Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/270/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1016202562 Dátum vydania rozhodnutia: 13. 07. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Anna Peťovská PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2017:1016202562.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave ako správny súd v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Anny Peťovskej, PhD. a členiek senátu JUDr. Zuzany Mališovej a JUDr. Renáty Janákovej, v právnej veci žalobcu: JOPI TRADE spol. s r.o., Vlčany 155, 925 84 Vlčany, IČO: 34 127 313, právne zastúpený: AK GG, s.r.o., IČO: 59 547 09, Agátová 2513/15, 924 01 Galanta, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.: 103947568/2016 zo dňa 20.09.2016, takto r o z h o d o l : Správny súd napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky č. 103947568/2016 zo dňa 20.09.2016 a rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 103408097/2016 zo dňa 27.06.2016 z r u š u j e podľa ust. § 191 ods. 1 písm. c), d), e) a g) SSP a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie. Žalobcovi súd p r i z n á v a voči žalovanému úplnú náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : I. Administratívne konanie a napadnuté rozhodnutie 1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej aj „správca dane“ alebo „Daňový úrad“ alebo „DÚ“) vykonal u daňového subjektu spoločnosti JOPI TRADE, spol. s r.o. daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január až december 2011 podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“), začatú dňa 11.04.2014, na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 9900430/5/925107/2014/Krin zo dňa 11.03.2014. V Oznámení bol žalobca vyzvaný v zmysle ust. § 46 ods. 1 Daňového poriadku na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly v lehote 8 dní od začatia kontroly. 2. Žalobca správcovi dane na pojednávaní konanom dňa 12.05.2014 oznámil, že dňa 15.04.2014 mu boli zaistené všetky doklady a písomnosti za roky 2009 až do 15.04.2014 Prezídiom Policajného zboru, Národnou kriminálnou agentúrou, Národnou jednotkou finančnej polície, o čom boli spísané zápisnice, ktoré správcovi dane na pojednávaní dňa 12.05.2014 aj predložil. Išlo o zápisnice: - Zápisnica PZ SR č. PPZ-585/NKA-FP-BA-2013 zo dňa 15.04.2014 - Zápisnica o vykonaní prehliadky iných priestorov alebo pozemkov zo dňa 15.04.2014 - Zápisnica o vykonaní prehliadky iných priestorov alebo pozemkov POKRAČOVANIE - ČASŤ PREHLIADKY II. - ARCHÍV zo dňa 15.04.2014. 3. Správca dane preto v zmysle § 26 ods. 1 Daňového poriadku požiadal Prezídium Policajného zboru o súčinnosť pri poskytovaní fotokópií dokladov potrebných k výkonu daňovej kontroly podaním zo dňa 16.05.2014. 4. Z dokladov zabezpečených správcom dane k výkonu daňovej kontroly správca dane zistil, že za zdaňovacie obdobie november 2011 si žalobca uplatnil odpočítanie DPH z dodávateľských faktúr od dodávateľa POLARON, s.r.o., Sv. Cyrila 15, Vrútky, IČO: 45 433 836 (ďalej aj „POLARON“) (od 09.04.2014 právny nástupca RICHI RESTAURANTS & CATERING, s.r.o., so sídlom Zámocká 22, Bratislava, IČO: 43 789 242) za dodanie pohonných látok: a to faktúry č. 612188, 612191, 612192, 612193, 612194, 312196, 612197, 612199 a 612211 a tiež od spoločnosti KOLO KOMPANY spol. s r.o. (ďalej aj „KOLO-KOMPANY“) vo faktúrach č. 610211, 610212, 610215, 610216, 610217, 610219, 610221, 610222, 612202, 610223, 610225, 612205, 610226, 612206, 610227, 610228, 612208, 610230, 610232, 612210, 610234, 610235 (pozn. súdu čísla dokladov z účtovníctva žalobcu). 5. Vo vzťahu k obchodným prípadom medzi žalobcom a dodávateľom POLARON podľa nájomnej zmluvy zo dňa 31.01.2011, uzatvorenej medzi prenajímateľom - JOPI TRADE, spol. s r.o. a nájomcom POLARON, dodávku tovaru mal zabezpečiť predávajúci vozidlami na účet predávajúceho a predávajúci mal odovzdať vodičovi plniaci list z rafinérie - doklad o plnení/výdaji minerálneho oleja, dodací list - doklad o plnení minerálneho oleja, ktorý bude obsahovať okrem iných údajov vozidlo zabezpečujúce prepravu tovaru. 6. V zmysle kúpnej zmluvy zo dňa 15.01.2011 uzatvorenej medzi predávajúcim POLARON a kupujúcim JOPI TRADE, spol. s r.o., je predmetom kúpy dodanie objednaných množstiev minerálnych olejov (bod II.), miesto a spôsob plnenia budú dohodnuté v príslušnej objednávke a ak nebude v budúcnosti dohodnuté inak, budú dodávky realizované podľa INCOTERMS 2000 na parite FCA a CPT podľa objednávok. Podľa bodu III. zmluvy spôsob dodania určí kupujúci v objednávke. Dodávku minerálnych olejov zabezpečí predávajúci cisternovými vozidlami na účet predávajúceho. Zo zmluvy tiež vyplýva, že predávajúci je povinný odovzdať príjemcovi pri každej dodávke dodací list a atest (ak o to kupujúci požiada). 7. Za účelom zistenia skutkového stavu veci správca dane dňa 02.02.2015 vypočul konateľa spoločnosti JOPI TRADE, spol. s r.o., ktorý uviedol, že spoločnosť sa v rámci svojho podnikania a vyhľadávania nových obchodných partnerov nakontaktovala na spoločnosť POLARON, za ktorú vystupoval konateľ pán W. I., s ktorým bola uzatvorená kúpna zmluva dňa 15.01.2011. Spoločnosť JOPI TRADE, spol. s r.o. nakupovala pohonné hmoty, lebo pravdepodobne ponúkali výhodnejšie podmienky, napr. cenu, dodacie podmienky a pod. Tovar bol ďalej predávaný tuzemským odberateľom a prepravu tovaru od spoločnosti POLARON, s.r.o. v prevažnej miere zabezpečoval dodávateľ (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 9900430/5/240650/2015/Krin zo dňa 02.02.2015). 8. Správca dane za účelom preverenia reálnosti dodania tovaru od dodávateľa POLARON, dožiadal miestne príslušného správcu dane daňového subjektu RICHI RESTAURANTS & CATERING s.r.o., ktorý je od 09.04.2014 právnym nástupcom spoločnosti POLARON. Miestne príslušný správca dane v odpovedi zo dňa 01.12.2014 uviedol, že počas miestneho zisťovania dňa 05.11.2014 bolo zistené, že na adrese sídla uvedenej v Obchodnom registri sa nenachádza označenie spoločnosti RICHI RESTAURANTS & CATERING s.r.o. a nenachádza sa tam ani poštová schránka s označením tejto spoločnosti, žiadosť o zapožičanie dokladov sa z adresy sídla tejto spoločnosti vrátila späť s poznámkou „adresát neznámy“. Zároveň spoločnosti RICHI RESTAURANTS & CATERING s.r.o. bola ku dňu 15.10.2014 zrušená registrácia pre daň z pridanej hodnoty. Právnym nástupcom neboli predložené žiadne doklady dodávateľa pohonných látok POLARON, s.r.o. Z uvedeného dôvodu miestne príslušný správca nevedel potvrdiť uskutočnenie zdaniteľných obchodov medzi daňovými subjektmi POLARON s.r.o. a platiteľom JOPI TRADE, spol. s r.o. 9. Za účelom zistenia skutkového stavu veci správca dane i vo vzťahu k dodávateľovi KOLO-KOMPANY dňa 02.02.2015 vypočul konateľa spoločnosti JOPI TRADE, spol. s.r.o., ktorý uviedol, že spoločnosť JOPI TRADE, spol. s.r.o. sa v rámci svojho podnikania a vyhľadávania nových obchodných partnerov rovnako nakontaktovala i na spoločnosť KOLO-KOMPANY, spol. s r.o., za ktorú vystupoval konateľ pán V. N., s ktorým bola uzatvorená Rámcová kúpna zmluva dňa 25.02.2011. I v tomto prípade spoločnosť JOPI TRADE, spol. s r.o. nakupovala pohonné hmoty, lebo pravdepodobne ponúkali výhodnejšie podmienky, napr. cenu, dodacie podmienky a pod. Tovar bol ďalej predávaný tuzemským odberateľom a prepravu tovaru od spoločnosti KOLO-KOMPANY v prevažnej miere zabezpečoval dodávateľ (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 9900430/5/240650/2015/Krin zo dňa 02.02.2015). 10. Správca dane za účelom preverenia reálnosti dodania tovaru od dodávateľa KOLO-KOMPANY, spol. s.r.o., dožiadal miestne príslušného správcu dane, ktorý uviedol, že daňový subjekt KOLO- KOMPANY, spol. s.r.o. na adrese uvedenej v Obchodnom registri Parková 45, Bratislava nesídli, podľa vyjadrenia poskytovateľa virtuálneho sídla BEST OFFICE s.r.o. táto spoločnosť nemá zaplatené služby virtuálneho sídla a výzva na predloženie dokladov sa vrátila na Daňový úrad Bratislava s poznámkou „adresát neznámy“. Aj predvolanie konateľa spoločnosti Y. Y., F., Z. XX, M. XXXXXX, L. na ústne pojednávanie sa vrátilo s poznámkou „neznámy, nedostatočná adresa“. Na základe uvedených skutočností miestne príslušný správca dane nevedel potvrdiť uskutočnenie zdaniteľných obchodov medzi daňovými subjektmi KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a platiteľom JOPI TRADE, spol. s r.o. 11. Daňová kontrola bola prerušená rozhodnutím zo dňa 06.02.2015 č. 9900430/5/287689/2015/Krin, doručeným žalobcovi dňa 09.02.2015 z dôvodu preverenia dodania tovaru do iného členského štátu, uskutočnenia prepravy tovaru do iného členského štátu a podmienok prepravy súvisiacej s dodaním tovaru. 12. Správca dane listom z 10.08.2015, doručeným žalobcovi dňa 13.08.2015, oznámil žalobcovi, že dňa 07.08.2015 pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola DPH za zdaňovacie obdobia mesiacov január až december 2011 prerušená. 13. Dňa 14.08.2015 bol žalobca oboznámený so skutočnosťami zistenými pri daňovej kontrole, o čom bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 20670104/2015 zo dňa 14.08.2015. 14. O výsledku daňovej kontroly boli spísané dva protokoly: - Protokol č. 20845372/2015 zo dňa 10.09.2015, týkajúci sa zdaňovacích období január 2011 a júl 2011 a - Protokol č. 20845374/2015 zo dňa 10.09.2015, týkajúci sa zdaňovacích období február až jún 2011 a august až december 2011. 15. Dňa 22.09.2015 správca dane doručil daňovému subjektu Protokol z daňovej kontroly č. 20845374/2015 zo dňa 10.09.2015 (ďalej aj len „Protokol“) spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v Protokole a na jeho prerokovanie. 16. Žalobca vo vyjadrení k Protokolu zo dňa 13.10.2015 nesúhlasil so závermi správcu dane tvrdiac, že dodanie tovaru bolo preukázané nielen dokladmi, ale aj vyjadreniami konateľov. Žalobca vo vyjadrení tvrdil, že správca dane nevenoval dostatočnú pozornosť prevereniu skutkového stavu týkajúceho sa dodávok od oboch dodávateľov žalobcu. Ohľadne spoločnosti POLARON, s.r.o., že žalovaný nedostatočne preveril, akým spôsobom bol tovar následne použitý a nevykonal výsluch svedkov bývalých konateľov W. I. a Z. K.. Žalobca súčasne navrhol vypočuť aj svedkov O. N., bývalého zamestnanca spoločnosti POLARON, s.r.o., JUDr. V. K., právneho zástupcu spoločnosti POLARON, s.r.o. a W. Z. bývalú zamestnankyňu daňového subjektu, ktorá môže poskytnúť informácie o dodaní tovaru. Vo vyjadrení tiež poukázal, že správca dane mal k dispozícií kúpnu zmluvu, faktúry, príjemky, dodacie listy na vnútroštátnu prepravu nebezpečných vecí a žalobca vyčerpal vlastné dôkazné bremeno, keď predložil všetky doklady, ktoré mal k dispozícii. K preukázaniu prepravy a predloženiu dokladov preukazujúcich prepravu poukázal, že jej preukazovanie pri tuzemských dodaniach sa štandardne nepreukazuje a nemá oporu v ustanoveniach zákona o dani z pridanej hodnoty. Dodanie bolo uskutočnené v Slovenskej republike a keďže prepravu zabezpečoval dodávateľ, daňový subjekt nemá povinnosť disponovať podkladmi a informáciami, ktoré požadoval správca dane. Tvrdí, že vecne a aj dokladmi o úhrade, skladovou, účtovnou a daňovou evidenciou (pre účely spotrebných daní) preukázal dodanie tovaru, a preto správca dane nemá dôvod uprieť daňovému subjektu právo na odpočítanie dane. Vo vyjadrení navrhol preveriť pohyb tovaru a jeho evidenciu v skladovom systéme. Žalobca tiež namietal, že ak je dodávateľ nekontaktný v roku 2014, tak táto skutočnosť sama osebe nijako neodôvodňuje vyvodzovanie záverov vo vzťahu k dodaniam, ktoré nastali v roku 2011. 17. Aj k preverovaniu skutočnosti správcom dane, pokiaľ ide o dodávateľa KOLO-KOMPANY, žalobca vo vyjadrení namieta a nesúhlasí so závermi správcu dane z dôvodov, že dodanie tovaru bolo preukázané nielen dokladmi, ale aj vyjadreniami konateľa a navrhol správcovi dane vykonanie preverenia fyzického pohybu (prijatie, naskladnenie, vykládky, dodanie) tovaru a jeho evidencie v skladovacom systéme daňového subjektu, preverenie uskutočnenia dodaní realizovaných daňovým subjektom u jeho tuzemských odberateľov za účelom preukázania dodaní od spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s.r.o. a vykonanie výsluchu svedkov - bývalého konateľa spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. V. N., osoby zodpovednej za skladovú evidenciu, ktorá pracovníkom správcu dane podá informácie o skladovom systéme spoločnosti, bývalú účtovníčku spoločnosti pani W. Z. s uvedením, že všetky vyššie uvedené osoby môžu poskytnúť informácie o dodaní tovaru od spoločností KOLO-KOMPANY, spol. s.r.o. 18. Správca dane na základe písomného Vyjadrenia k Protokolu a žalobcom navrhnutých dôkazov vypočul svedka p. W. I. - bývalého konateľa spoločnosti POLARON, s.r.o., o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 102527746/2016 zo dňa 10.02.2016 a svedka p. V.na N. - bývalého konateľa spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s.r.o. vo veci obchodných transakcií uskutočnených pre daňový subjekt JOPI TRADE, spol. s.r.o., o čom bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 102518375/2016 zo dňa 09.02.2016. 19. Následne dňa 17.05.2016 bol žalobca oboznámený s priebehom a výsledkami vykonaného dokazovania (Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 103155420/2016). 20. Dňa 14.06.2016 správca dane so žalobcom prerokoval pripomienky a dôkazy predložené v písomnom vyjadrení k protokolu, o čom bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 103336309/2016 zo dňa 14.06.2016. 21. Dňa 23.06.2016 žalobca doručil správcovi dane písomné Vyjadrenie k Zápisnici o ústnom pojednávaní č. 103336309/2016 zo dňa 14.06.2016, v ktorom k zisteniam týkajúcich sa spoločnosti POLARON, tak i spoločnosti KOLO-KOMPANY uviedol, že postupoval v súlade so všeobecnými záväznými predpismi v oblasti daní a účtovníctva, a že rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/55/2014 nemožno aplikovať automaticky na ostatné prípady. Opätovne navrhoval vypočuť svedkov Ing. O. N. a JUDr. V. K. a výpoveď svedkov I. a N. považoval za nedostačujúcu. 22. Na základe takto zisteného skutkového stavu Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty v rozhodnutí č. 103408097/2014 zo dňa 27.06.2016 vyrubil daňovému subjektu JOPI TRADE, spol. s r.o. rozdiel dane v sume XXX.XXX,XX Eur na DPH za zdaňovacie obdobie november 2011, keď daň vyrubená daňovým priznaním doručeným dňa 23.12.2011 bola vo výške XXX.XXX,XX Eur a daň zistená správcom dane vo vyrubovacom konaní predstavovala výšku XXX.XXX,XX Eur. Rozhodnutie správca dane odôvodnil, že z dokladov zabezpečených správcom dane v priebehu výkonu daňovej kontroly, t.j. z faktúr a dodacích listov, z nájomnej zmluvy zo dňa 31.01.2011 a z kúpnej zmluvy zo dňa 15.01.2011 a z Rámcovej kúpnej zmluvy zo dňa 25.02.2011 nie je možné zistiť, či tovar bol skutočne dodaný platiteľovi JOPI TRADE, spol. s r.o. Teda nebolo žalobcom preukázané reálne dodanie tovaru dodávateľom uvedeným na faktúrach, spoločnosťou POLARON, s.r.o. a KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a tým ani vznik daňovej povinnosti v tuzemsku, ktorý je zákonnou podmienkou vzniku práva na odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH. 23. Žalobca v odvolaní včas podanom namietal najmä, že nepriznanie práva na odpočítanie dane z tuzemských nákupov tovaru žalobcovi bolo nesprávne z dôvodu nesprávneho vyhodnotenia skutkového stavu, ktorý bol aj navyše ani nepostačujúco zistený a rozhodnutie vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci. Zároveň žalobca vytýkal nesprávny postup správcu dane, ktorý predchádzal vydaniu jeho rozhodnutia. 24. Žalovaný dňa 20.09.2016 rozhodnutím č. 103947568/2016 neuznajúc odvolacie námietky dôvodnými prvostupňové rozhodnutie ako vecne správne potvrdil a odvolanie zamietol. 25. Dňa 24.11.2016 podal žalobca podľa ust. § 77 Daňového poriadku podnet na preskúmanie rozhodnutia v mimo odvolacom konaní Finančnému riaditeľstvu SR ako orgánu, ktorý rozhodnutie vydal. 