Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 5S/46/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1015201714 Dátum vydania rozhodnutia: 27. 11. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Dáša Filová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2018:1015201714.5 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dáši Filovej a členiek senátu JUDr. Viery Šebestovej a JUDr. Evy Fulcovej, v právnej veci žalobcu: SOFTIP, a. s., Business Center Aruba, Galvaniho 7/D, 821 04 Bratislava, zastúpený: IKRÉNYI & REHÁK, s. r. o., Šoltésovej 2, 811 08 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 12729003/2015 zo dňa 07.08.2015, takto r o z h o d o l : Krajský súd konanie vedené pod sp. zn. 5S 48/2017, 5S 49/2017, 5S 50/2017, 5S 51/2017 z a s t a v u j e. Žaloba sa z a m i e t a. Žalovanému sa právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie pred orgánmi verejnej správy 1. Daňový úrad Banská Bystrica vydal rozhodnutie o vyrubení rozdielu dane - Č. 139286/2015 zo dňa 26.03.2015 vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume X.XXX,XX,- € na DPH za zdaňovacie obdobie február 2010, - Č. 139362/2015 zo dňa 26.03.2015, ktorým vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume X.XXX,- € na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2010, - Č. 139431/2015 zo dňa 26.03.2015, ktorým vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume X.XXX,XX,- € na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2010, - Č. 139484/2015 zo dňa 26.03.2015, ktorým vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume XX.XXX,- € na DPH za zdaňovacie obdobie júl 2010, - Č. 139554/2015 zo dňa 26.03.2015, ktorým vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume XX.XXX,XX,- € na DPH za zdaňovacie obdobie august 2010, - Č. 139605/2015 zo dňa 26.03.2015, ktorým vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume X.XXX,XX,- € na DPH za zdaňovacie obdobie október 2010. 2. Rozhodnutia o vyrubení rozdielu dane boli vydané na základe výsledkov v jednej daňovej kontroly na DPH za zdaňovacie obdobie január až december 2010, výsledky ktorej boli za zdaňovacie obdobie február, marec, apríl, júl, august a október 2010 zhrnuté v jednom protokole č. 9601401/5/4758939/2014/ MYT zo dňa 24.10.2014, ich vydaniu predchádzalo jedno vyrubovacie konanie a úzko spolu súvisia. 3. Prvostupňovým rozhodnutím č. 139286/2015 zo dňa 26.03.2015 Daňový úrad Banská Bystrica vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume X.XXX,XX,- € za zdaňovacie obdobie február 2010. Platiteľ dane si v tomto zdaňovacom období uplatnil v daňovom priznaní k DPH odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry č. XXXXXXX zo dňa 12.02.2010 vo výške XX.XXX,XX,- €, základ dane 19% DPH X.XXX,XX,- €, celková fakturovaná suma XX.XXX,XX,- € od dodávateľa ZOKOM spol. s r. o. Bratislava ako províziu za sprostredkovateľskú činnosť. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o sprostredkovanie zo dňa 11.09.2007, ktorej predmetom bolo sprostredkovanie predaja a poskytovania určených softwérových produktov alebo služieb podľa pokynu SOFTIPU. K zmluve bol uzatvorený dodatok č. 1 zo dňa 10.11.2008 a dodatok č. 2 zo dňa 06.10.2009. Podľa zmluvy a faktúry mal dodávateľ ZOKOM spol. s r. o. ako sprostredkovateľ vykonávať činnosť, ktorej výsledkom malo byť uzavretie dodatku č. 5 zo dňa 24.11.2009 k zmluve o dielo č. XXXXXXXX zo dňa 08.03.2006 medzi daňovým subjektom SOFTIP a. s. a nadobúdateľom Slovenská akadémia vied Bratislava. 4. Rozhodnutím č. 139362/2015 Daňový úrad Banská Bystrica vyrubila rozdiel dane v sume X.XXX,- € platiteľovi dane na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie marec 2010. Daňový subjekt si v zdaňovacom období marec 2010 uplatnil v daňovom priznaní k DPH odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry č. XXXXXXXX zo dňa 01.03.2010 vo výške XX.XXX,- €, základ dane 19% DPH X.XXX,- €, celková fakturovaná suma XX.XXX,- € od dodávateľa HQF s. r. o. Kuzmice ako sprostredkovateľskú províziu. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o sprostredkovaní zo dňa 21.05.2009, ktorej predmetom bolo zabezpečenie uzavretia zmluvných kontaktov s treťou stranou Generálna prokuratúra SR Bratislava a predmetom diela bude dodávka informačného systému vrátane služieb, licencií a technických prostriedkov. 5. Rozhodnutím č. 139431/2015 zo dňa 26.03.2015 Daňový úrad Banská Bystrica vyrubila platiteľovi dane rozdiel dane v sume X.XXX,XX,- € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2010. Platiteľ dane si v zdaňovacom období apríl 2010 uplatnil v daňovom priznaní k DPH odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry č. XXXXXXX zo dňa 14.04.2010 vo výške XX.XXX,XX,- €, základ dane 19% DPH X.XXX,XX,- €, celková fakturovaná suma XX.XXX,XX,- € od dodávateľa ZOKOM spol. s r. o. Bratislava ako províziu za sprostredkovateľskú činnosť. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o sprostredkovanie zo dňa 11.09.2007, ktorej predmetom bolo sprostredkovanie predaja a poskytovania určených softwerových produktov alebo služieb podľa pokynov SOFTIPU. K zmluve boli uzatvorené dodatky a to dodatok č. 1 zo dňa 10.11.2008 a dodatok č. 2 zo dňa 06.10.2009. Podľa zmluvy a faktúry mal dodávateľ ZOKOM spol. s r. o. ako sprostredkovateľ vykonávať činnosť, ktorej výsledkom malo byť uzavretie dodatku č. 5 zo dňa 24.11.2009 k zmluve o dielo č. XXXXXXXX zo dňa 08.03.2006 medzi daňovým subjektom SOFTIP a. s. a nadobúdateľom Slovenská akadémia vied Bratislava. 6. Rozhodnutím č. 139484/2015 zo dňa 26.03.2015 Daňový úrad Banská Bystrica vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume XX.XXX,- € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2010. Platiteľ dane si v zdaňovacom období júl 2010 uplatnil v daňovom priznaní k DPH odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry č. XXXXXX zo dňa 27.07.2010 vo výške XX.XXX,- €, základ dane 19% DPH XX.XXX,- €, celková fakturovaná suma XXX.XXX,- € od dodávateľa Ecotec SK s. r. o. Banská Bystrica. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o poskytnutí služieb č. XXXXXXXX z 09.02.2010, ktorej predmetom bolo poskytnutie konzultačných, analytických a programátorských služieb pre projekt Generálna prokuratúra SR. 7. Rozhodnutím č. 139554/2015 zo dňa 26.03.2015 Daňový úrad Banská Bystrica vyrubil platiteľovi dane rozdiel dane v sume XX.XXX,XX,- € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2010. Platiteľ dane si v zdaňovacom období august 2010 uplatnil v daňovom priznaní k DPH odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry č. XXXXXX zo dňa 03.08.2010 vo výške XXX.XXX,- €, základ dane 19% DPH XX.XXX,XX,- €, celková fakturovaná suma XXX.XXX,XX,- € od dodávateľa Ecotec SK s. r. o. Banská Bystrica. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o poskytnutí služieb č. XXXXXXXX zo dňa 15.01.2010, ktorej predmetom bolo poskytnutie konzultačných, analytických a programátorských služieb pre projekt ABS Jets, a.s. 8. Rozhodnutím č. 139605/2015 zo dňa 226.03.2015 Daňový úrad Banská Bystrica vyrubila platiteľovi dane rozdiel dane v sume X.XXX,XX,- € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie október 2010. Platiteľ dane si v zdaňovacom období október 2010 uplatnil v daňovom priznaní k DPH odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľských faktúr od dodávateľa Ecotec SK Banská Bystrica č. XXXXXX zo dňa 02.09.2010, celková fakturovaná suma X.XXX,XX,- €, faktúra bola vystavená na základe zmluvy o poskytnutie služieb č. XXXXXXXX zo dňa 13.09.2010, ktorej predmetom bolo poskytnutie konzultačných, analytických a programátorských služieb pre projekt Západoslovenská vodárenská spoločnosť a. s. Faktúra č. XXXXXX zo dňa 18.10.2010 v celkovej výške XX.XXX,XX,- €. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o poskytnutí služieb č. XXXXXXXX zo dňa 20.04.2010, ktorej predmetom bolo poskytnutie konzultačných, analytických a programátorských služieb pre projekt Povodí Moravy ŠP. Faktúra č. XXXXXX zo dňa 18.10.2010 vo výške X.XXX,- €, faktúra bola vystavená na základe zmluvy o poskytnutí služieb č. XXXXXXXX zo dňa 13.07.2010, ktorej predmetom bolo poskytnutie konzultačných, analytických a programátorských služieb pre projekt Ministerstvo kultúry a cestovného ruchu SR. Faktúra č. XXXXXX zo dňa 19.10.2010 v celkovej výške XX.XXX,XX,- €. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o poskytnutí služieb č. XXXXXXXX zo dňa 04.10.2010, ktorej predmetom bolo poskytnutie konzultačných, analytických a programátorských služieb pre projekt Slovenská pošta. 9. V odôvodnení vyššie citovaných prvostupňových rozhodnutí daňový úrad skonštatoval, že činnosť realizovaná vo forme poradenstva sa realizuje predovšetkým písomnou formou. Poskytovateľ tejto služby musí vychádzať z konkrétnych podkladov, ktoré následne vyhodnotí, analyzuje, čiže musí disponovať východiskami pre vypracovanie týchto analýz, pokiaľ však konkrétna písomná analýza vo vzťahu k poskytovaniu poradenstva neexistuje, poradenstvo zo strany daňového subjektu preukázané nebolo. Nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty nevzniká len jeho uplatnením, ale až po splnení podmienok, ktorých splnenie je platiteľ povinný preukázať a to hodnovernými dokladmi. Ústne svedecké výpovede sú dôkazom, avšak aj tie musia byť založené na takých konkrétnych skutkových tvrdeniach, ktoré by boli určité, nezameniteľné a jednoznačné a ktoré by bolo možné kvalifikovane potvrdiť. Správca dane sa vysporiadal so všetkými skutočnosťami, ktoré vyplynuli z každého konania. Skutočnosť, že konanie neprivodilo pre daňový subjekt priaznivejšie rozhodnutie, daňový subjekt nahrádzal stále novými požiadavkami a doplnenie dokazovania. Žiadny z návrhov daňového subjektu, ktorým správca dane vždy vyhovel, nepriniesol konkrétne, jednoznačné a nezameniteľné objasnenie činnosti sprostredkovania. 10. Proti prvostupňovým rozhodnutiam podal platiteľ dane - daňový subjekt odvolania, o ktorých rozhodol odvolací orgán Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky rozhodnutiami č. 1272903/2015, č. 1273271/2015, č. 1272179/2015, č. 1271572/2015, č. 1272392/2015, č. 1272301/2015 všetky zo dňa 07.08.2015, ktorými potvrdil vyššie citované rozhodnutia Daňového úradu Banská Bystrica a zamietol odvolania daňového subjektu. Keďže daňový subjekt s rozhodnutiami odvolacieho orgánu nesúhlasil, podal na správny súd správnu žalobu. II. Žalobné dôvody 11. Včas podanou žalobou na tunajšom súde dňa 14.10.2015 sa žalobca domáhal, aby súd zrušil rozhodnutia žalovaného č. 1272903/2015, č. 1273271/2015, č. 1272179/2015, č. 1271572/2015, č. 1272392/2015, č. 1272301/2015 všetky zo dňa 07.08.2015, ktorými žalovaný zamietol odvolanie žalobcu a potvrdil rozhodnutia Daňového úradu Banská Bystrica č. 139286/2015, č. 139362/2015, č. 139431/2015, č. 139486/2015, č. 139554/2015, č. 139605/2015 všetky zo dňa 26.03.2015, ktorými daňový úrad vyrubil rozdiel dane na dani z pridanej hodnoty žalobcovi za zdaňovacie obdobie február, marec, apríl, júl, august, október 2010. 12. Žalobca v žalobe namietal nedostatočné zistenie skutkového stavu správcom dane, nezákonnosť, neúplnosť a nesprávnosť pri hodnotení dôkazov, nezákonnosť postupu dane pri opätovnom vykonávaní daňovej kontroly, nesprávne právne posúdenie a nedostatočné odôvodnenie prvostupňových rozhodnutí. 13. Správca dane nedodržal podmienky na vykonanie opätovnej daňovej kontroly, kde postupoval v rozpore s § 46 ods. 3 a § 3 ods. 1 daňového poriadku, keď riadne nešpecifikoval dôvod začatia vykonávania opätovnej daňovej kontroly. Zo zápisnice spísanej dňa 05.11.2013 nie je zrejmé, či správca dane začal vykonávať daňovú kontrolu opätovne z dôvodu ustanoveného osobitného predpisu alebo z dôvodu, že o vykonanie daňovej kontroly požiadali orgány činné v trestnom konaní alebo z dôvodu, že dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené, alebo zničené a teda nie je zrejmé, či bolo vykonanie daňovej kontroly opätovne s prihliadnutím na § 44 ods. 4 daňového poriadku vôbec prípustné, v každom prípade nebolo riadne odôvodnené. Uvedený nedostatok predstavuje závažné procesné pochybenie správcu dane, majúc za následok nezákonnosť celého následného postupu správcu dane pri opätovnom vykonávaní daňovej kontroly a v rámci vyrubovacieho konania. 14. Ďalšou námietkou žalobcu uvedenou v žalobe bolo, že hodnotenie dôkazov bolo nezákonné. K vyrubeniu rozdielu dane na DPH za jednotlivé zdaňovacie obdobia v roku 2010, došlo na základe záverov žalovaného, že na strane žalobcu nedošlo ku kumulatívnemu splneniu všetkých stanovených podmienok na odpočítanie dane v zmysle § 49 až § 51 zák. č. 222/2004 Z.z. Daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti, povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať, ktoré sa formálne realizujú tak, že daňový subjekt podá daňové priznanie a predloží správcovi dane písomné doklady. Žalobca má za to, že si svoju dôkaznú povinnosť riadne splnil a správcovi dane, ako aj žalovanému poskytol vysvetlenia a predkladal dôkazy preukazujúce, že k uskutočneniu zdaniteľných obchodov spochybňovaných správcom dane skutočne došlo. Žalobca poskytol správcovi dane listinné dôkazy (zmluvy, prijaté dodávateľské faktúry s prílohami, potvrdenia o úhradách faktúr bankovým prevodom, doklady k poskytnutým analytickým a konzultačným službám, písomné výstupy, dôkazy o uzavretí zmlúv s koncovými zákazníkmi, podklady bývalého generálneho riaditeľa žalobcu I.. B., čestné vyhlásenia a iné písomné doklady, ktoré sú založené v administratívnom spise). Správca dane neodôvodnene konštatoval, že predkladané dôkazy sú všeobecné a neurčité a opieral sa o zjavne nepodložený a nesprávny záver, že činnosť vo forme poradenstva sa realizuje predovšetkým písomnou formou. Na druhej strane dôkazy, ktoré boli predložené v listinnej podobe správca dane odmietal pre absenciu náležitosti, ktoré spĺňať nemusia. 