Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 5S/72/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017200583 Dátum vydania rozhodnutia: 09. 10. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Dáša Filová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2018:1017200583.5 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dáši Filovej a členiek senátu JUDr. Viery Šebestovej a JUDr. Evy Fulcovej, v právnej veci žalobcu: FERRO CORE, a. s., Grösslingova 45, 811 09 Bratislava, zastúpený: AK Antol, s. r. o., Hviezdoslavova 546/14, 902 01 Pezinok, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100248593/2017 zo dňa 09.02.2017, takto r o z h o d o l : Napadnuté rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky v Banskej Bystrici č. 100248593/2017 zo dňa 09.02.20107 a rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 104170645/2016 zo dňa 24.10.2016 z r u š u j e a vec v r a c i a orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie. Žalobcovi sa priznáva voči žalovanému plná náhrada trov konania, o výške ktorej rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie pred orgánmi verejnej správy 1. Daňový úrad Bratislava vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty FERRO CORE a. s. Bratislava daňovú kontrolu, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. 9104404/5/103965/2015/Kosk zo dňa 12.01.2015 a dodatok k protokolu. 2. Z protokolu a dodatku k protokolu vyplývalo, že platiteľ dane v podanom daňovom priznaní k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011 uviedol nadmerný odpočet v sume XXX.XXX,XX,- €, pričom správca dane vykonanou daňovou kontrolou zistil porušenia ustanovení zák. č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a Dodatočným platobným výmerom č. 9104404/5/419993/2015 zo dňa 25.02.2015 Daňový úrad Bratislava znížil platiteľovi dane z pridanej hodnoty nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie máj 2011 o sumu XXX.XXX,XX,- € na sumu - X.XXX,XX,- €. 3. Voči tomu dodatočnému platobnému výmeru podal splnomocnený zástupca v zákonom stanovenej lehote odvolanie dňa 26.03.2015, ktoré daňový úrad postúpil na rozhodnutie odvolaciemu orgánu na Finančné riaditeľstvo SR, ktoré dodatočný platobný výmer č. 9104404/5/419993/2015 zo dňa 25.02.2015 rozhodnutím č. 815664/2015 zo dňa 10.06.2015 zrušil a vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie a určil správcovi dane postupovať v súlade s § 15 ods. 10 zákona o správe daní a opätovne zaslať daňovému subjektu novú výzvu na prerokovanie protokolu so zreteľom na nedodržanie 15 - dňovej úložnej lehoty pri doručovaní písomností a na dodržanie lehoty 8 pracovných dní na vyjadrenie sa k protokolu, zároveň zaznamenať prípadné vyjadrenie daňového subjektu vyhodnotenie dôkazov predložených daňovým subjektom dodatku k protokolu. 4. Na základe uvedeného bola splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu zaslaná výzva na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie č. 1299440/2015 zo dňa 14.08.2015. Splnomocnený zástupca daňového subjektu v zákonom stanovenej lehote podal elektronicky dňa 04.09.2015 vyjadrenie daňového subjektu k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie máj 2011. Daňový subjekt vo svojom vyjadrení neuviedol žiadne nové podstatné skutočnosti, nepreukázal žiadnymi dôkazmi existenciu tovarov a služieb, s ktorými by sa správca dane už podrobne nezaoberal v procese daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie máj 2011. 5. Správca dane vydal dňa 07.10.2015 dodatočný platobný výmer č. XXXXXXX/XXXX, ktorým daňový úrad Bratislava podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zák. č. 511/1992 Zb. o správe dane a poplatkov v nadväznosti na § 165 ods. 2 zák. č. 563/2009 Z.z. o správe dani, znížil platiteľovi dane z pridanej hodnoty nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie máj 2011 zo sumy XXX.XXX,XX,- € na sumu -X.XXX,XX,- €. 