Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 6S/105/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1014200841 Dátum vydania rozhodnutia: 16. 11. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2016:1014200841.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu: JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Andrey Kriškovej a Mgr. Mariána Degmu, v právnej veci žalobcu: PROMINENT Sk, s.r.o., IČO: 46 709 967, Púchovská 16, Bratislava, právne zastúpený: Advokátska kancelária JUDr. Vladimír Grác, s.r.o., IČO: 47 237 040, Hubeného 17, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo SR, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/140925/2014/4885 zo dňa 17.03.2014, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta. Žalovanému sa náhrada trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Rozhodnutia správnych orgánov 1. Žalobou napadnutým rozhodnutím žalovaný v odvolacom konaní potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 9104403/5/5271860/2013/Duba zo dňa 29.11.2013, ktorým bol žalobcovi ako daňovému subjektu určený rozdiel dane v sume XX XXX,XX € na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za obdobie august 2012 a súčasne bol znížený nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie august 2012 zo sumy XX XXX,XX na sumu XX,XX €. Prvostupňový správny orgán dospel k záveru, že tovar - kryštálový cukor - ktorý mal byť predmetom dodávok medzi žalobcom ako odberateľom a jeho bezprostredným dodávateľom (obchodnou spoločnosťou Trinity Commodities s.r.o.) a jeho bezprostrednými odberateľmi (obchodnou spoločnosťou SUGAR TREND Kft. a TIDEON, s.r.o.) neexistoval. II. Žaloba 2. Žalobca považoval rozhodnutia napadnuté žalobou za nezákonné, žiadal ich zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. 3. Nesúhlasil s vyššie uvedeným záverom, ku ktorému dospeli daňové orgány, považoval ho za nesprávny, nevyplývajúci zo zisteného skutkového stavu. Podľa jeho názoru na podklade dokazovania, ktoré bolo vykonané zo strany prvostupňového daňového orgánu, bolo zistené, že k určitým dodávkam tovaru došlo, z čoho logicky vyplýva, že tovar reálne musel existovať a v prípade, ak pri dodaní tovaru prvostupňový orgán zistil určité nezrovnalosti, postupoval nesprávne, ak na základe týchto nezrovnalostí, prijal všeobecný záver o tom, že tovar vôbec neexistoval a následne bol prijatý nesprávny právny záver o tom, že žalobcovi nevznikol nárok na vrátenie nadmerného odpočtu DPH. Žalobca však reálnosť dodania tovaru preukázal predloženými písomnými dokladmi (faktúrami, CMR dokladmi a čestnými vyhláseniami od dodávateľa a odberateľov). Žalovaný spochybnil vyššie uvedené doklady tým, že podľa vyjadrenia splnomocnených zástupcov dodávateľa žalobcu (Trinity Commodities, s.r.o.) mali byť dodávky tovaru vykonané zo skladu Holíč, avšak doklady predložené žalobcom sú vystavené na dodávky tovaru vykonané zo skladu v Senci, pričom na základe tohto vyjadrenia bola spochybnená správnosť všetkých dokladov o dodaní tovaru v mesiaci august 2012. Žalobca bol toho názoru, že pokiaľ daňový orgán pri hodnotení dôkazov zistil rozpor medzi dokladmi preukazujúcimi dodanie tovaru v mesiaci august 2012 a vyjadrením oprávnených zástupcov dodávateľa, mal vykonať ďalšie dokazovanie, ktorým by sa rozpor odstránil alebo jednoznačne by sa preukázalo, ktorý z uvedených dôkazov je pravdivý. V tejto súvislosti však žalobca poukázal v žalobe na skutočnosť, že k dodávkam tovaru dochádzalo tak zo skladu v Senci ako aj zo skladu Holíči, čo potvrdzujú aj doklady predložené žalobcom v daňovom konaní. 