Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/300/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1015202177 Dátum vydania rozhodnutia: 27. 04. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Viliam Pohančeník ECLI: ECLI:SK:KSBA:2016:1015202177.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr. Viliama Pohančeníka a členov senátu JUDr. Mariána Trenčana a JUDr. Zuzany Mališovej, v právnej veci žalobcu: HI-BEVEL, s.r.o., IČO: 47 246 502, Tomášikova 12573/50E, Bratislava, zastúpený JAVOR - TOKÁR advokátska kancelária, s.r.o., Stará Vajnorská cesta 37, Bratislava, v mene ktorej koná Mgr. Michal Tokár, advokát a konateľ, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného číslo: XXXXXXX/XXXX zo dňa 29.09.2015, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a. Účastníkom sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie na správnom orgáne Finančné riaditeľstvo SR (žalovaný) podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „daňový poriadok“) rozhodnutím č.: XXXXXXX zo dňa 29.09.2015 (ďalej aj len „napadnuté rozhodnutie“) potvrdilo prvostupňové rozhodnutie číslo XXXXXXXX/XXXX/XXXXXXX zo dňa 12.06.2015, ktorým Daňový úrad Bratislava podľa § 68 ods. 5 a 6 daňového poriadku vyrubil žalobcovi ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „N.“) za zdaňovacie obdobie máj XXXX v sume XX XXX,XX eur, keď nepriznal nadmerný odpočet na N. v sume XX XXX,XX eura a vyrubil vlastnú daňovú povinnosť v sume XX XXX,XX eura. N. úrad R. vykonal u žalobcu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie máj XXXX, o výsledku ktorej vyhotovil protokol číslo XXXXXXXX/XXXX/XXXXXXX zo dňa XX.XX.XXXX. D. spolu s výzvou zo dňa XX.XX.XXXX bol žalobcovi doručený dňa XX.XX.XXXX. Q. v zmysle § 46 ods. X daňového poriadku v určenej lehote nepredložil správcovi dane vyjadrenie k zisteniam uvedeným v protokole o výsledku kontroly. E. dane v zmysle § 68 ods. X v lehote do XX dní od uplynutia lehoty na vyjadrenie sa k protokolu podľa § 46 ods. X daňového poriadku vydal podľa § XX ods. X a X daňového poriadku rozhodnutie číslo XXXXXXXX/ XXXX/XXXXXXX zo dňa XX.XX.XXXX, v ktorom určil žalobcovi rozdiel dane v sume XX XXX,XX eur. Q. v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane citoval ustanovenia § 49 ods. X a X písm. a), § 5X ods. 1 písm. a) a § 78 ods. X zákona č. XXX/XXXX Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon o N.“) a uviedol, že zákon o N. odlišuje vznik daňovej povinnosti od samotného aktu zaplatenia splatnej dane. Na základe toho žalobca neporušil § 49 a § 51 zákona o N., keďže si právo na odpočet dane uplatnil v súvislosti so vznikom daňovej povinnosti, ktorú preukazujú predložené faktúry č. W a FD XXXXX. E. dane viazaním nároku na odpočet N. na zaplatenie N. zo strany G. trans, s.r.o. nerešpektuje ustanovenia § 49 a § 51 zákona o N.. K. tohto výkladu by v praxi viedla k porušeniu daňového tajomstva, keďže žalobca nemá možnosť zistiť, či jeho dodávateľ splatnú daň z vystavenej faktúry odviedol, toto môže relevantne zistiť a overiť výlučne správca dane. N. od spoločnosti G. trans, s.r.o. bola uskutočnená pred dňom zlúčenia G. trans, s.r.o. s KN R. I. s.r.o. a H. W., ako konateľ nástupníckej spoločnosti je osobou, ktorá s dodávkou nesúvisí. O., ktorá môže relevantne potvrdiť uskutočnenie dodávky, je bývalý konateľ G. trans, s.r.o., C. L., ktorý bol správcom dane vypočutý a reálnosť uskutočnenia dodávky potvrdil. E. dane nevyužil právo v zmysle § 37 daňového poriadku a nevykonal miestne zisťovanie na adrese M. 2, R., kde mala byť pokládka zámkovej dlažby vykonávaná a teda správca dane nezistil náležite skutkový stav a porušil zásady voľného hodnotenia dôkazov. Q. svoje tvrdenie dokazoval dôkazmi svedčiacimi o skutočnej realizácii predmetnej dodávky (faktúry, objednávky, preberacie protokoly). II. Q. H. podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti postupu a napadnutého rozhodnutia žalovaného, ktoré žiadal zrušiť a vec mu vrátiť na ďalšie konanie. Q. nesúhlasil s napadnutým ako ani s prvostupňovým rozhodnutím a považoval ich za nezákonné. Z., že je obchodnou spoločnosťou, ktorá si v zmysle objednávok zo dňa XX.XX.XXXX objednala od spoločnosti G. trans, s.r.o. vykonanie položenia zámkovej dlažby a s tým súvisiace stavebné práce. E. dane spochybnil samotnú reálnosť dodania stavebných prác touto spoločnosťou a v tejto súvislosti vypočul svedka C. L., konateľa dodávateľskej spoločnosti v čase deklarovaného dodania stavebných prác, pričom svedok potvrdil uskutočnenie pokládky dlažby. F. konateľ zaniknutej dodávateľskej spoločnosti odovzdal všetky dokumenty H. W. - konateľovi nástupníckej spoločnosti KN R. I., s.r.o.. E. reálneho dodania potvrdzuje samotná existencia položenej zámkovej dlažby v mieste pokládky - areál na M. ulici X v R.. N. prostriedkom, ktorým bolo možné overiť uskutočnenie predmetnej dodávky je inštitút miestneho zisťovania. E. dane však nevyužil svoje právo v zmysle § 37 daňového poriadku a nevykonal miestne zisťovanie v mieste dodania služby, čím nezistil náležite skutkový stav. F. došlo k porušeniu zásady voľného hodnotenia dôkazov, z ktorej vyplýva, že hodnotením dôkazov musí byť zabezpečené presné, pravdivé a úplné zistenie skutkového stavu veci, pričom správca dane musí prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Podľa žalobcu bolo náležité zistenie skutkového stavu závislé aj od uskutočnenia miestneho zisťovania. U. zistenie skutkového stavu veci je dôvodom zrušenia napadnutého rozhodnutia žalovaného podľa § X50j ods. 2 O.s.p.. U. inštitútu miestneho zisťovania žalobca namietal už v odvolaní voči prvostupňovému rozhodnutiu. Q. nesúhlasil s argumentáciou žalovaného ohľadne nevyužitia inštitútu miestneho zisťovania, keďže podľa žalovaného by daňová kontrola týkajúca sa dodania stavebných prác, resp. inej služby mala byť nevyhnutne vykonávaná v priebehu uskutočňovania jej dodávky, keďže samotná existencia výsledku dodávanej služby nie je dostatočným dôkazom o reálnosti jej dodania. E. dane svojim postupom stavia žalobcu do dôkaznej núdze, pričom z ustanovenia § 24 daňového poriadku jasne vyplýva, aké skutočnosti je daňový subjekt povinný preukazovať. Q. uniesol dôkazné bremeno, keďže v priebehu daňovej kontroly predložil všetky relevantné dokumenty preukazujúce dodanie stavebných prác spoločnosťou G. trans s.r.o., a nemôže byť na jeho ťarchu skutočnosť, že konateľ dodávateľskej spoločnosti nevie uviesť mená subdodávateľov, ktorí pre jeho spoločnosť pokládku zámkovej dlažby fyzicky vykonali, ani to, že konateľ spoločnosti KN R. I., s.r.o. je nekontaktný. Na podporu svojich tvrdení poukázal na judikatúru U. súdu SR sp. zn. XSžf/XX/XXXX zo dňa XX.XX.XXXX a tiež na