Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/191/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1014201508 Dátum vydania rozhodnutia: 21. 01. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Monika Valašíková PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2016:1014201508.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej, PhD. a členiek senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Zuzany Mališovej v právnej veci žalobcu: ERS Holding, spol. s.r.o., Malé Pálenisko 11, 821 09 Bratislava, IČO: 35 702 982, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/258766/2014/1042 zo dňa 03.06.2014, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave rozhodnutie žalovaného č. 1100302/1/258766/2014/1042 zo dňa 03.06.2014 zrušuje podľa § 250j ods. 2 písm. d) O.s.p. a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný je povinný zaplatiť žalobcovi 70,- € titulom náhrady súdneho poplatku do 30 dní od právoplatnosti tohto rozsudku. o d ô v o d n e n i e : I. Žalobca sa včas podanou žalobou, doručenou tunajšiemu súdu dňa 11.09.2014, domáhal preskúmania zákonnosti a následne aj zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/258766/2014/1042 zo dňa 3.6.2014, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 9104408/5/201960/2014/BieM zo dňa 17.01.2014. Prvostupňovým rozhodnutím Daňový úrad Bratislava vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty XX.XXX,- € za zdaňovacie obdobie apríl 2011. Uviedol, že zamestnanci správcu dane počas daňovej kontroly a pri spisovaní návrhu protokolu o daňovej kontrole konali v rozpore s ustanoveniami zákona č. 563/2009 Z. z. daňového poriadku a zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty, ako aj iných platných zákonov v Slovenskej republike, počas daňovej kontroly konali zaujato, predložené doklady nezohľadnili komplexne a objektívne, čo sa odrazilo v obsahu protokolu o daňovej kontrole, preto protokol z daňovej kontroly je nezákonne získaný a nemôže byť použitý pre vyrubovacie konanie a z toho dôvodu sú predmetné rozhodnutia Daňového úradu ako aj Finančného riaditeľstva nezákonné a nulitné. Správca dane počas výkonu daňovej kontroly porušil zásady daňového konania v zmysle daňového poriadku. Žalobca počas kontroly nebol oboznámený so zisteniami, ktoré by odporovali zákonu č. 222/2004 Z. z. o DPH, a preto sa žalobca k ním nemohol vyjadriť. Má za to, že správca dane sa nevyporiadal s predloženými dôkazmi a námietkami a sťažnosťou na postup správcu dane zo dňa 18.11.2013. Žalobca namietal, že daňovú kontrolu na daň z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január - september 2011 a november - december 2011 začal správca dane na základe jedného oznámenia o začatí daňovej kontroly, o výsledku ktorej bol spracovaný jeden protokol. Následne však bolo vydaných 11 rozhodnutí za každé jednotlivé mesačné zdaňovacie obdobie, čo je podľa žalobcu v rozpore s právnou istotou a so zásadami zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (ďalej len Daňový poriadok). Žalobca tvrdil, že daňová kontrola bola začatá nezákonne, nakoľko oznámenie o jej začatí nebolo dostatočne jasné, určité a odôvodnené, miesto výkonu daňovej kontroly bolo určené v rozpore s § 44 ods. 2 Daňového poriadku, podľa ktorého sa daňová kontrola vykonáva u daňového subjektu, pričom účel miesta kontroly mimo sídla žalobcu správca dane neodôvodnil. Žalobca namietal, že správca dane ho požiadal o predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie kontroly, a to v lehote 0 dní od začatia kontroly, čím bola taktiež narušená právna istota a došlo ku konaniu v rozpore so zásadami daňového konania (§ 3 ods. 1,2 Daňového poriadku). Oznámenie o začatí daňovej kontroly podľa žalobcu neobsahuje uvedenie konkrétnych dôvodov jej výkonu, čo je v rozpore s čl. 11 ods. 1 Listiny základných práv a slobôd, čl. 20 ods. 1 Ústavy SR a § 46 ods. 3 Daňového poriadku. Žalobca uviedol, že si vedie podrobné záznamy podľa jednotlivých zdaňovacích období o dodaní tovaru alebo služby, správcovi dane predložil okrem faktúr aj objednávky, zmluvy, dodacie listy, preberacie protokoly, vyhlásenia o splnení služby, vrátane ďalších podporných dôkazov, ktoré preukázali, že zdaniteľné obchody boli zrealizované v súlade s § 8 a § 9 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj zákon o DPH). Žalobca bol toho názoru, že správca dane vybral najväčšie faktúry za každé zdaňovacie obdobie na vstupe a pritom výstupné faktúry za poskytovanie služieb voči iným subjektom ponechal, čo sa prieči zásade daňovej neutrality. Namietal, že ak by došlo k neuznaniu vstupu, nemohol by existovať ani výnos spoločnosti, z ktorého mala spoločnosť riadne zaevidovanú daň na výstupe. Žalobca považoval za neprípustné, aby zamestnanci správcu dane svojvoľne rozhodovali, v ktorých prípadoch neuznajú daňovému subjektu právo na uplatnenie odpočítania dane podľa § 51 zákona o DPH. Takisto neprípustné je podľa žalobcu posudzovanie primeranosti ceny fakturovaných plnení zamestnancami správcu dane, nakoľko určovanie ceny je výlučne na subjektoch záväzkového právneho vzťahu, pričom jeho obsah vrátane dohody o cene je predmetom zmluvnej voľnosti strán. Podľa žalobcu sa žalovaný i správca dane pri rozhodovaní odvolávali na rozsudky Súdneho dvora EÚ (ďalej aj súdny dvor), účelovo však nespomenuli celý obsah, čoho sa predmetný rozsudok týkal, z rozsudkov citovali len časti, ktoré vytrhnutím z kontextu podporujú ich nezákonné závery. Žalobca vyjadril názor, že zamestnanci orgánov daňovej správy sa majú riadiť zákonmi uvedenými v Zbierke zákonov a nie rozsudkami súdneho dvora, ktoré smerujú určenému okruhu adresátov. Poznamenal, že princíp kontinentálneho práva a najmä právneho poriadku Slovenskej republiky je postavený na lex scripta a pokiaľ chce daňový orgán poukázať na judikatúru, mal by vychádzať len z ústavných nálezov, ktoré sa nachádzajú v Zbierke zákonov. Uviedol, že iné rozhodnutie súdu má len podporný význam a bez spojitosti s konkrétnym ustanovením platného a účinného právneho predpisu je bezpredmetné. Rozhodnutia súdneho dvora v prípadoch „Halifax“ alebo „Recolta Recycling“, o ktoré daňové orgány rozhodnutia vo veci opreli, podľa žalobcu nie je možné použiť, nakoľko ani jeden z uvedených prípadov nie je obdobným situácii žalobcu. Podstatou rozsudku vo veci „Halifax“ je preukázanie získania daňovej výhody, pričom pojem daňová výhoda v súčasnosti platný zákon o DPH a ani iný právny predpis slovenského právneho poriadku nepozná. Žalobca považoval za neprijateľné subsumovanie obchodných prípadov žalobcu pod mechanizmus daňového podvodu typu „kolotoč“, pričom poukázal na to, že aj z protokolu o daňovej kontrole vyplýva, že v každom jednotlivom prípade bol tovar (služba) zaúčtovaný na vstupe a aj na výstupe a daň bola vždy riadne a v plnej výške odvedená. Uviedol, že všetky dodané tovary a služby sú viazané na majetok žalobcu v tuzemsku, nejde o cezhraničný obchod, ktorého sa týkajú žalovaným spomenuté rozhodnutia súdneho dvora. Žalobca tieto tovary a služby používa na zhodnocovanie svojho majetku, pričom ich nefakturuje ďalej ako tovar alebo službu, ale zväčša ich fakturuje v službe prenájmu nebytových priestorov vrátane DPH, čím je naplnené ustanovenie § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH pre odpočítanie dane platiteľom v súvislosti s obstaraním tovarov a služieb, ktoré zhodnocujú majetok spoločnosti, s ktorým vykonáva podnikateľskú činnosť. Žalobca ďalej namietal, že zamestnanci správcu dane zmeškali lehotu na ukončenie daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. 