15. Žalobca má za to, že osobitne v prípade sprostredkovateľských, či poradenských činností platí, že predmet zmluvného vzťahu môže byť naplnený poskytnutím aj jedinej informácie, či rady. Realizácia plnenia preto môže byť preukázaná spravidla inak ako písomnými dokladmi. Správca dane nedôvodne a protizákonne odmietol zohľadniť mnohé dôkazy, v dôsledku čoho jeho zistenia nemohli byť ani správne ani zákonné. Správca dane nezákonne neprihliadol na predložené čestné vyhlásenia obchodných manažérov a nijako ich v rozhodnutí nezohľadnil. Žalovaný ani správca dane pri hodnotení dôkazov neprihliadli na ďalšie súvislosti, na ktoré žalobca poukázal a riadne preukázal a to najmä na vzťah posudzovaného postupu žalobcu a obchodných partnerov k obchodnej metodike žalobcu podrobne zdokumentovanej internej smernici žalobcu. 16. Ďalšou vadou v konaní je, že dôkazy navrhované žalobcom neboli vykonané. Podľa žalobcu žalovaný a správca dane nevykonali všetky dostupné prostriedky potrebné na riadne zistenie skutkového stavu a neodôvodnene odmietli vykonať aj dôkazy navrhované žalobcom. Poukázal aj na situácie, kedy správca predvolal svedkov na výsluch, však zásielku sa mu nepodarilo doručiť. Správca dane namiesto toho, aby využil svoje oprávnenia na preverenie pobytu a zabezpečenie doručenia zásielky sa uchýlil ku konštatovaniu, že žalobca na základe tohto nepreukázal plnenie a neuniesol dôkazné bremeno. Žalobca žiadal vykonanie viacerých dôkazov a to najmä vypočutie svedkov I.. T. B., Q. S., U. U. a to vzhľadom na nezohľadnenie predloženého čestného vyhlásenia aj výsluch I.. R. Y. a I.. R. B.. S ohľadom na nesprávnu interpretáciu vyjadrení I.. B., správcom dane žalobca v doplnenom odvolaní žiadal doplnenie vyjadrenia I.. B. k jednotlivým bodom riadnym výsluchom. Tento dôkaz zo strany žalovaného nebol vykonaný. 17. Žalobca ďalej v žalobe namietal, že žalovaný sa nevysporiadal s námietkami žalobcu, čím sa rozhodnutia žalovaného stali nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Správca dane opakovane spochybňoval reálne poskytnutie služieb žalobcovi jeho externými partnermi poukazujúc na vyjadrenia koncových zákazníkov, ktorí o ich činnosti nemali vedomosť. Žalobca v odvolaní podrobne popísal svoju obchodnú metodiku upravenú v internej smernici žalobcu, ako aj podrobne odôvodnil potrebu zapojenia externých parterov do obchodných aktivít žalobcu. Žalobca vysvetlil, že úlohou externých partnerov bolo predovšetkým vyvíjať aktivity a poskytovať podporu smerujúce k tomu, aby žalobca zvýšil svoje šance a pravdepodobnosť uzavrieť obchodných prípadov vo vhodnom čase, resp. objeme. Žalobca za účelom preukázania svojich tvrdení predložil správcovi dane písomné dôkazy k jednotlivým obchodným prípadom z interného systému žalobcu, ktoré podrobne dokumentovali vývoj jednotlivých obchodných prípadov a z ktorých bolo jednoznačne zrejmé, že k posunu obchodných prípadov došlo práve po zapojení externých obchodných partnerov žalobcu. Napriek tomu, že žalobca uvedené skutočnosti a z nich vyplývajúce závery správcu dane podrobne namietal v doplneniach odvolaní, žalovaný sa k argumentácii žalobcu žiadnym relevantným spôsobom nevyjadril. 18. Správca dane nebral riadne do úvahy a dostatočne nezisťoval ani odvedenie príslušných daní partnerskými subjektmi, či nevykonal ďalšie možné úkony v tejto súvislosti. Z toho dôvodu žalobca namietal, že nie je možné súhlasiť so záverom správcu dane, že daňová povinnosť pri dodaní služby bola vytvorená umelo s cieľom získať daňovú výhodu. Naopak, žalobca namietal, že dorubením dane z pridanej hodnoty žalobcovi došlo k porušeniu základných princípov daňového systému, vrátane princípu neutrality pri výbere DPH a k nedôvodnému dvojitému výberu tej istej dane zo strany príslušných správcov dane a žalovaného. 19. Žalobca ďalej v žalobe namietal, že žalovaný nesprávne právne posúdil dotknuté zmluvy a porušil princíp § 3 ods. 6 daňového poriadku. Podľa § 3 ods. 6 prvá veta daňového poriadku znie; pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Žalobca už počas celého prvostupňového konania poukazoval na potrebu posudzovania zmlúv s externými partnermi materiálne podľa obsahu a predmetu plnenia nie prehnane formálne a zužujúco a to aj s prihliadnutím na princíp neformálnosti vyjadrení v citovanom ustanovení. Žalobca vysvetlil, že odmena externého partnera bola posudzovaná vo väzbe na hodnotu kontraktu so zákazníkom a výšku pridanej hodnoty pre žalobcu. V týchto prípadoch, v ktorých bola uzavretá zmluva so zákazníkom bola vyplatená odmena externému partnerovi, ale až po úhrade zo strany zákazníka. Aj z tohto dôvodu sa z hľadiska možných typizovaných obchodných zmlúv použila konštrukcia zmluvy o sprostredkovaní, ktorá je z hľadiska viazanosti na výsledok a prepojenie na úhradu tretej strany obsahovo najbližšie kľúčovým podmienkam spolupráce. 20. Správca dane napriek tomu pri posudzovaní jednotlivých zmlúv nedôvodne, nesprávne a arbitrárne odmietol materiálny výklad, naopak postupoval neprimerane formálne a neprihliadol na dôkazy, ktoré presnejšie vymedzovali obsah týchto právnych úkonov. 21. Žalobca ďalej namietal, že odôvodnenia rozhodnutí sú nedostatočné. Žalobca už voči prvostupňovým rozhodnutiam v doplneniach odvolaní namietal, že sú poznačené nedostatočnosťou odôvodnenia a to i napriek značne rozsiahlemu textu tvoriacemu predmetné rozhodnutia. Správca dane sa tým snažil navodiť dojem, že dôkladne a rozsiahlo posúdil danú vec, zhodnotil všetky dôkazy a vysporiadal sa s námietkami žalobcu. Žalobca v konaní argumentoval aj so závermi odbornej literatúry a judikatúry, s ktorými sa žalovaný nijako nevysporiadal. Nevysporiadanie sa s takýmito námietkami predstavuje v zmysle konštantnej ústavnej judikatúry porušenie základných práv účastníka a to právo na riadne odôvodnenie rozhodnutia. Na základe uvedených skutočností žalobca žiadal, aby súd zrušil rozhodnutia žalovaného, ako aj rozhodnutia Daňového úradu v Banskej Bystrici, ktoré sú citované pod bodom I. v tomto rozhodnutí a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie a uplatnil si trovy konania a trovy právneho zastúpenia. III. Vyjadrenie žalovaného 22. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení, ktoré bolo doručené súdu dňa 19.05.2016 uviedol, že daňovú kontrolu vykonávanú opakovane začal na základe žiadosti Prezídia Policajného zboru, úrad boja proti organizovanej kriminalite, odbor Stred, oddelenie vyšetrovania zo dňa 23.11.2012, ČVS: PPZ-256/ BOK-ST-2012. 