Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 5S/2622/2012 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1012211265 Dátum vydania rozhodnutia: 14. 10. 2014 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Dáša Filová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2014:1012211265.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dáši Filovej a členiek senátu JUDr. Viery Šebestovej a JUDr. Anny Peťovskej, PhD., v právnej veci žalobcu: JAZO, s.r.o., IČO: 35 820 535, Rebarborová 1, Bratislava, zastúpený: JUDr. Adela Valocká, advokátka, Na vŕšku 2, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného č.: 1100302/1/1251214/2012/1042 zo dňa 07.11.2012, takto r o z h o d o l : Žaloba sa z a m i e t a. Žalobcovi sa náhrada trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : Včas podanou žalobou na tunajšom súde dňa 27.12.2012 sa žalobca domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1100302/1/1251214/2012/1042 zo dňa 07.11.2012, ktorým zamietol odvolanie žalobcu a potvrdil rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa a to Daňového úradu Bratislava, sp. zn. 9102401/5/2031046/2012/Sap zo dňa 10.08.2012, ktorým podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona o správe daní vyrúbil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2009 v sume XX.XXX,XX eur za nákup 235,6 m2 granitovej dlažby prvej triedy od dodávateľa K. S. S., s.r.o. C.. Žalobca žiadal, aby súd napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušil podľa § 250j ods. 2 písm. a/, b/ a e/ O.s.p. zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Uviedol, že obidve rozhodnutia sú nesprávne, založené na nesprávnom a nedostatočnom hodnotení zistených dôkazov a s tým súvisiacich nesprávnych skutkových zisteniach, zmätočné a nepreskúmateľné, pričom správne orgány porušili relevantné právne predpisy. V daňovom konaní došlo k porušeniu § 29 ods. 8 zákona o správe daní, pričom žalobca predložil správcovi dane všetky relevantné dôkazy. Tovar nadobudol od svojho dodávateľa K., s.r.o., ktorá spoločnosť mala faktúru riadne zaevidovanú, DPH bola priznaná a odvedená a dlažba bola vyskladnená zo skladu tejto spoločnosti v Piešťanoch, pričom faktúru žalobca zaplatil bezhotovostne. Keďže tovar sa nachádzal v skladových priestoroch dodávateľa, v okamihu jeho predaja, napriek skutočnosti, že tovar zostal v týchto skladových priestoroch, bol tovar konateľom žalobcu prevzatý, o čom svedčia výdajky a tovar v sklade zotrval až do okamihu jeho ďalšieho predaja a vykonania prepravy odberateľovi žalobcu. Žalobca uviedol podstatnú časť z obsahu svojho odvolania proti prvostupňovému rozhodnutiu ako aj skutkové zistenia daňových orgánov uvedené v preskúmavaných rozhodnutiach. Poukázal na zmluvu o uložení veci, vykonanie fyzickej kontroly skladových priestorov, v ktorých bol v zmysle zmluvy o uložení veci tovar uložený až do jeho následného predaja, bol vypočutý konateľ spoločnosti H., s.r.o., ktorý potvrdil prepravu tovaru do Maďarska ako aj jeho vyloženie v Maďarsku, bol vypočutý konateľ dodávateľskej spoločnosti, ktorý potvrdil vykonanie medzinárodnej prepravy. Správca dane neskúmal, prečo bol tovar prepravený do Maďarska - Balatonfüred a nie do Maďarska - Zánka (podľa faktúry), pričom podľa žalobcu je k dispozícii príjemcu tovaru určiť miesto vyloženia tovaru a nie je vylúčené, že sklad v Zánke bol plný a preto bol tovar vyložený v inom sklade v Balatonfüred. Nie je povinnosťou žalobcu sledovať presun tovaru potom, čo sa tovar predaný odberateľovi žalobcu predá jeho ďalšiemu odberateľovi. Podľa žalobcu všetky dôkazy predstavujú ucelenú sieť tak priamych ako aj nepriamych dôkazov, že obchod sa reálne uskutočnil a jeho dodávateľ eviduje obchodný prípad s tovarom riadne vo svojom účtovníctve, pričom si splnil aj svoje daňové povinnosti. Výber obchodného partnera je vecou obchodnej politiky a súčasne slobodnou voľbou každej spoločnosti a realizácia tohto práva nemôže byť na ujmu daňovému subjektu. Za dodávku tovaru žalobca vždy zaplatil dodávateľovi, ktorý si riadne plní svoje odvodové povinnosti do štátneho rozpočtu. Daňový subjekt tiež nemôže zodpovedať za dôkazy, resp. účtovnú, skladovú a podobnú evidenciu iných daňových subjektov a preto sa ani žalobca nevie vyjadriť k pôvodu granitovej dlažby a toto ho ani nezaujíma, pretože mal záujem o dlažbu v množstve a kvalite, ako mu ju ponúkol jeho dodávateľ a keďže tento mu tovar v zodpovedajúcom množstve a kvalite aj dodal, nemal žiadne pochybnosti o jeho pôvode. Vykonať zmenu konateľa spoločnosti je právo spoločníka spoločnosti a či sa tak urobí jeden krát za rok alebo desať krát za rok, nemá vplyv na postavenie daňového subjektu. Žalobca citoval znenie § 29 ods. 8, § 15 ods. 6 písm. d/, e/ zákona o správe daní, z ktorých vyplýva, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, ktoré súvisia bezprostredne s jeho podnikateľskými aktivitami a vychádzajú z jeho priznaní. Nepreukazuje teda skutočnosti týkajúce sa správneho určenia dane iného subjektu, z čoho logicky vyplýva, že tieto dôkazy ani žalobca predložiť nemôže, pretože nimi nedisponuje. Správca dane neuviedol, ako sa vysporiadal s predloženými dôkazmi a v čom konkrétne vidí ich nedôvodnosť. Svoje rozhodnutie opiera o vyjadrenia, že ten-ktorý dodávateľský alebo odberateľský subjekt je nečinný, nie je možné ho zastihnúť, neplní si svoje zákonné povinnosti. Konštatovanie nečinnosti však nie je dôkazom o tom, že k reálnemu obchodu nedošlo. Žalovaný nemôže ignorovať skutočnosti tvrdené a zároveň preukázané daňovým subjektom a jeho dodávateľmi prostredníctvom svedeckých výpovedí a požadovať predloženie len vecných, resp. listinných dôkazov. Hodnotenie dôkazov správcom dane bolo teda nesprávne a nedostatočné. Žalobca ďalej poukázal na znenie § 2 ods. 1, 3 zákona o správe daní, ktorým sa správne orgány neriadili, pretože všetky predložené a súčasne zistené dôkazy spolu navzájom korešpondujú a skutkové okolnosti z nich vyplývajúce vo vzájomnej súvislosti vytvárajú materiálny podklad, ktorý verifikuje fakty, ktoré dokumentujú a súčasne dôkazná povinnosť daňového subjektu nezahŕňa preukazovanie skutočností, ktoré súvisia s obchodnou činnosťou iných podnikateľských subjektov a predmetné dôkazy od neho nemožno požadovať. Žalobca poukázal na obsah rozsudku NS SR sp. zn. 4Sžf/16/2010 zo dňa 18.10.2010, sp. zn. 3Sžf/1/2011, 3Sžf/1/2010, z ktorých okrem iného vyplýva, že skutočnosť, či žalobca vedel alebo mohol vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom, je dôkazným bremenom správcu dane. Okruh kritérií, z ktorých sa zisťuje úmysel o vedomosti daňového subjektu, stanovuje a dokazuje správca dane, pričom musia byť v rozumnej miere, ktorú možno predpokladať v obvyklom obchodnom styku daňových subjektov. NS SR skonštatoval, že v zásade nie je možné spravodlivo žiadať, aby daňové subjekty sledovali a kontrolovali výrobné a obstarávacie procesy tovarov u iných subjektov. Napokon žalobca poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 zo dňa 21.06.2012. Podľa žalobcu z uvedeného rozhodnutia vyplýva, že na neuznanie oprávnenosti nároku na odpočet DPH nepostačuje skonštatovanie o nedostatočnej hodnovernosti preukázania ekonomickej činnosti uvedenej na faktúrach, ale právo na odpočet dane môže byť zamietnuté iba vtedy, ak je objektívne preukázané, že predmetná zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho dodávateľského reťazca. V danom prípade z vykonanej kontroly vyplýva, že tovar bol nakúpený od tuzemského subjektu, u ktorého bol zároveň do času jeho predaja uskladnený, následne predaný tretej osobe, prepravený a dodaný tretej osobe, ktorej išlo o reálne operácie súvisiace s nákupom a predajom tovaru, ktorý daňový subjekt vlastnými tak ústnymi ako aj listinnými dôkazmi preukázal. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe, ktoré bolo súdu doručené dňa 19.07.2013 uviedol, že ju navrhuje zamietnuť. K žalobným dôvodom, ktoré boli uplatnené aj v odvolacom konaní, poukázal na dôvody uvedené v napadnutom rozhodnutí, kde je popísaný skutkový a právny stav a vyvodené závery. Daňový úrad Bratislava vykonal u daňového subjektu JAZO, s.r.o. daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (z dôvodu, že bolo dôvodné podozrenie, že jeho prostredníctvom prebieha fakturácia tovaru - granitových a mramorových dosiek v reťazci obchodných spoločností v tuzemsku a v rámci EÚ bez reálneho dodania). Žalobca je v reťazci daňových subjektov konečným daňovým subjektom na území SR, kde si uplatňuje a aj odpočítava daň z nadobudnutého tovaru (v podaných daňových priznaniach aj za iné zdaňovacie obdobia vykazuje nadmerné odpočty). Tovar žalobca deklaroval až v zdaňovacom období december 2009 ako dodanie tovaru do iného členského štátu EÚ - Maďarska (kde dodanie Maďarská daňová správa nepotvrdila). Z Maďarska mal byť následne tovaru dodaný do Rumunska (kde dodanie tovaru Rumunská daňová správa nepotvrdila). Zistenia správcu dane nasvedčujú tomu, že sa jedná o typický obchodný reťazec, ktorá má všetky znaky karuselového obchodu. Správca dane pri výkone daňovej kontroly postupoval podľa zákona o správe daní. Nepodarilo sa zistiť pôvod a fyzickú existenciu deklarovaného tovaru v reťazci spoločností U. M., s.r.o. - K., s.r.o. - A., s.r.o., a preto v rámci procesu dokazovania správca dane vykonal šetrenia zamerané na preverenie, na aký účel použil kontrolovaný daňový subjekt zdaniteľný obchod. Správca dane zistil, že predmet dodania - granitová dlažba bola fakturovaná