Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/192/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1014201511 Dátum vydania rozhodnutia: 13. 01. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marián Trenčan ECLI: ECLI:SK:KSBA:2016:1014201511.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu Mgr. Viliama Pohančeníka a JUDr. Renáty Janákovej, právnej veci žalobcu: ERS Holding, spol. s.r.o., Malé Pálenisko 11, Bratislava, IČO: 35 702 982, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. XXXXXXX/ X/XXXXXX/XXXX/XXXX zo dňa 03.06.2014 a č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/XXXX zo dňa 05.06.2014, jednohlasne takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutia žalovaného č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/XXXX zo dňa 03.06.2014 a č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/XXXX zo dňa 05.06.2014 z r u š u j e podľa § 250j ods. 2 písm. c/ O.s.p. a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný je povinný zaplatiť žalobcovi náhradu trov konania v sume 140,- eur do 30 dní od právoplatnosti rozhodnutia. o d ô v o d n e n i e : Žalobou podanou tunajšiemu súdu dňa 11.09.2014 sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/XXXX zo dňa XX.XX.XXXX, ktorým bolo na základe odvolania žalobcu potvrdené rozhodnutie V. úradu K. (ďalej aj správca dane) č. XXXXXXX/X/ XXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty (ďalej aj V.) žalobcovi v sume XX.XXX eur za zdaňovacie obdobie február XXXX. V. XX.XX.XXXX podal žalobca aj žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/XXXX zo dňa XX.XX.XXXX, ktorým bolo na odvolanie žalobcu potvrdené rozhodnutie V. úradu K. č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty žalobcovi v sume XX.XXX eur za zdaňovacie obdobie november XXXX. J. v oboch podaných žalobách namietal, že daňovú kontrolu na daň z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január - september XXXX a november - december XXXX začal správca dane na základe jedného oznámenia o začatí daňovej kontroly, o výsledku ktorej bol spracovaný jeden protokol. G. však bolo vydaných XX rozhodnutí za každé jednotlivé mesačné zdaňovacie obdobie, čo je podľa žalobcu v rozpore s právnou istotou a so zásadami zákona č. XXX/XXXX Z.z. o správe daní (ďalej len V. poriadok). J. tvrdil, že daňová kontrola bola začatá nezákonne, nakoľko oznámenie o jej začatí nebolo dostatočne jasné, určité a odôvodnené, miesto výkonu daňovej kontroly bolo určené v rozpore s § 44 ods. X V. poriadku, podľa ktorého sa daňová kontrola vykonáva u daňového subjektu, pričom účel miesta kontroly mimo sídla žalobcu správca dane neodôvodnil. J. namietal, že správca dane ho požiadal o predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie kontroly a to v lehote X dní od začatia kontroly, čím bola taktiež narušená právna istota a došlo ku konaniu v rozpore so zásadami daňového konania (§ 3 ods. X,X V. poriadku). U. o začatí daňovej kontroly podľa žalobcu neobsahuje uvedenie konkrétnych dôvodov jej výkonu, čo je v rozpore s čl. XX ods. X L. základných práv a slobôd, čl. XX ods. X X. SR a § 46 ods. X V. poriadku. J. uviedol, že si vedie podrobné záznamy podľa jednotlivých zdaňovacích období o dodaní tovaru alebo služby, správcovi dane predložil okrem faktúr aj objednávky, zmluvy, dodacie listy, preberacie protokoly, vyhlásenia o splnení služby, vrátane ďalších podporných dôkazov, ktoré preukázali, že zdaniteľné obchody boli zrealizované v súlade s § 8 a § 9 zákona č. XXX/XXXX Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj zákon o V.). J. bol toho názoru, že správca dane vybral najväčšie faktúry za každé zdaňovacie obdobie na vstupe a pritom výstupné faktúry za poskytovanie služieb voči iným subjektom ponechal, čo sa prieči zásade daňovej neutrality. G., že ak by došlo k neuznaniu vstupu, nemohol by existovať ani výnos spoločnosti, z ktorého mala spoločnosť riadne zaevidovanú daň na výstupe. J. považoval za neprípustné, aby zamestnanci správcu dane svojvoľne rozhodovali, v ktorých prípadoch neuznajú daňovému subjektu právo na uplatnenie odpočítania dane podľa § 51 zákona o V.. E. neprípustné je podľa žalobcu posudzovanie primeranosti ceny fakturovaných plnení zamestnancami správcu dane, nakoľko určovanie ceny je výlučne na subjektoch záväzkového právneho vzťahu, pričom jeho obsah vrátane dohody o cene je predmetom zmluvnej voľnosti strán. Podľa žalobcu sa žalovaný i správca dane pri rozhodovaní odvolávali na rozsudky A. dvora EÚ (ďalej aj súdny dvor), účelovo však nespomenuli celý obsah, čoho sa predmetný rozsudok týkal, z rozsudkov citovali len časti, ktoré vytrhnutím z kontextu podporujú ich nezákonné závery. J. vyjadril názor, že zamestnanci orgánov daňovej správy sa majú riadiť zákonmi uvedenými v J. zákonov a nie rozsudkami súdneho dvora, ktoré smerujú určenému okruhu adresátov. O., že princíp kontinentálneho práva a najmä právneho poriadku A. republiky je postavený na lex scripta a pokiaľ chce daňový orgán poukázať na judikatúru, mal by vychádzať len z ústavných nálezov, ktoré sa nachádzajú v J. zákonov. F., že iné rozhodnutie súdu má len podporný význam a bez spojitosti s konkrétnym ustanovením platného a účinného právneho predpisu je bezpredmetné. P. súdneho dvora v prípadoch „I.“ alebo „P. P.“, o ktoré daňové orgány rozhodnutia vo veci opreli, podľa žalobcu nie je možné použiť, nakoľko ani jeden z uvedených prípadov nie je obdobným situácii žalobcu. O. rozsudku vo veci „I.“ je preukázanie získania daňovej výhody, pričom pojem daňová výhoda v súčasnosti platný zákon o V. a ani iný právny predpis slovenského právneho poriadku nepozná. J. považoval za neprijateľné subsumovanie obchodných prípadov žalobcu pod mechanizmus daňového podvodu typu „kolotoč“, pričom poukázal na to, že aj z protokolu o daňovej kontrole vyplýva, že v každom jednotlivom prípade bol tovar (služba) zaúčtovaný na vstupe a aj na výstupe a daň bola vždy riadne a v plnej výške odvedená. F., že všetky dodané tovary a služby sú viazané na majetok žalobcu v tuzemsku, nejde o cezhraničný obchod, ktorého sa týkajú žalovaným spomenuté rozhodnutia súdneho dvora. J. tieto tovary a služby používa na zhodnocovanie svojho majetku, pričom ich nefakturuje ďalej ako tovar alebo službu, ale zväčša ich fakturuje v službe prenájmu nebytových priestorov vrátane V., čím je naplnené ustanovenie § 49 ods. X a X zákona o V. pre odpočítanie dane platiteľom v súvislosti s obstaraním tovarov a služieb, ktoré zhodnocujú majetok spoločnosti, s ktorým vykonáva podnikateľskú činnosť. J. ďalej namietal, že zamestnanci správcu dane zmeškali lehotu na ukončenie daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. XX V. poriadku, nakoľko daňová kontrola bola začatá dňa XX.XX.XXXX a preto nemohla byť ukončená neskôr ako dňa XX.XX.XXXX. Výzva na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v návrhu protokolu bola žalobcovi doručená dňa XX.XX.XXXX, pričom zákonná lehota na vyjadrenie daňového subjektu k protokolu je XX pracovných dní. To podľa žalobcu znamená, že po sčítaní uvedených lehôt bola zákonom povolená lehota na vykonanie daňovej kontroly prekročená, v dôsledku čoho je protokol o daňovej kontrole absolútne nulitný. J. tiež podotkol, že zamestnanci správcu dane v priebehu daňovej kontroly nevzniesli pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených žalobcom v zmysle § 46 ods. X V. poriadku, čím žalobcovi spôsobili nemožnosť vyjadriť sa k zisteniam správcu dane. S poukazom na nález X. súdu SR sp. zn. T.. ÚS XX/XXXX zo dňa XX.XX.XXXX žalobca tvrdil, že správca dane i žalovaný rozhodli vo vyrubovacom konaní na základe nezákonne získaného dôkazu. O. tiež na to, že žalovaný pri rozhodovaní o odvolaniach žalobcu proti prvostupňovým rozhodnutiam nerozhodol v zákonnej lehote XX dní a požiadal o predĺženie tejto lehoty, čomu bolo vyhovené. Podľa žalobcu ak by aj súd pripustil, že žalobca nemá nárok na zákonom uplatnenú daň, tak v rámci zásady daňovej neutrality táto daň mala byť vrátená tomu, kto ju odviedol, v opačnom prípade ide o bezdôvodné obohatenie štátu, ktorý takúto daň nevráti, nakoľko daň z pridanej hodnoty nie je daňou zo závislej činnosti, ale spotrebnou daňou, ktorá sa uplatňuje voči subjektom, ktoré sú konečným odberateľom tovaru alebo produktu. J. uviedol, že voči postupu správcu dane podal dňa XX.XX.XXXX sťažnosť, napriek podanej sťažnosti však namietaný zamestnanec správcu dane naďalej konal, zúčastňoval sa daňovej kontroly a dokonca aj spísania záverečného protokolu. J. mal za to, že namietaný zamestnanec mohol na základe podanej sťažnosti postupovať zaujato a neobjektívne pri spisovaní tohto protokolu. J. tiež namietal, že mu bolo odopreté právo dôsledne sa vyjadriť ku všetkým dokumentom tvoriacim obsah spisu, nakoľko mu správca dane odmietol vydať fotokópie dokladov nachádzajúcich sa v spise. M. za to, že podmienenie vyhotovenia fotokópií zaplatením správneho poplatku je nezákonnou požiadavkou, pričom poukázal na to, že od správcu dane požadoval vyhotovenie neosvedčených fotokópií, ktoré nepodliehajú zaplateniu žiadneho poplatku. F., že poplatok za vyhotovenie fotokópií bol vyrubený na základe zákona č. XXX/XXXX Z.z. o správnych poplatkoch v znení neskorších predpisov, na tento zákon v súvislosti s platením poplatkov za daňové konanie však V. poriadok neodkazuje. J. poukázal na to, že daňová kontrola za mesiac október XXXX skončila u žalobcu bez nálezu, hoci išlo o obdobný prípad ako pri kontrolách za ostatné mesiace roku XXXX. Podľa žalobcu je neprijateľné a v rozpore so zásadou podľa § 3 ods. X V. poriadku, aby