Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/91/2013 Identifikačné číslo súdneho spisu: 9013010018 Dátum vydania rozhodnutia: 24. 04. 2014 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Monika Valašíková PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2014:9013010018.1
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY
Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členov senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Vlastimila Pavlikovského v právnej veci žalobcu: HANT BA, a.s., Považské Podhradie 77, Považská Bystrica, IČO: 36328375, právne zastúpeného advokátom: JUDr. Bohumil Novák, Horná 27, Banská Bystrica proti žalovanému: Ministerstvo financií SR, Štefanovičova 5, Bratislava o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. MF/24553/2012-71 zo dňa 27.11.2012, takto
r o z h o d o l :
Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a .
Žalobcovi súd náhradu trov konania nepriznáva.
o d ô v o d n e n i e :
Žalobca sa žalobou doručenou na Najvyšší súd SR dňa 18.2.2013, postúpenou tunajšiemu súdu dňa 11.4.2013 domáhal preskúmania a následne aj zrušenia rozhodnutia žalovaného č. MF/24553/2012-71 zo dňa 27.11.2012, ktorým bolo zrušené rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010. Rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010 bol zrušený dodatočný platobný výmer Daňového úradu Považská Bystrica č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie rok 2006 v sume XX.XXX,XX €.
Žalobca v žalobe uviedol, že napadnuté rozhodnutie žalovaného považuje za nezákonné, pretože ním bol ukrátený na svojich právach. Považuje ho za nulitné rozhodnutie, pretože bolo vydané orgánom, ktorý na to nie je vecne príslušný, čím nevyvoláva žiadne účinky. Z z ust. § 77 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) (ďalej len daňový poriadok) a z ust. § 4 ods. 2 písm. b) bod 1 a 2 daňového poriadku je zjavné, že v tejto veci druhostupňovým orgánom, nemôže byť Ministerstvo financií SR, keďže vo veci ako prvostupňový orgán rozhodoval správca dane. Tento dôvod je sám o sebe dôvodom na zrušenie napadnutého rozhodnutia.
Poukázal, že v tejto veci nastala procesná zmätočnosť. Daňový úrad Považská Bystrica vydal dodatočný platobný výmer č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009, ktorý Daňové riaditeľstvo SR zrušilo rozhodnutím zo dňa 15.12.2010 z dôvodu ukončenia daňovej kontroly po zákonom ustanovenej lehote. Následne správca dane vydal rozhodnutie - dodatočný platobný výmer č. 9312402/5/438757/2012 zo dňa 18.5.2012, ktoré bolo rozhodnutím Finančného riaditeľstva SR č. 1020506/1/1188326/2012/5290-r zo dňa 28.9.2012 zrušené. Toto rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť. Vydaním rozhodnutia žalovaného v tejto veci procesná zmätočnosť, ktorá je zjavným prejavom zmätočného konania najmä Daňového riaditeľstva SR, neskôr Finančného riaditeľstva SR. Táto zmätočnosť sa prejavuje tým, že Ministerstvo financií SR zrušilo zrušujúce rozhodnutie bývalého Daňového riaditeľstva SR, pričom v tejto veci daňové
orgány ďalej pokračovali, ako keby išlo o úplné nové konanie a vydali prvostupňové i druhostupňové rozhodnutie. Táto zmätočnosť postupu všetkých daňových orgánov vrátane Ministerstva financií SR je závažnou procesnou vadou, ktorá robí celé konanie nezákonným.
Podľa žalobcu napadnuté rozhodnutie žalovaného je nepreskúmateľné aj pre zmätočnosť jeho dôvodov. Z napadnutého rozhodnutia nie je možné zistiť, aké skutkové či právne závery žalovaného viedli k zrušeniu rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR. Podľa žalobcu jediným dôvodom, pre ktorý žalovaný zrušil rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR je skutočnosť, že v rozhodnutí Daňového riaditeľstva SR vo výroku chýbala časť o vrátení veci na ďalšie konanie a nové rozhodnutie. Napadnuté rozhodnutie je úplne zbytočné, pretože doplnenie výroku mohlo daňové riaditeľstvo uskutočniť opravným rozhodnutím bez toho, aby muselo celé rozhodnutie zrušiť. Navyše vrátenie veci na ďalšie konanie a nové rozhodnutie by bolo v rozpore so zákonným princípom hospodárnosti konania, pretože protokol z daňovej kontroly vzhľadom na nedodržanie zákonnej lehoty nemohol byť použitý ako zákonný dôkaz a tak pre akékoľvek ďalšie rozhodnutie chýbal základný podklad a to protokol z daňovej kontroly. Z uvedeného dôvodu už v tejto veci nie je možné rozhodnúť, konanie malo byť zastavené, čo mohlo urobiť aj Daňové riaditeľstvo SR. Podľa § 44 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. uplynuli všetky lehoty na možnosť vydania rozhodnutia, pričom táto lehota je zákonná. Žalobca na základe uvedeného žiadal napadnuté rozhodnutie žalovaného zrušiť a konanie zastaviť.