4. Žalobca skutočnú existenciu tovaru podľa jeho názoru dokladoval nielen predloženými dokladmi (faktúrami a CMR dokladmi), ale predložil aj čestné vyhláseniami dodávateľa a odberateľov a okrem toho na preukázanie existencie tovaru navrhol aj vykonanie ďalších dôkazov (vykonanie ohliadky skladov, v ktorých bol tovar skladovaný, výsluch zamestnancov skladov, ktorí s tovarom manipulovali. Bez náležitého odôvodnenia však daňové orgány, ktoré vo veci konali uvedené navrhované dôkazy nevykonali a skutkový stav ustálili len na podklade doterajšieho dokazovania. Žalobca podľa jeho mienky vyčerpal vlastné dôkazné bremeno, ktoré nesie podľa daňového poriadku a preukázanie opakuje v jeho tvrdení zaťažilo správcu dane, pričom však daňové orgány dôkazné bremeno o neexistencii tovaru v čase dodania neuniesli. Daňové orgány nedostatočne v tomto smere zistili skutkový stav a následne nesprávne ustálili skutkové zistenia o neexistencii tovaru ako takého. 5. Žalobca namietal, že správca dane viedol dokazovanie jednostranne v neprospech žalobcu v rozpore s § 24 ods. 2 daňového poriadku a nedbal, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie, čo sa prejavilo najmä v nedostatočnom odôvodnení nevykonania dôkazov navrhovaných žalobcom, ktorých cieľom bolo preukázanie uskutočnenia reálnych dodávok medzi ním a jeho dodávateľom/odberateľmi. 6. Žalobca nesúhlasil s tvrdením správcu dane o tom, že odberatelia žalobcu sú nekontaktní. V daňovom konaní predložil písomné čestné vyhlásenia oboch odberateľov, ktorých obsahom bolo potvrdenie dodania tovaru v rozsahu uvedenom v dokladoch, ktorými žalobca dokladoval svoj nárok na odpočet DPH. Z dôvodu preukázania, že odberatelia žalobcu nie sú nekontaktní, žalobca opätovne vyžiadal od oboch odberateľov písomné čestné vyhlásenia, ktoré preukazujú dodanie tovaru (písomné čestné vyhlásenie obchodnej spoločnosti TIDEON s.r.o. zo dňa 23.04.2014 a písomné čestné vyhlásenie obchodnej spoločnosti SUGAR TREND Kft zo dňa 17.04.2014), ktoré boli na základe žiadosti žalobcu vydané jeho odberateľmi. Žalobca taktiež opätovne vyžiadal od dodávateľa písomné čestné vyhlásenie (zo dňa 02.05.2014), ktoré potvrdzuje dodávky tovaru zo strany dodávateľa v prospech žalobcu ako odberateľa a čestné vyhlásenia dodávateľa (zo dňa 02.05.2014), ktoré preukazuje poskytnutie služieb sprostredkovateľa zo strany obchodnej spoločnosti Trinity Commodities, s.r.o. v prospech žalobcu. 7. Žalobca tiež namietal, že daňové orgány vôbec neskúmali, či žalobca vedel alebo mohol vedieť o tom, že prijíma plnenia, ktorými sa môže, resp. ktorými sa bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom, čo je v rozpore s európskou judikatúrou. III. Vyjadrenie žalovaného 8. Žalovaný sa vyjadril k žalobe písomným podaním doručeným súdu dňa 08.07.2014, zotrval na svojom doterajšom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadal ju zamietnuť. Poukázal na to, že námietky uvedené v žalobe sú identické s tými, ktoré žalobca uviedol vo svojom odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane. Zdôraznil, že z administratívneho spisu a dôkazov v ňom priložených, jednoznačne vyplýva, že šetrením správcu dane bolo nespochybniteľne preukázané, že k reálnym dodávkam tovaru medzi priamym dodávateľom žalobcu (Trinity Commodities, s.r.o.), žalobcom a jeho priamymi odberateľmi (TIDEON s.r.o. - Česká republika a SUGAR TREND Kft. - Maďarská republika) nedošlo. Dokladmi predloženými žalobcom i dokladmi získanými správcom dane v rámci daňovej kontroly bolo deklarované, že dodávateľ žalobcu mal predmetný tovar nadobudnúť od spoločnosti GURMA s.r.o. a v ten istý deň (resp. v ojedinelom prípade deň nasledujúci) mal tento tovar dodať žalobcovi, ktorý ho v ten istý deň mal dodať svojim odberateľom ako intrakomunitárne dodanie tovaru do iného členského štátu s oslobodením od dane v zmysle § 43 zákona o DPH. Šetrením bolo zistené, že tovar, ktorý mal byť dodaný žalobcovi podľa vyjadrení štatutárnych zástupcov priameho dodávateľa žalobcu (p. M. a p. M.), bol tovar uskladnený v sklade ich dodávateľa - spoločnosti GURMA s.r.o. nachádzajúcom sa v Holíči, odkiaľ si tento tovar mali prevziať odberatelia žalobcu (TIDEON s.r.o. - Česká republika a SUGAR TREND Kft. - Maďarská republika). Prepravné doklady predložené žalobcom však uvedenú skutočnosť nepotvrdzovali. Podľa žalovaného reálne obchodovanie s predmetným tovarom medzi zúčastnenými stranami preukázané nebolo. Bolo zistené, že