v iných zdaňovacích obdobiach konkrétna dodávka, napr. spoločnosti N. M., s.r.o., ktorá bola opakovaným mesačným plnením, bola v iných zdaňovacích obdobiach u toho istého správcu dane posúdená z hľadiska dôvodnosti odpočítania dane odlišne. K záveru daňových orgánov, ktoré neprihliadali na vyjadrenie žalobcu zo dňa XX.XX.XXXX k daňovému protokolu, nakoľko nebolo podané elektronickými prostriedkami podľa § X4 ods. 1 V. poriadku, žalobca uviedol, že podľa uvedeného ustanovenia sa síce postupuje od XX.XX.XXXX, avšak samotná daňová kontrola bola začatá v roku XXXX, prebiehala v roku XXXX a preto bolo potrebné dodržiavať procesnoprávne postupy platné v čase zahájenia daňovej kontroly, prípadne najneskôr v deň, kedy mala byť táto kontrola ukončená. G. predmetná daňová kontrola nebola podľa žalobcu ukončená v zákonom stanovenej lehote, keďže protokol neobsahoval obligatórne náležitosti stanovené V. poriadkom, mal žalobca za to, že podaním vyjadrenia k protokolu do podateľne splnil zákonné náležitosti podľa § 13 ods. X V. poriadku. J. bol toho názoru, že v čase podania vyjadrenia mu v zmysle § 165a V. poriadku nevznikla povinnosť doručiť podanie elektronicky a preto naďalej mohol doručovať obvyklým spôsobom podľa § 13 ods. 1, § 27 ods. X V. poriadku. A. ustanovenie § X4 ods. 1 písm. a/ V. poriadku považuje žalobca za diskriminačné, nakoľko povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami má len platiteľ dane z pridanej hodnoty, zatiaľ čo neplatiteľ dane z pridanej hodnoty túto povinnosť nemá, hoci u oboch ide o daňové subjekty. J. trval na tom, že subjekty obchodný vzťahov v prejednávaných prípadoch preukázali uskutočnené plnenia a to reálnymi dôkazmi ako sú zmluvy, objednávky, dodacie listy, preberacie protokoly, vyhlásenia o splnení služby, projektová dokumentácia, reklamné predmety a iné. V tejto súvislosti žalobca poukázal na rozsudok G. súdu SR vo veci sp. zn. XSžf/X/XXXX zo dňa XX.XX.XXXX, v ktorom najvyšší súd konštatoval, že ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a prílohami s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny u dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa, vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Ak tieto skutočnosti budú uplatnené proti daňovému subjektu, účasť na dokazovaní mu musí byť umožnená... Ku konkrétnym zdaniteľným obchodom, ktoré daňové orgány v zdaňovacom období február XXXX neuznali, žalobca uviedol nasledovné: K faktúre č. XXVFXXX od spoločnosti P.-V., spol. s.r.o., ku ktorej priložil zmluvu, odovzdávací protokol zo dňa XX.XX.XXXX, evidenciu V. a knihu vydaných faktúr za február XXXX, žalobca uviedol, že dodávateľ touto faktúrou žalobcovi fakturoval „konečný návrh štúdie - podklad pre ÚR pre objekt Z. XX - prestavba“. J. pripojil úvodnú stranu konečného návrhu štúdie a uviedol, že táto bola predložená zamestnancom správcu dane v rámci daňovej kontroly. G. ide o veľký objem dokumentu, navrhol súdu v prípade záujmu vykonať prehliadku objektu na Z. XX v K.. Y. č. XXVFXXX od spoločnosti N. U. A., spol. s.r.o., ktorou uvedená spoločnosť fakturovala žalobcovi „výpomoc pri spracovaní a návrhu riešenia- stratégie pre vášho klienta“, bola takisto riadne zaevidovaná, priznaná a odvedená, čo konštatovali zamestnanci správcu dane zápisnicou z miestneho zisťovania zo dňa XX.XX.XXXX. K faktúre bola predložená objednávka služieb od žalobcu, vyhlásenie objednávateľa o dodaní služieb a evidencia V. za 1. štvrťrok XXXX. J. tiež predložil návrh dispozičných riešení - prevádzky obchodného domu A. XXXX a obchodného priestoru na K. ulici v K.. K žalobe priložil žalobca aj úvodnú stranu predmetného materiálu, ktorý bol predložený zamestnancom správcu dane v rámci daňovej kontroly. K zdaniteľným obchodom, ktoré neboli daňovými orgánmi uznané v zdaňovacom období november XXXX, žalobca uviedol nasledovné: K faktúre č. XXVFXXX od spoločnosti P. - V., spol. s.r.o. žalobca predložil zmluvu o dielo, ktorú uzavrel s uvedenou spoločnosťou dňa XX.XX.XXXX, odovzdávací protokol zo dňa XX.XX.XXXX, predložená bola aj evidencia V. za november XXXX, podľa ktorej bola predmetná faktúra priznaná a daň odvedená. O. fakturácie bolo „vyúčtovanie rozpracovanosti pre stavebné povolenie Z. O. - betonáreň a spevnené komunikácie (cesty)“, pričom o realizácii predmetu služby žalobca predložil správcovi dane fotodokumentáciu. Aj v tomto prípade uviedol, že nakoľko ide o veľký objem dokumentu, je možné vykonať osobnú prehliadku objektu. K faktúre č. XXVFXXXX od dodávateľa - spoločnosti N. M., spol. s. r.o., vystavenej za „reklamno- mediálnu kampaň za obdobie XX/XXXX“, žalobca v daňovom konaní predložil grafické návrhy vypracované uvedenou spoločnosťou, ako aj zmluvu a preberací protokol. O. na to, že kontrola u žalobcu za mesiac október XXXX sa po vykonaní miestneho zisťovania a preverení obchodov so spoločnosťou N. M., spol. s.r.o. skončila bez nálezu. J. tiež správcovi dane predložil fotografie materiálov použitých pre reklamnú mediálnu kampaň za predmetné zdaňovacie obdobie tvrdiac, že tieto boli odovzdávané klientom a možným budúcim klientom. J. mal za to, že v zmysle § 24 ods. X V. poriadku dostatočne preukázal skutočnosti, ktoré mu ukladá zákon a preto tvrdil, že podľa § 5X ods. 1 písm. a/ v spojení s § 49 ods. X písm. a/ zákona o dani z pridanej hodnoty mu vznikol nárok na odpočítanie dane, nakoľko preukázal vierohodnosť, správnosť a úplnosť v evidencii záznamov, ktoré je povinný viesť. V. orgány podľa žalobcu nehodnotili dôkazy pri odpočítaní dane v súlade s § 3 ods. X V. poriadku a vykonali dokazovanie vlastnou úvahou (svojvôľou), čo je v rozpore s nálezom X. súdu SR vo veci sp. zn. II ÚS XXX/XXXX. G. žalobca namietal osobné zaujatie správcu dane i žalovaného voči osobe konateľa a spoločníka M.. P. P., tvrdiac, že konateľ M.. P. P. sa osobne pozná niekoľko rokov s riaditeľom V. úradu K. T.. V. O., má s ním osobné nezhody, ktoré vyvrcholili otvorením množstva kontrol v spoločnostiach, v ktorých figuruje M.. P. P.. Žalobca uviedol, že zamestnanci správcu dane dostávajú inštrukcie, akým spôsobom majú postupovať voči daňovým subjektom spojeným s osobou M.. P. P.. II. J. v písomnom vyjadrení k obsahu žaloby navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. F., že V. úrad K. vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január - september, november - december XXXX z dôvodu podozrenia, že žalobca a daňové subjekty v reťazci obchodných spoločností, ktoré sú personálne prepojené na osobu P. P. (podľa údajov z OR bol/ je menovaný konateľom a spoločníkom v XX spoločnostiach), si prostredníctvom podaných daňových priznaní uplatňujú a aj odpočítavajú daň z pridanej hodnoty z deklarovaných zdaniteľných obchodov, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie. A. dane zistil, že v kontrolovanom zdaňovacom období február XXXX si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane v sume XX XXX,XX eur za deklarované zdaniteľné obchody (konečný návrh štúdie - rozpracovanosti na Z. XX - prestavba) uvedené na faktúre číslo XXVFXXX (interné číslo XXDFXXXX) zo dňa XX.XX.XXXX od personálne prepojenej spoločnosti P. -V., spol. s r.o., Z. XX, XXX XX K., T.: XXXXXXXX, IČ V.: A Na výzvu správcu dane, ako použil nakúpené tovary a služby na dodanie tovarov a služieb a na preukázanie opodstatnenosti odpočítania dane podľa § 49 ods. X a X zákona o V. žalobca uviedol, že k „dodanie tovaru a služieb nastane po výstavbe prístavby.“ F., že odpoveď na otázku, o aký konečný návrh štúdie sa jedná, je na V. nosiči, pričom sa vyjadril, že „väčšina vecí bola vykonávaná buď zamestnancom P. - V., s.r.o. alebo na základe osôb, ktoré vykonávajú činnosť na základe osobitného povolenia, ktorí predmetnú činnosť fakturujú, v tomto prípade sa dá povedať, že ide o subdodávateľský vzťah“. Podľa žalobcu úhrada faktúry č. XXVFXXX prebehla tak, že pohľadávka N. I., spol. s r.o. bola postúpená do K. factoring, spol. s.r.o. (v ktorej je konateľom P. P.) a bola uhradená vzájomným zápočtom medzi K. faktoring, spol. s r.o. a P. - V., s.r.o. a časť bola uhradená cez banku (zápisnica o ústnom pojednávaní číslo XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX). V kontrolovanom zdaňovacom období február XXXX si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane v sume X XXX,XX eur za deklarované zdaniteľné obchody (výpomoc pri spracovaní návrhu riešenia stratégie pre „Z. klienta“) uvedené na faktúre číslo XXVFXXX (interné číslo XXVFXXX) od personálne prepojenej spoločnosti N. U. A., spol. s r.o., Z. XX, K. (v ktorej sú od XX.XX.XXXX spoločníci: právnická osoba N. I. spol. s r.o. a fyzická osoba: P. P.). Podľa predložených dokladov daňový subjekt daň uvedenú na predmetnej faktúre priznal a odviedol v zdaňovacom období 1. štvrťrok XXXX. K faktúre č. XXVFXXX bola predložená objednávka služieb od N. I., spol. s r.o. zo dňa XX.XX.XXXX a vyhlásenie objednávateľa o dodaní služieb N. I., spol. s r.o. zo dňa XX.XX.XXXX, ktoré boli podpísané konateľom spoločnosti P. P.. O. dodávky mala byť výpomoc služieb, pri ktorej bola dohodnutá odmena vo výške XX XXX,XX eur bez V. pre klienta A. R., a.s., ktorý je personálne prepojený na osobu P. P., ktorý je podľa údajov zapísaných v obchodnom registri v uvedenej spoločnosti od XX.XX.XXXX predsedom predstavenstva. Podľa vyjadrenia konateľky dodávateľskej spoločnosti N. U. A., spol. s r.o. „návrh riešenia - stratégie nebol vypracovaný subdodávateľsky, ale vypracovala ho ona osobne ako konateľka spoločnosti“. Do zápisnice o ústnom pojednávaní sa k predmetu fakturácie vyjadrila konateľka uvedenej spoločnosti