Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/18/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1014200150 Dátum vydania rozhodnutia: 25. 01. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marián Trenčan ECLI: ECLI:SK:KSBA:2017:1014200150.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Mariána Trenčana a členov senátu Mgr. Viliama Pohančeníka a JUDr. Jeannette Hajdinovej, v právnej veci žalobcu: BUM MEDIA, s.r.o., IČO: 46 514 210, Šamorínska 10, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/563181/2013/1042 zo dňa 10.12.2013, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1100302/1/563181/2013/1042 zo dňa 10.12.2013 a rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 9101302/5/4216181/2013 zo dňa 16.09.2013 z r u š u j e a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Návrh žalobcu na prerušenie konania sa z a m i e t a. Žalovaný je povinný zaplatiť žalobcovi plnú náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : I. Žaloba a jej dôvody 1. Žalobou podanou na tunajší súd dňa 04.02.2014 sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/563181/2013/1042 zo dňa 10.12.2013 (ďalej len napadnuté rozhodnutie), ktorým bolo zamietnuté odvolanie žalobcu a bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Bratislava (ďalej len správca dane) č. 9101302/5/4216181/2013 zo dňa 16.09.2013 o určení zábezpeky žalobcovi ako žiadateľovi o registráciu pre daň z pridanej hodnoty (ďalej len DPH) podľa § 4c ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o DPH) vo výške 500 000 eur na obdobie 12 mesiacov. 2. V podanej žalobe sa žalobca domáhal zrušenia napadnutého i prvostupňového rozhodnutia a zároveň požiadal súd o predloženie piatich predbežných otázok na Ústavný súd SR: 1) Je prípustné uloženie dvojitej povinnosti, a to povinnosti zložiť zábezpeku na DPH podľa § 4c zákona o DPH ako postihu za splnenie povinnosti podať žiadosť o registráciu uloženej v § 4 ods. 1 zákona o DPH? 2) Je § 4c zákona o DPH v súlade s § 108 Obchodného zákonníka a Ústavou SR? 3) Je § 4c zákona o DPH v súlade s § 11 ods. 2 zákona č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 7/2005 Z. z.) a vzniká žalobcovi povinnosť podať návrh na vyhlásenie konkurzu? 4) Je vylúčenie odkladného účinku odvolania zákonom o DPH v prípade, že výkonom rozhodnutia hrozí oprávnenej osobe závažná ujma, v súlade so zákonmi SR a Ústavou SR? 5) Je rozhodnutie Daňového úradu Bratislava, potvrdené rozhodnutím Finančného riaditeľstva SR, nulitné a je Daňový úrad Bratislava oprávnený na základe tohto rozhodnutia vykonať exekúciu? 3. Žalobca v žalobe namietal, že vydaním napadnutého rozhodnutia došlo k porušeniu zásady ne bis in idem, teda zákazu dvojitého postihu rovnakého subjektu za jedno konanie. Uviedol, že odovzdal správcovi dane podklady potrebné na vykonanie daňovej kontroly za účelom preverenia dosiahnutého obratu a po jej vykonaní mu vznikla povinnosť podať žiadosť o registráciu pre DPH. Po jej splnení mu vznikla ďalšia povinnosť zložiť zábezpeku na DPH vo výške 500 000 eur. Žalobca vyjadril názor, že § 4 ods. 1, § 4c a § 4c ods. 2 zákona o DPH sú v rozpore so zásadou zrozumiteľnosti uplatňovanou pri tvorbe právnych predpisov. Podľa žalobcu za žiadateľa nemožno považovať osobu, ktorej vznikla povinnosť priamo zo zákona, lebo ide o povinnú osobu. Ak by skutočne išlo o žiadateľa, následkom nesplnenia povinnosti by bolo nevyhovenie žiadosti, nie však nútený výkon rozhodnutia spočívajúci v uložení povinnosti zložiť zábezpeku. Postihovanie splnenia povinnosti uloženej priamo zákonom je podľa žalobcu v rozpore so zásadami právneho štátu. Považoval za neprípustné, aby bol zákon prekážkou uplatňovania práv fyzických a právnických osôb, ktoré im vyplývajú priamo z Ústavy SR. Postupom žalovaného došlo k porušeniu princípu ústavnosti a zákonnosti, ustanoveniami zákona o DPH dochádza k porušovaniu práva na podnikanie vyplývajúceho z Ústavy SR, Obchodného zákonníka a živnostenského zákona. 