spoločnosť GURMA s.r.o. vystupujúca ako prvý článok obchodného reťazca spoločnosti deklarujúci nákup a predaj toho istého tovaru je nekontaktný daňový subjekt, ktorý na adrese sídla zapísaného v obchodnom registri nesídli a nevykonáva tam žiadnu ekonomickú činnosť, ide o tzv. „fiktívne usadenie sa spoločnosti“. Takéto sídlo spoločnosti však nemožno považovať za miesto výkonu ekonomickej činnosti spoločnosti, nakoľko pod pojmom sídlo ekonomickej činnosti sa na účely DPH považuje stále miesto vykonávania samostatnej a nezávislej ekonomickej činnosti, z ktorej sa dosahuje príjem a ktoré disponuje na jednej strane materiálnym vybavením (napr. kancelárske priestory), potrebným na vykonávanie ekonomickej činnosti z tohto miesta a na strane druhej personálnym vybavením (zamestnancami) potrebným na vykonávanie uvedenej ekonomickej činnosti z tohto miesta. Uvedený záver vyplýva okrem iného aj z rozsudku ESD C-73/06 Pflanzer, v zmysle ktorého sa za sídlo ekonomickej činnosti spoločnosti považuje miesto, kde sa prijímajú zásadné rozhodnutia riadiaceho orgánu spoločnosti a kde sa uskutočňujú úlohy ústredia tejto spoločnosti. Fiktívne usadenie sa, aké charakterizuje aj daný prípad, nie je možné kvalifikovať ako sídlo ekonomickej činnosti spoločnosti. V zmysle záveru uvedeného rozsudku, ak sídlo spoločnosti nezodpovedá sídlu jej ekonomickej činnosti je daňová správa oprávnená považovať podnik za fiktívny a vyvodiť z toho náležité daňové dôsledky. 9. Na správnosť záveru správcu dane, že nedošlo k reálnemu dodaniu tovaru od spoločnosti GURMA s.r.o. jej odberateľovi Trinity Commodities s.r.o. poukazuje okrem iného aj fakt, že spoločnosť GURMA s.r.o., ako prvý článok obchodného reťazca, reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov fakturovaných spoločnosti Trinity Commodities s.r.o. ani nedeklarovala v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie tretí štvrťrok 2012, ktoré podala negatívne, čím sama potvrdila, že v posudzovanom období august 2012 nevykonávala žiadnu hospodársku činnosť. Nakoľko sa v rámci šetrenia preukázalo, že obchodník vystupujúci na začiatku obchodného reťazca spoločnosti deklarujúci nákup a predaj toho istého tovaru predmetný tovar nedodal, nemohol byť daný tovar predmetom obchodovania ani na ďalších stupňoch tohto obchodného reťazca. Odporovalo by to zásadám logického myslenia i správneho uváženia. Pri reťazových obchodoch platí, že ak nie je preukázane dodanie, t.j. samotná existencia tovaru na začiatku obchodného reťazca, nemôže byť tento tovar predmetom obchodovania ani na jeho ďalších stupňoch. 10. Žalovaný ďalej uviedol, že ďalšou skutočnosťou potvrdzujúcou závery daňových orgánov, že k reálnemu obchodovaniu s cukrom v rámci vytvoreného reťazca spoločnosti GURMA s.r.o. - Trinity Commodities s.r.o. - žalobca - SUGAR TREND Kft., resp. TIDEON s.r.o. - opätovne GURMA s.r.o., nedochádzalo, ale išlo len o fiktívne vystavenie faktúr s cieľom získania daňovej výhody na neoprávnene uplatnených odpočtoch DPH z rozpočtu SR dokazujú aj zistenia u priamych odberateľov žalobcu SUGAR TREND Kft. a TIDEON s.r.o., kde nebolo preukázané reálne nadobudnutie predmetného tovaru menovanými spoločnosťami. U spoločnosti TIDEON s.r.o. išlo v zmysle vyššie uvedených záverov rozsudku ESD o fiktívny podnik, ktorý intrakomunitárne nadobudnutie tovaru nepriznal a u spoločnosti SUGAR TREND Kft., pričom išlo o takzvanú nárazníkovú spoločnosť t.j. spoločnosť. 11. Žalovaný dodal, že šetrením správcu dane boli preverené aj prepravy tovaru, s ktorými sa malo obchodovať v rámci vytvoreného obchodného reťazca spoločnosťami so záverom, že ich reálne vykonanie tak, ako bolo deklarované na predložených prepravných dokladoch (CMR) a k nim prislúchajúcich faktúrach potvrdené nebolo. Žalobca nepredložil jediný relevantný dôkaz, ktorý by zistenia a závery správcu dane a žalovaného vierohodným spôsobom spochybňoval alebo vyvrátil. IV. Konanie na správnom orgáne 12. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil skutočnosti tak, ako ich opísali účastníci vo svojich písomných podaniach. K otázkam týkajúcim sa obsahu administratívneho spisu, ktoré boli medzi účastníkmi sporné, sa súd vyjadril nižšie v odôvodnení tohto rozsudku. V. Posúdenie veci 13. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 13 ods. 1 SSP) preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že rozhodnutie žalovaného je vecne správne. 14. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 15. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 16. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 17. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 18. Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 19. Podľa § 3 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 20. Podľa § 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 21. Podľa § 24 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 22. Daňový poriadok zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 23. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z.z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. 24. Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo a pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane. 25. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. 26. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. 27. Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4 a) kópiou faktúry, b) dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá, prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom, c) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdenie musí obsahovať 1. meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava, 2. množstvo a druh tovaru, 3. adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, 4. meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis, 5. evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru, a d) inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru. 28. Podľa § 43 ods. 8 zákona o DPH ak prepravu tovaru z tuzemska do iného členského štátu vykoná odberateľ alebo ju zabezpečí odberateľ inou osobou, platiteľ je povinný mať doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho mesiaca, v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru. Ak platiteľ nemá doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) v lehote podľa prvej vety, uvedie dodanie tovaru bez oslobodenia od dane do daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynula táto lehota. 29. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 30. Podľa § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 31. Vychádzajúc z dikcie § 49 ods. l zákona o DPH je možno za oprávnene vyčíslené odpočítanie dane z tovaru alebo služby považovať len vtedy, pokiaľ platiteľovi boli dodané tovar alebo služba a keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Keďže daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru alebo služby, to znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. 32. Podľa názoru súdu sa daňové orgány vecou dôkladne zaoberali, pričom najmä správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie a nie je možné ani tvrdiť, že by vedenie daňového konania a spôsob vykonávania dokazovania boli v rozpore so zásadou spravodlivého procesu. Správne rozhodnutia obsahujú dostatok relevantných dôvodov, a preto ich nemožno považovať za nepreskúmateľné. Postupom správnych orgánov taktiež nebola odňatá žalobcovi ako účastníkovi daňového konania možnosť konať pred týmito orgánmi, pričom správca dane hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane dôsledne postupoval podľa daňového poriadku, ktorého ustanovenia sa vzťahovali na predmetnú vec a ktorý je takou procesnou právnou normou, prostredníctvom ktorej správca dane a daňové subjekty vykonávajú úkony na dosiahnutie relatívne spoločného cieľa - správne určiť a vybrať daň v súlade s hmotnoprávnymi predpismi (daňovými zákonmi), určuje pravidlá postupu správcu dane v daňovom konaní na jednej strane a na strane druhej určuje povinnosti a priznáva práva daňovému subjektu. Je teda v tomto zmysle zárukou zákonného postupu správcu dane a ochrany práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. 