p. K., kde uviedla, že „v danom prípade išlo o rozloženie rizika podnikateľských aktivít spoločnosti N. I. ako aj jej dcérskych spoločností s počtom strán XX z decembra XXXX“. V kontrolovanom zdaňovacom období november XXXX správca dane zistil, že žalobca si uplatnil právo na odpočítanie dane v sume X XXX,XX eur za deklarované zdaniteľné obchody - reklamno-mediálna kampaň za obdobie XX/XXXX uvedené na faktúre číslo XXVFXXXX (interné číslo XXDFXXXX) zo dňa XX.XX.XXXX v celkovej sume XX XXX,XX eur, z toho V. X XXX,XX eur, ktorú vyhotovila spoločnosť P. M., s.r.o. (od XX.XX.XXXX do XX.XX.XXXX N. M., spol. s r. o.), XXX XX V. A. (od XX.XX.XXXX do XX.XX.XXXX Z. XX, K.), T.: XXXXXXXX, IČ V.: A V uvedenej spoločnosti bol od jej vzniku do XX.XX.XXXX konateľom P. P. a od XX.XX.XXXX je konateľom bulharský občan N. G. L., ul. R. K. XX, A. XXXX, K. republika, ktorý je nekontaktný. A. P. M., s.r.o. neevidovala v roku XXXX žiadnych zamestnancov, ktorí by mohli fakturované zdaniteľné obchody vykonať, pretože posledné ročné hlásenia k dani zo závislej činnosti podala za rok XXXX a od roku XXXX až doteraz nepodala ročné hlásenia k dani zo závislej činnosti. Z toho je podľa žalovaného zrejmé, že uvedený daňový subjekt nemohol reálne vo vlastnej réžii fakturované zdaniteľné plnenia žalobcovi dodať. Z výsledkov šetrení dožiadaného V. úradu G. vyplynulo, že na adrese sídla spoločnosti P. M., s.r.o. sa nachádzal rodinný dom bez označenia preverovanej spoločnosti a v dome nebol nikto prítomný. A. obce V. A. uviedol, že o spoločnosti P. M., s.r.o. ešte nepočul a na uvedenej adrese býva pán T. I., ktorý sa vyjadril, že dom vlastní jeho dcéra a o spoločnosti P. M., s.r.o. nič nevie. A. konateľa - N. G. L. ani predošlého konateľa - P. P. nepozná. Na výzvu správcu dane na predloženie dokladov za účelom preverenia zdaniteľných obchodov uskutočnených medzi žalobcom a daňovým subjektom P. M., s.r.o. konateľ spoločnosti N. I. spol. s r.o. P. P. predložil ako dôkazný prostriedok vyhlásenie o dodaní služieb zo dňa XX.XX.XXXX, podľa ktorého mali byť predmetné zdaniteľné obchody dodané na základe zmluvy zo dňa XX.XX.XXXX a jej dodatku č. X zo dňa XX.XX.XXXX, pričom predmetné vyhlásenie bolo podpísané za spoločnosť N. I., spol. s r.o. konateľom P. P. ako preberajúcim a za spoločnosť N. M., spol. s r.o. ako odovzdávajúcim taktiež konateľom P. P.. X. alebo iné skutočnosti súvisiace s deklarovanými zdaniteľnými obchodmi nebolo možné zistiť, pretože nový konateľ daňového subjektu P. M., s.r.o. je nekontaktný. V kontrolovanom zdaňovacom období november XXXX správca dane zistil, že daňový subjekt si uplatnil právo na odpočítanie dane v sume XX XXX,XX eur za deklarované zdaniteľné obchody (rozpracovanosť projektu pre stavebné povolenie „Z. O.“ betonáreň a spevnené komunikácie - cesty) uvedené na faktúre číslo XXVFXXX (interné číslo XXDFXXXX) zo dňa XX.XX.XXXX v celkovej sume XXX XXX,XX eur, z toho V. v sume XX XXX,XX eur, od personálne prepojenej spoločnosti P. - V., spol. s r.o., Z. XX, K., T.. XXXXXXXX, IČ V.: A V priebehu miestneho zisťovania u daňového subjektu P. - V., spol. s r. o. správca dane zistil, že deklarovaný dodávateľ má predmetnú faktúru evidovanú v knihe vydaných faktúr a v záznamoch V., v ktorých bola daň z pridanej hodnoty z predmetnej faktúry uvedenou spoločnosťou priznaná a odvedená v zdaňovacom období november XXXX. K predmetu fakturácie žalobca predložil správcovi dane zmluvu o dielo zo dňa XX.XX.XXXX, podľa ktorej sa zmluvné strany dohodli na vypracovaní projektovej dokumentácie v celkovej cene X XXX XXX,XX eur. J. zároveň predložil aj odovzdávací protokol zo dňa XX.XX.XXXX medzi N. I., spol. s r.o. a P. - V., spol. s r.o., ktorý bol podpísaný aj na strane dodávateľa aj na strane odberateľa konateľom spoločností P. P.. Na otázky správcu dane ako použil žalobca nakúpené tovary a služby na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ sa konateľ v priebehu ústneho pojednávania nevyjadril, v písomnom vyjadrení uviedol, že dodanie tovaru a služieb nastane po výstavbe projektu. A. dane v procese výkonu daňovej kontroly zistil, že vo všetkých spoločnostiach, ktoré dodávali tovar alebo službu je/bol štatutárnym orgánom prípadne spoločníkom P. P.. T. o spoločnosť P.-V., spol. s r. o., N. U. service, spol. s r.o., P. M., s.r.o. X. sa vykonali zápočtom s majetkovo a personálne prepojenými osobami. V. subjekty, ktoré dodávali tovar alebo službu, mali minimálnu vlastnú daňovú povinnosť na úhradu alebo nadmerný odpočet. O. predaji tovaru alebo služby si predávajúce spoločnosti opäť znížili vzniknutú daňovú povinnosť nákupom tovaru a služieb, od majetkovo a personálne prepojených osôb, a to hlavne kde bol/je konateľom alebo spoločníkom P. P. - N. systems, spol. s r.o., K. C., spol. s r.o., N. U. service, spol. s r.o. Z analýzy podaných daňových priznaní k V. správca dane zistil, že žalobca od zdaňovacieho obdobia január XXXX v podaných daňových priznaniach vykázal nadmerný odpočet vo výške X XXX XXX,XX eura a vlastnú daňovú povinnosť vo výške XXX XXX,XX eur (prepočet bol správcom dane spracovaný k údajom k XX.XX.XXXX). Podľa žalovaného pre splnenie zákonných podmienok pre uznanie nároku na odpočítanie dane nepostačuje, ak žalobca deklaruje prijatie dodávky tovaru alebo služby len preukázaním daňového dokladu - faktúry s predpísaným obsahom, resp. aj inými dokladmi. V. doklady musia na jednej strane jednoznačne preukazovať prijatie zdaniteľného plnenia a na druhej strane je potrebné, aby bolo preukázané, že k prijatiu zdaniteľného obchodu, ktorý je deklarovaný na faktúre reálne aj došlo a že tieto boli daňovým subjektom použité na účely jeho podnikateľskej činnosti. O. nie sú splnené tieto hmotnoprávne podmienky, nie je možné konštatovať, že žalobca preukázal rozhodujúce skutočnosti, ktoré mali vplyv na priznanie práva na odpočítanie dane tak, ako ho žalobca deklaroval v podanom daňovom priznaní za kontrolované zdaňovacie obdobie. Podľa § 49 ods. X zákona o V. vzniká platiteľovi právo odpočítať daň z tovarov a služieb dňom vzniku daňovej povinnosti pri dodaní týchto tovarov a služieb. M. vzniku práva na odpočítanie dane je spojený so vznikom daňovej povinnosti. Ak nedôjde ku vzniku daňovej povinnosti, nemôže vzniknúť ani nárok na odpočet dane. V., kedy vznikne právo na odpočítanie dane, je totožný s dňom, kedy vznikla daňová povinnosť (daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru alebo dňom poskytnutia služby alebo ak bola prijatá platba vopred, daňová povinnosť vzniká dňom prijatia platby). F. podľa žalovaného vyplýva aj z judikatúry N. (napr. C-XXX/XX - W. I.). Podľa rozsudku právo na odpočet sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia vo faktúre, teda právo na odpočet dane nevzniká tým, že daň je uvedená na faktúre. Z rozsudku vyplýva, že pokiaľ platiteľ dane uplatní vo faktúre V. na transakciu, ktorá je napr. oslobodená od dane, resp. transakciu, ktorá nie je predmetom dane (t.j. nevznikla povinnosť uplatniť daň na výstupe podľa zákona a V. je účtovaná neoprávnene), právo na odpočet dane príjemcovi plnenia nevzniká. V deklarovaných obchodných transakciách podľa žalovaného ide iba o vyhotovenie faktúr za dodávky, ktoré sú bez ekonomického opodstatnenia - ide o vyrábanie faktúr s nehmotnými dodávkami, podklady preukazované platiteľom sú iba jednoduché dokumenty odpísané z verejne dostupných zdrojov, jednoduché grafické návrhy, ako aj dokumentácia, ktorá je určená širokému okruhu záujemcov. B. dokumenty predkladané správcovi dane pri kontrole nemali presné špecifikácie, výpočty, ako aj nemali formu, ktorá by potvrdzovala, že príslušná nehmotná dodávka je určená výhradne len pre odberateľa N. I., spol. s r.o. I. za dodávky je neúmerne vysoká a pre svoju všeobecnosť nie je využiteľná pre ekonomickú činnosť príjemcu. A. dane v rámci daňovej kontroly získal oprávnené pochybnosti o tom, či boli predmetné zdaniteľné obchody dodané tak, ako sú deklarované v predmetnej faktúre a následne použité na účely podnikateľskej činnosti kontrolovaného daňového subjektu. O. uskutočnenie zdaniteľného plnenia osobou uvedenou v predloženej faktúre, pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, je povinnosťou daňového subjektu a nie správcu dane. J. uviedol, že správca dane pri posúdení práva na odpočítanie dane vychádzal z dikcie ustanovení zákona o V. (vnútroštátny predpis), zohľadňujúc tiež závery rozsudkov súdneho dvora obsahujúce výklad tzv. šiestej smernice o V. (od XX.XX.XXXX nahradenej smernicou P. XXXX/XXX/ES) o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa dani z obratu. O. plnenia (deklarované na faktúrach od personálne prepojeného daňového subjektu) i napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu vedú podľa žalovaného len k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. Zo šetrenia správcu dane bolo podľa žalovaného preukázané, že jediným cieľom zúčastnených spoločností v reťazci personálne prepojených obchodných spoločností bolo vytvoriť podmienky, na základe ktorých daňové subjekty zapojené do týchto obchodných transakcií predstierali ekonomickú podstatu podnikania, aby v konečnom dôsledku kontrolovaný žalobca získal neoprávnený prospech vo forme odčerpania nadmerných odpočtov zo štátneho rozpočtu. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na rozhodnutia súdneho dvora, napr. vo veciach C-XXX/XX a C-XXX/XX, z ktorých vyplýva, že šiesta smernica o V. bráni právu platiteľa dane na odpočet tejto dane zaplatenej na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. S poukazom na rozsudok G. súdu SR vo veci sp. zn. 2S tf/X/XXXX z XX.XX.XXXX v spojení s rozhodnutím X. súdu A. republiky, č. k. T.. ÚS XX/XXXX-XX z XX.XX.XXXX žalovaný dôvodil, že v daňovom konaní má každý daňový subjekt povinnosť jednak daň priznať (bremeno tvrdenia) a jednak povinnosť toto tvrdenie preukázať (dôkazné bremeno). O. dôkazného bremena na strane daňového subjektu vzniká vtedy, ak správca dane vyjadrí relevantné pochybnosti o jeho tvrdeniach. A. dane nemusí z úradnej povinnosti vyhľadávať a získavať skutočnosti, ktoré by mohli byť podkladom k tomu, aby žalobca mohol v konaní uplatniť svoje nároky na priznanie odpočítania dane. O. správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené daňovým subjektom, je tieto prejednať a umožniť daňovému subjektu ich existenciu z právne významných hľadísk preukázať relevantnými dôkazmi. E. zásadou sa správca dane podľa názoru žalovaného dôsledne riadil. K námietke žalobcu, podľa ktorej správca dane vybral najväčšie faktúry za každé zdaniteľné obdobie na vstupe a pritom výstupné faktúry za poskytovanie služieb voči iným subjektom ponechal, čo je podľa žalobcu v rozpore so zásadou daňovej neutrality, žalovaný uviedol, že podľa platnej legislatívy každá osoba, ktorá uplatní na faktúre alebo inom doklade nahrádzajúcom faktúru V., je povinná túto daň odviesť do štátneho rozpočtu v súlade s ustanovením § 69 ods. X zákona o dani z pridanej hodnoty. V. subjektom, ktoré boli v danom prípade v postavení dodávateľov, preto vznikla povinnosť zaplatiť daň z pridanej hodnoty podľa § 69 ods. X citovaného zákona. O. ide o začatie daňovej kontroly a miesto jej výkonu (V. úrad K.) žalovaný uviedol, že oznámenie o začatí kontroly bolo žalobcovi riadne doručené dňa XX.XX.XXXX, čas predloženia dokladov bol dohodnutý s konateľom spoločnosti na XX.XX.XXXX. Z. kontroly v priestoroch V. úradu K. si podľa žalovaného vyžadoval účel kontroly, zamestnanci správcu dane v konečnom dôsledku nechceli svojou prítomnosťou zaťažovať žalobcu v jeho podnikateľských priestoroch (v sídle spoločnosti). J. poukázal na to, že v priebehu ústneho pojednávania zo dňa XX.XX.XXXX (zápisnica o ústnom pojednávaní číslo XXXXXXX/ X/XXXXXXX/XXXX/BieM), žalobca miesto výkonu daňovej kontroly nenamietal. S námietkou žalobcu, že požadovanie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly narušilo právnu istotu a je v rozpore so zásadami daňového konania, žalovaný nesúhlasil a uviedol, že z tvrdenia žalobcu nie je zrejmé, aké ustanovenia V. poriadku boli správcom dane porušené požadovaním potrebných dokladov na výkon daňovej kontroly v priebehu výkonu daňovej kontroly a následne vo vyrubovacom konaní. O. tiež na to, že v priebehu ústneho pojednávania dňa XX.XX.XXXX (zápisnica o ústnom pojednávaní číslo XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX/BieM) žalobca nenamietal postup správcu dane pri preberaní dokladov, odovzdanie dokladov správcovi dane potvrdil aj svojim podpisom. K namietanej absencii dôvodov výkonu daňovej kontroly žalovaný uviedol, že v oznámení daňovej kontroly správca dane v súlade s ustanovením § 46 ods. X V. poriadku špecifikoval predmet daňovej kontroly tým, že v oznámení jasne uviedol, že výkon daňovej kontroly bude zameraný na daň z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január - september, november - december XXXX u daňového subjektu N. I., s.r.o. Námietku žalobcu preto považoval za nedôvodnú. S námietkou nedodržania ročnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly podľa § 46 ods. XX V. poriadku žalovaný nesúhlasil a uviedol, že daňová kontrola bola začatá dňa XX.XX.XXXX (oznámenie o daňovej kontrole číslo XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX, doručené daňovému subjektu dňa XX.XX.XXXX) a ukončená bola dňa XX.XX.XXXX, kedy bol protokol z daňovej kontroly spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručený na žalobcom určenú adresu (§ 46 ods. X V. poriadku). Námietku žalobcu, že správca dane mal do lehoty na ukončenie daňovej kontroly započítavať aj lehotu XX pracovných dní, ktorú určil správca dane vo výzve na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v protokole a označenie dôkazov preukazujúcich jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly, žalovaný neakceptoval, pretože táto lehota sa do lehoty na výkon daňovej kontroly nezapočítava. J. nesúhlasil ani s tvrdením žalobcu, že predmetný protokol je neúčinný a neplatný, pretože neobsahuje vyjadrenia žalobcu podľa § 45 ods. X písm. f) V. poriadku. F., že protokol z daňovej kontroly zo dňa XX.XX.XXXX obsahuje výsledok daňovej kontroly aj s vyjadreniami daňového subjektu, ktoré uviedol u správcu dane do zápisnice o ústnom pojednávaní č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX v súlade s ustanovením § 47 písm. f) V. poriadku a v protokole sú uvedené na strane XX až XXX. J. tiež názor, že správca dane je povinný vyhotoviť jeden protokol a nie dva protokoly, tak ako sa mylne domnieva žalobca, ktorý považuje predmetný protokol za návrh protokolu. V prípade, ak by správca dane vypracoval druhý protokol, tak ako „očakával“ žalobca, konal by v rozpore s § 46 ods. X V. poriadku. O. ide o namietanú absenciu súpisu kontrolovaných dokladov v protokole, žalovaný uviedol, že súpis kontrolovaných daňových dokladov, ktoré žalobca predložil správcovi dane dňa XX.XX.XXXX, je na strane X protokolu aj s označením dokumentu, v ktorom sú predmetné doklady spísané (zápisnica o ústnom pojednávaní č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/ XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX). A. dane v priebehu daňovej kontroly vykonal XX miestnych zisťovaní a X ústnych pojednávaní u deklarovaných dodávateľov a odberateľov, z ktorých vyhotovil zápisnice z miestnych zisťovaní a zápisnice z ústnych pojednávaní, pričom doklady, ktoré boli predmetom šetrenia v rámci miestnych zisťovaní alebo boli predložené správcovi dane v rámci ústnych pojednávaní, sú uvedené v príslušných zápisniciach, ktoré správca uviedol v protokole na strane X a 5. O. podľa žalovaného obsahuje aj kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov správcom dane (na XXX stranách), taktiež ekonomickú analýzu personálne prepojených daňových subjektov, medzi ktorými prebiehalo vzájomné fakturovanie zdaniteľných obchodov, pri ktorých správca dane spochybnil reálnosť ich dodania v prospech žalobcu. M. za to, že protokol z daňovej kontroly bol vydaný zákonným spôsobom, obsahuje všetky zákonom požadované náležitosti a všetky relevantné zistenia v ňom uvedené boli správcom dane získané v súlade s platnou legislatívou. Podľa žalovaného daňová kontrola bola vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej tak nadobudol povahu zákonného získaného dôkazného prostriedku, ktorý bol správca dane v daňovom konaní oprávnený použiť. J. nesúhlasil s námietkou, že napadnuté rozhodnutie je nezákonné z dôvodu prekročenia lehoty v zmysle ustanovenia § 65 ods. X zákona V. poriadku. F., že vzhľadom na rozsiahlosť predloženého spisového materiálu, ktorý súvisel s podanými odvolaniami za kontrolované zdaňovacie obdobia január - september, november - december XXXX, ako aj časovú náročnosť pri spracovaní zisteného skutkového stavu v priebehu odvolacieho konania, dňa XX.XX.XXXX požiadal podľa ustanovenia § 65 ods. X V. poriadku M. financií SR o predĺženie lehôt na vybavenie predmetných odvolaní o XX dní, ktorej žiadosti M. financií SR vyhovelo a lehotu predĺžilo do XX.XX.XXXX. G. rozhodnutie bolo vyhotovené dňa XX.XX.XXXX, vyexpedované dňa XX.XX.XXXX a žalobca ho prevzal dňa XX.XX.XXXX, z čoho je zrejmé, že tvrdenie žalobcu o prekročení lehoty na rozhodnutie je irelevantné. L. zo dňa XX.XX.XXXX bol žalobca o predĺžení lehoty upovedomený. O. orgán v priebehu výkonu daňovej kontroly podľa žalovaného umožnil žalobcovi uplatniť právo vyjadriť sa ku kontrolným zisteniam v zmysle ustanovenia § 45 ods. X písm. f) V. poriadku dňa XX.XX.XXXX, na čo konateľ žalobcu uviedol, že „sa vyjadrí dňa XX.XX.XXXX o X:XX hod. na V. úrade K. ...“ V. XX.XX.XXXX sa na daňovom úrade uskutočnilo so žalobcom druhé ústne pojednávanie, ktorého hlavným predmetom bolo vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu podľa § 45 ods. l písm. f) zákona č. XXX/XXXX Z. z. v znení neskorších predpisov ku skutočnostiam zisteným počas daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január - september, november - december XXXX. J. nevyužil svoje právo a správcovi dane nenavrhol, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia. Napriek tomu protokol z daňovej kontroly obsahuje výsledok daňovej kontroly aj s vyjadreniami daňového subjektu, ktoré uviedol u správcu dane do zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa XX.XX.XXXX v súlade s ustanovením § 47 písm. f) zákona č. XXX/XXXX Z. z. V. poriadku (na strane XX až XXX). K námietke žalobcu, že sa žalovaný nevysporiadal s predloženými dôkazmi a nereflektoval na námietky a sťažnosť na postup správcu dane zo dňa XX.XX.XXXX, čím mal konať v rozpore s § 44 V. poriadku, žalovaný uviedol, že s predmetnou námietkou sa vysporiadal v odôvodnení napadnutého rozhodnutia (strana XX posledný odsek), v ktorom jasne uviedol, že podľa predloženého spisového materiálu žalobca v danom prípade nepodal námietku proti zamestnancom správcu dane, ale podal sťažnosť (zaevidovaná pod v denníku došlej pošty pod číslo XXXXXXX/XXXXXXX/XXXX). A. dane predmetnú sťažnosť odstúpil na vybavenie na oddelenie sťažností a petícií, ktoré podanú sťažnosť prešetrilo a na základe výsledku prešetrenia ju vyhodnotilo ako neopodstatnenú z dôvodu, že nebolo zistené porušenie všeobecne záväzných právnych