Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/149/2012 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1012200744 Dátum vydania rozhodnutia: 18. 06. 2014 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2014:1012200744.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr. Viliama Pohančeníka a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a JUDr. Vlastimila Pavlikovského, v právnej veci žalobcu: Okresná prokuratúra Bratislava II, Kvetná 13, Bratislava, proti žalovanému: Daňový úrad Bratislava, Ševčenkova 32, Bratislava, za účasti: BYTOČ, spol. s r.o., IČO: 35 688 289, Sklenárova 4, Bratislava, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného č. 601/230/113102/10/Jand zo dňa 08.09.2010, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave rozhodnutie Daňového úradu Bratislava II č. 601/230/113102/10/Jand zo dňa 08.09.2010 z r u š u j e podľa § 250j ods. 2 písm. a/ O.s.p. a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Účastníkom sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : Daňový úrad Bratislava II rozhodnutím č. 601/230/113102/10/Jand zo dňa 08.09.2010 podľa § 35 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov ( ďalej aj len zákon č. 511/1992 Zb.) uložil daňovému subjektu BYTOČ, spol. s r.o., IČO: 35 688 289, Sklenárova 4, Bratislava (ďalej aj len daňový subjekt), pokutu vo výške 66,38 € za nepredloženie prehľadu o zrazených a odvedených preddavkoch za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2005 v lehote do 30 dní po uplynutí kalendárneho štvrťroka ustanovenej v § 49 zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len zákon č. 595/2003 Z.z.). Prehľad o zrazených a odvedených preddavkoch za IV. štvrťrok 2005 mal byť podaný do 30.01.2006 a daňový subjekt ho podal dňa 15.12.2006. Uvedené rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť dňa 28.09.2010. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal daňový subjekt BYTOČ, spol. s r.o. odvolanie. Daňový úrad Bratislava II Oznámením č. 601/230/132453/10/Jand zo dňa 21.10.2010 predmetné odvolanie proti rozhodnutiam o uložení pokút Daňového úradu Bratislava II č. 601/230/113096/10/Jand, č. 601/230/113102/10/Jand, č. 601/230/113105/10/Jand, č. 601/230/113107/10/ Jand, č. 601/230/113111/10/Jand, č. 601/230/113088/10/Jand, č. 601/230/113089/10/ Jand, všetky zo dňa 08.09.2010, zamietol z dôvodu uvedeného v ustanovení § 47 ods. 5 písm. d/ zákona č. 511/1992 Zb., nakoľko odvolanie smerovalo len proti odôvodneniu rozhodnutí bez toho, aby súčasne boli napadnuté ich výroky. Okresná prokuratúra Bratislava II podľa § 22 ods. 1 písm. c/ zákona číslo 153/2001 Z.z. o prokuratúre v znení neskorších predpisov podala dňa 10.11.2011 proti rozhodnutiu Daňového úradu Bratislava II č. 601/230/113102/10/Jand zo dňa 08.09.2010 protest prokurátora sp. zn. Pd 141/11-4 s návrhom na jeho zrušenie. O proteste prokurátora bolo rozhodnuté rozhodnutím Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1040504/16372/2012/5113-r zo dňa 16.01.2012 tak, že protestu prokurátora Okresnej prokuratúry Bratislava II č. Pd 141/11-4 zo dňa 04.11.2011 nebolo vyhovené. Daňový subjekt BYTOČ, spol. s r.o. podal proti rozhodnutiu Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1040504/16372/2012/5113-r zo dňa 16.01.2012 o nevyhovení protestu prokurátora odvolanie, o ktorom rozhodlo Ministerstvo Financií Slovenskej republiky rozhodnutím č. MF/13132/2012-71 zo dňa 02.04.2012 tak, že predmetné odvolanie zamietlo. II. Žaloba Žalobca v žalobe podanej podľa § 35 ods. 1 písm. b/ v spojení s § 250b ods. 5 O.s.p. citoval nasledovné ustanovenia: Podľa § 35 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. ak daňový subjekt nepredloží v ustanovenej lehote hlásenie alebo prehľad podľa osobitného zákona (zákona č. 595/2003 Z.z.) správca dane mu uloží pokutu 66,38 eura; ak hlásenie alebo prehľad daňový subjekt nepredloží ani v lehote určenej správcom dane vo výzve, správca dane mu uloží pokutu 132,77 eura. Ak daňový subjekt v ustanovenej lehote nepredloží súhrnný výkaz podľa osobitného zákona, správca dane mu uloží pokutu 331,93 eura; ak súhrnný výkaz daňový subjekt nepredloží ani v lehote určenej správcom dane vo výzve, správca dane mu uloží pokutu 663,87 eura. Správca dane podľa prvej vety alebo druhej vety je oprávnený daňovému subjektu uložiť len jednu pokutu. Podľa § 35 ods. 21 druhej vety zákona č. 511/1992 Zb. pokutu podľa odsekov 1 a 3 nemožno uložiť, ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane alebo vyrubení rozdielu dane nadobudlo právoplatnosť, alebo ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom daňový subjekt podal dodatočné