33. Pokiaľ ide o námietku prekročenia dôkaznej povinnosti v daňovom konaní žalovaným a riadneho nezistenia skutkového stavu, súd považuje za potrebné poukázať na všeobecné zásady dôkaznej povinnosti v daňovom konaní, v zmysle ktorých dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovarov a služieb zaťažuje daňový subjekt (žalobcu). Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že v predmetnej veci správca dane uskutočnil rozsiahle dokazovanie. Samotné preukázanie dodávky posudzovaného tovaru dokladmi predloženými žalobcom ebolo podľa súdu postačujúce. 34. Faktúra môže byť relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. Zaúčtovanie faktúr v účtovníctve tiež ešte nie je dôkazom reálneho dodania tovaru dodávateľom, ktorý ich vystavil, ale len tvrdením o takejto skutočnosti. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je a ani nemôže byť dôkazom o tom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu. 35. Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ (žalobca), pričom splnenie uvedených podmienok nespočíva len v ich formálnej deklarácii, predložení dokladov s predpísaným obsahom. Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané. 36. Krajský súd v tejto súvislosti musí poukázať na rozsudok NS SR sp. zn. 2Sžf 4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 37. Súd prisvedčil žalovanému, že posudzované obchodné transakcie na základe žalobcom predložených dokladov bez ďalších dôkazov nepotvrdzujú deklarované skutočnosti, že obchody prebehli spôsobom uvádzaným na daňových dokladoch, pričom zároveň nenesie znaky základných obchodných princípov. 38. Právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť len v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu tak, ako to je deklarované a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ, čo však v konaní nebolo preukázané. 39. Súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa preukáže, že platiteľ dane sa svojou participáciou (kúpou) zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. Nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Bolo na žalobcovi (on mal dôkazné bremeno), aby preukázal, že vynaložil adekvátne úsilie a prijal všetky opatrenia, a ktoré možno od neho rozumne požadovať a ktoré by účinne viedli k tomu, aby nebol súčasťou fiktívneho obchodu, ktorého účelom bolo získať (neoprávnene) nadmerný odpočet DPH (účasti na daňovom podvode). Osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Z toho dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne. 40. Obchod, o existencií ktorého svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality DPH žalobcom. Z obsahu preskúmavaných rozhodnutí nevyplýva, že by správne orgány od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od iného daňového subjektu (svojho subdodávateľa, resp. odberateľa). Správca dane mal právo preveriť existenciu obchodu, príp. odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení o skutočnom vykonaní deklarovaného zdaniteľného obchodu. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že dodaný tovar aj skutočne bol dodaný tak, ako to deklaroval. Toto však neučinil. 41. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že štatutárni zástupcovia priameho dodávateľa žalobcu (Trinity Commodities s.r.o.) uviedli, že cukor dodávaný žalobcovi sa nachádzal v Holíči, v sklade ich dodávateľa GURMA s.r.o.. Tovar neprevzali ani kupujúci ani predávajúci, ale v sklade zotrval až do jeho následného predaja. Podľa vyjadrení štatutárnych zástupcov spoločnosti Trinity Commodities s.r.o. a žalobcu prepravu cukru zo skladu vykonali (zabezpečili) koneční odberatelia žalobcu. Prepravné doklady však uvádzali, že tovar mal byť nakladaný v sklade ČSAD Invest Logistics, s.r.o. nachádzajúcom sa v Senci. Uvedené bolo potvrdené aj prepravnými spoločnosťami. Keďže nedošlo k preprave tovaru zo skladu v Holíči do