10 Daňového poriadku, nakoľko daňová kontrola bola začatá dňa 19.12.2012, a preto nemohla byť ukončená neskôr ako dňa 19.12.2013. Výzva na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v návrhu protokolu bola žalobcovi doručená dňa 10.12.2013, pričom zákonná lehota na vyjadrenie daňového subjektu k protokolu je 15 pracovných dní. To podľa žalobcu znamená, že po sčítaní uvedených lehôt bola zákonom povolená lehota na vykonanie daňovej kontroly prekročená, v dôsledku čoho je protokol o daňovej kontrole absolútne nulitný. Žalobca tiež podotkol, že zamestnanci správcu dane v priebehu daňovej kontroly nevzniesli pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených žalobcom v zmysle § 46 ods. 5 Daňového poriadku, čím žalobcovi spôsobili nemožnosť vyjadriť sa k zisteniam správcu dane. S poukazom na nález Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010 žalobca tvrdil, že správca dane i žalovaný rozhodli vo vyrubovacom konaní na základe nezákonne získaného dôkazu. Poukázal tiež na to, že žalovaný pri rozhodovaní o odvolaniach žalobcu proti prvostupňovým rozhodnutiam nerozhodol v zákonnej lehote 60 dní a požiadal o predĺženie tejto lehoty, čomu bolo vyhovené. Žalobca uviedol, že voči postupu správcu dane podal dňa 18.11.2013 sťažnosť, napriek podanej sťažnosti však namietaný zamestnanec správcu dane naďalej konal, zúčastňoval sa daňovej kontroly a dokonca aj spísania záverečného protokolu. Žalobca mal za to, že namietaný zamestnanec mohol na základe podanej sťažnosti postupovať zaujato a neobjektívne pri spisovaní tohto protokolu. Žalobca tiež namietal, že mu bolo odopreté právo dôsledne sa vyjadriť ku všetkým dokumentom tvoriacim obsah spisu, nakoľko mu správca dane odmietol vydať fotokópie dokladov nachádzajúcich sa v spise. Mal za to, že podmienenie vyhotovenia fotokópií zaplatením správneho poplatku je nezákonnou požiadavkou, pričom poukázal na to, že od správcu dane požadoval vyhotovenie neosvedčených fotokópií, ktoré nepodliehajú zaplateniu žiadneho poplatku. Uviedol, že poplatok za vyhotovenie fotokópií bol vyrubený na základe zákona č. 145/1995 Z.z. o správnych poplatkoch v znení neskorších predpisov, na tento zákon v súvislosti s platením poplatkov za daňové konanie však Daňový poriadok neodkazuje. Žalobca poukázal na to, že daňová kontrola za mesiac október 2011 skončila u žalobcu bez nálezu, hoci išlo o obdobný prípad ako pri kontrolách za ostatné mesiace roku 2011. Podľa žalobcu je neprijateľné a v rozpore so zásadou podľa § 3 ods. 9 Daňového poriadku, aby v iných zdaňovacích obdobiach konkrétna dodávka, napr. spoločnosti ERS Media, s.r.o., ktorá bola opakovaným mesačným plnením, bola v iných zdaňovacích obdobiach u toho istého správcu dane posúdená z hľadiska dôvodnosti odpočítania dane odlišne. K záveru daňových orgánov, ktoré neprihliadali na vyjadrenie žalobcu zo dňa 02.01.2014 k daňovému protokolu, nakoľko nebolo podané elektronickými prostriedkami podľa § 14 ods. 1 Daňového poriadku, žalobca uviedol, že podľa uvedeného ustanovenia sa síce postupuje od 01.01.2014, avšak samotná daňová kontrola bola začatá v roku 2012, prebiehala v roku 2013, a preto bolo potrebné dodržiavať procesnoprávne postupy platné v čase zahájenia daňovej kontroly, prípadne najneskôr v deň, kedy mala byť táto kontrola ukončená. Nakoľko predmetná daňová kontrola nebola podľa žalobcu ukončená v zákonom stanovenej lehote, keďže protokol neobsahoval obligatórne náležitosti stanovené Daňovým poriadkom, mal žalobca za to, že podaním vyjadrenia k protokolu do podateľne splnil zákonné náležitosti podľa § 13 ods. 4 Daňového poriadku. Žalobca bol toho názoru, že v čase podania vyjadrenia mu v zmysle § 165a Daňového poriadku nevznikla povinnosť doručiť podanie elektronicky, a preto naďalej mohol doručovať obvyklým spôsobom podľa § 13 ods. 1, § 27 ods. 5 Daňového poriadku. Samotné ustanovenie § 14 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku považuje žalobca za diskriminačné, nakoľko povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami má len platiteľ dane z pridanej hodnoty, zatiaľ čo neplatiteľ dane z pridanej hodnoty túto povinnosť nemá, hoci u oboch ide o daňové subjekty. Žalobca trval na tom, že subjekty obchodných vzťahov v prejednávaných prípadoch preukázali uskutočnené plnenia, a to reálnymi dôkazmi ako sú zmluvy, objednávky, dodacie listy, preberacie protokoly, vyhlásenia o splnení služby, projektová dokumentácia, reklamné predmety a iné. V tejto súvislosti žalobca poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.03.2011, v ktorom najvyšší súd konštatoval, že ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a prílohami s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny u dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa, vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Ak tieto skutočnosti budú uplatnené proti daňovému subjektu, účasť na dokazovaní mu musí byť umožnená. Ku konkrétnym zdaniteľným obchodom, ktoré daňové orgány v zdaňovacom období apríl 2011 neuznali, žalobca uviedol nasledovné: K faktúre č. 11VF060 od spoločnosti ERS systems spol. s.r.o. za „zúčtovanie prijatej zálohovej platby na opravu a návrh riešenia kamerového systému na Šamorínskej ul. v Bratislave“ predložil Objednávku služieb zo dňa 30.04.2011, Príjmový pokladničný doklad č. 11HP008 zo dňa 30.04.2011.V zápisnici z miestneho zisťovania zo dňa 13.08.2013 bolo potvrdené, že dodávateľ- platiteľ spoločnosť ERS systems spol. s. r.o. mala riadne v zmysle § 70 zákona o DPH faktúru zaevidovanú, priznanú a odvedenú. Záloha bola v hodnote XXX.XXX,XX € čiastočne uhradená zápočtom a zvyšok vo výške XX.XXX,XX € bol uhradený v hotovosti. Predmetná služba zatiaľ nebola poskytnutá. Oprávnenosť faktúry č. 11VF0031 od dodávateľa ERS MÉDIA, spol. s r. o. za „reklamno-mediálnu kampaň za obdobie 04/2011“, preukazujú jej predložené grafické návrhy, ktoré vykonala spoločnosť ERS MÉDIA spol. s.r.o. v prospech spoločnosti ERS Holding, spol. s.r.o. a tieto boli predložené zamestnancom správcu dane ako dôkaz dňa 13.08.2013, čo je uvedené v zápisnici o ústnom pojednávaní, ako aj zmluva a preberací protokol, ktoré potvrdzujú túto skutočnosť. Taktiež to potvrdzuje aj kontrola spoločnosti za mesiac október 2011, kde boli v rámci miestneho zistenia preverené aj obchody spoločnosti ERS MÉDIA spol. s.r.o. č. konania 9102401/1/634286/2012/Ris, ktoré sa skončilo bez nálezu. Takýmto konaním dochádza pri nerešpektovaní jednej kontrolnej dvojice druhou kontrolnou dvojicou k porušeniu zásady „ne bis in idem“, t.j. o tej istej veci nemožno rozhodnúť znova. Konateľ daňového subjektu predložil aj vyhlásenie o dodaní služieb na základe zmluvy zo dňa 28.06.2010 a jej dodatku č. 1 zo dňa 13.03.2011 medzi spoločnosťou ERS Holding, spol. s.r.o. a spoločnosťou ERS MÉDIA spol. s.r.o., propagačné materiály, fotografiu materiálov, ktoré boli použité pre reklamno-mediálnu kampaň za obdobie A/2011. Žalobca mal za to, že v zmysle § 24 ods. 1 Daňového poriadku dostatočne preukázal skutočnosti, ktoré mu ukladá zákon, a preto tvrdil, že podľa § 51 ods. 1 písm. a) v spojení s § 49 ods. 2 písm. a) zákona o dani z pridanej hodnoty mu vznikol nárok na odpočítanie dane, nakoľko preukázal vierohodnosť, správnosť a úplnosť v evidencii záznamov, ktoré je povinný viesť. Daňové orgány podľa žalobcu nehodnotili dôkazy pri odpočítaní dane v súlade s § 3 ods. 2 Daňového poriadku a vykonali dokazovanie vlastnou úvahou (svojvôľou), čo je v rozpore s nálezom Ústavného súdu SR vo veci sp. zn. II. ÚS 117/2011. Nakoniec žalobca namietal osobné zaujatie správcu dane i žalovaného voči osobe konateľa a spoločníka L.. D. D., tvrdiac, že konateľ L.. D. D. sa osobne pozná niekoľko rokov s riaditeľom Daňového úradu Bratislava I.. R. U., má s ním osobné nezhody, ktoré vyvrcholili otvorením množstva kontrol v spoločnostiach, v ktorých figuruje L.. D. D.. Žalobca uviedol, že zamestnanci správcu dane dostávajú inštrukcie, akým spôsobom majú postupovať voči daňovým subjektom spojeným s osobou L.. D. D.. II. Žalovaný v písomnom vyjadrení k obsahu žaloby navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Uviedol, že Daňový úrad Bratislava vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január - september, november - december 2011 z dôvodu podozrenia, že žalobca a daňové subjekty v reťazci obchodných spoločností, ktoré sú personálne prepojené na osobu D. (podľa údajov z OR bol/je menovaný konateľom a spoločníkom v 79 spoločnostiach), si prostredníctvom podaných daňových priznaní uplatňujú a aj odpočítavajú daň z pridanej hodnoty z deklarovaných zdaniteľných obchodov, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie. Správca dane zistil, že v kontrolovanom zdaňovacom období apríl 2011 si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane v sume XX.XXX,XX € za deklarované zdaniteľné obchody (zúčtovanie prijatej zálohovej platby na opravu a návrh riešenia kamerového systému na Šamorínskej ul. v Bratislave) uvedené na faktúre číslo 11VF0060 (interné číslo 11DFOO60 zo dňa 30.04.2011 od personálne prepojenej spoločnosti ERS Systems, spol. s r.o., Šamorínska 10, 821 06 Bratislava 214, IČO: 36 751 995, IČ DPH: SK2022356853. V priebehu miestneho zisťovania správca dane zistil, že deklarovaný dodávateľ má predmetnú faktúru evidovanú v knihe vydaných faktúr a v záznamoch DPH, v ktorých bola daň z pridanej hodnoty z predmetnej faktúry spoločnosťou ERS systems spol. s r.o. priznaná a odvedená v zdaňovacom období 2. Q 2011. K predmetu fakturácie žalobca predložil správcovi dane objednávku, podľa ktorej mala spoločnosť ERS systems spol. s r.o. dodať spoločnosti ERS Holding spol. s r.o. služby vo forme návrhov: na nové hardwarové vybavenie, nové softwarové vybavenie, presieťovanie kamerového systému v AB Šamorínska, OD Sotina, obchodných priestoroch Bachová, prepojenie viacerých objektov prostredníctvom bezdrôtového pripojenia, návrh na prepojenie kamerového a dochádzkového systému v celkovej sume XXX.XXX,XX €. Okrem uvedenej objednávky žalobca predložil príjmový pokladničný doklad č. 11HP008 zo dňa 03.04.2011 na sumu XX.XXX,XX € a dohodu o vzájomnom započítaní záväzkov a pohľadávok zo dňa 30.04.2011 uzatvorenú medzi spoločnosťou ERS systems spol. s r.o. a spoločnosťou ERS Holding spol. s r.o. na sumu XXX.XXX,XX €. Na výzvu správcu dane, ako použil nakúpené tovary a služby na dodanie tovarov a služieb, akým spôsobom bol nakúpený tovar a služby, akým spôsobom bol nakúpený tovar a služby podľa uvedených faktúr použitý na dodanie tovarov a služieb podľa § 8 a 9 zákona č. 222/2004 Z. z. a na preukázanie opodstatnenosti odpočítania dane podľa § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH žalobca uviedol, že išlo o „vyúčtovanie k platbe v zmysle § 19 ods. 4 zákona č. 222/2004“. V kontrolovanom zdaňovacom období správca dane zistil, že žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane v sume X.XXX,XX € za deklarované zdaniteľné obchody - reklamno-mediálna kampaň za obdobie 04/2011 uvedené na faktúre číslo 11VF0003 (interné číslo 11DF0057), ktorú vyhotovila spoločnosť REK MÉDIA s.r.o. (od 14.03.2007 do 29.04.2013 ERS MÉDIA spol. s r. o.), 935 31 Dolná Seč (od 14.03.2007 do 29.04.2013 Šamorínska 10, Bratislava, IČO: 36 752 096, IČ DPH: SK2022356875. V uvedenej spoločnosti bol od jej vzniku konateľom, t.j. od 14.03.2007 do 29.04.2013 D. D. a od 30.04.2013 je konateľom bulharský občan V. M. C., Q. D., ktorý je nekontaktný. Z daňového systému DWH vyplýva, že žalobca REK MÉDIA s.r.o. neevidoval v roku 2011 žiadnych zamestnancov, ktorí by mohli fakturované zdaniteľné obchody vykonať, pretože posledné ročné hlásenia k dani zo závislej činnosti podal za rok 2008 a od roku 2009 až doteraz nepodal ročné hlásenia k dani zo závislej činnosti. Žalobca preto nemohol reálne vo vlastnej réžii fakturované zdaniteľné plnenia dodať. Správca dane listom číslo 9104408/5/2846633/2013/BieM zo dňa 17.06.2013 požiadal miestne príslušného správcu dane Daňový úrad Nitra o preverenie fakturovaných zdaniteľných obchodov u daňového subjektu REK MÉDIA s.r.o., ktorý v odpovedi zo dňa 26.09.2013 uviedol, že dňa 01.07.2013 zamestnanci správcu dane vykonali miestne zisťovanie u daňového subjektu REK MÉDIA s.r.o. a zistili, že na adrese sídla spoločnosti sa nachádzal rodinný dom bez označenia preverovanej spoločnosti a v dome nebol nikto prítomný. Na základe uvedenej skutočnosti zamestnanci správcu dane navštívili Obecný úrad v R. P., kde im starosta obce pán V. N., oznámil že o spoločnosti REK MÉDIA s.r.o. ešte nepočul a na uvedenej adrese býva pán I. W.. Zamestnanci obecného úradu poskytli aj telefónne číslo na pána W.. Následne zamestnanci správcu dane telefonicky kontaktovali pána W., ktorý im oznámil, že dom na adrese R. P. XXX, vlastní jeho dcéra a o spoločnosti REK MÉDIA s.r.o. nič nevie. Súčasného konateľa - V. M. C. ani predošlého konateľa - D. D. nepozná. Predvolanie na sídlo daňového subjektu zo dňa 02.07.2013 konateľovi V. M. C. na sídlo spoločnosti REK MÉDIA s.r.o. sa vrátilo s poznámkou pošty „adresát je neznámy“. Predvolanie adresované na konateľa spoločnosti na adresu jeho trvalého bydliska bolo prevzaté dňa 31.07.2013, ale konateľ sa na ústne pojednávanie bez ospravedlnenia nedostavil. Opakované predvolanie zo dňa 12.08.2013 sa vrátilo s poznámkou „déménagé“ - „presťahovaný“. Na ústnom pojednávaní dňa 13.08.2013 konateľ spoločnosti predložil ako dôkazný prostriedok - vyhlásenie o dodaní služieb zo dňa 23.11.2011 (podľa ktorého mali byť predmetné zdaniteľné obchody dodané na základe zmluvy zo dňa 26.06.2010 a jej dodatku č. 1 zo dňa 13.03.2011). Predmetné vyhlásenie bolo podpísané za spoločnosť ERS Holding spol. s r.o. konateľom D. D., ako preberajúcim a za spoločnosť ERS MÉDIA spol. s r.o. ako odovzdávajúcim konateľom D. D.. Podľa žalobcu „propagačné materiály boli odovzdávané klientom a možným budúcim klientom“. Úhrady alebo iné skutočnosti súvisiace s deklarovanými zdaniteľnými obchodmi nebolo možné zistiť, pretože nový konateľ daňového subjektu REK MÉDIA s.r.o. je nekontaktný. Zamestnanci správcu dane nepopreli právo daňového subjektu relevantne sa vyjadriť ku skutočnostiam, ktoré boli zistené u daňového subjektu REK MÉDIA s.r.o., pretože konateľa kontrolovaného daňového subjektu správca dane informoval o zistených skutočnostiach. Sám konateľ spoločnosti sa do zápisnice vyjadril, že k zisteniam správcu dane sa vyjadrí 25.11.2013 o 9:00 hod., čo aj urobil. Vo všetkých spoločnostiach, ktoré dodávali tovar alebo službu je alebo bol štatutárnym orgánom prípadne spoločníkom D. Úhrady sa vykonali najmä zápočtom majetkovo a personálne prepojenými osobami. Daňové subjekty, ktoré dodávali tovar alebo službu, mali minimálnu vlastnú daňovú povinnosť na úhradu alebo nadmerný odpočet. Pri predaji tovaru alebo služby si predávajúce spoločnosti opäť znížili vzniknutú daňovú povinnosť nákupom tovaru a služieb, od majetkovo a personálne prepojených osôb, a to hlavne kde bol/je konateľom, spoločníkom D. D. - REÁL DESIGN spol. s r.o., ERS Holding, spol. s r.o.. K námietke žalobcu, že dokumenty, ktorými preukazoval uskutočnenie plnenia napr.: zmluvy, objednávky, dodacie listy, preberacie protokoly, vyhlásenia o splnení služby, zaplatenie tovarov a služieb atď. sa nenachádzajú a nie sú uvedené v protokole podľa § 47 písm. g) daňového poriadku, žalovaný uviedol, že v zápisniciach z miestnych zisťovaní je uvedené, ktoré doklady mu personálne prepojená osoba (v osobe D. predložila v rámci preverovania jednotlivých faktúr, čo je zrejmé aj z protokolu. Správca dane z analýzy z podaných daňových priznaní k DPH zistil, že žalobca ERS Holding spol. s r.o. od zdaňovacieho obdobia január 2004 v podaných daňových priznaniach vykázal nadmerný odpočet vo výške X.XXX.XXX,XX € a vlastnú daňovú povinnosť vo výške XXX.XXX,XX €. Zároveň uviedol, že meno D. D. konateľa spoločností ERS Holding spol. s r.o., je aktuálne registrované vo viac ako päťdesiatich záznamoch obchodného registra, v historických záznamoch ide o sedemdesiatosem záznamov (zdroj: internet, Obchodný register SR ku dňu 27.05.2014). Správca dane v priebehu výkonu vypracoval analýzu, z ktorej zistil, že personálne prepojené obchodné spoločnosti v osobe D. D. si uplatnili daňovými priznaniami u správcu dane vrátenie dane z pridanej hodnoty v ich prospech v sume X.XXX.XXX,XX €. Uviedol, že pri výkone daňovej kontroly postupoval v súlade s čl. 2 ods. 2 Ústavy SR, v jeho medziach, v rozsahu a na zistený skutkový stav zákonným spôsobom aplikoval zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH a pri výkone daňovej kontroly postupoval v súlade so zákonom č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok). Správca dane konal v súčinnosti so žalobcom, zo strany správcu dane neboli zistené zbytočné prieťahy v daňovom konaní. Z podaných daňových priznaní a vykonaného šetrenia u personálne prepojených daňových subjektov žalovaný zistil, že daňové subjekty v podaných daňových priznaniach vzniknutú daňovú povinnosť z predaja tovaru alebo služby priznali, ale súčasne si ju znížili odpočítaním dane z nákupu tovaru a služieb od personálne majetkovo prepojených osôb, čím platiteľom dane vznikol nadmerný odpočet alebo minimálna daňová povinnosť na úhradu. Žalobca výlučne spolupracuje s majetkovo a personálne prepojenými osobami, čiže správca dane zistil umelo vytvorené obchodné vzťahy medzi personálne prepojenými daňovými subjektmi, pri ktorých sa reálnosť deklarovaných zdaniteľných obchodov nepotvrdila. Podľa žalovaného faktúra (vyhotovená § 71 až 74 zákona o DPH) je relevantným dokladom, len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce skutočne reálne plnenie. Zaúčtovanie faktúr v účtovníctve ešte nie je dôkazom reálneho dodania tovaru a služieb dodávateľom, ktorý ich vystavil, ale len tvrdením o takejto skutočnosti. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom o tom, že žalobca je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu. Pre splnenie zákonných podmienok pre uznanie nároku na odpočítanie dane nepostačuje, ak žalobca deklaruje prijatie dodávky tovaru alebo služby len preukázaním daňového dokladu - faktúry s predpísaným obsahom, resp. aj inými dokladmi. Daňové doklady musia na jednej strane jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia a na druhej strane je potrebné, aby bolo preukázané, že k prijatiu zdaniteľného obchodu, ktorý je deklarovaný na faktúre reálne aj došlo, a že tieto boli daňovým subjektom použité na účely jeho podnikateľskej činnosti. Pokiaľ nie sú splnené tieto hmotnoprávne podmienky, nie je možné konštatovať, že žalobca preukázal rozhodujúce skutočnosti, ktoré mali vplyv na priznanie práva na odpočítanie dane tak, ako ho žalobca deklaroval v podanom daňovom priznaní, preto námietku žalobcu, že „správca dane nespochybnil vyhotovené faktúry od rovnakých subjektov“, žalovaný považoval za nedôvodnú. V deklarovaných obchodných transakciách ide iba o vyhotovenie faktúr za dodávky, ktoré sú bez ekonomického opodstatnenia, pretože ide o vyrábanie faktúr s nehmotnými dodávkami, podklady preukazované platiteľom sú iba jednoduché dokumenty odpísané z verejne dostupných zdrojov, jednoduché grafické návrhy, ako aj dokumentácia, ktorá je určená širokému okruhu záujemcov. Jednotlivé dokumenty predkladané správcovi dane pri kontrole nemali presné špecifikácie, výpočty, ako aj nemali formu, ktorá by potvrdzovala, že príslušná nehmotná dodávka je určená výhradne len pre odberateľa ERS Holding, spol. s r.o. Hodnota za dodávky je neúmerne vysoká a pre svoju všeobecnosť nie je využiteľná pre ekonomickú činnosť príjemcu. Správca dane v rámci daňovej kontroly získal oprávnené pochybnosti o tom, či boli predmetné zdaniteľné obchody dodané tak, ako sú deklarované v predmetnej faktúre a následne použité na účely podnikateľskej činnosti žalobcu. Preukázať uskutočnenie zdaniteľného plnenia osobou uvedenou v predloženej faktúre, pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, je povinnosťou daňového subjektu a nie správcu dane. Za neopodstatnenú považuje odvolací orgán aj námietku žalobcu, že skutkový stav v predmetnej veci nebol náležité zistený a daňové orgány nevykonali dôkazy, ktoré by viedli k náležitému zisteniu skutkového stavu, pretože v daňovom konaní platí totiž prejednávacia zásada, nie zásada vyhľadávacia, resp. prešetrovacia. Povinnosť dôkazného bremena na strane daňového subjektu nastáva vtedy, ak správca dane vyjadrí relevantné pochybnosti o jeho tvrdeniach. Povinnosťou správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené daňovým subjektom, je tieto prejednať a umožniť mu preukázať ich existenciu. Správca dane v protokole poukazuje na majetkovo a personálne prepojené osoby a zároveň získanie daňovej výhody a aj keď kontroloval prijaté a vydané faktúry u žalobcu výberovým spôsobom, hodnotil každú obchodnú transakciu samostatne a vo vzájomnej súvislosti, v danom prípade však nešlo o zhodné prípady, aj keď sa tak žalobcovi mohli javiť. Žalovaný nesúhlasí ani s tvrdením žalobcu, že „zamestnanci správcu dane prekročili svoje kompetencie, nakoľko určovanie cien a posudzovanie cien je výlučne na subjektoch, ktoré sa dohodli na výške ceny za dodanie tovaru alebo služby“, pretože zo spisového materiálu vyplýva, že v priebehu zisťovania skutkového stavu, súvisiaceho s predmetom fakturácie, zamestnanci správcu dane zistili skutočnosti, ktoré nasvedčujú k tomu, že fakturované obchodné transakcie medzi personálne prepojenými spoločnosťami nesú znaky umelo vytvorených obchodných vzťahov, pri ktorých nie je možné určiť relevantnú cenu obchodnej transakcie. III. Krajský súd v Bratislave, ako súd vecne a miestne príslušný na prejednanie veci podľa § 244 a nasl. O.s.p., opätovne preskúmal napadnuté rozhodnutie, ako aj konanie tomuto predchádzajúce v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 249 ods. 2 O.s.p.) a po nariadení pojednávania v zmysle § 250g ods. 1 O.s.p. dospel k záveru, že žaloba je dôvodná. Podľa ustanovenia § 244 ods. 1 O.s.p., v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, teda najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách citovaného ustanovenia § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotno-právnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia. Úlohou súdu v prejednávanej veci bolo preskúmať zákonnosť rozhodnutia žalovaného č.1100302/1/258766/2014/1042 zo dňa 3.6.2014, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 9104408/5/201960/2014/BieM zo dňa 17.01.2014. Prvostupňovým rozhodnutím Daňový úrad Bratislava vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty XX.XXX,- € za zdaňovacie obdobie apríl 2011. Z obsahu súdneho a administratívneho spisu súd zistil, že na základe oznámenia o daňovej kontrole zo dňa 21.11.2012 začal správca dane dňom 19.12.2012 u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január - september, november - december 2011, ktorej výsledky zhrnul v protokole č. 9104408/5/5267844/2013/BieM zo dňa 26.11.2013, ktorý bol žalobcovi doručený s výzvou na vyjadrenie sa k jeho obsahu dňa 10.12.2013. V následne začatom vyrubovacom konaní vydal správca dane osobitné rozhodnutia o vyrubení zisteného rozdielu dane z pridanej hodnoty za každé mesačné kontrolované zdaňovacie obdobie. Rozhodnutím č. 9104408/5/201960/2014/BieM zo dňa 17.01.2014 správca dane podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume XX.XXX,- € za zdaňovacie obdobie apríl 2011. Daňový úrad neuznal žalobcovi právo na odpočítanie dane podľa § 51 zákona o DPH z dvoch faktúr, a to z: - Fa č. 11VF0060 od spoločnosti ERS systems spol. s r.o. za zúčtovanie prijatej zálohovej platby na opravu a návrh riešenia kamerového systému na Šamorínskej ul. v Bratislave v sume XX.XXX,- € - Fa č. 11VF0031 od spoločnosti REK MEDIA s.r.o., (do 29.4.2013 ERS MEDIA spol. s r.o.) za reklamno- mediálnu kampaň za obdobie 04/2011 v sume X.XXX,- €. Správca dane právo na odpočítanie dane žalobcovi neuznal na základe skutočnosti, že bola preukázaná existencia zneužívajúcich okolností smerujúcich k získaniu daňovej výhody. Správca dane z podaných daňových priznaní a vykonaného šetrenia u daňových subjektov zistil, že daňové subjekty v podanom daňovom priznaní vzniknutú daňovú povinnosť z predaja tovaru alebo služby priznali, ale súčasne si ju znížili odpočítaním dane z nákupu tovarov a služieb od personálne a majetkovo prepojených osôb, čím platiteľom dane vznikol nadmerný odpočet alebo minimálna daňová povinnosť na úhradu. Ide o obchody medzi majetkovo a personálne prepojenými osobami /vo všetkých preverovaných daňových subjektoch ako spoločník, bývalý konateľ alebo súčasný konateľ vystupuje D. D., v preverovaných spoločnostiach je spoločníkom daňový subjekt, ktorého spoločníkom alebo štatutárnym orgánom je opäť D. D./. Napriek tomu, že formálne došlo k naplneniu zákonných predpokladov pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane, z obsahu celej transakcie vyplýva, že jej účelom bolo získanie daňovej výhody vo forme uplatnenia odpočítania dane. Žalobca je súčasťou umelo vytvoreného reťazca subjektov, ktorý mu umožnil získať daňové zvýhodnenie. Ak platiteľ dane alebo skupina vzájomne