predpisov (zápisnica o prešetrení sťažnosti číslo: XXXXXXX/ X/XXXXXX/XXXX). O. ide o tvrdené nesprávne vyhodnotenie vyjadrenia žalobcu k protokolu, žalovaný uviedol, že žalobca svoje právo vyjadriť sa k protokolu v zmysle § 46 ods. X V. poriadku v stanovenej lehote zákonným spôsobom nevyužil, pretože vyjadrenie k protokolu nedoručil správcovi dane v zmysle zákona, t.j. v zmysle § 14 V. poriadku elektronickými prostriedkami. Preto sa správca dane v zmysle § 68 ods. X V. poriadku jeho pripomienkami nezaoberal. J. doručil dňa XX.XX.XXXX písomné vyjadrenie do podateľne na V. úrade K. (evidované v denníku došlej pošty č. XXXX/XXXXX/XXXX) i napriek tomu, že bol povinný predmetné podanie doručiť elektronickými prostriedkami. J. uviedol, že elektronická komunikácia medzi platiteľom dane a správcom dane bola podľa prechodného ustanovenia § 165b ods. X novely V. poriadku vykonanej zákonom č. XXX/XXXX Z.z. stanovená od 1. januára XXXX. Ak osoba uvedená v ustanovení § 14 V. poriadku doručí od X.X.XXXX písomnosť osobne, správca dane považuje túto písomnosť za nedoručenú v ustanovenej lehote, pretože uvedené ustanovenie ukladá týmto osobám, povinnosť doručovať písomnosti a iné podania len elektronickými prostriedkami. A. dane nebol podľa názoru žalovaného oprávnený postupovať podľa § 165 ods. X V. poriadku, tak ako to tvrdí žalobca, nakoľko toto ustanovenie sa vzťahuje na daňové kontroly, ktoré boli začaté podľa zákona č. XXX/XXXX Z. z. o správe daní v znení neskorších predpisov a ktoré neboli ukončené pred účinnosťou zákona č. XXX/XXXX Z. z. V danom prípade správca dane začal a ukončil daňovú kontrolu už podľa zákona č. XXX/XXXX Z. z. o správe daní (V. poriadku). Q. nedôvodnú vyhodnotil žalovaný žalobcovu námietku, že mu zamestnanci správcu dane odmietli vyhotoviť fotokópie dokumentov a popreli tak jeho práva. J. v odôvodnení napadnutého rozhodnutia (strana XX až XX) jasne uviedol, že správca dane sa so žalobcom (v rámci ústneho pojednávania) dohodol, že mu zo spisového materiálu vyhotoví požadované rovnopisy a že mu následne oznámi e-mailom počet strán predmetných dokumentov, pretože osvedčenie kópie dokumentov podlieha správnemu poplatku (§ X3 ods. 2 V. poriadku). A. dane informáciu o počte fotokópií, ktoré boli požadované kontrolovaným daňovým subjektom v priebehu ústneho pojednávania dňa XX.XX.XXXX, zaslal žalobcovi na známu e-mailovú adresu, na oznámenie však žalobca nereagoval. J. poukázal na to, z § X3 ods. 2 V. poriadku nevyplýva skutočnosť, že správca dane je povinný vydať daňovému subjektu neosvedčené fotokópie, ktoré nepodliehajú správnemu poplatku v zmysle zákona č. XXX/XXXX Z. z. o správnych poplatkoch v znení neskorších predpisov. Podľa § 8 ods. X tohto zákona správne poplatky určené v sadzobníku správnych poplatkov pevnou sumou sa platia bez výzvy príslušného orgánu finančnej správy a sú splatné pri podaní, ktoré smeruje k vykonaniu úkonu alebo k uskutočneniu konania, ak pri jednotlivých položkách sadzobníka nie je ustanovené inak. U. rovnopisu alebo fotokópie podlieha správnemu poplatku, čo však podľa žalovaného neznamená, že sa nevyberie správny poplatok aj za vyhotovenie rovnopisu alebo fotokópie zo spisového materiálu podľa položky X a) sadzobníka správnych poplatkov. A. dane teda má zákonnú povinnosť vyhotoviť fotokópie zo spisového materiálu, do ktorého možno nazrieť a osvedčiť ich zhodu s originálom, súčasne ale tieto úkony podliehajú správnemu poplatku. Z predloženého spisu však nevyplýva, že by žalobca správne poplatky uhradil v zmysle platnej legislatívy a preto jeho tvrdenia považoval žalovaný za nedôvodné. Podľa žalovaného správca dane správne poukázal na skutočnosť, že A. dvor EÚ vo veci C-XXX/XX I. definoval zneužitie práva. Podľa vyjadrenia generálneho advokáta vo veci I., z judikatúry A. dvora EÚ vyplýva všeobecná zásada práva A. spočívajúca v tom, že o právo A. sa nemožno opierať na zneužívajúce alebo podvodné účely. Táto všeobecná zásada výkladu je uplatniteľná aj na ustanovenia tzv. Z. smernice (teraz smernica XXXX/XXX/ES). O. V. majú byť vykladané v súlade so všeobecnou zásadou zákazu zneužitia práva A.. K. proti daňovým podvodom je uznaným cieľom smernice XXXX/ XXX/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ktorú zákon o V. transponuje. O zneužitie práva sa jedná v prípade, ak predmetné plnenia napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu (zákon o V.) viedli k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. Na základe tejto judikatúry možno podľa žalovaného skonštatovať, že spoločnosť N. I., spol. s r.o. kúpou tovarov a služieb od dodávateľov P.-V., spol. s r. o. a N. U. service, spol. s r.o. musela presne vedieť, akých obchodov sa zúčastňuje, pretože uvedené daňové subjekty sú navzájom personálne a majetkovo prepojené osobou P. P.. J. zistil, že predložené dôkazy a zistenia správcu dane nasvedčujú tomu, že uplatnenie odpočítania dane daňovým subjektom za dodanie tovarov a služieb, aj napriek formálnemu dodržaniu zákonom určených podmienok (faktúra od platiteľa vyhotovená podľa § 71 zákona o V.), viedlo k získaniu daňovej výhody a aj konanie daňového subjektu viedlo k takémuto cieľu. O. dôkazy a zistenia nasvedčujú zneužitiu práva a vedú k záveru, že práve zneužitie práva na odpočítanie V. bolo hlavným cieľom transakcií uvedených na faktúrach od dodávateľov: P.-V., spol. s r. o. a N. U. service, spol. s r.o.. O. platiteľa dane na odpočítanie V. na vstupe od V. splatnej na výstupe, ktorá vznikla z uskutočnenia zdaniteľných dodávok, predstavuje prirodzený dôsledok zásady neutrality. Ak sa však zistí zneužitie práva, ako tomu bolo podľa žalovaného aj v posudzovanom prípade, príslušné ustanovenia smernice o práve na odpočítanie dane, riadne vykladané v súlade so zásadou zakazujúcou zneužitie práva A., uvedené právo nepriznávajú. Podľa žalovaného G. súd SR rozsudok súdneho dvora C-XXX/XX zo dňa XX.XX.XXXX aplikoval následne aj v ďalších svojich rozsudkoch vydaných v predmetnej veci (napr. X A./XX/XXXX a XSžf/ XX/XXXX) a vyslovil zásadu, že je povinnosťou krajského súdu osobitne sa vysporiadať s otázkou, či vzhľadom na všetky skutkové okolnosti, týkajúce sa poskytnutia služby, o ktorú ide vo veci samej, došlo k zneužitiu práva, pokiaľ ide o právo na odpočítanie V. zaplatenej na vstupe alebo nie. T.. Z pripojených administratívnych spisov daňových orgánov súd zistil, že na základe oznámenia o daňovej kontrole zo dňa XX.XX.XXXX začal správca dane dňom XX.XX.XXXX u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január - september, november - december XXXX, ktorej výsledky zhrnul v protokole č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX, ktorý bol žalobcovi doručený s výzvou na vyjadrenie sa k jeho obsahu dňa XX.XX.XXXX. V následne začatom vyrubovacom konaní vydal správca dane osobitné rozhodnutia o vyrubení zisteného rozdielu dane z pridanej hodnoty za každé mesačné kontrolované zdaňovacie obdobie. P. č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX správca dane podľa § 68 ods. X V. poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume XX.XXX eur za zdaňovacie obdobie február XXXX. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, na základe ktorého žalovaný rozhodnutím č. X./X/XXXXXX/XXXX/ XXXX zo dňa XX.XX.XXXX rozhodnutie správcu dane zo dňa XX.XX.XXXX potvrdil. P. č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/BieM zo dňa XX.XX.XXXX správca dane podľa § 68 ods. X V. poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume XX.XXX eur za zdaňovacie obdobie november XXXX. Na základe odvolania žalobcu žalovaný rozhodnutím č. XXXXXXX/X/XXXXXX/XXXX/XXXX zo dňa XX.XX.XXXX rozhodnutie správcu dane zo dňa XX.XX.XXXX potvrdil. V záujme hospodárnosti konania konajúci senát uznesením vyhláseným na pojednávaní konanom za prítomnosti oboch účastníkov dňa XX.XX.XXXX spojil veci vedené tunajším súdom pod sp. zn. 2S XXX/ XX (zdaňovacie obdobie február XXXX) a sp. zn. 2S XXX/XXXX (zdaňovacie obdobie november XXXX) na spoločné konanie postupom podľa § XX2 ods. 1 O.s.p., nakoľko preskúmavané rozhodnutia boli vydané na základe výsledkov jednej daňovej kontroly, skutkovo spolu súvisia a týkajú sa aj tých istých účastníkov. IV. Podľa § 3 ods. 1 V. poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa ods. X správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. A. dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa ods. X správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa ods. X právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. X písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane. Podľa ods. X správca dane dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. Podľa § X3 ods. 1 V. poriadku podanie možno urobiť písomne alebo ústne do zápisnice. Podľa ods. X podanie urobené elektronickými prostriedkami sa podáva prostredníctvom elektronickej podateľne podľa § 33 ods. X alebo prostredníctvom elektronickej podateľne ústredného portálu verejnej správy a musí byť podpísané zaručeným elektronickým podpisom osoby, ktorá ho podáva. Ak daňový subjekt chce doručovať správcovi dane písomnosti elektronickými prostriedkami, ktoré nebudú podpísané zaručeným elektronickým podpisom, oznámi správcovi dane údaje potrebné na doručovanie na tlačive podľa vzoru uverejneného na webovom sídle finančného riaditeľstva a uzavrie so správcom dane písomnú dohodu o elektronickom doručovaní. V. obsahuje najmä náležitosti elektronického doručovania, spôsob overovania elektronického podania a spôsob preukazovania doručenia. Podľa ods. X na podanie urobené elektronickými prostriedkami