daňové priznanie alebo dodatočné hlásenie. Pokutu podľa odsekov 4 až 12 a 15 nemožno uložiť, ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom došlo k porušeniu tohto zákona alebo osobitného zákona.11ab) Ak neuplynula päťročná lehota na uloženie pokuty podľa prvej vety a v tejto lehote bolo vydané nové rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane alebo o vyrubení rozdielu dane, plynie päťročná lehota na uloženie pokuty znovu od konca roka, v ktorom toto rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť; to platí aj v prípade, ak v päťročnej lehote na uloženie pokuty podľa prvej vety súd zrušil rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane alebo vyrubení rozdielu dane a vrátil vec na ďalšie konanie. Podľa § 49 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z.z. v znení platnom a účinnom do 29.09.2010 daňové priznanie (§ 32 a 41), prehľad [§ 39 ods. 9 písm. a)] alebo hlásenie [§ 39 ods. 9 písm. b)] podáva daňovník miestne príslušnému správcovi dane. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z.z. v znení platnom a účinnom do 29.09.2010 daňové priznanie alebo hlásenie sa podáva do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ak tento zákon neustanovuje inak; prehľad sa podáva do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí kalendárneho štvrťroka. V lehote na podanie daňového priznania je daňovník povinný daň aj zaplatiť. Podľa § 57 ods. 1 zákona č. 372/1990 Zb. o priestupkoch v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 372/1990 Zb.) ak sa páchateľ dopustil viacerých priestupkov, ktoré je príslušný prejednať ten istý orgán, prejednajú sa tieto priestupky v jednom konaní. Podľa § 12 ods. 2 zákona č. 372/1990 Zb. za viac priestupkov toho istého páchateľa prejednávaných v jednom konaní sa uloží sankcia podľa ustanovenia vzťahujúceho sa na priestupok najprísnejšie postihnuteľný; zákaz činnosti možno uložiť, ak ho možno uložiť za niektorý z týchto priestupkov. Podľa § 35 ods. 1 písm. b/ O.s.p. prokurátor môže podať návrh na začatie konania, ak ide o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí správnych orgánov v prípadoch, v ktorých sa nevyhovelo protestu prokurátora a za podmienok uvedených v tomto zákone. Podľa § 249 ods. 3 O.s.p. prokurátor pri podaní návrhu podľa § 35 ods. 1 písm. b/ (ďalej len "žaloba") dbá o to, aby práva nadobudnuté v dobrej viere boli čo najmenej dotknuté. Podľa § 250b ods. 5 O.s.p. prokurátor môže žalobu podať do dvoch mesiacov od právoplatnosti rozhodnutia, ktorým nebolo vyhovené protestu. Žalobca v proteste uvádzal, že daňový subjekt BYTOČ, spol. s r.o. spáchal sedem správnych deliktov, za ktoré mal byť dôvodne potrestaný. Žalovaný pochybil v tom, že neviedol proti tomuto daňovému subjektu spoločné konanie, pričom by pri ukladaní sankcie uplatnil absorbčnú zásadu namiesto zásady sčítacej, a teda by uložil iba jednu sankciu za všetky spáchané správne delikty podľa ustanovenia vzťahujúceho sa na správny delikt najprísnejšie postihnuteľný. Žalobca poukázal na to, že právne predpisy upravujúce skutkové podstaty správnych deliktov neupravujú, ako má daňový úrad postupovať v prípade, keď sa jeden daňový subjekt dopustí viacerých správnych deliktov, ktoré je príslušný daňový úrad prejednať. Podľa judikatúry je potrebné použiť per analogiam legis, teda právnu úpravu analogicky najbližšiu. V tomto prípade najbližšou analogicky použiteľnou právnou úpravou vo vzťahu k ukladaniu pokút podľa § 35 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. je § 57 ods. 1 zákona č. 372/1990 Zb. upravujúci spoločné konanie, podľa ktorého, ak sa páchateľ dopustil viacerých priestupkov, ktoré je príslušný prejednať ten istý orgán, prejednajú sa tieto priestupky v jednom konaní, pričom platí, že za viac priestupkov toho istého páchateľa prejednávaných v jednom konaní sa uloží sankcia podľa ustanovenia vzťahujúceho sa na priestupok najprísnejšie postihnuteľný. V danom prípade mal správny orgán uložiť za viaceré delikty sankciu podľa ustanovení vzťahujúcich sa na správny delikt najprísnejšie postihnuteľný. Ukladanie pokút za správne delikty je formou správneho trestania, ktoré sa riadi zásadami platnými pre konanie o priestupkoch, resp. zásadami platnými v trestnom práve. Žalobca poukázal na ustálenú judikatúru (napr. 8Sžo/28/2007, 2Sžf/9/2010 a 5Sžo/20/2010), v zmysle ktorej aj na rozhodovanie o správnych deliktoch podľa § 35 ods. 6 zák. č. 511/1992 Zb. dopadajú požiadavky článku 6 ods. 1 Dohovoru o ľudských právach a základných slobodách, pretože tento dohovor uvádza „akékoľvek trestné obvinenie“. Pre páchateľa je výhodnejšie uplatnenie absorbčnej zásady