26. Ministerstvo financií SR listom č. MF/008586/2017-77 zo dňa 02.02.2017 označeným ako „Podnet na preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania - oznámenie“ oznámilo žalobcovi, že preskúmaním rozhodnutia Finančného riaditeľstva SR č. 103947568/2016 zo dňa 20.09.2016 dospelo k záveru, že nie je dôvod na zmenu alebo zrušenie napadnutého rozhodnutia podľa § 77 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. II. Žaloba 27. Žalobca sa žalobou doručenou v zákonnej lehote tunajšiemu súdu dňa 25.11.2016 domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 103947568/2016 zo dňa 20.09.2016, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 103408097/2016 zo dňa 27.06.2016, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume XXX.XXX,XX Eur za zdaňovacie obdobie november 2011. Orgány finančnej správy svoje rozhodnutie založili na tom skutkovom a právnom základe, že žalobca nepreukázal reálne dodanie tovaru dodávateľom uvedeným na faktúrach, a to spoločnosťami POLARON a KOLO-KOMPANY tak ako sú identifikované v rozhodnutí vyššie a teda ani vznik daňovej povinnosti v tuzemsku, ktorý je zákonnou podmienkou vzniku práva na odpočítanie DPH podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH. 28. Žalobca s týmito závermi nesúhlasí a rozhodnutie tak správcu dane, ako aj žalovaného považuje za nezákonné, pretože vychádza z nesprávneho posúdenia veci, je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a pre nedostatok dôvodov, zistenie skutkového stavu bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, skutkový stav, ktorý bol vzatý za základ rozhodnutia je v rozpore s administratívnymi spismi a/alebo nemá v nich oporu a že v konaní pred správcom dane došlo k podstatnému porušeniu procesných predpisov, ktoré malo za následok vydanie nezákonných rozhodnutí. 29. K námietke, že rozhodnutie správcu dane bolo vydané na základe nedostatočne zisteného a nesprávne vyhodnoteného skutkového stavu a nesprávneho právneho posúdenia veci žalobca namietal vo vzťahu k obstaraniu tovaru od spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY, že žalovaný uprel žalobcovi právo na odpočítanie DPH z tuzemských nákupov pohonných látok od týchto spoločností tvrdiac, že nebolo preukázané uskutočnenie dodania tovaru týmito dodávateľmi. Žalobca sa s týmto záverom nestotožňuje z nasledovných dôvodov: - žalobca nemôže niesť zodpovednosť za nesplnenie si povinnosti voči orgánom finančnej správy jeho dodávateľmi. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľov, znáša dôkazné bremeno ako aj dôkaznú núdzu správca dane, - žalobca si splnil povinnosť preukázať skutočnosti, ktoré patria do jeho dôkazného bremena, - do dôkazného bremena žalobcu nepatria skutočnosti, ktoré žalobca ako daňový subjekt nemôže nijako ovplyvniť. Žalobca nemá kontrolu nad nákupnými procesmi dodávateľov, nemôže preto preukazovať, akým spôsobom tovar nadobudli a ako ho prepravili, - v rámci rozloženia dôkazného bremena medzi správcu dane a daňový subjekt možno konštatovať, že žalobca ako daňový subjekt preukázal skutočnosti prislúchajúce jeho dôkaznému bremenu na rozdiel od správcu dane, ktorý svoje dôkazné bremeno neuniesol, keď žiadnym relevantným dôkazom nepreukázal, že dodávatelia tovar nedodali, resp. ho nedodali žalobcovi, - prípadné podvodné konanie na predchádzajúcich stupňoch obchodného reťazca nemôže mať za následok odopretie práva na odpočítanie DPH žalobcovi, ak tento o tomto nevedel alebo nemohol vedieť. 30. Žalobca namieta aj názor žalovaného a tvrdí, že nemôže niesť zodpovednosť za nesplnenie si povinnosti voči orgánom finančnej správy jeho dodávateľmi a že na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u jeho dodávateľov, znáša dôkazné bremeno ako aj dôkaznú núdzu správca dane. Žalobca zároveň namieta argumentáciu žalovaného vyslovenú v jeho rozhodnutí na str. 20 rozhodnutia, piaty odsek: „V tomto prípade pre nepriznanie uplatneného odpočtu bolo podstatné, že nebolo preukázané dodanie pohonných látok dodávateľmi POLARON, s.r.o. a KOLO-KOMPANY, spol. s r.o., ďalej nebola preukázaná preprava pohonných látok k daňovému subjektu, nebol preukázaný pôvod pohonných látok a tieto skutočnosti nepreukázal ani samotný daňový subjekt. Nebol preukázaný pôvod pohonných látok a dodávateľom POLARON s.r.o. a KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. nevznikla daňová povinnosť a existujú tu len formálne doklady, ktoré nepreukazujú fakturované plnenie“. Ďalej žalovaný argumentoval, že „W. I. (konateľ dodávateľa POLARON, s.r.o. v čase realizácie dodávok) síce v rámci svedeckej výpovedi uviedol, že spoločnosť vystavila predmetné faktúry a dodala daňovému subjektu pohonné látky, ale v rámci dokazovania vykonaného správcom dane neboli získané žiadne dôkazy a doklady, ktoré by jeho tvrdenia potvrdili. Žalobca namieta, že táto argumentácia žalovaného je zjednodušujúca, pretože W. I. už nemal prístup k účtovným dokladom spoločnosti POLARON vzhľadom na skutočnosť, že v čase daňovej kontroly, resp. vyrubovacieho konania už nebol konateľom tejto spoločnosti a nemohol správcovi dane a ani dožiadanému Daňovému úradu predložiť príslušné doklady. A tiež, že správca dane nezískal žiadne dôkazy a doklady od dodávateľa, ktoré by potvrdzovali tvrdenia W. I., nemôže byť na ťarchu žalobcu. 31. Vo vzťahu k dodávateľovi KOLO-KOMPANY analogicky žalovaný uvádza, že: „svedok V.Á. N. rovnako potvrdil vystavenie faktúr a uskutočnenie zdaniteľných obchodov spoločnosťou KOLO- KOMPANY, spol. s r.o., ale neuviedol názvy žiadnych prepravcov, ktorí mali prepravu vykonať...“ 32. Žalobca považuje skutočnosť, že konateľ dodávateľa V. N. nevymenoval prepravcov za nepodstatnú, keďže počas výsluchu uviedol, že tovar objednával od svojho dodávateľa vrátane dopravy. Z objektívnych dôvodov preto nemusel disponovať informáciami o konkrétnych prepravcoch tovaru, s ktorými bol v zmluvnom vzťahu dodávateľ, ktorý tovar spoločnosti KOLO-KOMPANY dodal. V. N. vo svojej výpovedi uviedol, že prepravu tovaru k žalobcovi obstarával len v prípade, že dodávateľ tovaru dopravu tovaru nevedel zabezpečiť. 33. Napriek tomu, že žalobca vo Vyjadrení k Zápisnici o ústnom pojednávaní č. 10336309 zo dňa 14.06.2016 (ďalej aj „Vyjadrenie k Zápisnici“) navrhol opätovné vypočutie V. N., ktorému sa podľa zistení žalobcu počas obdobia po predložení Vyjadrenia k Protokolu podarilo skontaktovať s dopravcom, ktorý vykonal prepravu tovaru a mohol by objasniť okolnosti, za ktorých KOLO-KOMPANY, spol. s r.o., resp. jej dodávatelia tovar prepravovali, s týmto návrhom na dodatočné vypočutie svedka sa správca dane v konaní predchádzajúcom vydaniu rozhodnutia nijakým spôsobom nevysporiadal i napriek tomu, že žalobcovi vyčítal nedostatočné preukázanie uskutočnených nákupov. Hoci žalobca túto skutočnosť namietal v odvolaní, odvolací orgán sa v rozhodnutí k tejto námietke nevyjadril. 34. Ak žalovaný tvrdí, že dokazovaním neboli získané žiadne doklady od spoločnosti KOLO-KOMPANY, ktorými by sa potvrdili skutočnosti uvádzané svedkom V. N. a ani samotným daňovým subjektom neboli predložené žiadne doklady, ktoré by preukázali, že skutočnosti uvádzané na faktúrach sú odrazom reálneho plnenia a ktoré by preukázali aj vznik daňovej povinnosti, žalobca namieta, že orgány finančnej správy nemôžu žalobcu zaťažiť preukazovaním skutočností, ktoré svojou účasťou nezabezpečoval. Na základe uvedeného nemôže žalobca preukázať účtovné a daňové doklady o pôvode tovaru, ktorými môžu disponovať jedine spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY, resp. dodávatelia, ktorí týmto spoločnostiam tovar dodali. 35. Vzhľadom na skutočnosť, že prepravu tovaru v zmysle ustanovení kúpnej zmluvy zo dňa 15.01.2011 uzatvorenej so spoločnosťou POLARON a Rámcovej kúpnej zmluvy zo dňa 25.02.2011 uzatvorenej so spoločnosťou KOLO-KOMPANY, ako aj na základe informácií uvedených bývalými konateľmi oboch dodávateľských spoločností, zabezpečovali dodávatelia, nie je odôvodnené, aby žalobca mal k dispozícii akékoľvek doklady o preprave tovaru. Uvedenými dokladmi môžu disponovať jedine dodávatelia, resp. dopravcovia, ktorí tovar prepravovali. 36. Na základe výpovede bývalého konateľa spoločnosti POLARON W. I. (konateľa v čase obchodných transakcií), prepravu tovaru od dodávateľa spoločnosti POLARON do skladu, ktorý mala spoločnosť POLARON v nájme od žalobcu, zabezpečoval dodávateľ spoločnosti POLARON, od ktorého táto spoločnosť tovar nakúpila. Pri predaji tovaru žalobcovi sa predávaný tovar nachádzal v prenajatom sklade. Na základe uvedeného preprava tovaru v prípade tovaru žalobcovi nebola realizovaná, pretože tovar sa nachádzal priamo v prenajatom sklade, kam si ho žalobca prišiel prevziať (stočiť do autocisterien). 37. Vo vzťahu k dodávateľovi KOLO-KOMPANY v čase realizácie dodávky tovaru, ako uviedol jeho bývalý konateľ V. N. (konateľ spoločnosti v čase realizácie obchodu), medzinárodné nákladné listy CMR sprevádzajúce tovar počas prepravy odovzdal prepravca tovaru jemu, pričom on ich žalobcovi neodovzdával. Keďže išlo o tuzemskú prepravu, odovzdal žalobcovi len faktúru a dodací list. Túto skutočnosť upravuje aj Rámcová kúpna zmluva v č.l. I, podľa ktorého sa predávajúci zaväzuje najneskôr pri dodaní tovaru odovzdať kupujúcemu doklady vzťahujúce sa na dodaný tovar (dodací list). Uvedené potvrdzuje skutočnosť, že žalobca dostal od spoločnosť KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. len faktúru a dodací list. Iné doklady, ktorými by žalobca mohol preukázať dodanie tovaru, žalobca objektívne nemal a nemohol ani mať prečo k dispozícii. 38. Navyše žalovaný mal počas daňovej kontroly aj vyrubovacieho konania k dispozícii podklady k pôvodu tovaru dodaného spoločnosti KOLO-KOMPANY, dodacie listy vystavené spoločnosťou ČEPRO, a.s. pre spoločnosť KOLO-KOMPANY. Počas nahliadnutia do spisu splnomocnený zástupca žalobcu dňa 07.11.2016 zistil, že uvedené doklady sa v administratívnom spise správcu dane nenachádzajú a tento ich existenciu nespomenul v žiadnom zo svojich písomností (zápisnica o ústnych pojednávaniach, Protokol, rozhodnutie). Na základe uvedeného sa potom žalobcovi javí, že správca dane buď vedome zamlčal existenciu uvedeného dôkazu alebo svojim povrchným prístupom k preverovaniu dokladov, ktoré mal neustále k dispozícii v priestoroch Prezídia Policajného zboru SR, existenciu uvedeného materiálu ani nezistil. 39. Vzhľadom na skutočnosť, že podľa Rámcovej kúpnej zmluvy bol miestom plnenia (dodania) sklad žalobcu vo Vlčanoch, nebolo potrebné samostatne zmluvne upravovať skutočnosť, že prepravu zabezpečí a uhradí dodávateľ. Uvedenie spôsobu dodania a identifikácia motorových vozidiel, ktorými bol tovar prepravený k odberateľovi nepatrí v žiadnom prípade medzi štandardné údaje, ktoré dodávateľ bežne uvádza na faktúrach a dodacom liste. 40. Ani zo skutočnosti, že dodávatelia boli v čase daňovej kontroly, t.j. 3-5 rokov po realizácii obchodu nekontaktní, nie je možné vyvodiť záver, že sa dodania neuskutočnili. Žalobca nemal a nemá na uvedené skutočnosti žiaden vplyv a preto nemôže niesť zodpovednosť za to, že dodávatelia boli v čase vykonania kontroly nekontaktní a nevedeli preukázať skutočnosti požadované Daňovým úradom. 41. Navyše spoločnosť KOLO-KOMPANY podľa odpovede na žiadosť o poskytnutie súčinnosti (list Daňového úradu Bratislava zo dňa 09.03.2015) podala za každé zdaňovacie obdobie roka 2011 (štvrťrok) daňové priznanie, a teda aj za obdobie október - december 2011. Správca dane v Protokole ani v rozhodnutí neuviedol, či deklarované hodnoty dane na výstupe v príslušnom daňovom priznaní svedčia o tom, že KOLO-KOMPANY daň z faktúr pre žalobcu odviedla alebo nie, hoci preukázateľne na základe informácií uvedených v spise daňového subjektu mal uvedenú informáciu k dispozícii. Podľa informácií uvedených v predmetnom liste Daňového úradu Bratislava KOLO-KOMPANY podávala daňové priznanie až do roku 2013. To naznačuje, že KOLO-KOMPANY bola ešte minimálne dva roky od realizácie dodávok pre žalobcu fungujúcou spoločnosťou, ktorá si plnila svoje povinnosti týkajúce sa podávania daňových priznaní. Záverom preto žalobca tvrdí, že u spoločnosti POLARON a KOLO- KOMPANY neboli zo strany správcu dane zabezpečené žiadne dôkazy a teda ani dôkazy, ktoré by mohli preukazovať, že dodanie tovaru žalobcovi nebolo uskutočnené. Daňový úrad nesprávne vyhodnotil existujúce dôkazy, resp. v dôkaznej núdzi v akej sa nachádzal, rozhodol v neprospech v žalobcu a v rozpore so zákonom. 42. Ďalej žalobca v žalobe tvrdí, že splnil povinnosť preukázať skutočnosti, ktoré patria do jeho dôkazného bremena ako mu to ukladá ust. § 24 ods. 1 Daňového poriadku. Pripomína žalobca, že v zmysle tohto zákonného ustanovenia je Daňový subjekt povinný preukazovať v zásade len skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, a ktoré uvádzajú v daňovom priznaní alebo iných podaniach, resp. na ktoré preukázanie bol vyzvaný správcom dane. Na podporu tohto svojho tvrdenia žalobca odkazuje na rozsudok NS ČR vo veci sp. zn. 5Afs 131/2004-48, podľa ktorého „Důkazní břemeno stíhá daňový subjekt pouze ohledně sktuečností, které tvrdí a uvádí ve svém účetnictví. ... Má-li správce daně pochybnosti o důkazní hodnotě prostředků, jimiž daňový subjekt prokazuje ve smyslu ust. § 31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb. svá tvrzení, přenáší se důkazní břemeno z daňového subjektu na správce daně. Jeho povinností dle § 31 odst. 8 cit. zákona je pak prokázat existenci takových skutečností, ktoré věryhodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví, evidence či jiných záznamů zcela vyvracejí. Důkazní břemeno nelze pojímat extenzivně a rozšiřovat je na prokazování všech, resp. jakýchkoli skutečností, tedy i těch, ohledně kterých taková povinnost stíhá zcela jiný subjekt“. 43. Na základe uvedených zásad, ktoré sformuloval český súd a obsahuje ich aj slovenská judikatúra (napr. rozsudok NS SR č. 3Sžf 1/2011), je povinnosťou správcu dane preukázať existenciu takých skutočností, ktoré vierohodnosť, preukaznosť, správnosť, či úplnosť predložených dokladov úplne vyvracajú. Nie je možné dôkazné bremeno žalobcu rozširovať na preukazovanie všetkých, resp. akýchkoľvek skutočností, teda i tých, ktoré sa týkajú iného subjektu. 44. Žalobca postupoval v súlade s vyšším uvedeným ustanovením Daňového poriadku, ktoré upravuje rozsah jeho dôkazného bremena ako aj v súlade s ostatnými všeobecne záväznými právnymi predpismi v oblasti daní a účtovníctva i so zaužívanými hospodárskymi zvyklosťami, keď si k ich predmetným dodávkam tovaru od spoločnosti POLARON a spoločnosti KOLO-KOMPANY zaevidoval dodávateľskú faktúru, potvrdenia o úhrade, dodací list a doklady o skladovej evidencii. 45. Nákupy uskutočnené žalobcom vrátane obstarania pohonných látok od spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY zodpovedali množstvám pohonných látok, ktoré žalobca ďalej dodával na výstupe svojím odberateľom. Skladová evidencia a vyššie uvedené doklady preukázali nadobudnutie predmetného tovaru a boli počas daňovej kontroly nepretržite Daňovému úradu k dispozícii. Daňový úrad však skúmaniu skladovej evidencie zjavne nevenoval žiadnu pozornosť. 46. Počas svedeckej výpovede bývalí konatelia dodávateľov POLARON a KOLO-KOMPANY W. I. a V. N. vystavenie faktúr ako aj dodanie predmetného tovaru pre žalobcu potvrdili. Obaja konatelia potvrdili všetky podstatné skutočnosti relevantné pre posúdenie prípadu, a síce: ? skutočnosť, že spoločnosť POLARON / KOLO-KOMPANY vyhotovila predmetné faktúry, ? skutočnosť, že predmetné obchody deklarované na faktúrach sa uskutočnili (objednávky tovaru telefonicky, resp. osobne prijímali od zamestnancov žalobcu), ? skutočnosť, že prepravu tovaru zabezpečovali dodávatelia na svoj účet a bola zahrnutá do ceny tovaru, ? za dodávateľov sa zúčastňovali odovzdávania tovaru konatelia oboch spoločností. 