6. Voči tomuto rozhodnutiu podal splnomocnený zástupca daňového subjektu odvolanie, o ktorom rozhodlo Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím č. 94982/2016 dňa 17.03.2016 tak, že dodatočný platobný výmer č. XXXXXXX/XXXX zo dňa 07.10.2015 zrušil a vrátil vec na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu procesného pochybenia, pretože daňová kontrola trvala dlhšie ako 12 mesiacov. Vo vydanom rozhodnutí odvolací orgán zaviazal správcu dane pokračovať vo vyrubovacom konaní, v rámci ktorého odstráni procesné nedostatky, opätovne posúdi a vyhodnotí všetky dôkazy, ktoré získal počas daňovej kontroly v zákonnej lehote. V prípade potreby mal správca dane vykonať ďalšie dokazovanie a návrhy daňového subjektu na doplnenie dokazovania vykonať, ak na ich základe bude možné zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti. 7. Daňový úrad pokračoval vo vyrubovacom konaní, odstránil procesné nedostatky, opätovne posúdil a vyhodnotil všetky dôkazy získané v zákonnej lehote a pri ústnom pojednávaní dňa 13.04.2016 oboznámil splnomocneného zástupcu so zistenými skutočnosťami a úkonmi vykonanými v priebehu daňovej kontroly a vyhovel požiadavke splnomocneného zástupcu o možnosť vyjadriť sa ku skutočnostiam uvedenými v zápisnici zo dňa 13.04.2016 v lehote do 14 dní odo dňa jej spísania. 8. Daňový subjekt vo svojom vyjadrení navrhol správcovi dane vypočuť ako svedkov bývalých štatutárnych zástupcov spoločnosti CDB spol. s r. o. Košice a to F. F. a X. X.. Z dôvodu dodržania lehoty na vyrubovacie konanie požiadal správca dane žiadosťou zo dňa 04.05.2016 Finančné riaditeľstvo SR o predĺženie lehoty. Nadriadený orgán lehotu listom zo dňa 12.05.2016 predĺžil o 180 dní o čom bol informovaný aj daňový subjekt dňa 23.05.2016 9. Správny orgán na základe vykonanej kontroly a vyrubovacieho konania zistil nasledovné skutočnosti. Hlavným predmetom podnikania daňového subjektu FERRO CORE a. s. je obchodná činnosť kúpa, predaj, spracovanie betonárskej ocele. 10. Dňa 09.06.2011 bola daňovému úradu Bratislava II doručená z Prezídia PZ - Úradu boja proti organizovanej kriminalite Banská Bystrica žiadosť o poskytnutie podkladov a informácie o daňovom subjekte FERRO ZEDA a. s. (od 26.07.2016 FERRO CORE a. s. Bratislava) a vykonanie kontroly v tejto spoločnosti. Dôvodom bolo podozrenie z trestného činu skrátenia dane, ktorého sa mala dopustiť spoločnosť Smart invest spol. s r. o. Trenčín. Spoločnosť FERRO ZEDA a. s. mala mať vo svojich daňových dokladoch zahrnuté faktúry za kúpu tovaru od spoločnosti Smart invest spol. s r. o. Na základe uvedeného správca dane začal kontrolu nadmerného odpočtu. 11. Dňa 19.07.2012 zaslal daňový úrad Bratislava na Finančné riaditeľstvo SR žiadosť o predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly v daňovom subjekte FERRO ZEDA a. s. za zdaňovacie obdobie máj 2011. Lehota bola nadriadeným orgánom predĺžená o 6 mesiacov. 12. Daňový úrad Bratislava v zmysle § 25a ods. 1 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov prerušil rozhodnutím č. 601/321/150295/2011/Magl a č. 9102404/5/3768376/2012/Kosk vo veci kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu na zdaňovacie obdobie máj 2011 z dôvodu, že začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej pre ukončenie kontroly a vydanie rozhodnutia - medzinárodná výmena daňových informácii. 13. Daňový subjekt sa dňa 24.06.2014 žalobou na nečinnosť v konaní o vrátení nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie 2011 obrátil na Krajský súd v Bratislave. Toto konanie bolo vedené na KS v Bratislave pod sp. zn. 6S/132/2014. Uznesením č. k. 6S/132/2014-24 zo dňa 31.10.2014 uložil Krajský súd v Bratislave Daňovému úradu Bratislava povinnosť konať a rozhodnúť vo veci konania o vrátení nadmerného odpočtu DPH za príslušné zdaňovacie obdobie a to v lehote 90 od nadobudnutia právoplatnosti uznesenia. 14. V danom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie máj 2011 daňový subjekt uviedol nadmerný odpočet vo výške XXX.XXX,XX,- €. Podstatnou časťou uvedeného nadmerného odpočtu je odpočítanie dane v celkovej sume XXX.XXX,XX,- € deklarovaného nákupu betonárskej ocele a plechov od dodávateľov Smart invest spol. s r. o. Trenčín, CDB spol. s r.o. Košice, AZ Capital s. r. o. Bratislava, Arex Metal s. r. o. Košice. Tovar mal byť následne dodaný do iných členských štátov nasledovných odberateľov: Panthera Group s. r. o. Praha, Česká republika, Davallia s. r. o. Praha, Profeet Hungary Kft. Maďarsko. 