Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/252/2013 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1013201910 Dátum vydania rozhodnutia: 14. 01. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Monika Valašíková PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2016:1013201910.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členiek senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Zuzany Mališovej, v právnej veci žalobcu: LOJECT 4, s.r.o., IČO: 45 476 691, Šoltésovej 2, 811 02 Bratislava, právne zastúpený: JUDr. Milan Škultéty, advokát, Ul. 29. augusta 5, 811 08 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/422854/2013/1042 zo dňa 4.9.2013, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutie žalovaného č. 1100302/1/422854/2013/1042 zo dňa 4.9.2013 v spojení s rozhodnutím Daňového úradu Bratislava č. 9104403/5/2649889/13/Nád zo dňa 10.6.2013 zrušuje podľa ust. § 250j ods. 2 písm. a), c), d) O.s.p. a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný je povinný zaplatiť žalobcovi 70,- €, titulom náhrady súdneho poplatku a na účet právneho zástupcu žalobcu JUDr. Milana Škultétyho trovy právneho zastúpenia vo výške 501,58 €, všetko do 30 dní od nadobudnutia právoplatnosti rozsudku. o d ô v o d n e n i e : I. Žalobou, doručenou tunajšiemu súdu dňa 28.10.2013, sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia Finančného riaditeľstva SR č. 1100302/1/422854/2013/1042 zo dňa 4.9.2013, ktorým žalovaný podľa § 68 ods. 6 zákona v nadväznosti na § 165b ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov potvrdil dodatočný platobný výmer Daňového úradu Bratislava č. 9104403/5/2649889/13/Nod zo dňa 10.6.2013, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 6 zákona v nadväznosti na § 165b ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet uvedený v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie jún 2011 v sume XXX.XXX,XX. € a určil vlastnú daňovú povinnosť v sume X.XXX,XX €. Žalobca v žalobe navrhol obidve rozhodnutia žalovaného správneho orgánu zrušiť a vec vrátiť na ďalšie konanie z dôvodu nesprávneho právneho posúdenia veci (§ 250j ods. 2 písm. a) O.s.p.), ďalej z dôvodu, že zistenie skutkového stavu je nedostačujúce na posúdenie veci (§ 250j ods. 2 písm. c) O.s.p.), ďalej z dôvodu nepreskúmateľnosti pre nezrozumiteľnosť, alebo pre nedostatok dôvodov (§ 250j ods. 2 písm. d) O.s.p.) a z dôvodu, že v konaní správneho orgánu bola zistená taká vada, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250j ods. 2 písm. e) O.s.p.). Žalobca v žalobe uvádza, že podstatou tohto sporu sú postup a rozhodnutia príslušných daňových orgánov, ktoré posúdili vadne a účelovo charakter zdaniteľného plnenia, s cieľom nepriznať mu právo na odpočet DPH. Zastáva názor, že Elektráreň je stavbou a žalovaný, ako aj Daňový úrad dospeli k nesprávnemu právnemu názoru, že žalobca nemá nárok na nadmerný odpočet, pretože výstavba Elektrárne vykonaná zahraničným stavebníkom nie je stavba, pričom žalovaný nesprávne aplikoval rozhodnutie ESD vo veci Aktiebolaget a taktiež nezáväzný názor ministerstva. ESD v rozhodnutí Aktiebolaget posudzoval, či položenie podmorského kábla je dodanie tovaru s montážou, alebo či predstavuje dodanie stavby. Žalobca namieta zjednodušený výklad tohto rozhodnutia žalovaným, ktorý len preberá názor vyjadrený v liste ministerstva, bez riadneho aplikovania ním určených kritérií pre posúdenie povahy zdaniteľného plnenia. Pri dodávke fotovoltaickej elektrárne v zmysle rozhodnutia Aktiebolaget vôbec nemusí ísť vždy o dodávku tovarov, alebo dodávky stavby, čím nesúhlasí so spôsobom, akým tento prípad aplikovali správne orgány. Správne orgány sa v napadnutých rozhodnutiach venovali len otázke, či je pojem ,,stavba“ uvádzaný v Stavebnom zákone identický s pojmom ,,stavba“ podľa zákona o DPH. Ako podporujúci argument uviedol bod 29 rozhodnutia ESD BLV Wohn: ,,je nesporné, že označenie plnenia za ,,dodanie tovaru“ alebo ,,poskytnutie služby“ predstavuje komplexné posúdenie, ktoré sa musí zakladať na zásade analýzy jednotlivých prípadov“, z čoho vyplýva, že žalovaný mal v zmysle Aktiebolaget a BLV Wohn riadne zistiť skutkový stav aplikujúc všetky kritériá, a teda čo tvorí prevažnú časť celkových nákladov predmetného plnenia, v čom konkrétne spočívajú služby dodávateľa, či došlo k zmene povahy tovaru, a či bolo plnenie prispôsobené špecifickým potrebám žalobcu, keďže Elektráreň nie je jeden solárny panel, ktorý sa montuje na strechu (a teda dodanie tovaru s inštaláciou na strechu), čo žalovaný nespravil. Žalobca zastáva názor, že daňové orgány mali primerane aplikovať do oblasti daňových predpisov definície, „stavby“ rešpektujúc závery rozhodnutia Aktiebolaget. Žalobca tiež uvádza, že Daňový úrad a Finančné riaditeľstvo nepriznaním práva na odpočet DPH porušili svoju existujúcu prax, legitímne očakávania žalobcu opakovane potvrdené Daňovým riaditeľstvom, ako i princíp právnej istoty z dôvodu, že žalovaný vôbec neodôvodnil, prečo existujúca prax daňových orgánov nie je v prípade žalobcu relevantná, a to najmä v súvislosti so stanoviskom Daňového riaditeľstva, kde poukázal na to, že podľa právnej vety existujúceho judikátu „stanovisko nie je možné aplikovať z dôvodu, že sa jedná o stanovisko pre iný daňový subjekt“. Podľa žalobcu žalovaný nesprávne interpretoval túto judikatúru a zdôraznil len prvú časť judikovanej právnej vety. Stanovisko Daňového riaditeľstva však nebolo ponímané vo všeobecnej rovine, ale adresovalo konkrétne situácie, identické so žalobcom. Aplikačná prax správcu dane, vyjadrená v takýchto stanoviskách (bez ohľadu na to, pre aký subjekt boli vydané a či sú záväzné), má byť v identických prípadoch identická. Tvrdenie, že stanovisko Daňového riaditeľstva bolo vydané pre iný subjekt preto žalobca pokladá za bezobsažné a zastáva názor, že mohol podľa neho postupovať a v dobrej viere očakávať, že Daňový úrad bude konzistentne s ním, a teda konzistentne s vlastnou praxou považovať dodanie fotovoltaickej elektrárne za dodanie stavby. Žalobca tvrdí, že sa na jeho prípad mal použiť novelizovaný zákon o DPH, nesúhlasí s tým, ako príslušné orgány posúdili dodanie fotovoltaickej elektrárne, od ktorého sa odvodzujú ďalšie dôležité podmienky pre odpočítanie dane. Taktiež nerozporuje právo, ale postup orgánov, ktoré zmenili svoju aplikačnú prax ohľadom zákona o DPH a dodanie fotovoltaickej elektrárne posúdili bez rešpektovania legitímnych očakávaní žalobcu. Žalobca zastáva názor, že aplikačná prax správcov dane a stanovisko Daňového riaditeľstva boli spôsobilé vytvoriť legitímne očakávania daňových subjektov vrátane žalobcu, čo potvrdzuje aj neskoršie Metodické usmernenie I, podľa ktorého ,,prípadné doterajšie odlišné postupy pri zdaňovaní (výstavby elektrární) v tuzemsku odporúča (Daňové riaditeľstvo) nepozastavovať s tým, že dotknuté zdaniteľné osoby by mali byť oboznámené s postupom uvedeným v tomto stanovisku“, ako aj Metodické usmernenie II, v ktorom Daňové riaditeľstvo podrobne vysvetľuje konkrétnu situáciu žalobcu, z ktorého vyplýva, že „pokiaľ daňový subjekt nemal možnosť oboznámiť sa so zmenou stanoviska Daňového riaditeľstva SR a s postupom uplatňovaným pri dodaní fotovoltaickej elektrárne na kľúč po 14.4.2011, oddelenie metodiky nepriamych daní zastáva názor, že by sa nemal pozastavovať postup dotknutých platiteľov dane. To znamená, že daň z dodania fotovoltaickej elektrárne by mala odviesť nemecká spoločnosť registrovaná pre DPH podľa § 5 zákona o DPH v tuzemsku a kontrolovaný platiteľ dane by mal mať nárok na odpočítanie dane uplatnenej nemeckou spoločnosťou, ak spĺňa podmienky na odpočítanie dane podľa § 49 až 51 zákona o DPH.