47. Žalobca teda počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania predkladal dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a navrhoval vypočutie svedkov. Správca dane všetky predložené dôkazy označil za nepreukazné, resp. nedostatočné. Vlastné dokazovanie však neviedol dôsledne, nevykonal navrhované výsluchy svedkov a neprihliadol na všetky skutočnosti, ktoré počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania vyšli najavo. 48. Napokon žalobca vo Vyjadrení k Protokolu namietal, že Daňový úrad nedostatočným konaním, resp. nekonaním v predmetnej veci nedostatočne zistil skutkový stav, čím porušil ust. § 24 ods. 2 a 4 Daňového poriadku, keď skutočnosti rozhodujúce pre účely správy daní nezistil čo najúplnejšie a nevyužil ako dôkaz všetko, čo mohlo prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane. Žalobca tiež navrhol vykonanie množstva úkonov a výsluchov rôznych svedkov, napr. osoby zodpovednej za skladovú evidenciu. Na základe uvedeného správca dane počas vyrubovacieho konania síce doplnil dokazovanie, avšak stále nedostačujúcim spôsobom pre dostatočné zistenie skutkového stavu a objektívne vyvodenie záverov rozhodujúcich pre správne určenie dane. 49. Ak žalobca dodávky sám vecne a dokladovo preukázal, realizácia nákupov vyplýva z uskutočnených úhrad, zo skladovej, účtovnej a daňovej evidencie, dodanie tovaru potvrdil bývalý konateľ dodávateľa, dodanie tovaru je v prípade spoločnosti KOLO-KOMPANY preukázané dodacími listami od ČEPRO, a.s., Daňový úrad nemá právo uprieť žalobcovi odpočítanie dane. 50. Vytýka žalobca žalovanému tiež, že tento v niektorých častiach rozhodnutia na jednej strane spochybňuje skutočnosť, že dodanie bolo uskutočnené dodávateľom uvedeným na faktúrach, v iných akoby spochybňoval samotnú existenciu fyzického plnenia. Ak žalovaný na jednej strane nespochybnil uskutočnenie nezdaniteľných obchodov, ale tvrdí, že dodávateľom nebol subjekt uvedený na faktúre, t.j. POLARON / KOLO-KOMPANY, správca dane mal zároveň uviesť, ktorý iný subjekt mal byť podľa jeho zistení skutočným dodávateľom predmetných plnení alebo akým iným spôsobom mali byť uvedené plnenia uskutočnené a na základe týchto zistení mal transakciu posúdiť z hľadiska DPH. Túto informáciu však rozhodnutie neobsahuje a nie je jasné, či ju neobsahuje preto, že správca dane nevykonal dokazovanie dôsledne alebo preto, že záver správcu dane o prípadnom neoprávnenom vyhotovení faktúry je nesprávny. 51. Vyslovuje žalobca názor, že ak správca dane mal v súvislosti s predmetnými plneniami prípadne pochybnosti, mal viesť konanie predovšetkým voči subjektu, ktorý so správcom dane nespolupracuje a ktorý pravdepodobne neodviedol daň, a to aj vzhľadom na zásadu rovnosti daňových subjektov pred správcom dane zakotvenú v ust. § 3 ods. 7 Daňového poriadku („daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a povinnosti“). 52. Za účelom preukázania daní od spoločnosti POLARON, s.r.o. a spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. žalobca navrhoval vo Vyjadrení k Protokolu (bod 88) preverenie uskutočnenia dodania realizovaných žalobcom u jeho tuzemských odberateľov, keďže žalobca dodaný tovar ďalej predával. Žalobca tiež navrhol preverenie fyzického pohybu tovaru (prijatie, naskladnenie, vykládka a dodanie) a jeho evidencie v skladovom systéme žalobcu a tiež výsluch osoby zodpovednej za skladovú evidenciu, ktorá by zamestnancov správcu dane informovala o skladovom systéme žalobcu. Ani tomuto návrhu vyhovené nebolo. Uskutočnené dodania realizované žalobcom u jeho tuzemských odberateľov správca dane nepreveroval a v rozhodnutí vykonanie uvedeného úkonu odmietol s tým, že nespochybňuje skutočnosť, že žalobca ďalej s tovarom obchodoval. Tiež nepredvolal osobu zodpovednú za skladovú evidenciu žalobcu ako to navrhoval žalobca vo Vyjadrení k Protokolu. Žalovaný na námietky žalobcu k týmto skutočnostiam uvedeným v odvolaní neprihliadol. 53. Pripomína žalobca, že evidencia príjmu a výdaja tovaru bola k dispozícii v dokladoch, ktoré zamestnanci žalobcu vydali Prezídiu Policajného zboru, NAKA, ktorá vykonala dňa 15.04.2014 prehliadku kancelárskych a iných priestorov žalobcu a ktorej boli odovzdané všetky účtovné doklady týkajúce sa kontrolovaného zdaňovacieho obdobia, t.j. celého roku 2011. Potom žalobca tvrdí, že si splnil povinnosť preukázať skutočnosti, ktoré patria do jeho dôkazného bremena v zmysle ust. § 24 ods. 1 Daňového poriadku a že správca dane vyžadoval od žalobcu dôkazné prostriedky, ktoré od neho nemožno rozumne, spravodlivo a v súlade so zákonom požadovať, čím porušil aj ust. § 3 ods. 1 a 2 Daňového poriadku, pretože pri správe daní nedbal na zachovanie práva a právom chránených záujmov žalobcu ako daňového subjektu a nepoužil najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 54. Namieta ďalej žalobca, že do dôkazného bremena žalobcu nepatria skutočnosti, ktoré ako daňový subjekt nemôže ovplyvniť. Žalobca nemá právne ani technické, či iné prostriedky na to, aby kontroloval dodávateľa, napr. či správne vedie účtovníctvo, či eviduje všetky doklady a či tovar nadobudol legálne alebo prečo je v čase daňovej kontroly už nekontaktný i napr. s odstupom niekoľkých rokov od dodania. Zodpovednosť za prípadné nedostatky na predchádzajúcom stupni obchodu nemožno automaticky ťaživo prenášať na žalobcu, pretože plnenie si povinnosti iných subjektov nepatrí do dôkazného bremena žalobcu a nemožno ich od neho spravodlivo požadovať (pozri napr. rozsudok NS SR vo veci sp. zn. 5Sžf/49/2010). Správca dane a žalovaný nesprávne posúdil rozloženie dôkazného bremena, keď ho v celom rozsahu preniesol na ťarchu žalobcu a zaťažil ho nad rámec zákona dokazovaním, ktoré sa týka iných daňových subjektov (dodávateľov tovaru). Takýto postup je v rozpore s už ustálenou judikatúrou NS SR vyslovenou napr. v rozsudkoch NS SR vo veci sp. zn. 3Sžf 1/2011, sp. zn. 5Sžf 49/2010, či vo veci sp. zn. 6Sžf 10/2012. I podľa Ústavy SR je možné vyžadovať len plnenie povinnosť uloženej zákonom. Každá osoba môže konať to, čo nezakazuje zákon. Na druhej strane štátne orgány môžu konať len to, čo im zákon povoľuje. Výklad všetkých zákonov, teda aj výklad Daňového poriadku, musí byť v súlade s Ústavou SR. V záujme právnej istoty by mal byť rozsah dôkazov pre daňový subjekt vopred známy, lebo požadovaním dôkazov, ktoré mu nie sú vopred známe - teda ich preventívne neprodukuje a nearchivuje - je daňový subjekt zbavený právnej istoty a stupňovaním vopred neznámych požiadaviek na dokazovaní môže byť vždy dotlačený do pozície dôkaznej núdze. 55. olboca si všetky dokumentačnéa dokazovaní môže byť vždy dotlačený do pozície dôkaznej núdze. odukuje a nearhivuje-ku, druhej sŽalobca si všetky dokumentačné povinnosti splnil a nad rámec svojich zákonných povinností i obvyklej hospodárskej praxe. Pri vystavovaní a uchovávaní dokladov mal snahu vyhovieť požiadavkám správcu dane na dodatočné preverovanie. Už v priebehu konania nasledujúceho po vydaní Protokolu navrhol žalobca vykonať dôkazy, ktorými bolo možné objektívnejšie zistiť okolnosti týkajúce sa predmetných zdaniteľných obchodov, ktoré nemal možnosť sám zo svojej pozície zadovážiť, avšak tento návrh nebol správcom dane akceptovaný. Vo veci dodávok od spoločnosti POLARON, napr. žalobca navrhoval vypočutie ďalších osôb ako svedkov, ktorý sa zúčastňovali rokovaní pri uzatváraní obchodov (Ing. O. N., JUDr. V. K.), čo správca dane nevykonal. 56. Vypočutie týchto osôb správca dane odmietol, a to i napriek tomu, že svedeckú výpoveď W. I. považoval zjavne za nedostačujúcu a na základe jeho výpovede O. N., ktorý konal za spoločnosť POLARON v obchodných záležitostiach na základe splnomocnenia nevypočul. Žalobca proti tomuto postupu správcu dane namietal už i vo Vyjadrení k Zápisnici. Je nanajvýš potom paradoxné, že správca dane na jednej strane vyčítal žalobcovi nedostatočné preukázanie uskutočnených nákupov, ale na druhej strane odmietal vykonanie dôkazov navrhnutých žalobcom a vypočutie navrhnutých osôb O. N. a V. K. ako svedkov, ktorých výpovede mohli prispieť k objasneniu realizovaných dodávok od spoločnosti POLARON, s.r.o. 57. Žalobca namieta, že v rámci rozloženia dôkazného bremena medzi správcu dane a daňový subjekt zo strany žalobcu ako daňového subjektu, že boli preukázané skutočnosti prislúchajúce jeho dôkaznému bremenu na rozdiel od správcu dane, ktorý svoje dôkazné bremeno neuniesol, keď žiadnym relevantným dôkazom nepreukázal, že dodávatelia tovar nedodali žalobcovi. V súvislosti s rozložením dôkazného bremena medzi správcu dane a daňový subjekt sa žalovaný odvoláva na uznesenie Ústavného súdu SR III ÚS 401/09-17 zo dňa 16.12.2009, odhliadnuc od skutočnosti, že súdne rozhodnutia vo všeobecnosti zaväzujú len strany sporu, žalobca vyslovuje pochybnosť, že na uvedené súdne rozhodnutie sa nemožno v prípade dodania tovaru od dodávateľov POLARON a KOLO-KOMPANY ani odvolávať, pretože správca dane v danom prípade nespochybnil preukázateľne vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených žalobcom. Nie je možné preto tvrdiť, že dôkazné bremeno sa presunulo z Daňového úradu na žalobcu. Dôkazné bremeno je na strane žalobcu ako daňového subjektu, ale len v rozsahu, v akom to zákon o DPH, Daňový poriadok alebo iný zákon ukladá. Zo žiadnych všeobecne záväzných právnych predpisov nevyplýva povinnosť žalobcu disponovať ďalšími dokladmi o nadobudnutí tovaru od dodávateľa, aby ich mohol v budúcnosti predložiť Daňovému úradu, ak by tento mal pochybnosti o realizácii obchodov. Žalovaný v rozhodnutí a správca dane vo svojom rozhodnutí tvrdia, že dodanie pohonných látok dodávateľmi POLARON a KOLO-KOMPANY uvádzanými na faktúrach nebolo preukázané. Tvrdenie, že tovar nebol dodávateľmi žalobcovi dodaný, predstavuje podľa názoru žalobcu len subjektívny názor orgánov finančnej správy, ktorý sa úplne vymyká zásade voľného hodnotenia dôkazov, pretože orgány finančnej správy nehodnotili všetky dôkazy samostatne a vo vzájomných súvislostiach tak ako im ukladá ust. § 3 ods. 3 Daňového poriadku. Ak by tak učinili, nemohli dospieť k záveru, že dodanie tovaru nebolo preukázané. Žalobca preukázal dodanie tovaru všetkými účtovnými a daňovými dokladmi, ktoré mal a mohol mať k dispozícii. Naproti tomu správca dane ani žalovaný nepredložili žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali, že dodávatelia žalobcovi príslušný tovar nedodali alebo nemohli dodať. 58. Daňový úrad dokazovanie neviedol zodpovedajúcim spôsobom, keď nepreveroval dodanie tovaru v rámci dodávateľsko-odberateľského reťazca na úrovni dodávateľov spoločnosti POLARON a spoločnosti KOLO-KOMPANY. Hoci bývalí konatelia týchto spoločností vo svojich svedeckých výpovediach identifikovali svojich dodávateľov, správca dane uvedené skutočnosti nepreveroval. Bývalý konateľ spoločnosti KOLO-KOMPANY vo svojej výpovedi identifikoval spoločnosti, ktoré tejto spoločnosti (KOLO-KOMPANY) dodali tovar (spoločnosť ČEPRO, a.s.). Daňový úrad dokazovanie neviedol týmto smerom a dodanie tovaru dodávateľmi spoločnosti KOLO-KOMPANY nepreveroval. Ak by tieto dodania preveril, nemohol by dospieť k záveru, že KOLO-KOMPANY nebola dodávateľom tovaru pre žalobcu. Žalobca nespochybniteľne preukázal pôvod tovaru. 59. Daňový úrad nepreveroval ani pohyb tovaru od žalobcu smerom k jeho odberateľom, nepredvolal všetkých žalobcom navrhnutých svedkov a nevyužil možnosť opakovane predvolať svedkov, ani inštitút predvedenia svedkov. O skutočnosti, že správca dane nezískal dostatočné dôkazy od spoločnosti KOLO-KOMPANY ani z interných zdrojov svedčí aj list Daňového úradu zo dňa 09.03.2015, v ktorom dožiadaný správca dane Daňovému úradu oznamuje, že nevie uviesť, či v spoločnosti KOLO-KOMPANY bolo uskutočnené miestne zisťovanie alebo daňová kontrola, nakoľko spis bol delimitovaný a správca dane nemá spis za rok 2011 založený. Daňový úrad Bratislava v liste tiež uvádza, že nemá prístup do systému VIES. Systém VIES je pritom informačný systém, ktorý umožňuje zdielať údaje o platiteľoch DPH v rámci EÚ ako aj údaje o dodaní tovaru a služieb, ktoré vstupujú do súhrnného výkazu. Systém VIES teda umožňoval získať informácie aj o tom, že spoločnosť KOLO-KOMPANY nakupovala pohonné látky od českého dodávateľa ČEPRO, a.s. Žalovaný a Daňový úrad nedostatočne zistili skutkový stav veci, keď nepreverili údaje v systéme VIES vzťahujúce sa na dodávky ČEPRO, a.s. a pre spoločnosť KOLO-KOMPANY. Daňový úrad teda nepreukázal žiadnymi dôkazmi, že dodanie tovaru dodávateľom KOLO-KOMPANY sa neuskutočnilo tak ako to tvrdí žalovaný vo svojom rozhodnutí. 60. Ani prípadné podvodné konanie na predchádzajúcich stupňoch obchodného reťazca nemôže podľa názoru žalobcu mať za následok odopretie práva na odpočítanie DPH žalobcu, ak tento o tom nevedel alebo nemohol vedieť. 61. Z tvrdení Daňového úradu vyplýva, že Daňový úrad má pochybnosti o spôsobe nadobudnutia tovaru a má podozrenie, že došlo k podvodnému konaniu na prechádzajúcich stupňoch reťazca. Žalovaný však v rozhodnutí neuvádza žiadne konkrétne objektívne skutočnosti, ktoré by správca dane zistil a ktoré by nasvedčovali zneužitiu práva v oblasti DPH a umožňovali by vyvodiť jednoznačný záver, že žalobca vedel alebo musel vedieť o prípadnom podvodnom konaní svojho dodávateľa. Žalobca tiež tvrdí, že v čase realizácie obchodov dodávatelia tovarov neboli nekontaktní a skutočnosť, že dodávatelia, resp. ich právni nástupcovia v súčasnosti so správcom dane nespolupracujú, nie je možné pripísať zodpovednosť žalobcovi, pretože žalobca na uvedené skutočnosti nemá objektívne žiaden vplyv. Daňový úrad žiadnym spôsobom nepreukázal, že dodávatelia POLARON a KOLO-KOMPANY boli v čase dodania tovaru nekontaktní. 62. Zdôrazňuje v žalobe žalobca, že: ? spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY dodávali pohonné látky žalobcovi za štandardných podmienok, za trhovú cenu, ktorá bola žalobcom uhradená bezhotovostným prevodom na účty týchto spoločností vedené v príslušných bankách, ? spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY neboli so žalobcom prepojené majetkovo ani personálne prostredníctvom štatutárnych orgánov, ? žalobca preukázateľne uhradil DPH dodávateľom v cene tovaru, ? žalobca mal uzatvorenú s dodávateľmi písomnú zmluvu, ? žalobca si overoval pôvod tovaru dodávateľa a ku každej faktúre od KOLO-KOMPANY mal priloženú faktúru, ktorú dostala KOLO-KOMPANY od svojho dodávateľa ČEPRO, a.s. 63. Žalobca v čase uskutočnenia zdaniteľných dokladov vykonal úkony odbornej starostlivosti zamerané na preverenie spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY, ktoré bolo možné v rámci dostupných informačných zdrojov vykonať a ktoré sa v rámci obvyklej hospodárskej praxe pred realizáciou obchodu bežne vykonávajú. Prijal všetky opatrenia, ktoré bolo možné od neho v čase realizácie dodávok tovaru rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvodnom konaní: preveril si existenciu dodávateľov v príslušne verejne dostupných registroch (Obchodný register, Register platiteľov DPH) a tiež preveril, že dodávatelia nie sú evidovaní v zoznamoch uvedených finančnou správou alebo inými inštitúciami, ktoré by identifikovali ich nespoľahlivosť. 64. Vzhľadom na tieto uvádzané skutočnosti, ak by aj k podvodnému konaniu na predchádzajúcich stupňoch obchodného reťazca došlo, nemôže to mať za následok odopretie práva na odpočítanie DPH žalobcu, keďže žalobca o takomto konaní nevedel a nemohol vedieť. Uvedený záver podporujú rozhodnutia Súdneho Dvora EÚ, napr. rozhodnutie C-642/11, C-78/12. 65. Poukazuje ďalej žalobca, že NS SR vo svojich rozhodnutiach v oblasti daňového práva vyslovil, že všeobecné dôkazné bremeno je modifikované právom EÚ, podľa ktorého je možné odoprieť nárok na odpočítanie dane na vstupe platiteľovi dane len v prípade, ak sa preukáže, že platiteľ dane o podvodnom konaní na predchádzajúcich alebo nasledujúcich stupňoch obchodného reťazca vedel alebo mohol vedieť. Ak teda orgány finančnej správy disponujú informáciami o skutočnostiach svedčiacich o tom, že žalobca vedel, alebo mal vedieť, že spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY sa zúčastňujú daňového podvodného konania, mali vo svojich rozhodnutiach uviesť konkrétne informácie, aby sa k nim mohol žalobca vyjadriť. Pri absencii týchto informácií sú rozhodnutia orgánov finančnej správy nepreskúmateľné. 