23. K námietkam žalobcu v bodoch 4.1.11-4.1.22 žaloby, žalovaný uviedol, že platiteľ bol v čase začatia daňovej kontroly vykonanej opätovne na DPH informovaný o prebiehajúcich konaniach, či už vedených Daňovým úradom Banská Bystrica, kontrola na dani z príjmov právnických osôb za rok 2010 a rok 2011, ktorú správca dane rovnako vykonal na základe uvedenej žiadosti Prezídia Policajného zboru zo dňa 23.11.2012, ku ktorej platiteľ predložil zápisnicu o vydaní veci zo dňa 25.10.2012 od PPZ. K námietke žalobcu, že správca dane riadne nešpecifikoval dôvod začatia vykonávania daňovej kontroly opätovne, pričom správca dane riadne nešpecifikoval dôvod začatia vykonávania daňovej kontroly žalovaný v napadnutých rozhodnutiach uviedol, že žalobcom namietaný nedostatok nepredstavuje tak závažné procesné pochybenie správcu dane, ktoré by malo za následok nezákonnosť daňovej kontroly, vyrubovacieho konania a prípadnú nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. Nedostatok zápisnice o začatí daňovej kontroly vykonávanej opätovne č. 9601401/5/4940332/2013/Myt je formálnym nedostatkom a jeho odstránením by sa nezmenili zistené skutočnosti, podstata kontroly, vyrubovacie konania vadných rozhodnutí. Uvedené podporuje aj skutočnosť, že v zdaňovacích obdobiach júl 2010, august 2010 a október 2010 boli na základe výsledkov vyšetrovania PPZ, Národnej kriminálnej agentúry, národnej jednotky finančnej polície, expozitúry Stred Banská Bystrica v predmetnej veci vznesené dňa 01.07.2013 obvinenia podľa § 206 ods. 1 Trestného poriadku voči Q. S., I.. L. P., I.. L. P. pre trestný čin skrátenia dane a poistného v zmysle príslušnej právnej úpravy. Dňa 30.01.2014 bolo správcovi dane doručené uznesenie Krajskej prokuratúry Banská Bystrica, sp. zn. Kv 35/12/6600 zo dňa 28.001.2014, ktorým sa zastavuje trestné stíhanie obvinených, vzhľadom k tomu, že obvinení prejavili záujem dosiahnuť zánik trestnosti stíhaného trestného činu účinnou ľútosťou v zmysle § 86 ods. 1 písm. e/ Trestného zákona. Správca dane na základe žiadosti PPZ o poskytnutie podkladov a informácii, listom zo dňa 12.11.2013 oznámil čísla účtov, na ktoré je možné realizovať dodatočné zaplatenie skrátenej dane z príjmov právnických osôb a DPH. Dňa 14.11.2013 bezhotovostnou platbou v prospech účtu správcu dane obvinený vykonali úhradu, ktorej výška zodpovedá rozsahu skrátenia dane z príjmov právnických osôb a DPH zistených v trestnom konaní. 24. Žalobca počas predmetnej kontroly, vo vyrubovacom konaní a k odvolaniu predkladal rôzne doklady, napr. výpoveď zmluvy sociálnej poisťovne, interné evidencie o obchodných príležitostiach, obchodnú metodiku, vývoj obchodnej príležitosti s uvedením mena obchodného manažéra, popisom služby, ako aj ďalšími údajmi, ktoré ale nepreukazujú správcom dane požadované skutočnosti o preukázanie reálnosti zdaniteľných plnení pri uplatňovaní práva na odpočítanie dane podľa ust. § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/ v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a/ zák. č. 222/2004 Z.z. Predložené doklady žiadnym spôsobom nepreukazujú, že konkrétne obchodné príležitosti boli ukončené a príslušné zmluvy uzatvorené z aktívnej účasti sprostredkovateľov uvedených na predložených faktúrach. Bolo povinnosťou žalobcu predložiť alebo navrhnúť také dôkazy, ktoré by spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti preukazovali, že zmluvy s koncovými užívateľmi uzatvorili na základe jednania, činnosti alebo iného konania sprostredkovateľa, teda preukázal, že sprostredkovateľ v jeho záujme konal k tretím osobám a to či už vo vzťahu priamo k nim alebo vo vzťahu k osobám, o ktorých sa sprostredkovateľ domnieval alebo mohol domnievať, že tieto osoby budú konať v prospech žalobcu, pričom bolo na žalobcovi, akým spôsobom si zaistí dôkazy preukazujúce sprostredkovanie, či poradenskú činnosť a poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 6Sžf 31/2010 zo dňa 23.02.2011, v ktorom sa posudzoval obdobný prípad preukázania uskutočnenia sprostredkovania vo vzťahu k jeho uznaniu v daňových nákladoch na dani z príjmov právnických osôb. K námietke, že správca dane nezákonne nepovažoval ústne výpovede za riadne dôkazy, žalovaný uviedol, že z obsahového hľadiska sú ústne výpovede o poskytnutí služby bez podpory takýmito dôkazmi, na základe ktorých by bolo nepochybné, že k uzavretiu zmluvy medzi platiteľom a koncovým užívateľom došlo práve na základe jednania, činnosti alebo iného konania sprostredkovateľa, teda že sprostredkovateľ konal v záujme žalobcu k tretím osobám právne nezáväzné tvrdenia. Dôkazy, ktoré by preukazovali tvrdenia osôb, ktoré v preverovaných zdaniteľných plneniach vystupovali v pozícii poskytovateľa služby predložené neboli. 25. V zdaňovacích obdobiach február 2010 a apríl 2010 správca dane preveroval, či bol výsledok - uzatvorenie Dodatku č. 5 k zmluve č. 12025112 s nadobúdateľom Slovenská akadémia vied, Bratislava, IČO: 0037869 zo dňa 24.11.2009 dosiahnutý pričinením sprostredkovateľa ZOKOM, spol. s r. o., t. j. aká činnosť bola zo strany sprostredkovateľa na naplnenie predmetu zmluvy vyvinutá. Bývalý konateľ spoločnosti ZOKOM, spol. s r.o. pán I. Š. do Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9601401/5/1142106/2014/Myt zo dňa 26.03.2014 uviedol, že spoločnosť ZOKOM, spol. s r. o. v období, keď bol jej konateľom vykonávala primáme stavebnú činnosť subdodávateľsky. Po predaji spoločnosti bol splnomocnený na zastupovanie spoločnosti, splnomocnenie nemá k dispozícii, nachádza sa na Daňovom úrade Bratislava. Spoločnosť ZOKOM, spol. s r. o. vykonávala na Slovenskej akadémii vied (ďalej len „SAV“) stavebné práce, čiže sa pohyboval v priestoroch SAV a rozprával sa s ich zamestnancami. Na základe verbálnej komunikácie s pánom Y. zo spoločnosti SOFTIP, a. s., s ktorým sa stretol v priestoroch SAV, „kde si vypočul určitý rozhovor, na základe ktorého si pri najbližšej príležitosti pri osobnom rozhovore skúsil rozvinúť biznisovú časť." Zmluvu uzatvoril na základe svojich osobných vedomostí a skúseností. Rozhovory viedol s predstaviteľmi SAV p. L. a p. W., ktorá pracovala na ekonomickom oddelení a popri osobných - pracovných rozhovoroch a po nadobudnutí dojmu, že sú ochotní s ním komunikovať aj o inom ako bola stavebná činnosť sa začali rozprávať aj o existujúcom software. I. Š. tvrdil, že ozrejmoval výhody a opodstatnenosť aplikovania riešenia spoločnosti SOFTIP. Sprostredkovanie vykonal len osobne. Rokovania za spoločnosť ZOKOM, spol. s r. o. viedol on a za SAV, Bratislava komunikoval s viacerými, ale podstatní sú pani W. a pán L.. Pán I. Š. do predmetnej zápisnice uviedol, že nemôže na preukázanie uvedených skutočností predložiť správcovi dane dokumenty (zápisy z rokovaní), ktoré by boli overiteľné u SAV vzhľadom k tomu, že sa nerobili žiadne zápisy. Vo vyjadrení SAV zo dňa 14.05.2014, ktoré podpísal vedúci úradu I.. T. L., K.. je uvedené, že uzatvorenie Dodatku č. 5 bolo na základe vlastného rozhodnutia potvrdené Uznesením Predsedníctva SAV č. 170 zo dňa 22.01.2010, rozhodnutie nebolo ovplyvnené odporúčaniami tretej osoby. Nie je známe, že by sa zástupcovia SAV stretli alebo konzultovali v súvislosti s uzatvorením Dodatku č. 5 s pánom I. Š., konateľom spoločnosti ZOKOM, spol. s r. o. Svedecká výpoveď je dôkazom, ale aj tá musí byť založená na takých skutkových tvrdeniach, ktoré by boli určité a jednoznačné a ktoré by bolo možné kvalifikovane dotvrdiť inými dôkazmi. Svedok pán I. Š. neposkytol vo svojej výpovedi vyjadrenia spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti a nepredložil žiadny dôkaz o jeho „činnosti a aktivitách“. 