“ V tejto súvislosti žalobca namieta, že žalovaný zľahčuje existenciu Metodického usmernenia II Daňového riaditeľstva, uverejneného na základe dopytu vo veci LOJECT 1, keďže dopyt poukazoval na skutočnosť, že usmernenie bude aplikované na prípady LOJECT 1 až 6, ktoré sú skutkovo a právne identické. Žalobca uzatvoril Zmluvu o výstavbe pred 14. aprílom 2011, podľa Metodického usmernenia II Daňového riaditeľstva mali byť rešpektované legitímne očakávania LOJE, ktorý mohol odpočítať daň. Žalovaný sa po prvý krát vyporiadal s vyššie uvedeným usmernením až vo vyjadrení žalovaného a uviedol, že žalobca nemal v čase po novelizácii zákona o DPH „fyzicky rozpracované procesy“, na ktoré by mal povinnosť prihliadať, a teda ich nepozastavovať. Žalovaný ich vníma ako „rozpracované procesy dodania tovaru (panelov)“, a teda ich vykladá reštriktívne ako „fyzické procesy“, čo žalobca pokladá za nesprávny výklad. Správne orgány nerešpektovali judikované uplatnenie princípu právnej istoty vo vzťahu k DPH, keďže zmenili názor ohľadom povahy zdaniteľného plnenia, čím sa ich postup stal nepredvídateľný a porušil smernicu. Žalobca ďalej namietal, že rozhodnutie o odvolaní nie je dostatočne odôvodnené, keďže správny orgán sa nevysporiadal so všetkými námietkami vznesenými žalobcom v odvolaní, a to najmä s námietkou týkajúcou sa zjavnej svojvôle v prospech vhodnejšieho záujmu daňovej správy a taktiež s námietkou, že rozhodnutie porušuje zásady neutrality DPH, pričom žalovaný bez vysvetlenia tvrdí, že priznanie odpočtu by ju porušilo. Žalobca pokladá napadnuté rozhodnutia za arbitrárne, ktoré odopierajú jeho právo na odpočet DPH na vstupe čo zjavne odporuje pravidlu daňovej neutrality, ktoré garantuje Smernica. Zásada neutrality vylučuje, aby žalobca, ktorý odviedol DPH na vstupe, si nemohol uplatniť právo na jeho odpočet z dôvodu, že stavebník neodviedol DPH do štátneho rozpočtu. Žalobca poukázal na judikatúru ESD vo veci C-392/09, podľa ktorej systém odpočítaní má za cieľ úplne zbaviť podnikateľa bremena DPH splatnej alebo zaplatenej v rámci všetkých jeho hospodárskych činností. Spoločný systém DPH má zaručiť neutralitu, čo sa týka daňového bremena všetkých hospodárskych činností, bez ohľadu na účely a výsledky týchto činností, pod podmienkou, že v zásade podliehajú DPH. Žalobca zastáva názor, že Daňový úrad a Daňové riaditeľstvo nemôžu posudzovať právo žalobcu na odpočet DPH podľa toho, či si stavebník splnil, alebo nesplnil svoju daňovú povinnosť, rozhodné by malo byť, či si splnil svoju povinnosť žalobca a z toho dôvodu pokladá opačný výklad za obmedzenie práva na odpočet, ktoré zásada neutrality DPH zakazuje. Správca dane v snahe jednoduchšie odviesť daň opomenul svoju povinnosť voči stavebníkovi, stavebníka síce vyzval k vynulovaniu daňovej povinnosti, avšak odoprel žalobcovi právo založené legitímnymi očakávaniami na odpočet DPH. Takýmto nezákonným postupom a rozhodnutím v konečnom dôsledku správca dane zavinil neodvedenie dane od stavebníka, čo však správca dane nemôže kompenzovať odopretím práva žalobcu na odpočet DPH. Podľa žalobcu vynulovanie daňovej povinnosti z podnetu daňových orgánov priznal aj sám žalovaný: „podaných dodatočných daňových priznaní za máj a jún 2011 stavebníka a podania stavebníka s názvom Informácia k podaným dodatočným daňovým priznaniam zo dňa 14.03.2012 je zrejmé, že stavebník, prijal závery správcu dane pri kontrole odberateľov LOJECT 1 - LOJECT 6 s.r.o., a to, že stavebníkovi z titulu dodania FVE nevznikla žiadna daňová povinnosť a predmetné faktúry majú byť vystavené bez dane.“ Podľa žalovaného je nepochybné, že stavebník pristúpil k stornu alebo oprave faktúr, a preto žalovaný už túto pohľadávku neeviduje. Aj keď žalovaný uvádza, že sa jedná o novú a zásadnú skutočnosť, toto tvrdenie v zásade zodpovedá tvrdeniam žalobcu. V tejto súvislosti žalobca uviedol, že vie o aktivitách stavebníka po dodaní stavby len to, čo je uvedené v administratívnych spisoch a nemal informácie o údajnom storne/oprave faktúr. Žalobca zastáva názor, že Daňový úrad totiž v rozpore s Metodickým usmernením I a II (zdaniť stavebníka a umožniť odpočet LOJECTU) uprednostnil (v duchu listu Ministerstva nabádajúceho na „výhodnejšie riešenie z pohľadu daňovej správy“) postup, kedy neprizná nadmerný odpočet namiesto toho, aby v súlade so zákonom o DPH a legitímnymi očakávaniami odpočet priznal a daň vyrubil u stavebníka. Poukázal tiež na to, že do podania dodatočného daňového priznania stavebníka a napriek skončeniu daňových kontrol u LOJECT 1 - 6 daňové orgány naďalej registrovali nezaplatenú daň na strane stavebníka. Žalobca zastáva názor, že od počiatku daňovej kontroly sa žalovaný pokúša vytvoriť o žalobcovi obraz, že jeho konanie má znaky nezákonného postupu, prípadne až zneužitiu práva. Žalobca sa ohradzuje voči takýmto ničím nepodloženým podozreniam. Už protokol z daňovej kontroly a zrušený dodatočný platobný výmer uvádzali niekoľko alternatív, na základe ktorých nechcel Daňový úrad priznať právo na odpočet dane. Jednou z alternatív bolo práve takéto domnelé porušenie zákona o DPH (podvod), avšak nebolo podložené ani jediným dôkazom správcu dane. Právny poriadok nepripúšťa, aby daňový orgán odňal (zamietol) zdaniteľnej osobe právo odpočítať hodnotu DPH iba s odôvodnením, že osoba, ktorá vystavila faktúru na zdaniteľné plnenie, alebo jeden z jej poskytovateľov, sa dopustili nezákonnosti. Naopak, správca dane je zaťažený povinnosťou tejto osobe preukázať jej vedomosť, že konkrétne plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane, je súčasťou daňového podvodu z jej strany alebo zo strany iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. Preto žalobca považuje takéto ničím nepodložené podozrenia za pokus o zastieranie nezákonnosti na strane žalovaného. Daňové riaditeľstvo v závere protokolu z daňovej kontroly žalobcu samo uznalo, že by akceptovalo odpočítanie dane (a všeobecne postup LOJECTU), ak by stavebník zaplatil daň (alebo by sa nestal údajne „úmyselne“ platobne neschopným). Nezaplatenie dane zo strany stavebníka však nemožno klásť na vinu žalobcovi. Žalobca sa odvolal na rozsudky Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 3Sžf/101/2008, 8Sžo 390/2009 a rozhodnutia Európskeho súdneho dvora vo veci C-395/11, BLV Wohn, vo veci C-288/07, Isle of Wight Council, vo veci C-347/06, ASM Brescia, vo veci C-392/09, Uszodaépító kft proti APEH K?zponti Hivatal Hatósági F?osztály, vo veci C-368/09, Pannon Gép Centrum kft proti APEH K?zponti Hivatal Hatósági F?osztály. Vzhľadom na uvedené navrhol žalobca napadnuté, ako aj prvostupňové rozhodnutie zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. II. Žalovaný vo vyjadrení, ktoré súdu doručil dňa 2.12.2013, navrhoval žalobu zamietnuť a žalobcovi nepriznať náhradu trov konania. Žalovaný zastáva názor, že rozhodnutím správcu dane nedošlo k porušeniu zásady daňovej neutrality, porušeniu zásady právnej istoty, nedošlo k žiadnemu nezákonnému zásahu do dobromyseľného práva daňového subjektu na vrátenie nadmerného odpočtu a nebolo porušené ústavné právo daňového subjektu na inú právnu ochranu. Tvrdenia žalobcu nie sú podložené žiadnymi zákonnými argumentmi. Z predloženého spisového materiálu podľa žalovaného vyplýva, že správca dane preverením predložených dokladov, ktoré daňový subjekt predložil v priebehu výkonu daňovej kontroly, zistil, že daňový subjekt si uplatnil právo na odpočítanie dane v celkovej sume XXX.XXX,XX €, ktoré doložil faktúrami č. FD11004 zo dňa 30.06.2011, č. FD11006 zo dňa 16.05.2011, vyhotovené zahraničnou osobou - dodávateľom: Solarhybrid AG, An der Schachtbahn 18, 044 20 Markranstädt, Nemecko, IČ DPH: SK4020317037. Žalovaný uviedol, že predmetom dodania boli zdaniteľné obchody - technické zariadenie a montážne práce pre fotovoltaickú elektráreň v Dolnom Badíne. Žalovaný k námietkam žalobcu uviedol, že žalobca mal postupovať podľa schválenej novely zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, ktorú Národná rada Slovenskej republiky schválila dňa 30. novembra 2010 zákon číslo 490/2010 Z.z., ktorým sa zmenil a doplnil zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, ktorý