v reťazci tuzemských podnikateľov bez akýchkoľvek ostatných súvisiacich služieb. Fakturované nákupy a predaje tovaru medzi tuzemskými podnikateľmi „prebiehali“ na tom istom mieste v sklade v Piešťanoch, ktorého majiteľom je spoločnosť K., s.r.o., čiže daňový subjekt - dodávateľ predmet fakturácie dodal žalobcovi bez prepravy a za bezodplatné skladovanie, tovar sa v rámci nákupu a predaja z miesta uloženia nikam v tuzemsku neprepravoval a ani sa nespracoval v rámci výrobného procesu. Pri preverovaní pohybu tovaru mal byť podľa vyhotovených faktúr tovar dodaný maďarskej spoločnosti Q. E.. Žalobca v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie december 2009 deklaroval dodanie tovarov a služieb s oslobodením dane v hodnote XXX XXX,XX eura podľa § 43 zákona o dani z pridanej hodnoty, ale súhrnný výkaz na intrakomunitárne dodanie tovaru nadobúdateľovi Q. E.. za príslušné zdaňovacie obdobie nepodal (čiže rozporné zdaniteľné obchody platiteľ nedeklaroval v súhrnnom výkaze ako dodanie z tuzemska do iného členského štátu osobe, ktorá je identifikovaná pre daň. Podľa § 80 ods. l písm. a) zákona o DPH platiteľ je povinný podať súhrnný výkaz za každý kalendárny mesiac, v ktorom dodal tovar oslobodený od dane podľa § 43 ods. 1 citovaného zákona z tuzemska do iného členského štátu osobe, ktorá je identifikovaná pre daň v inom členskom štáte. Pri dodaní tovaru je platiteľ povinný v súhrnnom výkaze uviesť svoje identifikačné číslo pre daň pridelené v tuzemsku, identifikačné číslo pre daň nadobúdateľa, pod ktorým mu bol tovar dodaný a celkovú hodnotu dodaného tovaru pre každého nadobúdateľa osobitne. Súhrnný výkaz sa podáva elektronicky najneskôr do 20 dní po skončení obdobia, za ktoré vzniká platiteľovi dane alebo zdaniteľnej osobe registrovanej pre daň podľa § 7 alebo § 7a zákona o DPH povinnosť podať súhrnný výkaz. Žalovaný uviedol, že podľa údajov v daňovom systéme (RDS) ani do dňa spísania stanoviska žalobca súhrnný výkaz za zdaňovacie obdobie december 2009 nepodal, z čoho vyplýva, že sám žalobca nepriznal dodanie deklarovaného tovaru pre maďarského nadobúdateľa Q. E.. V danom prípade nebol preukázaný pôvod a fyzická existencia deklarovaného tovaru ani v reťazci spoločností JAZO, s.r.o. - Q. E. - C. s.r.l. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že predložené dokumenty (faktúry, CMR ...) sú len písomné vyjadrenia osôb zúčastnených na fakturácii granitových dosiek, bez predloženia akýchkoľvek relevantných vecných dôkazov. Daňový subjekt nepreukázal, okrem predložených dokladov, žiadny relevantný dôkaz potvrdzujúci exitenciu a pôvod tovaru (zdroj granitovej dlažby). Preukázanie dodávok tovaru len listinnými dokladmi správca dane nemohol považovať za dôkaz, na základe ktorého si môže daňový subjekt uplatniť odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH. Skutočnosť, že žalobca doklady od spoločnosti K., s.r.o. vlastní, ešte nedokazuje, že dodávky boli týmto daňovým subjektom skutočne realizované. Reálne plnenie predmetu zmluvy a fakturácie nebolo žalobcom preukázané. Faktúra je relevantným dokladom len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. Zaúčtovanie faktúr v účtovníctve ešte nie je dôkazom reálneho dodania tovaru dodávateľom, ktorý ich vystavil, ale len tvrdením o takejto skutočnosti. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu. Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ, pričom splnenie uvedených podmienok nespočíva len v ich formálnej deklarácii, predložení dokladov s predpísaným obsahom. Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané. Správca dane na základe vykonaných šetrení (v reťazci dodávateľov a odberateľov) v tuzemsku a na základe získaných informácií z medzinárodných dožiadaní od Maďarskej a Rumunskej daňovej správy vyhodnotil tento obchodný prípad tak, že k prijatiu a následnému dodaniu tovaru nedošlo. Transakcie deklarované účtovnými dokladmi získanými prostredníctvom dožiadaní v preverovaných spoločnostiach na strane dodávateľov i odberateľa spoločnosti JAZO, s.r.o. nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru správcu dane, že k dodávkam granitových dosiek nedošlo. Z preverovania sa nepotvrdilo tvrdenie žalobcu, že existenciu tovaru hodnoverne preukázal, o čom mala svedčiť ucelená sieť dôkazov, ktoré v rámci kontroly poskytol správcovi dane, pretože fyzická existencia fakturovaného tovaru nebola preukázaná a nepreukázalo sa ani, že s fakturovaným tovarom disponoval. Pri dôkaznej povinnosti platiteľa platí, že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov (napr.: faktúry, CMR, skladových kariet ...), či vyjadrení, nemusel tieto uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. neodstránil pochybnosti zistené správcom dane. Nárok na odpočítanie dane je podmienený nevyhnutnosťou priameho a bezprostredného vzťahu medzi príslušným tovarom alebo službami a zdaniteľnými plneniami, ktoré platiteľ vykonáva v rámci svojej podnikateľskej činnosti. Žalovaný sa stotožnil so záverom správcu dane, že daňový subjekt nepreukázal prijatie zdaniteľného obchodu, ktorý je deklarovaný vo faktúre. Správca dane pri hodnotení dôkazov postupoval v súlade s ustanovením § 29 ods. 4 zákona o správe daní. Žalovaný s námietkou žalobcu, že jeho tvrdenie o preukazovaní zdaniteľného plnenia potvrdili aj aktuálne závery SD EÚ pojaté v rozhodnutí v spojených veciach C-80/11 (Mahaében kft) a C-142/1 (Péter Dávid) zo dňa 21.06.2012 nesúhlasí, pretože v daných prípadoch SD EÚ nerozhodol o zdaniteľných obchodoch žalobcu, ktoré deklaroval ako intrakomunitárne dodanie v rámci Európskeho spoločenstva (ktorých fyzická existencia sa nepotvrdila), ale rozhodoval o maďarských prípadoch týkajúcich sa odpočtu DPH u odberateľa (v prvom z týchto prípadov správca dane zamietol spoločnosti právo na odpočet dane z nakúpeného tovaru, keď bolo počas daňovej kontroly u dodávateľa spoločnosti zistené, že dodávateľ nezaúčtoval nákup tohto tovaru a ani nemal k dispozícii vozidlo na jeho prepravu a v druhom prípade bolo dodávateľovi stavebných prác zamietnuté právo na odpočítanie dane z faktúr od subdodávateľov, keď sa nepresvedčil, že títo subdodávatelia majú prostriedky na vykonanie prác). Žalovaný k článku 167, 168 písm. a), článku 178 písm. a), článku 220 ods. l, článku 226 a článku 273 smernice Rady 2006/112 uviedol, že predmetné články uvedenej smernice vykladajú o službách, ktoré boli poskytnuté a o tovare, ktorý bol dodaný, ale v danej obchodnej transakcii nebolo preukázané, že by žalobca s tovarom disponoval tak, ako to správcovi dane dokladoval predloženými formálnymi dôkazmi (faktúrou, CMR ...). Žalovaný k námietkam žalobcu, ktorý poukazuje na rozsudky Súdneho dvora EÚ uviedol, že danou problematikou sa v rámci rozhodcovskej činnosti zaoberal NS SR napr. rozsudky 3 Sžf/24/2012 a 2Sžf/19/2011, z ktorých vyplýva nasledovné: „Pokiaľ sa žalobca v daňovom konaní alebo v súdnom prieskumnom konaní odvolával na niektoré rozsudky Súdneho dvora, bolo jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov Súdneho dvora, a nielen uvádzať niektoré právne závery v týchto rozsudkoch uvedené. Pokiaľ sú jeho tvrdenia len všeobecné, nemôže na ne súd v správnom súdnictve prihliadať.“ Tvrdenia vyplývajúce z reálnych zistení je potrebné chápať nie v tom zmysle, že správca dane, prípadne legislatíva bráni žalobcovi nákupu tovaru v pomerne veľkých množstvách, ale v tom zmysle, že bráni k uplatneniu nadmerného odpočtu, ak je dôvodom podvod vo vzťahu k samotnej DPH bez ohľadu na otázku, či má z opätovného predaja tovaru prospech alebo nie. Platiteľ dane má nárok na odpočítanie dane iba vtedy, ak splnenie všetkých podmienok stanovených v zákone o DPH preukáže. Žalobca bol povinný správcovi dane preukázať, že zdaniteľný obchod tak, ako je deklarovaný v predloženej faktúre v tuzemsku prijal a následne ho dodal na územie Maďarska, čo v uvedenom prípade nebolo platiteľom v priebehu výkonu daňovej kontroly ani v odvolacom konaní preukázané. Správca dane dodržal zásadu ekonomického dosahu právneho úkonu na daň, t.j. hodnotil právne úkony podľa skutočného obsahu. Skutočným obsahom v danom obchodnom prípade bolo iba profitovať na odpočítaní DPH za zdaniteľné obchody, ktoré boli žalobcom deklarované ako nákup od tuzemského dodávateľa (pri ktorých sa reálnosť dodania nepotvrdila), s cieľom získať daňovú výhodu, čo je v rozpore s platnou legislatívou. Záver správcu dane zodpovedá zásadám správneho uváženia. Žalobca počas výkonu daňovej kontroly nepredložil žiadne dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia, teda neuniesol dôkazné bremeno, keď sa mu právne relevantným spôsobom nepodarilo preukázať prijatie zdaniteľných obchodov od spoločnosti S&J S. plus s.r.o. ako aj jeho následné dodanie v rámci Európskeho spoločenstva. V doplnení svojho vyjadrenia žalovaný poukázal na existenciu skutočností získaných od orgánov činných v trestnom konaní, ktoré potvrdzujú závery správcu dane. Krajský súd v Bratislave preskúmal napadnuté rozhodnutie v rámci žalobných dôvodov (§ 249 ods. 2 O.s.p.) a dospel k záveru, že tak napadnuté ako aj prvostupňové správne rozhodnutie a postup správnych orgánov je v súlade so zákonom a preto žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu. Z obsahu administratívneho spisu žalovaného súd zistil, že Daňový úrad Bratislava vykonal u daňového subjektu JAZO, s.r.o. za zdaňovacie obdobia január až apríl 2009 a jún až december 2009 daňovú kontrolu (začala dňa 07.04.2010) v zmysle § 15 ods. 2 zákona o správe daní, o