II.
Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zo dňa 3.6.2013 žiadal žalobu zamietnuť. Uviedol, že všeobecná vecná príslušnosť Ministerstva financií SR preskúmavať právoplatné rozhodnutia Finančného riaditeľstva SR vyplýva z ust. § 3 ods. 1 písm. f) zákona č. 333/2011 Z.z. a pôsobnosť žalovaného je premietnutá v jednotlivých ustanoveniach daňového poriadku. Účelom ust. § 4 ods. 2 písm. b) bod 2 daňového poriadku je ustanoviť Ministerstvo financií SR ako druhostupňový orgán na účely správy daní vo vzťahu k veciam, v ktorých rozhodlo v predchádzajúcom stupni Finančné riaditeľstvo SR. Podľa žalovaného ust. § 77 ods. 1 daňového poriadku priamo predvída a ustanovuje preskúmateľnosť právoplatných rozhodnutí orgánov v nižších stupňoch orgánmi najbližšieho vyššieho stupňa, ktoré daňový poriadok definuje ako druhostupňové orgány. Názor žalobcu, že nie je možné uplatniť opravný prostriedok podľa § 77 daňového poriadku vo vzťahu k akémukoľvek rozhodnutiu Finančného riaditeľstva SR, ktoré rozhodlo ako odvolací orgán v rozhodnutí správcu dane“, nenachádza oporu v zákone, nie je správny a je účelovým tvrdením.
Podľa žalovaného napadnutým rozhodnutím zo dňa 27.11.2012 došlo k náprave právneho stavu, ktorý vznikol nezákonným rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR zo dňa 15.12.2010. Rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR zo dňa 15.12.2010 bol zrušený dodatočný platobný výmer č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009 bez toho, aby Daňové riaditeľstvo SR rešpektovalo ust. § 44 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. a vec vrátilo správcovi na ďalšie konanie. Dôvodom zrušenia dodatočného platobného výmeru zo dňa 5.10.2009 bolo prekročenie zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly, pričom v odôvodnení svojho rozhodnutia sa Daňové riaditeľstvo oprelo o právny názor uvedený v náleze Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010. Daňové riaditeľstvo SR vo svojom rozhodnutí porušilo ust. § 44 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. v dôsledku nesprávneho výkladu nálezu Ústavného súdu SR, pretože konštatovalo, že nie je možné prekročiť zákonnú lehotu na výkon daňovej kontroly a nad rámec nálezu dospelo k názoru, že žiadne ďalšie konania nemohli odstrániť procesný nedostatok spôsobený prekročením zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly, v dôsledku čoho nebola vec správcovi dane vrátená na ďalšie konanie. Uvedený názor bol v rozpore s nálezom Ústavného súdu SR. V zmysle citovaného nálezu Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010 "zákaz prekročiť zákonom ustanovený časový rámec pre výkon daňovej kontroly platí bezvýnimočne za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu potrebnú súčinnosť (rozsudok NSSR zo dňa 29.1.2009 sp.zn. 3Sžf 1/2009)". Daňové riaditeľstvo SR neaplikovalo uvedený názor Ústavného súdu SR a neposúdilo okolnosti ukončenia daňovej kontroly po lehote ustanovenej zákonom v nadväznosti na to, či bola pri výkone daňovej kontroly zo strany žalobcu poskytnutá súčinnosť. Žalovaný zastáva názor, že vec má byť po zrušení dodatočného platobného výmeru (v dôsledku prekročenia zákonom ustanovenej lehoty na výkon daňovej kontroly) vrátená na ďalšie konanie a v rámci tohto konania má správca dane vykonať dokazovanie, ktoré bude podkladom pre vydanie rozhodnutia.