nadobudol účinnosť od 01.01.2011 a nie platnou legislatívou z mája 2008, tak ako to uvádza žalobca v podanej žalobe. Žalovaný nemôže akceptovať ani tvrdenie žalobcu, že v danom prípade vychádzal zo stanoviska Daňového riaditeľstva SR, pretože z predloženého spisového materiálu nevyplýva skutočnosť, žeby žalobca požiadal DR SR o stanovisko k posúdeniu zriadenia a dodania fotovoltaickej elektrárne z pohľadu DPH. Žalobca sa opiera o stanovisko DR SR, ktoré nebolo pre žalobcu, ale bolo vypracované na základe požiadavky iného daňového subjektu, ktorý dňa 28.12.2010 požiadal DR SR o zaujatie stanoviska, ako sa má z pohľadu zákona o DPH posudzovať zriadenie a dodanie slnečnej fotovoltaickej elektrárne na kľúč, kde Odbor služieb pre verejnosť Daňového riaditeľstva SR dňa 18.1.2011 zaujal stanovisko, že fotovoltaická elektráreň sa v zmysle stavebného zákona považuje za stavbu, pri dodaní ktorej sa miesto dodania určí podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH. S rovnakou otázkou sa tento daňový subjekt obrátil aj na Ministerstvo financií SR, ktoré listom č. MF/7055/2011-731 zo dňa 20.1.2011 zaujalo stanovisko, že podľa všetkého pôjde v uvedenom prípade o dodanie tovaru s inštaláciou a montážou a miesto dodania fotovoltaickej elektrárne sa určí podľa § 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH, pričom osoba povinná platiť daň v tuzemsku sa určí podľa § 69 ods. 2 zákona o DPH. Vzhľadom na odlišné posúdenie predmetného plnenia a osoby povinnej platiť daň Ministerstvom financií SR a Daňovým riaditeľstvom SR bola zo strany Daňového riaditeľstva SR predložená na Ministerstvo financií SR žiadosť o usmernenie s cieľom zabezpečiť jednotný výklad predmetnej problematiky. Na základe tejto žiadosti Ministerstvo financií SR zaujalo stanovisko dňa 4.4.2011, ktoré sa v podnete uvádza. Daňové riaditeľstvo SR po obdržaní stanoviska Ministerstva financií SR zaslalo dňa 27.4.2011 dotknutému daňovému subjektu informáciu k pôvodne vydanému stanovisku zo dňa 18.1.2011 a upozornilo ho na skutočnosť, že problematika dodania fotovoltaickej elektrárne na kľúč v SR zahraničnou osobou z pohľadu zákona o DPH bola opätovne riešená a po konzultácii s Ministerstvom financií SR bolo zaujaté stanovisko, že v prípade dodania funkčnej fotovoltaickej elektrárne ide o dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou a v prípade dodania fotovoltaickej elektrárne zahraničnou osobou, ktoré je dodaním tovaru s inštaláciou alebo montážou, prechádza daňová povinnosť na zdaniteľnú osobu podľa § 69 ods. 2 zákona o DPH ako príjemcu plnenia. Žalovaný v súvislosti s aplikáciou stanoviska Daňového riaditeľstva SR, ktoré bolo vypracované pre iný daňový subjekt, o ktoré sa žalobca opiera v podanej žalobe, poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR 5Sžf/58/2012, v ktorom sa najvyšší súd v súvislosti aplikáciou stanoviska (v danom prípade vydaného MF SR) stotožnil s názorom žalovaného a to, že: „stanovisko nie je možné aplikovať z dôvodu, že sa jedná o stanovisko pre iný daňový subjekt a je ponímané vo všeobecnej rovine“. Žalobca Zmluvu s hlavným dodávateľom - nemeckou spoločnosťou Solarhybrid AG, An der Schachtbahn 18, 044 40 Makeranstädt na výstavbu solárnej elektrárne v Dolnom Badíne uzatvoril po prijatí novely zákona, a to dňa 29.03.2011 a nie pred prijatím novely zákona, čiže pred prijatím novely zákona nemal rozpracované žiadne procesy dodania tovaru (solárnych panelov) s deklarovaným dodávateľom, a preto jeho tvrdenia, že Ministerstvo financií SR v rozpore s uvedenými kritériami zdôraznilo, že ak zahraničný subjekt vykoná stavbu elektrárne pre slovenský subjekt (na Slovensku), tak pôjde „jednoznačne“ o dodanie „tovaru“ a nie „stavby“ a pôjde o výhodnejšie riešenie z pohľadu daňovej správy, je zavádzajúce, pretože v danom prípade samotné procesy dodania a montáž solárnych panelov sa zrealizovali podľa žalobcom predložených dokladov (faktúr) až v mesiaci máj a jún 2011, z čoho je zrejmé, že zúčastnené strany nemali v danej veci fyzicky rozpracované žiadne procesy, ktoré by museli pozastaviť. Žalovaný k tvrdeniu žalobcu, že stanovisko Daňového riaditeľstva SR nemá oporu v žiadnom všeobecne záväznom daňovom predpise, ani v legislatíve Európskej únie, resp. v rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-111/05 Aktiebolaget NN a ani v smernici 2006/112/ES, na ktorú sa tento rozsudok odvoláva v prvom rade uvádza, že právnym rámcom pre vydanie rozsudku vo veci Aktiebolaget bola šiesta smernica Rady 77/388/EHS o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu - spoločný systém dane z pridanej hodnoty, ktorá bola od 1.1.2007 nahradená smernicou Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty. Keďže zákon o DPH neustanovuje, čo sa rozumie stavbou, vychádza sa z príslušných ustanovení stavebného zákona, ktorý definuje stavbu ako konštrukciu postavenú stavebnými prácami, ktorá je pevne spojená so zemou. Vychádzajúc však z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci Aktiebolaget žalovaný poukazuje na bod 35 tohto rozsudku, v ktorom Súdny dvor EÚ uvádza, že hmotná vec (kábel z optických vlákien) môže byť predmetom inštalácie alebo montáže bez toho, aby plnenie nevyhnutne nestratilo svoju kvalifikáciu „dodávky tovaru“. Ustanovenie článku 8 ods. 1 písm. a) šiestej smernice pojednávajúce o mieste dodania tovaru nerozlišuje medzi spôsobmi inštalácie, z čoho vyplýva, že pripojenie hnuteľnej veci k zemi nemusí nevyhnutne spadať pod pojem „stavebné práce“ podľa článku 5 ods. 5 šiestej smernice. V nadväznosti na uvedené žalovaný nevidí dôvod rozlišovať medzi posúdením dodania kábla z optických vlákien vrátane ich inštalácie a posúdením dodania fotovoltaických panelov vrátane ich inštalácie. Žalovaný zastáva názor, že stanoviská vydané k posúdeniu dodania fotovoltaických elektrární z pohľadu dane z pridanej hodnoty sú v súlade so závermi rozsudku Súdneho dvora vo veci Aktiebolaget, ktorý je okrem iného oprávnený zabezpečovať výklad šiestej smernice, teraz smernice 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty. Vzhľadom na uvedené nie je možné súhlasiť s tvrdím žalobcu, že stanovisko Daňového riaditeľstva SR nemá oporu v žiadnom záväznom predpise o dani z pridanej hodnoty. Poukázal na skutočnosť, že pre uplatnenie dane z pridanej hodnoty nie je podstatné, že slovenský právny poriadok neupravuje definíciu pojmu tovar. Rozhodujúca v danom prípade je definícia tovaru uvedená v zákone o DPH na základe transpozície šiestej smernice (teraz smernica 2006/112/ES) a na základe ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ. Zákon o DPH pojem stavba nedefinuje a výklad pojmov použitých v oblasti DPH, tak môže vo všeobecnosti vykonávať iba ESD prostredníctvom svojich judikátov. V zmysle uvedeného správca dane aj postupoval, keď zdaniteľnú transakciu definoval v súlade so stanoviskom MF SR, vydaným práve na základe judikátu ESD. V súvislosti so zriadením fotovoltaickej elektrárne sa vyžaduje stavebné povolenie, nie je pre posúdenie podstaty transakcie rozhodujúce. Z európskej legislatívy a ani zo zákona o DPH nevyplýva, že ak je vydané stavebné povolenie podľa príslušných predpisov, nemôže v zmysle zákona o DPH ísť o dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou. Podľa žalovaného závery MF SR, že pri dodávkach FVE ide vždy o dodanie tovaru s inštaláciou, nie sú v žiadnom prípade v rozpore so smernicou Rady 2006/112/ES a ani so závermi rozsudkov ESD, ale práve naopak, sú v súlade s nimi. Pokiaľ žalobca v žalobe poukázal na Rozhodnutie ESD vo veci C-395/11 (BVL 2 Wohn - und Gewerbebau GmbH), z ktorého cituje z bodu 29 nasledovné: „je nesporné, že označenie plnenia za „dodanie tovaru“ alebo „poskytnutie služby“ predstavuje komplexné posúdenie, ktoré sa musí zakladať na zásade analýzy jednotlivých prípadov“. Žalovaný k tomuto tvrdeniu uvádza, že v danom prípade sa ESD nezaoberal