66. Vytýka žalobca v žalobe aj podstatné porušenie procesných predpisov a tvrdí, že vydaniu rozhodnutia správcu dane predchádzal nezákonný postup a napadnuté rozhodnutie vychádzalo z dôkazných prostriedkov získaných nezákonne vedenou daňovou kontrolou. V tejto súvislosti poukazuje, že daňová kontrola kontrolovaného zdaňovacieho obdobia január - december 2011 začala dňa 11.04.2014 na základe Oznámenia o daňovej kontrole č. 9900430/5/925107/2014/Krin zo dňa 11.03.2014. Z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií správca dane vydal dňa 06.02.2015 rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly č. 9900430/5/287689/2015/Krin, ktoré bolo žalobcovi doručené dňa 09.02.2015. Po doručení odpovedi k žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií správca dane dňa 07.08.2015 pokračoval vo výkone daňovej kontroly, o čom upovedomil žalobcu Oznámením č. 20641473/2015 zo dňa 10.08.2015. Od začatia daňovej kontroly, t.j. 11.04.2014 do skončenia daňovej kontroly, t.j. do dňa doručenia Protokolu dňa 22.09.2015 teda uplynulo 529 dní, čo predstavuje 1 rok a viac ako 5 mesiacov. Vychádzajúc z ust. § 46 ods. 10 Daňového poriadku, podľa ktorého lehota na vykonanie daňovej kontroly je vo všeobecnosti najviac jeden rok odo dňa jej začatia, daňovú kontrolu je možno prerušiť aplikujúc primerane ust. § 61 Daňového poriadku okrem iného aj vtedy, ak je potrebné získať informácie podľa osobitného predpisu (napr. podľa zákona č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní v znení neskorších predpisov). Daňový úrad odôvodnil prerušenie daňovej kontroly zisťovaním skutočností prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií. V kontrolovanom zdaňovacom období však správca dane žiadne informácie z medzinárodnej výmeny informácií nepotreboval, keďže predmetom kontroly neboli žiadne faktúry za dodanie tovarov do iných členských štátov (intrakomunitárne dodania tovaru), ale len tuzemské transakcie. Uvedené je zrejmé z Protokolu ako aj z toho, že predmetom medzinárodnej výmeny informácií iniciovanej Daňovým úradom neboli žiadne transakcie uskutočnené v kontrolovanom zdaňovacom období, resp. pokiaľ takéto transakcie predmetom medzinárodnej výmeny informácií aj boli, podľa zistenia splnomocneného zástupcu žalobcu pri nahliadaní do spisu dňa 07.11.2016, Daňový úrad dostal odpoveď z medzinárodného dožiadania ešte pred uplynutím jednoročnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly. Tieto skutočnosti sú preveriteľné v administratívnom spise. Daňový úrad nemal teda žiaden dôvod trvanie daňovej kontroly vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu november 2011 predlžovať. Namieta preto žalobca, že prerušenie daňovej kontroly z dôvodu uvedeného správcom dane bolo v danom prípade neopodstatnené, neúčelné, zbytočné a nezákonné. Ako také teda nemohlo mať za následok prerušenie plynutia lehoty na vykonanie daňovej kontroly v kontrolovanom zdaňovacom období. Správca dane potom využil právny inštitút prerušenia daňovej kontroly ako nástroj na umelé a neúčelné predlžovanie dĺžky trvania daňovej kontroly a získavanie času nad rámec zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti na takéto prerušenie daňovej kontroly nemožno prihliadať, t.j. prerušenie daňovej kontroly nemôže spôsobiť právne účinky predpokladané zákonom, ktorým je spočívanie lehoty na vykonanie daňovej kontroly. Žalobca síce nespochybňuje oprávnenie správcu dane prerušiť daňovú kontrolu, len namieta, že daňová kontrola mohla byť prerušená len v rozsahu, resp. za zdaňovacie obdobia, v ktorých bolo nevyhnuté zisťovať skutočnosti prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií. Pre prípad zdaňovacieho obdobia november 2011, toto ale potrebné nebolo. Keďže za zdaňovacie obdobia, v ktorých Daňový úrad žiadne informácie z medzinárodnej výmeny informácií nepotreboval z dôvodu, že predmetom kontroly boli len tuzemské transakcie, mala byť daňová kontrola ukončená v zákonnej lehote jedného roka. Argument, že daňová kontrola bola vykonaná za jednotlivé zdaňovacie obdobia roku 2011 ako celok nemá opodstatnenie. Daňový úrad mohol a mal ukončiť daňovú kontrolu vo vzťahu k jednotlivým obdobiam samostatným protokolom. Takýto postup správca dane napokon aj uplatnil vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu január 2011 a júl 2011, ktoré vyčlenil do osobitného Protokolu (Protokol 2). Argument žalovaného, že správca dane nemohol ukončiť daňovú kontrolu vo vzťahu k špecifickým zdaňovacím obdobiam skôr, je preto neopodstatnený a odporuje mu prax samotného správcu dane pri ukončení predmetnej daňovej kontroly vo vzťahu k obdobiam január 2011 a júl 2011. Žiadne ustanovenie Daňového poriadku nezakazuje správcovi dane, aby vydal samostatný protokol po ukončení kontroly špecifického mesiaca (zdaňovacieho obdobia), aj keď samotná daňová kontrola pokrýva viacero mesiacov (zdaňovacích období). Správca dane môže postupovať selektívne vo vzťahu k špecifickým mesiacom v rámci jednej daňovej kontroly zameranej na DPH. Podľa § 46 ods. 9 Daňového poriadku je daňová kontrola ukončená dňom doručenia Protokolu. Uvedené ustanovenie nevylučuje ukončenie daňovej kontroly pre každé zdaňovacie obdobie, ktoré je predmetom daňovej kontroly, samostatným protokolom a v inom časovom rozmedzí. V danom prípade lehota na vykonanie daňovej kontroly nebola dodržaná, prerušenie daňovej kontroly vo vzťahu ku kontrolovanému zdaňovaciemu obdobiu november 2011 bolo nezákonné a dňa 10.09.2015 vydaný Protokol mal preto charakter nezákonne získaného dôkazného prostriedku. Protokol preto nemôže byť použitý ako dôkaz v daňovom/vyrubovacom konaní. Takýto záver podporuje i rozhodovacia prax Ústavného súdu SR (napr. Nález Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 24/2010 z 29.06.2010, podľa ktorého „Ak dĺžka daňovej kontroly napriek skutočnosti, že kontrolovaný daňový subjekt neodopieral povinnú súčinnosť daňovej správy, prekročila zákonom ustanovenú maximálnu dobu trvania, Protokol z takejto daňovej kontroly predstavuje nezákonne získaný dôkazný prostriedok, ktorý v zdaňovacom konaní nemôže byť použitý“). 67. V rámci procesných pochybení žalobca ďalej vytýka správcovi dane, že porušil práva žalobcu, keď sa odmietol zákonným spôsobom vysporiadať s Vyjadrením žalobcu k Zápisnici o ústnom pojednávaní zo dňa 14.06.2016, v dôsledku čoho vydal nezákonné rozhodnutie. Túto námietku žalobca bližšie zdôvodňuje tým, že dňa 14.06.2016 sa v priestoroch žalobcu uskutočnilo ústne pojednávanie vo veci prerokovania pripomienok a dôkazov predložených žalobcom k Protokolu. Správca dane v tejto súvislosti spísal Zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 103336309/2016 a žalobca svoje Vyjadrenie k Zápisnici podal správcovi dane dňa 23.06.2016. Správca dane odmietol Vyjadrenie k Zápisnici ako celok bez toho, aby sa vysporiadal s konkrétnymi jednotlivými skutočnosťami uvádzanými vo Vyjadrení k Zápisnici. K Vyjadreniu správca dane vo svojom rozhodnutí len stroho skonštatoval, že z predložených dôkazov nevyplývajú žiadne nové skutočnosti, ktoré by zakladali dôvod meniť závery uvedené v rozhodnutí správcu dane. Hodnotenie dôkazov správcom dane zakotvené v ust. § 3 ods. 3 Daňového poriadku síce predpokladá voľnú úvahu správcu dane, ale zároveň ukladá správcovi dane povinnosť, aby vyhodnotil každý dôkaz jednotlivo a všetky vo vzájomných súvislostiach, pričom by mal prihliadnuť na všetko, čo na správe daní vyšlo najavo. Správca dane odmietol Vyjadrenie k Zápisnici en bloc, bez toho, aby skutočnosti v ňom uvedené a dôkazy k nemu priložené vyhodnotil v súlade s uvedenou zásadou. Žalobca pritom vo Vyjadrení poukázal na skutočnosti a zároveň predložil doklady, ktoré spochybňovali spoľahlivosť zistenia a preukazovali nesprávnosť záverov správcu dane uvádzaných v Zápisnici. Toto vyjadrenie žalobcu obsahovalo celkove 50 bodov na dvanástich stranách a dôkazy boli predložené v štyroch osobitných prílohách. Správca dane sa nevysporiadal jednotlivo s konkrétnymi špecifickými skutočnosťami a dôkazmi predloženými žalobcom v tomto Vyjadrení a takýto postup je potom nielen v rozpore so zásadou zakotvenou v ust. § 3 ods. 3 Daňového poriadku, ale zakladá zároveň a predovšetkým vadu rozhodnutia Daňového úradu z dôvodu jeho nezrozumiteľnosti pre nedostatočné odôvodnenie. V zmysle § 63 ods. 5 Daňového poriadku bol Daňový úrad povinný v odôvodnení svojho rozhodnutia uviesť, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadať sa s návrhmi a námietkami žalobcu, aké úvahy ovplyvnili jeho hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých rozhodoval. Ani žalovaný sa v rozhodnutí s uvedenými námietkami použitými i v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu žiadnym spôsobom nevysporiadal. Žalobca má potom za to, že uvedený nezákonný postup správcu dane predstavuje podstatné porušenie ustanovenia o konaní zo strany správcu dane, ktoré má za následok nezákonnosť rozhodnutia tak správcu dane ako aj potvrdzujúceho rozhodnutia žalovaného, preto záverom žalobca navrhol, aby súd žalobe ako dôvodnej vyhovel a napadnuté rozhodnutie tak žalovaného ako aj správcu dane zrušil podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), e), f) a g) Správneho súdneho poriadku a pre zrušenie rozhodnutia Daňového úradu použil ust. § 191 ods. 3 písm. a) SSP a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil náhradu trov konania. III. Vyjadrenie žalovaného k žalobe 68. Žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobe doručenom súdu dňa 09.01.2017 žalobu neuznal dôvodnou. Žalovaný zotrváva na názore, že správca dane pri vydávaní odvolaním napadnutého rozhodnutia vychádzal zo správne zisteného skutkového a právneho stavu, ktorý preveril u žalobcu a zároveň ho preveril u dodávateľov, a to výsluchom svedkov, pričom počas daňovej kontroly aj vyrubovacieho konania umožnil žalobcovi, aby sa k preverovaným skutočnostiam vyjadril a predložil dôkazy preukazujúce právo na odpočítanie DPH z predmetných dodávateľských faktúr. Správca dane viedol dokazovanie a preveroval nárok uplatnený žalobcom, pričom dôkazy o dodaní pohonných látok dodávateľmi POLARON, s.r.o. a KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. nezískal. Túto skutočnosť podľa neho preukazujú zistenia a dôkazy získané v rámci daňovej kontroly a vyrubovacieho konania, ktoré sú jednoznačným a dostatočným spôsobom uvedené v rozhodnutí správcu dane, ako aj v žalobou napadnutom rozhodnutí odvolacieho orgánu. Správca dane všetky dôkazy získal zákonným spôsobom v zmysle ust. § 24 ods. 4 Daňového poriadku a z týchto vyplýva, že žalobca nepreukázal nákup pohonných látok od dodávateľov POLARON, s.r.o. a KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. uvedených na dodávateľských faktúrach, z ktorých si uplatnil odpočívanie dane za zdaňovacie obdobie november 2011. 69. Žalovaný k námietkam žalobcu týkajúcich sa dodania pohonných látok uviedol, že dodanie pohonných látok dodávateľom POLARON, s.r.o. uvádzaným na faktúrach, nebolo preukázané. Zo zistení správcu dane vyplýva, že dodávateľská spoločnosť POLARON, s.r.o. nepredložila žiadne doklady a dôkazy preukazujúce dodanie pohonných látok, na adrese sídla sa nenachádza a nevykonáva tam žiadnu ekonomickú činnosť. W. I. síce v rámci svedeckej výpovedi uviedol, že spoločnosť vystavila predmetné faktúry a dodala daňovému subjektu pohonné látky, ale v rámci dokazovania vykonaného správcom dane neboli získané žiadne dôkazy a doklady, ktoré by jeho tvrdenia potvrdili. 70. Zo zistení správcu dane a zo získaných a predložených dokladov žalobcom potom vyplýva, že pohonné látky, ktoré mali byť predmetom dodania podľa faktúr od dodávateľa POLARON, s.r.o. mali byť týmto dodávateľom uskladňované a dodávané v priestoroch prenajatých práve od žalobcu JOPI TRADE, spol. s r.o. na základe uzatvorenej nájomnej zmluvy zo dňa 31.01.2011 (prenajaté nádrže na ropné produkty č. 3, 4, 7, 8). Z vyjadrení svedka W. I., bývalého konateľa dodávateľskej spoločnosti POLARON, s.r.o. vyplynulo, že si žalobca JOPI TRADE, spol. s r.o. naložil tovar do cisterny, stočil si dohodnuté množstvo a následne mala prebehnúť fakturácia na základe stáčacích lístkov, ktoré mal byť odovzdané žalobcom JOPI TRADE, spol. s r.o. dodávateľovi POLARON, s.r.o. Z výpovede tiež správcovi dane vyplynulo, že s tovarom manipulovali zamestnanci žalobcu. 71. K predmetným faktúram od dodávateľa POLARON, s.r.o. boli priložené dodacie listy, z ktorých nevyplývali žiadne bližšie skutočnosti o dodaní a preprave tovaru od dodávateľa POLARON, s.r.o. Ďalej bola správcom dane získaná Kúpna zmluva zo dňa 15.01.2011 uzatvorená medzi predávajúcim POLARON, s.r.o. a kupujúcim JOPI TRADE, spol. s r.o. Predmetom uvedenej kúpnej zmluvy v bode II. je dodanie objednaných množstiev minerálnych olejov, pričom miesto a spôsob konkrétneho plnenia budú dohodnuté v príslušnej objednávke a ak nebude v budúcnosti dohodnuté inak, budú dodávky realizované podľa INCOTERMS 2000 na parite FCA a CPT podľa objednávok. Podľa bodu III. zmluvy, spôsob dodania určí kupujúci v objednávke. Dodávku minerálnych olejov zabezpečí predávajúci cisternovými vozidlami na účet predávajúceho. Zo zmluvy tiež vyplýva, že predávajúci je povinný odovzdať príjemcovi pri každej dodávke dodací list a atest, ak o to kupujúci požiada. Zmluva stanovuje formu dodacieho listu pri parite CPT, pričom predávajúci odovzdá vodičovi plniaci list z rafinérie - doklad o plnení/výdaji minerálnych olejov a dodací list - doklad o plnení minerálneho oleja, ktorý okrem iných údajov má obsahovať aj údaj o vozidle zabezpečujúceho prepravu. Pri parite FCA zmluva stanovuje odovzdanie dodacieho listu - dokladu o plnení minerálneho oleja vodičovi so stanoveným obsahom, ktorý má rovnako obsahovať aj údaj o vozidle zabezpečujúceho prepravu. V bode IV. zmluvy je určené, že originál faktúry s priloženým nákladným listom - dokladom o plnení/výdaji minerálnych olejov a dodacím listom zašle predávajúci kupujúcemu do 3 dní poštou. 