Poukázal, že správca dane stanovil deň prerokovania protokolu na posledný deň zákonnom stanovenej lehoty pre výkon daňovej kontroly, ktorým sa končí daňová kontrola. Zástupca žalobcu bol dlhodobo na dovolenke, poštu nepreberal, preto výzva na vyjadrenie sa a na prerokovanie protokolu zo dňa 15.7.2009 bola zástupcovi žalobcu doručená fikciou doručenia podľa § 17 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb.. Deň doručenia výzvy bol deň nasledujúci po poslednom dni na výkon daňovej kontroly v zákonnej lehote. Vzhľadom na objektívnu nemožnosť správcu dane ukončiť daňovú kontrolu v deň určený vo výzve na vyjadrenie sa a na prerokovanie protokolu, daňová kontrola bola ukončená prerokovaním protokolu dňa 29.9.2009 na základe opakovanej výzvy, t.j. viac ako mesiac po uplynutí zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly. S týmito skutočnosťami sa Daňové riaditeľstvo SR v rozhodnutí zo dňa 15.12.2010 nezaoberalo a nevyhodnotilo ich. Podľa žalovaného toto vyhodnotenie bolo potrebné pre ďalšie konanie správcu dane v ktorom, ak sa preukáže nesúčinnosť zo strany žalobcu, v ďalšom konaní možno použiť protokol z daňovej kontroly ako dôkazný prostriedok a teda nález Ústavného súdu SR nemožno aplikovať. Zároveň Daňové riaditeľstvo SR porušilo aj ust. § 48 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb., pretože námietky žalobcu uvedené v odvolaní nepreskúmalo a len konštatovalo, že vzhľadom na citovaný nález Ústavného súdu SR nepovažuje za potrebné sa zaoberať pripomienkami žalobcu uvedenými v odvolaní.
V nadväznosti na rozhodnutie žalovaného zo dňa 27.11.2012 Finančné riaditeľstvo SR v ďalšom konaní rozhodnutím č. 1100306/1/80841/2013/5290-r zo dňa 18.2.2013 zrušilo dodatočný platobný výmer č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009 a vec vrátilo správcovi dane na ďalšie konanie. V tomto rozhodnutí Finančné riaditeľstvo SR vyslovilo, že zo strany zástupcu žalobcu, ktorého konanie sa považuje za konanie žalobcu, nebola poskytnutá súčinnosť pri ukončení daňovej kontroly. Z tohto dôvodu v ďalšom konaní je správca dane oprávnený použiť protokol z daňovej kontroly ako dôkazný prostriedok.
K namietanej procesnej zmätočnosti dvoch daňových konaní žalovaný uviedol, že prv než bolo rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR zo dňa 15.10.2010 zrušené napadnutým rozhodnutím žalovaného, správca dane vzhľadom na zrušený dodatočný platobný výmer č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009 začal novú daňovú kontrolu tej istej dane a toho istého zdaňovacieho obdobia za účelom, aby bola daň v správnej výške zistená a vyrubená. Na základe výsledkov tejto daňovej kontroly správca dane vydal dodatočný platobný výmer č. 9312402/5/438757/2012 zo dňa 18.5.2012, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2006 v sume XX.XXX,XX €. Na základe odvolania žalobcu Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím č. 1020506/1/1188326/2012/5290-r zo dňa 28.9.2012 zrušilo citovaný dodatočný platobný výmer vzhľadom na neukončené daňové konanie vo vzťahu k predchádzajúcej daňovej kontrole začatej dňa 18.8.2008. Vo vzťahu k novej daňovej kontrole žalovaný uviedol, že tento postup správcu dane bol ukončený právoplatným rozhodnutím Ministerstva financií SR a jeho výsledky nemajú vplyv na rozhodnutie Ministerstva financií SR zo dňa 27.11.2012.
K námietke žalobcu, že napadnuté rozhodnutie žalovaného bolo zbytočné, nakoľko doplnenie výroku mohlo uskutočniť Daňové riaditeľstvo SR opravným rozhodnutím, žalovaný uviedol, že rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR zo dňa 15.12.2010, vychádzalo z nesprávnej aplikácie nálezu Ústavného súdu SR, v dôsledku čoho tento názor zaväzoval aj správcu dane. Žalovaný napadnutým rozhodnutím zo dňa 27.11.2012 nedoplnil len výrok, ale vyslovil právny názor, ktorým zaviazal Finančné riaditeľstvo SR postupovať v ďalšom konaní v intenciách nálezu, vyhodnotiť skutočnosti, ktoré prv Daňové riaditeľstvo SR opomenulo - najmä poskytnutú súčinnosť zo strany žalobcu, následne na vyhodnotenie tejto súčinnosti aplikovať, resp. neaplikovať nález Ústavného súdu SR a vysporiadať sa so všetkými odvolacími dôvodmi. Žalovaný rozhodnutím zo dňa 18.2.2013 vyslovil nesúčinnosť zo strany žalobcu, v dôsledku čoho je správca dane oprávnený použiť protokol z daňovej kontroly ako dôkazný prostriedok v ďalšom konaní.
Podľa žalovaného tvrdenie žalobcu o nemožnosti použitia protokolu z daňovej kontroly neobstojí, pretože protokol predstavuje zhrnutie výsledkov daňovej kontroly s cieľom oboznámiť daňový subjekt so skutočnosťami rozhodujúcimi pre správne a úplné zistenie dane, pričom jeho podkladom sú všetky dôkazy predložené daňovým subjektom, ako aj dôkazy získané správcom dane v rámci daňovej kontroly.