sa primerane vzťahuje § 33. E. podanie sa považuje za doručené dňom jeho prijatia do elektronickej podateľne, o čom sa zašle potvrdenie do elektronickej osobnej schránky daňového subjektu. Podľa § X4 ods. 1 V. poriadku povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami podľa § 13 ods. X finančnej správe má a) daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, b) daňový poradca za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní, c) advokát za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní. d) zástupca neuvedený v písmenách b) a c) za daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, ktorého zastupuje pri správe daní. Podľa § 24 ods. X V. poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 44 ods. X V. poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. V. kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa ods. X daňová kontrola sa vykonáva u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Podľa § 46 ods. X V. poriadku daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. U. o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. A. dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako XX dní od doručenia oznámenia o výkone daňovej kontroly. Podľa ods. X ak sa vykonáva daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, daňová kontrola je začatá v deň spísania zápisnice o začatí daňovej kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole. U. o daňovej kontrole na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, kontrolované zdaňovacie obdobie. A. dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Podľa ods. X správca dane je oprávnený začať daňovú kontrolu aj bez oznámenia podľa odseku 1, ak to ustanovuje osobitný predpis, alebo ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V týchto prípadoch v deň začatia daňovej kontroly zamestnanec správcu dane spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly; v zápisnici o začatí daňovej kontroly musí byť uvedený deň začatia daňovej kontroly, miesto vykonávania daňovej kontroly, dôvod začatia daňovej kontroly, predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Podľa ods. X ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Podľa ods. X zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku X písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako XX pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. J. lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. P. sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. Podľa § 46 ods. X písm. a/ V. poriadku daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8. Podľa § 46 ods. XX veta prvá V. poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Podľa § 47 ods. X V. poriadku protokol musí obsahovať a) názov a sídlo správcu dane, b) číslo konania, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu kontrolovaného daňového subjektu alebo obchodné meno a sídlo kontrolovaného daňového subjektu, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo kontrolovaného daňového subjektu pridelené pri registrácii, alebo rodné číslo, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu, d) predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie, e) meno a priezvisko zamestnanca správcu dane, ktorý vykonával daňovú kontrolu, f) miesto vykonania daňovej kontroly a dátum začatia daňovej kontroly, g) súpis kontrolovaných dokladov, h) preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, i) vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu podľa § X5 ods. X písm. f), j) dátum vypracovania protokolu, k) vlastnoručný podpis alebo zaručený elektronický podpis zamestnanca správcu dane, ktorý vyhotovil protokol. Podľa § 60 ods. 4 V. poriadku ak sa účastník daňového konania dozvie skutočnosti preukazujúce vylúčenie zamestnanca podľa odsekov X a 2, môže podať príslušnému orgánu námietku zaujatosti. Podľa ods. X zamestnanec príslušného orgánu, o ktorého nezaujatosti sú pochybnosti, môže do doby, keď bude rozhodnuté o tom, či je zaujatý, vykonať vo veci len nevyhnutné úkony. Podľa ods. X o námietke zaujatosti rozhodne jeho najbližšie nadriadený vedúci zamestnanec, ktorý môže rozhodnúť o námietke zaujatosti aj z vlastného podnetu. O. zaujatosti nadriadeného zamestnanca príslušného orgánu, ktorý nemá nadriadeného zamestnanca, rozhodne druhostupňový orgán. Námietku zaujatosti nemožno podať voči prezidentovi finančnej správy. Podľa § 65 ods. X V. poriadku orgán príslušný na rozhodnutie v daňovom konaní rozhodne bezodkladne, najneskôr však do ôsmich dní odo dňa začatia konania, ak to povaha vecí pripúšťa a je tak možné urobiť na základe dokladov predložených daňovým subjektom; inak rozhodne do XX dní odo dňa začatia konania. V osobitne zložitých prípadoch orgán príslušný na rozhodnutie rozhodne do XX dní. Podľa ods. X ak vzhľadom na mimoriadnu zložitosť prípadu alebo iné závažné okolnosti alebo osobitnú povahu prípadu nemožno rozhodnúť ani v lehote do XX dní, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť druhostupňový orgán. Ak rozhoduje druhostupňový orgán, môže túto lehotu pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia primerane predĺžiť ministerstvo, a ak rozhoduje ministerstvo, minister. Podľa ods. X ak orgán príslušný na rozhodnutie v daňovom konaní nemôže vo veci rozhodnúť v lehote do XX dní, je povinný o tom písomne s uvedením dôvodov upovedomiť daňový subjekt. V. C. súd v K. ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci na nariadenom pojednávaní preskúmal napadnuté rozhodnutia v rozsahu dôvodov uvedených v žalobách (§ X49 ods. 2 O.s.p.), ako aj konanie, ktoré im predchádzalo a dospel k záveru, že zistenie skutkového stavu je z nižšie uvedených dôvodov nedostačujúce na posúdenie veci. K jednotlivým žalobným námietkam proti postupu správcu dane počas daňovej kontroly a v následnom vyrubovacom konaní, ktoré uplatnil žalobca v oboch podaných žalobách, uvádza súd nasledovné: A. dane začal daňovú kontrolu podľa § 46 ods. X V. poriadku oznámením zo dňa XX.XX.XXXX, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa XX.XX.XXXX. E. oznámenie obsahuje údaje o dni začatia daňovej kontroly, mieste výkonu daňovej kontroly, druhu kontrolovanej dane a kontrolovanom zdaňovacom období, ako aj výzvu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch nesplnenia zákonných povinností zo strany kontrolovaného daňového subjektu. Keďže daňová kontrola sa začala oznámením podľa § 46 ods. X V. poriadku, nemal správca dane povinnosť uvádzať v predmetnom oznámení dôvody začatia daňovej kontroly, ako je tomu podľa § 46 ods. 3, keď o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní, alebo ak je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené alebo ak oprávnenie začať daňovú kontrolu bez oznámenia vyplýva správcovi dane z osobitného predpisu. V. kontrola sa spravidla vykonáva u daňového subjektu. A. dane však môže určiť aj iné miesto jej výkonu, ak to vyžaduje účel kontroly. V prejednávanej veci správca dane určil, že daňová kontrola sa vykoná v priestoroch V. úradu K. na Z. 2, K., avšak bez toho, aby v oznámení špecifikoval, prečo si to vyžaduje účel daňovej kontroly. M. konštatovať, že výkon daňovej kontroly na inom mieste ako u kontrolovaného daňového subjektu obvykle viac zaťažuje daňový subjekt a preto je žiaduce takýto postup zdôvodniť. I. tak správca dane v danom prípade neurobil, je súd toho názoru, že tento postup nemôže predstavovať takú vadu konania, ktorá by mala za následok nezákonnosť vydaného rozhodnutia. Súd tiež poukazuje na to, že žalobca pri začatí daňovej kontroly dňa XX.XX.XXXX určené miesto výkonu daňovej kontroly nenamietal a netvrdil, že by tým bolo neprimerane zasiahnuté do jeho práv. O. správcu dane na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie kontroly V. za zdaňovacie obdobie január - september, november - december XXXX je podľa názoru súdu jasná, zrozumiteľná a určitá, nijako sa neprieči § 3 ods. X a X V. poriadku a nezasahuje do žalobcových práv nad nevyhnutnú mieru. J. všetkých dokladov predložených žalobcom pri začatí kontroly dňa XX.XX.XXXX správca dane uviedol do zápisnice a nakoniec aj do protokolu o daňovej kontrole. Keďže žalobcovi bolo oznámenie o daňovej kontrole s výzvou na súčinnosť doručené už dňa XX.XX.XXXX, možno konštatovať, že do XX.XX.XXXX mal primeraný časový priestor na zhromaždenie všetkých vyžiadaných dokladov. Na základe uvedeného je krajský súd toho názoru, že zahájenie daňovej kontroly prebehlo v medziach zákona. V priebehu kontroly vykonal správca dane rozsiahle preverovania a šetrenia pre posúdenie opodstatnenosti uplatneného práva na odpočítanie dane z vyššie opísaných obchodov, vrátane šetrení u žalobcových dodávateľov. J. vyzýval na preukázanie, akým spôsobom na svoje podnikanie použil preverované dodávky, u ktorých mal pochybnosti o správnosti, pravdivosti a úplnosti predložených dokladov. Na každom z ústnych pojednávaní sa mal žalobca možnosť vyjadriť k zisteniam správcu dane a predložiť dôkazy o svojich tvrdeniach. G. súhlasiť so žalobcom v tom, že by mu správca dane odoprel právo dôsledne sa vyjadriť ku všetkým dokumentom tvoriacich obsah spisu. A. dane do tohto práva žalobcu nezasiahol ani tým, že ho informoval o spoplatnení vyhotovenia fotokópií dokladov nachádzajúcich sa v spise. Súd znova zdôrazňuje, že žalobca bol so všetkými zisteniami správcu dane priebežne oboznamovaný a mal právo nazerať do dokladov nachádzajúcich sa v spise. A., že správca dane podmienil vyhotovenie fotokópií požadovaných dokladov zo spisov zaplatením správneho poplatku podľa položky X písm. a/ sadzobníka správnych poplatkov (tvoriaceho súčasť zákona č. XXX/XXXX Z.z. o správnych poplatkoch), nemožno považovať za nezákonný zásah do žalobcových práv. J. o správnych poplatkoch sa totiž nepochybne vzťahuje aj na úkony orgánov daňovej správy, hoci naň V. poriadok výslovne neodkazuje. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že správca dane neodmietol vyhotoviť žalobcovi fotokópie požadovaných dokladov zo spisov, trval však na zaplatení správneho poplatku, ktorý žalobca vopred zaplatiť odmietol tvrdiac, že požaduje správcom dane neosvedčené fotokópie dokladov, ktoré správnemu poplatku nepodliehajú. Súd je toho názoru, že vyhotovenie fotokópie listín zo spisov správcu dane je spoplatnené podľa položky X písm. a/ sadzobníka súdnych poplatkov bez ohľadu na to, či daňový subjekt požiada o osvedčenie ich zhody s originálom alebo nie. V naznačenom smere preto nedošlo zo strany správcu dane k nezákonnému postupu, ktorý by ukracoval žalobcu na jeho právach. O. ide o sťažnosť žalobcu zo dňa XX.XX.XXXX na postup zamestnanca správcu dane T.. M. K., je súd toho názoru, že touto sťažnosťou žalobca namietal neopodstatnenosť požiadavky uvedeného zamestnanca na predloženie konkrétnych dokladov a neprimeranosť lehoty, v ktorej žiadal predmetné doklady predložiť. G. zaujatosť menovaného zamestnanca v procese daňovej kontroly. J. preto postupoval v súlade so zákonom, keď predmetnú sťažnosť vyhodnotil ako námietku proti postupu zamestnanca správcu dane a nie ako námietku zaujatosti, o ktorej by bolo potrebné rozhodnúť. E., že sa dotknutý zamestnanec naďalej zúčastňoval daňovej kontroly, preto nedošlo k nezákonnému zásahu do žalobcových práv. Za nedôvodnú považoval súd aj námietku žalobcu, že nebola dodržaná lehota na vykonanie daňovej kontroly, ktorá je podľa § 46 ods. XX V. poriadku najviac jeden rok od začatia kontroly. Zo spisu jednoznačne vyplýva, že daňová kontrola bola začatá dňom XX.XX.XXXX, ktorý bol určený oznámením správcu dane o daňovej kontrole (§ 46 ods. X veta prvá V. poriadku) a bola skončená dňom XX.XX.XXXX, kedy bol žalobcovi doručený protokol z daňovej kontroly (§ 46 ods. X písm. a/ V. poriadku). L. XX pracovných dní určená správcom dane žalobcovi na vyjadrenie sa k zisteniam uvedených v protokole a na označenie dôkazov sa v zmysle zákona do lehoty na výkon daňovej kontroly nezapočítava. O. obsahuje všetky zákonom vyžadované náležitosti, vrátane namietaného súpisu kontrolovaných dokladov (§ 47 písm. g/ V. poriadku) i vyjadrení žalobcu k zisteným skutočnostiam, ktoré uviedol do zápisnice o ústnom pojednávaní u správcu dane dňa XX.XX.XXXX. V. kontrola bola vykonaná v súlade so zákonom a preto protokol z nej vyhotovený spĺňa všetky zákonné požiadavky na to, aby bol použitý ako dôkazný prostriedok v následnom vyrubovacom konaní. V rozpore s V. poriadkom ani s iným všeobecne záväzným predpisom nie je ani skutočnosť, že na základe daňovej kontroly za zdaňovacie obdobia január - september a november - december XXXX, ktorá bola začatá jedným oznámením a ukončená jedným protokolom, bolo vydaných celkom XX rozhodnutí za každé jednotlivé mesačné zdaňovacie obdobie. Zo žaloby nie je zrejmé, v čom sa má tento postup správcu dane priečiť zásadám V. poriadku a právnej istote a najmä ako ukrátil žalobcu na jeho právach. V. XX.XX.XXXX nadobudla účinnosť novela V. poriadku vykonaná zákonom č. XXX/XXXX Z.z., ktorá zaviedla povinnosť všetkým platiteľom dane z pridanej hodnoty doručovať podania orgánom finančnej správy výlučne elektronickými prostriedkami do elektronickej podateľne Y. riaditeľstva SR. Z. písomnosti daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, doručené orgánom finančnej správy po dátume XX.XX.X. inou ako elektronickou formou, sa podľa zákona považujú za nepodané a správca dane na ne neprihliada. Keďže žalobca doručil písomné vyjadrenie k protokolu do podateľne správcu dane dňa XX.XX.XXXX, postupoval správca dane i žalovaný v súlade so zákonom, keď toto vyjadrenie v ďalšom konaní nevzali do úvahy. S ohľadom na to, že daňová kontrola sa u žalobcu začala už za účinnosti V. poriadku (zákon č. XXX/XXXX Z.z.), nemôže sa žalobca na základe ust. § 165 ods. X V. poriadku dovolávať právneho režimu zákona č. XXX/XXXX Z.z. o správe daní, ktorý sa vzťahuje len na tie daňové kontroly, ktoré boli začaté podľa tohto zákona a neboli ukončené pred účinnosťou zákona č. XXX/XXXX Z.z. (V. poriadok). Preto považoval súd tvrdenie žalobcu, že ku dňu XX.XX.XXXX mu nevznikla povinnosť doručovať podania elektronicky a naďalej mohol doručovať obvyklým spôsobom podľa § X3 ods. X a § 27 ods. X V. poriadku, za nepodložené. C. súd sa nemohol stotožniť ani s tvrdením žalobcu, že napadnuté rozhodnutie je nezákonné z dôvodu prekročenia lehoty XX dní podľa § 65 ods. 1 V. poriadku na rozhodnutie o podaných odvolaniach. Súd poukazuje na to, že správca dane ešte pred uplynutím uvedenej lehoty požiadal dňa XX.XX.XXXX M. financií SR o jej predĺženie podľa § 65 ods. X V. poriadku. G. orgán predmetnej žiadosti vyhovel a lehotu na rozhodnutie o podaných odvolaniach žalobcu predĺžil do XX.XX.XXXX. E. lehotu žalovaný dodržal a v prejednávaných veciach rozhodol dňa XX.XX.XXXX, resp. XX.XX.XXXX, pričom do uplynutia predĺženej lehoty žalobcovi predmetné rozhodnutia aj doručil. V uvedenom smere preto nepostupoval žalovaný v rozpore so zákonom. O. ide o námietky žalobcu ohľadom povahy a záväznosti rozhodnutí A. dvora EÚ, krajský súd podotýka, že súdny dvor je jedinou inštitúciou, ktorá je oprávnená podávať záväzný výklad práva EÚ a prispievať tak jeho jednotnému uplatňovaniu vo všetkých členských štátoch EÚ. O. riadiť sa výkladom súdneho dvora má nielen účastník konania a súd, ktorý o výklad práva EÚ požiadal, ale všetky členské štáty, ich inštitúcie i obyvateľstvo. P. súdneho dvora v otázkach výkladu práva EÚ, vrátane smerníc o jednotnom systéme V., ktoré boli implementované do právneho poriadku SR, teda majú všeobecnú záväznosť. A. orgány pri hodnotení skutkového stavu dôvodne poukázali na zneužitie práva a jeho dôsledky v zmysle rozhodnutia súdneho dvora veci C-XXX/XX I., v ktorom sa uvádza: „Ak platiteľ alebo skupina vzájomne prepojených platiteľov dane vykoná viac plnení, ktoré ako celok vytvoria umelú situáciu, ktorej jediným cieľom je vytvoriť podmienky potrebné na vrátenie V. zaplatenej na vstupe, na takéto plnenia sa nesmie prihliadať“ (odsek XX). Z judikatúry A. dvora EÚ vyplýva všeobecná zásada práva EÚ spočívajúca v tom, že o toto právo sa nemožno opierať na zneužívajúce alebo podvodné účely, či na zaistenie výhod, ktoré sú zjavne v rozpore s jeho účelmi a cieľmi. A. pravidlá dane z pridanej hodnoty majú byť vykladané v súlade so všeobecnou zásadou zákazu zneužitia práva EÚ. O zneužitie práva sa jedná v prípade, ak deklarované plnenia napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach tzv. šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu (zákon o V.) viedli k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. O. uvedené v § 49 ods. 1, X a § 51 zákona o V. sú hmotnoprávnej povahy a na ich splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane. J. požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočítanie uplatňuje, preukázal, že splnil podmienky, ktoré pre nárok na odpočítanie zákon stanovil. O. si platiteľ uplatňuje právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľný obchod bol uskutočnený tak, ako je deklarovaný na faktúre. A. faktúry, zmluvy, vyhlásenia zmluvných strán o poskytnutom plnení či evidencie V. alebo iné formálne doklady ešte nepreukazujú, že vzniklo právo na odpočítanie dane, doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. E. je totiž možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie. O. dokladov je teda len jednou z hmotnoprávnych podmienok na uznanie nároku na odpočítanie dane. Q. mohol byť uplatnený nárok na odpočítanie dane, musia mať nadobudnuté tovary a služby priame a bezprostredné spojenie s výstupnými plneniami, ktoré sú dôvodom pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Je preto nevyhnutné, aby zámer platiteľa, ako použije prijaté plnenia, bol zrejmý v čase vzniku práva na odpočítanie dane, aby bolo jednoznačné, že prijaté tovary alebo služby sa viažu k uskutočneniu plnení, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane. A. systém dane z pridanej hodnoty zaručuje plnú neutralitu dane, čo sa týka daňového zaťaženia všetkých ekonomických činností bez ohľadu na ich účel a výsledok, pokiaľ tieto činnosti ako také podliehajú dani z pridanej hodnoty. J. i správca dane postavili závery o neoprávnenosti uplatneného práva na odpočítanie dane v podstate na tom, že daňové subjekty v reťazci spoločností prepojených na osobu M.. P. P. si prostredníctvom daňových priznaní odpočítavajú V. z hodnoty deklarovaných zdaniteľných obchodov, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie. Na základe podrobných šetrení u žalobcu i prepojených daňových subjektov (P. - V., s.r.o., N. U. A., s.r.o., P. M., s.r.o.) správca dane deklaroval žalobcovi svoje pochybnosti o hodnovernosti a pravdivosti predložených daňových dokladov a žiadal ho o preukázanie, ako použije deklarované služby uvedených spoločností na dodávku tovarov alebo služieb (na svoje zdaniteľné plnenia). V prípade spoločnosti P. - V., s.r.o. sa jednalo o podkladovú štúdiu pre prestavbu nehnuteľnosti vo vlastníctve žalobcu na Z. XX v K., resp. o projekt pre stavebné povolenie pre betonáreň a cesty v objekte Z. O.. Podľa vyjadrenia žalobcu mali byť plnenia fakturované spoločnosťou P. - V., s.r.o. použité na podnikanie žalobcu s uvedeným