dodaním fotovoltaickej elektrárne pre spoločnosť LOJECT 5 s.r.o., ale zaoberal sa s návrhom, ktorý bol podaný v rámci sporu medzi BLV Wohn und Gewerbebau GmbH (ďalej len „BLV“) a Finanzamt Lüdenscheid (ďalej len „Finanzamt“), predmetom bola daň z pridanej hodnoty, ktorú bola povinná uhradiť spoločnosť BLV za výstavbu budovy, ktorú pre ňu vykonala druhá spoločnosť a zo záverov rozsudku ESD C-395/11 jednoznačne vyplýva, že predmetné rozhodnutie je záväzné pre Spolkovú republiku Nemecko. Rozsudky Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a rozsudky ESD sa nemôžu zovšeobecniť a paušalizovať, pretože každý prípad má svoje špecifiká a dajú sa aplikovať len na presne totožný prípad. Rozhodnutie je individuálnym právnym aktom záväzným pre tých, ktorým je určené. V danom prípade bol rozsudok ESD určený Spolkovej republike Nemecka, a preto žalovaný tvrdenie žalobcu, že správca dane pri hodnotení skutkového stavu mal vychádzať aj z Rozhodnutia ESD - C-395/11, považuje za nedôvodné. Podľa rozsudku Najvyššieho súdu SR 2Sžf/19/2011: „Pokiaľ sa žalobca v daňovom konaní alebo v súdnom prieskumnom konaní odvolával na niektoré rozsudky Súdneho dvora, bolo jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov Súdneho dvora a nielen uvádzať niektoré právne závery v týchto rozsudkoch uvedené“. K tvrdeniu žalobcu, že daňové orgány mali primerane aplikovať do oblasti daňových predpisov definície „stavby“, rešpektujúc závery rozhodnutia Aktiebolaget (podrobné zdôvodnené na strane 6 a 7 tohto vyjadrenia) a svoje tvrdenie opiera o rozsudok Najvyššieho súdu SR 3Sžf 101/2008, v ktorom najvyšší súd konštatuje, že „aplikovať do oblasti daňových predpisov, definície použité inými, súkromnoprávnymi právnymi predpismi možno iba primerane. Napr. legálnu definíciu súčasti veci podľa § 120 ods. 1 občianskeho zákonníka tak, ako to urobil súd prvého stupňa je možné iba v prípade, ak neodporuje ust. § 2 ods. 6 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a ak je v materiálnom súlade s daňovými zákonmi. Zabezpečenie materiálneho súladu pri výklade daňových predpisov je predmetom zákonnosti súdneho výkladu daňových predpisov, ako aj následných výkladov daňových predpisov zabezpečovaných metodickými pokynmi ministerstva financií, ktoré však nemožno hodnotiť ako pramene práva, ale iba ako výkladové pomôcky pri aplikácii zákona. Pokyn ako výkladová pomôcka je obsahovo použiteľný i pri výklade nadväzujúcich právnych predpisov o daniach z príjmov“. Žalovaný poukazuje na skutočnosť, že v danom prípade najvyšší súd neposudzoval dodanie tovaru s inštaláciou zahraničnou osobou, ale posudzoval uplatnenie odpisov zo stavebnej časti hmotného majetku do daňových nákladov iného daňového subjektu a nie žalobcu. K námietke žalobcu, že daňové orgány mali v zmysle rozhodnutí Aktiebolaget (podrobne zdôvodnené na strane 6 a 7 tohto vyjadrenia) a BLV Wohn (v danom prípade nebola predmetom dodania fotovoltaická elektráreň, ale budova) riadne zistiť skutkový stav aplikujúc všetky kritériá, a teda, čo tvorí prevažnú časť celkových nákladov predmetného plnenia, v čom konkrétne spočívajú služby dodávateľa, či došlo k zmene povahy tovaru a či bolo plnenie prispôsobené špecifickým potrebám LOJECTU, žalovaný uvádza, že správca dane pri hodnotení dôkazov vychádzal z dokladov, ktoré mu ako dôkazné prostriedky (zmluva, faktúry, vyjadrenia...) v priebehu výkonu daňovej kontroly predložil žalobca. Taktiež súhlasí so žalobcom, že elektráreň nie je len jeden solárny panel, ktorý sa namontuje na strechu, to ani správca dane nikdy netvrdil, pretože z dostupných zdrojov je zrejmé, že slnečná (solárna) fotovoltaická elektráreň je zložená z viacerých panelov, ktoré zabezpečujú premenu slnečného žiarenia na elektrickú energiu na princípe fotoelektrického javu. Fotovoltaické články (kolektory) sú umiestňované na podpornej konštrukcii pevného trojuholníkového rámu, ktorá je spojená so zemou kotviacimi prvkami (pilótami, závrtnými skrutkami a pod.) so sklonom pod konkrétnym uhlom. Žalovaný zastáva názor, že správca dane v danej veci dostatočne zistil skutkový stav, keď z predloženej zmluvy zistil, že žalobca si od dodávateľa - zahraničnej osoby objednal výstavbu solárnej elektrárne a zároveň aj podľa dodávateľských faktúr je zrejmé, že dodávateľ deklaroval dodanie stavebno- konštrukčné práce, ktoré súviseli s pripojením inštalovaním invertorov energie a transformátorov. Analyzovať jednotlivé prípady, tak ako to tvrdí žalobca v podanej žalobe, v daných prípadoch nebolo nutné, pretože vo všetkých obchodných prípadoch išlo o dodanie tovaru, ktorý bol jednoznačne stavebníkom - zahraničnou osobou nainštalovaný v mieste dodania na podporné konštrukcie na území SR, a preto bol povinný predmet plnenia zdaniť podľa § 69 ods. 2 zákona o DPH príjemca plnenia, t.j. LOJECT 4 s.r.o.. Žalovaný nesúhlasí s tvrdením žalobcu, že stavebník dodal elektráreň - stavbu s miestom dodania podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH a že bol povinný priznať a odviesť daň v zmysle § 69 ods. l zákona o DPH, pretože predmetom dodania bol tovar spojený s inštaláciou a nie budova - stavba, ako to deklaruje žalobca. Podľa platnej legislatívy (od 01.01.2011) zahraničná osoba nebola povinná priznať a odviesť daň z pridanej hodnoty z deklarovaných zdaniteľných obchodov, pretože v danom prípade zodpovedný za odvedenie DPH z dodaného tovaru s montážou a inštaláciou bol podľa § 69 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, žalobca. Žalovaný zastáva názor, že uznanie nároku na odpočítanie dane (u všetkých spoločností LOJECT 1 s.r.o. až LOJECT 6 s.r.o.) by tak v danom prípade znamenalo na druhej strane neoprávnené a nezákonné odčerpanie neodvedenej DPH žalobcom v sume X.XXX.XXX,XX € zo štátneho rozpočtu SR. Podľa žalovaného odopretie práva na odpočet DPH na vstupe neodporuje pravidlu daňovej neutrality, tak ako to uvádza žalobca v podanej žalobe, pretože uznanie nároku na odpočítanie dane správcom dane by v danom prípade znamenalo nielen porušenie zásady daňovej neutrality v oblasti DPH zo strany správcu dane, ale aj neoprávnené a nezákonné odčerpanie neodvedenej DPH zo štátneho rozpočtu SR. Žalovaný sa stotožnil s právnym názorom správcu dane a to, že v zmysle § 69 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty účinného od 01.01.2011, podľa ktorého zdaniteľná osoba, ktorá má sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko v tuzemsku, je povinná platiť daň pri službách uvedených v § 16 ods. 1 až 4, 10 a 11 a pri tovare dodanom s inštaláciou alebo montážou, ktoré jej dodala zahraničná osoba z iného členského štátu alebo zahraničná osoba z tretieho štátu, ak miesto dodania služby alebo tovaru je v tuzemsku. Nemecká spoločnosť Solarhybrid AG nemala vystaviť faktúry s daňou, daňová povinnosť sa v uvedenom prípade prenáša na príjemcu, t. j. na slovenskú spoločnosť LOJECT 5 s.r.o., ktorá bola povinná tzv. samozdaniť, t. j. priznať daň v zmysle § 69 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty s následným právom na odpočítanie v zmysle § 49 ods. 2 písm. b) zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov pri splnení zákonom stanovených podmienok. Daňová povinnosť od 01.01.2011 sa prenáša na prijímateľa (zdaniteľnú osobu) aj v prípade, ak má zahraničný dodávateľ slovenské identifikačné číslo ako platiteľ DPH. Žalovaný sa nestotožňuje s námietkou žalobcu, že stavebník - dodávateľ - nemecká spoločnosť Solarhybrid AG, An der Schachtbahn 18, 044 40 Makeranstädt, ktorý je registrovaný podľa § 5 zákona o DPH mal pod dohľadom správcu dane odviesť daň štátu, pretože daň z pridanej hodnoty mal podľa platnej legislatívy priznať a odviesť do ŠR podľa ustanovenia § 69 ods. 2 zákona o DPH žalobca a nie zahraničná osoba - spoločnosť Solarhybrid AG. K námietke žalobcu týkajúcej sa procesného postupu správcu dane, žalovaný uviedol, že správca dane postupoval v súlade so všeobecne