rozsudky E. dvora EÚ C-XXX/XX (O.), C-XXX/XX (W. Y.) a C-XXX/XX (R. T.), kde E. dvor EÚ vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. L. transakcia musí byť posudzovaná sama o sebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami. G. citoval z rozsudkov E. dvora EÚ vo veciach C-XX/XX, C-XXX/XX (G. a N.) a C-XXX/XX. Q. žalobca uviedol, že splnil všetky zákonné povinnosti vyplývajúce zo zákona o N. ako aj z daňového poriadku pre účely uplatnenia nároku na odpočet N.. K dodávke stavebných prác reálne došlo, čo potvrdzuje aj položená zámková dlažba na M. ulici X v R.. D. rozhodnutia sú postavené na nedostatočne zistenom skutkovom stave a sú účelové. A. správcu dane prekračuje zákonný obsah a rozsah § 49 ods. 1, 2, § 5X zákona o N. a § 24 ods. 1 daňového poriadku. Q. predložil písomné dôkazy ako sú faktúry, objednávky a preberacie protokoly a konateľ dodávateľskej spoločnosti ako zmluvný partner žalobcu do zápisnice potvrdil vykonanie prác. B.. H. žalovaného Q. vo vyjadrení k žalobe navrhol túto zamietnuť. K žalobným dôvodom, ktoré boli uplatnené aj v odvolacom konaní, poukázal na dôvody uvedené v napadnutom rozhodnutí, kde je popísaný skutkový a právny stav a vyvodené závery. Z., že žalobca si uplatnil odpočítanie dane od dodávateľa G. trans, s.r.o. na základe faktúr č. W v celkovej hodnote XXX XXX,XX eur, z toho N. XX XXX,XX eur a faktúry č. W v celkovej hodnote XXX XXX,XX eur, z toho N. XX XXX,XX eur, za pomocné stavebné práce, pomocné zemné práce, výkopové práce a práce spojené s dodávkou, dovozom a uložením zámkovej dlažby v areáli na kontajnerovom termináli, M. ulica 2, R., vykonané v januári až máji XXXX. E. dane zistil, že deklarovaný dodávateľ G. trans, s.r.o. zanikol zlúčením a jeho právnym nástupcom sa dňom XX.XX.XXXX stala spoločnosť KN R. I., s.r.o., ktorá je nekontaktnou spoločnosťou. D. zaslané na adresu spoločnosti za účelom preverenia uskutočnenia stavebných prác sa vrátilo správcovi dane nedoručené s poznámkou doručovateľa ,,adresát je neznámy“. E. dane zaslal predvolanie na výsluch svedka konateľa KN R. I., s.r.o., H. W., avšak zásielka sa vrátila neprevzatá („adresát neznámy“). Z dôvodu neznámej adresy správca dane požiadal L. úrad finančnej správy o oznámenie adresy trvalého bydliska H. W.. V odpovedi kriminálneho úradu bola uvedená rovnaká adresa ako vo výpise z obchodného registra. E. dane predvolal na výsluch svedka bývalého konateľa už zaniknutej spoločnosti G. trans, s.r.o., C. L.. Z pojednávania bola spísaná zápisnica za účasti splnomocnenej zástupkyne žalobcu B.. F.. Na otázky správcu dane, ako sa spoločnosť G. trans, s.r.o. nakontaktovala na žalobcu a či predmetné služby naozaj dodala, svedok odpovedal, že spoločnosť G. trans, s.r.o. sa nakontaktovala na HI-R., s.r.o. cez pani F. a že predmetné služby boli dodané, boli to služby pokládky zámkovej dlažby, jednalo sa iba o uloženie a dovoz na predmetnú stavbu na M. 2. E. uviedol, že tovar sa prevážal z parkoviska mimo areálu na M. X do tohto areálu, čo je cca X km, práce sa vykonávali subdodávateľsky, všetko išlo cez známych - pravdepodobne to boli živnostníci a brigádnici, ktorí boli vyplácaní v hotovosti, žiadne mená živnostníkov, brigádnikov ani firmu si svedok nepamätal. G. uviedol, že niektoré stroje pri týchto stavebných prácach mal svoje a niektoré požičané z druhej stavby, od koho si však nepamätá. Na otázku, prečo sa rozhodol zlúčiť spoločnosť G. trans, s.r.o. so spoločnosťou KN R. I., s.r.o. odpovedal, že ako fyzická osoba je dlžný daňovému úradu a dostáva exekučné príkazy, preto sa rozhodol spoločnosti zbaviť, a že sa chcel zamestnať a zarobiť na podlžnosti. Z., že cez známeho ponúkol spoločnosť G. trans, s.r.o. p. W. - konateľovi KN R. I., s.r.o., ktorý súhlasil so zlúčením bezodplatne. Podľa vyjadrenia p. L. všetky účtovné doklady boli odovzdané p. W. pri podpise notárskej zápisnice dňa XX.XX.XXXX, ale doklad o tom, že doklady odovzdal, nemá, keďže tento vyhotovený nebol. C. z dvoch predmetných faktúr bola pravdepodobne žalobcom uhradená, druhá nie, a že už sa k týmto peniazom ani nedostane. E. dane vyhodnotil zistené skutočnosti a konštatoval, že pri šetrení u daňového subjektu G. trans, s.r.o., ani u jeho nástupcu KN R. I. s.r.o., neboli predložené žiadne relevantné doklady ani dôkazy, ktoré by preukazovali uskutočnenie deklarovaných transakcií touto spoločnosťou. E. G. trans, s.r.o. zanikla zlúčením s nekontaktnou spoločnosťou KN R. I., s.r.o., ktorej jediným konateľom je H. W., ktorý je taktiež nekontaktný. Q. sa z adresy sídla spoločnosti aj z adresy trvalého bydliska konateľa vracajú s poznámkou doručovateľa „adresát je neznámy“ a spoločnosť KN R. I., s.r.o. je tzv. zmiznutý obchodník. E. KN R. I. s.r.o. od 4. štvrťroka XXXX vrátane nepodáva daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty a od r. XXXX vrátane nepodáva ani daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby. R. konateľ zaniknutej spoločnosti G. trans, s.r.o. pán L. sa vyjadril, že všetky účtovné doklady odovzdal p. W. pri podpise notárskej zápisnice, tvrdil, že žiadnymi účtovnými dokladmi už nedisponuje, pričom ale doklad o odovzdaní daňových a účtovných dokladov nebol vyhotovený. E. dane prijal záver, že neboli predložené žiadne dôkazy o tom, že dodávateľské faktúry boli spoločnosťou G. trans, s.r.o. riadne zaúčtované a N. touto spoločnosťou odvedená. E., že boli vyhotovené faktúry, nie je relevantným dôkazom o tom, že k dodaniu služby, ktorá je uvedená na predmetných faktúrach, v skutočnosti došlo. K námietke nevykonania miestneho zisťovania na mieste pokládky dlažby žalovaný uviedol, že ide o neopodstatnenú námietku. Podľa dokladov (dve faktúry a dva preberacie protokoly) k dodaniu deklarovaných stavebných prác malo dôjsť v priebehu mesiacov január XXXX až máj XXXX. N. kontrolu začal správca dane vykonávať dňa XX.XX.XXXX. H. miestneho zisťovania na adrese, kde bola dlažba položená, t.j. samotnou fyzickou obhliadkou uloženej dlažby, nie je možné zistiť, kto, kedy a pre akú spoločnosť pokládku dlažby vykonal. C., čo môže miestne zisťovanie preukázať je, že v čase obhliadky sa na uvedenej adrese nachádza položená zámková dlažba; takéto zistenie je ale vo vzťahu k meritu veci nepodstatné. H. miestneho zisťovania na adrese, kde mala byť služba vykonaná, by bolo možné považovať za najvhodnejší prostriedok na zistenie skutkového stavu v zmysle daňového poriadku iba v tom prípade, ak by stavebné práce boli vykonané v zmysle objednávky zo dňa XX.XX.XXXX, podľa ktorej pomocné zemné práce, výkopové práce, búracie práce a práce spojené s pokládkou zámkovej dlažby mali byť vykonávané v termíne od januára XXXX do decembra XXXX, t.j. v priebehu daňovej kontroly. Vzhľadom na