III.
Krajský súd v Bratislave, ako súd vecne a miestne príslušný na prejednanie veci podľa § 244 a nasl. OSP preskúmal napadnuté rozhodnutie, ako aj konanie tomuto predchádzajúce v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 249 ods. 2 OSP), žalobu prejednal bez nariadenia pojednávania (§ 250f ods. 1 OSP) a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná.
Podľa ust. § 244 ods. 1 OSP v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom Slovenskej republiky, teda najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách citovaného ustanovenia § 244 ods. 1 OSP súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotno-právnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia.
Podľa § 250i ods. 1 veta prvá O.s.p. pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci skutkový stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia.
Na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 3 OSP).
Úlohou súdu v prejednávanej veci bolo preskúmať zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. MF/24553/2012-71 zo dňa 27.11.2012, ktorým bolo zrušené rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010. Rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010 bol zrušený dodatočný platobný výmer Daňového úradu Považská Bystrica č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie rok 2006 v sume XX.XXX,XX €.
Z obsahu súdneho a administratívneho spisu súd zistil, že Daňový úrad Považská Bystrica vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2006, ktorá sa začala 18.8.2008. Lehota na výkon daňovej kontroly bola predĺžená do 18.8.2009 na základe oznámenia Daňového riaditeľstva SR, pracovisko Trenčín. Správca dane o výsledku zistenia z daňovej kontroly vypracoval protokol č. 670/320/30137/2009/Jak zo dňa 15.7.2009, ktorý spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie č. 670/320/30143/2009/Jak zo dňa 15.7.2009 zaslal žalobcovi, pričom ako deň prerokovania protokolu určil deň 18.8.2009. Týmto dňom mala byť daňová kontrola ukončená. Vo výzve správca dane určil žalobcovi lehotu 8 pracovných dní na vyjadrenie sa k protokolu. Výzva na prerokovanie protokolu bola doručená podľa § 17 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb., t.j. 15-dňom od jej uloženia na pošte, a to 11.8.2009. Za účelom preverenia prevzatia výzvy, ktorej doručenka sa pred 18.8.2009 správcovi dane nevrátila, sa správca dane telefonicky spojil so zástupcom daňového subjektu (žalobca bol zastúpený advokátom O.. I. E.), ktorého pracovníčka uviedla, že zástupca žalobcu je už 2 týždne na dovolenke, poštu nepreberajú a že 18.8.2009 sa zástupca žalobcu na ústnom pojednávaní u správcu dane z dôvodu dovolenky nezúčastní, o tomto bol spísaný úradný záznam dňa 17.8.2009. Správca dane opakovane zaslal žalobcovi výzvu na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie zo dňa 19.8.2009, ktorá bola zástupcovi žalobcu doručená 2.9.2009. Daňová kontrola bola ukončená zápisnicou o ústnom pojednávaní zo dňa 29.9.2009.
Na základe výsledkov daňovej kontroly Daňový úrad Považská Bystrica dodatočným platobným výmerom č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009 podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. žalobcovi vyrubil rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2006 v sume XX.XXX,XX €.
Daňové riaditeľstvo SR na základe odvolania žalobcu rozhodnutím č. I/226/1230-126932/2010/990596- r zo dňa 15.12.2010 zrušilo dodatočný platobný výmer č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009 z dôvodu ukončenia daňovej kontroly po zákonom ustanovenej lehote. Svoje rozhodnutie Daňové riaditeľstvo odôvodnilo nálezom Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010 podľa ktorého, ak kontrolná skupina nerešpektovala maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušila tým nielen ust. § 15 ods. 17 zákona zák. č. 511/1992 Zb., ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti v daňovom konaní. Daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a vyhotovený protokol z nej
tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť (a contrario § 29 ods. 4 prvá veta zák. č. 511/1992 Zb.). V takom prípade, že použitý bol, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole o takejto kontrole, je rovnako nezákonné. Z uvedeného dôvodu nebolo potrebné sa zaoberať námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní.
Vzhľadom na zrušenie dodatočného platobného výmeru č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009 rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR rozhodnutím č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010, správca dane začal novú daňovú kontrolu tej istej dane a toho istého zdaňovacieho obdobia za účelom, aby bola daň v správnej výške zistená a vyrubená. Na základe výsledkov tejto daňovej kontroly správca dane vydal dodatočný platobný výmer č. 9312402/5/438757/2012 zo dňa 18.5.2012, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2006 v sume XX.XXX,XX €. Voči tomuto rozhodnutiu sa žalobca odvolal a ako dôvod uviedol nezákonnosť vykonávanej daňovej kontroly vzhľadom na jej duplicitný výkon bez ukončenia prvej daňovej kontroly, z ktorej absentuje rozhodnutie.
Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím č. 1020506/1/1188326/2012/5290-r zo dňa 28.9.2012 zrušilo (druhý) dodatočný platobný výmer č. 9312402/5/438757/2012 zo dňa 18.5.2012 vzhľadom na neukončené daňové konanie vo vzťahu k predchádzajúcej daňovej kontrole začatej dňa 18.8.2008.
Na základe podnetu Finančného riaditeľstva SR na preskúmanie rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010, Ministerstvo financií SR rozhodnutím č. MF/24553/2012-71 zo dňa 27.11.2012 podľa § 77 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) zrušilo rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010, ktorým bol zrušený dodatočný platobný výmer Daňového úradu Považská Bystrica č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009, ktorým bol podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov žalobcovi vyrubený rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie rok 2006 v sume XX.XXX,XX € a vec bola vrátená na ďalšie konanie a rozhodnutie. Rozhodnutie bolo odôvodnené tým, že Daňové riaditeľstvo SR nesprávne aplikovalo názor vyslovený v náleze Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010 bez posúdenia skutočností, ktoré spôsobili prekročenie zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly v nadväznosti na súčinnosť pri jej výkone a jej ukončení zo strany žalobcu. Žalovaný nezákonnosť rozhodnutia Daňového riaditeľstva vidí aj v tom, že Daňové riaditeľstvo SR považuje za bezpredmetné sa zaoberať námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní vzhľadom na vykonávanie daňovej kontroly po zákonom ustanovenej lehote. Daňové riaditeľstvo SR preto podľa názoru žalovaného porušilo ust. § 44 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. z dôvodu, že vec malo správcovi dane vrátiť na ďalšie konanie, t.j. do vyrubovacieho konania.
IV.
Podľa § 1 písm. a) zák. č. 333/2011 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva (ďalej len zák. č. 333/2011 Z.z.), tento zákon upravuje právomoc a pôsobnosť Ministerstva financií Slovenskej republiky (ďalej len "ministerstvo") v oblasti daní, poplatkov a colníctva.
Podľa § 3 ods. 1 zák. č. 333/2011 Z.z., ministerstvo ako ústredný orgán štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva plní tieto úlohy: rozhoduje o odvolaniach proti rozhodnutiam finančného riaditeľstva a preskúmava jeho rozhodnutia v mimoodvolacom konaní podľa osobitných predpisov.
Podľa § 77 ods. 1 veta prvá zák. č. 563/2009 o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákon, (ďalej len daňový poriadok), rozhodnutie, ktoré je právoplatné, okrem daňovej exekučnej výzvy a rozhodnutia o odvolaní proti daňovej exekučnej výzve, môže z vlastného alebo iného podnetu preskúmať druhostupňový orgán; ak ide o rozhodnutie ministerstva, minister na základe návrhu ním určenej osobitnej komisie.
Podľa § 4 ods. 2 písm. b) bod 2 daňového poriadku, osobami zúčastnenými na správe daní sú druhostupňový orgán, ktorým je ministerstvo vo veciach, v ktorých v prvom stupni rozhoduje finančné riaditeľstvo.
Podľa § 15 ods. 1 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov, daňovou kontrolou sa zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje; pri správe daní vykonávanej daňovým úradom alebo colným úradom daňovú kontrolu vykonáva zamestnanec správcu dane podľa § 1a písm. j) prvého alebo druhého bodu na základe poverenia miestne príslušného správcu dane. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov.
Podľa § 15 ods. 10 zák. č. 511/1992 Zb., o výsledku zistenia z daňovej kontroly alebo o určení dane podľa pomôcok vyhotoví zamestnanec správcu dane protokol, ktorý doručí podľa § 17 alebo § 17a kontrolovanému daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie; vo výzve určí dátum prerokovania protokolu, pričom prerokovanie protokolu sa môže uskutočniť až po uplynutí lehoty na vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k tomuto protokolu. Kontrolovaný daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do ôsmich pracovných dní odo dňa jeho doručenia. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt písomne vzdá práva na vyjadrenie k protokolu alebo požiada správcu dane o prerokovanie protokolu v lehote kratšej, ako je určená vo výzve na prerokovanie protokolu, môže zamestnanec správcu dane na požiadanie kontrolovaného daňového subjektu prerokovať protokol aj v kratšej lehote. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt v deň určený vo výzve nemôže zúčastniť na prerokovaní protokolu, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane je oprávnený na základe písomného vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu alebo z vlastného podnetu v protokole opraviť chyby a iné nesprávnosti najneskôr v deň jeho prerokovania s kontrolovaným daňovým subjektom alebo s jeho zástupcom. Vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k protokolu podľa druhej vety vrátane jeho vyhodnotenia správcom dane správca dane zaznamená v dodatku k protokolu. Dodatok k protokolu je súčasťou protokolu.