a nie sčítacej, a preto právne posúdenie veci Daňovým úradom Bratislava aj Finančným riaditeľstvom Slovenskej republiky označil za v rozpore s citovanými závermi. Pochybením žalovaného bolo aj to, že prvým úkonom vykonaným voči daňovému subjektu bolo až samotné doručenie rozhodnutí o uložení pokút. Takýto postup hrubo porušujúci práva obvinenej osoby zo spáchania deliktu má už sám o sebe za následok nezákonnosť rozhodnutia (napr. nález ÚS SR III. ÚS 231/2010, rozsudok NS SR 2Sžo/200/2009). Medzi základné práva osoby obvinenej zo spáchania správneho deliktu patrí právo byť oboznámený s obvinením, teda s tým, aký skutok sa jej kladie za vinu, právo navrhovať dôkazy a vyjadriť sa k vykonaným dôkazom, právo osobne sa zúčastniť na ústnom pojednávaní a ďalšie procesné práva. Ďalším dôvodom nezákonnosti podľa žalobcu je aj to, že ustanovenie § 35 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. oprávňuje správcu dane uložiť daňovému subjektu len jednu pokutu. Daňovému subjektu však bolo uložených až sedem pokút. Keďže podanému protestu žalovaný ako ani Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky nevyhovelo, domáhal sa žalobca podanou žalobou zrušenia napadnutého rozhodnutia a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. III. Vyjadrenie žalovaného Žalovaný vo vyjadrení k žalobe uviedol, že podľa § 39 ods. 9 písm. a) zákona č. 595/2003 Z.z. je zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, povinný predkladať príslušnému správcovi dane prehľad o zrazených a odvedených preddavkoch na daň z vyplatených príjmov zo závislej činnosti, ktoré zamestnancom vyplatil, a to v lehote podľa § 49 ods. 2 zákona, t.j. do 30 dní po uplynutí kalendárneho štvrťroka. Daňový subjekt je tiež povinný predkladať hlásenie o vyúčtovaní dane a o úhrne príjmov zo závislej činnosti v lehote do troch mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia ustanovenej v § 49 ods. 2 cit. zákona. Daňový subjekt uvedené povinnosti nesplnil v zákonnej lehote, keď prehľady a hlásenia za jednotlivé zdaňovacie obdobia v roku 2004 až 2005 predkladal vždy s pravidelným oneskorením a nedodržal stanovené lehoty. Takéto konanie daňového subjektu malo za následok uloženie pokuty, ktorá je obligatórna a vyplýva z ustanovenia § 35 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. Správca dane nemá možnosť zo zákona pokutu neuložiť z titulu, že by prihliadol na zákon č. 372/1990 Zb. o priestupkoch a pri ukladaní sankcie by uplatnil absorpčnú zásadu namiesto zásady sčítacej, t.j. že by uložil jednu sankciu za všetky spáchané správne delikty. Každý správny delikt je samostatným deliktom, o ktorom sa vedie samostatné daňové konanie. Rozhodnutie vydané v daňovom konaní je individuálnym aktom, ktorý vydáva správca dane v konkrétnej veci fyzickej či právnickej osoby a to znamená, že o každom správnom delikte je potrebné vydať samostatné rozhodnutie. Podľa článku 2 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky každý môže konať, čo nie je zákonom zakázané a nikoho nemožno nútiť, aby konal niečo, čo zákon neukladá. Správne delikty definované v zákone č. 511/1992 Zb. upravujú zákonom zakázané konanie daňových subjektov, za ktoré zákon stanovuje ako sankciu uloženie pokuty správcom dane. Nijaké špeciálne pravidlá riešiace súbeh správnych deliktov, ani zákonnú analógiu použitia právnych predpisov upravujúcich priestupky, či trestné činy a prečiny v konaní správcu dane, zákon neobsahuje. Podľa ustanovenia článku 2 ods. 2 Ústavy SR štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Akýkoľvek postup správnych orgánov neupravený zákonom by teda mohol byť považovaný za nepovolený úkon a bol by sankcionovaný rozhodnutím o jeho zrušení alebo o jeho nezákonnosti vrátane povinnosti uhradiť náhradu škody. Zákon č. 511/1992 Zb. neupravuje ani súbeh správnych deliktov a ani absorpčnú zásadu ukladania pokút za správne delikty, ktorá sa uplatňuje v trestnom práve. Samostatnosť zdaňovacích období, v ktorých boli jednotlivé správne delikty spôsobené, neumožňuje rozhodovanie o správnych deliktoch ako o súbehu, pretože každé konanie o každom správnom delikte, za ktorý sa ukladá samostatná pokuta - daň, je samostatné konanie, v ktorom si daňový subjekt uplatňuje všetky práva a povinnosti. Zásada hospodárnosti je zásadou uplatňovanou v daňovom konaní, ktorá by mala zabezpečiť zbytočné nezaťažovanie správcu dane a daňového subjektu úkonmi, ktoré nie sú pri správe daní potrebné, avšak by nemala byť uplatnená v rozpore so zásadou zákonného postupu správcu dane a nemala by byť dôvodom na uplatnenie analógie. V trestnom konaní ako aj v konaní o priestupkoch môže ako subjekt, ktorému