26. Správca dane preveril vyjadrenie pána I. Š., ktorý uviedol, že po predaji spoločnosti bol splnomocnený na zastupovanie spoločnosti a predmetné splnomocnenie sa nachádza na Daňovom úrade Bratislava (Zápisnica o ústnom pojednávaní, ďalej len "ZÚP", č. 9601401/5/1142106/2014/Myt). Z odpovede na Dožiadanie - doplnenie č. 9601401/5/1281311/2014/Myt doručenej dňa 28.04.2014 (zaevidovaná pod č. XXXXXXX) vyplýva, že pán I. Š. bol v registri Daňového úradu Bratislava evidovaný ako zástupca - štatutár od 07.09.2005 do 16.12.2009 a potom mal jednorazovú plnú moc zo dňa 19.04.2010 vydanú len za účelom registrácie ERP. Uvedené nepotvrdilo vyjadrenie svedka I. Š. o jeho oprávnení vystaviť predmetné faktúry za spoločnosť ZOKOM, spol. s r. o. a správcovi dane nebol ani počas predmetnej kontroly predložený doklad, ktorý by preukázal oprávnenie pána I. Š. vystaviť predmetné faktúry v čase, keď už nebol konateľom spoločnosti. 27. V odpovedi na Dožiadanie č. 9103404/5/2577634/2013 zo dňa 07.06.2013 správca dane uviedol, že spoločnosť ZOKOM, spol. s r.o. so správcom dane nekomunikuje, za rok 2010 daňové priznanie na dani z príjmov právnickej osoby nepodala, naposledy bolo podané za rok 2008. Daňové priznanie na DPH za zdaňovacie obdobie február 2010 a apríl 2010 podala. V daňovom priznaní na DPH za zdaňovacie obdobie február 2010 uviedla základ dane v sume XX.XXX,X,- €, pričom ku kontrole predložená faktúra č. XXXXXXX zo dňa 12.02.2010 bola vystavená na celková sumu XX.XXX,XX,- €. V daňovom priznaní na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2010 uviedla základ dane v sume XX.XXX,XX,- €, pričom ku kontrole bola predložená faktúra č. XXXXXXX zo dňa 14.04.2010 vystavená na celkovú sumu XX.XXX,XX,- €. 28. V zdaňovacom období marec 2010 správca dane preveroval, či bol výsledok - uzatvorenie Zmluvy o dielo č. XXXXXXX dňa 27.08.2009 medzi platiteľom a nadobúdateľom - Generálnou prokuratúrou SR, Bratislava (ďalej len „GP SR“) dosiahnutým pričinením sprostredkovateľa HQF s.r.o. (od 03.03.2010 KERTA s.r.o.), t. j. aká činnosť bola zo strany sprostredkovateľa na naplnenie predmetu zmluvy vyvinutá. Miestne príslušný správca dane zaslal na adresu sídla spoločnosti predvolanie. Zásielka sa správcovi dane vrátila späť s poznámkou „adresát neznámy“. Z adresy trvalého pobytu R.. I.. Ľ. Q., K.., ktorý bol konateľom spoločnosti od 08.01.2003 do 02.03.2010 sa zásielka vrátila s poznámkou „adresát zomrel“. Na predvolanie odpovedal konateľ spoločnosti Y.Q. B., R. Ú.. XX, U. XXXX, L. e- mailom zo dňa 20.06.2013 v maďarskom jazyku (konateľ od 03.03.2010), kde uviedol, že: „na adresu mi poslali list, ktorý si neviem vysvetliť, keďže nerozumiem jazyk“. Daňový subjekt so správcom dane nespolupracuje, daňové priznanie nepodáva. Posledné daňové priznanie na dani z príjmov právnických osôb podal za rok 2009. Daňové priznanie na DPH za mesiac marec 2010 podal a uviedol vlastnú daňovú povinnosť XX,XX eura (Odpoveď na dožiadanie č. 9103401/5/2991374/2013 zo dňa 24.06.2013). Bývalý konateľ spoločnosti HQF s.r.o. (od 03.03.2010 KERTA s.r.o.) pán I.. L. P. (pozn. (vystupoval za spoločnosť ECOTEC SK, s. r. o. v zdaňovacích obdobiach júl, august a október 2010), ktorý bol konateľom spoločnosti od 13.03.2008 do 02.03.2010 do Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9601401/5/5571395/2013/Myt zo dňa 16.12.2013 uviedol, že spoločnosť KERTA s. r. o. (do 02.03.2010 HQF s.r.o.) vykonávala obchodnú a sprostredkovateľskú činnosť a činnosť zlievame; Zmluvu o sprostredkovaní š platiteľom uzavrel, faktúru vystavil a podpísal. Platiteľa poznal dávno, vedel, že má produkt vhodný pre GP SR, a tak sa cez brata a známych tento obchod zrealizoval. Predpokladá, že náplňou sprostredkovania boli osobné stretnutia, telefonické rozhovory a iná komunikácia, ktorú realizoval I.. Q.. Nevedel kto vystupoval za tretiu stranu a nevedel ani uviesť, či pán Q. realizoval tento obchod sám alebo cez niekoho ďalšieho. Dokumenty nemal žiadne, nikdy žiadne ani nevystavovali. Svoje tvrdenia nevedel preukázať žiadnymi dokladmi. Z uvedenej výpovede nie je možné považovať za preukázané Zmluva medzi žalobcom a GPSR bola uzavretá na základe činnosti spoločnosti HQF s.r.o. (od 03.03.2010 KERTA s.r.o.) vzhľadom na skutočnosť, že pán I.. L. P. nemal žiadne dokumenty preukazujúce sprostredkovanie, nikdy žiadne ani nevystavovali a pán R.. I.. Ľ.. Q., K., ktorého označil ako osobu, ktorá realizovala sprostredkovanie už nežije. Svedok pán I.. L. P. neposkytol vo svojej výpovedi vyjadrenia spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti a nepredložil žiadny dôkaz. 29. Správca dane za účelom úplného preverenia deklarovaných zdaniteľných plnení zaslal Dožiadanie č. 9601401/5/1284467/2014/Myt zo dňa 02.04.2014, v ktorom žiadal miestne príslušného správcu dane o preverenie uvedených skutočností u GP SR. Do Zápisnice z ústneho pojednávania č. 9103402/5/1446126/14/MaLe zo dňa 11.04.2014 zástupcovia GP SR uviedli, že v aktuálnom čase sa nikto za GP SR nevie vyjadriť ku krokom, ktoré by uzavretiu zmluvy predchádzali. Spoločnosť SOFTIP a.s. bola dodávateľom čiastkových softvérov, ktoré už nedokázali zhromažďovať požadované údaje a preto požiadali zamestnanci GP SR o rozšírenie funkcionality. Žiadne analýzy ani vyhodnotenia GP SR nemá k dispozícii. K uzatvoreniu zmluvy došlo na základe vlastného rozhodnutia, keďže platiteľ bol výhradným dodávateľom čiastkových softvérov. GP SR nemá žiadnu vedomosť ani doklady, ktoré by preukázali sprostredkovanie uzavretia zmluvy o dielo treťou osobou. Zamestnanci GP SR zodpovední za rokovania k podpísaniu zmluvy a riaditeľ poverený podpisom zmluvy už na GP SR nepracujú. 30. V Odpovedi na dožiadanie č. 9103401/5/2991374/2013 zo dňa 24.06.2013 miestne príslušný správca dane uviedol, že daňový subjekt HQR s. r. o. (od 03.03.2010 KERTA s.r.o.) so správcom dane nespolupracuje, daňové priznania nepodáva. Posledné daňové priznanie na dani z príjmov právnických osôb podal za rok 2009. Daňové priznanie DPH za mesiac marec 2010 podal a uviedol vlastnú daňovú povinnosť XX,XX,- €. 