Podľa § 15 ods. 12 zák. č. 511/1992 Zb., po prerokovaní protokolu protokol podpisuje kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca a zamestnanec správcu dane. Odmietnutie podpisu kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom zamestnanec správcu dane v protokole zaznamená spolu s dôvodom odmietnutia, ak je mu známy. Jedno vyhotovenie protokolu odovzdá zamestnanec správcu dane kontrolovanému daňovému subjektu alebo jeho zástupcovi. Deň prerokovania protokolu sa považuje za deň jeho doručenia. Ak kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca odmietne protokol podpísať alebo prevziať, alebo sa sám alebo jeho zástupca nezúčastní na prerokovaní protokolu v deň určený vo výzve, považuje sa za deň prerokovania a doručenia protokolu deň, ktorý je určený vo výzve na prerokovanie tohto protokolu.
Podľa § 15 ods. 13 veta prvá zák. č. 511/1992 Zb., daňová kontrola je ukončená dňom prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom.
Podľa § 15 ods. 17 veta prvá zák. č. 511/1992 Zb., správca dane ukončí daňovú kontrolu do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného zákona, najviac o 12 mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa odseku 15, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo.
Podľa § 44 ods. 4 zák. č. 511/1992 Zb., o určenom základe dane a vyrubenej dani vyrozumie správca dane daňový subjekt platobným výmerom, ak neustanovuje tento zákon alebo osobitný predpis inak. Rovnako správca dane platobným výmerom vyrozumie daňový subjekt o určenej dani podľa pomôcok a určenej dani dohodou, ak neustanovuje tento zákon alebo osobitný zákon inak.
Podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod prvý zák. č. 511/1992 Zb., ak sa u daňového subjektu vykoná daňová kontrola alebo opakovaná daňová kontrola, správca dane vydá do 15 dní od jej skončenia (§ 15 ods. 13) dodatočný platobný výmer, ak sa daň zistená po daňovej kontrole odlišuje od dane uvedenej v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní alebo hlásení alebo dodatočnom hlásení alebo ak sa daň
zistená po opakovanej daňovej kontrole odlišuje od dane vyrubenej správcom dane po daňovej kontrole, alebo ak sa odlišuje od rozdielu dane v dodatočnom platobnom výmere.
Podľa § 48 ods. 2 zák. č. 511/1992 Zb., odvolací orgán preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť. Pritom nie je odvolací orgán viazaný len návrhmi odvolávajúceho sa a môže zmeniť rozhodnutie odvolaním napadnuté i v neprospech odvolávajúceho sa. V rámci odvolacieho konania môže odvolací orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty.
Podľa § 48 ods. 5 zák. č. 511/1992 Zb., odvolací orgán rozhodnutie preskúma s výnimkou podľa odseku 4. Rozhodnutie v odôvodnených prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie potvrdí. Odvolací orgán rozhodnutie zruší a vec vráti na ďalšie konanie a rozhodnutie, ak sú na to dôvody. Ak odvolací orgán rozhodnutie zruší a vráti vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, správca dane alebo orgán, ktorého rozhodnutie bolo zrušené, je viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu.
Z obsahu súdneho a administratívneho spisu v preskúmavanej veci mal súd nesporne za preukázané, že Daňový úrad Považská Bystrica vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2006, ktorá sa začala 18.8.2008. Lehota na výkon daňovej kontroly bola predĺžená do 18.8.2009 na základe oznámenia Daňového riaditeľstva SR, pracovisko Trenčín. Daňová kontrola bola ukončená zápisnicou o ústnom pojednávaní zo dňa 29.9.2009. Predmetná daňová kontrola bola ukončená po zákonnej lehote v zmysle ust. § 15 ods. 17 zák. č. 511/1992 Zb., čo medzi účastníkmi nebolo sporné. Daňový úrad Považská Bystrica na základe výsledkov daňovej kontroly dodatočným platobným výmerom č. 670/230/41587/09/Kav zo dňa 5.10.2009 žalobcovi vyrubil rozdiel dane z príjmov právnických osôb za zdaňovacie obdobie roku 2006 v sume XX.XXX,XX €. Dodatočný platobný výmer bol na základe odvolania žalobcu rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010 zrušený v zmysle nálezu Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010, pretože daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom, nebola rešpektovaná maximálna dĺžku trvania daňovej kontroly a vyhotovený protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť, a preto nebolo potrebné sa zaoberať námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní.