4. Žalobca ďalej tvrdil, že správne orgány oboch stupňov porušili princíp zákazu retroaktivity, podľa ktorého právne predpisy pôsobia iba do budúcnosti. Mal za to, že ustanovenia zákona o DPH sa nemôžu aplikovať na posudzovanie platobnej dôveryhodnosti konateľa z minulosti, nemôžu byť dôvodom pre uloženie povinnosti zloženia neprimerane vysokej zábezpeky, a preto je poukazovanie na prepojenosť spoločností pred nadobudnutím účinnosti zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 563/2009 Z. z.) irelevantné. Poukázal na to, že obligatórnou podmienkou založenia spoločnosti je súhlas správcu dane s jej zápisom do obchodného registra, pričom správca dane takýto súhlas žalobcovi udelil. Pri posudzovaní finančnej spoľahlivosti ho už však považoval za osobu s vysokým rizikom vzniku daňového nedoplatku a uložil mu povinnosť zložiť zábezpeku v najvyššej možnej výške. 5. Žalobca namietal, že výška kaucie je nezákonná, neprijateľná a nie je v súlade s Obchodným zákonníkom, zákonom č. 7/2005 Z. z., ani Ústavou SR. Mal za to, že výška kaucie podľa § 4c zákona o DPH musí byť primeraná výške splateného základného imania spoločnosti podľa § 108 Obchodného zákonníka, bez ohrozenia jej existencie. II. Vyjadrenie žalovaného k žalobe 6. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe navrhol túto zamietnuť, a to z dôvodov uvedených v napadnutom rozhodnutí. Uviedol, že v aj prípadoch povinného zloženia zábezpeky musí správca dane postupovať v súlade so zákonom. Dôvodom uloženia zábezpeky bolo zistenie, že konateľ/spoločník spoločnosti žalobcu bol/je personálne alebo majetkovo prepojený na iné daňové subjekty s nedoplatkom na DPH 1 000 eur a viac, ktoré ku dňu podania žiadosti o registráciu pre DPH neboli zaplatené a vznikli v období, v ktorom konateľ/spoločník žalobcu bol konateľom/spoločníkom týchto daňových subjektov, a tiež že konateľ/spoločník žiadateľa bol personálne alebo majetkovo prepojený na iné daňové subjekty, ktorým boli odpísané daňové nedoplatky z dôvodu ich zániku v období, v ktorom bol konateľ/spoločník žiadateľa konateľom/spoločníkom týchto subjektov. 7. Aplikáciou § 4c zákona o DPH nie je podľa žalovaného porušované právo na podnikanie garantované Obchodným zákonníkom či Ústavou SR. Zákonom č. 246/2012 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o DPH, sa od 01.10.2012 v súvislosti s bojom proti daňovým podvodom a únikom na DPH sprísnili podmienky na registráciu pre DPH pre subjekty, ktoré v súčasnosti alebo v minulosti vlastnili alebo riadili spoločnosti, ktoré majú alebo mali nedoplatky na DPH, s čím súvisí aj zloženie zábezpeky. Ustanovenia § 4 ods. 1 a § 4c ods. 1 písm. c) zákona o DPH nie sú dvojitým postihom, nakoľko povinnosť platiť zábezpeku nemajú všetky osoby, ktoré dosiahli zákonom stanovený obrat 49 790 eur, ale spoločnosti spĺňajúce podmienky stanovené v § 4c ods. 1 zákona o DPH. Z uvedeného vyplýva, že keby si majetkovo/personálne prepojené spoločnosti v osobe konateľa/spoločníka plnili povinnosti platiť dane riadne a včas, žalobcovi by nebola určená žiadna zábezpeka. Konateľ žalobcu určenou povinnosťou zložiť zábezpeku len nesie objektívne dôsledky svojho dlhodobého ekonomického správania. 