31. Žalobca si v zdaňovacom období marec 2010 uplatnil odpočítanie DPH z dodávateľskej faktúry, vyúčtovanie DPH z prijatej zálohovej platby č.XXX/XXXX zo dňa 22.03.2010 od dodávateľa J&M Slovakia s.r.o., Bratislava, ako sprostredkovateľskú odmenu. Faktúra bola vystavená na základe Zmluvy o sprostredkovaní zo dňa 11.02.2010, ktorej predmetom bolo vyvíjanie činnosti smerujúcej k tomu, aby mal platiteľ možnosť predať spoločnosti SLOVENSKÝ VODOHOSPODÁRSKY PODNIK, štátny podnik (ďalej len "SVP“) softvérové produkty informačného systému a súvisiace služby. Uvedené sprostredkovanie malo byť realizované v subdodávke spoločnosťou GABOR GROUP s. r. o., Bratislava. Správca dane preveroval, či bol výsledok - uzatvorenie Zmluvy o dielo č.XXXXXXXX s objednávateľom SVP dňa 25.10.2010 dosiahnutý pričinením sprostredkovateľa J&M Slovakia s.r.o., t. j. aká činnosť bola zo strany sprostredkovateľa na naplnenie predmetu zmluvy vyvinutá. Ku Konečnej odpovedi č. 9103402/5/3877018/2013/Ryba zo dňa 21.08.2013 miestne príslušný správca dane priložil ZÚP č. 9103402/5/3526475/2013 zo dňa 23.07.2013, do ktorej I.. L. L. - štatutárny zástupca J&M Slovakia s.r.o. (do 06.08.2013) uviedla, že spornú faktúru má spoločnosť zaúčtovanú vo svojom účtovníctve. Išlo o konzultačné aktivity spojené s realizáciou obchodných plánov jednotlivých divízií, školenia, opatrenia týkajúce sa zmeny obchodnej metodiky a zmien niektorých obchodných procesov. Uviedla, že všetky dokumenty týkajúce sa poskytnutej služby boli- odovzdané žalobcovi, k čomu sa zástupca žalobcu nevedel vyjadriť. Poradenskú činnosť vykonával I.. B., konateľ subdodávateľa, spoločnosti J&M Czek s.r.o. Sprostredkovanie bolo podľa pani I.. L. L. vykonané slovenskou spoločnosťou na meno, ktorej si nepamätala. Podklady zašle. Spoločnosť doručila správcovi dane Zmluvu uzatvorenú medzi GABOR GROUP s. r. o. a J&M Slovakia s.r.o. Správcovi dane boli predložené Záznamy z rokovania zo dňa 02.10.2010, 05.10.201014.10.2010, 15.10.2010, 16.10.2010 a 18.10.2010 a ďalšie zápisy zo dňa 01.10.2010 (Podrobné zoznámenie sa s organizáciou, organizačnou štruktúrou, kľúčovým personálnym obsadením a náplňou práce zamestnancov koncového zákazníka). XX. I.. L. W., štatutárny zástupca SVP sa do Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9900442/5/5530558/10/ Hyr zo dňa 12.12.2013 vyjadril, že s T. Y., konateľom spoločnosti GABOR GROUP s. r. o., ani I.. L. L., konateľkou spoločnosti J&M Slovakia s.r.o. a ani s inými zástupcami týchto spoločností vo veci predmetnej zákazky spoločnosti neprišiel do kontaktu a ani s nimi nerokoval. 33. Konateľ spoločnosti GABOR GROUP s. r. o., pán T. Y., predkladal správcovi dane (Odpoveď na dožiadanie - doplnenie č. 910301/5/1118030/2014 zo dňa 25.03.2014) fotokópie dokladov daňového subjektu. Z predložených zápisníc je zrejmé, že správcovi dane boli predložené len čiastkové a nekompletné doklady a vyjadrenia, z ktorých nemohol byť vyvodený žiadny ucelený záver. Doklady, ktoré pán T. Y. predkladal a následne za účelom skompletizovania zobral naspäť a už neposkytol nekorešpondovali na účtovníctvo a podané daňové priznanie. Na ústnom pojednávaní dňa 15.10.2013 do Zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9103401/5/4646468/2013 pán T. Y. uviedol, že požadované doklady a vyjadrenie predloží dňa 18.10.2013 z dôvodu práceneschopnosti ekonómky. Doklady neboli predložené a pán T. Y. sa na podanie svedeckej výpovede v zmysle zaslaných predvolaní nedostavil. 34. K námietke žalobcu, že správca dane rovnako ako žalovaný nezákonne neprihliadli na predložené čestné vyhlásenia obchodných manažérov a nijako ich v rozhodnutí nezohľadnili uvádza, že žalovaný v žalobou napadnutých rozhodnutiach uviedol, že čestné vyhlásenie je len jednostranne tvrdenie o určitej skutočnosti a podľa daňového poriadku nie je dôkazom na rozdiel od zákona č. 71/1967 Zbierky o správnom konaní, ktorý ako náhradu za dôkaz môže čestné prehlásenie pripustiť. 35. S tvrdením žalobcu, že pri hodnotení písomného vyjadrenia I.. T. B., ktoré uviedol v liste zo dňa 26.05.2014 správca dane, ako aj žalovaný selektívne vybrali účelovým spôsobom len niektoré informácie a postup pri hodnotení tohto dôkazu je nezákonný, žalovaný s týmto nesúhlasí. V písomnom vyjadrení pán I.. T. B. uviedol, že jeho postavenie u daňového subjektu bolo len formálne, spoločenské, poradné a spoločnosť riadil metodicky. V oblasti sprostredkovania boli zmluvy koncipované tak, aby partnerom vznikli nároky na úhradu ich služieb až po zaplatení dodávateľských faktúr príslušných kontraktov zo strany zákazníkov žalobcu. V stanovisku sám pripustil, že vlastne sa nejednalo o konkrétne sprostredkovanie, ale o pomoc pri získavaní dôležitých a kľúčových informácii, ktoré mohli tieto obchodné príležitosti uzavrieť. Žalovaný k námietkam žalobcu uvádza, že správca dane počas výkonu daňovej kontroly vykonávanej opätovne aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie. Uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to, že daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. 36. K námietke žalobcu, že neboli vykonané ním navrhované dôkazy a preto zistenie skutkového stavu bolo nedostačujúce, žalovaný uviedol, že z ust. § 24 ods. 2 daňového poriadku vyplýva, že daňový orgán je ten, ktorý procesný postup v daňovom konaní určuje, keď je povinný postupovať v medziach zákona. Je na zvážení správcu dane ako vedie dokazovanie, ktoré dôkazy a akým spôsobom obstará, kedy bude považovať dokazovanie za skončené, prípadne, či bude v ňom pokračovať. Nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 37. K námietkam žalobcu, ktorý uvádza, že vzhľadom k obchodnej praxi a zvoleným obchodným metodikám považuje vyjadrenia koncových zákazníkov vo väzbe na dvojstranný zmluvný vzťah medzi sprostredkovateľom a záujemcom za nie podstatné a nevylučujúce reálnosť plnenia zmlúv žalovaný uviedol, že správca dane pre úplný obchodný obraz a na objasnenie okolností deklarovaných zdaniteľných plnení postupoval podľa ust. § 24 ods. 2 daňového poriadku a viedol dokazovanie tak, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nebol pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane informáciami od konečných zákazníkov žalobcu hľadal dôkazy, ktoré by preukazovali dodanie služieb v zmysle predložených faktúr. Výsledky vykonaného dokazovania správcu dane nepotvrdili, že obchodné príležitosti boli ukončené a príslušné zmluvy uzatvorené z aktívnej účasti sprostredkovateľov. Závery správcu dane, ako aj žalovaného nevychádzali iba z odpovedí koncových užívateľov uvedených v ich vyjadreniach, ale aj zo skutočnosti, že žalobca v tomto konaní neuniesol dôkazné bremeno v preukázaní skutočnosti rozhodujúcich pre posúdenie oprávnenosti nároku na odpočítanie dane podľa ust. § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/ v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, keď počas prebiehajúcich daňových kontrol ani žalobca ani deklarovaný dodávatelia služieb neposkytli vo svojich výpovediach vyjadrenia spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti a nepredložil žiadny dôkaz preukazujúci, že konkrétne obchodné príležitosti boli ukončené a príslušné zmluvy uzatvorené za aktívnej účasti sprostredkovateľov. 