prepojených platiteľov dane vykoná viac plnení, ktoré ako celok vytvoria umelú situáciu, ktorej jediným cieľom je vytvoriť podmienky potrebné na vrátenie DPH zaplatenej na vstupe, na takéto plnenia sa nesmie prihliadať (Halifax, bod 66). Podľa správcu dane žalobca nepreukázal, že kúpené tovary a služby použije ako platiteľ na svoje podnikanie v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH vzhľadom na skutočnosť, že zákon o DPH v § 49 definuje systém odpočítavania dane založený na princípe vecného priraďovania každého prijatého zdaniteľného plnenia k plneniam, ktoré platiteľ dane uskutočňuje a v § 49 ods. 2 písm. a) podmieňuje vznik nároku na odpočítanie dane tým, aby prijaté zdaniteľné plnenia použil na uskutočnenie svojich zdaniteľných plnení ako platiteľ. V odôvodnení rozhodnutia správca dane ďalej poukázal na čisto umelý charakter zdaniteľných obchodov, ktorých bol daňový subjekt ERS Holding spol. s r.o. súčasťou, za umelo vytvorené obchodné transakcie s cieľom získať daňovú výhodu. Dodanie tovaru, služby jednotlivými dodávateľmi je súčasťou obchodu bez reálneho opodstatnenia, pri ktorom reálna pridaná hodnota nevznikla, cieľom takýchto formálnych obchodných transakcií bez reálneho plnenia bolo len zneužitie práva na uplatnenie odpočítania DPH a čerpanie nadmerných odpočtov v reťazci dodávateľov tovarov a služieb. Správca dane v procese výkonu daňovej kontroly zistil, že vo všetkých spoločnostiach ktoré dodávali tovar alebo službu je, resp. bol štatutárnym orgánom prípadne spoločníkom D. Ide o spoločnosť ERS systems spol. s r.o., REK MEDIA s.r.o., (do 29.4.2013 ERS MEDIA spol. s r.o.). Úhrady sa vykonali zápočtom majetkovo a personálne prepojenými osobami. Daňové subjekty ktoré dodávali tovar alebo službu, mali minimálnu vlastnú daňovú povinnosť na úhradu alebo nadmerný odpočet. Pri predaji tovaru alebo služby si predávajúce spoločnosti opäť znížili vzniknutú daňovú povinnosť nákupom tovaru a služieb‚ od majetkovo a personálne prepojených osôb, a to hlavne kde bol, resp. je konateľom, spoločníkom D. D. - REAL DESIGN spol. s r.o., ERS Holding, spol. s r.o.. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, na základe ktorého žalovaný rozhodnutím č. 1100302/1/258766/2014/1042 zo dňa 3.6.2014 rozhodnutie správcu dane zo dňa 17.01.2014 potvrdil. IV. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa ods. 2 správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa ods. 3 správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa ods. 8 právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane. Podľa ods. 9 správca dane dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. Podľa § 13 ods. 1 Daňového poriadku, podanie možno urobiť písomne alebo ústne do zápisnice. Podľa ods. 5 podanie urobené elektronickými prostriedkami sa podáva prostredníctvom elektronickej podateľne podľa § 33 ods. 2 alebo prostredníctvom elektronickej podateľne ústredného portálu verejnej správy a musí byť podpísané zaručeným elektronickým podpisom osoby, ktorá ho podáva. Ak daňový subjekt chce doručovať správcovi dane písomnosti elektronickými prostriedkami, ktoré nebudú podpísané zaručeným elektronickým podpisom, oznámi správcovi dane údaje potrebné na doručovanie na tlačive podľa vzoru uverejneného na webovom sídle finančného riaditeľstva a uzavrie so správcom dane písomnú dohodu o elektronickom doručovaní. Dohoda obsahuje najmä náležitosti elektronického doručovania, spôsob overovania elektronického podania a spôsob preukazovania doručenia. Podľa ods. 7 na podanie urobené elektronickými prostriedkami sa primerane vzťahuje § 33. Takéto podanie sa považuje za doručené dňom jeho prijatia do elektronickej podateľne, o čom sa zašle potvrdenie do elektronickej osobnej schránky daňového subjektu. Podľa § 14 ods. 1 Daňového poriadku, povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami podľa § 13 ods. 5 finančnej správe má a) daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, b) daňový poradca za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní, c) advokát za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní, d) zástupca neuvedený v písmenách b) a c) za daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, ktorého zastupuje pri správe daní. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa ods. 2 daňová kontrola sa vykonáva u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o výkone daňovej kontroly. Ak sa vykonáva daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, daňová kontrola je začatá v deň spísania zápisnice o začatí daňovej kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, kontrolované zdaňovacie obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia (ods. 2). Správca dane je oprávnený začať daňovú kontrolu aj bez oznámenia podľa odseku 1, ak to ustanovuje osobitný predpis, alebo ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V týchto prípadoch v deň začatia daňovej kontroly zamestnanec správcu dane spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly; v zápisnici o začatí daňovej kontroly musí byť uvedený deň začatia daňovej kontroly, miesto vykonávania daňovej kontroly, dôvod začatia daňovej kontroly, predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie (ods. 3). Ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal (ods. 5). Zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu (ods. 8). Podľa § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku, daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8. Podľa § 46 ods. 10 veta prvá Daňového poriadku, lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Podľa § 47 ods. 1 Daňového poriadku, protokol musí obsahovať a) názov a sídlo správcu dane, b) číslo konania, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu kontrolovaného daňového subjektu alebo obchodné meno a sídlo kontrolovaného daňového subjektu, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo kontrolovaného daňového subjektu pridelené pri registrácii, alebo rodné číslo, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu, d) predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie, e) meno a priezvisko zamestnanca správcu dane, ktorý vykonával daňovú kontrolu, f) miesto vykonania daňovej kontroly a dátum začatia daňovej kontroly, g) súpis kontrolovaných dokladov, h) preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, i) vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f), j) dátum vypracovania protokolu, k) vlastnoručný podpis alebo zaručený elektronický podpis zamestnanca správcu dane, ktorý vyhotovil protokol. Podľa § 60 ods. 4, 5, 6 Daňového poriadku, ak sa účastník daňového konania dozvie skutočnosti preukazujúce vylúčenie zamestnanca podľa odsekov 1 a 2, môže podať príslušnému orgánu námietku zaujatosti. Zamestnanec príslušného orgánu, o ktorého nezaujatosti sú pochybnosti, môže do doby, keď bude rozhodnuté o tom, či je zaujatý, vykonať vo veci len nevyhnutné úkony. O námietke zaujatosti rozhodne jeho najbližšie nadriadený vedúci zamestnanec, ktorý môže rozhodnúť o námietke zaujatosti aj z vlastného podnetu. Pri zaujatosti nadriadeného zamestnanca príslušného orgánu, ktorý nemá nadriadeného zamestnanca, rozhodne druhostupňový orgán. Námietku zaujatosti nemožno podať voči prezidentovi finančnej správy. Podľa § 65 ods. 1 Daňového poriadku orgán príslušný na rozhodnutie v daňovom konaní rozhodne bezodkladne, najneskôr však do ôsmich dní odo dňa začatia konania, ak to povaha vecí pripúšťa a je tak možné urobiť na základe dokladov predložených daňovým subjektom; inak rozhodne do 30 dní odo dňa začatia konania. V osobitne zložitých prípadoch orgán príslušný na rozhodnutie rozhodne do 60 dní. Podľa ods. 2, ak vzhľadom na mimoriadnu zložitosť prípadu alebo iné závažné okolnosti alebo osobitnú povahu prípadu nemožno rozhodnúť ani v lehote do 60 dní, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť druhostupňový orgán. Ak rozhoduje druhostupňový orgán, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť ministerstvo, a ak rozhoduje ministerstvo, minister. Podľa ods. 3, ak orgán príslušný na rozhodnutie v daňovom konaní nemôže vo veci rozhodnúť v lehote do 60 dní, je povinný o tom