je ukladaná sankcia, resp. trest, vystupovať iba osoba, ktorá má trestnoprávnu, resp. priestupkovú zodpovednosť. Pri správnych deliktoch však zákon takéto obmedzenie neukladá. Zároveň zákon ani neumožňuje skúmanie miery zavinenia, okolnosti skutku (či nešlo o krajnú núdzu, dovolené riziko, súhlas poškodeného, priťažujúce a poľahčujúce okolnosti, osobu páchateľa a jeho pomery a pod.), pričom správne delikty sankcionuje bez ohľadu na zavinenie daňového subjektu, ktorým môže byť aj maloletá osoba. Žalovaný tiež považoval za potrebné upozorniť na skutočnosť, že podľa § 1a písm. a/ zákona č. 511/1992 Zb. je aj pokuta, ktorú spravuje správca dane a teda aj tá, ktorú ukladá podľa § 35 citovaného zákona daňou a konanie o uložení pokuty je teda samostatným daňovým konaním, v ktorom sa rozhoduje o právach a povinnostiach daňových subjektov (§1a písm. d/ citovaného zákona) a vzťahujú sa na ňu normy daňových zákonov. Ustanovenie § 1 cit. zákona upravuje správu daní a postupuje sa podľa neho, ak osobitný zákon neustanovuje inak. Žalovaný na záver skonštatoval, že predmetné rozhodnutie považuje na základe vyššie uvedeného v súlade so zákonom č. 511/1992 Zb.. IV. Vyjadrenie účastníka BYTOČ, spol. s r.o. k žalobe Účastník vo vyjadrení k žalobe vyjadril súhlas s tvrdením žalobcu a uviedol, že za pochybenie žalovaného považuje, že daňový úrad neviedol jedno spoločné konanie o uložení pokuty spoločne pre všetkých sedem správnych deliktov, ktorého výsledkom by bolo uloženie jednej pokuty, ale vydal niekoľko rozhodnutí o uložení pokuty. Za závažnejšie označil skutočnosť, že aj napriek tomu, že žalovaný vedel o spáchaní správneho deliktu niekoľko rokov, nekonal a pokutu uložil až po uplynutí neprimerane dlhej lehoty. V tejto súvislosti poukázal na jeden z hlavných znakov právneho štátu, ktorým je právna istota vychádzajúca nielen zo zákonnosti rozhodnutí verejných orgánov, ale aj z ich promptného rozhodovania a to najmä ak sa jedná o jednoduché prípady, ktoré možno preveriť a rozhodnúť bezodkladne na základe predložených dokumentov. Účastník zároveň citoval § 30a zákona č. 511/1992 Zb., ktorý bol v čase vydania rozhodnutia daňovými orgánmi v platnosti. Nakoľko sa podľa § 30a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. jednalo o jednoduchú vec, o ktorej mohlo byť rozhodnuté na základe podkladov predložených daňovým subjektom, mal daňový úrad vydať rozhodnutie bezodkladne, čo v danom prípade neurobil a aj napriek lehote na vydanie rozhodnutia rozhodol až po niekoľkých rokoch. Žalovaný podľa účastníka nečinne a nezmyselne čakal niekoľko rokov, až kým nevydal sedem rozhodnutí o uložení pokuty. V danom prípade došlo podľa účastníka k porušeniu povinnosti nielen daňového subjektu, ale aj daňového úradu, ktorý svojvoľne porušil a nerešpektoval ustanovenia zákona, ktoré mu určuje povinnosť konať a začať daňové konanie o uložení pokuty bezodkladne. Tak ako musí rešpektovať ustanovenia zákona daňový subjekt, mal by ich rešpektovať aj daňový úrad. V dôsledku daných skutočností mal účastník za to, že všetky rozhodnutia žalovaného sú v celom rozsahu protizákonné. V. Posúdenie veci Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 246 ods. 1 O.s.p.) preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 249 ods. 2 O.s.p.), ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že žalovaný posúdil vec po právnej stránke nesprávne a preto podľa § 250j ods.2 písm. a) O.s.p. rozhodnutie zrušil a vrátil vec žalovanému na ďalšie konanie. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom Slovenskej republiky, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. Súd v intenciách § 244 ods. 1 O.s.p. musí preskúmavať aj zákonnosť postupu správneho orgánu. Postupom správneho orgánu sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený, ale súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a konanie musí ukončiť vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti, ak sa na také konanie vzťahuje zákon o správnom konaní, resp. iný procesný zákon. Úlohou súdu pri preskúmaní zákonnosti postupu a rozhodnutia správneho orgánu podľa piatej časti druhej hlavy O.s.p. je v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 3 O.s.p.). Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil skutkový stav, ktorý je v podstate popísaný v bode I rozsudku, pričom tento skutkový stav medzi účastníkmi nebol sporný. Podľa § 47 ods. 5 písm. d/ zákona č. 511/1992 Zb. prvostupňový orgán odvolanie zamietne, ak smeruje len proti odôvodneniu rozhodnutia bez toho, aby súčasne bol napadnutý jeho výrok. Aj napriek tomu, že žalobca ani účastník BYTOČ, spol. s r.o. nenamietali spôsob rozhodnutia žalovaného o odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu žalovaného zo dňa 08.09.2010 o uložení pokuty, súd považuje za potrebné skonštatovať, že sa nestotožňuje s tvrdením žalovaného uvedenom v Oznámení č. 601/230/132453/10/Jand zo dňa 21.10.2010 o zamietnutí odvolania, že odvolanie daňového subjektu smerovalo len proti odôvodneniu rozhodnutí bez toho, aby boli súčasne napadnuté ich výroky. Daňový subjekt podľa názoru súdu v odvolaní identifikoval rozhodnutia, proti ktorým odvolanie smerovalo, uviedol, v čom vidí nesprávnosť rozhodnutí a tiež poukázal na to, že nemal byť potrestaný za sedem skutkov, ale len za jeden. Právnym posúdením je činnosť, pri ktorej sa zo skutkových zistení vyvodzujú právne závery a aplikuje sa konkrétna právna norma na zistený skutkový stav. Nesprávne právne posúdenie je chybnou aplikáciou práva na zistený skutkový stav. Dochádza k nej vtedy, ak sa nepoužil správny právny predpis alebo ak sa síce aplikoval správny právny predpis, ale nesprávne sa interpretoval alebo ak sa zo správnych skutkových záverov vyvodili nesprávne právne závery. Na tomto mieste je vhodné uviesť, že súd musí nielen rešpektovať právo, ale jeho výklad a aplikácia musia smerovať k spravodlivému výsledku. Súdu prislúcha, aby sa zaoberal otázkou, či mechanická a formalistická aplikácia zákona bez ohľadu na zmysel a účel záujmu chráneného právnou normou, nemôže priniesť absurdné následky a v prípade, že tomu tak je, aby takúto interpretáciu zákona odmietol a zvolil výklad v duchu zákona. Pri výklade právnej normy treba vychádzať z toho, že podstatná je aplikácia materiálneho hľadiska, nakoľko právny formalizmus v podmienkach demokratického právneho štátu nemôže celkom prevládnuť (napr. nález ÚS ČR z 04.02.1997, sp. zn. Pl. ÚS 21/96). Úlohou sudcu v podmienkach materiálneho právneho štátu je nájsť riešenie, ktoré by bolo v súlade so všeobecnou ideou spravodlivosti, resp. v súlade s prirodzeno-právnymi princípmi (napr. nález ÚS ČR z 02.11.2009, sp. zn. II. ÚS 2048/2009). Podľa konštantnej judikatúry nemožno orgánom verejnej moci a predovšetkým všeobecným súdom tolerovať formalistický prístup, pričom je nutné zdôrazniť, že povinnosť súdu nachádzať právo neznamená len vyhľadávať priame a výslovné pokyny v zákonnom texte, ale tiež formulovať, čo je zmyslom a účelom právnych predpisov (napr. nález ÚS ČR z 07.09.2010, sp. zn. Pl. ÚS 34/09). Súd sa v prvom rade zaoberal otázkou splnenia podmienok pre preskúmanie rozhodnutia žalovaného podľa druhej hlavy piatej časti Občianskeho súdneho poriadku. V obdobnej veci senát Krajského súdu v Bratislave 5S rozhodol tak, že uznesením konanie zastavil (napr. sp. zn. 5S/199/2012). Senát 5S dôvodil tým, že v danej veci neboli splnené podmienky pre súdny prieskum, nakoľko žalobca sa domáhal preskúmania zákonnosti prvostupňového rozhodnutia, proti ktorému bolo prípustné odvolanie, daňový subjekt odvolanie využil a žalovaný o ňom rozhodol len formou listu. Žalobca sa mal domáhať zrušenia aj druhostupňového a konečného rozhodnutia vo veci, i keď vydaného len formou listu, či stanoviska žalovaného. Súd však dospel k záveru, že boli splnené podmienky pre súdny prieskum, nakoľko žaloba bola podaná proti prvostupňovému rozhodnutiu Daňového úradu Bratislava II. V tomto prípade, kedy je žalobcom prokurátor, sa v zmysle ustálenej judikatúry podáva žaloba o preskúmanie rozhodnutia a postupu správneho orgánu proti rozhodnutiu vo veci samej, teda proti takému rozhodnutiu, ktoré zakladá, mení alebo ruší oprávnenia a povinnosti fyzických osôb alebo právnických osôb, alebo sú týmto rozhodnutím práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzických osôb alebo právnických osôb priamo dotknuté. Tým bola splnená jedna zo základných podmienok na konanie podľa druhej hlavy piatej časti Občianskeho súdneho poriadku, ktorej absencia je neodstrániteľná. Od toho sa odvíja aj lehota na podanie žaloby, ktorá začína plynúť dňom právoplatnosti rozhodnutia správneho orgánu vo veci samej a plynie dva mesiace; jej zmeškanie nemožno odpustiť (§ 250b ods. 1 OSP). V predmetnej právnej veci nebol dôvod na postup podľa ustanovenia § 250d ods. 3 OSP a zastavenie konania. Je nesporné, že daňový subjekt bol povinný v zmysle § 39 ods. 9 písm. a/ zákona č. 595/2003 Z.z. predkladať správcovi dane prehľad o zrazených a odvedených preddavkoch na daň z vyplatených príjmov zo závislej činnosti a to v lehote podľa § 49 ods. 2 tohto zákona. Daňový subjekt si svoju povinnosť nesplnil v zákonnej lehote, keď prehľad o zrazených a odvedených preddavkoch za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2005 predložil s