8. Pokiaľ ide o výšku zábezpeky, žalovaný uviedol, že zákon o DPH neumožňuje správcovi dane určovať ju v závislosti na výške základného imania spoločnosti. Výška zábezpeky bola vygenerovaná na základe zákonných atribútov, je prijateľná, netrpí vadou nesprávnosti, zohľadňuje mieru rizika vzniku prípadných daňových nedoplatkov a je výsledkom hodnotenia objektívnych kritérií, a to najmä výšky nedoplatkov u osôb, ktoré sú so žiadateľom prepojené. V súvislosti s tým, že sa žalobca pri určení výšky zábezpeky dovolával fiškálnej neutrality či odstránenia dvojitého zdanenia, žalovaný poukázal na to, že dve s ním personálne prepojené spoločnosti boli ex offo vymazané z obchodného registra, pričom v rozhodnom čase vykazovali vysoké nedoplatky na DPH, ktorých vymáhanie bolo ich výmazom znemožnené. Podľa žalovaného nie je spravodlivé, že niektoré daňové subjekty si riadne a včas plnia svoje daňové povinnosti a iné dane neplatia a svojím nezákonným konaním získavajú nespornú konkurenčnú výhodu. Práve tomuto deformačnému účinku má schválený inštitút zábezpeky zabrániť. Aplikácia § 4 a § 4c zákona o DPH podľa názoru žalovaného nezasahuje do súkromnoprávnych vzťahov ani neobmedzuje slobodu podnikania. 9. Pri určení povinnosti zloženia zábezpeky nebol podľa žalovaného porušený ani princíp zákazu retroaktivity, keďže zákonom stanovený termín zaplatenia nedoplatkov, od ktorého sa odvíja povinnosť žalobcu zložiť zábezpeku, je deň podania žiadosti o registráciu pre DPH (v danom prípade ku dňu 12.08.2013), čo znamená, že zákon nepôsobí retroaktívne. 10. Nakoniec žalovaný uviedol, že ustanovenia § 11 ods. 2 písm. h) vyhlášky č. 25/2004 Z. z. a § 105b Obchodného zákonníka, na ktoré sa žalobca odvolával v súvislosti s údajným súhlasom správcu dane so zápisom žalobcu do obchodného registra, neboli účinné v čase jeho zápisu do obchodného registra dňa 28.03.2012. Do Obchodného zákonníka bol § 105b vložený zákonom č. 246/2012 Z. z. s účinnosťou od 01.10.2012. Na záver žalovaný zdôraznil, že správca dane žiaden súhlas so založením spoločnosti BUM MEDIA s.r.o. nevydal a ani vydať nemohol vzhľadom na absenciu právnych predpisov v čase zápisu spoločnosti do obchodného registra. III. Pojednávanie 11. Štatutárny zástupca žalobcu na pojednávaní dňa 25.01.2017 poukázal na dôvody písomnej podanej žaloby, trval na námietkach v nej uvedených. Zároveň doručil súdu krátkou cestou rozhodnutia tunajšieho súdu vo veci sp. zn. 1S 257/2013 a sp. zn. 1S 256/2013 spolu s potvrdzujúcimi rozsudkami Najvyššieho súdu SR. Trval na tom, že správca dane nebol oprávnený vo veci rozhodnúť, pretože nebola vyriešená otázka zaujatosti tohto úradu. Ďalej poukázal na nedostatok odôvodnenia napadnutého rozhodnutia v súvislosti s primeranosťou výšky kaucie s ohľadom na obrat spoločnosti. 