skutočnosť, že práce neboli vyhotovené v termíne uvedenom na objednávkach, keďže podľa predložených faktúr deklarované práce boli vykonané v januári XXXX až v máji XXXX (podľa preberacieho protokolu dlažba bola položená už XX.XX.XXXX), t.j. sedem mesiacov pred pôvodne plánovaným ukončením prác, samotné miestne zisťovanie bolo bezpredmetné. H. daňovej kontroly počas realizácie stavebných prác nie je podmienkou uznania nároku na odpočítanie dane. V prípade, ak by na základe vykonaných šetrení a predložených dokladov u správcu dane nevznikli oprávnené pochybnosti o reálnosti dodávky pokládky dlažby, bolo by celkom irelevantné, či by bola daňová kontrola vykonaná v priebehu pokládky dlažby alebo napr. niekoľko rokov po deklarovanom termíne pokládky. Keďže však priamy dodávateľ žalobcu nemal k dispozícii žiadne listinné dôkazy o svojich tvrdeniach (nedisponoval účtovníctvom, faktúrami, zmluvami, objednávkami, bankovými výpismi a pod.), v prípade, ak by bola kontrola vykonaná počas realizácie stavebných prác, správca dane by mal aspoň možnosť formou miestneho zisťovania výkon konkrétnych deklarovaných prác v konkrétnom čase konkrétnymi osobami na konkrétnom mieste M. 2, R. overiť; v tomto prípade ale takúto možnosť nemal. L. dodávateľa pán L. uskutočnenie pokládky dlažby síce formálne ústne potvrdil, ale nielenže nevedel predložiť žiadne daňové a účtovné doklady preukazujúce jeho tvrdenia, ale ani nevedel uviesť jediného svojho subdodávateľa, keďže uviedol, že práce mali vykonať subdodávateľsky iné, jemu neznáme subjekty, nejakí živnostníci alebo brigádnici, pričom si ale nepamätal žiadne mená subjektov, ktoré práce vykonali, ani nepoznal konkrétnych ľudí, ktorí mu mali práce vykonať. U., kto, aký subjekt, resp. ktorá osoba pre neho, ako jediného konateľa spoločnosti G. trans, s.r.o. vystavovala faktúry za vykonanie prác. E. nemal k dispozícii žiadne daňové a účtovné doklady na preukázanie svojho tvrdenia, keďže uviedol, že všetky doklady spoločnosti G. trans, s.r.o. odovzdal konateľovi nástupníckej spoločnosti. F. výpoveď správca dane nemohol považovať za vierohodnú a je zrejmé, že deklarované práce nevykonal ten daňový subjekt, ktorý bol na predložených faktúrach uvedený. E. G. trans, s.r.o. navyše obratom, mesiac po údajnom vykonaní pokládky, zanikla v dôsledku zlúčenia a jej právnym nástupcom sa dňom XX.XX.XXXX stala spoločnosť KN R. I., s.r.o., ktorá je absolútne nekontaktnou spoločnosťou, nepodáva daňové priznania a dane neplatí. D. na odpočítanie N. sa spája výlučne so vznikom daňovej povinnosti v zmysle § 49 ods. X zákona o N.. N. služby, na základe ktorého vzniká daňová povinnosť, je základnou podmienkou uplatnenia odpočítania dane a pokiaľ daňový subjekt nepreukázal, že služba bola dodaná a daňová povinnosť vznikla, nemohlo vzniknúť ani právo na odpočítanie tejto dane, pričom je celkom irelevantné, že práce pokládky sa mali podľa tvrdenia p. L. realizovať subdodávateľsky, keď v predmetnom prípade žiaden faktický subdodávateľ nebol stotožnený. Pre vznik daňovej povinnosti nie je podstatné, či sa práce mali realizovať subdodávateľsky, ale to, že nikdy nebolo preukázané, že skutočne realizované boli a kým. Podľa § 49 ods. X zákona o N. právo odpočítať daň z tovaru alebo služby vzniká platiteľovi v deň, kedy pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. N. povinnosť v zmysle § 19 zákona o N. mohla vzniknúť iba na základe uskutočnenia dodania prác a nie na základe vystavenia faktúry s daňou, pokiaľ práce uskutočnené u subdodávateľov neboli, nemohli byť tieto ďalej dodané (rozsudok NS SR č. XSžf/XXX/XXXX). Q. podmienka práva na odpočítanie dane je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré boli naozaj dodané konkrétnym platiteľom N.. S. správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie N. je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Za výber dodávateľa je zodpovedný ten subjekt, ktorý si dodávateľa zvolí, je to jeho zodpovednosť a jeho podnikateľské riziko. V zmysle Obchodného zákonníka (§§ 135a,XXX), bol žalobca pri výkone svojho podnikania povinný postupovať s odbornou starostlivosťou, t.j. konať so „starostlivosťou riadneho hospodára“. R. povinný si zaobstarať dostupné informácie pre účely svojich rozhodnutí, dodržiavať pritom bežný štandard obchodnej opatrnosti a minimalizácie rizika a pristúpiť k výkonu svojho práva na podnikanie dostatočne obozretne a zodpovedne. Je prirodzené, že ak tak neučinil a neprijal všetky opatrenia na zabezpečenie toho, aby sa nezúčastnil plnení poznačených podvodom, nesie následky svojho konania a prijatých rozhodnutí. D. pritom nie je skutočnosť, že si zvolil za svojho dodávateľa spoločnosť G. trans, s.r.o., ktorá ihneď po údajnom vykonaní pokládky dlažby zanikla zlúčením so spoločnosťou KN R. I., s.r.o., ale to, že v spolupráci s takto zvoleným obchodným partnerom nebol pri následnej daňovej kontrole schopný realizáciu deklarovaných prác preukázať, čím nezvládol dôkazné bremeno. R. v záujme žalobcu, aby si zaobstaral dostupné dôkazy k preukázaniu deklarovaných zdaniteľných plnení, pretože je jedine jeho zákonnou povinnosťou preukázať splnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie dane, ktoré si nárokuje. IV. E. žalobcu V stanovisku k vyjadreniu žalovaného žalobca uviedol, že žalovaným menovaná judikatúra sa meritom veci, skutkovými ako aj právnymi okolnosťami odlišuje od prejednávaného prípadu a preto nemôže byť aplikovaná. Q. preukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia osobou uvedenou na faktúre predložením dokumentov a ako najpodstatnejší dôkaz o uskutočnení plnení je samotný hmotný výsledok poskytnutej služby. K skutočnosti, že C. L. nevedel označiť mená konkrétnych subdodávateľov - fyzických osôb, ktoré pokládku zámkovej dlažby realizovali, uviedol, že dôvod neoznačenia týchto osôb mohol spočívať v negatívnych právnych následkoch vyplývajúcich z právnych predpisov upravujúcich nelegálnu prácu a nelegálne zamestnávanie, predpisov o sociálnom a zdravotnom poistení, či z predpisov upravujúcich pobyt cudzincov. K. to však nemôže byť na ťarchu žalobcu. Q. pri výbere obchodného partnera - spoločnosti G. trans, s.r.o. postupoval štandardne v zákonných intenciách, pričom táto spoločnosť zanikla zlúčením s nástupníckou spoločnosťou až po uskutočnení dodávaných prác. Q. nemohol vedieť, že tento subjekt zanikne a nemohol predpokladať, že nástupnícka spoločnosť bude nekontaktná. D. štatutárneho orgánu konať s odbornou starostlivosťou možno vzťahovať na výber obchodného partnera výlučne k určitému rozhodnému dátumu a nemôže sa vzťahovať na budúce situácie, ktoré na strane kontraktačných partnerov vzniknú. G. opatrenia, ktoré je dôvodné od subjektu požadovať