skladu v Senci, nemohlo reálne dôjsť ani k jeho následnej preprave a dodaniu odberateľom z iného členského štátu EÚ. Pokiaľ aj bola preukázaná preprava nejakého tovaru zo Slovenska do Maďarskej alebo Českej republiky, nejednalo sa o tovar (kryštálový cukor), ktorý žalobca mal nadobudnúť od svojho dodávateľa. Počas daňovej kontroly dokonca niektorí prepravcovia prepravu tovaru tak ako bola uvádzané na prepravných dokladoch nepotvrdili alebo ju úplne vylúčili. Bolo tiež zistené, že ten istý tovar sa denne prevážal v dopoludňajších hodinách zo Slovenska do Maďarska a poobede opäť späť na Slovensko, a teda nedochádzalo k reálnemu dodaniu tovaru v takých množstvách, ako bolo deklarované v daňových dokladoch predložených žalobcom pri daňovej kontrole. 42. Činnosť subjektov zapojených do vyššie spomínaného obchodného reťazca nespĺňala atribúty ekonomickej činnosti podľa § 3 zákona o DPH ale bola zameraná na zneužitie fungovania mechanizmu DPH s cieľom získania daňovej výhody neoprávneným uplatňovaním si nadmerných odpočtov na vstupe bez následného odvodu dane na výstupe. 43. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena medzi daňový subjekt a správcu dane, súd poznamenáva, že nie je úlohou daňových orgánov odstraňovať rozpory vzniknuté v rámci šetrenia správcu dane, ktorým sa overuje pravdivosť tvrdení žalobcu, ako aj pravdivosť skutočnosti uvedených na dokladoch predložených žalobcom. Je povinnosťou daňového subjektu, ktorý si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z daňových dokladov preukázať relevantnými dôkazmi, že nim uplatnený nárok bol oprávnený. Dôkazná povinnosť správcu dane spočíva až v overení pravdivosti tvrdení daňového subjektu. Pokiaľ daňový subjekt spoľahlivo nepreukáže pravdivosť svojich tvrdení, nemôže mu byť uznané právo na odpočítanie dane. Právo na odpočítanie dane z tovaru vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. 44. Právo na odpočítanie dane teda vzniká len za predpokladu, že tovar bol i skutočne dodaný a dodanie daňovým subjektom náležite preukázané. Pri posudzovaní správnosti daňového priznania sa nemôže vychádzať len z faktúr a iných písomností ale k tomuto účelu musí byť vykonané dokazovanie na zistenie, či predložené faktúry a písomnosti odrážajú v skutočnosti a či majú i obsahový podklad. Ani doklady so všetkými požadovanými náležitosťami nemusia byť dostatočným podkladom pre uznanie práva odpočítať daň, ak nie je preukázané, že skutočne k uskutočneniu zdaniteľného obchodu došlo tak, ako je na daňových dokladoch deklarované. Nie je úlohou ani povinnosťou daňových orgánov preukazovať v skutočnosti tvrdené daňovým subjektom, táto povinnosť spočíva len na daňovom subjekte. V danom prípade vznikli v rámci daňovej kontroly u správcu dane dôvodné pochybnosti o pravdivosti žalobcom predložených dokladov a o skutočnostiach v týchto dokladoch uvedených. Správca dane umožnil žalobcovi uvedené pochybnosti odstrániť, z dôkazov predložených žalobcom však o odstránení pochybnosti nemožno hovoriť. 45. Z charakteru tovaru, ktorý bol predmetom obchodovania podľa žalobcom deklarovaných daňových dokladov je zrejmé, že tento tovar je určený na využitie pre konečného spotrebiteľa. Z celkového priebehu deklarovaných obchodov však vyplýva, že účastníci reťazca v skutočnosti nemali záujem využiť daný tovar pre svoju potrebu a nemali ani za cieľ hľadať jeho konečných spotrebiteľov - nevykonávali činnosť za účelom zabezpečenia dodania predmetného tovaru, konečnému spotrebiteľovi na jeho priame využitie. Súd sa stotožňuje so žalovaným, že uvedené tvrdenie potvrdzuje i tá skutočnosť, že pri takých veľkých objemoch obchodovaného tovaru, ktorý bol vykázaný vo faktúrach, nebol nájdený ani jeden konečný zákazník, ktorý by daný tovar využil buď na vlastnú spotrebu alebo jeho ďalšie spracovanie. Podľa názoru súdu bolo v konaní pred daňovými orgánmi dostatočne preukázané, že žalobca bol súčasťou reťazca, ktorý zámerom nebolo hľadať konečného spotrebiteľa tovaru, ale zámerom reťazca a v ňom zúčastnených obchodných spoločností bolo využitie systému DPH s cieľom získať nenáležitú daňovú výhodu. 