12. Záverom štatutárny zástupca žalobcu poukázal na ďalšie rozhodnutia tunajšieho súdu č. k. 2S 254/2013-109, č. k. 2S 255/2013-10 a č. k. 5S 256/2013-149, v ktorých bolo rozhodnuté v súlade s argumentáciou žalobcu. IV. Priebeh administratívneho konania 13. Žalobca žiadosťou zo dňa 12.08.2013 požiadal o registráciu pre DPH. Správca dane rozhodnutím č. 9101302/5/4216181/2013 zo dňa 16.09.2013 určil žalobcovi ako žiadateľovi o registráciu podľa §4c ods. 2 zákona o DPH povinnosť zložiť zábezpeku na DPH vo výške 500 000 eur na obdobie 12 mesiacov. V odôvodnení uviedol, že pri uložení povinnosti zložiť zábezpeku na DPH vychádzal zo zistenia, že konateľ/spoločník žalobcu je/bol personálne alebo majetkovo prepojený na iné daňové subjekty - právnické osoby REAL-DESIGN spol. s r.o., ERS CREDIT spol. s r.o., REK MEDIA s.r.o. (predtým ERS MEDIA spol. s r.o.), Home service spol. s r.o., BAU-RENT spol. s r.o., GOLD EDEN spol. s r.o., ERS Reality spol. s r.o., ktoré majú/mali nedoplatok na DPH 1000 eur a viac, ktorý ku dňu podania žiadosti o registráciu pre DPH nebol zaplatený a ktorý vznikol v období, v ktorom konateľ/spoločník je/ bol konateľom/spoločníkom týchto právnických osôb. 14. Ďalej správca dane zistil, že konateľ/spoločník žalobcu bol personálne alebo majetkovo prepojený na iné daňové subjekty typu právnická osoba, ktorému boli odpísané nedoplatky z dôvodu zániku právnickej osoby SUNNY spol. s r.o. a STAR-FOOD spol. s r.o. v likvidácii a tento dôvod nastal v období, v ktorom konateľ/spoločník žalobcu bol konateľom/spoločníkom týchto právnických osôb. 15. Proti rozhodnutiu správcu dane č. 9101302/5/4216181/2013 zo dňa 16.09.2013 podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 1100302/1/563181/2013/1042 zo dňa 10.12.2013 tak, že prvostupňové rozhodnutie potvrdil stotožniac sa s právnym názorom správcu dane. V odôvodnení napadnutého rozhodnutia žalovaný konštatoval, že správca dane prijal počas registračného konania na základe zistených skutočností správny záver, že žalobca je zdaniteľnou osobou v zmysle § 3 ods. 1 zákona o DPH, ktorá je majetkovo či personálne prepojená a právnickými osobami, ktoré si nesplnili zákonom stanovené daňové povinnosti. V. Relevantná právna úprava 16. Podľa § 6 ods. 1 Správneho súdneho poriadku (ďalej len SSP), správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 S.s.p. súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a) S.s.p. rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 17. Podľa § 4 ods. 1 zákona o DPH, zdaniteľná osoba, ktorá má sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň v tuzemsku, a ak nemá takéto miesto, ale má bydlisko v tuzemsku alebo sa v tuzemsku obvykle zdržiava, a ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790 eur, je povinná podať daňovému úradu žiadosť o registráciu pre daň. Zdaniteľná osoba je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň do 20. dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom dosiahla obrat podľa prvej vety. 18. Podľa § 4c ods. 1 písm. c) bod 1. zákona o DPH s účinnosťou od 01.10.2012, zdaniteľná osoba, ktorá podala žiadosť o registráciu pre daň podľa § 4 ods. 1 až 4, je povinná zložiť zábezpeku na daň zložením peňažných prostriedkov na účet daňového úradu alebo bankovou zárukou poskytnutou bankou bez výhrad na obdobie 12 mesiacov v prospech daňového úradu vo výške požadovanej zábezpeky, ak konateľ alebo spoločník tejto zdaniteľnej osoby je alebo bol konateľom alebo spoločníkom právnickej osoby, ktorá má, alebo mala ku dňu zániku nedoplatky na dani z pridanej hodnoty 1 000 eur a viac, ktoré vznikli v období, v ktorom bol konateľom alebo spoločníkom a ktoré ku dňu podania žiadosti o registráciu pre daň neboli zaplatené. 19. Podľa § 4c ods. 2 zákona o DPH, žiadateľovi o registráciu uvedenému v odseku 1 určí daňový úrad rozhodnutím výšku zábezpeky na daň, ktorá je najmenej 1 000 eur a najviac 500 000 eur. Pri určení výšky zábezpeky na daň prihliadne daňový úrad na riziko vzniku nedoplatku na dani zdaniteľnej osoby. Žiadateľ o registráciu je povinný zložiť zábezpeku na daň do 20 dní od doručenia rozhodnutia o zložení zábezpeky na daň. 20. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z., pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z., správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa § 3 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z., správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. VI. Závery správneho súdu 21. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci na nariadenom pojednávaní preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie je potrebné zrušiť. 22. Ako už krajský súd konštatoval vo svojich rozhodnutiach v skutkovo i právne obdobných veciach (napr. rozsudok vo veci sp. zn. 2S 255/2013), z dôvodovej správy k novele zákona o DPH, ktorá zaviedla s účinnosťou od 01.10.2012 povinnosť zloženia zábezpeky na daň pred registráciou rizikových subjektov za platiteľov dane, vyplýva, že jej zámerom bolo prijať legislatívne opatrenia, ktoré efektívne potlačia možnosti podvodných aktivít a zabránia ich ďalšiemu rozširovaniu a ktoré súčasne nebudú predstavovať administratívne prekážky rozvoja podnikateľských aktivít legálne podnikajúcich subjektov. Táto úprava je v súlade so základným predpisom pre DPH v rámci Európskej únie - smernicou Rady 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme DPH (ďalej len smernica o DPH). Zavedenie inštitútu zábezpeky v Slovenskej republike je v súlade s možnosťami, ktoré smernica o DPH dáva členským štátom na základe článku 273. Podľa článku 273 smernice o DPH môžu členské štáty uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania transakcií uskutočňovaných na vnútroštátnej úrovni s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc. 23. Krajský súd vyhodnotil ako nedôvodné námietky žalobcu týkajúce sa uloženia dvojitého postihu rozhodnutím a postupom daňových orgánov (porušenie zásady ne bis in idem), a to povinnosti podať žiadosť o registráciu uloženej v § 4 ods. 1 zákona o DPH a povinnosti zložiť zábezpeku na DPH podľa § 4c zákona o DPH. Stotožnil sa s názorom žalovaného, že povinnosť zložiť zábezpeku nemajú právnické osoby, ktoré dosiahli zákonom stanovený obrat 49 790 eur, ale tie obchodné spoločnosti, ktoré spĺňajú podmienky stanovené v § 4c ods. 1, čo v prípade žalobcu bolo/je personálne alebo majetkové prepojenie na iné daňové subjekty s nedoplatkom na DPH vo výške 1 000 eur a viac, ktorý ku dňu podania žiadosti o registráciu pre DPH nebol zaplatený a ktorý vznikol v období, v ktorom konateľ/ spoločník žalobcu bol konateľom/spoločníkom týchto subjektov. Z uvedeného teda vyplýva, že ak by si obchodné spoločnosti, ktoré boli resp. sú majetkovo či personálne prepojené na konateľa/spoločníka spoločnosti žalobcu, plnili povinnosť platiť dane riadne a včas, žalobcovi by nebola určená povinnosť zložiť žiadnu zábezpeku. 24. Krajský súd si neosvojil ani tvrdenie žalobcu, že ustanovenia § 4c zákona o DPH sú diskriminačné a že ich aplikáciou je porušované právo na podnikanie garantované Obchodným zákonníkom alebo Ústavou SR. Zákon totiž ukladá povinnosť zložiť zábezpeku formou peňažných prostriedkov na účet správcu dane alebo bankovou zárukou tým osobám, ktoré požiadali jednak o dobrovoľnú registráciu na DPH (§ 4 ods. 4 zákona o DPH) a taktiež tým fyzických a právnickým osobám, ktoré sú povinné požiadať o registráciu podľa § 4 ods. 1 až 