v záujme zabezpečenia toho, aby jeho plnenie nebolo poznačené podvodom, nemožno považovať vedomosť o budúcom zániku spoločnosti s nekontaktnou spoločnosťou. Základnou povinnosťou správcu dane je náležite zistiť skutkový stav a pre tento účel využiť procesné oprávnenia a inštitúty, ktoré sú v danej veci najvhodnejšie. Táto povinnosť vyplýva z § 3 ods. X daňového poriadku. E. dane však nevyužil inštitút miestneho zisťovania v zmysle § 37 daňového poriadku, čím náležite nezistil skutkový stav. Q. uviedol, že o reálnosti uskutočnenia zdaniteľného plnenia svedčí aj dôkaz - bod X.X čl. X zmluvy o dielo č. XXXX/V./BEV/XXXXXXX uzatvorenej medzi žalobcom ako spoluzhotoviteľom a spoločnosťou A. V. O. - CSKD s.r.o. organizačná zložka, z ktorej vyplýva primárny záväzok žalobcu - „H. zámkovej dlažby na jestvujúce podložie“ v areáli objednávateľa na kontajnerovom terminály v R., M. ulica 2. F. záväzok žalobca splnil prostredníctvom svojho subdodávateľa - spoločnosti G. trans, s.r.o.. V. D. veci L. súd v R. preskúmal napadnuté rozhodnutie v rámci žalobných dôvodov (§ X49 ods. 2 O.s.p.) a dospel k záveru, že tak napadnuté ako aj prvostupňové rozhodnutie a postup správnych orgánov je v súlade so zákonom a preto žalobu podľa § 250j ods. X O.s.p. zamietol. Podľa § 244 ods. X O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. D. preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 244 ods. X O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu. Podľa § 3 ods. X daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. N. poriadok zakotvuje základné zásady daňového konania. C. z týchto zásad je zásada zákonnosti. Q. zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. XX ods. X S. E. republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. E., že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. N. orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. D. daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné), ktoré sú v zmysle zákona č. XXX/XXXX Z.z. o tvorbe právnych predpisov a o Q. zákonov E. republiky a o zmene a doplnení niektorých zákonov zverejnené v Q. zákonov. Súd dospel k záveru, že správca dane v súlade so zákonom o N. vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj XXXX v sume XX XXX,- eur. N. a zistenia správcu dane preukazujú, že uplatnenie odpočítania dane za dodanie prác, aj napriek formálnemu dodržaniu zákonom určených podmienok, viedlo u žalobcu k získaniu daňovej výhody. E. dane boli zistené také objektívne skutočnosti, ktoré jednoznačne nasvedčujú zneužitiu práva žalobcom. E. dane viedol dokazovanie v zmysle zásady objektívnej pravdy, snažil sa presne a úplne zistiť skutkový stav veci tým, že si zaobstaral podklady a dôkazy nevyhnutné pre rozhodnutie. Q. v daňovom konaní ako ani v žalobe neuviedol také dôkazy a argumenty, ktoré by boli schopné vyvrátiť závery správcu dane o fiktívnosti plnení údajného dodávateľa žalobcu - spoločnosti G. trans, s.r.o.. Podľa § 3 ods. X daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. E. dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju neodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa § X ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy vo vzájomnej súvislosti, prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 24 ods.X daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočností, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § X4 ods.2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 2X ods.4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. B. najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 44 ods.X daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. N. kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa názoru súdu sa správne orgány vecou dôkladne zaoberali, pričom správca dane vykonal vo veci dostatočné dokazovanie, a nie je možné ani tvrdiť, že by vedenie daňového konania a spôsob vykonávania dokazovania boli v rozpore so zásadou spravodlivého procesu. E. rozhodnutia obsahujú dostatok relevantných dôvodov a preto ich nemožno považovať za nepreskúmateľné. D. správnych orgánov taktiež nebola odňatá žalobcovi ako účastníkovi daňového konania možnosť konať pred týmito orgánmi, pričom správca dane hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. E. dane dôsledne postupoval podľa daňového poriadku, ktorý je takou procesnou právnou normou, prostredníctvom ktorej správca dane a daňové subjekty vykonávajú úkony na dosiahnutie relatívne spoločného cieľa - správne určiť a vybrať daň v súlade s hmotnoprávnymi predpismi (daňovými zákonmi), určuje pravidlá postupu správcu dane v daňovom konaní na jednej strane a na strane druhej určuje povinnosti a priznáva práva daňovému subjektu. Je teda v tomto zmysle zárukou zákonného postupu správcu dane a ochrany práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. Podľa § XX ods. l v nadväznosti na § X9 ods. 1 zákona o N. právo na odpočítanie dane z tovarov a služby vzniká platiteľovi v deň, keď vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania. To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. D. na odpočítanie N. sa spája výlučne so vznikom daňovej povinnosti v zmysle § 49 ods. X zákona o N.. N. služby (práce spojené s položením zámkovej dlažby), na základe čoho vzniká daňová povinnosť, je základnou podmienkou uplatnenia odpočítania dane a pokiaľ žalobca nepreukázal, že služba bola dodaná osobou uvedenou na faktúrach (G. trans, s.r.o.) a daňová povinnosť vznikla, nemohlo vzniknúť ani jeho právo na odpočítanie dane, pričom je celkom irelevantné, že práce pokládky sa mali podľa tvrdenia p. L. realizovať subdodávateľsky, keď v predmetnom prípade žiaden faktický subdodávateľ nebol stotožnený. Je pozoruhodné, že len niekoľko mesiacov po tvrdenom uskutočnení prác a fakturovaní služieb (máj XXXX) si jediný konateľ dodávateľskej spoločnosti nevedel spomenúť ani na jeden relevantný údaj ohľadne osôb skutočne vykonávajúcich práce, resp. na firmu, od ktorej mal požičané stroje.... Z., že spoločnosť G. trans, s.r.o. sa nakontaktovala na žalobcu cez pani F. (pozn. súdu... išlo o zástupkyňu žalobcu v daňovom konaní) a že služby boli dodané. B. o služby pokládky zámkovej dlažby, jednalo sa iba o uloženie a dovoz na predmetnú stavbu na M. X (pozn. súdu... napriek tomu sú v preberacích protokoloch a faktúrach uvedené aj iné práce). G. uviedol, že tovar sa prevážal z parkoviska mimo areálu na M. X do tohto areálu, čo je cca X km, práce sa vykonávali subdodávateľsky, všetko išlo cez známych - pravdepodobne to boli živnostníci a brigádnici, ktorí boli vyplácaní v hotovosti, žiadne mená živnostníkov, brigádnikov ani firmu si svedok nepamätal. G. uviedol, že niektoré stroje pri týchto stavebných prácach mal svoje (C.