výsledku ktorej vyhotovil protokol číslo 9102401/5/1283995/2012/Sap zo dňa 26.06.2012. Žalobca sa v deň určený vo výzve, t.j. 30.07.2012 prerokovania protokolu nezúčastnil. Podľa § 15 ods. 12 zákona o správe daní, ak kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca odmietne protokol podpísať alebo prevziať alebo sa sám alebo jeho zástupca nezúčastní na prerokovaní protokolu v deň určený vo výzve, považuje sa za deň prerokovania a doručenia protokolu deň, ktorý je určený vo výzve na prerokovanie tohto protokolu. V danom prípade bol protokol prerokovaný a doručený dňa 30.07.2012. Na základe zaslaných žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej aj len „MVI“) talianskym, maďarským a rumunským daňovým orgánom, za účelom preverenia reálnosti uskutočnenia zdaniteľných obchodov, správca dane vydal rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly č. 801/321/63093/2010 zo dňa 08.07.2010. Pominutie prekážok (doručenie odpovedí na žiadosti o MVI) a pokračovanie vo výkone kontroly bolo žalobcovi oznámené listom č.801/321/88868/2011 zo dňa 18.11.2011. Správca dane požiadal Daňové riaditeľstvo SR o predĺženie lehoty na vykonanie daňovej kontroly podľa § 15 ods. 17 zákona o správe daní. Daňové riaditeľstvo SR listom zo dňa 19.12.2011 oznámilo správcovi dane, že jeho žiadosti vyhovuje a lehotu na výkon daňovej kontroly predlžuje do 27.08.2012. Správca dane listom č. 9102404/5/1356/12/KacL zo dňa 17.01.2012 podľa § 15 ods. 18 zákona o správe daní upovedomil žalobcu o tom, že daňovú kontrolu nie je možné ukončiť do šiestich mesiacov a lehota na vykonanie daňovej kontroly bola nadriadeným orgánom predĺžená do 27.08.2012. V priebehu výkonu kontroly správca dane preveroval opodstatnenosť nároku na odpočítanie dane v celkovej sume XXXXX,XX eura z dodávateľskej faktúry číslo 2009124 zo dňa 19.03.2009 od spoločnosti K., s.r.o. formou dožiadania číslo 801/321/29832/2010 zo dňa 27.04.2010, ktorým správca dane žiadal preveriť reálnosť uskutočnenia predmetu zdaniteľného obchodu, prepravu tovaru, skladovanie tovaru, ako aj platby za zdaniteľný obchod. Dňa 12.05.2010 bola správcovi dane doručená čiastočná odpoveď evidovaná pod číslom 600/321/98456/2010/Med, Zoll zo dňa 06.05.2010, z ktorej vyplýva, že bolo vykonané miestne zisťovanie v sídle K., s.r.o. Pretože v čase výkonu miestneho zisťovania konateľ spoločnosti A. E. ani externá účtovníčka neboli prítomní a doklady, ktoré sa nachádzajú v sídle spoločnosti, neboli kompletné, nebolo možné predmetný zdaniteľný obchod preveriť. V doplnenej odpovedi na dožiadanie je uvedené, že v rámci miestneho zisťovania boli preverované faktúry evidované pod číslami: 2009012 zo dňa 29.01.2009, 2009021 zo dňa 24.02.2009, 2009033 zo dňa 19.03.2009, 2009033A zo dňa 19.03.2009, 2009061 zo dňa 30.04.2009, 2009093 zo dňa 30.06.2009, 2009100 zo dňa 21.07.2009, 2009109 zo dňa 08.08.2009, 2009124 zo dňa 21.09.2009, 2009145 zo dňa 30.10.2009, 2009156 zo dňa 30.11.2009, 2009178 zo dňa 31.12.2009, ktorými platiteľ K., s.r.o. deklaroval v roku 2009 dodanie tovaru - granitovej dlažby I. triedy v celkovom množstve 2 933 m2 pre odberateľa JAZO, s.r.o. Uvedené faktúry mala spoločnosť zaúčtované, zaevidované v záznamoch DPH a daň bola priznaná a odvedená v príslušných zdaňovacích obdobiach roka 2009. Podľa predložených dokladov bola dlažba vyskladnená zo skladu spoločnosti K., s.r.o. v Piešťanoch na základe výdajok V091106, V090208, V090303, V090408, V090606, V09074, V090801, V090903, V091007, V091106, V091209. Ku dňu 20.05.2010 daňový subjekt K., s.r.o. evidoval neuhradené faktúry od odberateľa JAZO, s.r.o. č. 2009061, 2009093, 200910, 2009109, 2009124, 2009145, 2009156, 2009178. Faktúry č. 2009012, 200921, 2009033, a 2009033 boli spoločnosťou JAZO, s.r.o. uhradené bezhotovostne. Podľa údajov uvedených vo faktúrach si odberateľ - JAZO, s.r.o. fakturovaný tovar mal osobne odobrať zo skladu dodávateľa, čo je však v rozpore s predloženými dokladmi o preprave tovaru, ktorý sa mal zo skladu prepravovať až v zdaňovacom období december 2009. Konateľ K., s.r.o. uviedol, že jeho najväčším dodávateľom granitových dosiek je spoločnosť U. M., s.r.o. Pretože spoločnosť U. M., s.r.o. má so spoločnosťou K., s.r.o. uzatvorenú zmluvu o skladovaní, má svoj tovar určený na predaj uložený v skladových priestoroch tejto spoločnosti a preto spoločnosť K., s.r.o. nemusí zabezpečovať prepravu tovaru od dodávateľa (spoločnosť U. M., s.r.o.), pretože kupovaný tovar sa už nachádza v jej skladovacích priestoroch. Spoločnosť U. M., s.r.o. teda fakturovala spoločnosti K., s.r.o. granitovú dlažbu, ktorá v čase nákupu a predaja mala byť uskladnená v sklade spoločnosti K., s.r.o, ktorá ich následne podľa faktúr mala ďalej predať tiež v uvedenom sklade žalobcovi. Miestne príslušný správca dane spoločnosti K., s.r.o. Daňový úrad Bratislava I šetril pohyb a pôvod tovaru (granitových dosiek) na strane dodávateľa a preveroval ďalšieho dodávateľa v reťazci - spoločnosť U. M., s.r.o. za účelom preverenia pôvodu nadobudnutia granitových dosiek a požiadal DÚ Piešťany o preverenie pôvodu granitovej a mramorovej dlažby u spoločnosti U. M., s.r.o. DÚ Piešťany v súvislosti s požadovaným objasnením pôvodu granitovej a mramorovej dlažby až po výrobcu zistil, že U. M., s.r.o. na adrese sídla reálne nesídli, na adrese sídla nie je možné zastihnúť konateľa ani žiadnu inú osobu zo spoločnosti, jediným konateľom a spoločníkom je od 12.11.2010 S. E., od 29.10.2004 do 11.11.2010 bol konateľom spoločnosti U. M., s.r.o. S. D. a od 04.06.2004 do 29.10.2004 boli konateľmi spoločnosti A. Q. a A. T.. Písomnosti zaslané na adresu trvalého bydliska konateľa spoločnosti p. S. E. sa vrátili s poznámkou poštového úradu „adresát neznámy“. Daňovým orgánom sa nepodarilo zistiť pôvod a fyzickú existenciu deklarovaného tovaru v reťazci spoločností U. M., s.r.o., K., s.r.o., JAZO, s.r.o., a preto správca dane vykonal šetrenia zamerané na preverenie, na aký účel použil žalobca rozporný zdaniteľný obchod. Pri preverovaní pohybu tovaru zistil, že tento mal byť podľa faktúr dodaný maďarskej spoločnosti Q. E. (HU 14364026). Žalobca v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie december 2009 deklaroval dodanie tovarov a služieb s oslobodením dane v hodnote XXX XXX,XX eura (týkajúce sa odberateľských faktúr č. 290100041, 290100042, 290100044, 290100045) podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj len „zákon o DPH“), ale súhrnný výkaz na predmetné intrakomunitárne dodanie tovaru maďarskému nadobúdateľovi Q. E.. za príslušné zdaňovacie obdobie správcovi dane nepodal (čiže rozporné zdaniteľné obchody platiteľ nedeklaroval v súhrnnom výkaze ako dodanie z tuzemska do iného členského štátu osobe, ktorá je identifikovaná pre daň (spoločnosti Q. E..). Daňový úrad Bratislava VI zaslal žiadosť o MVI číslo 801/321/56223/2010 zo dňa 11.06.2010 za účelom preverenia intrakomunitárneho dodania (IC) tovaru, ktorý bol fakturovaný spoločnosťou K., s.r.o. žalobcovi v jednotlivých zdaňovacích obdobiach roka 2009. Dňa 29.11.2010 bola od Maďarskej daňovej správy doručená odpoveď číslo I/621/11312-121771/Kano, z ktorej vyplynuli nasledovné skutočnosti: „Kontrola u spoločnosti Q. E. nemohla byť začatá. Spoločnosť je na adrese sídla nedostupná, litovský štatutárny zástupca spoločnosti nie je kontaktný na jeho litovskej adrese. Bývalý štatutárny zástupca spoločnosti, ktorý je registrovaný ako poštový zástupca spoločnosti p. K. X., sa nedostavil pred daňovú správu a nepredložil účtovné dokumenty spoločnosti“. Dňa 01.03.2011 bola doručená odpoveď č. I/621/11312-20032/11/Kano, z ktorej vyplýva nasledovné: „Maďarská daňová správa nemá k dispozícii žiadne informácie týkajúce sa dodania tovaru. Spoločnosť Q. E.. podala daňové priznanie k DPH a súhrnný výkaz, v ktorom uviedla intrakomunitárne nadobudnutie (IC) tovaru od spoločnosti JAZO, s.r.o. vo výške XXX XXX XXX,- HUF. Účtovníctvo spoločnosti Q. E.. nebolo počas kontroly predložené (okrem CMR a zmluvy, ktoré boli zaslané poštou). Výpis z bankového účtu spoločnosti neobsahuje bankové transakcie v cudzej mene od slovenskej spoločnosti alebo iných IC partnerov. Kvôli týmto skutočnostiam nemohla byť potvrdená zaplatená suma ani fakturovaná suma. Transakcia týkajúca sa nadobudnutia tovaru nebola zo strany maďarskej daňovej správy potvrdená. Podľa daňových priznaní a súhrnného hlásenia spoločnosť Q. E. deklarovala dodanie tovaru len jednému IC partnerovi C. s.r.l. (RO21459864), Rumunsko vo výške XXX XXX XXX,XX HUF“. Za účelom preverenia reťazovej fakturácie rozporného zdaniteľného obchodu (granitovej dlažby) v rámci Európskeho spoločenstva DÚ Bratislava VI zaslal žiadosť o MVI číslo 801/321/17363/2011 zo dňa 04.03.2011, v ktorej požiadal Maďarskú daňovú správu o doplnenie a preukázanie dôkazov k IC nadobudnutiu tovaru spoločnosťou Q. E. a zároveň požiadal o preverenie IC dodania granitovej dlažby maďarskou spoločnosťou Q. E. pre rumunskú spoločnosť C. s.r.l. Dňa 07.04.2011 bola doručená odpoveď číslo I/621/5489-42262/11/Fodo, v ktorej Maďarská daňová správa uviedla informácie, že spoločnosť Q. E.. nepreukázala dokladmi, že reálne nadobudla tovar od spoločnosti JAZO, s.r.o. v sume XXX XXX XXX,XX HUF (tento údaj vyplýva len z DPH priznania maďarskej spoločnosti). Účtovníctvo spoločnosti Q. E. nebolo dostupné, informácie o dodávke tovaru pre spoločnosť C. s.r.l. neboli potvrdené dokumentáciou (tento údaj je zo súhrnného výkazu za 2009Q4 spoločnosti Q. E.). Na základe uvedených skutočností