písomne s uvedením dôvodov upovedomiť daňový subjekt. V. Krajský súd v Bratislave, ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci, na nariadenom pojednávaní preskúmal napadnuté rozhodnutia v rozsahu dôvodov uvedených v žalobách (§ 249 ods. 2 O.s.p.), ako aj konanie, ktoré im predchádzalo a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. Z obsahu súdneho a administratívneho spisu mal súd jednoznačne za preukázané, že správca dane začal daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku oznámením zo dňa 21.11.2012, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa 12.12.2012. Toto oznámenie obsahuje údaje o dni začatia daňovej kontroly, mieste výkonu daňovej kontroly, druhu kontrolovanej dane a kontrolovanom zdaňovacom období, ako aj výzvu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch nesplnenia zákonných povinností zo strany kontrolovaného daňového subjektu. Keďže daňová kontrola sa začala oznámením podľa § 46 ods. 1 Daňového poriadku, nemal správca dane povinnosť uvádzať v predmetnom oznámení dôvody začatia daňovej kontroly, ako je tomu podľa § 46 ods. 3, keď o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní, alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené alebo ak oprávnenie začať daňovú kontrolu bez oznámenia vyplýva správcovi dane z osobitného predpisu. Daňová kontrola sa spravidla vykonáva u daňového subjektu. Správca dane však môže určiť aj iné miesto jej výkonu, ak to vyžaduje účel kontroly. V prejednávanej veci správca dane určil, že daňová kontrola sa vykoná v priestoroch Daňového úradu Bratislava na Vazovovej 2, Bratislava, avšak bez toho, aby v oznámení špecifikoval, prečo si to vyžaduje účel daňovej kontroly. Možno konštatovať, že výkon daňovej kontroly na inom mieste ako u kontrolovaného daňového subjektu obvykle viac zaťažuje daňový subjekt, a preto je žiaduce takýto postup zdôvodniť. Hoci tak správca dane v danom prípade neurobil, je súd toho názoru, že tento postup nemôže predstavovať takú vadu konania, ktorá by mala za následok nezákonnosť vydaného rozhodnutia. Súd tiež poukazuje na to, že žalobca pri začatí daňovej kontroly dňa 20.12.2012 určené miesto výkonu daňovej kontroly nenamietal a netvrdil, že by tým bolo neprimerane zasiahnuté do jeho práv. Požiadavka správcu dane na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie kontroly DPH za zdaňovacie obdobie január - september, november - december 2011 je podľa názoru súdu jasná, zrozumiteľná a určitá, nijako sa neprieči § 3 ods. 1 a 2 Daňového poriadku a nezasahuje do žalobcových práv nad nevyhnutnú mieru. Zoznam všetkých dokladov predložených žalobcom pri začatí kontroly dňa 20.12.2012 správca dane uviedol do zápisnice a nakoniec aj do protokolu o daňovej kontrole. Keďže žalobcovi bolo oznámenie o daňovej kontrole s výzvou na súčinnosť doručené už dňa 12.12.2012, možno konštatovať, že do 20.12.2012 mal primeraný časový priestor na zhromaždenie všetkých vyžiadaných dokladov. Na základe uvedeného je krajský súd toho názoru, že zahájenie daňovej kontroly prebehlo v medziach zákona. V priebehu kontroly vykonal správca dane rozsiahle preverovania a šetrenia pre posúdenie opodstatnenosti uplatneného práva na odpočítanie dane z vyššie opísaných obchodov, vrátane šetrení u žalobcových dodávateľov. Žalobcu vyzýval na preukázanie, akým spôsobom na svoje podnikanie použil preverované dodávky, u ktorých mal pochybnosti o správnosti, pravdivosti a úplnosti predložených dokladov. Na každom z ústnych pojednávaní sa mal žalobca možnosť vyjadriť k zisteniam správcu dane a predložiť dôkazy o svojich tvrdeniach. Nemožno súhlasiť so žalobcom v tom, že by mu správca dane odoprel právo dôsledne sa vyjadriť ku všetkým dokumentom tvoriacich obsah spisu. Správca dane do tohto práva žalobcu nezasiahol ani tým, že ho informoval o spoplatnení vyhotovenia fotokópií dokladov nachádzajúcich sa v spise. Súd znova zdôrazňuje, že žalobca bol so všetkými zisteniami správcu dane priebežne oboznamovaný a mal právo nazerať do dokladov nachádzajúcich sa v spise. Skutočnosť, že správca dane podmienil vyhotovenie fotokópií požadovaných dokladov zo spisov zaplatením správneho poplatku podľa položky 2 písm. a) sadzobníka správnych poplatkov (tvoriaceho súčasť zákona č. 145/1995 Z.z. o správnych poplatkoch), nemožno považovať za nezákonný zásah do žalobcových práv. Zákon o správnych poplatkoch sa totiž nepochybne vzťahuje aj na úkony orgánov daňovej správy, hoci naň Daňový poriadok výslovne neodkazuje. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že správca dane neodmietol vyhotoviť žalobcovi fotokópie požadovaných dokladov zo spisov, trval však na zaplatení správneho poplatku, ktorý žalobca vopred zaplatiť odmietol tvrdiac, že požaduje správcom dane neosvedčené fotokópie dokladov, ktoré správnemu poplatku nepodliehajú. Súd je toho názoru, že vyhotovenie fotokópie listín zo spisov správcu dane je spoplatnené podľa položky 2 písm. a) sadzobníka súdnych poplatkov bez ohľadu na to, či daňový subjekt požiada o osvedčenie ich zhody s originálom alebo nie. V naznačenom smere preto nedošlo zo strany správcu dane k nezákonnému postupu, ktorý by ukracoval žalobcu na jeho právach. Pokiaľ ide o sťažnosť žalobcu zo dňa 18.11.2013 na postup zamestnanca správcu dane I.. L. Q., je súd toho názoru, že touto sťažnosťou žalobca namietal neopodstatnenosť požiadavky uvedeného zamestnanca na predloženie konkrétnych dokladov a neprimeranosť lehoty, v ktorej žiadal predmetné doklady predložiť. Nenamietal zaujatosť menovaného zamestnanca v procese daňovej kontroly. Žalovaný preto postupoval v súlade so zákonom, keď predmetnú sťažnosť vyhodnotil ako námietku proti postupu zamestnanca správcu dane a nie ako námietku zaujatosti, o ktorej by bolo potrebné rozhodnúť. Tým, že sa dotknutý zamestnanec naďalej zúčastňoval daňovej kontroly, preto nedošlo k nezákonnému zásahu do žalobcových práv. Za nedôvodnú považoval súd aj námietku žalobcu, že nebola dodržaná lehota na vykonanie daňovej kontroly, ktorá je podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku najviac jeden rok od začatia kontroly. Zo spisu jednoznačne vyplýva, že daňová kontrola bola začatá dňom 19.12.2012, ktorý bol určený oznámením správcu dane o daňovej kontrole (§ 46 ods. 1 veta prvá Daňového poriadku) a bola skončená dňom 10.12.2013, kedy bol žalobcovi doručený protokol z daňovej kontroly (§ 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku). Lehota 15 pracovných dní určená správcom dane žalobcovi na vyjadrenie sa k zisteniam uvedených v protokole a na označenie dôkazov sa v zmysle zákona do lehoty na výkon daňovej kontroly nezapočítava. Protokol obsahuje všetky zákonom vyžadované náležitosti, vrátane namietaného súpisu kontrolovaných dokladov (§ 47 písm. g) Daňového poriadku) i vyjadrení žalobcu k zisteným skutočnostiam, ktoré uviedol do zápisnice o ústnom pojednávaní u správcu dane dňa 25.11.2013. Daňová kontrola bola vykonaná v súlade so zákonom, a preto protokol z nej vyhotovený spĺňa všetky zákonné požiadavky na to, aby bol použitý ako dôkazný prostriedok v následnom vyrubovacom konaní. V rozpore s Daňovým poriadkom ani s iným všeobecne záväzným predpisom nie je ani skutočnosť, že na základe daňovej kontroly za zdaňovacie obdobia január - september a november - december 2011, ktorá bola začatá jedným oznámením a ukončená jedným protokolom, bolo vydaných celkom 11 rozhodnutí za každé jednotlivé mesačné zdaňovacie obdobie. Zo žaloby nie je zrejmé, v čom sa má tento postup správcu dane priečiť zásadám Daňového poriadku a právnej istote a najmä ako ukrátil žalobcu na jeho právach. Dňa 01.01.2014 nadobudla účinnosť novela Daňového poriadku vykonaná zákonom č. 440/2012 Z.z., ktorá zaviedla povinnosť všetkým platiteľom dane z pridanej hodnoty doručovať podania orgánom finančnej správy výlučne elektronickými prostriedkami do elektronickej podateľne Finančného riaditeľstva SR. Všetky písomnosti daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, doručené orgánom finančnej správy po dátume 01.01.2014 inou ako elektronickou formou, sa podľa zákona považujú za nepodané a správca dane na ne neprihliada. Keďže žalobca doručil písomné vyjadrenie k protokolu