oneskorením. Ustanovenie § 35 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. treba podľa názoru súdu vykladať tak, že ukladá správcovi dane povinnosť vyrubiť pokutu za nepredloženie hlásenia alebo prehľadu podľa osobitného predpisu a výšku pokuty zvyšuje v prípade nepredloženia výkazov v lehote určenej správcom dane vo výzve (zo 66,38 na 132,77 eur, resp. zo 331,93 eur na 663,87 eur). Posledná veta ustanovenia § 35 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. vylučuje možnosť duplicitného sankcionovania daňového subjektu za nepodanie hlásenia alebo prehľadu v zákonnej lehote a zároveň za nepredloženie prehľadu alebo hlásenia v lehote určenej vo výzve správcu dane. Správca dane je teda oprávnený uložiť po uplynutí zákonnej lehoty buď napríklad sankciu 66,38 eur alebo 132,77 eur v prípade, ak daňový subjekt hlásenie alebo prehľad nepredloží ani v lehote určenej správcom dane vo výzve. Námietky žalobcu týkajúce sa nepoužitia absorbčnej zásady správcom dane a porušenia práva daňového subjektu na spravodlivý proces považuje súd za dôvodné. Vychádzajúc z čl. 6 ods. 1 veta prvá Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd (ďalej len ,,dohovor“), z Odporúčania výboru ministrov č. R(91) pre členské štáty o správnych sankciách schváleného Výborom ministrov 13. februára 1991 (ďalej aj „odporúčanie o správnych sankciách“) ako aj z judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva (napr. rozsudok Neumeister v. Rakúsko z júla 1976) súd zastáva názor, že trestanie za správne delikty (priestupky, správne delikty právnických osôb a správne delikty fyzických osôb - podnikateľov) musí podliehať rovnakému režimu ako trestný postih za trestné činy. Je preto nevyhnutné poskytnúť záruky a práva, ktoré sú zakotvené v trestnom zákone a trestnom poriadku nielen obvinenému z trestného činu, ale aj subjektu, voči ktorému je vyvodzovaná administratívnoprávna zodpovednosť, čo napokon vyplýva aj zo zásady č. 6 odporúčania o správnych sankciách, podľa ktorej je nevyhnutné v rámci správneho konania vo veciach správnych sankcií poskytovať okrem záruk spravodlivého správneho konania v zmysle rezolúcie (77) 31 aj pevne zavedené záruky v trestnom konaní. Nemožno pritom opomenúť, že hranice medzi trestnými deliktami, za ktoré ukladá trest súd a správnymi deliktami, za ktoré ukladajú sankcie správne orgány, sú určené prejavom vôle zákonodarcu a nie sú odôvodnené prirodzeno-právnymi princípmi. Právna teória v rámci verejnoprávnej zodpovednosti za protispoločenské konanie rozoznáva trestné činy, priestupky, iné správne delikty, v ďalšej špecifikácii ešte správne disciplinárne delikty a správne delikty poriadkové. Deliktom je len také porušenie povinnosti (konanie alebo opomenutie), ktoré konkrétny zákon takto označuje. Rozlišovacím kritériom medzi jednotlivými druhmi deliktov podľa závažnosti je miera ich typovej spoločenskej nebezpečnosti vyjadrenej v znakoch skutkovej podstaty, u iných správnych deliktov a disciplinárnych deliktov ešte aj okruh subjektov, ktoré sa deliktu môžu dopustiť (výstižne to určuje zákon o priestupkoch). Iné správne delikty sú svojou povahou najbližšie práve priestupkom. V oboch prípadoch ide o súčasť tzv. správneho trestania, o postih správnym orgánom za určité nedovolené konanie (či opomenutie). Je potrebné zdôrazniť, že formálne označenie určitého typu protispoločenského konania a tomu zodpovedajúcemu zaradeniu medzi trestné činy, priestupky, iné správne delikty a z toho vyvodené následky v podobe sankcií, vrátane príslušného konania, pritom či už ide o oblasť súdneho alebo správneho trestania, je len vyjadrením reálnej trestnej politiky štátu, teda reflexia názoru spoločnosti na potrebnú mieru ochrany jednotlivých vzťahov a záujmov. Kriminalizácia, či naopak dekriminalizácia určitého konania nachádza výraz v platnej právnej úprave a v ich zmenách, voľbe procesných nástrojov potrebných k odhaleniu a dokázaniu konkrétnych skutkov ako aj prísnosti postihu delikventa. Z týchto hľadísk je potrebné vychádzať pri posúdení nevyhnutnosti konkretizácie skutku a jeho miesta v rozhodnutí. Zákonná úprava je jednoznačná pokiaľ ide o konanie o trestných činoch, pretože podľa trestného zákona musí výrok rozsudku presne označovať trestný čin, ktorého sa týka, a to nielen zákonným pomenovaním a uvedením príslušného zákonného ustanovenia, ale aj uvedením miesta, času a spôsobu spáchania, poprípade i iných skutočností potrebných, aby skutok nemohol byť zamenený s iným. Pri priestupkoch je obdobná právna úprava. Výrok rozhodnutia o priestupku musí obsahovať tiež popis skutku s označením miesta a času jeho spáchania, vyslovenie viny, druh a