Daňový úrad Bratislava VI zaslal žiadosť o MVI č. 801//321/33516/2011 zo dňa 03.05.2011, v ktorej požiadal rumunské daňové orgány o preverenie, či spoločnosť C. s.r.l. nadobudla tovar od maďarskej spoločnosti Q. E.. Dňa 10.11.2011 bola doručená odpoveď číslo I/621/10502-117304/11/Kano, v ktorej rumunská daňová správa uviedla, že rumunská spoločnosť SC C. s.r.l. nedeklarovala žiadne IC nadobudnutia a je zmiznutým obchodníkom. Voči správcovi firmy - C. G. bolo už v roku 2008 podané trestné oznámenie a IČ DPH bolo pozastavené dňa 01.02.2010. Podľa daňových orgánov teda v danom obchodnom prípade nebol preukázaný pôvod a fyzická existencia deklarovaného tovaru ani v reťazci spoločností JAZO, s.r.o. - Q. E. - C. s.r.l. V súvislosti s preverovaním intrakomunitárneho dodania granitovej dlažby Q. E.. DÚ Bratislava VI zaslal dožiadanie na DÚ Púchov za účelom preverenie medzinárodnej prepravy deklarovaného tovaru na trase Piešťany - Zánka (Maďarsko) v zmysle faktúr č. 200910400 zo dňa 11.12.2009, č. 200910401 zo dňa 11.12.2009, č. 200910437 zo dňa 21.12.2009, č. 200910438 zo dňa 21.12.2009 a CMR č. SK319868, SK6655387, SK1209375, SK1209374. Konateľ prepravnej spoločnosti H., s.r.o. p. R. A. uviedol, že preprava tovaru sa uskutočnila v zdaňovacom období december 2009. Žalovaný mal za to, že ani predložené CMR - medzinárodné nákladné listy nie sú vierohodné, pretože nepreukazujú skutočnosti, ktoré sú deklarované na faktúrach, pretože na vyhotovených faktúrach je uvedené, že preprava tovaru bola z Piešťan na územie Maďarska a vykládka mala byť realizovaná v priestoroch skladu spoločnosti Q. E.. - T., ale na vyúčtovaní a v zázname o výkone vozidla v zahraničnej doprave, ktoré bolo správcovi dane predložené k CMR č.1209376 bol tovar (23 paliet granitovej dlažby = 23 100 kg) vyložený na území Maďarska v meste Balatonfüred a nie v Zánku, a tovar deklarovaný CMR č. 1209374 (22 paliet granitovej dlažby = 21 800 kg) bol vyložený (podľa záznamov vodiča) tiež v maďarskom meste Balatonfüred a nie v Zánku. Napriek rozsiahlemu dokazovaniu žalobca podľa daňových orgánov nepreukázal, okrem predložených dokladov žiadny relevantný dôkaz potvrdzujúci existenciu a pôvod tovaru (zdroj granitovej dlažby). Preukázanie dodávok tovaru len listinnými dokladmi správca dane nemôže považovať za dôkaz, na základe ktorého si môže daňový subjekt uplatniť odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH. Skutočnosť, že žalobca má doklady od spoločnosti K., s.r.o. ešte nedokazuje, že dodávky boli skutočne aj realizované. Reálne plnenie predmetu zmluvy a fakturácie nebolo žalobcom preukázané. Správca dane vychádzal z toho, že faktúra je relevantným dokladom len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. Zaúčtovanie faktúr v účtovníctve ešte nie je dôkazom reálneho dodania tovaru dodávateľom, ktorý ich vystavil, ale len tvrdením o takejto skutočnosti. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu. Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ, pričom splnenie uvedených podmienok nespočíva len v ich formálnej deklarácii, predložení dokladov s predpísaným obsahom. Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané. Z § 29 ods. 8 zákona o správe daní vyplýva, že v daňovom konaní je dôkazné bremeno na platiteľovi, ktorý preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konanie, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Správca dane na základe vykonaných šetrení (v reťazci dodávateľov a odberateľov) v tuzemsku a na základe získaných informácií z medzinárodného dožiadania od Maďarskej a Rumunskej daňovej správy vyhodnotil tento prípad tak, že k prijatiu a následnému dodaniu tovaru reálne nedošlo. Na základe výsledkov zistených v priebehu výkonu daňovej kontroly Daňový úrad Bratislava dodatočným platobným výmerom vyrubil žalobcovi rozdiel DPH. Žalobca v podanom odvolaní v II. časti pod bodom „A“ cituje odôvodnenie dodatočného platobného výmeru, pod bodom „B“ uvádza, že sa nestotožňuje so závermi správcu dane a vydané rozhodnutie je zmätočné a nepreskúmateľné s poukazom na jeho odôvodnenie. Citoval § 29 ods. l, ods. 2, ods. 3, ods. 4, ods. 6, ods. 8, ods. 9 zákona o správe daní ako aj náležitosti, ktoré má vydané rozhodnutie podľa § 30 ods. 2 písm. a) až písm. f), ods. 3, ods. 6, ods. 7 zákona o správe daní obsahovať. Odôvodnenie rozhodnutia nie je v súlade s § 30 ods. 3 zákona. Ďalej citoval § 49 ods.2 písm. a) a § 51 ods.1 písm. a) zákona o DPH, z ktorých vyplýva, čo tvorí dôkazné bremeno daňového subjektu. Žalobca splnil všetky svoje zákonné povinnosti na preukázanie zdaniteľného plnenia, najmä tie, ktoré sú v jeho dosahu a reálnosti preukázania. Predložil správcovi dane všetky relevantné dôkazy, ktoré uskutočnenie zdaniteľného plnenia preukazujú. Deklarované tvrdenia boli potvrdené minimálne v zákonnom rozsahu podaných daňových priznaní a hlásení jeho odberateľov, resp. dodávateľov. Okrem týchto skutočností reálnosť plnení bola preukázaná výpoveďami štatutárnych orgánov, ktorí potvrdili nákup tovaru, jeho zaplatenie ako aj jeho uskladnenie a prepravu. Z uvedených zákonných ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno daňového subjektu na právne vzťahy týkajúce sa dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu a ani nemôže z týchto skutočností daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu. Poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcrum Electronics) a C-484/03 (Bond House), kde Súdny dvor EÚ vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama osebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami. Oznámenia príslušných správcov dane o skutočnosti, že iný daňový subjekt v rámci dodávateľsko - odberateľského vzťahu nepreukázal a nepredložil vecné dôkazy a argumenty, ktorými by deklaroval pôvod tovaru a samotnú existenciu, nedokazujú, že k zdaniteľnému plneniu nedošlo a táto skutočnosť nemôže byť na ťarchu kontrolovaného daňového subjektu, ktorý si všetky svoje zákonné povinnosti riadne splnil a relevantnými listinnými dôkazmi tak preukázal nadobudnutie tovaru ako aj jeho následný predaj. Poukázal tiež na rozsudok NS SR 3Sžf/1/2011, z ktorého vyplýva, že „ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou s opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa, vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Ak tieto skutočnosti budú uplatnené proti daňovému subjektu, účasť na ich dokazovaní mu musí byť umožnená. Je nevyhnutné rozlišovať okruh dôkazov, ktoré daňový subjekt štandardne uchováva o existencii zdaniteľného plnenia od následného forenzného dokazovania.“ Žalobca poukázal aj na rozhodnutie SD EÚ z 21. júna 2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 (Mahagében kft a Péter Dávid proti Nemzeti Adó Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága), z ktorého vyplýva aj výklad článku 167, článku 168 písm. a), článku 178 písm. a), článku 220 ods. l a článku 273 smernice 2006/112. Podľa žalobcu z protokolu vyplýva, že bolo preukázané, že tovar bol nakúpený od tuzemského subjektu, u ktorého bol zároveň do času jeho predaja uskladnený, následne predaný tretej osobe, prepravený a dodaný tretej osobe, teda išlo o reálne operácie súvisiace s nákupom a predajom tovaru. Vzhľadom na viac než trojročný odstup od uskutočnenia zdaniteľného plnenia, preukázať inak ako listinnými dôkazmi jeho uskutočnenie je nereálne. Žalobca namietal, že správca dane nedodržal zákonom ustanovené lehoty na výkon daňovej kontroly, ktorá trvala od 07.04.2010 do 30.07.2012, t.j. 844 dní, vrátane jej prerušenia od 14.07.2010 do 10.11.2011, čo je viac ako dva roky. Žalovaný v napadnutom rozhodnutí poukázal na rozsudok NS SR sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím ÚS SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. Žalovaný uviedol, že transakcie deklarované účtovnými dokladmi na strane dodávateľov i odberateľa žalobcu nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru správcu dane, že k dodávkam granitových dosiek nedošlo a to z nasledujúcich dôvodov: - Tovar (granitová dlažba) je na faktúrach uvedený len všeobecným spôsobom bez bližšej špecifikácie druhu, farby, kvalitatívnej triedy, rozmeru, hrúbky a iných charakteristík, ktoré by ho presne určovali. - Pohyb tovaru v reťazci tuzemských ale i zahraničných spoločností prebehol len formálne - papierovo. Všetky spoločnosti na území SR zapojené v reťazci deklarujú, že skladovali svoj tovar v priestoroch spoločnosti K., s.r.o., ktorá patrí A. E.. Tovar je následne fakturovaný ako intrakomunitárne dodanie v rámci EÚ, kde sa reálnosť dodania zo strany maďarskej a následne aj rumunskej daňovej správy nepotvrdila. - Pôvod tovarov uvedených na dodávateľských faktúrach nie je známy (nadobudnutie tovaru z iného členského štátu ani z dovozu nebolo zistené a potvrdené) a ich vysoká cena na faktúrach vylučuje konečného spotrebiteľa, o čom svedčí i tá skutočnosť, že žiadna spoločnosť v reťazci nepoužije ani časť dodávok na konečnú spotrebu, ale tovar je niekoľkokrát za sebou predávaný ďalším spoločnostiam, pričom ani raz neopustí sklad, v ktorom bol zložený. - V spoločnostiach v reťazcoch dochádza často k zmene konateľov spoločnosti. - Pre všetky spoločnosti v reťazci s výnimkou spoločností K., s.r.o. a E. K. K., s.r.o., ktoré vlastní A. E. platí, že nezamestnávajú žiadnych zamestnancov, nevlastnia žiaden majetok a nepreukázali absolútne žiadne predpoklady pre skutočné vykonávanie podnikateľskej činnosti, ktorá je deklarovaná vo vyhotovených