Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/110/2013 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1013200813 Dátum vydania rozhodnutia: 23. 10. 2014 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Monika Valašíková PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2014:1013200813.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členiek senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Zuzany Mališovej v právnej veci žalobcu: BALLINA, Bratislava, Trhová 54 IČO: 47 241 268, právne zastúpeného: Advokátska kancelária Marônek & Partners, s.r.o., Bancíkovej 1/A, Bratislava proti žalovanému: Daňový úrad Bratislava, Ševčenkova 32, Bratislava o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.: 9101304/5/789223/13 zo dňa 28.2.2013, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalobcovi súd náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : Žalobca sa včas podanou žalobou doručenou tunajšiemu súdu dňa 29.4.2013 domáhal preskúmania zákonnosti postupu a napadnutého rozhodnutia žalovaného - oznámenia 9101304/5/789223/13 zo dňa 28.2.2013, ktoré žiadal zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. Žalobca namietal, že v rozhodnutí, ktoré správny orgán vydal pod názvom Oznámenie (,,Napadnuté rozhodnutie“) absentujú formálne náležitosti ako výrok a taktiež poučenie o opravnom prostriedku. Z toho dôvodu považuje napadnuté rozhodnutie za formálne vadné a má za to, že bez ohľadu na právnu formu a označenie individuálneho správneho aktu žalovaného, sa jedná o akt, ktorým sa priznávajú/ nepriznávajú práva a povinnosti žalobcu. Poukázal, že je obchodnou spoločnosťou, ktorá vznikla ako právny nástupca obchodnej spoločnosti ZARIVAR, s.r.o., ktorá bola registrovaným platiteľom DPH, mala pridelené IČ DPH a zanikla bez likvidácie rozdelením. Žalobca dňa 10.9.2012 v zmysle ust. § 4 odst. 6 zák. č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len zákon o DPH), oznámil príslušnému daňovému úradu skutočnosť, že sa dňom 7.9.2012 stal platiteľom DPH v dôsledku toho, že je právnym nástupcom platiteľa DPH. Následne na to žalovaný správny orgán nevydal žalobcovi rozhodnutie, ale listom, ktoré nazval ,,Oznámenie o nevydaní osvedčenia“ podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH, oznámil žalobcovi, že registráciu pre DPH nevykoná a osvedčenie o registrácii pre daň z pridanej hodnoty nevydá z dôvodu, že zrušenie spoločnosti bez likvidácie rozdelením bolo iba účelové a formálne a malo za cieľ získať u nástupníckych spoločností výhodu postavenia platiteľa DPH. Žalobca sa stal platiteľom DPH zo zákona ku dňu 7.9.2012 zápisom do obchodného registra, teda ku dňu vzniku jeho právnej subjektivity a vzniku statusu platiteľa DPH, ktorý ,,prevzal“ od svojho právneho predchodcu. Pri zákonnej registrácii sa teda daňový subjekt stane platiteľom DPH zo zákona, v takomto prípade má samotné vydanie osvedčenia o registrácii pre DPH iba deklaratórne účinky. Podľa žalobcu právny nástupca v zmysle ust. § 4 odst. 6 zákona o DPH odvodzuje status ,,platiteľ DPH“ od svojho právneho predchodcu. Ak bol právny predchodca platiteľom DPH, predpokladá sa, že bol aj zdaniteľnou osobou. Žalobca má za to, že žalovaný nesprávne interpretuje § 4 odst. 6 cit. zák. o DPH, kde aplikuje doslovne gramatický výklad zákona nerešpektujúc zmysel a účel celého ustanovenia. Poukázal na rozsudok Európskeho súdneho dvora v prípade C-268/83 Rompelman, podľa ktorého nie je možné zamietnuť registráciu pre DPH osobe, ktorá ku dňu podania žiadosti o registráciu pre DPH zatiaľ neuskutočnila žiadne zdaniteľné obchody. V prípade žalobcu sa jedná o registráciu pre DPH na základe zákona, pričom samotný zákon predpokladá, že zdaniteľnou osobou je novovzniknutá spoločnosť, bez nutnosti ďalšieho preukazovania akejkoľvek ekonomickej aktivity tejto osoby. Žalobca je názoru, že daňový úrad v rámci registrácie podľa § 4 odst. 6 zákona o DPH nemôže skúmať žiadne okolnosti zániku platiteľa DPH a ani okolnosti vzniku jeho právneho nástupcu. Ako náhle je daňovému úradu doručené oznámenie o skutočnosti, s ktorou zákon spája u právneho nástupcu vznik postavenia platiteľa DPH, je daňový úrad povinný vykonať registráciu daňového subjektu pre DPH a vydať daňovému subjektu osvedčenie o registrácii pre DPH. V tomto prípade platí registračný princíp. Interpretáciu zákonných ustanovení nemožno ,,opierať“ výlučne a len o gramatický výklad. V tejto súvislosti poukazuje na nález ÚS SR III. ÚS 341/07-38. Žalobca ďalej namieta vyjadrenie žalovaného v predmetnom rozhodnutí, že žalobca nie je zdaniteľnou osobou v zmysle zákona