záväznými predpismi v zmysle § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Správca dane dodržal zásadu zákonnosti, chránil záujmy štátu a obcí a pritom dbal na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňového subjektu a iných osôb. Podľa žalovaného správca dane v odôvodnení vydaného rozhodnutia sa vysporiadal so všetkými skutkovými aj právnymi otázkami, ktoré majú význam pre posúdenie deklarovaných zdaniteľných obchodov a zároveň uviedol zákonné ustanovenia, na základe ktorých dospel v danej veci k správnemu právnemu záveru, a preto navrhuje žalobu zamietnuť. III. Krajský súd v Bratislave, preskúmal napadnuté rozhodnutia v rámci žalobných dôvodov (§ 249 ods. 2 O.s.p.) a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná a rozhodol o nej rozsudkom zo dňa 02.07.2014 sp. zn. 1S 252/2013-115 tak, že preskúmavané rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím zrušil a veci vrátil žalovanému na ďalšie konanie. O odvolaní rozhodol Najvyšší súd SR uznesením zo dňa 09.06.2015 sp. zn. 3Sžf/100/2014 tak, že rozsudok tunajšieho súdu sp. zn. 1S 252/2013-115 zo dňa 02.07.2014 zrušil a vec vrátil súdu prvého stupňa na ďalšie konanie. Z uznesenia Najvyššieho súdu SR vyplýva právny názor, že „Krajský súd po vyhodnotení rozsudku SDEU C-219/12 v spojení s návrhmi Generálnej advokátky Sharpston, ktoré boli podkladom rozsudku, musí zvážiť, či rozsudok súdneho dvora dáva odpoveď na všetky relevantné otázky pre predmet konania. Ak chýba komplexný právny základ aplikovateľného práva EU, súd nemôže pokračovať v konaní. Ide o špecifickú situáciu, kedy absentuje prameň práva EU. Z tohto dôvodu sa povinnosť položenia prejudiciálnej otázky nevyhnutne vzťahuje už na konanie pred súdom prvého stupňa. V opačnom prípade by krajský súd rozhodoval bez existujúceho právneho základu. Rozsudky súdneho dvora EU majú účinky ex tunc. Tieto pravidlá národný súd nemôže meniť, ale musí z nich vychádzať. Procesný prenos položenia prejudiciálnej otázky už do štádia prvostupňového konania bol judikovaný uznesením Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf/27/2013 zo dňa 01.08.2014 na základe judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky a bol realizovaný Krajským súdom v Košiciach napr. uznesením 7S/21/2012-94 zo dňa 25.02.2015 vo veci Kovozber s.r.o. c/a Daňový úrad Košice prebiehajúce konanie C-120/15“. Krajský súd v Bratislave opätovne preskúmal napadnuté rozhodnutie a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu. Z obsahu priloženého administratívneho spisu súd zistil, že Daňový úrad Bratislava I vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty LOJECT 4 s.r.o., Šoltésovej 2, 811 08 Bratislava, IČO: 45 476 691, DIČ: 2023030119, IČ DPH: 2023030119 kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie jún 2011. Daňový subjekt (žalobca) si uplatnil právo na odpočítanie dane v celkovej sume XXX.XXX,XX. €, ktoré doložil faktúrami č. FD11009 zo dňa 02.05.2011 a č. FD11016 zo dňa 28.06.2011 a FD 11017 zo dňa 30.6.2011, vyhotovené zahraničnou osobou - dodávateľom: Solarhybrid AG, An der Schachtbahn 18, 044 20 Markranstädt, Nemecko, IČ DPH: SK4020317037. Podľa predložených faktúr predmetom dodania boli zdaniteľné obchody - technické zariadenie a montážne práce pre fotovoltaicku elektráreň v Dolnom Badíne č. FD, o výsledku ktorej vyhotovil protokol číslo 9102403/5/1191/12/Nad zo dňa 24.01.2012. Na základe výsledkov daňovej kontroly Daňový úrad Bratislava vydal dodatočný platobný výmer č. 9102403/1/189806/12/Nad zo dňa 21.02.2012, ktorým platiteľovi dane z pridanej hodnoty LOJECT 4 s.r.o. nepriznal uplatnený nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie jún 2011 v sume XXX.XXX,XX € a vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume X.XXX,XX €. Žalobca dňa 05.12.2012 podal proti dodatočnému platobnému výmeru č. 9102403/1/189806/12/Nád zo dňa 21.02.2012 podnet na jeho preskúmanie v rámci mimo odvolacieho konania. Na základe uvedenej skutočnosti Daňový úrad Bratislava postúpil podaný podnet v súlade so zákonom na rozhodnutie druhostupňovému orgánu. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky vydaný dodatočný platobný výmer číslo 9102403/1/189806/12/Nád rozhodnutím číslo 1100302/1/83095/2013/1042 zo dňa 20.02.2013 zrušilo a vrátilo vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, pričom zaviazalo správcu dane, aby v odôvodnení vydaného rozhodnutia uviedol všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom vydania dodatočného platobného výmeru so zameraním na použitie právnych predpisov, na základe ktorých rozhodoval a ako sa vyrovnal s návrhmi a námietkami daňového subjektu a s jeho vyjadreniami k danej veci. Daňový úrad Bratislava v rámci ďalšieho konania vydal rozhodnutie číslo 9104403/5/2649889/13/Nád zo dňa 10.6.2013, ktorým nepriznal nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie jún 2011 v sume XXX.XXX,XX € a určil vlastnú daňovú povinnosť v sume X.XXX,XX €. IV. Podľa ust. § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa odseku 2 citovaného ustanovenia, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa odseku 3 citovaného ustanovenia, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa odseku 4 citovaného ustanovenia, správa daní je neverejná okrem úkonov, ktorých povaha to neumožňuje. Z úkonov pri správe daní sa nesmú zverejňovať obrazové, zvukové alebo obrazovo- zvukové záznamy. Podľa odseku 5 citovaného ustanovenia, správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. Podľa odseku 6 citovaného ustanovenia, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. Podľa odseku 7 citovaného ustanovenia, daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a povinnosti. Podľa odseku 8 citovaného ustanovenia, právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane. Podľa odseku 9 citovaného ustanovenia, správca dane dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. Zákon č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov vo vyššie citovanom ustanovení zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Podľa § 5 ods. 1 zákona o DPH zdaniteľná osoba, ktorá nemá v tuzemsku sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko, alebo sa v tuzemsku obvykle nezdržiava (ďalej len zahraničná osoba), je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň Daňovému úradu Bratislava pred začatím vykonávania činnosti, ktorá je predmetom dane. Žiadosť o registráciu pre daň nie je povinná podať zahraničná osoba, ak dodáva len: a) prepravné služby a s nimi súvisiace doplnkové služby, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 47 ods. 6, 8, 10 a 12 a § 48 ods. 8, b) služby a tovar s inštaláciou alebo montážou a osobou povinnou platiť daň je príjemca (§ 69 ods. 2 až 4), c) tovar podľa § 13 ods. 1 písm. e) a f) a osobou povinnou platiť daň je platiteľ alebo osoba registrovaná pre daň podľa § 7 alebo 7a (§ 69 ods. 9), d) tovar z tuzemska do iného členského štátu, ktorý bol dovezený z tretieho štátu, zahraničná osoba bola zastúpená daňovým zástupcom podľa § 69a, alebo e) tovar v rámci trojstranného obchodu podľa § 45, na ktorom je zúčastnený ako prvý odberateľ. Podľa § 5 ods. 2 zákona o DPH Daňový úrad Bratislava je povinný zahraničnú osobu podľa odseku 1 registrovať pre daň, vydať jej osvedčenie o registrácii pre daň a prideliť jej identifikačné číslo pre daň bezodkladne, najneskôr do 7 dní odo dňa doručenia žiadosti o registráciu pre daň. Dňom vedeným v osvedčení o registrácii pre daň sa zahraničná osoba stáva platiteľom; tento deň nesmie byť neskorší ako 31. deň po doručení žiadosti o registráciu pre daň. Podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH miestom dodania tovaru, ak je dodanie tovaru bez odoslania alebo prepravy, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú, alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 68 ods. 6 zákona o DPH správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní určí rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt podľa osobitných predpisov vykázať, alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov. Podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu v tuzemsku, je povinný platiť daň, ak tento zákon neustanovuje inak. Podľa § 69 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení platnom od 01.01.2011 zdaniteľná osoba, ktorá má sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň alebo bydlisko v tuzemsku, je povinná platiť daň pri službách uvedených v § 16 ods. 1 až 4, 10 a 11 a pri tovare dodanom s inštaláciou alebo montážou, ktoré jej dodala zahraničná osoba z iného členského štátu alebo zahraničná osoba z tretieho štátu, ak miesto dodania služby alebo tovaru je v tuzemsku. Podľa § 69 ods. 5 zákona o DPH každá osoba, ktorá uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň. Z dikcie ustanovení upravujúcich zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy. V predmetnej veci bolo úlohou súdu posúdiť charakter dodávky, ktorý bol medzi účastníkmi konania sporný. Podľa žalobcu bola jeho dodávateľom dodaná stavba a bol si preto na základe jemu vystavených dodávateľských faktúr oprávnený odpočítať DPH. Naopak podľa žalovaného bol takto dodaný tovar s inštaláciou alebo montážou a teda keďže žalobca neuplatnil samozdanenie, dopustil sa porušenia § 69 ods. 2 zákona o DPH. Podľa názoru súdu rozhodnutia správnych orgánov v oboch stupňoch, i keď boli rozsiahle a venovali sa v podstate všetkým relevantným námietkam žalobcu vyjadreným v priebehu konania pred správcom dane a uvedenými v odvolaní, sa k základnej právnej otázke kľúčovej pre posúdenie skutkového stavu - otázke charakteru dodávky (zdaniteľného plnenia), či išlo o stavbu alebo iný tovar, sa vyjadrili len stroho, pričom preskúmavané rozhodnutia v danom smere neobsahujú dostatok relevantných dôvodov o zodpovedajúcich úvahách správnych orgánov. Nepreskúmateľné rozhodnutia zakladajú protiústavný stav a tento postup je nezlúčiteľný so zásadou spravodlivého konania. Perfektnosť rozhodnutia akéhokoľvek správneho orgánu, teda i žalovaného, spočíva v tom, že je vydané v písomnej forme, príslušným orgánom, v súlade so zákonmi a ostatnými právnymi predpismi, musí vychádzať zo spoľahlivo zisteného stavu veci, musí obsahovať náležitosti určené všeobecnou právnou úpravou správneho konania i náležitosti ustanovené osobitnými právnymi predpismi. Odôvodnenie zahŕňa a hodnotí všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom pre výrok rozhodnutia, podáva celkový pohľad o priebehu konania, reakcie na pripomienky, návrhy a vyjadrenia účastníkov konania. Medzi výrokom a odôvodnením musí byť logická zhoda. Odôvodnenie musí byť presvedčivé. Právo na riadne odôvodnenie rozhodnutia zodpovedá ústavnému i zákonnému rámcu. Bez ohľadu na závažnosť či plošný následok sa vyžaduje, aby správny orgán svoje rozhodnutie podrobne zdôvodnil s uvedením konkrétnych skutočností, ktoré jeho rozhodnutie odôvodňujú. Všeobecné konštatovanie bez bližšej špecifikácie nie je dostatočným pre akékoľvek rozhodnutie. Osoby dotknuté rozhodnutím správneho orgánu majú právo na také odôvodnenie rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkové relevantné otázky súvisiace s predmetom konania. Absenciu dôvodov v rozhodnutí, na základe ktorých orgán verejnej moci vo veci rozhodol, je treba považovať za prejav arbitrárnosti znamenajúci porušenie Ústavou garantovaného základného práva. S uvedeným právom je v rozpore úplný, či čiastočný nedostatok (absencia) dôvodov rozhodnutia, extrémny nesúlad medzi právnymi závermi a skutkovými zisteniami, len všeobecné súhrnné zistenia bez špecifikácie a vyhodnotenia jednotlivých dôkazov, z ktorých mali byť tieto zistenia vyvodené, alebo situácia, kedy právne závery zo skutkových zistení v žiadnej možnej interpretácii nevyplývajú. Absencia takéhoto odôvodnenia má za následok nepreskúmateľnosť rozhodnutia. Osobe dotknutej takýmto rozhodnutím oprávnenej proti nemu podať opravný prostriedok, resp. žalobu, je tým odňatá možnosť skutkovo či právne argumentovať proti záverom rozhodnutia. Súd konštatoval, že správca dane Daňový úrad Bratislava svoje rozhodnutie neodôvodnil vlastnou úvahou, ale odkázal na stanovisko Ministerstva financií SR č. MF/12896/2011-731 zo dňa 4.4.2011 a nadväzujúce stanoviská niekdajšieho Daňového riaditeľstva SR zo dňa 13.4.2011 a 10.l1.2011. V uvedených stanoviskách sa uvádza, že „pri posúdení transakcie je potrebné vychádzať z jej podstaty a obsahu, pričom v danom prípade - dodanie funkčnej elektrárne, ide o dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou“. K tomuto záveru vedú podľa Ministerstva financií SR (a tiež správcu dane) i konštatovania v rozsudku Súdneho dvora ES vo veci C-111/05 Aktiebolaget NN, podľa ktorého pripojenie hnuteľnej veci k zemi nemusí nutne spadať pod pojem stavebné práce a je potrebné skúmať dôležitosť poskytnutia služieb vo vzťahu k hnuteľnej veci a prípadne aj cenu tovaru a cenu služieb, pričom však cena materiálu a prác sama o sebe nemá mať rozhodujúcu dôležitosť. „Skutočnosť, že na zriadenie fotovoltaickej elektrárne sa vyžaduje stavebné povolenie, nie je pre posúdenie podstaty transakcie rozhodujúce, pretože z európskej legislatívy a ani zo zákona o DPH nevyplýva, že ak je vydané stavebné povolenie podľa príslušných predpisov, nemôže v zmysle zákona o DPH ísť o dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou.“ Ďalej sa v stanovisku Ministerstva financií uvádza, že „v prípade dodania fotovoltickej elektrárne zahraničnou osobu, ktoré je dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou, je prechod daňovej povinnosti na zdaniteľnú osobu podľa § 69 ods. 2 zákona o DPH výhodnejším riešením aj z pohľadu daňovej správy ako povinnosť registrácie zahraničnej osoby v tuzemsku podľa § 5 zákona o DPH“. V odôvodnení rozhodnutia správcu dane však celkom jednoznačne absentuje práve vyjadrenie, aká bola vlastne podľa samotného správcu dane podstata a obsah predmetnej transakcie a okrem citovania vyššie uvedených stanovísk, ktoré boli skôr vo všeobecnej rovine a neriešili dostatočne túto základnú otázku. Správca dane neuviedol, prečo bolo transakciu nutné považovať za dodávku tovaru s inštaláciou alebo montážou a prečo na základe uvedeného zistenia došlo v danom prípade k porušeniu § 69 ods. 2 zákona o DPH. Taký postup, kedy správca dane vybral časť z kontextu rozhodnutia rozsudku Súdneho dvora ES vo veci C-111/05 Aktiebolaget NN a postavil na tom svoju argumentáciu bez toho, aby vysvetlil, alebo vôbec našiel súvis medzi týmto rozhodnutím a prípadom žalobcu a tiež bez vysvetlenia úvah vedúcich k záveru o všeobecnej irelevantnosti stavebného povolenia, ale najmä bez jasne vyjadreného argumentu, prečo fotovoltaická elektráreň nebola v danom prípade stavbou, je bezpochyby znakom arbitrárneho rozhodovania správneho orgánu nemajúceho miesto v materiálnom právnom štáte. Nielen prvostupňovému rozhodnutiu však možno vyčítať nezrozumiteľnosť pre nedostatok dôvodov. Ani žalovaný vo svojom rozhodnutí nezhojil tento vážny nedostatok a v podstate v intenciách prvostupňového rozhodnutia arbitrárne presadzoval názor, že dodávka pre žalobcu bol tovar s inštaláciou alebo montážou podliehajúca inému režimu možnosti odpočítať DPH ako pri dodávke stavby. Je pravdou, že žalovaný podrobne vysvetlil dikciu ustanovenia § 69 ods. 2 zákona o DPH v jeho rôznych zneniach pred a po novelizácii (od 1.1.2011), deň vzniku daňovej povinnosti a deň vzniku nároku na odpočítanie dane, zaoberal sa i rôznym porozumením na vec sa vzťahujúceho názoru vyjadreného v stanovisku niekdajšieho Daňového riaditeľstva SR zo dňa 13.4.2011, ktoré v prípade dodania fotovoltaickej elektrárne túto podľa žalobcu považovalo za dodávku stavby s miestom dodania určeným podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH. Podľa žalovaného z jeho názoru vyplýva, že