38. Čo sa týka námietky žalobcu, že rozhodnutia neboli dostatočne odôvodnené, žalovaný uviedol, že správca dane, ako aj žalovaný v odôvodneniach vydaných rozhodnutí uviedli podstatný obsah prednesu, vyložili, ktoré skutočnosti majú za preukázané a ktoré nie, o ktoré dôkazy opreli svoje skutkové zistenia a akými úvahami sa pri hodnotení dôkazov spravovali, prečo nevykonali i ďalšie dôkazy a posúdili zistený skutkový stav podľa príslušných ustanovení, ktoré použili. Správca dane, ako aj žalovaný dbali na to, aby odôvodnenia rozhodnutí boli presvedčivé a zaoberali sa príčinami sporu. Zo všetkých zistení, ktoré správca dane vzájomne pospájal a vyhodnotil možno považovať za preukázané, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia, správneho uváženia a je v súlade s hmotno-právnymi ustanoveniami zákona o DPH. Na základe uvedených skutočností žalovaný žiada, aby súd žalobu ako bezdôvodnú zamietol. IV. Právne posúdenie krajským súdom a relevantné právne predpisy 39. Krajský súd v Bratislave, ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10 SSP) zo súdneho spisu zistil, že žalobca sa podanou žalobou domáhal zrušenia 6 rozhodnutí žalovaného, ale s podanou žalobou zaplatil súdny poplatok vo výške 70,- €. 40. Výzvou č. k. 5S 46-51/2017-242 zo dňa 11.09.2018 bol žalobca prostredníctvom svojho právneho zástupcu vyzvaný na zaplatenie súdneho poplatku 5x 70,- €, podľa položky č. 10a sadzobníka súdnych poplatkov zák. č. 71/1992 Zb. v platnom znení s poučením, že súdny poplatok sa platí za každý návrh na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy, na základe žaloby. Ak nebude poplatok v určenej dobe zaplatený, súd konanie zastaví v zmysle § 10 ods. 1 zák. č. 71/1992 Zb. 41. Žalobca vyrubený súdny poplatok nezaplatil, konajúci súd uznesením č. k. 5S 47/2017-246 zo dňa 28.09.2018 konanie zastavil vo vzťahu k napadnutému rozhodnutiu žalovaného č. 1271572/2015 zo dňa 07.08.2015. 42. Žalobca ani do termínu verejného vyhlásenia rozsudku nezaplatil súdny poplatok za 4 návrhy na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1273271/2015 zo dňa 07.08.2015 vedeného pod sp. zn. 48/2017, č. 1272179/2015 zo dňa 07.08.2015 vedené pod sp. zn. 5S 50/2017, č. 1272392/2015 zo dňa 07.08.2015 vedené pod sp. zn. 5S 49/2017, č. 1272301/2015 zo dňa 07.08.2015, vedené pod sp. zn. 5S 51/2017 a preto v týchto konaniach súd konanie zastavil. 43. Súd konal v konaní vedenom pod sp. zn. 5S 46/2017 o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1272903/2015 zo dňa 07.08.2015. 44. Súd preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného č. 1272903/2015 zo dňa 07.08.2015, ako aj rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 139286/2015 zo dňa 26.03.2015 v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 182 SSP) a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia orgánu verejnej správy boli v súlade so zákonom. 45. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú o ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 46. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatrení orgánov verejnej správy. 47. Úlohou súdu v danej veci bolo preskúmať zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. 1272903/2015 zo dňa 07.08.2015, ktorým zamietol odvolanie žalobcu a potvrdil rozhodnutie daňového úradu Banská Bystrica č. 139286/2015 zo dňa 26.03.2015, ktorým podľa § 68 ods. 5 zák. č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov vyrubil rozdiel dane v sume X.XXX,XX,- € na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2010 žalobcovi. 48. Súd po preskúmaní spisového materiálu, administratívneho spisu orgánu verejnej správy, ako aj rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia orgánu verejnej správy dospel k záveru, že neboli zistené žiadne skutočnosti, ktoré by odôvodňovali zmenu alebo zrušenie napadnutých rozhodnutí. Žalovaný sa vo svojom rozhodnutí vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu, ktoré uviedol vo svojom odvolaní. 49. Žalobca si v zdaňovacom období február 2010 uplatnil v daňovom priznaní k DPH odpočítanie dane z pridanej hodnoty z dodávateľskej faktúry č. XXXXXXX zo dňa 12.12.2010 vo výške XX.XXX,XX,- €, základ dane 19% DPH X.XXX,XX,- €, celková fakturovaná suma bola XX.XXX,XX,- € od dodávateľa Zokom spol. s r. o., Kopčianska 10, Bratislava ako províziu za sprostredkovateľskú činnosť. Faktúra bola vystavená na základe zmluvy o sprostredkovanie zo dňa 11.09.2007, ktorej predmetom bolo sprostredkovanie predaja a poskytovania určených softwerových produktov alebo služieb podľa pokynov žalobcu. K zmluve boli uzatvorené dva dodatky a to Dodatok č. 1 zo dňa 10.11.2008 a Dodatok č. 2 zo dňa 06.10.2009. 50. Podľa zmluvy a faktúry mal dodávateľ Zokom spol. s r. o. ako sprostredkovateľ vykonávať činnosť, ktorej výsledkom malo byť uzavretie dodatku č. 5 zo dňa 24.11.2009 k zmluve o dielo č. XXXXXXXX zo dňa 08.03.2006 medzi daňovým subjektom SOFTIP a. s. - žalobcom a nadobúdateľom Slovenská akadémia vied Bratislava. 51. Zmluva o sprostredkovaní bola uzatvorená podľa § 642 zák. č. 513/1991 Zb. obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov, v ktorom je uvedené, že zmluvou o sprostredkovaní sa sprostredkovateľ zaväzuje, že bude vyvíjať činnosť smerujúcu k tomu, aby záujemca mal príležitosť uzavrieť určitú zmluvu s treťou osobou. 52. Súd mal za preukázané, že správca dane pre správne a objektívne posúdenie poskytnutej služby a pre správne určenie daňovej povinnosti daňového subjektu postupoval v súlade so základnými zásadami daňového konania, najmä so zásadou objektívnej pravdy, viedol dokazovanie v zmysle § 24 ods. 2 zákona o správe daní. Správca ďalej preveroval, či bol výsledok uzatvorenie Dodatku č. 5 k zmluve č. XXXXXXXX s nadobúdateľom Slovenská akadémia vied Bratislava dňa 24.11.2009 dosiahnutý pričinením sprostredkovateľa ZOKOM spol. s r. o., tzn. aká činnosť bola zo strany sprostredkovateľa na plnenie predmetu zmluvy vyvinutá. 53. Správca dane v danej veci vykonal rozsiahle dokazovanie a to dožiadaním zo dňa 19.04.2013 u miestne príslušného správcu dane preveroval akú činnosť vyvíjala spoločnosť ZOKOM spol. s r. o., aby daňový subjekt SOFTIP a. s. - žalobca mal príležitosť uzavrieť zmluvu s treťou osobou. Preverovaním bolo zistené, že spoločnosť ZOKOM spol. s r. o. na adrese sídla podľa obchodného registra nesídli, so správcom dane nekomunikuje, daňové priznanie DPPO za rok 2010 nepodal. V spoločnosti došlo okrem zmeny sídla aj k zmene konateľa a spoločníka, ktorým sa stal N. W., bytom v D., ktorý je taktiež nekontaktný. 54. Ďalej správca dane vykonal výsluch svedka I. Š., bytom A., ktorý bol konateľom spoločnosti ZOKOM spol. s r. o. od 13.09.2005 do 22.01.2010. Z výpovede I. Š. vyplynulo, že menovaný ako bývalý konateľ nemal oprávnenie na vystavovanie faktúr za spoločnosť ZOKOM spol. s r. o. od 23.01.2010. 