o dani z pridanej hodnoty, nakoľko nevykonáva žiadnu ekonomickú činnosť a má za to, že žalovaný nesprávne interpretuje a vykladá definíciu zdaniteľnej osoby, nakoľko žalobca sa stáva platiteľom zo zákona okamihom svojho vzniku a zápisu do obchodného registra. Žalobca argumentoval aj tým, že ak sa stáva platiteľom DPH okamihom zápisu do obchodného registra, tak logicky nemôže v rozhodnom čase vykonávať ekonomickú činnosť, skutočnosť vykonávania ekonomickej činnosti a z toho dôvodu lipnutie na pojme zdaniteľná osoba, pokladá za irelevantné. Podľa žalobcu napadnuté rozhodnutie predstavuje významný zásah do jeho práv a povinností, pretože: 1.) jeho postavenie platiteľa DPH, ktoré mu zo zákona vzniklo, nie je orgánmi daňovej správy akceptované, v dôsledku čoho si žalobca si nemôže plniť svoje zákonné povinnosti vyplývajúce z príslušných právnych predpisov; 2.) je mu znemožnené uplatňovanie práva na odpočet DPH na vstupe. Žalobca napadnuté rozhodnutie považuje aj za neodôvodnené, pretože žalovaný neuviedol v rozhodnutí na základe akého zákonného ustanovenia rozhodol a taktiež neuviedol dôvody, v ktorých má mať rozhodnutie podľa zákona oporu. II. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zo dňa 11.6.2013 uviedol, že ju navrhuje zamietnuť. K žalobným dôvodom poukázal na napadnuté rozhodnutie, ktoré nepovažuje za rozhodnutie podľa § 63 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, keďže vydal iba Oznámenie o nevydaní osvedčenia podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH. Zákon o DPH ani zákon č. 563/2009 Z.z. o správe daní v znení neskorších predpisov neukladá správcovi dane vydať v prípade žalobcu rozhodnutie, žalovaný nebol povinný, ale ani oprávnený rozhodovať o oznámení žalobcu zo dňa 10.9.2012. Z toho žalovaný žiadne rozhodnutie nevydal a keďže ide iba o oznámenie, uvedená písomnosť nemusí mať náležitosti rozhodnutia ustanovené v § 63 zákona č. 563/2009 o správe daní. Žalovaný s poukazom na § 244 OSP uviedol, že žalobca žalobou napáda Oznámenie o nevydaní osvedčenia podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH, ktorá nespĺňa podmienky stanovené v uvedených ustanoveniach § 244 OSP, nakoľko nesmeruje voči rozhodnutiu. Žalovaný má za to, že ust. § 4 odst. 6 zákona o DPH sa na žalobcu nevzťahuje, a teda oznamovaciu povinnosť voči žalovanému žalobca nemal. Žalobca nesprávne posúdil svoju oznamovaciu povinnosť, pretože oznamovacia povinnosť sa vzťahuje iba na zdaniteľné osoby, ktoré sú právnym nástupcom platiteľa. Osoba, ktorá sa stala platiteľom dane podľa § 4 odst. 6 zákona o DPH oznamuje daňovému úradu skutočnosť, že stala platiteľom dane zo zákona. Na základe uvedeného daňový úrad v prípade, že osvedčenie o registrácii zo závažných dôvodov tejto osobe nevydá, o tejto skutočnosti nevydáva rozhodnutie, ale subjektu formou listu oznámi, že sa nestáva platiteľom dane zo zákona, preto osvedčenie o registrácii pre daň mu nevydá, pričom v oznámení uvedie z akých dôvodov sa nestáva zo zákona platiteľom dane. V procese posudzovania registrácie za platiteľov DPH daňová správa hodnotí dôkazy jednotlivo a vo vzájomnej súvislosti s cieľom rozlíšiť, či osoba, ktorej má byť vydané osvedčenie o registrácii za platiteľa DPH, má postavenie zdaniteľnej osoby, či vykonáva ekonomickú činnosť, príp. má reálne podnikateľské zámery, od tých, ktorí chcú vstúpiť do systému DPH len za účelom jeho zneužitia. Ust. § 4 odst. 6 zákona o DPH upravuje, kedy sa zdaniteľná osoba stáva platiteľom DPH ex lege, bez toho, aby musela prejsť procesom podania žiadosti o registráciu a rozhodnutie daňového úradu. Daňový úrad je povinný vydať osvedčenie o registrácii iba v prípade, ak sú splnené zákonom stanovené predpoklady. Právna norma jednoznačne stanovuje, že nie každý právny nástupca platiteľa DPH sa stáva automaticky platiteľom DPH, ale iba taký právny nástupca, ktorý je zdaniteľnou osobou sa stáva automaticky platiteľom DPH. V zmysle ust. § 3 zákona o DPH zdaniteľnou osobou je každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť podľa ods. 2 bez ohľadu na účel alebo výsledok tejto činnosti. Keďže žalobca nespĺňa atribúty zdaniteľnej osoby podľa § 3 zákona o DPH, nemohol sa dňom svojho vzniku stať platiteľom DPH zo zákona, aj keď je právnym nástupcom platiteľa DPH. Oznámením o nevydaní osvedčenia podľa § 4 odst. 6 zákona o DPH správca dane nezasiahol do právneho postavenia žalobcu, nakoľko samotné oznámenie deklaruje, že žalobca ku dňu svojho vzniku nezískal právne postavenie platiteľa DPH. Skutočnosť, že žalobca ku dňu svojho vzniku 7.9.2012 nemohol byť zdaniteľnou osobou, pretože