72. Dodávateľom POLARON s.r.o., ani samotným žalobcom, neboli predložené stáčacie lístky, atesty, plniace listy, ani nákladné listy, z ktorých by bolo zrejmé, akým spôsobom došlo k preprave pohonných látok od dodávateľa POLARON, s.r.o. 73. Ani výpoveďou W. I. nebolo možné určiť, kto bol prepravcom pohonných látok a nebolo možné ani určiť dodávateľa pohonných látok pre spoločnosť POLARON, s.r.o. a zároveň z jeho výpovede vyplýva, že pohonné látky mali byť skladované v priestoroch žalobcu a dokonca s nimi mali manipulovať zamestnanci žalobcu. Samotným žalobcom však neboli predložené žiadne stáčacie lístky, resp. doklady o plnení/výdaji pohonných látok tak, ako to vyplýva z kúpnej zmluvy, na základe ktorých by bolo možné určiť aj prepravcu pohonných látok. Zároveň tieto doklady sa nepodarilo získať ani správcovi dane v rámci vykonaného dokazovania, nakoľko právny nástupca spoločnosti POLARON, s.r.o. spoločnosť RICHI RESTAURANTS & CATERING s.r.o. v čase dokazovania bol nekontaktný, nespolupracoval so správcom dane a nepredložil žiadne doklady, ktoré by preukazovali dodanie pohonných látok žalobcovi. Žalovaný tiež uvádza, že aj spoločnosť RICHI RESTAURANTS & CATERING s.r.o. zanikla 25.09.2015 a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť DEBET INVEST, s.r.o. Spoločnosť DEBET INVEST, s.r.o. bola zrušená dňa 09.12.2015 a od 16.12.2015 sa jej právnym nástupcom stala spoločnosť RELCO s.r.o. Týmito zmenami bolo znemožnené správcovi dane preveriť skutočnosti a získať dôkazy vo veci dodania pohonných látok dodávateľom POLARON, s.r.o. 74. Na základe týchto skutočností správca dane požadoval od žalobcu len také doklady, ktorými mal pri dodaní tovaru disponovať a na základe ktorých bolo možné identifikovať, že k dodaniu tovaru došlo práve dodávateľom POLARON, s.r.o. 75. Rovnako aj v prípade spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. bývalý konateľ spoločnosti (V. N. - konateľ spoločnosti v čase obchodných transakcií) potvrdil vystavenie faktúr a uskutočnenie zdaniteľných obchodov spoločnosťou KOLO-KOMPANY, spol. s r.o., ale neuviedol názvy žiadnych prepravcov, ktorí mali prepravu vykonať a podľa jeho vyjadrení sa údaje o zabezpečení prepravy mali nachádzať na dodacích listoch. Na dodacích listoch, ktoré správca dane získal spolu s faktúrami, sa nenachádzajú ale žiadne údaje o dopravných prostriedkoch a prepravcoch, ktorí mali vykonať prepravu. Dokazovaním neboli získané ani žiadne doklady od spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. , ktorými by sa potvrdili skutočnosti uvádzané svedkom V. N.. 76. Aj v tomto prípade mal byť tovar dodaný priamo do priestorov žalobcu a mal byť preberaný priamo zamestnancami žalobcu, o čom svedčí výpoveď svedka V. N.. Dodacie listy, na ktoré žalobca poukazuje v žalobe, vystavené spoločnosťou ČEPRO, a.s. neobsahujú žiadne údaje, že príjemcom tovaru mala byť spoločnosť KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. Na dodacích nákladných listoch vystavených spoločnosťou ČEPRO, a.s., ktoré žalobca predložil k žalobe, sa síce nachádza spoločnosť KOLO-KOMPANY, spol. s r.o., ale táto nepotvrdila prijatie tovaru na týchto dokladoch a boli potvrdené len samotným žalobcom, pritom podľa výpovede svedka V. N. sa osobne zúčastnil vykladania tovaru a preberal doklady od prepravcov. Ani na základe podaných daňových priznaniach na DPH spoločnosťou KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. za jednotlivé zdaňovacie obdobia roku 2011 nie je možné potvrdiť dodanie tovaru tak, ako to deklaruje žalobca, nakoľko spoločnosťou KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. neboli predložené žiadne daňové a účtovné doklady, ktorými by bolo možné overiť údaje v podaných daňových priznaniach a zároveň aj potvrdiť nadobudnutie tovaru spoločnosťou KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. od spoločnosti ČEPRO, a.s. 77. Záverom žalovaný uviedol, že zásadnou skutočnosťou, ktorá mu z uvedených zistení vyplýva je, že nebolo preukázané dodanie pohonných látok práve dodávateľmi KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o., ktorí boli uvádzaní na dodávateľských faktúrach predložených výkonu daňovej kontroly. Dodávateľmi KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o. ani samotným žalobcom neboli predložené žiadne doklady, ktoré by preukázali, že skutočnosti uvádzané na faktúrach sú odrazom reálneho plnenia a ktoré by preukázali aj vznik daňovej povinnosti. 78. Nebola spochybnená ani reálna existencia pohonných látok, ktorú žalobca následne dodával svojim odberateľom v rámci svojich podnikateľských aktivít, ale správca dane preveroval nárok uplatnený žalobcom, a to nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od dodávateľov KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o., na základe ktorých mali byť pohonné látky dodané. Pri daňovej kontrole a vo vyrubovacom konaní správca dane preveroval doklady vystavené dodávateľmi KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o. Z uvedených skutočností vyplýva, že daňová kontrola bola zameraná nielen na obsahovú stránku faktúr podľa § 71 zákona o DPH, ale predovšetkým bola zameraná na skutkový stav veci, na realitu vecného plnenia, a to vo všetkých vzájomných súvislostiach s ohľadom na zistené skutočnosti a predovšetkým, či došlo ku skutočnému zdaniteľnému obchodu v zmysle zákona o DPH na základe oprávnenosti, hodnovernosti a preukázateľnosti dodania tovaru a následného práva na odpočet DPH. 79. K námietkam žalobcu vo veci nevypočutia svedkov Ing. O. N. a JUDr. V. K. žalovaný uviedol, že s dôvodom ich nevypočutia sa správca dane dostatočne vysporiadal v rámci prerokovania pripomienok predložených k Protokolu z daňovej kontroly, ako aj v odvolaním napadnutom rozhodnutí. Žalovaný dodáva, že žalobcom neboli predložené žiadne špecifikácie, na základe ktorých by bolo možné navrhnutých svedkov vypočuť. Ani dokazovaním správcu dane neboli získané dôkazy a doklady, v zmysle ktorých by mali byť navrhnutí svedkovia priamo účastní na dodaní pohonných látok dodávateľmi POLARON, s.r.o. a KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. Preto žalovaný hodnotí námietky žalobcu ako neopodstatnené. 80. Žalovaný pripomenul, že ťažisko dôkazného bremena je na daňovom subjekte. Vzhľadom na to, že správca dane mal pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti predložených dokladov, nevychádzal len z dokladov, ktoré predložil žalobca, ale vykonal k tomuto účelu dokazovanie. Správca dane zaobstaral konkrétne dôkazy, ktoré hodnotil jednotlivo, ale aj vo vzájomnej súvislosti. Žalobca nepreukázal, že pohonné látky skutočne dodali deklarovaní dodávatelia KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o., žalobca nepreukázal prepravu a tá nebola preukázaná ani zo strany dodávateľov, dokonca zo zistení vyplýva, že sa motorová nafta u dodávateľov KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o. aj už žalobcu nachádzala v tých istých priestoroch u žalobcu, pričom manipuláciu s tovarom mali zabezpečovať len zamestnanci žalobcu. 81. Žalobca v žalobe uvádza, že pohonné látky následne dodával odberateľom. Žalovaný k týmto skutočnostiam uviedol, že manipuláciu a skladovanie zabezpečovali zamestnanci žalobcu, preprava tovaru bola vykonaná priamo od dodávateľov spoločnosti KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o. do skladov žalobcu, ktoré mala v tomto prípade spoločnosť POLARON, s.r.o. v prenájme od žalobcu a teda je spochybnené postavenie spoločnosti POLARON, s.r.o. a KOLO-KOMPANY, spol. s r.o., ktoré by tvorili medzičlánok v obchodnom reťazci. Podľa názoru žalovaného, spoločnosti KOLO- KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o., u ktorých nebolo možné preveriť reálnosť obchodných transakcií v čase vykonania dokazovania, vystupovali v deklarovaných obchodných transakciách ako formálni dodávatelia. V priebehu konania pritom nebolo žiadnym relevantným spôsobom žalobcom preukázané, že mu tovar skutočne dodali tieto spoločnosti tak ako to deklarujú dodávateľské faktúry a zároveň, že tieto spoločnosti boli priamymi účastníkmi obchodu, ktorí predmetný tovar prebrali a následne aj dodali žalobcovi a neboli iba umelo vytvorenými článkami obchodného reťazca. 82. Z uvedených dôvodov žalovaný námietku nedostatočne zisteného skutkového stavu a nezákonne zisteného skutkového stavu a nesprávneho vyhodnotenia a právneho záveru nepovažuje za opodstatnenú. 83. K námietke žalobcu, že rozhodnutie neobsahuje zistenia, kto skutočne dodal pohonné látky žalobcovi, resp. akým spôsobom boli plnenia uskutočnené, žalovaný uvádza, že zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje zistenia, kto skutočne dodal pohonné látky žalobcovi, resp. akým spôsobom boli plnenia uskutočnené. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bezpochybne nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a aké závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii. Vzhľadom na to, že správca dane mal pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti predložených dokladov, nevychádzal len z dokladov, ktoré predložil daňový subjekt, ale vykonal k tomuto účelu aj iné dokazovanie. Správca dane zaobstaral konkrétne dôkazy, ktoré hodnotil jednotlivo, ale aj vo vzájomnej súvislosti. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na rozsudok NS SR vo veci sp. zn. 6Sžf/18/2011 a 6Sžf/14/2012 vo veci nepreukázania dodania tovaru dodávateľom uvedeným na faktúrach, v zmysle ktorého NS SR uviedol, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľné obchody boli uskutočnené. V danom prípade nepostačuje pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane za dodávateľské faktúry iba predložením faktúry, dodacích listov, ale musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené osobou na faktúre uvedenou. 84. Žalovaný uviedol, že dôkazné bremeno v zmysle Daňového poriadku je na strane daňového subjektu a tento musí byť schopný preukázať, že dodanie tovaru bolo skutočne vykonané osobou uvádzanou na predložených faktúrach. Preto tvrdí žalovaný, že správca dane postupoval súladne s judikatúrou aj Ústavného súdu SR s odkazom napr. na uznesenie Ústavného súdu SR III. ÚS 401/09-17 a preukázateľne spochybnil vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom a preto je možné konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť a dostatočne zistil skutkový stav pre prijatie záverov uvedených v prvostupňovom rozhodnutí. 85. Zo spisového materiálu v danom prípade žalovanému vyplýva, že správca dane pri výkone daňovej kontroly postupoval v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Bolo úlohou žalobcu, aby dodanie tovaru deklarovaného na sporných faktúrach aj skutočne preukázal. Preto neobstojí tvrdenie žalobcu, že správca dane ohľadne preukázania existencie sporného nároku tovaru neprimerane preniesol dôkazné bremeno len na kontrolovaný daňový subjekt. V tomto prípade pri realizácii obchodných transakcií takého rozsahu ako to deklaruje žalobca, s ohľadom na všetky správcom dane zistené skutočnosti, je neprípustné prenášať zodpovednosť preukázateľnosti dodania tovaru len na dodávateľov alebo správcu dane. 86. Preto sa žalovaný stotožnil so závermi správcu dane, že v danom prípade neboli splnené podmienky zákona o dani z pridanej hodnoty na uplatnenie práva na odpočítanie dane z predmetných faktúr na nákup pohonných látok znejúcich na dodávateľov KOLO-KOMPANY, spol. s r.o. a POLARON, s.r.o. a námietky žalobcu považuje za neopodstatnené. 87. K námietkam žalobcu vo veci prerušenia daňovej kontroly žalovaný uviedol, že daňová kontrola za zdaňovacie obdobie január - december 2011 bola vykonaná dňa 11.04.2014 ako celok na základe jedného Oznámenia o daňovej kontrole 9900430/5/925107/2014/Krin zo dňa 11.03.2014, ktoré bolo daňovému subjektu doručené dňa 17.03.2014. Z uvedeného vyplýva, že za jednotlivé obdobia neboli vykonané samostatné daňové kontroly, ktoré by mali byť začaté samostatnými oznámeniami. Správca dane prerušil daňovú kontrolu dňa 09.02.2015 na základe rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly č. 9900430/5/287689/2015/Krin zo dňa 06.02.2015 v zmysle § 61 ods. 1 a § 46 ods. 10 Daňového poriadku, ktoré upravujú prerušenie konania ako právo správcu dane. V zmysle ustanovení § 61 Daňového poriadku správca dane v konaní pokračuje z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka konania, len čo pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo. V konaní možno teda pokračovať až v momente, keď sa splní vo výroku rozhodnutia uvedená podmienka. Ak je konanie prerušené, lehoty podľa Daňového poriadku neplynú (spočívajú). V odôvodnení rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly správca dane dostatočne, jasne a zrozumiteľne uviedol ako dôvod prerušenia daňovej kontroly zaslanie žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií z dôvodu preverenia dodania tovaru do iných členských štátov v súvislosti s vykonávanou daňovou kontrolou DPH za zdaňovacie obdobie január - december 2011. Táto skutočnosť predstavuje legitímny dôvod pre prerušenie daňovej kontroly. Žalovaný v tejto veci dáva do pozornosti judikatúru NS SR, ktorá sa vzťahuje na právnu otázku zachovania zákonnej lehoty pre vykonanie daňovej kontroly, z obsahu ktorej jednoznačne vyplýva, že možnosť prerušenia daňovej kontroly je v justičnej praxi súdov v rámci správneho súdnictva plne akceptovaná (napr. rozsudok NS SR z 13.11.2012 č.k. 3Sžf/24/2012). 88. Ďalej žalovaný uviedol, že z ust. § 46 ods. 8 a 9 Daňového poriadku vyplýva, že z výsledku daňovej kontroly vyhotovuje zamestnanec správcu dane Protokol, ktorý musí obsahovať aj vyhodnotenie dôkazov, ako aj vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu, ktoré predložil správcovi dane v priebehu daňovej kontroly, k zisteným skutočnostiam ako aj k spôsobu ich zistenia. Ak bol daňovou kontrolou zistený rozdiel, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Vo výzve kontrolou určí aj lehotu na vyjadrenie, ktorá nesmie byť kratšia ako 15 pracovných dní od jej doručenia. Kontrolovaný daňový subjekt má v tejto lehote možnosť vyjadriť sa k zisteniam a označiť dôkazy, ktoré preukazujú jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. V prípade, že sa daňovou kontrolou nezistil rozdiel v sume, ktorú daňový subjekt mal zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok, kontrolór vyhotoví protokol, ktorý doručí kontrolovanému daňovému subjektu. Výzvu správca dane nezasiela. V takomto prípade nezačne ani vyrubovacie konanie (§ 68 Daňového poriadku), lebo daň je vyrubená podaním daňového priznania. Z uvedených skutočností vyplýva, že správca dane postupoval v súlade so zákonom, keď z daňovej kontroly vyhotovil Protokol za zdaňovacie obdobia, pri ktorých došlo k zisteným rozdielom a za zdaňovacie obdobia, pri ktorých nebol zistený rozdiel (pozn. súdu: Protokol, Protokol 2). Zároveň v prípade Protokolu, ktorým boli zistené rozdiely, správca dane vyhotovil aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v Protokole, na základe ktorej umožnil žalobcovi vyjadriť sa k zisteným rozdielom. Námietky, na ktoré žalobca poukazuje v žalobe, že mal správca dane vyhotoviť za každé zdaňovacie obdobie samostatný Protokol v inom časovom vymedzení, považuje žalovaný za irelevantné, nakoľko ani Daňový poriadok neumožňuje vyhotoviť zvlášť za každé zdaňovacie obdobie samostatný Protokol v prípade kontroly viacerých období začatej jedným oznámením, ale rozlišuje len protokol z daňovej kontroly v prípade zistených rozdielov a v prípadoch, keď neboli zistené rozdiely. IV. Replika žalobcu 89. Žalobca v replike na vyjadrenie žalovaného zo dňa 03.03.2017 nesúhlasil s vyjadrením žalovaného k žalobe a zotrval na všetkých dôvodoch uvedených v žalobe, ktoré bližšie rozviedol. V. 90. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 13 ods. 1 SSP) preskúmal napadnuté rozhodnutie a konanie, ktoré jeho vydaniu predchádzalo na pojednávaní konanom dňa 13.07.2017 a dospel k záveru, že žalobe je potrebné vyhovieť. 91. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 92. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 93. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu, ktorý predchádzal jeho vydaniu. V rámci správneho súdnictva súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, najmä z toho pohľadu, či toto procesné pochybenie predstavuje takú vadu konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. 94. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (Daňový poriadok), pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 95. Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane (ods. 2). 96. Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo (ods. 3). 97. Správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti (ods. 5). 98. Daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a povinnosti (ods. 7). 99. Podľa § 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 100. Podľa § 24 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 101. Podľa § 24 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 102. Podľa § 44 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 103. Podľa § 46 ods. 8 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, 1)zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 104. Daňová kontrola je ukončená dňom a) doručenia protokolu podľa odseku 8, b) doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2, alebo c) zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu (ods. 9) 105. Lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, 36b) druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 kalendárnych mesiacov (ods.10). 106. Podľa § 61 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, správca dane daňové konanie a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. 107. Podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní vyrubí daň alebo rozdiel dane oproti vyrubenej dani. 108. Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH (ďalej „zákon o DPH“), predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, c) nadobudnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu Európskej únie (ďalej len "členský štát"), d) dovoz tovaru do tuzemska. 109. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí. 110. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 111. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 112. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 113. Podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 114. Podľa § 71 ods. 1 zákona o DPH, na účely tohto zákona a) faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry, b) elektronickou faktúrou je faktúra, ktorá obsahuje údaje podľa § 74 a je vydaná a prijatá v akomkoľvek elektronickom formáte; elektronickú faktúru možno vydať len so súhlasom príjemcu tovaru alebo služby, c) vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru, d) neporušenosťou obsahu faktúry sa rozumie zachovanie obsahu faktúry, e) elektronickou výmenou údajov sa rozumie prenos údajov elektronickou formou z počítača do počítača s využitím schválenej normy štruktúry odkazu elektronickej výmeny. 115. Za faktúru sa považuje aj každý doklad alebo oznámenie, ktoré mení pôvodnú faktúru a osobitne a jednoznačne sa na ňu vzťahuje (ods. 2). 116. Podľa § 71 ods. 3 zákona o DPH, zdaniteľná osoba je povinná zabezpečiť vierohodnosť pôvodu, neporušenosť obsahu a čitateľnosť faktúry od jej vydania do konca obdobia na uchovávanie faktúry. Ako spôsob zabezpečenia vierohodnosti pôvodu, neporušenosti obsahu a čitateľnosti faktúry možno použiť a) kontrolné mechanizmy podnikových procesov, ktoré spoľahlivo zabezpečia priraditeľnosť faktúry k dokumentom súvisiacim s dodaním tovaru alebo služby, b) zaručený elektronický podpis podľa osobitného predpisu 29) alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho použitie zaručeného elektronického podpisu, c) elektronickú výmenu údajov, ak zmluva týkajúca sa tejto výmeny ustanoví použitie postupov zabezpečujúcich vierohodnosť pôvodu a neporušenosť obsahu údajov, d) iný spôsob zabezpečujúci vierohodnosť pôvodu a neporušenosť obsahu faktúry. 117. Podľa § 191 ods. 1 zákona č. 162/2015, Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“), správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak a) bolo vydané na základe neúčinného právneho predpisu, b) ho vydal orgán, ktorý na to nebol zo zákona oprávnený, c) vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, d) je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov, e) zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, f) skutkový stav, ktorý vzal orgán verejnej správy za základ napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia, je v rozpore s administratívnymi spismi alebo v nich nemá oporu, g) došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej. 118. Podľa § 191 ods. 3 SSP, ak správny súd zrušuje napadnuté rozhodnutie alebo opatrenie žalovaného, v závislosti od okolností môže na návrh žalobcu súčasne a) zrušiť aj rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy nižšieho stupňa, ktoré mu predchádzalo, b) zrušiť aj skôr vydané rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy, ak postupoval podľa § 27 ods. 1. 119. Podľa § 191 ods. 6 SSP, právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je orgán verejnej správy v ďalšom konaní viazaný. Ak orgán verejnej správy v ďalšom konaní nepostupoval v súlade s právnym názorom správneho súdu a správny súd opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov, môže správny súd i bez návrhu v zrušujúcom rozsudku uložiť orgánu verejnej správy pokutu. 120. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného a predchádzajúceho postupu správneho orgánu, podľa SSP bolo posúdiť, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav dostatočne a riadne, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda musel skúmať procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. 121. Daňový poriadok zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. 122. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 123. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne, ako aj procesné), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z.z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. 124. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1, 2 a § 51 zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane. Zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočítanie uplatňuje, preukázal, že splnil podmienky, ktoré pre nárok na odpočítanie zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľný obchod bol uskutočnený. 125. Dodanie tovaru, na základe ktorého vznikla daňová povinnosť, je základnou podmienkou uplatnenia odpočtu. Z dôvodu akceptovania odpočítania dane je platiteľ zaťažený dôkazným bremenom preukázateľnosti, že pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť nielen po formálnej stránke (vystavenými dokladmi), ale aj obsahovej. Nestačí len formálne deklarovať dodanie tovaru faktúrou, ale je potrebné preukázať aj vecné naplnenie. Samotná faktúra nie je relevantným dôkazom o tom, že daňový subjekt skutočne kúpil tovar, pri ktorom vznikla daňová povinnosť a prešlo naň dispozičné právo. 126. Ustanovenie § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH určuje podmienky, za akých si daňový subjekt môže odpočítať daň, pričom základná podmienka je, aby išlo o tovar, ktorý bol dodaný platiteľom dane uvedeným na faktúre. Správca dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatneného nároku na odpočítanie dane správne vychádza nielen z daňových dokladov predložených žalobcom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom nechýba materiálny podklad. 127. V danom preskúmavanom prípade žalovaný a tiež správca dane vo svojich rozhodnutiach dospeli k záveru, že daňovou kontrolou bolo preukázané, že obchody deklarované žalobcom ako titul na zdaniteľné plnenia, z ktorých mu vznikol nárok na odpočítanie DPH, neprebehli deklarovaným spôsobom, žalobca nepreukázal ich reálnosť, neuniesol dôkazné bremeno, keď sa mu právne relevantným spôsobom nepodarilo preukázať prijatie zdaniteľných obchodov od dodávateľa vystavujúceho faktúry, ktorých pravdivosť správca dane spochybňuje. 128. V danej súvislosti najprv súd poukazuje na početnú judikatúru Súdneho dvora EÚ zaoberajúcu sa výkladom záväzných dokumentov EÚ v oblasti spoločného systému DPH (rozsudok vo veci C-80/11 z 21.06.2012 - Mahagében a Dávid, rozsudok vo veci C-285/11 z 06.12.2012 - Bonik, rozsudok vo veci C-18/13 z 13.02.2014 - Maks Pen...). Vyplýva z nej, že „právo zdaniteľných osôb odpočítať DPH, ktorú majú zaplatiť, DPH splatnú alebo už zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH zavedeného právnou úpravou Únie“. Ako Súdny dvor opakovane zdôraznil „právo na odpočítanie dane uvedené v článku 167 a nasl. smernice 2006/112 je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade nemôže byť obmedzené. Predovšetkým sa toto právo uplatňuje bezprostredne na všetky dane zaťažujúce plnenia uskutočnené na vstupe“ (pozri rozsudok Bonik, už citovaný, bod 26 a citovanú judikatúru). „Na odpočítanie je potrebné, aby dotknutá osoba bola jednak zdaniteľnou osobou v zmysle tejto smernice a jednak, aby zdaniteľná osoba využívala uvedené tovary a služby zakladajúce toto právo na výstupe pre potreby svojich vlastných zdaniteľných plnení, a že na vstupe musia byť tieto tovary a služby poskytnuté inou zdaniteľnou osobou (pozri rozsudok Bonik, už citovaný, bod 29 a citovanú judikatúru). Ak sú tieto podmienky splnené, právo na odpočítanie dane nemôže byť v zásade zamietnuté“. 129. Na druhej strane však osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Prináleží teda vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočítanie, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Tak je to v prípade, ak daňový podvod spácha samotná zdaniteľná osoba, ako aj v prípade, ak zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že svojou kúpou sa zúčastnila na plnení, ktoré bolo súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH. Zdaniteľná osoba sa totiž musí na účely smernice 2006/112 považovať za účastníka na tomto podvode, a to bez ohľadu na otázku, či má alebo nemá prospech z opätovného predaja tovaru alebo poskytnutia služieb v rámci jej uskutočnených zdaniteľných plnení na výstupe. Právo na odpočítanie dane tak možno zdaniteľnej osobe zamietnuť iba pod podmienkou, že sa na základe objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej bol dodaný tovar alebo poskytnutá služba zakladajúca právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že sa týmto nadobudnutím tovaru alebo prijatím týchto služieb zúčastní na transakcii predstavujúcej daňový podvod týkajúci sa DPH zo strany dodávateľa alebo iného hospodárskeho subjektu, ktorý na vstupe alebo na výstupe zasahuje do reťazca týchto dodaní alebo týchto služieb. 130. Keďže zamietnutie práva na odpočítanie dane je výnimkou z uplatnenia základnej zásady, ktorú predstavuje toto právo, je povinnosťou príslušných daňových úradov predložiť dostatočné objektívne dôkazy, že právo na odpočítanie dane a právo daňovému subjektu neprináleží. Vnútroštátnym súdom napokon prináleží overiť, či dotknuté daňové úrady preukázali existenciu objektívnych skutočností priznanie práva vylučujúcich. Vnútroštátnemu súdu potom prináleží vykonať celkové posúdenie všetkých skutočností a skutkových okolností veci, aby bolo vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi možné určiť, či daňový subjekt vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou podvodu, ktorého sa dopustili jeho dodávatelia. 131. Z judikatúry Súdneho dvora EÚ vyplýva, že zdaniteľná osoba si nemôže odpočítať DPH, ktorá je uvedená na faktúrach vystavených dodávateľom v prípade, ak sa ukáže, že hoci bolo dodanie uskutočnené, no v skutočnosti nebolo vykonané ani dodávateľom, ani jeho subdodávateľom (napr. preto, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v ich účtovníctve a totožnosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná), avšak až za súčasného splnenia dvoch podmienok, a to, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť. 132. Žalovaný tvrdí, že reálnosť dodania zdaniteľného plnenia bola v prípade oboch dodávateľov spochybnená, pretože z faktúr, dodacích listov k predmetným faktúram, nájomnej zmluvy, kúpnej zmluvy, Rámcovej kúpnej zmluvy a iné, nie je možné zistiť, či tovar bol skutočne dodaný žalobcovi, keďže na dodávateľských faktúrach a ani na dodacích listoch nie je uvedené, akým spôsobom bol tovar dodaný, akými motorovými vozidlami bol tovar prepravený. Žalobca teda nepreukázal reálne dodanie tovaru dodávateľmi uvedenými na faktúrach - POLARON a KOLO-KOMPANY a vznik daňovej povinnosti v tuzemsku, ktorá je zákonnou podmienkou vzniku práva na odpočítanie dane v zmysle ustanovenia § 49 ods. 1 zákona o DPH. Žalovaný svoj záver oprel aj o skutočnosť, že v konaní tiež nebolo potvrdené, že tomuto dodávateľovi vznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH a žalobcovi následné právo na odpočet DPH. 133. Žalovaný tvrdí, že reálnosť dodania zdaniteľného plnenia v prípade dodávateľa POLARON bola spochybnená aj zo zistenia, že p. W. I., bývalý konateľ spoločnosti POLARON, s.r.o. nepredložil v Zápisnici o ústnom pojednávaní č. 102527746/2016 zo dňa 10.02.2016 žiadne relevantné a konkrétne informácie a dôkazy týkajúce sa preukázania uskutočnenia prepravy predmetného tovaru. Pritom z výpovede žalobcu dňa 02.02.2015 vyplynulo, že prepravu tovaru od spoločnosti POLARON, s.r.o. v prevažnej miere zabezpečoval dodávateľ a podľa výpovede p. W. I., prepravu predmetného tovaru mal zabezpečiť dodávateľ spoločnosti POLARON, s.r.o. 134. Žalobca však nesúhlasil s takýmto záverom správcu dane, pretože prepravu tovaru od dodávateľa POLARON do prenajatého skladu od žalobcu, zabezpečoval dodávateľ spoločnosti POLARON-u, od ktorého POLARON tovar nakúpil. Pri predaji tovaru žalobcovi sa predávaný tovar nachádzal v sklade prenajatom od žalobcu, kam si ho žalobca prišiel prevziať (stočiť do autocisterien), a preto preprava nebola realizovaná, čo potvrdil aj bývalý konateľ spoločnosti POLARON vo svojej výpovedi. 135. Zistenia správcu dane, ktoré pramenia z vykonaného dokazovania, nevylučujú možnosť, že dodávateľ žalobcu a jeho subdodávatelia mohli konať v rozpore so zákonom, avšak v žiadnom prípade to nie je objektívnym dôkazom protizákonnosti konania žalobcu. 136. Súd poukazuje na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 z 21.06.2012 - Mahagében a Dávid, čl. 50, z ktorého vyplýva, že nemožno zdaniteľnej osobe zamietnuť právo odpočítať hodnotu splatnej alebo zaplatenej dane za služby, ktoré jej boli poskytnuté, z hodnoty DPH z dôvodu, že osoba, ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tieto služby alebo jeden z jej poskytovateľov, sa dopustila nezákonnosti a bez toho, aby tento orgán objektívne preukázal, že samotná dotknutá zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. 137. Zároveň platí, že daňový orgán nie oprávnený zamietnuť právo na odpočet dane z dôvodu, že sa zdaniteľná osoba neubezpečila, že osoba, ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tovar, na základe ktorej sa požaduje vykonanie nároku na odpočet dane, spĺňala podmienky zdaniteľnej osoby, že disponovala predmetným tovarom a bola schopná ho dodať a že si splnila svoju povinnosť podať daňové priznanie a uhradiť DPH, alebo z dôvodu, že uvedená zdaniteľná osoba nemá okrem danej faktúry iné dokumenty, ktorých povaha by preukazovala, že uvedené podmienky boli splnené (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 z 21.06.2012 - Mahagében a Dávid, čl. 51). 138. V obchodnom styku je predpokladaná dobromyseľnosť konania a nadobudnutia práv. Akokoľvek by bol podnikateľ pri uzatváraní obchodov obozretný, nemôže absolútne vylúčiť, že sa stane v niektorom prípade obeťou podvodu. 139. Dôkazy o prípadnej protiprávnosti konania obchodných partnerov žalobcu nemožno, podľa názoru súdu, považovať za objektívny dôkaz protiprávnosti jeho konania, ani v tom nemožno badať jeho vedomosť o existencii porušenia daňových právnych predpisov, či jeho priamu, cielenú a úmyselnú participáciu na daňovom podvode. 140. Dôkazné bremeno, že u daňového subjektu došlo k podvodnému konaniu, je na správcovi dane, resp. orgánoch činných v trestnom konaní. Žalobcovi ako daňovému subjektu zákon nedáva právne prostriedky na sledovanie obstarávacích procesov svojich dodávateľov. Skutočnosť, či žalobca ako daňový subjekt vedel, alebo mohol vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom, je dôkazným bremenom správcu dane. Okruh kritérií, z ktorých sa zisťuje úmysel a vedomosť daňového subjektu stanovuje a dokazuje správca dane, pričom musia byť v rozumnej miere, ktorú možno predpokladať v obvyklom obchodnom styku daňových subjektov (3Sžf 1/2010 zo dňa 19.08.2010). 141. Súd len pripomína, že žalobca v čase uskutočnenia zdaniteľných dokladov vykonal úkony odbornej starostlivosti zamerané na preverenie spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY, ktoré bolo možné v rámci dostupných informačných zdrojov vykonať a ktoré sa v rámci obvyklej hospodárskej praxe pred realizáciou obchodu bežne vykonávajú. Prijal všetky opatrenia, ktoré bolo možné od neho v čase realizácie dodávok tovaru rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvodnom konaní: preveril si existenciu dodávateľov v príslušne verejne dostupných registroch (Obchodný register, Register platiteľov DPH) a tiež preveril, že dodávatelia nie sú evidovaní v zoznamoch uvedených finančnou správou alebo inými inštitúciami, ktoré by identifikovali ich nespoľahlivosť. 