46. Skutočnosťou hodnou zreteľa je to, že vo vyššie spomínanom reťazci sa vyskytovali tie isté obchodné spoločnosti, ktoré medzi sebou obchodovali, pričom nedochádzalo k žiadnemu zhodnoteniu tovaru činnosťou (pričinením) účastníkov reťazca a zároveň počas celého obdobia nedošlo k žiadnemu dodaniu tovaru ku konečnému zákazníkovi. Taktiež nebol zistený pôvod daného tovaru. 47. Opísanému konaniu chýba hospodárska podstata podnikania a jednoznačne vykazuje znaky riadeného procesu bez snahy reálne obchodovať. Pre súd z obchodov, ako boli deklarované na daňových dokladoch, nevyplýva ako logické reťazenie obchodných spoločností bez akéhokoľvek vplyvu na obchodovaný tovar, pričom treba zdôrazniť, že predmetný tovar bez toho, aby podľa deklarovaných dokladov zmenil obsah alebo formu a dokonca miesto uskladnenia, niekoľko krát zmenil svojho vlastníka. Takéto reťazeniu obchodov s tovarom, ktorého pôvod a existencia bola dôvodne spochybnená predstavuje zneužitie práva na odpočet DPH a hlavným účelom je cez formálne dodržanie podmienok vyplývajúcich z právnych predpisov získať daňovú výhodu. 48. Pokiaľ ide o žalobcom navrhované dôkazy (miestne zisťovanie a výsluch zamestnancov jednotlivých skladov), nevykonanie týchto dôkazov súd nepovažoval za vadu konania spôsobujúcu nedostatočne zistenie skutkového stavu. Po viac ako roku od deklarovaných dodávok tovaru nebolo možné overiť prítomnosť tovaru v sklade a zamestnanci týchto skladov len ťažko mohli potvrdiť alebo vyvrátiť tvrdenia žalobcu. Pochybnosti o pôvode a existencii tovaru nemohli vyvrátiť ani čestné prehlásenia predložené žalobcom počas daňovej kontroly. Pokiaľ odberatelia žalobcu v čestných prehláseniach zhodne tvrdili, že im bol tovar žalobcom dodaný, túto skutočnosť mali potvrdiť pred miestne príslušnými správcami dane a tiež v podaných daňových priznaniach, čo však neurobili. 49. Pokiaľ sa v žalobe vytýka žalovanému, že nepostupoval v súlade s judikatúrou ESD a nezisťovali, či žalobca vedel alebo mal vedieť o tom, že je súčasťou reťazca spoločnosti zneužívajúcich princíp fungovania mechanizmu DPH s cieľom získania daňovej výhody, súd uvádza, že uvedená požiadavka žalobcu by bola namieste len v tom prípade, keby tovar s ktorým údajne obchodoval existoval a bol by známy i jeho pôvod. V predmetnej veci však existencia pôvod tovaru boli spochybnené, rovnako spochybnené boli aj samotné obchody a reálnosť transakcii deklarovaných na daňových dokladoch, a preto otázka, či žalobca vedel alebo mal vedieť, že je súčasťou takéhoto reťazca spoločnosti je pre posúdenie danej veci právne irelevantná. 50. Súd nezistil žiadne namietané porušenia zásad daňového konania, daňové orgány vykonali riadne dokazovanie, v zodpovedajúcom rozsahu, náležite zistili skutkový stav veci a žalovaný v napadnutom rozhodnutí prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Napadnuté rozhodnutie obsahuje všetky zákonom naň kladené náležitosti a je riadne odôvodnené. Žalovaný sa v rozhodnutí vyrovnal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v odvolaní žalobcu, podrobne rozobral predložené dôkazy aj skutkový stav, ktorý správne právne vyhodnotil. 51. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane, je vecne správne, a preto žalobu ako nedôvodnú v súlade s § 190 SSP zamietol. 52. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 168 v spojení s §175 ods.1 SSP, avšak vo veci úspešnému žalovanému žiadne dôvodne vynaložené trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil, ide o orgán štátnej správy a preto mu súd náhradu trov konania nepriznal. 53. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení neskorších predpisov). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť. Kasačná sťažnosť musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia súdu. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy (§ 443 ods. 2 písm. a/ SSP, § 145 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).