nevykazoval základné atribúty zdaniteľnej osoby, žalovaný odvodil od skutočnosti, že ani právny predchodca žalobcu spoločnosť ZARIVAR, s.r.o. nevykazovala atribúty zdaniteľnej osoby podľa § 3 ods. 1 zákona o dani z pridanej hodnoty. Ust. § 4 odst. 6 vety druhej zákona o DPH sa z tohto dôvodu na žalobcu nevzťahuje, a preto aj oznámenie žalobcu zo dňa 10.09.2012 sa javí ako právne irelevantné. Podľa žalovaného zrušenie spoločnosti bez likvidácie bolo iba formálne a malo za cieľ získať u nástupníckych spoločností výhodu postavenia platiteľa DPH. Dôkazom tohto je aj skutočnosť, že jedným zo spoločníkov žalobcu je spoločnosť M2 Business, s.r.o. zaoberajúca sa zakladaním obchodných spoločností a ich následným predajom. Jediným konateľom tejto obchodnej spoločnosti je B. a spoločnosť M2 Business, s.r.o. sa zaberá zakladaním tzv. ready made spoločností, čo aj sama uvádza na svojej internetovej stránke a ich následným predajom. Spoločník žalobcu na svojej stránke uvádza, že predáva spoločnosti založené výhradne iba za účelom predaja a nikdy nevykonávali žiadnu činnosť. Toto je aj prípad spoločnosti ZARIVAR, s.r.o., kde bol zistený následný reťazec vzniku a zániku obchodných spoločností. Jediným konateľom tejto spoločnosti je taktiež B. I., ktorý je aj jediným konateľom aj spoločnosti M2 Business, s.r.o. a táto spoločnosť bola aj spoločníkom obchodnej spoločnosti ZARIVAR, s.r.o. a v súčasnosti je aj spoločníkom spoločnosti BALLINA s.r.o.. Žalobca vznikol rozdelením platiteľa DPH na 20 nových spoločností, pričom úmyslom spoločníka bolo zabezpečiť pre týchto 20 novozaložených spoločností registráciu k DPH ex lege, aby sa vyhol procesu dobrovoľnej registrácie upravenej v zmysle ust. § 4 odst. 2 zákona o DPH a povinnosti zložiť zábezpeku na daň v zmysle ust. § 4c zákona o DPH. V prípade, ak by žalobca následne začal vykonávať ekonomickú činnosť, zákon mu umožňuje požiadať o registráciu k DPH na základe ust. § 4 odst. 2 zákona o DPH. Ide o tzv. dobrovoľnú registráciu k dani. Správca dane teda nezamedzil žalobcovi svojim postupom stať sa platiteľom DPH ako mu zákon umožňuje riadne požiadať o registráciu pre daň. Žalovaný ďalej uviedol, že v prípade žalobcu neboli splnené podmienky predpokladané zákonom, preto registráciu nevykonal, osvedčenie o registrácii pre daň nevydal a žalobcu o týchto skutočnostiach informoval Oznámením o nevydaní osvedčenia podľa § 4 odst. 6 zákona o DPH zo dňa 28.2.2013 (napadnutým rozhodnutím). Ak sa žalobca domnieval, že oznámenie o nevydaní osvedčenia je nulitným rozhodnutím, mal možnosť využiť inštitút upravený v ust. § 64 ods. 3 daňového poriadku, podľa ktorého nulitu rozhodnutia kedykoľvek posudzuje nadriadený orgán. V zmysle ust. § 64 odst. 1 písm. a) daňového poriadku pri správe daní je nulitným rozhodnutím rozhodnutie, ktoré vydal správca dane na to vecne nepríslušný. Ak žalobca má za to, že správca dane zasiahol do jeho práv vydaním nulitného rozhodnutia, mohol iniciovať konanie v zmysle ust. § 64 daňového poriadku, a teda nie je pravdivé tvrdenie, že žalobca nemá okrem podania žaloby inú možnosť ako dosiahnuť nápravu a ochranu svojich práv. III. V reakcii na vyjadrenie žalovaného žalobca uviedol, že predmet žaloby je dôvodný a má za to, že bez ohľadu na právnu formu a označenie individuálneho správneho aktu správneho orgánu, sa jedná o akt, ktorým sú priamo dotknuté jeho práva a povinnosti. Uchýlenie sa žalovaného k vydaniu akéhosi oznámenia, ktoré nie je zadefinované v zákone nemožno považovať za zákonnú činnosť. Žalobca k vyjadreniu žalovaného, že žalobca nie je zdaniteľnou osobou, nakoľko nevykonával ekonomickú činnosť, a teda nie je naplnená zákonná podmienka na vydanie osvedčenia o DPH uviedol, že správny orgán odvodzujúc z vyššie uvedeného zastáva názor, že ani právny predchodca žalobcu nebol v čase svojho zániku zdaniteľnou osobou. Teda ak bol žalovaný iného názoru, že právny predchodca nie je zdaniteľnou osobou, tak ho nemal registrovať na DPH, resp. udelenú registráciu mu mal podľa správnosti odňať, čo nespravil. Žalobca zastáva názor, že týmto postojom, žalovaný spochybňuje svoje vlastné rozhodnutie. IV. Krajský súd v Bratislave, preskúmal napadnuté rozhodnutie v rámci žalobných dôvodov (§ 249 ods. 2 O.s.p.) a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie a postup správneho orgánu je v súlade so zákonom, a preto žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu. Z obsahu administratívneho spisu súd zistil, že žalobca je obchodnou spoločnosťou zapísanou v obchodnom registri Okresného súdu Bratislava I., odd. Sro, vložka č. 83832/B, ktorá