-čko) a niektoré požičané z druhej stavby, od koho si však nepamätá... Súd pripomína, že svedok v mesiaci máj XXXX vystavil X faktúry - na XXX XXX,- eur a XXX XXX,- eur, nič konkrétne si však nepamätal a ani ho nezaujímalo, či faktúry boli žalobcom zaplatené alebo nie a takmer ihneď na to urobil kroky k zániku spoločnosti zlúčením s ďalšou spoločnosťou, ktorá je nekontaktná. Q. doklady pritom nemá. C. tvrdenie, že služby boli dodané, je teda absolútne nedôveryhodné. Q. samozrejme nemožno dávať na ťarchu zánik dodávateľskej spoločnosti ani nekontaktnosť jeho právneho nástupcu, avšak na nepresvedčivom tvrdení svedka a formálne vystavených dokladoch, ktoré vôbec neodrážajú faktický stav, nárok na odpočet N. založiť nemožno. Je nesporné, že žalobca si mohol objednať práce u spoločnosti G. trans, s.r.o., ktorá však na túto prácu nemala materiálne, technické a personálne zabezpečenie. B. o legitímne rozhodnutie žalobcu urobené v súvislosti s realizáciou jeho predmetu podnikania, pričom výber obchodných partnerov je primárnou záležitosťou daňového subjektu, ktorý je však aj plne zodpovedný za dôsledky svojich rozhodnutí. Za výber svojho dodávateľa je teda zodpovedný výlučne ten subjekt, ktorý si toho - ktorého dodávateľa zvolí. Je to jeho zodpovednosť a jeho podnikateľské riziko. Q. je pri výkone svojho podnikania povinný postupovať so všetkou odbornou starostlivosťou, t.j. konať so starostlivosťou „riadneho hospodára“. R. teda povinný si zaobstarať dostupné informácie pre účely svojich rozhodnutí, dodržiavať pritom bežný štandard obchodnej opatrnosti a minimalizácie rizika a pristúpiť k výkonu svojho práva na podnikanie dostatočne obozretne a zodpovedne. Je prirodzené, že ak tak neurobil a neprijal všetky opatrenia na zabezpečenie toho, aby sa nezúčastnil plnení poznačených podvodom, nesie následky svojho konania a prijatých rozhodnutí. D. pritom nie je skutočnosť, že si zvolil za svojho dodávateľa spoločnosť G. trans, s.r.o., ktorá ihneď po údajnom vykonaní prác, bez toho, aby sa zaujímala o zaplatenie vystavených faktúr, zanikla zlúčením s nekontaktnou spoločnosťou KN R. I., s.r.o., ale to, že v spolupráci s takto zvoleným obchodným partnerom nebol pri daňovej kontrole schopný realizáciu deklarovaných prác preukázať, čím neuniesol dôkazné bremeno. R. v záujme žalobcu zaobstarať si dostupné dôkazy k preukázaniu deklarovaných zdaniteľných plnení, pretože je jeho zákonnou povinnosťou preukázať splnenie hmotnoprávnych podmienok pre odpočítanie dane, ktoré si nárokuje. M. a nezodpovedný prístup žalobcu k obchodu za XXX XXX,- eur je v príkrom rozpore s realizáciou obchodov v zmysle zmlúv o dielo obsiahnutých v administratívnom spise, v ktorých žalobca vystupuje ako zhotoviteľ. F. zmluvy sú precízne vypracované a na rozdiel od formálnych objednávok žalobcu z XX.XX.XXXX obsahujú kvalitatívne ako aj kvantitatívne iné náležitosti. Pre vznik daňovej povinnosti pritom nie je podstatné, či sa práce mali realizovať subdodávateľsky, ale to, že nikdy nebolo preukázané, že nejakým dodávateľom skutočne realizované boli a ktorým. N. povinnosť v zmysle § 19 zákona o N. mohla vzniknúť iba na základe uskutočnenia dodania prác a nie na základe vystavenia faktúr s daňou. D. práce uskutočnené u subdodávateľa neboli, nemohli byť tieto ďalej dodané. Q. podmienka práva na odpočítanie dane je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré boli naozaj dodané konkrétnym platiteľom N., t.j v danom prípade spoločnosťou G. trans, s.r.o. E. dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie N. musí vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. E. dane správne vyhodnotil obchodné prípady v tom smere, že v rámci dokazovania sa nepreukázala skutočnosť, že dodávateľ G. trans, s.r.o. aj fakturované služby skutočne dodal žalobcovi a zároveň nebolo preukázané, že žalobca deklarovaný zdaniteľný obchod reálne od tejto spoločnosti prijal a následne použil na účely svojej podnikateľskej činnosti. Súd je názoru, že išlo o fiktívne vystavené doklady s cieľom získať výhodu na N.. E. dane teda nevykonal iba formálnu kontrolu dokladov, ktoré žalobca skutočne mal, ale zameral sa na realitu/overenie vecného plnenia vo všetkých vzájomných súvislostiach s ohľadom na skutočnosti zistené pri výkone daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní. D. posudzovaní nároku na odpočítanie N. totiž musí mať skutočný stav prednosť pred stavom formálnym. E. o uzatvorenom obchodnom vzťahu sú v danom prípade podstatné. Q. bol nesporne aktívnym a zainteresovaným účastníkom v tomto vzťahu. H. X objednávky, obe sú pritom z toho istého dátumu a s rovnakým obsahom... na pomocné stavebné práce, pomocné zemné práce, výkopové práce a práce spojené s dodávkou, dovozom a uložením zámkovej dlažby v areáli na kontajnerovom termináli, M. ulica 2, R.. V obsahovo rovnakých objednávkach pritom nie je žiadna zmienka o rozsahu prác, predpokladanej - dohodnutej cene, kvalite a ďalších náležitostiach bežne používaných pri takomto rozsahu prác, čo je neobvyklé pri cene XXX XXX,- eur, ktorá bola napokon žalobcovi fakturovaná. Z. sa v nich, že cena bude určená dohodou. Na základe akých kritérií však nevedno. Vo všeobecnosti odberateľ nevie ovplyvniť obchodné aktivity svojho dodávateľa a nezodpovedá za konanie iných subjektov konajúcich nezávisle, poctivo a za účelom dosiahnutia zisku z reálneho podnikania. V danom prípade však podľa názoru súdu išlo o fiktívne vystavenie dokladov. E. dane správne vyhodnotil zistené skutočnosti a konštatoval, že u žalobcu, jeho deklarovaného dodávateľa G. trans, s.r.o. ani u jeho nástupcu KN R. I. s.r.o. neboli predložené žiadne relevantné doklady a dôkazy, ktoré by preukazovali uskutočnenie deklarovaných transakcií spoločnosťou G. trans, s.r.o., ktorá v krátkom čase po deklarovanom plnení zanikla zlúčením s nekontaktnou spoločnosťou KN R. I., s.r.o. (tzv. zmiznutý obchodník), ktorej jediným konateľom je rovnako nekontaktný H. W.. E. KN R. I. s.r.o. od 4. štvrťroka XXXX vrátane nepodáva daňové priznanie k N. a od r. XXXX vrátane nepodáva ani daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby. R. konateľ zaniknutej spoločnosti G. trans, s.r.o. sa vyjadril, že všetky účtovné doklady odovzdal p. W. pri podpise notárskej zápisnice, tvrdil, že žiadnymi účtovnými dokladmi už nedisponuje, avšak doklad o odovzdaní daňových a účtovných dokladov nebol vyhotovený. U. predložené žiadne dôkazy o tom, že dodávateľské faktúry boli spoločnosťou G. trans, s.r.o. riadne zaúčtované. N. touto spoločnosťou nebola do štátneho rozpočtu SR odvedená. E., že boli vyhotovené a predložené faktúry, nie je relevantným dôkazom o tom, že k dodaniu služby, ktorá