v takomto prípade sa miesto dodania určuje podľa § 13 ods. 1 písm. b) zákona o DPH a ide o dodávku tovaru s inštaláciou alebo montážou. Žalovaný sa vo svojom rozhodnutí zaoberal otázkou závislosti vzniku práva na odpočítanie DPH a úhradou príslušnej faktúry, skutočnosťou vzniku daňovej povinnosti dodávateľa žalobcu podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, dodatočnými daňovými priznaniami dodávateľa žalobcu a tiež polemizuje so žalobcom vysvetľujúc svoj postoj ku stanovisku Ministerstva financií SR zo dňa 4.4.2011, v ktorom sa okrem iného uvádza, že „v prípade dodania fotovoltaickej elektrárne zahraničnou osobou, ktoré je dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou, je prechod daňovej povinnosti na zdaniteľnú osobu podľa § 69 ods. 2 zákona o DPH výhodnejším riešením aj z pohľadu daňovej správy, ako povinnosť registrácie zahraničnej osoby v tuzemsku podľa § 5 zákona o DPH“. I keď je rozhodnutie žalovaného obšírne a konkrétne sa tejto otázke venoval na strane 8 (2. odsek) a na strane 10 (2. a 3. odsek), podobne ak správca dane, opäť na škodu veci žalovaný nevysvetlil, v čom spočíva podstata a obsah predmetnej transakcie zakladajúca dôvod dospieť k záveru o porušení § 69 ods. 2 zákona o DPH, teda základnú premisu - či ide o dodanie stavby alebo o dodávku tovaru s inštaláciou alebo montážou. Preto rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane nemožno podľa názoru súdu považovať za preskúmateľné. Súd je ďalej názoru, že žalovaný i správca dane vec po právnej stránke nesprávne posúdili z dôvodu nesprávnej aplikácie príslušného právneho predpisu a nesprávneho výkladu príslušných noriem. V prvom rade treba povedať, že daňové zákony neriešia a ani logicky nemôžu riešiť, kedy a na akú činnosť sa vydáva stavebné povolenie a čo sa má považovať za stavbu, na ktorú sa vyžaduje stavebné povolenie. Túto problematiku upravuje stavebný zákon. Súd podotýka, že nie na všetky stavby je potrebné stavebné povolenie (drobná stavba) a napriek tomu by spadali do režimu, kedy by jeho dodanie bolo skutočnosťou zakladajúcou daňovú povinnosť. Podľa ust. § 43 ods. 1 zákona č. 50/1976 Zb. (stavebný zákon), stavba je stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu. Pevným spojením so zemou sa rozumie a) spojenie pevným základom, b) upevnenie strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ v zemi alebo o inú stavbu, c) ukotvenie pilótami alebo lanami s kotvou v zemi alebo na inej stavbe, d) pripojenie na siete a zariadenia technického vybavenia územia, e) umiestnenie pod zemou. Stavebný zákon pred novelou v roku 2000 neobsahoval vymedzenie pojmu „stavba“. Definícia stavby je prevzatá z práva Európskej únie a smernice Rady č. 89/106/EHS s tým, že sa upresnil výraz „pevné spojenie so zemou“, vymenovaním všetkých možných technických spôsobov spojenia stavby so zemnou. Z tejto definície stavby vyplýva, že stavba je stavbou vtedy, ak má pevné základy, ale pevným spojením so zemou sa rozumie aj upevnenie strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ v zemi, alebo o inú stavbu, ukotvenie pilótami alebo lanami, pripojenie na siete a zariadenia technického vybavenia územia, ako aj umiestnenie pod zemou. Okrem toho stavebný zákon definuje stavbu aj v tom zmysle, že je to stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou, alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu. Členenie stavby upravuje § 43a stavebného zákona v súlade s predpismi Európskej únie. Členenie stavieb a vymedzenie pojmov „pozemné stavby a inžinierske stavby“ je prevzaté z medzinárodnej štatistickej klasifikácie stavieb UNESCO, vypracovanej na základe Európskeho štandardu klasifikácie stavieb, ktorú rešpektujú aj právne predpisy Európskej únie a technické normy. Pojem „stavba“ na účely dane z pridanej hodnoty nie je v zákone o DPH definovaný. Občiansky zákonník v § 119 ustanovuje, že veci sú hnuteľné a nehnuteľné. Nehnuteľnosti definuje ako pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom. Pre účely zákona o DPH všetky nehnuteľnosti sú v zmysle ust. § 8 ods. 1 písm. a) tovarom. Dodaním stavby alebo jej časti, ktoré sú pre účely zákona o DPH tiež tovarom sa rozumie dodanie hmotného nehnuteľného majetku podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona o DPH na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy. Dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je uvedené samostatne z dôvodu, že obvykle v týchto prípadoch nedochádza súčasne k zmene vlastníckeho práva k stavbe. V tomto prípade súd poukazuje na právny názor Súdneho dvora EÚ, podľa ktorého za určitých okolností prednosť pred vnútroštátnou normou majú všetky úniové normy bez ohľadu na ich právnu silu; ustanovenia zmluvy (porovnaj napr. Costa p. ENEL, 6/64, 15.7.1967, Zb. s. 1141), všeobecné zásady úniového práva (napr. Wachauf, 5/88, 13.7.1989, Zb. s. 2609, bod 17), nariadenia (napr. Politi, 43/71, 14.12.1971, Zb. s. 1039, bod 9), smernice (Becker, 8/81, 19.1.1982, Zb. s. 53), rozhodnutia (Salumificiou di Cornuda, 130/78, 8.3.1979, Zb. s. 3641). Zjednodušene povedané, akákoľvek úniová právna norma má bez ohľadu na jej právnu silu v úniovom právnom poriadku a bez ohľadu na jej priamy účinok vyššiu právnu silu ako ktorákoľvek vnútroštátna norma. Úniové právo má prednosť pred všetkými vnútroštátnymi normami bez ohľadu na ich územnú alebo časovú pôsobnosť, t.j. bez ohľadu na to, či boli prijaté vnútroštátnym zákonodarcom alebo jednotkami územnej samosprávy, alebo či sa jedná o normy skoršie alebo neskoršie (napr. Pigs Marketing Board 83/78, 29.11.1978, Zb. s. 2347, bod 69). Súdny dvor tiež potvrdil, že účinnosť úniového práva nemôže byť rozdielna podľa jednotlivých oblastí vnútroštátneho práva (Hubbard, C-20/92, 1.7.1993, Zb. s. I-3777, bod 19; Sail, 82/71, 21.3.1972 Zb. s. 119, bod 5), čo znamená, že zásada prednosti úniového práva sa vzťahuje na všetky vnútroštátne právne odvetvia. Povinnosť rešpektovať prednosť úniového práva musia dodržiavať všetky zložky štátnej moci: vláda, štátna správa, zákonodarca aj súdne orgány. Smernice sú „záväzné pre každý členský štát, ktorému sú určené, pokiaľ ide o výsledok, ktorý sa má dosiahnuť, pričom voľba foriem a prostriedkov sa ponecháva na vnútroštátne orgány“ (čl. 249 pododsek 3 Zmluvy o založení európskeho spoločenstva). Členské štáty si pri transpozícii smerníc zachovávajú určitú mieru diskrečnej právomoci a sú viazané iba cieľom preberanej smernice a nie prostriedkami na jeho dosiahnutie. Aplikácia smernice založená na eurokonformnej interpretácii vnútroštátneho práva umožňuje účastníkovi vnútroštátneho súdneho alebo správneho konania dosiahnuť podobný výsledok, aký by dosiahol v prípade priamej aplikácie smernice, ktorá je oveľa komplikovanejšia. Vnútroštátne orgány aplikácie práva majú vždy usilovať o eurokonformný výklad vnútroštátneho práva (t.j. jeho výklad v súlade so smernicou), aby sa tak zabezpečil reálny účinok smernice bez ohľadu na to, či ustanovenia použité pri výklade, majú, alebo nemajú priamy účinok. Súd členského štátu môže prostredníctvom eurokonformnej interpretácie vyplniť medzery vnútroštátneho právneho predpisu samotnými ustanoveniami smernice. Nepriama aplikácia smerníc na účely interpretácie sa vzťahuje aj na vnútroštátnu judikatúru. Žalovaný poukázal vo svojom rozhodnutí na stanovisko Ministerstva financií SR zo dňa 4.4.2011, nadväzujúce stanoviská niekdajšieho Daňového riaditeľstva SR zo dňa 13.4.2011 a 10.11.2011, ale predovšetkým na rozsudok Súdneho dvora ES vo veci C-111/05 Aktiebolaget NN. V texte uvedeného rozsudku sa konštatuje, že „pripojenie hnuteľnej veci k zemi nemusí nutne spadať pod pojem stavebné práce a je potrebné skúmať dôležitosť poskytnutia služieb vo vzťahu k hnuteľnej veci a prípadne aj cenu tovaru a cenu služieb“. S týmto konštatovaním je nutné súhlasiť, súd však nesúhlasil so záverom, že fotovoltaická elektráreň nie je stavbou. Súd