vznikla ako právny nástupca obchodnej spoločnosti (spoločnosti s ručením obmedzeným), ZARIVAR s.r.o. so sídlom na Bancíkovej 1/A, 821 03 Bratislava, IČO: 47239387. Táto spoločnosť bola registrovaným platiteľom dane z pridanej hodnoty a zanikla bez likvidácie rozdelením dňa 7.9.2012 na 20 samostatných spoločností, ktoré sa stali jej právnymi nástupcami. Jediným spoločníkom žalobcu je spoločnosť M2 Business s.r.o., so sídlom Bancíkovej 1/A, 821 03 Bratislava. Jediným konateľom tejto obchodnej spoločnosti je B. I., táto istá osoba a tá istá osoba je jediným konateľom aj spoločnosti M2 Business s.r.o. a táto spoločnosť bola aj spoločníkom obchodnej spoločnosti ZARIVAR s.r.o.. Správne orgány zistili, že spoločnosť M2 Business s.r.o. zakladá tzv. ready made spoločnosti so zámerom ich následného predaja, čo potvrdzuje internetový portál P.. Tieto spoločnosti sú založené iba so zámerom ich následného predaja, pričom zaregistrovanie ready-made spoločnosti ako platiteľa DPH zvyšuje jej hodnotu ako „tovaru“. Zakladateľ v ponuke uvádza cit. „..Všetky naše ready-made spoločnosti sú založené za účelom predaja konečnému zákazníkovi a poskytujeme 100 % garanciu, že nikdy nepodnikali, sú absolútne bez záväzkov, pohľadávok a právnych vád a majú úplne splatený základný kapitál....“. Žalobca BALLINA s.r.o. krátko po zapísaní do obchodného registra Okresného súdu Bratislava I. požiadal o registráciu pre daň z pridanej hodnoty (ďalej aj len DPH). O žiadosti žalobcu žalovaný rozhodol tak, že nakoľko žalobca nevykonáva podnikateľskú činnosť, Daňový úrad Bratislava oznámením v zmysle § 4 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty nevyhovel žiadosti žalobcu o registráciu pre daň z pridanej hodnoty a vydal oznámenie o nevydaní osvedčenia podľa § 4 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len ,,zákon o DPH“). Podľa žalovaného v zmysle Obchodného zákonníka ako aj zákona o DPH iba samotné oprávnenie na výkon podnikateľskej činnosti nie je možné považovať za podnikanie, rozhodujúci je až skutočný výkon tejto činnosti realizovaný na základe takéhoto oprávnenia; pod vykonávaním podnikateľskej činnosti právnickou osobou je treba rozumieť aktívnu činnosť smerujúcu k dosiahnutiu zisku. V nadväznosti na uvedené skutočnosti žalobca nepreukázal postavenie zdaniteľnej osoby podľa § 3 ods. 1 zákona o DPH, a preto správca dane postupoval v súlade so zákonom o DPH, keď žiadostiam o registráciu nevyhovel. V. Zákon č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len zákon o správe daní) v ustanovení § 3 zakotvuje základné zásady správy daní. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa názoru súdu sa správny orgán vecou dôkladne zaoberal, rozhodnutie obsahuje dostatok relevantných dôvodov, a preto ho nemožno považovať za nepreskúmateľné. Podľa § 3 ods. 3 zákona o správe daní správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 3 ods. 1 zákona o DPH je zdaniteľnou osobou každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť podľa odseku 2 bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. Ekonomickou činnosťou (ďalej len „podnikanie“) sa podľa § 3 ods. 2 zákona o DPH rozumie každá činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem a ktorá zahŕňa činnosť výrobcov, obchodníkov a dodávateľov služieb vrátane ťažobnej, stavebnej a poľnohospodárskej činnosti, činnosť vykonávanú ako slobodné povolanie podľa osobitných predpisov, duševnú tvorivú činnosť a športovú činnosť. Za podnikanie sa považuje aj využívanie hmotného majetku a nehmotného majetku na účel dosahovania príjmu z tohto majetku.... Obsah § 3 zákona o DPH nie je podľa názoru súdu v rozpore s čl. 9.1. smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty. Ekonomickou činnosťou sa teda na účely dane z pridanej hodnoty rozumie činnosť (podnikanie), ktorá sa vykonáva na určitej pokračujúcej báze. Definícia ekonomickej činnosti - podnikania podľa § 3 ods. 2 zákona o DPH je v súlade aj s definovaním podnikania podľa Obchodného zákonníka. Podľa § 2 ods. 1 Obch. zákonníka sa podnikaním rozumie sústavná činnosť vykonávaná samostatne podnikateľom vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť za účelom dosiahnutia zisku. Podľa Obchodného zákonníka je podnikanie ako činnosť charakterizované piatimi znakmi, ktoré musia byť splnené kumulatívne, pričom jedným z týchto znakov je práve sústavnosť vykonávanej činnosti. Zápis obchodnej spoločnosti do obchodného registra ešte nie je podnikaním v zmysle Obchodného zákonníka. Vykonávaním, resp. prevádzkovaním podnikateľskej činnosti právnickou osobou treba rozumieť aktívnu