142. Po preskúmaní napadnutých rozhodnutí a zo zistení, ktoré vyplynuli súdu i z administratívneho spisu žalovaného sa javí súdu ako predčasný a nemajúci vo vykonanom dokazovaní materiálny podklad záver žalovaného i správcu dane prezentovaný v napadnutých rozhodnutiach, a to že nebolo preukázané reálne dodanie tovaru žalobcovi a žalobca nesplnil svoju dôkaznú povinnosť, keď právne relevantným spôsobom nepreukázal prijatie zdaniteľných obchodov od dodávateľov POLARON a KOLO-KOMPANY. Za tento nemožno považovať pochybnosti orgánov finančnej správy. Daňové orgány v konaní nedisponovali dôkazmi, na základe ktorých by boli oprávnené tvrdiť, že by žalobca bol aktívnym účastníkom (spolupáchateľom) daňového podvodu, alebo, že by páchateľom podvodu pomáhal, pričom na základe žiadnych právne relevantných dôkazov nebol preukázaný vzťah žalobcu k zámeru získať v rámci súvisiacich dodávok medzi účastníkmi reťazca firiem nenáležitú daňovú výhodu, na základe čoho by daňovým orgánom (tiež súdu) prináležalo odmietnuť žalobcovi priznanie práva na odpočet DPH. Súd opakuje, že odporuje právu EÚ a tiež zákonu o DPH, aby sa v súdenej veci zdaniteľnej osobe zamietlo právo odpočítať DPH za dodanie tovaru alebo služby z dôvodu, že so zreteľom na možné podvody alebo nezrovnalosti spáchané v rámci reťazca zdaniteľných obchodov sa toto dodanie nepovažuje za skutočne uskutočnené bez toho, aby sa na základe objektívnych dôkazov preukázalo, že zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočítanie dane je súčasťou podvodu týkajúceho sa DPH spáchaného na vstupe alebo na výstupe v rámci dodávateľského reťazca. Je možné zhrnúť, že uvedené prináleží preveriť nezávislým daňovým orgánom, ktoré v danom prípade k tejto svojej povinnosti nepristúpili komplexne, náležite starostlivo a dostatočne zodpovedne. 143. Žalovaný svoje skutkové zistenia, ktoré súd považuje za nedostatočné, zhrnul do tvrdenia, že nebolo preukázané dodanie pohonných látok dodávateľom uvedeným na faktúrach, t.j. spoločnosťou POLARON a KOLO-KOMPANY, nebola preukázaná preprava pohonných látok k žalobcovi, nebol preukázaný pôvod pohonných látok a tieto skutočnosti nepreukázal ani sám žalobca, teda týmto dodávateľom nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH a existujú len formálne doklady, ktoré preukazujú fakturované plnenie, a preto jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov bolo získanie daňovej výhody pre podnikateľské subjekty zapojené do reťazca, čiže aj pre žalobcu. 144. Pokiaľ by sa v konaní preukázalo, že zdaniteľné obchody síce prebehli, avšak žalobca bol súčasťou reťazca firiem, v ktorom sa vyskytol daňový podvod, resp. iná nezákonnosť, v takom prípade mohli daňové orgány zamietnuť právo odpočítať hodnotu zaplatenej DPH len za predpokladu, že v konaní objektívne preukázali, že žalobca vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. Najpodstatnejšou otázkou by v takomto prípade bolo, či žalobca s prihliadnutím na všetky objektívne okolnosti mohol vedieť, že jeho konanie smeruje resp. napomáha k neoprávnenému získaniu nároku na odpočet DPH. Súd konštatuje, že „či vedel“ znamená, že existovali určité skutkové zistenia zakladajúce dôvodné pochybnosti o tom, že by žalobca o podvodnom konaní nevedel, a že bol tak s možnosťou existencie podvodného konania aspoň uzrozumený. 145. Z dôkazov, ktoré sa nachádzajú v administratívnom spise však uvedené preukázané rozhodne nebolo. Aj v napadnutom rozhodnutí sám správca dane svoj záver o nepreukázaní reálneho uskutočnenia obchodu vyvodil zo svojej pochybnosti, či tovar bol skutočne dodaný žalobcovi, pretože dodanie tovaru, ako sám uviedol, nie je možné zistiť. Napriek tejto pochybnosti správca dane odmietol vypočuť konkrétnych svedkov navrhnutých žalobcom, ktorí boli prítomní pri dodaní tovaru a mali tak jednoznačnú vedomosť, či transakcia prebehla tak, ako tvrdil žalobca a aj bývalí konatelia POLARON-u a KOLO-KOMPANY a vyvrátil tým pochybnosti správcu dane. Správca dane odmietol vypočuť označených svedkov Z. K., bývalých zamestnancov O. N. a W. Z., právneho zástupcu žalobcu JUDr. V. K., dovypočuť svedka W. I. a iné, pretože žalobcom neboli predložené žiadne špecifikácie, na základe ktorých by bolo možné navrhovaných svedkov vypočuť a tiež z dôvodu, že z vykonaných dôkazov nevyplýva, že navrhovaní svedkovia by mali disponovať informáciami potrebnými na objasnenie predmetných skutočností, ktoré by mohli mať zásadný vplyv na posúdenie predmetných obchodov. Na druhej strane správca dane však v napadnutom rozhodnutí tvrdí, že bolo vo sfére vplyvu žalobcu preukázať uskutočnenie predmetných obchodných transakcií a zabezpečiť relevantné informácie a doklady preukazujúce uskutočnenie predmetných obchodných transakcií. Z uvedeného vyplýva nejednotnosť názoru správcu dane a takýto postup správcu dane je možné hodnotiť ako postup v rozpore s účelom daňovej kontroly, ktorej účelom je preverenie reálnosti uskutočnenia jednotlivých úkonov majúcich vplyv na daňové výdavky žalobcu. 146. Žalovaný svoj záver vyvodil aj zo skutočnosti, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keď nepreukázal dodanie tovaru dodávateľmi. Žalobca však tvrdí, že správca dane nemôže zaťažiť žalobcu preukazovaním skutočností, ktoré nezabezpečoval a nemôže ich ani ovplyvniť, keď prepravu tovaru zabezpečoval dodávateľ, čo potvrdil vo svojej výpovedi aj bývalý konateľ spoločnosti POLARON, resp. prepravu tovaru zabezpečoval dodávateľ na svoj účet a bola zahrnutá do ceny tovaru, čo potvrdil vo svojej výpovedi bývalý konateľ spoločnosti KOLO-KOMPANY. V súvislosti s rozložením dôkazného bremena poukázal, že si splnil povinnosť preukázať skutočnosti, ktoré patria do jeho dôkazného bremena na rozdiel od správcu dane, ktorý nepreukázal, že tovar žalobcovi dodaný nebol. Ak správca dane nezískal žiadne dôkazy od dodávateľov, ktoré by potvrdzovali, resp. vyvracali dodanie tovaru, tak toto nemôže byť na ťarchu žalobcu. 147. S uvedenou námietkou žalobcu sa súd v plnom rozsahu stotožňuje. Zo skutkového stavu zisteného daňovými orgánmi je vylúčené tvrdiť, že by žalobca bol aktívnym účastníkom (spolupáchateľom) daňového podvodu (iného protiprávneho konania) alebo, žeby páchateľom pomáhal. Uvedené vyplýva aj z výpovede svedka I. (POLARON), svedka N. (KOLO-KOMPANY), ktorí potvrdili, že pri predaji tovaru spoločnosti JOPI TRADE, spol. s.r.o., si prepravu tovaru zabezpečoval žalobca od POLARON- u sám tým spôsobom, že žalobca si stočil dohodnuté množstvo litrov do cisterny, keďže tovar sa nachádzal v prenajatom sklade od žalobcu, následne bol tovar vyfakturovaný a ako doklad o množstve stočených litrov dostala spoločnosť POLARON od žalobcu stáčací lístok. Za žalobcu tovar od spoločnosti POLARON prijali skladníci spoločnosti alebo zamestnankyne spoločnosti. Objednávky za žalobcu vybavovali telefonicky jeho zamestnanci, niekedy sa na dostupnosť tovaru opýtal aj skladník žalobcu. Na deklarované miesto fyzickej vykládky tovaru chodieval W. I.. Svedok I. sa vyjadril aj k predaju tovaru ostatným zákazníkom spoločnosti POLARON, s.r.o. (okrem spoločnosti JOPI TRADE spol., s.r.o.), kedy prepravu pre spoločnosť POLARON, s.r.o. zabezpečovala spoločnosť JOPI TRADE, spol. s r.o. 148. K dodávateľom spoločnosti POLARON svedok I. uviedol, že prepravu tovaru od dodávateľa spoločnosti POLARON, s.r.o. do skladu, ktorý mala spoločnosť POLARON, s.r.o. prenajatý od spoločnosti JOPI TRADE, spol. s r.o., zabezpečoval dodávateľ spoločnosti POLARON, s.r.o. a prepravu tovaru pri nákupe objednával p. W. I. spolu s tovarom od svojho dodávateľa. Za spoločnosť POLARON, s.r.o. nebol na mieste fyzickej nakládky tovaru u dodávateľa prítomný nikto, tovar prišiel na sklad. Za spoločnosť POLARON, s.r.o. tovar odberateľovi odovzdal p. I.. 149. Svedok N. potvrdil, že pri predaji tovaru spoločnosti JOPI TRADE, spol. s.r.o. - žalobcovi, si prepravu tovaru zabezpečoval žalobca sám tým spôsobom, že keď tovar objednával od svojho dodávateľa, tak bol objednaný aj s prepravou, pričom cena prepravy bola zahrnutá v cene tovaru. V prípade keď dodávateľ nevedel prepravu zabezpečiť, tak prepravu objednal aj inde ako u dodávateľa tovaru a prepravu tovaru hradil p. V. N.. Za prepravu tovaru spoločnosť KOLO-KOMPANY prijala faktúru alebo príjemku a prepravná trasa bola ČEPRO - VLČANY. Svedok p. V. N. zároveň potvrdil, že prepravu tovaru žalobca nevykonával. Za spoločnosť KOLO-KOMPANY objednávky prijímal a vybavoval p. V. N., za žalobcu objednávali tovar p. N., p, N., p. J., skladník, telefonicky, niekedy aj p. V. N. osobne, lebo do spoločnosti JOPI TRADE, spol. s r.o. chodil. Podľa vyjadrenia svedka p. V. N. tovar nakladali skladníci zo spoločnosti ČEPRO a pri vykládke tovaru bol prítomný p. V. N., za žalobcu bol prítomný pri vykládke tovaru skladník, tovar prijal skladník a potom bol tovar vypustený do skladu, p. N. tam tovar prevzal a aj odovzdal. 150. Podľa názoru súdu z výpovede p. I. ani z dôkazov zabezpečených správcom dane a z takto zisteného skutkového stavu žalovaný nemohol vyvodiť záver, že žalobca nepreukázal, že k reálnemu dodaniu tovaru zo strany dodávateľa - platiteľa POLARON, s.r.o. skutočne došlo, keď p. I. (konateľ spoločnosti POLARON, s.r.o. v čase obchodných transakcií) nepredložil dňa 10.02.2016 žiadne relevantné a konkrétne informácie a dôkazy týkajúce sa preukázania uskutočnenia prepravy predmetného tovaru. Práve naopak, p. I. jasne opísal transakciu dodania tovaru žalobcovi, pri preberaní tovaru bol prítomný skladník žalobcu, resp. iný zamestnanec, ktorého žalobca aj navrhol vypočuť, no správca dane aj tento výsluch odmietol zrealizovať. Tiež skutočnosť, že správca dane nezískal žiadne dôkazy a doklady od dodávateľa, ktoré by potvrdzovali tvrdenia W. I., nemôže byť na ťarchu žalobcu. 151. Ani z výpovede p. N. ani z dôkazov zabezpečených správcom dane a z takto zisteného skutkového stavu žalovaný nemohol vyvodiť záver, že žalobca nepreukázal, že k reálnemu dodaniu tovaru zo strany dodávateľa - platiteľa KOLO- KOMPANY skutočne došlo, keď p. N. nepredložil počas svojej svedeckej výpovede dňa žiadne relevantné a konkrétne informácie a dôkazy týkajúce sa preukázania uskutočnenia prepravy predmetného tovaru. Práve naopak, p. N. jasne opísal transakciu dodania tovaru žalobcovi, pri preberaní tovaru bol prítomný skladník žalobcu, resp. iný zamestnanec, ktorého žalobca aj navrhol vypočuť, no správca dane tento výsluch nerealizoval. Tiež skutočnosť, že správca dane nezískal žiadne dôkazy a doklady od dodávateľa, ktoré by potvrdzovali tvrdenia p. N., nemôže byť na ťarchu žalobcu a mal dôslednejšie preverovať dodanie tovaru žalobcovi, keď aj sám uviedol, že nespochybňuje existenciu predmetného tovaru, ktorý však nie je dôkazom, že tovar bol dodaný platiteľovi deklarovaným dodávateľom. 152. K preukázaniu dodania tovaru žalobcovi súd má za potrebné ešte uviesť, že správcovi dane bolo známe, že žalobcovi boli Národnou kriminálnou agentúrou dňa 15.04.2014 zaistené všetky doklady a písomnosti za roky 2009 až do 15.04.2014, o čom boli spísané zápisnice, ktoré žalobca správcovi dane na pojednávaní dňa 12.05.2014 aj predložil. Správca dane preto ďalšie dokazovanie vykonával na základe dokladov, resp. ich fotokópií poskytnutých NAKA, keďže žalobca dokladmi týkajúcimi sa predmetného zdaňovacieho obdobia nedisponoval. Ak žalovaný mal aj napriek dôkazom zabezpečeným od NAKA stále pochybnosť o dodaní tovaru, pretože tieto doklady zabezpečené správcom dane nie sú dostatočnými dôkazmi, že obchodné transakcie boli uskutočnené tak, ako boli žalobcom deklarované, mal vykonať ďalšie dokazovanie, ktoré by jeho pochybnosť úplne odstránilo. Pochybnosť ako taká nemôže mať za následok konštatovanie, že žalobca porušil ust.§ 49 ods. 1 zák. o DPH. 153. Taktiež ani z miestneho zisťovania vykonaného miestne príslušným správcom dane Daňovým úradom Bratislava dňa 05.11.2014 nie je možné vyvodiť záver, že žalobca nepreukázal, že k reálnemu dodaniu tovaru zo strany dodávateľa - platiteľa POLARON, s.r.o. skutočne došlo, keďže miestne príslušný správca nevedel potvrdiť uskutočnenie zdaniteľných obchodov medzi daňovými subjektmi POLARON s.r.o. a platiteľom JOPI TRADE, spol. s r.o. Takýto záver správca dane prijal zo zistenia, spoločnosť RICHI RESTAURANTS & CATERING s.r.o., ktorá je od 09.04.2014 právnym nástupcom spoločnosti POLARON, s.r.o., je nekontaktná, na adrese uvedenej v Obchodnom registri nesídli, nenachádza sa tam ani poštová schránka s označením spoločnosti, uvedená spoločnosť so správcom dane nespolupracuje, zásielky nepreberá a na výzvy správcu dane nereaguje. Prípadná nekontaktnosť právneho nástupcu dodávateľa v čase daňovej kontroly (r. 2014) je ale vo vzťahu k obdobiu dodania tovaru - november 2011 bez právnej relevancie. 154. Taktiež ani z miestneho zisťovania vykonaného miestne príslušným správcom dane Daňovým úradom Bratislava nie je možné vyvodiť záver, že žalobca nepreukázal, že k reálnemu dodaniu tovaru zo strany dodávateľa - spoločnosti KOLO-KOMPANY skutočne došlo, keďže miestne príslušný správca nevedel potvrdiť uskutočnenie zdaniteľných obchodov medzi daňovými subjektmi KOLO-KOMPANY a platiteľom JOPI TRADE, spol. s.r.o. Takýto záver správca dane prijal zo zistenia, že Daňový úrad Bratislava nevedel potvrdiť uskutočnenie zdaniteľných obchodov medzi KOLO-KOMPANY a žalobcom, keď spoločnosť KOLO-KOMPANY na adrese uvedenej v Obchodnom registri Okresného súdu Bratislava I, Parková 45, 821 05 Bratislava nesídli, nemá zaplatené služby virtuálneho sídla, výzva na predloženie dokladov sa vrátila na Daňový úrad Bratislava s poznámkou „adresát neznámy“. Taktiež predvolanie konateľa spoločnosti Y. Y., F., Z. XX, M. XXXXXX, L. sa vrátilo na Daňový úrad s poznámkou „neznámy, nedostatočná adresa“. 155. K uvedenému má súd za potrebné uviesť, že na preukázanie reálnosti plnenia spoločnosťou KOLO-KOMPANY žalobcovi, miestne zisťovanie vykonané príslušným daňovým úradom nemá žiaden vplyv, pretože zistené skutočnosti neosvedčujú, že spoločnosť KOLO-KOMPANY bola nekontaktná aj v preskúmavanom zdaňovacom období. Tieto skutočnosti majú význam v čase, keď miestne zisťovanie bolo vykonávané a nie spätne v čase, a to v novembri 2011. Tiež je potrebné podotknúť, že v čase uskutočňovania zdaniteľných obchodov spoločnosťou KOLO-KOMPANY mala sídlo v zmysle výpisu z obchodného registra Žihárec 722, 925 83 Žihárec, a až dňom 15.01.2013 nastala u neho zmena sídla na Parková 45, 821 05 Bratislava. 156. Podľa názoru súdu žalobcovi nie je možné ani vytýkať, že neuniesol dôkazné bremeno ohľadom skutočností týkajúcich sa daňovej povinnosti iného daňového subjektu; dôkazné bremeno ohľadom ním tvrdených skutočností naopak neuniesol žalovaný. Svoj záver o neunesení dôkazného bremena žalobcom nepodložil dostatočnými dôvodmi, a preto je jeho rozhodnutie nepreskúmateľné (viď rozsudok Najvyššieho správneho súdu ČR sp.zn. 5Afs 131/2004). V zmysle uvedeného rozsudku „Důkazní břemeno stíhá daňový subjekt pouze ohledně skutečností, které tvrdí a uvádí ve svém účetnictví. ... Má-li správce daně pochybnosti o důkazní hodnotě prostředků, jimiž daňový subjekt prokazuje ... svá tvrzení, přenáší se důkazní břemeno z daňového subjektu na správce daně. Jeho povinností ... je pak prokázat existenci takových skutečností, které věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví, evidence či jiných záznamů zcela vyvracejí. Důkazní břemeno nelze pojímat extenzivně a rozšiřovat je na prokazování všech, resp. jakýchkoli skutečností, tedy i těch, ohledně kterých taková povinnost stíhá zcela jiný subjekt.“ Správca dane nakoniec aj sám nepopiera, že k plneniu skutočne došlo a že tovar bol ďalej žalobcom predávaný. Týmto žalovaný a správca dane v rozhodnutí si odporuje, čím sa stáva jeho rozhodnutie zmätočným, resp. nezrozumiteľným. 157. Aj z judikatúry, na ktorú poukázal sám žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobe vyplýva, že na strane daňového subjektu je nevyhnutné primárne uniesť dôkazné bremeno, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty a ktorý si aj tento nárok uplatnil. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom (viď rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/4/2009 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 78/2011-17). Z uvedeného vyplýva, že po tom, ako žalobca poskytol správcovi dane súčinnosť pri zisťovaní skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, pričom správca dane nespochybnil preukázateľne vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených žalobcom a ani samotný obchod, prenieslo sa dôkazné bremeno z daňového subjektu na správcu dane, ktorý mal pochybnosť o reálnom uskutočnení tovaru. S ohľadom na zaistenie dokladov NAKA žalobca predložil správcovi dane účtovné doklady, ktoré mal k dispozícii: Kúpnu zmluvu zo dňa 15. januára 2011, Nájomnú zmluvu zo dňa 31. januára 2011, Rámcovú kúpnu zmluvu zo dňa 25.02.2011, príjemky tovaru, faktúry, dodacie listy, v ktorých žalobca ako odberateľ potvrdil prevzatie tovaru, príjemky tovaru, saldokonto záväzkov voči dodávateľovi, evidenciu príjmu a výdaja tovaru a zároveň bývalý konateľ dodávateľskej spoločnosti potvrdil realizáciu predmetných obchodov a popísal spôsob objednávania a prepravy tovaru. Žalobca tiež navrhol Daňovému úradu ďalšie úkony pre zaobstaranie dôkazov, ktorých vykonanie je v právomoci Daňového úradu, ale tomuto návrhu nebolo DÚ vyhovené. 158. Súdu sa preto uvedené závery žalovaného zdali jednak predčasné, vecne nesprávne a pre preskúmanie jeho rozhodnutí nedostatočne odôvodnené. Napriek obsiahlosti rozhodnutí, súd musí konštatovať absenciu riadneho odôvodnenia. Je preto treba súhlasiť i s námietkami žaloby, že napadnuté rozhodnutia trpia vadami nepreskúmateľnosti. Zákonný rámec náležitostí rozhodnutia daňového úradu je zadefinovaný v ust. § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Týmto sa ale správca dane ani žalovaný postačujúco neriadil. V napadnutých rozhodnutiach správcu dane a žalovaného absentuje vecné posúdenie podporené ich úvahami a nie vždy je subsumované pod príslušné procesné či hmotnoprávne daňové predpisy. 159. Právna bezchybnosť rozhodnutia akéhokoľvek správneho orgánu, teda i žalovaného a správcu dane, spočíva v tom, že je vydané v písomnej forme, príslušným orgánom, v súlade so zákonmi a ostatnými právnymi predpismi, vychádza zo spoľahlivo zisteného stavu veci, obsahuje náležitosti určené všeobecnou právnou úpravou správneho konania i náležitosti ustanovené osobitnými právnymi predpismi. Odôvodnenie zahŕňa a hodnotí všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom pre výrok rozhodnutia, podáva celkový prehľad o priebehu konania, reaguje na pripomienky, návrhy a vyjadrenia účastníkov konania. Medzi výrokom a odôvodnením musí byť logická zhoda. Odôvodnenie musí byť presvedčivé. Právo na riadne odôvodnenie rozhodnutia zodpovedá ústavnému i zákonnému rámcu. Nevyžaduje sa síce, aby na každú zistenú skutočnosť alebo každý argument účastníka konania, bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia, ak však ide o skutočnosť alebo argument, ktoré sú pre rozhodnutie podstatné, musí sa s nimi správny orgán v dôvodoch rozhodnutia vysporiadať. 160. Osoby dotknuté rozhodnutím správneho orgánu majú právo na také odôvodnenie rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom konania. Absenciu dôvodov v rozhodnutí, na základe ktorých orgán verejnej moci vo veci rozhodol, je treba považovať za prejav arbitrárnosti znamenajúci porušenie Ústavou garantovaného základného práva. S uvedeným právom je v rozpore úplný, či čiastočný nedostatok (absencia) dôvodov rozhodnutia, extrémny nesúlad medzi právnymi závermi a skutkovými zisteniami, prípadne len všeobecné súhrnné zistenia bez špecifikácie a vyhodnotenia jednotlivých dôkazov, z ktorých mali byť tieto zistenia vyvodené, alebo situácia, kedy právne závery zo skutkových zistení v žiadnej možnej interpretácii nevyplývajú. Absencia takéhoto odôvodnenia má za následok nepreskúmateľnosť rozhodnutia. Osobe dotknutej takýmto rozhodnutím je tým odňatá možnosť skutkovo, či právne argumentovať proti záverom rozhodnutia. 161. Správny súd nie je povinný a v podstate ani oprávnený nahrádzať činnosť správnych orgánov pri odôvodňovaní rozhodnutí. Platí, že vecne preskúmať zákonnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy je možné len za predpokladu jeho náležitého odôvodnenia, keď správny orgán náležitým spôsobom vyhodnotí námietky účastníka správneho konania. 162. Vo vzťahu k námietke nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí je treba súhlasiť, že správca dane sa vo svojom rozhodnutí zo dňa 27. júna 2016 nevysporiadal s obsiahlym Vyjadrením žalobcu k pojednávaniu konanom dňa 14.06.2016. Tieto odmietol so všeobecným odôvodnením, že neboli Vyjadrením predložené žiadne nové skutočnosti, na základe ktorých by bolo potvrdené dodanie tovaru dodávateľmi POLARON a KOLO-KOMPANY. I žalovaný v potvrdzujúcom rozhodnutí zo dňa 20. septembra 2016 vady prvostupňového rozhodnutia neodstránil, len uviedol, že v odôvodnení rozhodnutia sa vysporiadal so všetkými skutkovými a právnymi otázkami majúcimi význam pre posúdenie prejednávanej veci. Takéto odôvodnenie rozhodnutia nemožno hodnotiť inak ako k predmetnej námietke arbitrárne. Bolo povinnosťou konajúcich orgánov uviesť v odôvodnení ich rozhodnutí, prečo konkrétne neuveril žalobcom predloženým listinným dôkazom, ktoré v zásade potvrdzuje výpoveď svedka W. I. vypočutého inak až na návrh žalobcu a odmietol vykonať navrhované dôkazy. 163. Za vzájomne si odporujúce a privodzujúce nezrozumiteľnosť rozhodnutia treba považovať i rozhodnutie žalovaného v časti, kde žalovaný na jednej strane spochybňuje skutočnosť, že dodanie tovaru - pohonných hmôt, bolo uskutočnené dodávateľom žalobcu uvedeným na faktúrach, oproti tomu ďalej už spochybňuje samotnú existenciu fyzického plnenia a v ďalšom potom uvádza, že žalobca ďalej dodaný tovar dodával ďalším odberateľom. 164. Nepostačujúcim spôsobom vyhodnotil správca dane a potvrdzujúcim rozhodnutím i žalovaný návrhy predkladané žalobcom na doplnenie dokazovania, a to konkrétne celkom návrhy na výsluchy svedkov. 165. Žalobca ďalej v žalobe vytýka žalovanému i správcovi dane, že rozhodnutiu správcu dane, s ktorým sa žalovaný plne stotožnil, predchádzal nezákonný postup. Tvrdí, že daňové konanie vo veci začaté fakticky dňa 11. apríla 2014 správca dane rozhodnutím č. 9900430/5/287689/2015/Krin zo dňa 6. februára 2015 (doručené žalobcovi 9. februára 2015) prerušil en bloc za cele kontrolované obdobie január - december 2011 s odôvodnením, že zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácii nerozlišujúc zdaňovacie obdobia, kedy medzinárodná výmena informácia nebola potrebná, pretože predmetom fakturácie boli len tuzemské obchodné transakcie a nejednalo sa o interkomunitárne dodania tovaru, čo je i prípad zdaňovacieho obdobia november 2011. Prerušenie daňovej kontroly vo vzťahu k zdaňovacím obdobiam o predmete len tuzemských obchodných transakcií potom nemá oporu v zákone. Ak potom správca dane pokračoval v daňovej kontrole 7. augusta 2015 a Protokol bol žalobcovi doručený 22. septembra 2015, po dobu prerušenia konania bol správca dane nečinný nedôvodne, potom v uvedenom prípade daňová kontrola neúčelne, neopodstatnene a v rozpore so zákonom trvala 529 dní a Protokol zo dňa 10.09.2015, ktorým bola daňová kontrola ukončená, má povahu nezákonného dôkazného prostriedku a ako taký v zmysle judikatúry Ústavného súdu SR, napr. nález vo veci sp., zn. III. ÚS 24/2010 z 29. júna 2010 nemôže byť použitý ako dôkaz v daňovom/vyrubovacom konaní. Správne mal správca dane podľa názoru žalobcu vo vzťahu ku konkrétnym zdaňovacím obdobiam bez potreby medzinárodnej výmeny informácii (a teda aj v zdaňovacom období november 2011), vydať samostatný protokol bez prerušenia konania. 166. Výkon daňovej kontroly ako jedného z kľúčových inštitútov daňového konania predstavuje nepochybne významný zásah do riadneho a bežného fungovania každého daňového subjektu. Jej výkon je spravidla spojený minimálne s administratívnou, ale i finančnou záťažou, a preto v kontexte zásady rýchlosti a procesnej ekonómie mal správca dane konať bez zbytočných prieťahov a tak, aby nikomu nevznikali zbytočné náklady. Z tejto premisy je treba vyvodiť, že trvanie daňovej kontroly je časovo potrebné obmedziť len na nevyhnutnú mieru a preto aj správca dane je povinný postupovať účelne a tak, aby daňovú kontrolu skončil najneskôr v zákonnej jednoročnej lehote, resp. lehote primeranej a zodpovedajúcej objektívne skutkovým okolnostiam. Správca dane preto vykonávanie daňovej kontroly ani nemôže svojvoľne prerušiť a odložiť jej pokračovanie, ale jednotlivé kroky správcu dane musia po sebe systematicky nasledovať a v primeraných časových intervaloch (bližšie pozri napr. rozhodnutie NSS ČR vo veci sp. zn. 7Afs 22/2003 zo dňa 09.12.2004). 167. Aplikujúc uvedené na daný preskúmavaný prípad súd musí konštatovať, že správca dane postupoval a contrario s ust. § 46 ods. 9 Daňového poriadku, keď bezdôvodne výkon daňovej kontroly pre zdaňovacie obdobia bez interkomunitárnych obchodných prípadov, a teda aj v danom zdaňovacom období november 2011 prerušil. 168. Daňová kontrola, ako to už bolo vyššie a opakovane uvedené, bola začatá na základe Oznámenia zo dňa 11. marca 2014 (č. 99004300/5/925107/2014/Krin) fakticky dňa 11. apríla 2014. Správca dane predmet daňovej kontroly časovo zadefinoval ako zdaňovacie obdobie január - december 2011 a túto ukončil dňa 10. septembra 2015 vydaním dvoch protokolov: Protokolu č. 20845374/2015, v ktorom vyčíslil rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobia február - jún 2011, august - december 2011 a Protokolu č. 20845372/2015 za zdaňovacie obdobie január 2011 a júl 2011, v ktorých neidentifikoval rozdiel dane. 169. Súd s uvedenou námietkou žaloby sa plne stotožňuje. Administratívnym spisom a písomnou dokumentáciou žalobcu bezosporu je preukázané, že v zdaňovacom období november 2011 predmetom sporných faktúr sú len tuzemské obchodné prípady a nejedná sa o interkomunitárne obchodné transakcie žalobcu a dodávateľov spoločnosti POLARON a KOLO-KOMPANY. Preto prerušenie daňovej kontroly vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu november 2011 z dôvodu žiadosti o medzinárodnú výmenu informácii neobstojí. Na uvedenom nemôže meniť nijako ani skutočnosť, že správca dane zvolil daňovú kontrolu s časovým ohraničením ako zdaňovacie obdobie január - december 2011. Zvolený postup vedenia spoločnej daňovej kontroly má síce oporu v zásade hospodárnosti a procesnej ekonómie, ale súčasne musí byť v celom konaní zachovaná i primárna a napokon ústavná zásada platná v daňovom konaní, a v rámci neho i daňovej kontrole, zásada legality (zákonnosti). Správca dane nemôže pri výkone svojich právomoci postupovať svojvoľne, ale právomoc mu zverenú zákonom môže uplatňovať len v rozsahu, v akom mu bola zverená. Musí postupovať v súlade so zákonom a na základe zákona. Správca dane nemôže zákon ani nijako obchádzať. Zároveň je pri výkone daňovej kontroly povinný šetriť práva a právom chránené záujmy daňového subjekty i tretích osôb. 170. Zo žiadneho zákonného ustanovenia nevyplýva povinnosť vydať jeden spoločný protokol k daňovej kontrole vedenej spoločne k viacerým zdaňovacím obdobiam na základe jedného Oznámenia o zahájení daňovej kontroly, ako to bolo i v danom posudzovanom prípade. Súd nemôže súhlasiť preto s argumentáciu žalovaného, že v takomto prípade bolo jeho povinnosťou vyčkať v rozsahu celej daňovej kontroly ( teda aj v rozsahu zdaňovacích samostatných období bez interkomunitárnych obchodných transakcií) na výsledky medzinárodnej výmeny informácii, pre tento dôvod daňovú kontrolu prešiť en bloc, a vydať jeden spoločný protokol. Takýto postup správcu dane nemá oporu v ust. § 46 Daňového poriadku a ani v inom ustanovení Daňového poriadku. Uvedenému napokon odporuje i prax samotného správcu dane, ktorý po takomto prerušení konania vydal dňa 10. septembra 2015 dva samostatné protokoly, Protokol č. 20845374/2015 k zdaňovaciemu obdobiu február - jún 2011, august - december 2011, v ktorom správca dane vyčíslil rozdiel na DPH a Protokol č. 20845372/2015 za zdaňovacie obdobie január 2011 a júl 2011, v ktorých rozdiel dane neidentifikoval. Správne a súladne s judikatúrou Ústavného súdu SR argumentoval preto žalobca, že vydaniu samostatného rozhodnutia o vyrúbení rozdielu dane žalobcovi ako kontrolovanému daňovému subjektu vo vzťahu k zdaňovaciemu obdobiu november 2011 predchádzal nezákonný postup a ak daňová kontrola bola ukončená vydaním Protokolu dňa 10. septembra 2015 pri daňovej kontrole začatej dňa 11. apríla 2014, to znamená bez právneho dôvodu po uplynutí zákonnej jednoročnej lehoty na jej ukončenie (§ 46 ods. 9 Daňového poriadku), pri rešpektovaní rozhodovacej praxe ústavného súdu (napr. poukázaný nález ÚS ) je treba Protokol považovať za nezákonný dôkazný prostriedok. 171. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že žaloba je dôvodná a preto rozhodnutie žalovaného zrušil ako nezákonné podľa § 191 ods. 1 písm. c), d), e) a g) SSP a v spojení s § 191 ods. 3 písm. a) SSP a z dôvodu procesnej ekonómie zrušil i rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 103408097/2016 zo dňa 27. júna 2016 a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 172. Bude úlohou správneho orgánu po vrátení veci súdom, riadiac sa právnym názorom súdu, ktorý je pre správny orgán podľa § 191 ods. 6 SSP záväzný, predovšetkým doplniť dokazovanie ako už bolo súdom vyššie uznajúc dôvodnosť námietok žalobcu vo vzťahu k nedostatočne zistenému skutkovému stavu, preneseniu dôkazného bremena zo správcu dane na žalobcu, jeho nesprávneho vyhodnotenia a z neho vyvodenia predčasného a pritom nesprávneho právneho záveru, o opätovný výsluch svedka konateľa spoločnosti POLARON, s.r.o. v čase realizácie obchodných prípadov W. I., Z. K., bývalých zamestnancov spoločnosti POLARON Ing. O. N. a W. Z., tiež právneho zástupcu žalobcu JUDr. V. K., ktorý sa mal zúčastňovať pri obchodných rokovaniach žalobcu a dodávateľa POLARON, vypočuť i ďalších žalobcom navrhnutých svedkov - zamestnancov k otázke realizácie dodania tovaru a ich prepravy. 173. Vo vzťahu k dodávateľovi KOLO-KOMPANY bude potrebné preverenie fyzického pohybu tovaru (prijatie, naskladnenie, vykládka a dodanie) a jeho evidencie v skladovom systéme žalobcu a tiež výsluch osoby zodpovednej za skladovú evidenciu, ktorá by zamestnancov správcu dane informovala o skladovom systéme žalobcu. 174. Tiež bude potrebné vzhľadom na námietky tak správcu dane žalovaného, ale i samotného žalobcu vykonať dokazovanie k prevereniu pohybu tovaru a jeho evidencii v skladovom systéme v rozsahu - prijatie, naskladnenie, vykládka a dodanie a preverenia uskutočnenia dodaní realizovaných žalobcom u jeho tuzemských odberateľov. 175. Bude potrebné doplniť dokazovanie a toto následne vyhodnotiť o dodacie listy od spoločnosti ČEPRO, a.s. pre dodávateľa žalobcu spoločnosť KOLO-KOMPANY a o informácie zo systému VIES vo vzťahu k dodaniu tovaru spoločnosťou ČEPRO, a.s. pre KOLO-KOMPANY, ktoré vo veci doposiaľ absentujú. 176. Uvedené bude nevyhnutné v ďalšom konaní vykonať, a to bez pochybností vzťahu žalobcu k dodávateľovi, resp. k reťazcu, v rámci ktorého sa uskutočnili predmetné zdaniteľné obchody a bude žalovaný povinný riadne zisťovať, a to znova bez pochybností, či žalobca vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet DPH je súčasťou daňového podvodu. 177. Až následne správca dane vo veci opätovne rozhodne a svoje rozhodnutie riadne a súladne s požiadavkami preskúmateľnosti čo do dostatku dôvodov a zrozumiteľnosti odôvodnení. 178. O náhrade trov konania rozhodol súd podľa ust. § 167 ods. 1 SSP tak, že správny súd priznal žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania vzhľadom ku skutočnosti, že žalobca mal vo veci plný úspech. Podľa ust. § 175 ods. 2 Správneho súdneho poriadku o výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník. 179. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011 Z.z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave (§ 443 ods. 2 SSP) V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP. sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.