výmeru sankcie. Široká oblasť iných správnych deliktov však takéto jednoznačné vymedzenie výroku rozhodnutia nemá. Odkazuje sa napríklad na správny poriadok (§ 47 ods. 2 správneho poriadku ), čo však neznamená, že pri iných správnych deliktoch táto požiadavka dodržaná byť nemusí. Je nespochybniteľné, že vo výroku rozhodnutia o správnom delikte musí vymedzenie predmetu konania spočívať v špecifikácii deliktu tak, aby sankcionované konanie nebolo zameniteľné s iným konaním. V rozhodnutiach trestného charakteru, ktorými sú nepochybne i rozhodnutia o iných správnych deliktoch, je nevyhnutné vymedziť presne, za aké konkrétne konanie je subjekt postihnutý. To je možné zaručiť len konkretizáciou údajov obsahujúcich popis skutku s uvedením miesta, času a spôsobu jeho spáchania, prípadne uvedením iných skutočností, ktoré sú potrebné na to, aby skutok nemohol byť zamenený s iným. Takáto miera podrobnosti je nevyhnutná pre celé sankčné konanie, a to najmä z dôvodu vylúčenia prekážky litispendencie, dvojitého postihu pre rovnaký skutok, pre vylúčenie prekážky veci rozhodnutej, pre určenie rozsahu dokazovania a to aj pre zabezpečenie riadneho práva na obhajobu. Až vydané rozhodnutie jednoznačne určí, čoho sa páchateľ dopustil a v čom spáchaný delikt spočíva. Jednotlivé skutkové údaje sú rozhodné pre určenie totožnosti skutku, vylučujú pre ďalšie obdobie možnosť zámeny skutku a možnosť opakovaného postihu za rovnaký skutok, pritom je potrebné odmietnuť úvahu o tom, že postačí, ak tieto náležitosti sú uvedené len v odôvodnení rozhodnutia. Význam výrokovej časti rozhodnutia spočíva v tom, že iba táto časť rozhodnutia môže zasiahnuť do práv a povinností účastníkov konania. Riadne formulovaný výrok a v ňom v prvom rade konkrétny popis skutku, je nezastupiteľná časť rozhodnutia, z ktorého je možné zistiť, či a aká povinnosť bola porušená a aké opatrenia či sankcie boli uložené. Len rozhodnutie obsahujúce takýto výrok môže byť vynútiteľné exekúciou. Súd považuje za potrebné zdôrazniť, že i na rozhodovanie o správnych deliktoch (v danom prípade správne delikty zakotvené v ustanovení § 35 zákona č. 511/1992 Zb.), dopadajú požiadavky čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ľudských právach a základných slobodách, pretože dohovor v čl. 6 ods. 1 uvádza „akékoľvek trestné obvinenie“. Na rozdiel od trestného zákona, právne predpisy, ktoré zakotvujú skutkové podstaty správnych deliktov, neupravujú postup správnych orgánov pri postihu za súbeh viacerých deliktov. Pri súbehu viacerých správnych deliktov (viacčinný súbeh) pri nedostatku špeciálnej úpravy je potrebné použiť z hľadiska analógie legis tzv. absorbčnú zásadu, ktorej podstata spočíva v absorpcii sadzieb, teda že prísnejší trest pohlcuje miernejší. Zbiehajúce sa delikty sú tak postihnuté len trestom určeným pre najťažší z nich, čo pri rovnakých sadzbách pokút znamená, že správny orgán posúdi závažnosť deliktu a úhrnný trest uloží podľa sadzby za najzávažnejší z týchto deliktov. Závažnosť je nutné posudzovať predovšetkým s ohľadom na charakter individuálneho objektu deliktu, čiže záujem, proti ktorému delikt smeruje a ku ktorému je ochrana právnym predpisom určená. Na základe analógie je teda potrebné aplikovať pravidlá pre ukladanie úhrnného trestu, to znamená, že správny orgán uloží za viaceré delikty sankciu podľa ustanovení vzťahujúcich sa na správny delikt najprísnejšie postihnuteľný. Analogické použitie vyššie uvedenej absorbčnej zásady platí i pri jednočinnom súbehu. Ak je jedným protiprávnym konaním či opomenutím naplnená skutková podstata viacerých správnych deliktov (súbeh), a k ich prejednaniu je príslušný ten istý správny orgán, tak potom tento správny orgán analogicky uloží sankciu vo výmere najprísnejšie trestného zbiehajúceho sa deliktu (zásada absorpčná), pokiaľ osobitný predpis neustanovuje inak. Uvedenou zásadou sa správny orgán pri ukladaní sankcie vôbec nezaoberal. Súd považuje za potrebné zdôrazniť, že napriek tomu, že doterajšia judikatúra v oblasti administratívneho trestania sa nedotkla sankcionovania v oblasti daňového práva, tak i v tejto oblasti súdneho prieskumu pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutí daňových orgánov je povinnosťou správneho súdu skúmať, v prípade, ak žalobca spáchal viacero správnych deliktov, či mu správca dane pri ukladaní pokuty za tieto delikty nemal v zmysle absorpčnej zásady uplatňujúcej sa v trestnom práve uložiť iba jednu pokutu ako sankciu za správny delikt najprísnejšie postihnuteľný. Súd akceptuje argumentáciu žalovaného, že v danom prípade išlo o samostatnosť jednotlivých zdaňovacích období, v ktorých boli jednotlivé