činnosť subjektu smerujúcu k dosahovaniu zisku. Podobne aj z § 3 zákona o DPH je zrejmé, že podnikaním je aktívna nezávislá ekonomická činnosť vykonávaná na pokračujúcom základe. Iba samotné oprávnenie na výkon podnikateľskej činnosti nie je možné považovať za podnikanie, rozhodujúci je až skutočný výkon tejto činnosti realizovaný na základe takéhoto oprávnenia; pod vykonávaním podnikateľskej činnosti právnickou osobou je treba rozumieť aktívnu činnosť smerujúcu k dosiahnutiu zisku. Podľa § 4 ods. 4 veta prvá zákona o DPH platnom v relevantnej dobe žiadosť o registráciu pre daň môže podať aj zdaniteľná osoba, ktorá nedosiahla obrat podľa odseku 1 alebo 2. Podľa § 4 ods. 5 zákona o DPH platnom v relevantnej dobe, ak právnická osoba alebo fyzická osoba, ktorá podala žiadosť o registráciu pre daň podľa odsekov 1 až 4, je zdaniteľnou osobou podľa § 3 a nie je dôvod na zamietnutie žiadosti podľa § 4c ods. 5, daňový úrad ju zaregistruje, vydá jej osvedčenie o registrácii pre daň a pridelí jej identifikačné číslo pre daň. Daňový úrad vykoná registráciu najneskôr do 30 dní odo dňa doručenia žiadosti o registráciu pre daň a najneskôr do 60 dní odo dňa doručenia žiadosti o registráciu pre daň, ak je zdaniteľná osoba povinná zložiť zábezpeku na daň podľa § 4c ods. 1. Dňom uvedeným v osvedčení o registrácii pre daň sa zdaniteľná osoba stáva platiteľom dane (ďalej len "platiteľ"). Podľa § 4 ods. 6 zákona o DPH platnom v relevantnej dobe, ak platiteľom sa stáva aj právnická osoba alebo fyzická osoba, ktorá nadobudne v tuzemsku podnik alebo časť podniku platiteľa tvoriacu samostatnú organizačnú zbierku podľa všeobecného predpisu a to odo dňa nadobudnutia podniku alebo jeho časti. Platiteľom sa stáva aj obchodná spoločnosť alebo družstvo, ak je právnym nástupcom platiteľa, ktorý zanikol bez likvidácie a to odo dňa, keď sa stala právnym nástupcom. Títo platitelia sú povinní oznámiť daňovému úradu skutočnosť, na základe ktorej sa stali platiteľom, do desiatich dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti. O registrácii pre daň vydá daňový úrad platiteľovi osvedčenie o pridelení mu identifikačného čísla pre daň. Z ustanovení § 4 ods. 4 a 5 vyplýva, že pre DPH možno registrovať iba zdaniteľnú osobu. Pri posudzovaní žiadosti o registráciu DPH v prípade, ak žiadateľ nedosahuje zákonom stanovený obrat, je nevyhnutné od daňového subjektu žiadať dôkazy o vykonávaní ekonomickej činnosti alebo dôkazy preukazujúce zámer začať vykonávať ekonomickú činnosť, ktorými, ako správne orgány uviedli, môžu byť vynaložené podnikateľské investičné náklady, využívanie priestorov na podnikanie, zamestnávanie zamestnancov, výška a skladba obratu a pod. Správca dane je povinný vyhodnotiť všetky predkladané, resp. získané dôkazy jednotlivo a vo vzájomnej súvislosti so zámerom registrovať iba žiadateľov, ktorí majú reálne podnikateľské zámery. Je všeobecne známou skutočnosťou, že už predchádzajúci zákon o dani z pridanej hodnoty č. 289/1995 Z.z. bol prijímaný za situácie aproximácie právnych predpisov Slovenskej republiky s právom Európskych spoločenstiev a to na základe čl. 69 a 70 Európskej dohody o pridružení uzatvorenej medzi Európskymi spoločenstvami a ich členskými štátmi na strane jednej a Slovenskou republikou na strane druhej. V predmetnom spore bol aplikovaný zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, ktorý nadobudol účinnosť dňa 1. mája 2004, t.j. v ten istý deň ako nadobudla platnosť Zmluva o pristúpení SR a ostatných štátov k Európskej únii. Nie je sporné, že zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty bol prijímaný práve v súvislosti so vstupom SR do EÚ a za účelom riadnej a včasnej transpozície relevantnej sekundárnej legislatívy EÚ (v zásade smerníc ES, najmä šiestej smernice Rady 77/388/EHS), na ktorú odkazuje § 86 v spojení s prílohou č. 6 (zoznam preberaných právnych aktov Európskych spoločenstiev a Európskej únie). Aplikácia právnych predpisov Slovenskej republiky musí brať na zreteľ členstvo SR v Európskej únii s tým, že od 1. mája 2004 je každý orgán verejnej moci povinný aplikovať právo EÚ prednostne pred slovenským právom vtedy, ak je slovenský zákon v rozpore s právom EÚ (pozri napríklad rozsudok Súdneho dvora EÚ 6/64, Costa v. ENEL, Zb.s. 585) a konštantnou judikatúrou Súdneho dvora EÚ. Pokiaľ ide o smernicu Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, súd konštatuje, že táto nadobudla účinnosť dňa 1. januára 2007 (čl. 413 smernice), avšak podľa ust. 412 smernice sú členské štáty povinné uviesť do účinnosti zákony, iné právne predpisy a správne opatrenia potrebné