konštatoval, že samotné stanovisko Daňového riaditeľstva SR zo dňa 13.4.2011 je protirečivé, keď sa v ňom síce uvádza, a to bez ďalších vhodných argumentov, že zhotovenie fotovoltaickej elektrárne na kľúč je dodanie tovaru, ale sa tiež uvádza, že pokiaľ ide o stavbu energetických zariadení, tieto sú inžinierskymi stavbami. Samo Daňové riaditeľstvo SR túto otázku nevyriešilo a opäť v ďalšej časti textu stanoviska len cituje stanovisko ministerstva zo dňa 4.4.2011. Fotovoltaická elektráreň len ako sústava fotovoltaických solárnych panelov alebo ako odnímateľné prenosné zariadenie by sa mohla javiť ako vec (hnuteľná), ktorá nie je stavbou. Toto správne orgány vo svojich rozhodnutiach síce naznačili, avšak dostatočne presvedčivo nezdôvodnili. Hlbšou analýzou technického charakteru, preštudovaním stavebného povolenia (popis stavby, údaje o stavebných objektoch a prevádzkových súboroch) je však už nutné prisvedčiť tvrdeniu žalobcu, že sa jedná o stavbu. Správca dane, ani žalovaný nie sú odborne spôsobilí sami určiť charakter predmetu dodávky. Súdu nie je zrejmé, prečo potom celkom negovali existenciu stavebného povolenia, toho bez ďalšieho vyhodnotili ako právne irelevantné a tiež, prečo nezobrali do úvahy zloženie jednotlivých prvkov fotovoltaickej elektrárne, ich vlastnosti a technické zakomponovanie do celku. Opätovne súd poukazuje na definíciu stavby ustálenej praxou. Taktiež podľa smernice o spoločnom systéme DPH postačuje na priznanie statusu stavby jej pevné spojenie so zemou. Oboma účastníkmi v ich písomných podaniach citované rozhodnutie Súdneho dvora ES vo veci C-111/05 Aktiebolaget NN vyjadruje potrebu skúmať dôležitosť poskytnutia služieb vo vzťahu k hnuteľnej veci. Preto podľa názoru súdu bol žalovaný povinný podrobnejšie zaoberať sa vôľou účastníkov zmluvy, na základe ktorej bola realizovaná výstavba fotovoltickej elektrárne. Nad všetky pochybnosti sa prejav vôle vykladá podľa vôle strán a v danom prípade aj okolnosťami realizácie dodávky. Žalovaný tiež nesprávne vyložil dikciu článku 12 ods. 2 smernice o DPH, zamenil si vo svojej argumentácii pojmy budova a stavba a taktiež bez priameho a dostatočne presvedčivého vysvetlenia, napriek zneniu smernice, nepovažoval skutočnosť, že fotovoltaická elektráreň spĺňala všetky vyššie v texte tohto rozsudku opísané atribúty charakterizujúce stavbu, za právne relevantnú. Pritom v danom prípade fotovoltaická elektráreň, ako vyplýva z administratívneho spisu, bola súborom stavebných prvkov, stavebným dielom, projektovaným a stavebnotechnicky vyhotoveným. Bezpochyby bola fotovoltaická elektráreň i fixovaná do zeme, tiež pripojená na siete a zariadenia technického vybavenia územia a na jej výstavu bola potrebná úprava terénu (takisto stavebnými prácami). Podľa smernice o DPH by úplne postačovalo už uvedené pevné spojenie so zemou. Súd dodáva, že pre správne orgány mala byť existencia stavebného povolenia na výstavbu fotovoltaickej elektrárne určujúcou skutočnosťou na posúdenie (určenie) zdaniteľnej osoby - dodávateľa žalobcu. Vydaním rozhodnutia v stavebnom konaní orgánom príslušným na to podľa osobitných predpisov bola pre žalovaného vyriešená právna (predbežná) otázka charakteristiky predmetu dodávky - stavby. V stavebnom konaní nemôže byť predsa povolené okrem stavby nič iné a na základe stavebného povolenia možno realizovať len stavbu - nie hnuteľnú vec. Súd konštatoval, že názor žalovaného, že v preskúmavanom prípade dodanie fotovoltaickej elektrárne zahraničnou osobou, ide o dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou a nie o dodanie stavby, je mylný. Zároveň nesprávnym je na to nadväzujúci záver, že daňová povinnosť preto prešla na žalobcu ako odberateľa, ktorý tým, že neuplatnil samozdanenie, dopustil sa porušenia § 69 ods. 2 zákona o DPH. V rozhodnutí žalovaný konštatuje, že u dodávateľa žalobcu, zahraničnej osoby, daňová povinnosť nevznikla, DPH priznaná nebola, nie je voči nemu uplatňovaná daňová pohľadávka, a preto uznanie nároku žalobcu na DPH, ktorá nebola odvedená, by znamenalo nezákonné odčerpanie finančných prostriedkov zo štátneho rozpočtu. Z administratívneho spisu vyplýva, že žalobcovi jeho dodávateľ fakturoval s pripočítaním DPH. V jeho dodatočnom daňovom priznaní bola taktiež DPH vyjadrená. Súd opakovane uvádza, že žalobcov dodávateľ, zahraničná osoba, sa v tuzemsku stala platiteľom dane, registrovala sa pre tieto účely u správcu dane, dodala tovar v tuzemsku a teda jej vznikla daňová povinnosť - odviesť DPH z vyfakturovaného zdaniteľného plnenia. Podľa § 49 ods. 1 a 2 v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane z tovarov a služieb vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto zdaniteľnom obchode vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania. To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. V súvislosti s vyššie citovaným právnym názorom NSSR uvedenom v rozhodnutí sp. zn. 3Sžf 100/2014 súd uvádza, že v rozpore s právnymi závermi, ktoré sú vyslovené (uvedené) v tomto rozsudku, nie je ani právo EÚ. Podľa čl. 12 ods. 1 smernice o spoločnom systéme DPH č. 2006/112/ES z 28.11.2006 členské štáty môžu považovať za zdaniteľnú osobu každú osobu, ktorá príležitostne uskutočňuje transakciu týkajúcu sa činností uvedených v druhom pododseku čl. 9 ods. 1 a najmä jednu z týchto transakcií: a) dodanie budov alebo častí budov a pozemkov, na ktorých stoja pred prvým obývaním, b) dodanie stavebných pozemkov. V tejto súvislosti súd poukazuje na existujúcu judikatúru Európskeho súdneho dvora napr. vec C-395/11 BLV Wohn - und Gewerbebau GmbH/ Finanzamt Lüdenscheid zo dňa 13.12.2012, ďalej rozsudok C-431/04 Zb zo dňa 04.05.2006, ako aj na existenciu smernice Rady č. 89/106/EHS. Vyššie uvedené rozhodnutia dostatočným spôsobom, podľa názoru Krajského súdu v Bratislave, riešia danú problematiku, preto súd nezvolil postup naznačený v závere uznesenia NSSR, ale vychádzal z judikatúry ESD, smernice č. 2006/112/ES, smernice Rady č. 89/106/EHS v spojení s právnym poriadkom SR. O trovách konania rozhodol súd s poukazom na ust. § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že v konaní úspešnému žalobcovi priznal náhradu trov konania, ktorá pozostáva zo zaplateného súdneho poplatku vo výške 70,- Eur a z trov právneho zastúpenia za tri úkony právnej pomoci: - prevzatie a príprava zastúpenia á 130,16 € + 7,81 € režijné výdavky, - písomné podanie (žaloba) á 130,16 € + 7,81 € režijné výdavky, - (rok 2014) vyjadrenie k odvolaniu á 134,- € + 8,04 € režijné výdavky. Celkove trovy právneho zastúpenia spolu s 20 % DPH predstavujú 501,58 €, ktoré je žalovaný podľa ust. § 149 ods. 1 O.s.p. povinný nahradiť na účet právneho zástupcu žalobcu. Podľa ust. § 250j ods. 7 O.s.p., správne orgány sú viazané právnym názorom súdu. Súd rozhodol o žalobe rozsudkom bez nariadenia pojednávania v zmysle § 250f ods. 1 O.s.p.. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave, písomne, dvojmo. Z podania musí byť zjavné, ktorému súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka a čo sleduje a musí byť podpísané a datované (§ 42 ods. 3 O.s.p). V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha (§ 205 ods. 1 O.s.p.). Podľa § 205 ods. 2 O.s.p. odvolanie možno odôvodniť len tým, že: a/ v konaní došlo k vadám uvedeným v § 221 ods. 1 O.s.p.; b/ konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci; c/ súd prvého stupňa neúplne zistil skutkový stav veci, pretože nevykonal navrhnuté dôkazy, potrebné na zistenie rozhodujúcich skutočností; d/ súd prvého stupňa dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam; e/ doteraz zistený skutkový stav neobstojí, pretože sú tu ďalšie skutočnosti alebo iné dôkazy, ktoré doteraz neboli uplatnené (§ 205 a/ O.s.p.); f/ rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci. Rozsah, v akom sa rozhodnutie napáda a dôvody odvolania môže odvolateľ rozšíriť len do uplynutia lehoty na odvolanie.