nehnuteľným majetkom po realizácii stavby/prestavby. J. doložil správcovi dane okrem vytlačenej úvodnej strany dokumentov, ktoré mali byť vypracované spoločnosťou P. - V., s.r.o., aj V. nosič, ktorý mal obsahovať predmetnú štúdiu resp. projekt. E. v prípade dodávky fakturovanej spoločnosťou N. U. A., s.r.o. žalobca predložil písomne vypracovaný materiál, za ktorý uvedenej spoločnosti zaplatil dohodnutú cenu vrátane V.. A. dane k uvedeným dôkazom konštatoval, že ide iba o jednoduché dokumenty odpísané z verejne dostupných zdrojov, jednoduché grafické návrhy, resp. dokumentácia, ktorá je určená širokému okruhu záujemcov. F., že jednotlivé dokumenty nemali presné špecifikácie, výpočty ani formu, ktorá by potvrdzovala, že príslušná nehmotná dodávka je určená výhradne len pre žalobcu ako odberateľa. C. tiež, že hodnota predmetných dodávok bola neúmerne vysoká a pre svoju všeobecnosť tieto neboli využiteľné pre ekonomickú činnosť žalobcu. J. naopak na pojednávaní tvrdil, že na základe uvedených plnení spoločnosti P. - V., s.r.o. podal návrh na vydanie územného rozhodnutia pre objekt Z. XX K. a tiež návrh na vydanie stavebného povolenia na objekt Z. O., čím deklaroval, že predmetné dodávky použil na svoje budúce podnikanie. V prípade plnenia od spoločnosti N. U. A., s.r.o. žalobca deklaroval, že toto plnenie ďalej fakturoval spoločnosti A. R., a.s. C. súd je toho názoru, že zistenia žalovaného i správcu dane o všeobecnosti plnení fakturovaných spoločnosťami P. - V., s.r.o. a N. U. A., s.r.o. a ich nepoužiteľnosti na podnikanie žalobcu, ako aj z toho vyplývajúci záver o nesplnení podmienok pre odpočítanie dane, sú založené na nedostatočne zistenom skutkovom stave. Súd musel konštatovať, že vyššie uvedené laické a podrobnejšie nešpecifikované hodnotenie poskytnutých plnení daňovými orgánmi nie je podložené hodnovernými dôkazmi a preto ho nie je možné spoľahlivo preskúmať a prisúdiť mu hodnotu pravdivosti a správnosti. K. kvalifikovaného posúdenia použiteľnosti žalobcom prijatých plnení na deklarovaný účel nie je v možnostiach súdu urobiť si spoľahlivý úsudok o tom, či ide o umelo vytvorené plnenia bez ekonomického zmyslu, ktorých účelom je len profitovať z odpočítania dane, ako to v zásade konštatovali daňové orgány. O. má žalovaný dôvodné pochybnosti o reálnosti fakturovaných plnení, ktoré žalobca doložil daňovými dokladmi a za ktoré zaplatil dohodnutú cenu vrátane dane a zároveň predložil správcovi dane predmet tohto plnenia (V. nosiče, písomné materiály), musí správca dane preukázať, že tieto plnenia sú fiktívne a nepoužiteľné pre ich zhodnotenie na deklarovaný podnikateľský účel. E. podľa názoru súdu nie je možné preukázať inak, ako odborným (znaleckým) vyhodnotením predmetných plnení z pohľadu ich reálnej hodnoty a použiteľnosti pre žalobcu, resp. pre podnikateľa v rovnakom postavení ako žalobca. O. sa ukáže, že služby, ktoré žalobca prijal od spoločnosti P. - V., s.r.o. a N. U. A., s.r.o., vzhľadom na svoju povahu a „kvalitu“ nie sú objektívne spôsobilé na to, aby boli deklarovaným spôsobom využité na zdaniteľné plnenia, bude možné prijať záver o zneužití práva na odpočítanie dane z faktúr za tieto služby. O. ide o námietku neprípustnosti posudzovania primeranosti ceny fakturovaných služieb správcom dane, je súd toho názoru, že právo správcu dane vstupovať i do hodnotenia obsahu záväzkových vzťahov žalobcu so svojim zmluvnými partnermi, vrátane dojednaní o cenách, vyplýva z oprávnenia skúmať splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Je treba mať na zreteli, že pokiaľ by si žalobca neuplatnil právo na odpočítanie dane, neexistoval by dôvod, pre ktorý by štát v zastúpení správcom dane hodnotil, koľko a za čo žalobca svojim zmluvným partnerom zaplatí. V prípade plnenia fakturovaného spoločnosťou P. M., s.r.o. (predtým N. M., s.r.o.) správca dane vykonanými šetreniami aj prostredníctvom V. úradu G. dostatočne zdôvodnil svoje pochybnosti o pravdivosti a hodnovernosti žalobcom predložených dokladov, ktoré sa týkali reklamno-mediálnej kampane za kontrolované zdaňovacie obdobie november XXXX. K. preukázané, že spoločnosť P. M., s.r.o. nemala v predmetnom zdaňovacom období žiadnych zamestnancov, vo svojom sídle zapísanom v obchodnom registri je neznáma a konateľ (rumunský štátny občan) je nekontaktný. J. nepreukázal, aké konkrétne služby či tovary v mesiaci november XXXX od spoločnosti P. M., s.r.o. prijal, kto tieto plnenia poskytol, v akých médiách a v akom rozsahu bola reklamno-mediálna kampaň poskytnutá a pod. O. fotografie rôznych reklamných predmetov, ktoré mal žalobca prijať od uvedenej spoločnosti, vyznievajú z dôkazného hľadiska skôr žartovne a nepreukazujú žiaden vzťah k fakturovanému plneniu, z ktorého si žalobca uplatnil odpočítanie dane. K žalobcovej námietke, že daňová kontrola za zdaňovacie obdobie október XXXX, v ktorom bolo posudzované aj odpočítanie dane z faktúry vystavenej spoločnosťou P. M., s.r.o., pričom kontrola sa mala skončiť bez nálezu, súd uvádza, že sa plne stotožňuje so žalobcom v tom, že pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch by nemali vznikať neodôvodnené rozdiely, ako to ustanovuje § 3 ods. X V. poriadku. Súd je toho názoru, že ak boli skutkové okolnosti plnení prijatých žalobcom od uvedenej spoločnosti v októbri XXXX zhodné s tými, ktoré boli správcom dane posudzované v zdaňovacom období november XXXX, potom je tu skôr dôvod na korekciu výsledkov daňovej kontroly za október XXXX a prípadné dorubenie rozdielu V. žalobcovi z predmetných plnení. Z povahy V. platí, že ide o všeobecnú nepriamu daň spotrebného charakteru, do štátneho rozpočtu sa odvádza postupne v pravidelných termínoch za zdaňovacie obdobie osobami, ktoré sú zaregistrované ako platitelia tejto dane. V. sa vyberá postupne a po častiach len z tej hodnoty, ktorá bola v príslušnej fáze pridaná (t. j. pridaná hodnota) k cene nakúpeného tovaru a služby. To, čo bolo v príslušnej fáze pridané a má byť zdanené, sa určí na základe mechanizmu dane. E. pracuje so vstupmi (nákupmi) a výstupmi (predajmi) a s daňou na vstupe a daňou na výstupe. E. mechanizmus zabezpečuje správne vybratie dane len za predpokladu, že daňový subjekt nespraví chybu, resp. neporuší zákon. Q. chyba spôsobená nedodržaním zákona o V., prípadne iných zákonov platiteľom, môže mať za následok narušenie mechanizmu dane tým spôsobom, že platiteľ bude daňou zaťažený dvakrát. C., kto uvedie daň na faktúre, je v zmysle § 69 ods. X zákona o V. povinný túto daň odviesť do štátneho rozpočtu. To platí aj v prípade, ak sa pri daňovej kontrole preukáže, že k plneniu nedošlo vôbec alebo skutočným dodávateľom bol niekto iný ako ten, ktorý je uvedený na faktúre. O. teda štát prijme daň odvedenú z titulu jej uvedenia na faktúre, nemôže na strane štátu dôjsť k vzniku bezdôvodného obohatenia, pretože takéto plnenie je plnením na základe zákona. K námietkam žalobcu o osobnom zaujatí správcu dane i žalovaného voči osobe konateľa a spoločníka M.. P. P., ktoré má byť spôsobené osobnými nezhodami menovaného s riaditeľom V. úradu K. T.. V. O. a malo vyústiť do množstva daňových kontrol voči subjektom, v ktorých figuruje M.. P. P., súd uvádza, že zjavným dôvodom, pre ktorý sa orgány správy daní zaujímajú o podnikanie žalobcu a spoločností prepojených so žalobcom v osobe M.. P. P., sú podľa názoru súdu vyššie opísané zistenia správcu dane, podľa ktorých žalobca v zdaňovacích obdobiach január XXXX až november XXXX v priznaniach vykázal nadmerný odpočet vo výške X.XXX.XXX,XX eur a vlastnú daňovú povinnosť vo výške XXX.XXX,XX eur. V prípade všetkých spoločností, v ktorých M.. P. P. figuroval alebo figuruje ako spoločník alebo konateľ, je podľa údajov správcu dane rozdiel medzi vykázaným nadmerným odpočtom a vlastnou daňovou povinnosťou uvedených spoločností viac ako X mil. eur v neprospech štátu. Za týchto okolností je celkom pochopiteľné a žiaduce, aby zainteresované spoločnosti podstúpili daňovú kontrolu, najmä s ohľadom na zistenia správcu dane doložené znaleckým posudkom, podľa ktorého žalobca obchoduje prakticky len s personálne prepojenými spoločnosťami. Vzhľadom na uvedené sa javí, že dôvodom postupu správcu dane voči žalobcovi a spoločnostiam, s ktorými je personálne prepojený v osobe M.. P. P., nie je osobné zaujatie voči menovanému, ale spôsob podnikania žalobcu, ktorý vedie k neobvyklým rozdielom medzi vykázanými nadmernými odpočtami dane a vlastnou daňovou povinnosťou daňových subjektov v neprospech štátu. Vzhľadom na uvedené dospel krajský súd po preskúmaní veci k záveru, že napadnuté rozhodnutia žalovaného vychádzajú z vyššie opísaných dôvodov v časti týkajúcej sa plnení fakturovaných spoločnosťami P. - V., s.r.o. a N. U. A., s.r.o. z nedostatočne zisteného skutkového stavu veci. Preto súd postupoval podľa § X50j ods. 2 písm. c/ O.s.p. a napadnuté druhostupňové rozhodnutia zrušil a vrátil vec žalovanému na ďalšie konanie, v ktorom uváži, či chýbajúce skutkové zistenia doplní sám a vo veciach opätovne rozhodne alebo rozhodnutia správcu dane zruší a vráti vec do štádia prvostupňového konania. O trovách konania rozhodol súd podľa § 25Xk ods. X O.s.p. a vzhľadom na úspech v konaniach priznal žalobcovi právo na náhradu trov, ktoré vynaložil na súdnych poplatkoch za podané žaloby v sume 140 eur. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia, písomne, dvojmo prostredníctvom Krajského súdu v Bratislave. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha. Ak povinný dobrovoľne nesplní, čo mu ukladá vykonateľné rozhodnutie, môže oprávnený podať návrh na výkon exekúcie podľa osobitného zákona.