na dosiahnutie súladu s článkom 2 ods. 3, článkom 44, článkom 59 ods. 1 a článkom 399 a prílohou III bod 18 najneskôr do 1. januára 2008. Vnútroštátne orgány aplikácie práva, teda aj súdy, majú v rámci svojich právomocí vždy usilovať o eurokonformný výklad vnútroštátneho práva, aby sa zabezpečila úplná účinnosť smernice a dosiahnutie jej cieľa (pozri napríklad rozsudok Súdneho dvora EÚ Adeneler, C-212/04, 4.7.2006, Zb. s. I-6057, bod 111) bez ohľadu na to, či ustanovenia použité pri výklade majú alebo nemajú priamy účinok. Vnútroštátne ustanovenia je potrebné vykladať eurokonformným spôsobom v súlade so smernicou v zásade až po uplynutí transpozičnej lehoty smernice (Adeneler, C-212/04, 4.7.2006, Zb. s. I-6057, body 115 a 116) teda pri predmetnej smernici od 1. 1. 2008. Pokiaľ ide o použitie priameho účinku (priama aplikácia) ustanovení smernice, ktorá prichádza do úvahy len subsidiárne ako ultima ratio vtedy, ak eurokonformný výklad problematického vnútroštátneho ustanovenia nie je možný (pozri napr. rozsudok Súdneho dvora EÚ Connect Austria, C-462/99 22.5.2003, Zb. s. I-5197, bod 40), platí rovnako, že súd je povinný ho aplikovať len v tom prípade, ak okrem splnenia ďalších dvoch podmienok, transpozičná lehota smernice už uplynula (rozsudok Súdneho dvora EÚ Rieser Internationale Transporte, C-157/02, 5.2.2004, Zb. s. I-1477, bod 67). Pre úplnosť treba uviesť, že vo svetle judikatúry Súdneho dvora EÚ treba každý jeden prípad posudzovať individuálne s prihliadnutím na všetky jeho okolnosti, čo správne orgány aj urobili a dospeli k správnemu záveru, že na základe Smernice rady 2006/112/ES a ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ, môže postavenie platiteľa DPH nadobudnúť len zdaniteľná osoba, ktorá vykonáva ekonomickú činnosť. Pri výklade pojmov používaných v zákone o DPH nie je možné vychádzať len z gramatického výkladu, ale treba sledovať aj zmysel a účel týchto ustanovení, ako aj kontext, v akom je tento právny predpis upravený. Ustanovenie § 4 zákona o DPH má priamu nadväznosť na § 3 citovaného zákona. Len zdaniteľné osoby vykonávajúce ekonomickú činnosť môžu nadobudnúť postavenie platiteľa DPH, a to na základe ich žiadosti o dobrovoľnú registráciu, alebo po dosiahnutí obratu z ekonomickej činnosti vo výške 49 790 eur za dvanásť po sebe idúcich mesiacov, alebo zo zákona v prípadoch uvedených v § 4 ods. 6 zákona o DPH. Vysvetlením pojmov ekonomická činnosť a zdaniteľná osoba sa zaoberal aj Súdny dvor EÚ (napr. rozsudok C-230/94 Enkler). Konanie, u ktorého chýba vážny úmysel zahájiť ekonomickú činnosť a ktorého účelom je nadobudnutie postavenia platiteľa DPH, ktorý si môže uplatňovať právo na odpočítanie dane, status zdaniteľnej osoby nezakladá (napr. rozsudok C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting /INZO/). Overenie skutočnosti, či žiadateľ vykonáva v čase podania žiadosti o registráciu pre DPH nezávisle ekonomickú činnosť, teda či je v zmysle zákona o DPH zdaniteľnou osobou, nie je v rozpore so smernicou Rady 2006/112/ES a ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ (napr. C-268/83 Rompelman). Smernica 2006/112 v súlade so svojimi článkami 411 a 413 teda zrušila a nahradila od 1. januára 2007 právnu úpravu Únie v oblasti DPH, a to najmä šiestu smernicu. Podľa odôvodnení 1 a 3 smernice 2006/112 bolo prepracovanie šiestej smernice nevyhnutné v záujme prezentovania všetkých ustanovení uplatniteľných jasným a prehľadným spôsobom v zmenenej štruktúre a znení bez toho, aby sa podstatne zmenil jej obsah. Ustanovenia smernice 2006/112 sú v podstate zhodné so zodpovedajúcimi ustanoveniami šiestej smernice. V zmysle uvedeného je tak potrebné postupovať i pri výklade procesných noriem slúžiacich na zabezpečenie kontroly a správy nepriamych daní, ako i pri aplikácii inštitútov nimi upravených, dodržiavanie podmienok dokazovania nevynímajúc a to za súčasného akceptovania a udržania neutrality DPH. Z ustálenej judikatúry SD EÚ vyplýva právo členských štátov vnútroštátnym právom zabezpečiť v záujme ochrany oprávnených nárokov štátov na inkaso DPH podmienky na zamedzenie zneužívania jednotného systému DPH, avšak s prihliadnutím na zásadu proporcionality so zamedzením neprimeraného zásahu do práv platiteľov DPH na vrátenie DPH nimi zaplatenej v súvislosti so zabezpečovaním ich zdaniteľných plnení na vstupe. V tomto ohľade je úprava DPH vnímaná ako právo každého platcu DPH na odpočet DPH zaplatenej ním na vstupe vzťahujúce sa na všetky operácie výroby a distribúcie po odpočítaní dane, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky tvoriace cenu, pričom