faktúrach. - nebola preukázaná ani skutočná existencia tovaru a pohyb tovaru v tuzemsku a následne ani v rámci Európskeho spoločenstva v Maďarsku a v Rumunsku, kde mal byť podľa dokladov tovar dodaný. Z preverovania, ktoré bolo vykonané v rámci dokazovania správcom dane, sa nepotvrdilo tvrdenie žalobcu, že existenciu tovaru z predmetnej faktúry hodnoverne preukázal, o čom mala svedčiť ucelená sieť dôkazov, ktoré v rámci kontroly poskytol správcovi dane, pretože fyzická existencia fakturovaného tovaru nebola žalobcom preukázaná a nepreukázalo sa ani, že žalobca s fakturovaným tovarom disponoval. Žalobca tým, že predložil faktúry, CMR ako aj iné doklady, ešte nepreukázal, že mu vzniklo právo na odpočítanie dane, pričom správca dane nevychádzal len z predložených dokladov, ale vykonal dokazovanie formou dožiadaní a medzinárodných žiadostí smerujúcich k prevereniu a získaniu dôkazov o existencii fakturovaného tovaru, pretože samotná existencia faktúry vyhotovenej platiteľom dane, na ktorej je uvedená DPH, nezakladá právo na odpočítanie dane. Technicky je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie bez ohľadu na to, či takéto plnenie skutočne poskytnuté bolo. Splnenie formálnej stránky je jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, ale tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. Pri dôkaznej povinnosti platiteľa to znamená, že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov (napr. prijatej faktúry, CMR, skladových kariet ...), či vyjadrení, nemusel tieto uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. neodstránil pochybnosti zistené správcom dane. Nárok na odpočítanie dane je podmienený nevyhnutnosťou priameho a bezprostredného vzťahu medzi príslušným tovarom alebo službami a zdaniteľnými plneniami, ktoré platiteľ vykonáva v rámci svojej podnikateľskej činnosti. Žalovaný uviedol, že v rozsudku v spojených veciach C-354/03, C-355/03 a C484/03 SD EÚ posudzoval obdobné obchodné prípady, pri ktorom „sa mu deväť kúp tovaru nezdali odlišné od 467 iných kúp, ktoré sa uskutočnili v priebehu dotknutých 3 mesiacov“ a z dokladov žalobcu vyplynulo, že v kontrolovanom zdaňovacom období išlo o jednu kúpu - jedno zdaniteľné plnenie deklarované v dodávateľskej faktúre od K., s.r.o., ktoré tvorilo v kontrolovanom zdaňovacom období viac ako 90 % zo všetkých prijatých zdaniteľných plnení, čím sa podieľa majoritnou časťou na uplatnení nadmerného odpočtu. Žalovaný tiež uviedol, že tvrdenia vyplývajúce z reálnych zistení je potrebné chápať nie v tom zmysle, že správca dane, prípadne legislatíva bráni daňovému subjektu nákupu tovaru v pomerne veľkých množstvách, ale v tom zmysle, že bráni k uplatneniu nadmerného odpočtu, ak je dôvodom podvod vo vzťahu k samotnej DPH bez ohľadu na otázku, či má z opätovného predaja tovaru prospech alebo nie. V rozsudku C-439/04 Súdny dvor EÚ uvádza, že ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby tomuto platiteľovi odmietol priznanie práva na odpočítanie dane. Platiteľ dane má nárok na odpočítanie dane iba vtedy, ak splnenie všetkých podmienok stanovených v zákone o DPH preukáže. Daňový subjekt bol povinný správcovi dane preukázať, že zdaniteľný obchod tak, ako je deklarovaný vo faktúre v tuzemsku prijal a následne ho dodal na územie Maďarska, čo nebolo preukázané. Správca dane dodržal zásadu ekonomického dosahu právneho úkonu na daň, t.j. hodnotil právne úkony podľa skutočného obsahu. Skutočným obsahom v danom obchodnom prípade bolo iba profitovať na odpočítaní DPH za zdaniteľné obchody, ktoré boli žalobcom deklarované ako nákup od tuzemského dodávateľa (pri ktorých sa reálnosť dodania nepotvrdila), s cieľom získať daňovú výhodu. Zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov v ustanovení § 2 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa cit. ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z.z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. Podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Podľa § 2 ods. 6 zákona o správe daní pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane. Podľa § 15 ods. 1 zákona o správe daní daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov. Podľa § 15 ods. 5 zákona o správe daní daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo: a) na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, b) byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami, c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, d) nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu, e) klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní, f) vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim, g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe. Podľa § 15 ods. 6 zákona o správe daní kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d) predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e) predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, f) umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3). Podľa § 15 ods. 16 zákona o správe daní ustanovenia prvej časti a § 32, 34 a 41 sa primerane použijú aj na daňovú kontrolu. Podľa § 15 ods. 17 zákona o správe daní správca dane ukončí daňovú kontrolu do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného zákona, najviac o 12 mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa odseku 15, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo. Podľa § 15 ods. 18 zákona o správe daní, ak správca dane alebo orgán podľa odseku 15 nemôže daňovú kontrolu ukončiť do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia, a ak bola lehota predĺžená podľa odseku 17, je povinný o tom s uvedením dôvodov písomne upovedomiť kontrolovaný daňový subjekt. Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona o správe daní vyplýva, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Podľa § 48 ods. 2 zákona o správe daní odvolací orgán preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH dodaním tovaru je dodanie hmotného majetku, pri ktorom dochádza k zmene vlastníckeho práva, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na slovenskú menu podľa kurzu vyhlasovaného Národnou bankou Slovenska. Podľa § 19 ods. 1 veta prvá a druhá zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Podľa názoru súdu sa správne orgány vecou dôkladne zaoberali, pričom najmä správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie, a nie je možné ani tvrdiť, že by vedenie daňového konania a spôsob vykonávania dokazovania boli v rozpore so zásadou spravodlivého procesu. Správne rozhodnutia obsahujú dostatok relevantných dôvodov a preto ich nemožno považovať za nepreskúmateľné. Postupom správnych orgánov taktiež nebola odňatá žalobcovi ako účastníkovi daňového konania možnosť konať pred týmito orgánmi, pričom správca dane hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane dôsledne postupoval podľa zákona o správe daní, ktorý je takou procesnou právnou normou, prostredníctvom ktorej správca dane a daňové subjekty vykonávajú úkony na dosiahnutie relatívne spoločného cieľa - správne určiť a vybrať daň v súlade s hmotnoprávnymi predpismi (daňovými zákonmi), určuje pravidlá postupu správcu dane v daňovom konaní na jednej strane a na strane druhej určuje povinnosti a priznáva práva daňovému subjektu. Je teda v tomto zmysle zárukou zákonného postupu správcu dane a ochrany práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. Podľa § 49 ods. l a 2 v nadväznosti na § 51 ods. l písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane z tovarov a služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tejto službe vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. V uvedených prípadoch správca dane správne vyhodnotil obchodné prípady v tom smere, že takýto deň nenastal, pretože v rámci dokazovania sa nepreukázala skutočnosť, že dodávateľ, ktorý je uvedený v predmetných faktúrach, aj fakturované zdaniteľné obchody skutočne dodal žalobcovi a zároveň nebolo preukázané, že žalobca deklarované zdaniteľné obchody reálne prijal a následne použil na účely svojej podnikateľskej činnosti. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. V zmysle písm. a) citovaného ustanovenia platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku, z tovaru a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané a v nadväznosti na ustanovenie § 51 citovaného zákona. Kľúčovou právnou otázkou v tomto konaní bolo posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 29 ods. 8 zákona o správe daní, keď z vykonaného dokazovania v rámci celého obchodného reťazca tuzemských ako aj zahraničných spoločností vyplynula nepreukázateľnosť pôvodu obchodovaného tovaru a jeho samotná existencia. Podľa názoru súdu správca dane ako aj žalovaný vo veci postupovali v súlade so zákonom a pri skúmaní podmienok pre žalobcom uplatnené odpočítanie DPH správne zistili skutkový stav veci a vec aj správne právne posúdili, keď žalobcovi vyrubili rozdiel DPH za príslušné zdaňovacie obdobie. Správne orgány pritom postupovali v súlade s § 29 ods. 1,2,4 a § 2 ods. 3,6 zákona o správe daní. Prostredníctvom žalobcu prebiehala fakturácia tovaru - granitových a mramorových dosiek v reťazci obchodných spoločností v tuzemsku a v rámci EÚ, avšak bez reálneho dodania. Žalobca je v reťazci daňových subjektov konečným daňovým subjektom na území SR, kde si uplatňuje a aj odpočítava DPH z nadobudnutého tovaru. Tovar žalobca deklaroval až v zdaňovacom období december 2009 ako dodanie tovaru do iného členského štátu EÚ - Maďarska, avšak