správne delikty spáchané. Hoci však išlo o „samostatnosť zdaňovacích období“, v ktorých boli jednotlivé správne delikty spáchané, správca dane rozhodoval o všetkých jednotlivých správnych deliktoch spôsobených daňovým subjektom nie osobitne po právoplatnom rozhodnutí týkajúcom sa príslušného zdaňovacieho obdobia, ale rozhodoval v ten istý deň, a to 08.09.2010 7 samostatnými rozhodnutiami. V danom prípade vzhľadom na tieto skutočnosti nič nebránilo správcovi dane, aby v príslušnom konaní rešpektoval zásady administratívnoprávneho trestania. Dohovor <../../Microsoft/Windows/Temporary Internet Files/AppData/ Local/Main/Default.aspx> o ochrane ľudských práv a základných slobôd má v danom prípade prioritu pred vnútroštátnym zákonom, ak zabezpečuje väčší rozsah ústavných práv a slobôd. Dohovor <../../Microsoft/Windows/Temporary Internet Files/AppData/Local/Main/Default.aspx> je publikovaný v Zbierke zákonov pod č. 209/1992 Zb. <../../Microsoft/Windows/Temporary Internet Files/AppData/Local/ Main/Default.aspx> Je teda i súčasťou právneho poriadku Slovenskej republiky. V danom prípade teda súd nemôže akceptovať tvrdenie žalovaného, keď sa v podstate bráni tým, že zákon č. 511/1992 Zb. <../../Microsoft/Windows/Temporary Internet Files/AppData/Local/Main/Default.aspx> neupravuje ani súbeh správnych deliktov a ani absorpčnú zásadu ukladania pokút za správne delikty. Súd v tejto súvislosti poukazuje i na skutočnosť, že aj vo veciach priestupkového charakteru sú priestupkové orgány povinné pri ukladaní sankcií rešpektovať príslušné zásady administratívnoprávneho trestania. Správca dane mohol sankcionovať daňový subjekt osobitne po každom porušení zákonom stanovenej povinnosti, aby nenastal v podstate absurdný následok, že sankcia bude napokon uložená v rovnakej výške bez ohľadu na to, či daňový subjekt spácha 1 delikt alebo viacero, keďže pri súbehu viacerých správnych deliktov je potrebné použiť absorpčnú zásadu, ktorej podstata spočíva v absorpcii sadzieb, teda že prísnejší trest pohlcuje miernejší. Zbiehajúce sa delikty pri rovnakých sadzbách pokút by však boli postihnuté len sankciou ako za jeden delikt, čo akiste nie je správne ani motivujúce daňový subjekt na riadne plnenie si zákonných povinností. Tu je však potom miesto pre zmenu legislatívy. Žalovaný nepochybne porušil právo daňového subjektu na spravodlivý proces. Aj predmetné konanie o správnom delikte má v zmysle ustálenej štrasburskej judikatúry v zásade charakter konania o trestnom obvinení. Správny orgán musí preto rešpektovať procesné práva obvineného, základné zásady správneho konania a článok 6 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd, ktorý zaručuje právo na spravodlivý proces. Súčasťou práva na spravodlivý proces je právo na spravodlivé súdne konanie, ktoré subsumuje základné súdno-procesné princípy a zo štrasburskej judikatúry vyplýva, že tieto princípy sa vzťahujú aj na konanie správne a exekučné. Článok 6 ods. 3 dohovoru zakotvuje minimálne práva obvineného z trestného činu. Má právo byť oboznámený s obvinením, teda s tým, aký skutok sa mu kladie za vinu, právo navrhovať dôkazy a vyjadriť sa k vykonaným dôkazom. Podľa ustálenej judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva nie je rozhodujúca klasifikácia protiprávneho konania na správne delikty a trestné delikty vnútroštátnym poriadkom. Podľa Európskeho súdu pre ľudské práva je potrebné i sankcie v priestupkových veciach vo forme pokuty považovať za sankcie represívneho charakteru a dospel k záveru, že ide o trestné veci bez ohľadu na relatívne nízke sankcie. Vo všetkých veciach, ktoré je možné subsumovať pod pojem „veci trestného charakteru“ musí mať osoba, proti ktorej sa vedie konanie, možnosť domôcť sa práva na spravodlivý proces v zmysle čl. 6 dohovoru. Súd dospel k záveru, že správca dane pochybil, keď vôbec prvým úkonom smerom k daňovému subjektu bolo až samotné doručenie rozhodnutí o pokutách. Z uvedených dôvodov súd dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného je nezákonné a preto ho v súlade s § 250j ods. 2 písm. a/ O.s.p. zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Podľa § 250j ods. 6 O.s.p. sú správne orgány viazané právnym názorom súdu. VI. Náhrada trov konania O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 O.s.p. a účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal, keďže úspešný žalobca a účastník BYTOČ, spol. s r.o. si náhradu trov neuplatnili a žalovaný na ich náhradu nemá právo. VII. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia, písomne, dvojmo prostredníctvom Krajského súdu v Bratislave. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.