55. Podľa § 24 ods. 1 zák. č. 563/2009 Z.z. - Daňový poriadok, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 56. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 57. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 58. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočnosti rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 59. Podľa § 49 ods. 1 zák. č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 60. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 61. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 62. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno- právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. 63. Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane dokazovanie vykonáva, vedie dokazovaním. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získa poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Správca dane nie je pri dokazovaní viazaný iba návrhmi daňových subjektov, je však povinný zistiť skutkový stav veci čo najúplnejšie. Daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykonať, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplniť, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné správne orgány povinné postupovať. 64. Podľa rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015 aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie zo zistenia získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a pritom prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúce daňové konania nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, nakoľko daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii. 65. V tejto súvislosti súd poukazuje aj na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR, sp. zn. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 28 ods. 8 zák. č. 511/1992 Zb. v spojení s § 42 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane dôkazného subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnenie za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. 66. Súd mal za preukázané, že žalovaný, ako aj správca dane pri výkone daňovej kontroly, ako aj vo vyrubovacom konaní vyhodnotili všetky dôkazy a zistené skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane v ich vzájomnej súvislosti a prihliadli na všetko čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane viedol dokazovanie s cieľom preveriť reálnosť obchodov deklarovaných faktúrami, snažil sa úplne a presne zistiť skutkový stav veci tým, že si zaobstaral pri výkone daňovej kontroly nevyhnutné podklady a dôkazy. 67. K námietke žalobcu ohľadne nesprávneho právneho posúdenia veci orgánmi verejnej správy súd má za to, že orgány verejnej správy správne právne vec posúdili. Právnym posúdením je činnosť daňových orgánov, pri ktorej sa zo skutkových zistení vyvodzujú právne závery a aplikuje konkrétna právna norma na zistený skutkový stav. Nesprávnym právnym posúdením veci je omyl správnych orgánov pri aplikácii práva na zistený skutkový stav. O nesprávnu aplikáciu právnych predpisov ide vtedy, ak správne orgány nepoužili správny právny predpis, alebo ak ich síce aplikovali správny právny predpis, nesprávne ho však interpretovali, alebo ak zo strany skutkových záverov vyvodili nesprávne právne závery. Žalobca v žalobe nekonkretizoval právne posúdenie správnych orgánov, ktoré považuje za nesprávne a v čom spočíva ich nesprávnosť. Súd má za to, že správne orgány správne právne kvalifikovali danú vec. 68. Súd nevzhliadol pochybenia správnych orgánov ani pri hodnotení dôkazov ani pri jeho postupe pri vykonaní daňovej kontroly. Rozsiahle dokazovanie daňového úradu nepreukázalo právo na odpočítanie dane, nakoľko právo na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia na faktúre, právo na uplatnenie odpočítania dane sa viaže na reálne poskytnuté plnenie. Žalobca v celom daňovom konaní neodstránil pochybnosti správcu dane o reálnom uskutočnení, čím neuniesol dôkazné bremeno, ktoré v daňovom konaní spočívalo na ňom. 69. Predložené doklady žalobcom žiadnym spôsobom nepreukázali, že konkrétne obchodné príležitosti boli ukončené a príslušné zmluvy uzatvorené z aktívnej účasti sprostredkovateľov uvedených na predložených faktúrach. Bolo povinnosťou žalobcu predložiť alebo navrhnúť také dôkazy, ktoré by spôsobom vylučujúcim akékoľvek pochybnosti preukazovali, že zmluvy s koncovými užívateľmi uzatvoril na základe jednania, činnosti alebo iného konania sprostredkovateľa, teda preukázal, že sprostredkovateľ v jeho záujme konal k tretím osobám a to či už vo vzťahu priamo k nim alebo vo vzťahu k osobám, o ktorých sa sprostredkovateľ domnieval alebo mohol domnievať, že tieto osoby budú konať v prospech žalobcu, pričom bolo na žalobcovi akým spôsobom si zaistí dôkazy preukazujúce sprostredkovanie, či poradenskú činnosť. 70. Súd k námietke žalobcu o nezákonnosti postupu správcu dane pri opätovnom vykonávaní daňovej kontroly uvádza, že z administratívneho spisu mal za preukázané, že opätovná kontrola bola vykonaná na základe žiadosti Prezídia policajného zboru, Úrad boja proti organizovanej kriminalite, odbor stred, oddelenie vyšetrovania zo dňa 23.11.2012. Kontrola bola začatá bez písomného oznámenia o kontrole. Dňa 05.11.2013 bola spísaná zápisnica o začatí daňovej kontroly a ako dôvod začatia daňovej kontroly bolo v zápisnici uvedené, že je začatá v zmysle § 46 ods. 3 Daňového poriadku. Je pravda, že v predmetnej zápisnici mal správca dane uviesť dôvod opätovnej kontroly a nie len ustanovenie, podľa ktorej ju vykonáva. Súd má za to, že tento nedostatok nepredstavuje tak závažné procesné pochybenie správcu dane, ktoré by malo za následok nezákonnosť daňovej kontroly, vyrubovacieho konania a prípadnú nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. Do zápisnice žalobca uviedol, že poučeniu porozumel a návrhy alebo námietky smerujúce proti obsahu zápisnice neuviedol, s jej obsahom súhlasil, čo potvrdil aj svojím podpisom. 71. Krajský súd v Bratislave po preskúmaní veci dospel k záveru, že správca dane sa vysporiadal so všetkými skutočnosťami, ktoré vyplynuli z každého konania. Žiadny z návrhov žalobcu, ktorým správca dane vždy vyhovel, nepriniesol konkrétne, jednoznačné a nezameniteľné objasnenie činnosti sprostredkovateľa. Správca dane postupoval v zmysle ust. § 3 ods. 2 zák. č. 563/2009 Z.z., hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo v zmysle § 24 Daňového poriadku, viedol dokazovanie, pričom dbal aby skutočnosti boli zistené čo najúplnejšie a použil všetky dôkazy, ktoré objasňovali skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Na základe uvedených skutočností krajský súd žalobu vedenú pod sp. zn. 5S 46/2017 zamietol a žalobu vedenú pod sp. zn. 5S 48 - 51/2017 konanie zastavil. 72. O trovách konania súd rozhodol tak, že úspešnému žalobcovi právo na jej náhradu nepriznal, nakoľko mu nevznikli. 73. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.