otázka, či DPH splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo platiteľa dane na odpočet DPH zaplatenej na vstupe. Pri rozhodovaní je potrebné vykladať relevantné právne normy eurokonformným spôsobom s prihliadnutím na judikatúru Súdneho dvora EÚ prípadne Európskeho súdu pre ľudské práva, ak je to v tom ktorom prípade potrebné, avšak nemožno opomínať povinnosť prihliadať na osobitné okolnosti každého prípadu a účel relevantného zákona, ktoré vo veľkej miere ovplyvňujú konečné rozhodnutie v tej ktorej veci. Na účely zákona o DPH je zdaniteľnou osobou každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle ekonomickú činnosť bez ohľadu na to, či je zapísaná v obchodnom alebo inom registri. Zápis do registra sám o sebe ešte neznamená, že zapísaná osoba túto činnosť vykonáva. Automatická registrácia všetkých žiadateľov zapísaných do obchodného alebo iného registra bez overenia, či ide o zdaniteľnú osobu, by nebola v súlade s cieľom sledovaným smernicou. Skutočnosť, že až skutočný výkon podnikania podľa § 3 zákona o DPH je dôvodom na registráciu a v opačnom prípade nevykonávanie činnosti je dôvodom na zrušenie registrácie pre DPH, potvrdzuje § 81 ods. 4 zákona o DPH, podľa ktorého daňový úrad môže zrušiť registráciu pre daň aj vtedy, ak platiteľ nevykonáva alebo prestal vykonávať podnikanie podľa § 3. Je zrejmé, čo napokon potvrdili aj žalobcovia, že ak tieto spoločnosti po zmene majiteľov (spoločníkov) budú zdaniteľnými osobami v súlade so zákonom o DPH, správca dane takéto zdaniteľné osoby bude v zmysle zákona o DPH registrovať. Pokiaľ ide o skutkové zistenia, bolo vykonaným dokazovaním správneho orgánu preukázané, že žalobca žiadnu relevantnú hospodársku činnosť ku dňu podania žiadosti nevykonával. Z predložených dokladov teda nevyplýva, že by nezávisle vykonával akúkoľvek ekonomickú činnosť. Podľa názoru súdu je pre registráciu pre DPH nutné vykonávanie sústavnej ekonomickej činnosti, pri ktorej by žalobca platil za plnenia, ktoré by mu bolo poskytované práve v súvislosti s jeho ekonomickou činnosťou. Aj Najvyšší správny súd ČR práve v tejto súvislosti vyslovil, že z daňového hľadiska je potrebné skúmať skutočnú činnosť a nie sa uspokojiť iba s údajom o predmete činnosti vyplývajúcim z obchodného registra (pozri napr. rozsudok NSS ČR zo dňa 10.09.2008, č.j. 2 Afs 68/2008-58, dostupný na P.. V tomto rozsudku tento súd zdôraznil, že pre posúdenie charakteru činnosti ako len príležitostnej je nutné posúdiť, do akej miery sa ekonomickej činnosti spoločnosť (subjekt) skutočne venovala (napríklad počty zamestnancov zapojených do činnosti, existencia príslušných zmlúv a podobne). Žiadna takáto ekonomická činnosť však u žalobcu v danom prípade nebola preukázaná a predložené faktúry, resp. zmluvy (obsahovo podobné) sústavnú ekonomickú činnosť nepreukazujú. Otázkou dobrovoľnej registrácie ako platcu DPH, konkrétne, či podnikateľ samostatne uskutočňoval ekonomickú činnosť, sa zaoberal Najvyšší správny súd v Českej republike aj v rozsudku č.j. 7 Asf 98/2008-112 zo dňa 20.05.2009, v ktorom dospel pri podobnej právnej úprave vychádzajúcej z členstva Českej republiky v Európskej únii k podobnému záveru, ako je uvedené vyššie v tomto rozsudku. K námietke žalobcu týkajúcej sa jeho nadobudnutia postavenia platiteľa DPH ex lege (ktorým sa podľa názoru žalobcu mal stať v dôsledku svojho právneho nástupníctva od 7.9.2012), súd uvádza, že s týmto právnym názorom nie je možné sa stotožniť. Vyššie citované ustanovenie § 4 ods. 6 zákona o DPH upravuje, kedy sa zdaniteľná osoba stáva platiteľom DPH ex lege bez toho, aby musela prejsť procesom podania žiadosti o registráciu a rozhodnutia Daňového úradu. V tomto prípade je povinný daňový úrad vydať osvedčenie o registrácii za naplnenia zákonom stanovených predpokladov. V zmysle vyššie citovaného ustanovenia § 3 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, zdaniteľnou osobou je každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť podľa odseku 2 bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. Žalobca nespĺňal atribúty zdaniteľnej osoby podľa § 3 citovaného zákona, nakoľko ani jeho právny predchodca spoločnosť ZARIVAR s.r.o. nevykazoval atribúty zdaniteľnej osoby v zmysle ust. § 3 ods. 1 citovaného zákona. Je nesporné, že spoločnosť ZARIVAR s.r.o. bola registrovaná ako platiteľ pre daň nevykonávala žiadnu ekonomickú činnosť, čo vyplýva z podaných daňových priznaní k DPH. V daňových priznaniach spoločnosť ZARIVAR s.r.o. nedeklarovala dodanie tovarov a poskytovanie služieb v ktoromkoľvek výrobnom alebo v obchodnom odvetví. Z