Na základe podnetu Finančného riaditeľstva SR na preskúmanie rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010, bolo rozhodnutie Daňového úradu SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010 zrušené napadnutým rozhodnutím žalovaného a vec bola vrátená na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu, že Daňové riaditeľstvo SR nesprávne aplikovalo názor vyslovený v náleze Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010 bez posúdenia poskytnutia súčinnosti žalobcu s ohľadom na prekročenie zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly. Predmetné rozhodnutie bolo zrušené aj z dôvodu, že Daňové riaditeľstvo SR sa nezaoberalo námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní žalobcu voči dodatočnému platobnému výmeru.
Predmetom posúdenia súdom bola skutočnosť, či žalovaný bol oprávnený preskúmať rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1230-126932/2010/990596-r zo dňa 15.12.2010 a ak áno, či postupoval správne, keď zrušil rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie.
Preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania je prostriedkom dozoru, ktorý slúži na nápravu právnych pochybení správneho orgánu pri vydaní rozhodnutia. Predpokladom na uplatnenie tohto opravného prostriedku je právoplatnosť rozhodnutia a to bez ohľadu na skutočnosť, či ide o rozhodnutie prvostupňového orgánu alebo druhostupňového orgánu. Ak daňový subjekt zároveň podá aj žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia, súd konanie o žalobe preruší do doby právoplatného rozhodnutia v preskúmavacom konaní, ak príslušný orgán začal preskúmanie rozhodnutia mimoodvolacieho konania. Prednosť v tomto prípade má teda náprava rozhodnutia. Preto pri správe daní má dozor Ministerstva financií SR nad zákonnosťou rozhodnutí vydaných podriadeným orgánom - Finančným riaditeľstvom SR prednosť pred súdnym prieskumom zákonnosti rozhodnutí správnych orgánov.
Podľa názoru súdu kompetencia žalovaného preskúmať rozhodnutia finančného riaditeľstva v mimoodvolacom konaní je jednoznačne daná v zmysle ust. § 3 ods. 1 zák. č. 333/2011Z.z., podľa ktorého Ministerstvo financií SR preskúmava rozhodnutia finančného riaditeľstva v mimoodvolacom konaní. Napadnuté rozhodnutie žalovaného z tohto dôvodu nemožno považovať za nulitné rozhodnutie tak, ako sa domnieva žalobca. Žalovaný preto postupoval správne, keď napadnutým rozhodnutím rozhodol o podnete Finančného riaditeľstva SR na preskúmanie rozhodnutia Daňového riaditeľstva z 15.12.2010 v mimoodvolacom konaní.
Žalovaný po preskúmaní rozhodnutia Daňového riaditeľstva z 15.12.2010 zistil, že predmetné rozhodnutie vychádzalo z nesprávnej aplikácie nálezu Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010. Z uvedeného dôvodu a aj z dôvodu, že Daňové riaditeľstvo sa nezaoberalo námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní, zrušil rozhodnutie Daňového riaditeľstva z 15.12.2010. Krajský súd sa stotožnil s názorom žalovaného, že zákaz prekročiť zákonom ustanovený časový rámec pre výkon daňovej kontroly podľa nálezu Ústavného súdu č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010 platí bezvýnimočne za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu potrebnú súčinnosť (rozsudok NSSR zo dňa 29.1.2009 sp.zn. 3Sžf 1/2009). Daňové riaditeľstvo SR v rozhodnutí zo dňa 15.12.2010 neaplikovalo uvedený názor Ústavného súdu SR a neposúdilo okolnosti ukončenia daňovej kontroly po lehote ustanovenej zákonom v nadväznosti na to, či bola pri výkone daňovej kontroly a najmä jej ukončení zo strany daňového subjektu poskytnutá súčinnosť. Daňové riaditeľstvo SR sa nezaoberalo skutočnosťou, z akého dôvodu bola daňová kontrola ukončená prerokovaním protokolu až dňa 29.9.2009, t.j. viac ako mesiac po uplynutí zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly a či k tomuto prekročeniu lehoty neprispel aj žalobca svojim konaním, resp. nekonaním, čím sa rozumie poskytnutím súčinnosti.
Tento názor prelamuje zásadu vyslovenú tiež v náleze Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.6.2010 - „Ak kontrolná skupina nerešpektovala maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušila tým nielen ust. § 15 ods. 17 zákona o správe daní a poplatkov, ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti v daňovom konaní. Daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a vyhotovený protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť (a contrario § 29 ods. 4 prvá veta zákona o správe daní). V takom prípade, že použitý bol, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole o takejto kontrole, je rovnako nezákonné“. Tento názor však je možné bezvýhradne uplatniť až po tom, čo bude jednoznačne preukázané, že žalobca toto prekročenie zákonnej lehoty na daňové konanie nespôsobil neposkytnutím súčinnosti správcovi dane.