do podateľne správcu dane dňa 03.01.2014, postupoval správca dane i žalovaný v súlade so zákonom, keď toto vyjadrenie v ďalšom konaní nevzali do úvahy. S ohľadom na to, že daňová kontrola sa u žalobcu začala už za účinnosti Daňového poriadku (zákon č. 563/2009 Z.z.), nemôže sa žalobca na základe ust. § 165 ods. 4 Daňového poriadku dovolávať právneho režimu zákona č. 511/1992 Z.z. o správe daní, ktorý sa vzťahuje len na tie daňové kontroly, ktoré boli začaté podľa tohto zákona a neboli ukončené pred účinnosťou zákona č. 563/2009 Z.z. (Daňový poriadok). Preto považoval súd tvrdenie žalobcu, že ku dňu 01.01.2014 mu nevznikla povinnosť doručovať podania elektronicky a naďalej mohol doručovať obvyklým spôsobom podľa § 13 ods. 1 a § 27 ods. 5 Daňového poriadku, za nepodložené. Krajský súd sa nemohol stotožniť ani s tvrdením žalobcu, že napadnuté rozhodnutie je nezákonné z dôvodu prekročenia lehoty 60 dní podľa § 65 ods. 1 Daňového poriadku na rozhodnutie o podaných odvolaniach. Súd poukazuje na to, že správca dane ešte pred uplynutím uvedenej lehoty požiadal dňa 01.04.2014 Ministerstvo financií SR o jej predĺženie podľa § 65 ods. 2 Daňového poriadku. Nadriadený orgán predmetnej žiadosti vyhovel a lehotu na rozhodnutie o podaných odvolaniach žalobcu predĺžil do 11.07.2014. Túto lehotu žalovaný dodržal a v prejednávaných veciach rozhodol dňa 03.06.2014, resp. 05.06.2014, pričom do uplynutia predĺženej lehoty žalobcovi predmetné rozhodnutia aj doručil. V uvedenom smere preto nepostupoval žalovaný v rozpore so zákonom. Pokiaľ ide o námietky žalobcu ohľadom povahy a záväznosti rozhodnutí Súdneho dvora EÚ, krajský súd podotýka, že súdny dvor je jedinou inštitúciou, ktorá je oprávnená podávať záväzný výklad práva EÚ a prispievať tak jeho jednotnému uplatňovaniu vo všetkých členských štátoch EÚ. Povinnosť riadiť sa výkladom súdneho dvora má nielen účastník konania a súd, ktorý o výklad práva EÚ požiadal, ale všetky členské štáty, ich inštitúcie i obyvateľstvo. Rozhodnutia súdneho dvora v otázkach výkladu práva EÚ, vrátane smerníc o jednotnom systéme DPH, ktoré boli implementované do právneho poriadku SR, teda majú všeobecnú záväznosť. Správne orgány pri hodnotení skutkového stavu dôvodne poukázali na zneužitie práva a jeho dôsledky v zmysle rozhodnutia súdneho dvora veci C-255/02 Halifax, v ktorom sa uvádza: „Ak platiteľ alebo skupina vzájomne prepojených platiteľov dane vykoná viac plnení, ktoré ako celok vytvoria umelú situáciu, ktorej jediným cieľom je vytvoriť podmienky potrebné na vrátenie DPH zaplatenej na vstupe, na takéto plnenia sa nesmie prihliadať“ (odsek 66). Z judikatúry Súdneho dvora EÚ vyplýva všeobecná zásada práva EÚ spočívajúca v tom, že o toto právo sa nemožno opierať na zneužívajúce alebo podvodné účely, či na zaistenie výhod, ktoré sú zjavne v rozpore s jeho účelmi a cieľmi. Spoločné pravidlá dane z pridanej hodnoty majú byť vykladané v súlade so všeobecnou zásadou zákazu zneužitia práva EÚ. O zneužitie práva sa jedná v prípade, ak deklarované plnenia napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach tzv. šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu (zákon o DPH) viedli k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1, 2 a § 51 zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane. Zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočítanie uplatňuje, preukázal, že splnil podmienky, ktoré pre nárok na odpočítanie zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľný obchod bol uskutočnený tak, ako je deklarovaný na faktúre. Samotné faktúry, zmluvy, vyhlásenia zmluvných strán o poskytnutom plnení, či evidencie DPH alebo iné formálne doklady ešte nepreukazujú, že vzniklo právo na odpočítanie dane, doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. Technicky je totiž možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie. Predloženie dokladov je teda len jednou z hmotnoprávnych podmienok na uznanie nároku na odpočítanie dane. Aby mohol byť uplatnený nárok na odpočítanie dane, musia mať nadobudnuté tovary a služby priame a bezprostredné spojenie s výstupnými plneniami, ktoré sú dôvodom pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Je preto nevyhnutné, aby zámer platiteľa, ako použije prijaté plnenia, bol zrejmý v čase vzniku práva na odpočítanie dane, aby bolo jednoznačné, že prijaté tovary alebo služby sa viažu k uskutočneniu plnení, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty zaručuje plnú neutralitu dane, čo sa týka daňového zaťaženia všetkých ekonomických činností bez ohľadu na ich účel a výsledok, pokiaľ tieto činnosti ako také podliehajú dani z pridanej hodnoty. K žalobcovej námietke, že daňová kontrola za zdaňovacie obdobie október 2011, v ktorom bolo posudzované aj odpočítanie dane z faktúry vystavenej spoločnosťou REK Media, s.r.o., pričom kontrola sa mala skončiť bez nálezu, súd uvádza, že sa plne stotožňuje so žalobcom v tom, že pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch by nemali vznikať neodôvodnené rozdiely, ako to ustanovuje § 3 ods. 9 Daňového poriadku. Súd je toho názoru, že ak boli skutkové okolnosti plnení prijatých žalobcom od uvedenej spoločnosti v októbri 2011 zhodné s tými, ktoré boli správcom dane posudzované v zdaňovacom období november 2011, potom je tu skôr dôvod na korekciu výsledkov daňovej kontroly za október 2011 a prípadné dorubenie rozdielu DPH žalobcovi z predmetných plnení. Z povahy DPH platí, že ide o všeobecnú nepriamu daň spotrebného charakteru, do štátneho rozpočtu sa odvádza postupne v pravidelných termínoch za zdaňovacie obdobie osobami, ktoré sú zaregistrované ako platitelia tejto dane. Daň sa vyberá postupne a po častiach len z tej hodnoty, ktorá bola v príslušnej fáze pridaná (t. j. pridaná hodnota) k cene nakúpeného tovaru a služby. To, čo bolo v príslušnej fáze pridané a má byť zdanené, sa určí na základe mechanizmu dane. Ten pracuje so vstupmi (nákupmi) a výstupmi (predajmi) a s daňou na vstupe a daňou na výstupe. Tento mechanizmus zabezpečuje správne vybratie dane len za predpokladu, že daňový subjekt nespraví chybu, resp. neporuší zákon. Akákoľvek chyba spôsobená nedodržaním zákona o DPH, prípadne iných zákonov platiteľom, môže mať za následok narušenie mechanizmu dane tým spôsobom, že platiteľ bude daňou zaťažený dvakrát. Každý, kto uvedie daň na faktúre, je v zmysle § 69 ods. 5 zákona o DPH povinný túto daň odviesť do štátneho rozpočtu. To platí aj v prípade, ak sa pri daňovej kontrole preukáže, že k plneniu nedošlo vôbec alebo skutočným dodávateľom bol niekto iný ako ten, ktorý je uvedený na faktúre. Pokiaľ teda štát prijme daň odvedenú z titulu jej uvedenia na faktúre, nemôže na strane štátu dôjsť k vzniku bezdôvodného obohatenia, pretože takéto plnenie je plnením na základe zákona. K námietkam žalobcu o osobnom zaujatí správcu dane i žalovaného voči osobe konateľa a spoločníka L.. D. D., ktoré má byť spôsobené osobnými nezhodami menovaného s riaditeľom Daňového úradu Bratislava I.. R. U. a malo vyústiť do množstva daňových kontrol voči subjektom, v ktorých figuruje L.. D. D., súd uvádza, že zjavným dôvodom, pre ktorý sa orgány správy daní zaujímajú o podnikanie žalobcu a spoločností prepojených so žalobcom v osobe L.. D. D., sú podľa názoru súdu vyššie opísané zistenia správcu dane, podľa ktorých žalobca v zdaňovacích obdobiach január 2004 až november 2013 v priznaniach vykázal nadmerný odpočet vo výške X.XXX.XXX,XX € a vlastnú daňovú povinnosť vo výške XXX.XXX,XX €. V prípade všetkých spoločností, v ktorých L.. D. D. figuroval alebo figuruje ako spoločník alebo konateľ, je podľa údajov správcu dane rozdiel medzi vykázaným nadmerným odpočtom a vlastnou daňovou povinnosťou uvedených spoločností viac ako H. eur v neprospech štátu. Za týchto okolností je celkom pochopiteľné a žiaduce, aby zainteresované spoločnosti podstúpili daňovú kontrolu, najmä s ohľadom na zistenia správcu dane doložené znaleckým posudkom, podľa ktorého žalobca obchoduje prakticky len s personálne prepojenými spoločnosťami. Vzhľadom na uvedené sa javí, že dôvodom postupu správcu dane voči žalobcovi a spoločnostiam, s ktorými je personálne prepojený v osobe L.. D. D., nie je osobné zaujatie voči menovanému, ale spôsob podnikania žalobcu, ktorý vedie k neobvyklým rozdielom medzi vykázanými nadmernými odpočtami dane a vlastnou daňovou povinnosťou daňových subjektov v neprospech štátu. Krajský súd v Bratislave napriek vyššie uvedenému musí konštatovať, že napadnuté rozhodnutie ako prvostupňové, tak aj druhostupňové je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov vo smere preukázania, že platiteľ dane kúpené tovary a služby použije ako platiteľ na svoje podnikanie v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH. Podľa § 63 ods. 1 zák. č. 563/2009 Z.z. Daňového poriadku, ukladať povinnosti alebo priznávať práva podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu možno len rozhodnutím, ktoré musí byť doručené podľa tohto zákona, ak tento zákon neustanovuje inak. Rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak (ods. 2). Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo (ods. 5). V súlade s ust. § 250j ods. 2 písm. d) O.s.p. je rozhodnutie nepreskúmateľné, ak je nezrozumiteľné, alebo trpí nedostatkom dôvodov. Medzi dôvody nezrozumiteľnosti rozhodnutia správneho orgánu patrí aj absencia právnych záverov vyplývajúcich z rozhodujúcich skutkových okolností, ako aj ich nejednoznačnosť. Nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nedostatok dôvodov je založená na nedostatku skutkových dôvodov, pričom ide o vady skutkových zistení, o ktoré sú opreté rozhodovacie dôvody. Za takéto vady možno považovať prípady, keď je rozhodnutie založené na skutočnostiach nezisťovaných v konaní, prípadne, keď nie je zrejmé, či vôbec nejaké dôkazy v konaní boli vykonané. Vlastný výrok rozhodnutia nepresvedčí o správnosti rozhodnutia, ak nebude riadne odôvodnený. Odôvodnenie je zhrnutím všetkých zistených skutočností odôvodňujúcich výrok rozhodnutia. Musí preto v plnom rozsahu zodpovedať skutočným výsledkom uskutočneného konania. Daňový poriadok v ust. § 63 ods. 5 ustanovuje, že v odôvodnení rozhodnutia správny orgán uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom na rozhodnutie, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. V rozhodnutí sa spravidla, pokiaľ ide o skutkovú stránku, najprv uvedie podstata veci a potom nasleduje rozbor dôkazov a ostatných podkladov rozhodnutia. V odôvodnení je nutné reagovať na prípadné pripomienky a návrhy účastníkov konania, na ich vyjadrenia k podkladom rozhodnutia a vysporiadať sa s prípadnými rozpormi v jednotlivých dôkazoch. Potom by mali byť uvedené závery o tom, ktoré skutočnosti sú vzaté za nepochybne zistené, posúdi sa právny význam týchto skutočností a vysloví sa úsudok o predmete konania. S poukazom na právnu normu citovanú vo výroku rozhodnutia, sa zdôvodní jej použitie v konkrétnom prípade. V prejednávanom prípade preskúmavané rozhodnutie obsahuje rozsiahle odôvodnenie, ktoré sa obmedzuje najmä na opis skutkového stavu na základe ktorého správny orgán rozhodol, bez náležitého odôvodnenia záverov žalovaného. Žalovaný napadnutým rozhodnutím žalobcovi vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty XX.XXX,- € za zdaňovacie obdobie apríl 2011, na základe dvoch faktúr č. 11VF0060 (od spoločnosti ERS systems, s.r.o. za zúčtovanie prijatej zálohovej platby na opravu a návrh riešenia kamerového systému na Šamorínskej ulici v Bratislave v sume XX.XXX,- €) a faktúry č. 11VF0031 (od spoločnosti REK MEDIA s.r.o. (do 29.04.2013 ERS MEDIA, spol. s r.o.) za reklamno-mediálnu kampaň za obdobie apríl 2011 v sume X.XXX,- €). Odôvodnenie napadnutých rozhodnutí je vyhodnotením celej daňovej kontroly vykonanej u žalobcu za zdaňovacie obdobie január - september, november - december 2011 a sú v ňom obsiahnuté všetky obchody na základe ktorých žalobcovi v kontrolovanom období bol za jednotlivé zdaňovacie obdobia vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty. Žalovaný, ako aj správca dane sa v napadnutých rozhodnutiach zamerali najmä na zdôvodnenie personálneho a majetkového prepojenia žalobcu s obchodnými spoločnosťami, ktoré sú žalobcovými dodávateľmi alebo odberateľmi tovaru a služieb. Avšak pri zdôvodnení obchodov týkajúcich sa zdaniteľného obdobia apríl 2011 žalovaný len stroho konštatoval zistený skutkový stav bez uvedenia úvah, ktoré ovplyvnili jeho hodnotenie dôkazov, najmä pri faktúre č. 11VF0060. Samotné poukázanie na umelý charakter zdaniteľných obchodov, ktorých súčasťou bol daňový subjekt ERS Holding spol. s r.o. s cieľom získať daňovú výhodu, že dodanie tovaru, služby jednotlivými dodávateľmi je súčasťou obchodu bez reálneho opodstatnenia, pri ktorom reálna pridaná hodnota nevznikla je postačujúce pre riadne odôvodnenie nepreukázania, že žalobca kúpené tovary a služby použil ako platiteľ na svoje podnikanie v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH. Odôvodnenie musí poskytnúť skutkovú a právnu oporu výroku rozhodnutia. Z odôvodnenia rozhodnutia musí byť zrejmé, prečo správny orgán takto rozhodol, ktoré skutočnosti boli podkladom jeho rozhodnutia, podľa ktorej právnej normy rozhodol, akými úvahami sa riadil pri hodnotení dôvodov. Absencia uvedených úvah zakladá zjavnú nepreskúmateľnosť správneho rozhodnutia pre nedostatok dôvodov. Platí, že ak je rozhodnutie nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo pre nedostatok dôvodov, bráni takýto nedostatok spravidla posúdeniu dôvodnosti ďalších meritórnych námietok. V odôvodnení rozhodnutia v konaní vedenom pod sp.zn. 5A 5/2002 NSS ČR uviedol, že rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov vtedy: „....Ak je odôvodnenie rozhodnutia v rozpore s výrokom rozhodnutia, alebo rozhodnutiu chýba rozhodný dôvod pre výrok, bez ktorého nemožno dôjsť k uskutočnenému záveru, alebo rozhodnutie neobsahuje žiadne hodnotenie dôkazov a záver z nich vyplývajúci alebo z hodnotenia dôkazov žiaden záver nevyplýva....“. Z obsahu preskúmavaného rozhodnutia je nesporné, že správny orgán nevenoval dostatočnú pozornosť odôvodneniu svojho rozhodnutia. Naviac je potrebné uviesť, že napriek tomu, že preskúmavané rozhodnutia sú rozsiahle, nie je možné z nich zistiť správnu úvahu správneho orgánu, na základe ktorej vyhodnotil, že žalobca v zmysle citovaných faktúr neoprávnene si znížil daňovú povinnosť z predaja tovaru alebo služby. Samotné konštatovanie, že ide o obchody medzi majetkovo a personálne prepojenými osobami nie je postačujúce, aby žalobcovi nebol priznaný nárok na odpočítanie dane. Na základe vyššie uvedených skutočností Krajský súd v Bratislave konštatoval, že napadnuté rozhodnutia sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatočné odôvodnenie, preto postupoval podľa ust. § 250j ods. 2 písm. d) a napadnuté rozhodnutie správneho orgánu zrušil a vec vrátil žalovanému správnemu orgánu na ďalšie konanie. O trovách konania súd rozhodol § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že v konaní úspešnému žalobcovi priznal náhradu trov konania, ktoré pozostávajú zo zaplateného súdneho poplatku 70,- €. Toto rozhodnutie prijal senát Krajského súdu v Bratislave v pomere hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 757/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1.5.2011). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave, písomne, dvojmo. Z podania musí byť zjavné, ktorému súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka a čo sleduje a musí byť podpísané a datované (§ 42 ods. 3 O.s.p). V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha (§ 205 ods. 1 O.s.p.). Podľa § 205 ods. 2 O.s.p. odvolanie možno odôvodniť len tým, že: a/ v konaní došlo k vadám uvedeným v § 221 ods. 1 O.s.p.; b/ konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci; c/ súd prvého stupňa neúplne zistil skutkový stav veci, pretože nevykonal navrhnuté dôkazy, potrebné na zistenie rozhodujúcich skutočností; d/ súd prvého stupňa dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam; e/ doteraz zistený skutkový stav neobstojí, pretože sú tu ďalšie skutočnosti alebo iné dôkazy, ktoré doteraz neboli uplatnené (§ 205 a/ O.s.p.); f/ rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci. Rozsah, v akom sa rozhodnutie napáda a dôvody odvolania môže odvolateľ rozšíriť len do uplynutia lehoty na odvolanie.