je uvedená na predmetných faktúrach, v skutočnosti aj došlo. S námietkou žalobcu, že správca dane nevyužil právo v zmysle § 37 daňového poriadku, keď nevykonal miestne zisťovanie na adrese M. 2, R., kde mala byť pokládka zámkovej dlažby zrealizovaná, a nepoužil tak najvhodnejšie prostriedky na náležité zistenie skutkového stavu, sa súd nestotožňuje. Podľa dokladov k deklarovaným stavebným prácam malo dôjsť v priebehu mesiacov január až máj XXXX (aj keď v zmysle objednávok sa tieto mali vykonávať od januára do decembra XXXX). N. kontrola začala dňa XX.XX.XXXX, teda po deklarovanom ukončení prác. H. miestneho zisťovania na adrese, kde bola dlažba položená, t.j. samotnou fyzickou obhliadkou uloženej dlažby, nie je možné zistiť, kto, kedy a pre akú spoločnosť pokládku predmetnej dlažby vykonal. C., čo môže miestne zisťovanie preukázať je, že sa na uvedenom mieste nachádza položená zámková dlažba; takéto zistenie je ale vo vzťahu k meritu veci nepodstatné. Q. až v súdnom konaní predložil fotodokumentáciu z miesta realizácie prác, z ktorej vidno výkon prác súvisiacich s pokládkou zámkovej dlažby. Súd nespochybňuje materiálnu existenciu diela, avšak samotná fotodokumentácia nepotvrdzuje jeho vykonanie spoločnosťou G. trans, s.r.o. H. miestneho zisťovania na adrese, kde mala byť služba vykonaná, by bolo možné považovať za najvhodnejší prostriedok na zistenie skutkového stavu v zmysle daňového poriadku iba v tom prípade, ak by stavebné práce boli vykonané v zmysle objednávok zo dňa XX.XX.XXXX, podľa ktorej mali byť práce vykonávané v termíne od januára do decembra XXXX, t.j. aj v priebehu daňovej kontroly. Vzhľadom na skutočnosť, že podľa predložených faktúr deklarované práce boli vykonané v januári XXXX až v máji XXXX, t.j. podľa preberacieho protokolu dlažba bola položená už XX.XX.XXXX, samotné miestne zisťovania ohľadne subjektu, ktorý mal dielo vykonať, bolo bezpredmetné. Súd podotýka, že žalobca sa zaoberá stavebnou činnosťou, čoho dôkazom sú aj zmluvy o dielo, ktoré obsahuje administratívny spis. V zmysle týchto zmlúv a dodatkov k nim bol žalobca ako zhotoviteľ/ spoluzhotoviteľ povinný vykonať pre objednávateľa - spoločnosť A. V. O. - V. s.r.o. organizačná zložka, dielo - „H. zámkovej dlažby na jestvujúce podložie“ v areáli objednávateľa na kontajnerovom terminály v R., M. ulica 2. F. záväzok žalobca nesplnil prostredníctvom deklarovaného subdodávateľa - spoločnosti G. trans, s.r.o., ale zo všetkých súvisiacich dôkazov vyplýva, že tento splnil sám. Q. vzťah so spoločnosťou G. trans, s.r.o. bol iba fiktívny. U. pozornosti súdu, že k zmluve o dielo bol uzatvorený dodatok č. 1, v ktorom sa ako spoluzhotoviteľ diela popri žalobcovi uvádza spoločnosť M., s.r.o. (ako právny nástupca pôvodného spoluzhotoviteľa D. R. spol. s r.o.), ktorú zastupoval konateľ H. W., už spomínaný v súvislosti s nekontaktnou spoločnosťou KN R. I., s.r.o., pričom pobyt tejto osoby je neznámy. E. dane bol nesporne oprávnený v prípade pochybností preverovať celý obchodný prípad. U. je sporné, že žalobca predložil daňové doklady v zmysle zákona o N. ako faktúry, preberacie protokoly a objednávky. E. dane však šetrením zistil také objektívne skutočnosti, na základe ktorých mal dôvodnú pochybnosť o reálnom uskutočnení deklarovaných plnení a tieto žalobca neodstránil. D. uvedené v § 49 ods. X a ods. X písm. a) zákona o N. sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet dane. B. nesplnenie nie je možné odpustiť ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za fakturované plnenie, ani pri dobromyseľnosti platiteľa. U., zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. D. si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľný obchod bol reálne uskutočnený, a to práve osobou uvedenou na faktúre. V danom prípade však išlo o fiktívne poskytnutie služieb za účelom získania daňovej výhody. Q. po preskúmaní spisového materiálu, skutočností zistených v daňovej kontrole a námietok odvolania dospel k záveru, že správca dane vykonal dokazovanie a šetrenie v súlade so zásadami daňového konania uvedenými v § X daňového poriadku, vykonal na zistenie sporných skutočností dokazovanie, ktoré vyhodnotil v súlade s § 3 ods. 3 cit. zákona, t. j. vykonané dôkazy hodnotil podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Q., že žalobca neuniesol dôkazné bremeno preukázateľnosti splnenia zákonom o N. stanovených podmienok na uplatnenie odpočítania dane, pretože nepreukázal, že deklarované zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a preto nebolo možné uznať sporné odpočítanie dane, je záverom, ktorý logicky vyplýva z vykonaného dokazovania. Q. bol oboznamovaný s výsledkami šetrenia a zisťovania, avšak nepredložil také dôkazné prostriedky preukazujúce skutočné naplnenie zákonných podmienok uvedených v § 49 zákona o N.. E. dane umožnil žalobcovi, aby sa vyjadril k záverom uvedeným v protokole, mal možnosť poukázať na nepresnosti a pochybnosti v písomnom vyjadrení k protokolu tak, ako mu to zákon umožňuje. N. právnou otázkou bolo posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom, keď z vykonaného dokazovania vyplynul rad vážnych pochybností o reálnom priebehu obchodov, ktoré boli deklarované za účelom získania nadmerných odpočtov N.. F. deklarované predloženými účtovnými dokladmi nenesú znaky základných obchodných princípov, čo podporuje správnosť názoru o fiktívnosti obchodov. Vzhľadom na skutočnosť spochybnenia reálneho subdodávateľského vzťahu so spoločnosťou G. trans, s.r.o., sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. R. potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v dôkaznej núdzi. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom vzťahu. E. dane vykonal nielen formálnu kontrolu dokladov, ale správne skúmal aj reálnosť zdaniteľných obchodov, pričom vykonanou kontrolou nebolo preukázané, že práce vykonala spoločnosť G. trans, s.r.o., ktorá ich však žalobcovi fakturovala. H. faktúr nevzniká automaticky daňová povinnosť podľa § X9 ods. 1 zákona o N.. N. povinnosť mohla vzniknúť iba na základe uskutočnenia dodania deklarovaných prác a nie na základe vystavených faktúr s daňou. Z dikcie § 49 zákona o N. jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si daňový subjekt môže odpočítať N., pričom základná podmienka je, aby išlo o reálne tovary alebo služby, ktoré naozaj boli dodané konkrétnym platiteľom N., zdaniteľnou osobou, uvedenou na faktúre. V uvedenom prípade nebolo preukázané, že ich mala dodať zdaniteľná osoba uvedená na faktúre. Y. faktúry a ďalších dokladov ešte neznamená, že došlo k dodaniu tovarov a služieb podľa nich, preukázanie dodania nevychádza len z účtovania, ale musí byť preukázané i z reálneho plnenia, ktoré musí preukázať platiteľ. Q. jednej zo zásad obchodného práva, t. j. poctivého obchodného styku, je predpoklad riadneho fungovania obchodnej spoločnosti. Z toho plynie očakávanie, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti má presnú vedomosť o obsahu a rozsahu činností, ktorými spoločnosť napĺňa definíciu pojmu podnikania. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu chýbajú, pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných platiteľom sú oprávnené. K. realizácia úhrady nie je dostatočným dôkazom o uskutočnení zdaniteľného obchodu. N. je všeobecnou nepriamou daňou spotrebného charakteru, do štátneho rozpočtu sa odvádza postupne v pravidelných termínoch za zdaňovacie obdobie osobami, ktoré sú zaregistrované ako platitelia tejto dane. N. sa vyberá postupne a po častiach len z tej hodnoty, ktorá bola v príslušnej fáze pridaná (t. j. pridaná hodnota) k cene nakúpeného tovaru a služby. To, čo bolo v príslušnej fáze pridané a má byť zdanené, sa určí na základe mechanizmu dane. F. pracuje so vstupmi (nákupmi) a výstupmi (predajmi) a s daňou na vstupe a daňou na výstupe. F. mechanizmus zabezpečuje správne vybratie dane len za predpokladu, že daňový subjekt nespraví chybu, resp. neporuší zákon. K. chyba spôsobená nedodržaním zákona o N., prípadne iných zákonov platiteľom, môže mať za následok narušenie mechanizmu dane tým spôsobom, že platiteľ bude daňou zaťažený dvakrát. Vo všeobecnosti samotné faktúry, kúpne zmluvy, V., evidencie N. a iné doklady ešte nepreukazujú, že vzniklo právo na odpočítanie dane, pričom správca dane v danom prípade nevychádzal len z dokladov predložených daňovým subjektom, ale vykonal dokazovanie v zmysle daňového poriadku, pretože iba samotná existencia faktúry vyhotovenej platiteľom dane, na ktorej je uvedená N., ešte nezakladá právo na odpočítanie dane. F. je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie bez ohľadu na to, či takéto plnenie skutočne poskytnuté bolo. E. formálnej stránky je jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, ale tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. T. dôkazov však neznamená mechanické preberanie informácií, či bezvýhradné akceptovanie dokladov, resp. údajov v nich uvedených, ako faktov. E. dane dostatočne vyčerpal svoje dôkazné bremeno, keď preveril všetky možné skutočnosti týkajúce sa predmetných faktúr. D. dôkaznej povinnosti platiteľa to znamená, že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov, či vyjadrení daňového subjektu, nemohol ich uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. pochybnosti zistené správcom dane neodstránil. Podľa zákona v daňovom konaní určuje procesný postup daňový orgán, ktorý je povinný vykonať z vlastnej iniciatívy také dôkazy, ktoré môžu prispieť k presnému a úplnému objasneniu veci, a to aj bez návrhu účastníkov konania. Je oprávnený rozhodnúť, ktoré dôkazy a v akom rozsahu vykoná a ktoré skutočnosti stačí osvedčiť inými podkladmi. T. vykonaných dôkazov je vecou správnej úvahy správcu dane, ktorý posudzuje, či sa určitá skutočnosť má považovať za dokázanú, či vykonané dôkazy postačujú alebo či si treba obstarať ešte iné podklady pre rozhodnutie. Aj keď dokazovanie v daňovom konaní vedie správca dane, dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte. V rámci dokazovania posudzuje správca dane závažnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a je tiež v jeho právomoci posúdiť vierohodnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a rozhodnúť o ich preukaznosti. D. je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. N. zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný (pozri napr. rozsudok U. súdu SR sp. zn. XSžf/X/XXXX z XX.XX.XXXX v spojení s rozhodnutím S. súdu E. republiky č. k. B.. ÚS XX/XXXX- XX z XX.XX.XXXX). To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. D. tejto skutočnosti je povinnosťou daňového subjektu a jej splnenie podľa zásady voľného hodnotenia dôkazov potom hodnotí daňový orgán. Y. tu rozpor medzi deklarovaným a reálnym skutkovým stavom, ktorý mal za následok vznik legitímnych a logických pochybností zo strany správcu dane k deklarovaným obchodným transakciám. E. dane vykonal dostatok úkonov za účelom správneho posúdenia veci a preukázal porušenie zákona o N.. D. výkone kontroly postupoval objektívne, bral do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu (zásada ekonomického dosahu právneho úkonu na daň), aby nedošlo k zastretým právnym úkonom, pri ktorých je síce úkon právne perfektný, ale nevyjadruje skutočný ekonomický obsah. Pre spoľahlivé zistenie skutkového stavu bral na zreteľ svoju povinnosť obstarať si potrebné doklady a dôkazy. Na základe tejto povinnosti vykonal množstvo úkonov uvedených v protokole z kontroly, ktoré sú obsiahnuté aj v rozhodnutí, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane boli zistené čo najúplnejšie. E. dane kládol dôraz na zisťovanie jednotlivých dôkazov, ich hodnotenie a následné zdokumentovanie v protokole z dôvodu dodržania základných zásad daňového konania a pri výkone daňovej kontroly postupoval podľa zákona, pričom využil všetky zákonné možnosti pre splnenie účelu daňovej kontroly a eliminovania daňového úniku. E. dane umožnil žalobcovi vyjadriť sa ku skutočnostiam týkajúcich sa daňovej kontroly, ako aj o problémoch v rámci dokazovania pravdivosti údajov a zároveň predložiť doklady preukazujúce jeho tvrdenia. Ak mal žalobca pochybnosti o činnosti správcu dane v priebehu výkonu daňovej kontroly, mal právo a mohol namietať voči postupu zamestnancov správcu dane zákonným spôsobom. N. poriadok neukladá správcovi dane získavať dôkazy preukazujúce tvrdenia daňového subjektu, ale daňovému subjektu poskytuje právo predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. So závermi správnych orgánov uvedených v rozhodnutiach sa súd stotožňuje. W. XXX, XXX písm. a), XXX písm. a), XXX ods. l, XXX a XXX smernice A. XXXX/XXX vykladajú o službách, ktoré boli poskytnuté a o tovare, ktorý bol dodaný, ale v danej obchodnej transakcii toto nebolo preukázané. H. nasvedčuje tomu, že skutočným účelom v tomto prípade bolo iba profitovať na odpočítaní N.. Vo svetle judikatúry E. dvora treba každý jeden prípad posudzovať individuálne s prihliadnutím na všetky jeho okolnosti, čo správne orgány aj urobili a dospeli k záveru, že spoločnosť G. trans, s.r.o. pre žalobcu práce nevykonala, t.j. mu ich neposkytla. Aj v rozsudku E. dvora z XX.XX.XXXX v spojených veciach C-XX/XX a C-XXX/XX E. dvor uviedol, že je potrebné pripomenúť, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný smernicou XXXX/XXX (pozri najmä rozsudky T. zo 7. decembra XXXX, R, C-XXX/XX, bod XX, ako aj z XX. októbra XXXX F., C-XXX/XX, bod XX). V tejto súvislosti E. dvor už rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva S. (pozri najmä rozsudok z 3. marca XXXX, W. H, C-XX/XX, Zb. s. I-XXXX, bod XX; T. a i., ako aj L. a A. A., bod XX). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (pozri v tomto zmysle rozsudky W. H, body XX a XX; L. a A. A., ako aj z XX. marca XXXX, H., C-XXX/ XX, bod XX). Podľa judikatúry E. dvora subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k N. alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet N. zaplatenej na vstupe (pozri rozsudok L. a A. A., už citovaný, bod XX). U., nie je v rozpore s právom S. požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (pozri v tomto zmysle rozsudky z XX. septembra XXXX, F. a i., C-XXX/XX Zb. s. I-XXXX, body XX a XX; U. Supermarkt, bod XX, ako aj z XX. decembra XXXX, H. O., C-XXX/XX, bod XX). V zmysle uvedeného je tak potrebné postupovať i pri výklade procesných noriem slúžiacich na zabezpečenie kontroly a správy nepriamych daní, ako i pri aplikácii inštitútov nimi upravených, dodržiavanie podmienok dokazovania nevynímajúc a to za súčasného akceptovania a udržania neutrality N.. Z ustálenej judikatúry SD EÚ vyplýva právo členských štátov vnútroštátnym právom zabezpečiť v záujme ochrany oprávnených nárokov štátov na inkaso N. podmienky na zamedzenie zneužívania jednotného systému N., avšak s prihliadnutím na zásadu proporcionality so zamedzením neprimeraného zásahu do práv platiteľov N. na vrátenie N. nimi zaplatenej v súvislosti so zabezpečovaním ich zdaniteľných plnení na vstupe. V tomto ohľade je úprava N. vnímaná ako právo každého platcu N. na odpočet N. zaplatenej ním na vstupe vzťahujúce sa na všetky operácie výroby a distribúcie po odpočítaní dane, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky tvoriace cenu, pričom otázka, či N. splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo platiteľa dane na odpočet N. zaplatenej na vstupe. Taktiež E. dvor pripúšťa, že nie je v rozpore s právom S. požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Z. opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet N. na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok SD EÚ v spojených veciach G. kft a D. N. č. C-XX/XX a C-XXX/XX). H. smernica bráni právu platiteľa dane na odpočet dane zaplatenej na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. E. dvor EÚ vo veci C-XXX/XX T. definoval zneužitie práva. Podľa vyjadrenia generálneho advokáta vo veci T. z judikatúry E. dvora vyplýva všeobecná zásada práva E. spočívajúca v tom, že o právo E. sa nemožno opierať na zneužívajúce alebo podvodné účely. O žiadne ustanovenie práva E. sa nemožno opierať na zaistenie výhod, ktoré sú zjavne v rozpore s jeho účelmi a cieľmi. Táto všeobecná zásada výkladu je uplatniteľná aj na ustanovenia šiestej smernice (teraz smernica XXXX/XXX/ES). D. N. majú byť vykladané v súlade so všeobecnou zásadou zákazu zneužitia práva E.. R. proti daňovým podvodom je uznaným cieľom smernice XXXX/XXX/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ktorú zákon o N. transponuje. O zneužitie práva sa jedná v prípade, ak predmetné plnenia napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu (zákon o N.) viedli k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. Na druhej strane z celku objektívnych prvkov musí takisto vyplývať, že hlavný cieľ je získať daňovú výhodu. D. na odpočet stanovené v šiestej smernici je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu N. a nemôže byť v zásade obmedzené. Z. sa bezprostredne na celkovú výšku dane z pridanej hodnoty zaťažujúcej plnenia uskutočnené na vstupe. Je to však iba v prípade, ak neexistujú podvodné alebo zneužívajúce okolnosti, a pod podmienkou prípadného zosúladenia podľa podmienok stanovených v článku XX šiestej smernice. Podľa E. dvora EÚ šiestu smernicu treba vykladať v tom zmysle, že bráni právu platiteľa dane na odpočet dane na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. Súd je názoru, že dôkazy a zistenia správcu dane nasvedčujú tomu, že uplatnenie odpočítania dane žalobcom aj napriek formálnemu dodržaniu zákonom určených podmienok (faktúra od platiteľa vyhotovená podľa § 71 zákona o N.), viedlo k získaniu daňovej výhody a teda k zneužitiu práva. Q. namietal nesprávnosť vyhodnotenia výsledkov dokazovania, pričom mal za to, že správca dane nad rámec zákona prenášal na žalobcu neprimerané dôkazné bremeno, keď od neho požadoval dôkazy týkajúce sa iných subjektov, ktoré žalobca nemohol zabezpečiť. Q. mal za to, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno tým, že predložil zákonom požadované daňové doklady. O., o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality N. tak žalobcom ako aj spoločnosťou G. trans, s.r.o. Z obsahu napádaných rozhodnutí nevyplýva, že by orgány daňovej správy od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchode. E. dane mal právo preveriť existenciu obchodu ako aj dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že skutočne obchod prebehol tak, ako bol deklarovaný. R. na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že obchod skutočne existoval. Vo svetle výsledkov vykonaného dokazovania, kedy správca dane aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, možno konštatovať, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o N.. D. rozhodovaní je potrebné vykladať relevantné právne normy eurokonformným spôsobom s prihliadnutím na judikatúru E. dvora prípadne Y. súdu pre ľudské práva, ak je to v tom ktorom prípade potrebné, avšak nemožno opomínať povinnosť prihliadať na osobitné okolnosti každého prípadu a účel relevantného zákona, ktoré vo veľkej miere ovplyvňujú konečné rozhodnutie v tej ktorej veci. Po preskúmaní veci súd konštatoval, že neboli zistené žiadne porušenia zásad daňového konania, pričom daňové orgány vykonali riadne dokazovanie a žalovaný prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Z uvedených dôvodov L. súd v R. dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie napadnutého rozhodnutia. D. žalovaného ako aj preskúmavané rozhodnutie boli v súlade so zákonom a preto súd žalobu podľa § 250j ods. X O.s.p. zamietol. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 25Xk ods. X O.s.p. a v konaní neúspešnému žalobcovi právo na ich náhradu nepriznal, rovnako ani žalovanému, ktorý podľa ustálenej judikatúry nemá v takomto prípade právo na náhradu trov konania. F. rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. X zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia, písomne, dvojmo na Krajský súd v Bratislave. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p. ) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.