Podľa názoru súdu po zistení dôvodov nezákonnosti rozhodnutia Daňového riaditeľstva, žalovaný nemohol konanie zastaviť, pretože napadnutým rozhodnutím zo dňa 27.11.2012 nedoplnil len výrok, ale vyslovil právny názor, ktorým zaviazal Finančné riaditeľstvo SR postupovať v ďalšom konaní v intenciách nálezu, vyhodnotiť skutočnosti, ktoré prv Daňové riaditeľstvo SR opomenulo - najmä poskytnutú súčinnosť zo strany žalobcu, následne na vyhodnotenie tejto súčinnosti aplikovať, resp. neaplikovať nález Ústavného súdu SR a vysporiadať sa so všetkými odvolacími dôvodmi. Žalovaný preto správne rozhodol, keď vec vrátil Daňovému riaditeľstvu na nové konanie a rozhodnutie.
Súd sa nestotožnil ani s námietkou žalobcu, že napadnuté rozhodnutie je potrebné zrušiť z dôvodu zmätočnosti. Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím č. 1020506/1/1188326/2012/5290-r zo dňa 28.9.2012 samo napravilo chybu, keď zrušilo dodatočný platobný výmer správcu dane č. 9312402/5/438757/2012 zo dňa 18.5.2012 vzhľadom na neukončené daňové konanie vo vzťahu k predchádzajúcej daňovej kontrole začatej dňa 18.8.2008. Teda obnovil sa stav, ktorý bol pred vydaním dodatočného platobného výmeru č. 9312402/5/438757/2012 zo dňa 18.5.2012 a tým sa odstránila zmätočnosť rozhodnutí, ktorá sa oprávnene javila.
Podľa § 250j ods. 1 O.s.p. ak súd po preskúmaní rozhodnutia a postupu správneho orgánu v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe (ďalej len "v medziach žaloby") dospel k záveru, že rozhodnutie a postup správneho orgánu v medziach žaloby sú v súlade so zákonom, vysloví rozsudkom, že sa žaloba zamieta.
Krajský súd v Bratislave konštatuje, že vychádzajúc z vyššie citovaných zákonných ustanovení a z predloženej písomnej dokumentácie žalovaného, po preskúmaní zákonnosti rozhodnutí a postupu
správneho orgánu v medziach žaloby dospel súd k záveru, že správne orgány oboch stupňov riadne zistili skutkový stav veci. Žalovaný správny orgán sa riadne vysporiadal so všetkými dôvodmi uvedenými žalobcom v odvolaní, správne vyhodnotil skutkový a právny stav a vec správne právne posúdil. Rozhodnutie a postup správneho orgánu v medziach žaloby je v súlade so zákonom, a preto súd rozhodol tak, ako je uvedené vo výrokovej časti tohto rozhodnutia.
O trovách konania bolo rozhodnuté podľa § 250k ods. 1 OSP tak, že v konaní neúspešnému žalobcovi, súd náhradu trov konania nepriznal.
Toto rozhodnutie prijal senát Krajského súdu v Bratislave v pomere hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 755/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1.5.2011).
Poučenie:
Proti tomuto rozsudku je možné podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia prostredníctvom Krajského súdu v Bratislave na Najvyšší súd Slovenskej republiky, písomne, dvojmo. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach /§ 42 ods. 3/ uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha. /§ 205 ods. 1 O.s.p./ Pokiaľ zákon pre podanie určitého druhu nevyžaduje ďalšie náležitosti, musí byť z podania zjavné, ktorému súdu je určené kto ho robí, ktorej veci sa týka a čo sleduje, a musí byť podpísané a datované. Podanie treba predložiť s potrebným počtom rovnopisov a prílohami tak, aby jeden rovnopis zostal na súde a aby každý účastník dostal jeden rovnopis, ak je to potrebné. Ak účastník nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, súd vyhotoví kópie na jeho trovy. /§ 42 ods. 3 O.s.p./ Odvolanie proti rozsudku alebo uzneseniu, ktorým bolo rozhodnuté vo veci samej, možno odôvodniť len tým, že a/ v konaní došlo k vadám uvedeným v § 221 ods. 1, b/ konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci, c/ súd prvého stupňa neúplne zistil skutkový stav veci, pretože nevykonal navrhnuté dôkazy, potrebné na zistenie rozhodujúcich skutočností, d/ súd prvého stupňa dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam, e/ doteraz zistený skutkový stav neobstojí, pretože sú tu ďalšie skutočnosti, alebo iné dôkazy, ktoré doteraz neboli uplatnené /§ 205a/, f/ rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci /§ 205 ods. 2 O.s.p./.