dodanie Maďarská daňová správa nepotvrdila. Z Maďarska mal byť následne tovar dodaný do Rumunska, avšak dodanie tovaru Rumunská daňová správa tiež nepotvrdila (v danom prípade ide o „zmiznutého“ obchodníka). Všetky zistenia nasvedčujú tomu, že sa jedná o typický obchodný reťazec, ktorá má všetky znaky karuselového obchodu, čo napokon celkom zreteľne dokazujú aj výsledky dokazovania orgánov činných v trestnom konaní, ktoré žalovaný pripojil k doplneniu vyjadrenia k žalobe. Napriek rozsiahlemu dokazovaniu sa nepodarilo zistiť samotný pôvod a fyzickú existenciu deklarovaného tovaru - v reťazci spoločností U. M., s.r.o. - K., s.r.o. - JAZO, s.r.o., a preto správca dane vykonal šetrenia zamerané na preverenie, na aký účel použil žalobca rozporný tovar. Správca dane zistil, že predmet dodania - granitová dlažba bola fakturovaná v reťazci tuzemských podnikateľov bez akýchkoľvek ostatných súvisiacich služieb. Fakturované nákupy a predaje tovaru medzi tuzemskými podnikateľmi „prebiehali“ na tom istom mieste v sklade v Piešťanoch, ktorého majiteľom je spoločnosť K., s.r.o., čiže dodávateľ predmet fakturácie dodal žalobcovi bez prepravy a za bezodplatné skladovanie, tovar sa v rámci nákupu a predaja z miesta uloženia nikam v tuzemsku neprepravoval a ani sa nespracoval v rámci výrobného procesu. Pri preverovaní pohybu tovaru mal byť podľa faktúr tovar dodaný maďarskej spoločnosti Q. Kft. Žalobca v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie december 2009 deklaroval dodanie tovarov a služieb s oslobodením dane v hodnote XXX XXX,XX eura (týkajúce sa odberateľských faktúr č. 290100041, 290100042, 290100044, 290100045) podľa § 43 zákona o DPH, ale súhrnný výkaz na predmetné intrakomunitárne dodanie tovaru maďarskému nadobúdateľovi Q. E.. za príslušné zdaňovacie obdobie nepodal (čiže rozporné zdaniteľné obchody platiteľ nedeklaroval v súhrnnom výkaze ako dodanie z tuzemska do iného členského štátu osobe, ktorá je identifikovaná pre daň. Podľa § 80 ods. l písm. a) zákona o DPH platiteľ je povinný podať súhrnný výkaz za každý kalendárny mesiac, v ktorom dodal tovar oslobodený od dane podľa § 43 ods. 1 citovaného zákona z tuzemska do iného členského štátu osobe, ktorá je identifikovaná pre daň v inom členskom štáte. Spoločnosť K., s.r.o. deklarovala v roku 2009 dodanie tovaru - granitovej dlažby v celkovom množstve 2 933 m2 pre odberateľa JAZO, s.r.o. Faktúry mala spoločnosť zaúčtované, zaevidované v záznamoch DPH a daň bola priznaná a odvedená. Podľa predložených dokladov dlažba bola vyskladnená zo skladu spoločnosti K., s.r.o.v Piešťanoch na základe výdajok V091106, V090208, V090303, V090408, V090606, V09074, V090801, V090903, V091007, V091106, V091209, avšak tovar reálne dodaný nebol. Podľa údajov na faktúrach si žalobca fakturovaný tovar osobne odobral zo skladu dodávateľa, čo je ale v rozpore s predloženými dokladmi o preprave tovaru, ktorý sa mal zo skladu prepravovať až v zdaňovacom období december 2009. Konateľ dodávateľskej spoločnosti K. s.r.o. sa v rámci konania vyjadril, že najväčším dodávateľom granitových dosiek je spoločnosť U. M., s.r.o., ktorá má so spoločnosťou K. s.r.o. uzatvorenú zmluvu o skladovaní, má svoj tovar určený na predaj uložený v skladových priestoroch dodávateľskej spoločnosti, a preto spoločnosť K., s.r.o. nemusí zabezpečovať prepravu tovaru od dodávateľa (spoločnosť U. M., s.r.o.), pretože kupovaný tovar sa už nachádza v jej skladovacích priestoroch. Spoločnosť U. M., s.r.o. fakturovala spoločnosti K., s.r.o. granitovú dlažbu, ktorá v čase nákupu a predaja bola uskladnená v sklade spoločnosti K., s.r.o., ktorá ich následne (len podľa faktúr) ďalej predala tiež v uvedenom sklade spoločnosti JAZO, s.r.o. Daňový úrad Piešťany v súvislosti s požadovaným objasnením pôvodu tovaru až po výrobcu zistil, že U. M., s.r.o. na adrese sídla reálne nesídli, nie je možné zastihnúť konateľa, ani žiadnu inú osobu zo spoločnosti, jediným konateľom a spoločníkom je od 12.11.2010 S. E.. Nepodarilo sa zistiť pôvod a fyzickú existenciu tovaru v reťazci spoločností U. M., s.r.o. - K., s.r.o. - JAZO, s.r.o., a preto správca dane vykonal šetrenia zamerané na preverenie, na aký účel použil žalobca rozporný obchod. Maďarská daňová správa oznámila, že: „Kontrola u spoločnosti Q. E. nemohla byť začatá. Spoločnosť je na adrese sídla nedostupná, litovský štatutárny zástupca spoločnosti nie je kontaktný. Bývalý štatutárny zástupca spoločnosti, ktorý je registrovaný ako poštový zástupca spoločnosti, sa nedostavil pred daňovú správu a nepredložil účtovné dokumenty spoločnosti. Maďarská daňová správa nemá k dispozícii žiadne informácie týkajúce sa dodania tovaru. Spoločnosť Q. E.. podala daňové priznanie k DPH a súhrnný výkaz, v ktorom uviedla intrakomunitárne nadobudnutie (IC) tovaru od spoločnosti JAZO, s.r.o. vo výške XXX XXX XXX,- HUF. Účtovníctvo spoločnosti Q. E.. nebolo počas kontroly predložené (okrem CMR a zmluvy, ktoré boli zaslané poštou). Výpis z bankového účtu spoločnosti neobsahuje bankové transakcie v cudzej mene od slovenskej spoločnosti alebo iných IC partnerov. Kvôli týmto skutočnostiam nemohla byť potvrdená zaplatená suma ani fakturovaná suma. Transakcia týkajúca sa nadobudnutia tovaru nebola zo strany maďarskej daňovej správy potvrdená. Podľa daňových priznaní a súhrnného hlásenia spoločnosť Q. E. deklarovala dodanie tovaru len jednému IC partnerovi C. s.r.l., Rumunsko vo výške XXX XXX XXX,XX HUF. Spoločnosť Q. E. nepreukázala dokladmi, že reálne nadobudla tovar od spoločnosti JAZO, s.r.o. v sume XXX XXX XXX,XX HUF (tento údaj vyplýva len z DPH priznania maďarskej spoločnosti). Účtovníctvo Q. E. nebolo dostupné, informácie o dodávke tovaru pre spoločnosť C. s.r.l. neboli potvrdené dokumentáciou (tento údaj je zo súhrnného výkazu za 2009Q4 maďarskej spoločnosti Q. E.)“. Na základe uvedených skutočností DÚ Bratislava VI zaslal žiadosť o MVI, v ktorej požiadal rumunské daňové orgány o preverenie, či spoločnosť C. s.r.l. nadobudla tovar od maďarskej spoločnosti Q. E.. Rumunská daňová správa uviedla, že spoločnosť SC C. SRL nedeklarovala žiadne IC nadobudnutia a je zmiznutým obchodníkom. Voči správcovi firmy bolo už v roku 2008 podané trestné oznámenie. IČ DPH bolo spoločnosti pozastavené dňa 01.02.2010. V danom prípade teda nebol preukázaný pôvod a fyzická existencia deklarovaného tovaru ani v reťazci spoločností JAZO, s.r.o. - Q. E. - C. s.r.l. Správne žalovaný poukázal na skutočnosť, že ani predložené CMR nie sú vierohodné, pretože nepreukazujú skutočnosti, ktoré sú deklarované na faktúrach, pretože na vyhotovených faktúrach je uvedené, že preprava tovaru bola z Piešťan na územie Maďarska a vykládka mala byť realizovaná v priestoroch skladu spoločnosti Q. E.. - Zánka, ale na vyúčtovaní a v zázname o výkone vozidla zahraničnej doprave, ktoré bolo správcovi dane predložené k CMR, bol tovar vyložený v meste Balatonfüred a nie v Zánku. Samotné preukázanie dodávok tovaru len listinnými dokladmi nemožno považovať za dôkaz, na základe ktorého si môže daňový subjekt uplatniť odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH. Skutočnosť, že žalobca má doklady od spoločnosti K., s.r.o., ešte nedokazuje, že dodávky boli aj skutočne realizované. Reálne plnenie predmetu zmluvy totiž nebolo preukázané, keďže zo všetkých dôkazov objektívne vyplýva, že žiaden tovar neexistoval, takže nebolo s čím obchodovať. Faktúra je relevantným dokladom len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. Zaúčtovanie faktúr v účtovníctve ešte nie je dôkazom reálneho dodania tovaru dodávateľom, ktorý ich vystavil, ale len tvrdením o takejto skutočnosti. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu. Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ, pričom splnenie uvedených podmienok nespočíva len v ich formálnej deklarácii, predložení dokladov s predpísaným obsahom. Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané. V daňovom konaní je dôkazné bremeno na platiteľovi, ktorý preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Žalovaný správne poukázal na rozsudok NS SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. Správca dane na základe šetrení v reťazci dodávateľov a odberateľov v tuzemsku a na základe získaných informácií z medzinárodných dožiadaní od Maďarskej a Rumunskej daňovej správy vyhodnotil tento obchodný prípad dôvodne tak, že k prijatiu a následnému dodaniu tovaru nedošlo. Súd sa stotožňuje s názorom, že transakcie deklarované účtovnými dokladmi v preverovaných spoločnostiach na strane dodávateľov i odberateľa žalobcu nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru, že k dodávkam tovaru nedošlo a to z nasledujúcich dôvodov: · tovar je na faktúrach uvedený len všeobecným spôsobom bez bližšej špecifikácie druhu, farby, kvalitatívnej triedy, rozmeru, hrúbky a iných charakteristík, ktoré by ho presne určovali, · pohyb tovaru v reťazci tuzemských ale i zahraničných spoločností prebehol len formálne - papierovo. Všetky spoločnosti na území SR zapojené v reťazci deklarujú, že skladovali svoj tovar v priestoroch spoločnosti K. s.r.o. Tovar je následne fakturovaný ako intrakomunitárne dodanie v rámci EÚ, kde sa reálnosť dodania zo strany maďarskej a následne aj rumunskej daňovej správy nepotvrdila, · pôvod tovarov uvedených na dodávateľských faktúrach nie je známy (nadobudnutie tovaru z iného členského štátu ani z dovozu nebolo zistené a potvrdené) a ich vysoká cena na faktúrach vylučuje konečného spotrebiteľa, o čom svedčí i tá