3 zákona o DPH z dôvodu dosiahnutia obratu a u ktorých sú zároveň splnené zákonné predpoklady na zloženie finančnej zábezpeky. Podmienky stanovené citovaným ustanovením § 4c ods. 1 písm. c) bod 1. zákona o DPH boli v prípade žalobcu splnené, nakoľko so žalobcom personálne alebo majetkovo prepojené obchodné spoločnosti v osobe konateľa/ spoločníka mali k rozhodnému dňu nedoplatky na dani 1000 eur a viac. 25. Taktiež niet dôvodu sa domnievať, že by uložením povinnosti zložiť zábezpeku došlo k porušeniu princípu zákazu retroaktivity. Zákonom stanovený rozhodný termín pre posúdenie existencie nedoplatkov, od ktorého sa odvíja povinnosť zložiť zábezpeku na daň, je deň podania žiadosti o registráciu pre DPH, čo je v prípade žalobcu 12.08.2013. Nakoľko aplikované ustanovenia zákona o DPH, týkajúce sa povinnosti zloženia zábezpeky na daň pred registráciou rizikových subjektov za platiteľov dane, boli zavedené s účinnosťou od 01.10.2012, nemohlo dôjsť k retroaktívneho právnemu pôsobeniu tejto právnej normy, ktorej aplikácia sa nijako nedotýka práv nadobudnutých daňovým subjektom pred jej účinnosťou. 26. Čo sa týka tvrdenia žalobcu o udelení súhlasu správcu dane s jeho zápisom do obchodného registra, súd nemá dôvod spochybňovať, že správca dane takýto súhlas žalobcovi neudelil, nakoľko § 54 týkajúci sa vydávania takéhoto súhlasu bol do zákona č. 563/2009 Z. z. doplnený až s účinnosťou od 01.01.2012 článkom V. zákona č. 246/2012 Z. z. Pre takýto postup totiž ku dňu zápisu žalobcu do obchodného registra (28.03.2012) nebol zákonný podklad. 27. Námietku žalobcu o tom, že požadovanie kaucie vo výške 500 000 eur je pre neho absolútne neprimerané, neprijateľné a nesprávne, súd vyhodnotil podľa jej obsahu ako námietku týkajúcu sa výšky uloženej zábezpeky. V preskúmavanej veci správca dane určil žalobcovi zábezpeku na DPH vo výške 500 000 eur s poukazom na zistenia, že konateľ/spoločník spoločnosti BUM MEDIA s.r.o. bol/je personálne alebo majetkovo prepojený na iné daňové subjekty s nedoplatkom na DPH, a to na spoločnosť REAL-DESIGN spol. s r.o., ERS CREDIT spol. s r.o., ERS systems spol. s r.o., REK MEDIA s.r.o. (predtým ERS MEDIA spol. s r.o.), Home service spol. s r.o., BAU-RENT spol. s r.o., GOLD EDEN spol. s r.o., ERS Reality spol. s r.o., ktoré majú/mali nedoplatok na dani z pridanej hodnoty 1 000 eur a viac, ktorý ku dňu podania žiadosti o registráciu pre DPH nebol zaplatený a ktorý vznikol v období, v ktorom konateľ/spoločník žalobcu bol konateľom/spoločníkom týchto právnických osôb. Ďalej správca dane zistil, že konateľ/spoločník žalobcu bol personálne alebo majetkovo prepojený na iné daňové subjekty, ktorým boli odpísané nedoplatky z dôvodu zániku právnickej osoby - SUNNY spol. s r.o. a STAR-FOOD spol. s r.o. v likvidácii, pričom tento dôvod nastal v období, v ktorom konateľ/spoločník žalobcu ako žiadateľa o registráciu pre DPH bol konateľom/spoločníkom týchto subjektov. Z uvedeného vyplýva, že postup daňových orgánov spočívajúci vo využití špecifického inštitútu zamedzujúceho daňovým únikom, ktorým je zábezpeka na DPH, bol za daných okolností v súlade so zákonom. 