príloh k predmetnému daňovému priznaniu k dani z príjmov vyplýva, že spoločnosť nemá žiadnych zamestnancov, nevlastní žiaden hmotný a nehmotný majetok, nevykonávala žiadnu činnosť. Predložené doklady preukazujú, že spoločnosť ZARIVAR s.r.o. napriek tomu, že bola registrovaným platiteľom DPH, počas svojej krátkej existencie (od 15.6.2012 do 6.9.2012) nevykonávala ekonomickú činnosť definovanú v zmysle ust. § 3 ods. 2 zák. o DPH a tým nenapĺňala znaky zdaniteľnej osoby podľa ust. § 3 ods. 1 zák. o DPH. Z toho dôvodu ani právny nástupca - žalobca ku dňu svojho vzniku 7.9.2012, keďže vznikol rozdelením spoločnosti ZARIVAR s.r.o., nemohol byť zdaniteľnou osobou. Z tohto dôvodu sa ust. § 4 ods. 6 vety druhej zák. o DPH, ktorého sa žalobca v žalobe dovoláva, sa na žalobcu nevzťahuje. Súd konštatoval, že v takomto prípade zákon o DPH ani zákon o správe daní, neukladá správcovi dane vydať rozhodnutie, resp. rozhodovať o oznámení žalobcu zo dňa 10.9.2012. K žalobcom spomínanému rozsudku Súdneho dvora EÚ C - 268/83 (Rompelman) zo 14. februára 1985 treba uviesť, že tento sa netýka samotnej registrácie k DPH resp. podmienok pre dobrovoľnú registráciu, ale týka sa skôr pravidiel vrátenia nadmerného odpočtu DPH v súvislosti so zásadou daňovej neutrality a proporcionality. S námietkou žalobcu, že napadnuté rozhodnutie je nulitným rozhodnutím, pretože na vydanie napadnutého rozhodnutia nebol žalovaný kompetentný, sa krajský súd nestotožnil. Žalovaný napadnutým rozhodnutím - Oznámením o nevydaní osvedčenia podľa § 4 odst. 6 zákona o DPH zo dňa 28.2.2013 žalobcu informoval, že v jeho prípade neboli splnené podmienky predpokladané zákonom, preto registráciu nevykonal a osvedčenie o registrácii pre daň nevydal. Ak sa žalobca domnieval, že oznámenie o nevydaní osvedčenia je nulitným rozhodnutím, mohol využiť inštitút v zmysle v ust. § 64 ods. 3 daňového poriadku, podľa ktorého nulitu rozhodnutia kedykoľvek posudzuje nadriadený orgán. K námietke žalovaného, že jeho oznámenie zo dňa 28.2.2013 nie je možné považovať za rozhodnutie v zmysle ust. § 244 ods. 3 OSP a z toho dôvodu nespĺňa podmienky súdneho prieskumu podľa druhej hlavy piatej časti OSP súd uvádza, že s touto nie je možné sa stotožniť. Otázkou možnosti súdneho prieskumu sa súd zaoberal ako s prejudiciálnou otázkou. V preskúmavanej veci bolo potrebné posúdiť otázku, či je možné považovať oznámenie žalovaného zo dňa 10.9.2012 za rozhodnutie a či je možné ho súdne preskúmať. Pri posudzovaní tejto otázky vychádzal krajský súd zo skutočnosti, že pojem „rozhodnutie“ je označením technickým a je potrebné k nemu pristupovať vždy z hľadiska jeho obsahu a nie formy. Nie je rozhodujúce, ako správny orgán svoj akt označil, alebo či vec vybavil neformálnym prípisom (či formálne nedokonalým rozhodnutím) v domnienke, že nie je jeho povinnosťou vydať rozhodnutie v určitej procesnej forme. Takýto akt môže byť tiež podrobený súdnemu prieskumu (Bureš, Drápal, Mazanec, Občanský soudní řád, komentář, 5. vydání S 1042). Bližšie pozri napr. rozsudok NSSR 10Sžd 36/2011, uznesenie Ústavného súdu ČR IV. US 233/02. Z uvedených dôvodov Krajský súd v Bratislave dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie napadnutého rozhodnutia. Postup žalovaného ako aj preskúmavané rozhodnutia boli v súlade so zákonom, a preto súd žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 O.s.p. a v konaní neúspešnému žalobcovi právo na ich náhradu nepriznal, rovnako ani žalovanému, ktorý podľa ustálenej judikatúry nemá v takomto prípade právo na náhradu trov konania. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave, písomne, dvojmo. Z podania musí byť zjavné, ktorému súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka a čo sleduje a musí byť podpísané a datované (§ 42 ods. 3 O.s.p). V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha (§ 205 ods. 1 O.s.p.). Podľa § 205 ods. 2 O.s.p. odvolanie možno odôvodniť len tým, že: a/ v konaní došlo k vadám uvedeným v § 221 ods. 1 O.s.p.; b/ konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci; c/ súd prvého stupňa neúplne zistil skutkový stav veci, pretože nevykonal navrhnuté dôkazy, potrebné na zistenie rozhodujúcich skutočností; d/ súd prvého stupňa dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam; e/ doteraz zistený skutkový stav neobstojí, pretože sú tu ďalšie skutočnosti alebo iné dôkazy, ktoré doteraz neboli uplatnené (§ 205 a/ O.s.p.); f/ rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci. Rozsah, v akom sa rozhodnutie napáda a dôvody odvolania môže odvolateľ rozšíriť len do uplynutia lehoty na odvolanie.