skutočnosť, že žiadna spoločnosť v reťazci nepoužije ani časť dodávok na konečnú spotrebu, ale tovar je niekoľkokrát za sebou predávaný ďalším spoločnostiam, pričom reálne neopustí sklad, v ktorom bol zložený, · v spoločnostiach v reťazcoch dochádza často k zmene konateľov spoločnosti, · pre všetky spoločnosti v reťazci s výnimkou spoločností K., s.r.o. a E. K. K., s.r.o. platí, že nezamestnávajú žiadnych zamestnancov, nevlastnia žiaden majetok a nepreukázali žiadne predpoklady pre skutočné vykonávanie podnikateľskej činnosti, ktorá je deklarovaná vo faktúrach, · v prípade žalobcu je zrejmé, že podľa dokladov je vykonávaná podnikateľská činnosť zameraná najmä na výrobu a montáž pomníkov v tuzemsku (za mesiac jeden až tri pomníky, na ktoré nakupuje iný materiál, ako je deklarovaný v rozpornej faktúre od spoločnosti K. s.r.o. ) · nebola preukázaná ani skutočná existencia tovaru a pohyb tovaru v tuzemsku a následne ani v rámci Európskeho spoločenstva v Maďarsku a v Rumunsku, kde mal byť podľa dokladov tovar dodaný. Právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť len v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ, čo nebolo preukázané. Žalobca tým, že predložil ku kontrole faktúry, CMR ako aj iné doklady, ešte nepreukázal, že mu vzniklo právo na odpočítanie dane, pričom správca dane nevychádzal len z dokladov predložených daňovým subjektom, ale vykonal dokazovanie formou dožiadaní a medzinárodných žiadostí smerujúcich k prevereniu a získaniu dôkazov o existencii fakturovaného tovaru, pretože samotná existencia faktúry vyhotovenej platiteľom dane, na ktorej je uvedená DPH, nezakladá právo na odpočítanie dane uvedenej na faktúre. Technicky je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie bez ohľadu na to, či takéto plnenie skutočne poskytnuté bolo. Splnenie formálnej stránky je jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, ale tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. Pri dôkaznej povinnosti platiteľa to znamená, že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti predložených dokladov, či vyjadrení, nemusí tieto uznať ako relevantné, ak daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. neodstránil pochybnosti zistené správcom dane. Nárok na odpočítanie dane je podmienený nevyhnutnosťou priameho a bezprostredného vzťahu medzi príslušným tovarom alebo službami a zdaniteľnými plneniami, ktoré platiteľ vykonáva v rámci svojej podnikateľskej činnosti. Platiteľ dane má nárok na odpočítanie dane iba vtedy, ak splnenie všetkých podmienok stanovených v zákone o DPH preukáže. Žalobca bol povinný správcovi dane preukázať, že zdaniteľný obchod tak, ako je deklarovaný, v tuzemsku prijal a následne ho dodal na územie Maďarska, čo v uvedenom prípade nebolo preukázané. Všetko nasvedčuje tomu, že skutočným účelom v tomto prípade bolo iba profitovať na odpočítaní DPH. Toto potvrdzujú aj skutočnosti uvedené v uznesení o začatí trestného stíhania a vznesení obvinenia konkrétnym osobám, výpovede svedkov a iné dôkazy, ktoré žalovaný doručil súdu s doplnením svojho vyjadrenia k žalobe, ktoré však nastali až po vydaní napadnutého rozhodnutia a preto sa nimi súd bližšie nezaoberal. Je všeobecne známou skutočnosťou, že už predchádzajúci zákon o dani z pridanej hodnoty č. 289/1995 Z.z. bol prijímaný za situácie aproximácie právnych predpisov Slovenskej republiky s právom Európskych spoločenstiev a to na základe čl. 69 a 70 Európskej dohody o pridružení uzatvorenej medzi Európskymi spoločenstvami a ich členskými štátmi na strane jednej a Slovenskou republikou na strane druhej. V predmetnom spore bol aplikovaný zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, ktorý nadobudol účinnosť dňa 1. mája 2004, t.j. v ten istý deň ako nadobudla platnosť Zmluva o pristúpení SR a ostatných štátov k Európskej únii. Nie je sporné, že zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty bol prijímaný práve v súvislosti so vstupom SR do EÚ a za účelom riadnej a včasnej transpozície relevantnej sekundárnej legislatívy EÚ (v zásade smerníc ES, najmä šiestej smernice Rady 77/388/EHS), na ktorú odkazuje § 86 v spojení s prílohou č. 6 (zoznam preberaných právnych aktov Európskych spoločenstiev a Európskej únie). Aplikácia právnych predpisov Slovenskej republiky musí brať na zreteľ členstvo SR v Európskej únii s tým, že od 1. mája 2004 je každý orgán verejnej moci povinný aplikovať právo EÚ prednostne pred slovenským právom vtedy, ak je slovenský zákon v rozpore s právom EÚ (pozri rozsudok Súdneho dvora EÚ 6/64, Costa v. ENEL, Zb.s. 585) a konštantnou judikatúrou Súdneho dvora EÚ. Pokiaľ ide o smernicu Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, súd konštatuje, že táto nadobudla účinnosť dňa 1. januára 2007 (čl. 413 smernice), avšak podľa ust. 412 smernice sú členské štáty povinné uviesť do účinnosti zákony, iné právne predpisy a správne opatrenia potrebné na dosiahnutie súladu s článkom 2 ods. 3, článkom 44, článkom 59 ods. 1 a článkom 399 a prílohou III bod 18 najneskôr do 1. januára 2008. Vnútroštátne orgány aplikácie práva, teda aj súdy, majú v rámci svojich právomocí vždy usilovať o eurokonformný výklad vnútroštátneho práva, aby sa zabezpečila úplná účinnosť smernice a dosiahnutie jej cieľa (rozsudok Súdneho dvora EÚ Adeneler, C-212/04, 4.7.2006, Zb. s. I-6057, bod 111) bez ohľadu na to, či ustanovenia použité pri výklade majú alebo nemajú priamy účinok. Vnútroštátne ustanovenia je potrebné vykladať eurokonformným spôsobom v súlade so smernicou v zásade až po uplynutí transpozičnej lehoty smernice (Adeneler, C-212/04, 4.7.2006, Zb. s. I-6057, body 115 a 116) teda pri predmetnej smernici od 1. 1. 2008. Pokiaľ ide o použitie priameho účinku (priama aplikácia) ustanovení smernice, ktorá prichádza do úvahy len subsidiárne ako ultima ratio vtedy, ak eurokonformný výklad problematického vnútroštátneho ustanovenia nie je možný (pozri napr. rozsudok Súdneho dvora EÚ Connect Austria, C-462/99 22.5.2003, Zb. s. I-5197, bod 40), platí rovnako, že súd je povinný ho aplikovať len v tom prípade, ak okrem splnenia ďalších dvoch podmienok, transpozičná lehota smernice už uplynula (rozsudok Súdneho dvora EÚ Rieser Internationale Transporte, C-157/02, 5.2.2004, Zb. s. I-1477, bod 67). Pre úplnosť treba uviesť, že vo svetle judikatúry Súdneho dvora EÚ treba každý jeden prípad posudzovať individuálne s prihliadnutím na všetky jeho okolnosti, čo správne orgány aj urobili a dospeli k záveru, že žalobca skutočne nepreukázal samotnú existenciu a dodanie tovaru a súd sa s týmto názorom stotožnil. Smernica 2006/112 v súlade so svojimi článkami 411 a 413 teda zrušila a nahradila od 1. januára 2007 právnu úpravu Únie v oblasti DPH, a to najmä šiestu smernicu. Podľa odôvodnení 1 a 3 smernice 2006/112 bolo prepracovanie šiestej smernice nevyhnutné v záujme prezentovania všetkých ustanovení uplatniteľných jasným a prehľadným spôsobom v zmenenej štruktúre a znení bez toho, aby sa podstatne zmenil jej obsah. Ustanovenia smernice 2006/112 sú v podstate zhodné so zodpovedajúcimi ustanoveniami šiestej smernice. Článok 273 smernice 2006/112, ktorý obsahuje v podstate zhodné ustanovenia ako tie, ktoré sú uvedené v článku 22 ods. 8 šiestej smernice, v znení vyplývajúcom z článku 28h poslednej uvedenej smernice stanovuje: „Členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania s transakciami uskutočňovanými na vnútroštátnej úrovni a s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc. Možnosť ustanovená v prvom pododseku sa nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3“. Aj v rozsudku Súdneho dvora EÚ z 21.06.2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Súdny dvor EÚ uviedol, že je potrebné pripomenúť, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný smernicou 2006/112 (pozri najmä rozsudky Halifax zo 7. decembra 2010, R, C-285/09, bod 36, ako aj z 27. októbra 2011 Tanoarch, C-504/10, bod 50). V tejto súvislosti Súdny dvor EÚ už rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie (pozri najmä rozsudok z 3. marca 2005, Fini H, C-32/03, Zb. s. I-1599, bod 32; Halifax a i., ako aj Kittel a Recolta Recycling, bod 54). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (pozri v tomto zmysle rozsudky Fini H, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, ako aj z 29. marca 2012, Véleclair, C-414/10, bod 32). Podľa judikatúry Súdneho dvora subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (pozri rozsudok Kittel a Recolta Recycling, už citovaný, bod 51). Naopak, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (pozri v tomto zmysle rozsudky z 27. septembra 2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj z 21. decembra 2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Navyše v súlade s článkom 273 prvým odsekom smernice 2006/112 členské štáty môžu uložiť iné povinnosti ako tie uvedené v tejto smernici, ak ich považujú za potrebné na zabezpečenie riadneho výberu DPH a na predchádzanie daňovým podvodom. Napriek tomu, že tieto ustanovenia priznávajú členským štátom určitú mieru voľnej úvahy (pozri rozsudok z 26. januára 2012, Kraft Foods Polska, C-588/10, bod 23), táto možnosť sa v zmysle druhého odseku uvedeného článku nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3 s názvom „Fakturácia“ hlavy XI s názvom „Povinnosti zdaniteľných osôb a niektorých nezdaniteľných osôb“ uvedenej smernice a najmä v jej článku 226. Okrem toho opatrenia, ktoré majú členské štáty možnosť prijať podľa článku 273 smernice 2006/112 s cieľom zabezpečiť správny výber dane a predchádzať daňovým podvodom, nesmú ísť nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie týchto cieľov. Z tohto dôvodu sa nemôžu používať spôsobom, ktorý systematicky spochybňuje právo na odpočítanie DPH a tým neutralitu DPH, ktorá predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky Gabalfrisa a i., bod 52; Halifax a i., bod 92; z 21. októbra 2010, Nidera Handelscompagnie, C-385/09, bod 49, ako aj Dankowski, bod 37). V zmysle uvedeného je tak potrebné postupovať i pri výklade procesných noriem slúžiacich na zabezpečenie kontroly a správy nepriamych daní, ako i pri aplikácii inštitútov nimi upravených, dodržiavanie podmienok dokazovania nevynímajúc a to za súčasného akceptovania a udržania neutrality DPH. Z ustálenej judikatúry SD EÚ vyplýva právo členských štátov vnútroštátnym právom zabezpečiť v záujme ochrany oprávnených nárokov štátov na inkaso DPH podmienky na zamedzenie zneužívania jednotného systému DPH, avšak s prihliadnutím na zásadu proporcionality so zamedzením neprimeraného zásahu do práv platiteľov DPH na vrátenie DPH nimi zaplatenej v súvislosti so zabezpečovaním ich zdaniteľných plnení na vstupe. V tomto ohľade je úprava DPH vnímaná ako právo každého platcu DPH na odpočet DPH zaplatenej ním na vstupe vzťahujúce sa na všetky operácie výroby a distribúcie po odpočítaní dane, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky tvoriace cenu, pričom otázka, či DPH splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo platiteľa dane na odpočet DPH zaplatenej na vstupe. Súdny dvor EÚ konštatuje, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. Taktiež Súdny dvor EÚ pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok SD EÚ v spojených veciach Mahagében kft a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). Žalobca namietal nezákonnosť dokazovania a nesprávnosť vyhodnotenia výsledkov dokazovania, pričom mal za to, že správca dane nad rámec zákona prenášal na žalobcu neprimerané dôkazné bremeno, keď od neho požadoval dôkazy týkajúce sa iných subjektov, ktoré žalobca nemohol zabezpečiť. Žalobca má za to, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno tým, že predložil zákonom požadované daňové doklady. Na podporu svojej argumentácie poukazoval aj na rozsudky NS SR a SD EÚ. V súvislosti s poukazom žalobcu na judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a Súdneho dvora EÚ súd konštatuje, že v uvádzaných rozsudkoch sa nejednalo o obchod, v ktorom by bola spochybnená samotná existencia jeho predmetu, t. j. existencia tovaru a s tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia. Z obsahu rozsudku najvyššieho súdu sp. zn. 3 Sžf 1/2010 z 19. augusta 2010 napríklad vyplýva, že v konaní bolo zásadnou právnou otázkou posúdenie rozloženia dôkazného bremena medzi daňový subjekt ako platiteľa DPH a správcu dane, ak prijaté zdaniteľné plnenie materiálne existuje, ale sú pochybnosti o osobe dodávateľa (taktiež platiteľa), keď práve dodávateľ v rámci miestneho zisťovania nevie preukázať, že dodaný tovar vyrobil, respektíve ako ho obstaral a následne reálne dodal platiteľovi. Z rozsudkov SD EÚ vyplýva, že dotknuté plnenia boli súčasťou dodávateľských reťazcov, do ktorých patril bez vedomia žalujúcich obchodných spoločností vo veciach samých subjekt, ktorý si neplnil záväzky, teda subjekt povinný platiť DPH, ale zmizol bez toho, aby túto daň príslušným orgánom uhradil, alebo subjekt, ktorý neoprávnene používal identifikačné číslo platiteľa DPH, teda číslo, ktoré mu nepatrilo, pričom tieto praktiky sú podľa Commissioners (kontrolné daňové orgány na úseku spotrebných daní v Spojenom kráľovstve) podvodmi typu „kolotoč“. Súdny dvor vychádzal z predpokladu, že príslušné daňové orgány a ani vnútroštátne súdy nespochybňovali reálny základ kontrolovaných zdaniteľných plnení, ale vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo tak, ako to vyplývalo z predmetných faktúr, a že faktúry obsahovali všetky zákonom požadované údaje a teda boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočet dane. To znamená, že sporné daňové kontroly sa týkali reálnych zdaniteľných obchodov. Avšak v tomto prípade týkajúcom sa žalobcu bola spochybnená existencia tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania, a tu je namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou žalobca pristupoval k realizácii zdaniteľného obchodu, keď obchodoval s niečím, čo neexistovalo. Takýto obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane z pridanej hodnoty všetkými vyššie uvádzanými zúčastnenými článkami obchodného reťazca, slovenskou spoločnosťou U. DEK., s.r.o. počnúc a posledným odberateľom v obchodnom reťazci, rumunskou spoločnosťou C. s.r.l. končiac (t. j. spoločnosťami, u ktorých je nemožné skontrolovať a preveriť pôvod a konečnú spotrebu prevádzaného tovaru). Z obsahu napádaných rozhodnutí nevyplýva, že by orgány daňovej správy od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci. Samotná skutočnosť, že tieto doklady boli v rámci dožiadaní preverované ako i iné súvisiace daňové doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľných plnení obchodovaním so sporným tovarom medzi jednotlivými článkami obchodného reťazca neznamená, že bolo povinnosťou žalobcu v daňovom konaní vo veci preverenia jeho nároku na nadmerný odpočet takéto daňové doklady týkajúce sa iných subjektov predkladať. Správca dane mal právo preveriť pôvod tovaru ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že so sporným tovarom skutočne obchodoval. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval. Mohol predložiť dôkazy svedčiace o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného obchodu a spôsob jeho prevedenia ako i komunikácia s klientkami, prípadne odberateľmi, sa nijako neodlišuje od ním vykonávaných obdobných obchodov s uvedeným typom tovaru alebo jeho obchodných zvyklostí, spôsob komunikácie s potenciálnymi zákazníkmi alebo záujemcami o predmetný tovar, spôsob preverovania množstva a kvality tovaru. Vo svetle výsledkov vykonaného dokazovania, kedy správca dane aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, možno konštatovať, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Vzhľadom na skutočnosť spochybnenia existencie prevádzaného tovaru, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Nie je nič neobvyklé, ba je to potrebné, že pri tovare s tak špecifickými vlastnosťami závislými od kvality prírodného materiálu, spôsobu a precíznosti jeho opracovania, akým predmetný tovar bezpochyby mal byť, podnikateľ investujúci do jeho kúpy so zámerom jeho ďalšieho predaja, a teda s potrebnou zodpovednosťou za kvalitu voči odberateľom, takýto tovar aspoň minimálnym spôsobom skontroluje. Minimálne touto bežnou obchodnou aktivitou sa dá vylúčiť situácia, že nakúpi tovar, ktorého existencia je vážnym spôsobom spochybnená. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode. Pri rozhodovaní je potrebné vykladať relevantné právne normy eurokonformným spôsobom s prihliadnutím na judikatúru Súdneho dvora EÚ prípadne Európskeho súdu pre ľudské práva, ak je to v tom ktorom prípade potrebné, avšak nemožno opomínať povinnosť prihliadať na osobitné okolnosti každého prípadu a účel relevantného zákona, ktoré vo veľkej miere ovplyvňujú konečné rozhodnutie v tej ktorej veci. Pokiaľ sa týka spoločenských podmienok a vývoja v daňovej oblasti, súd nemôže nespomenúť zistenia Inštitútu finančnej politiky MF SR, podľa ktorých príjem z DPH do štátneho rozpočtu nekopíruje vývoj ekonomiky, čo je dôsledok daňových únikov. Najväčší podiel na objeme daňových únikov na dani z pridanej hodnoty na Slovensku majú karuselové podvody. Spoločným menovateľom týchto podvodov je reťazec obchodníkov, ktorí svojimi aktivitami vytvárajú neprehľadnú sieť spoločností, ktoré medzi sebou vystavujú fiktívne faktúry bez reálneho plnenia. Aj takéto informácie odrážajúce stav spoločnosti, predovšetkým vo vzťahu k dodržiavaniu daňových predpisov a deformácii podnikateľského prostredia, dávajú signál pre dôsledné skúmanie reálnosti obchodov pre odpočet DPH. Samozrejme aj znalosť súdu o týchto pomeroch v spoločnosti v spojení s obsahom administratívneho spisu ako i výsledkami dokazovania v ich vzájomnej súvislosti, je jedným z podkladov pre spravodlivé rozhodovanie vo veci. Záverom treba spomenúť existenciu rozsudkov Krajského súdu v Trenčíne č. k. 11S/66/2011-63 zo dňa 14. februára 2012 v spojení s rozsudkom NS SR sp. zn. 4Sžf/32/2012 zo dňa 27.11.2012, v ktorých je riešená obdobná problematika obchodného reťazca, v ktorom sa nachádzajú aj spoločnosti z tohto prípadu. Po preskúmaní veci súd konštatoval, že neboli zistené žiadne porušenia zásad daňového konania, pričom daňové orgány vykonali riadne dokazovanie a žalovaný prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Z uvedených dôvodov Krajský súd v Bratislave dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie napadnutého rozhodnutia. Postup žalovaného ako aj preskúmavané rozhodnutie boli v súlade so zákonom a preto súd žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 O.s.p. a v konaní neúspešnému žalobcovi právo na ich náhradu nepriznal, rovnako ani žalovanému, ktorý podľa ustálenej judikatúry nemá v takomto prípade právo na náhradu trov konania. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia, písomne, dvojmo na Krajský súd v Bratislave. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p. ) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.