28. Krajský súd je však toho názoru, že nakoľko pri rozhodovaní o výške zábezpeky je daňový úrad povinný prihliadnuť na riziko vzniku nedoplatku na dani zdaniteľnej osoby, nemôže rezignovať na individuálne uváženie tohto rizika a primeranosť výšky zábezpeky v rámci jej zákonom povoleného rozpätia, a najmä na zdôvodnenie tejto voľnej úvahy spôsobom, ktorý by umožnil súdu preveriť, či pri rozhodovaní o tejto otázke nedošlo k prekročeniu medzí a hľadísk stanovených zákonom. Odôvodnenie napadnutého rozhodnutia vo vzťahu k výške zábezpeky, podľa ktorého výšku generuje informačný systém na základe individuálneho vyhodnotenia všetkých relevantných skutočností, nezodpovedá § 63 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z., ktorý stanovuje povinné náležitosti odôvodnenia rozhodnutia daňového orgánu, a dostáva sa tiež do rozporu s právom účastníka na súdnu a inú právnu ochranu podľa čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd a čl. 46 ods. 1 Ústavy SR, z ktorých taktiež vyplýva aj pre orgány verejnej správy povinnosť riadneho odôvodňovania rozhodnutí zo všetkých relevantných hľadísk. Trvať na vecnom odôvodnení správneho uváženia je potrebné aj vtedy, keď je výška zábezpeky určená v zákonom stanovených medziach, a to z dôvodu vylúčenia svojvôle správnych orgánov pri rozhodovaní a pre potreby prípadného skúmania porovnania stálosti rozhodovacej praxe daňových orgánov. 29. V napadnutom rozhodnutí žalovaný uvádza len skutočnosti, ktoré sú základnými predpokladmi na vznik povinnosti žalobcu na zloženie zábezpeky na DPH v zmysle § 4c ods. 1 písm. b) bod 1 zákona o DPH. Výšku zábezpeky, ktorá v danom prípade bola určená maximálnou sumou 500 000 eur, však nezdôvodňuje žiadnymi konkrétnymi okolnosťami. Z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia nie je zrejmé, aká je/bola skutočná výška nedoplatku prepojených spoločností, v ktorých v rozhodnom čase vystupoval Roman Ruhig ako konateľ, ani iné dôvody, pre ktoré bolo vyhodnotené riziko vzniku daňového nedoplatku u žalobcu ako natoľko závažné, že si vyžadovalo určenie zábezpeky v najvyššej možnej výške. 30. Vzhľadom na uvedené dospel Krajský súd v Bratislave k záveru, že preskúmavané rozhodnutia je potrebné podľa § 191 ods. 1 písm. d) S.s.p. zrušiť pre nepreskúmateľnosť v dôsledku nedostatku dôvodov rozhodnutia o výške zábezpeky a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie, v ktorom bude viazaný právnym názorom vysloveným správnym súdom v tomto rozsudku. Úlohou žalovaného bude opätovne rozhodnúť vydaním rozhodnutia, ktoré bude z naznačených hľadísk zodpovedať kritériám riadneho odôvodnenia rozhodnutia s poukazom na § 4c ods. 2 a § 63 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. 31. Krajský súd nie je toho názoru, že vo veci sú splnené podmienky na konanie o súlade žalobcom namietaných právnych predpisov s ústavným poriadkom a preto podľa § 162 ods. 3 C.s.p. (zákon č. 160/2015 Z.z. Civilný sporový poriadok) v spojení s § 25 S.s.p. zamietol návrh žalobcu na prerušenie konania, keď sa nestotožnil s jeho bližšie nezdôvodnenými tvrdeniami o rozpore aplikovaných ustanovení zákona o DPH s Ústavou SR. 32. O nároku na náhradu trov konania rozhodol správny súd podľa § 167 ods. 1 a § 175 ods. 1 S.s.p. a vzhľadom na úspech v konaní priznal žalobcovi právo na plnú náhradu trov konania. O výške náhrady rozhodne súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 S.s.p.). 33. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. v znení zákona č. 33/2011 Z. z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote jedného mesiaca od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 S.s.p.) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 S.s.p. sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 S.s.p. zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.