15. Dňa 21.09.2011 správca dane spísal so splnomocnenou zástupkyňou žalobcu D.. Q. B., zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 601/321/122002/2011/Magl, na ktorom boli predložené doklady za kontrolované zdaňovacie obdobie máj 2011 záznamy o dani z pridanej hodnoty a faktúry za nákup betonárskej ocele a plechov od spoločností Smart invest, spol. s.r.o., CDB, spol. s r.o., AZ CAPITAL s. r. o., AREX METAL s. r. o., SLOVAKIA STEEL MILLS, a. s., Priemyselná 720, 072 22 Strážske, IČO: 36772623, DIČ: 2022372374, IČ DPH: SK2022372374; ThyssenKrupp Ferostav, spol. s r.o., Bešeňovská cesta 17, 940 01 Nové Zámky, IČO: 34144137, DIČ: 2020415111, IČ DPH: SK2020415111 a MONTAR, s.r.o., Ul. Gen. Klapku 26/2, 945 01 Komárno, IČO: 36839256, DIČ: 2022453521, IČ DPH: SK2022453521. Podľa vyjadrenia splnomocnenej zástupkyne žalobcu nakúpený tovar mal žalobca predať zahraničným odberateľom Panthera Group s.r.o. (CZ), Davallia s. r. o. (CZ), PROFEET HUNGARY KFT. (HU) a LIROST s. r. o. (CZ). Betonárska oceľ od dodávateľa Smart invest, spol. s r. o. bola predaná spoločnostiam Panthera Group s. r. o. a Davallia s. r. o. Materiál bol sústreďovaný v skladoch spoločnosti Smart invest, spol. s r.o., odkiaľ bol dodaný odberateľom. Doprava bola v rámci ceny tovaru a zabezpečovala ju spoločnosť Smart invest, spol. s r. o. Tovar nakúpený od dodávateľov spoločností AZ CAPITAL s. r. o. a AREX METAL s. r. o. bol predaný do Maďarska odberateľom PROFEET HUNGARY KFT a CONTACT-o.z.kft. Prepravu odvolávajúci sa nezabezpečoval. Tovar bol expedovaný z priestorov prevádzky žalobcu v Košiciach do Maďarska. 16. Správca dane k hlavnému dodávateľovi betonárskej ocele spoločnosti Smart invest, spol. s.r.o. uvádza, že podľa vykonaných zistení správcu dane, je spoločnosť nekontaktná, na adrese sídla nie je zastihnuteľná a poštové zásielky nepreberá. Jediným konateľom a spoločníkom spoločnosti Smart invest, spol. s r.o. je nekontaktná občianka K.. Posledné priznanie k dani z pridanej hodnoty bolo spoločnosťou Smart invest, spol. s r. o. podané za zdaňovacie obdobie november 2010. Dňa 05.06.2014 bola spoločnosť Smart invest, spol. s r. o. vymazaná ex offo z Obchodného registra SR. Rovnako ďalší dodávatelia AZ CAPITAL s. r. o. a CDB, spol. s r. o. sa stali nekontaktnými, na adrese sídla nie sú zastihnuteľní, správcovi dane neposkytujú žiadnu súčinnosť, nepreberajú poštové zásielky. Dodávateľ AREX METAL s. r. o. mal predmetný tovar nakúpiť od nekontaktnej spoločnosti AZ CAPITAL s. r. o. Subjekty Smart invest, spol. s r. o., CDB, spol. s r.o., AZ CAPITAL s. r. o. ani AREX METAL s. r. o. nepreukázali uskutočnenie žiadnych zdaniteľných obchodov. 17. Odberatelia spoločnosti PROFEET HUNGARY KFT. (HU), Panthera Group s. r. o. (CZ) a Davallia s. r. o. (CZ) nepreukázali nadobudnutie tovaru od žalobcu, rovnako nepreukázali, že vykonávajú ekonomickú činnosť; nepreukázali, ako ďalej s tovarom naložili, či majú prijatie tovaru zaúčtované vo svojom účtovníctve a v záznamoch DPH; nepreukázali, kde bol tovar skladovaný a rovnako nepreukázali žiadne relevantné skutočnosti. Zo zistení českej finančnej správy a maďarskej finančnej správy vyplýva, že daňové subjekty, ktoré mali byť odberateľmi predmetného tovaru v inom Členskom štáte, sú nekontaktná, so správcom dane nespolupracujú, za príslušné zdaňovacie obdobie nepodali daňové priznania a neumožnili finančnej správe, aby preverila skutočnosti potrebné k preukázaniu nadobudnutia tovaru týmito daňovými subjektmi od žalobcu. Rovnako nebola vierohodne preukázaná preprava betonárskej ocele zahraničnými prepravcami. 18. Napriek tomu, že žalobca nepreukázal nákup tovaru od dodávateľov Smart invest, spol. s.r.o., CDB, spol. s r.o., AZ CAPITAL s. r. o., AREX METAL s. r. o. a ani jeho následné dodanie odberateľom v Českej republike a v Maďarsku, sa správca dane snažil overiť prepravu tovaru deklarovanú na predložených nákladných listoch CMR. Prepravcovia Gold Acél Krt. a F. X. - X. trans síce potvrdili prepravu tovaru zo Slovenska do Maďarska a Česka, ale ani žalobca, ani objednávateľ prepravy spoločnosť B.B.Z. TRANSPORT Kft, ani odberatelia v Maďarsku a Česku nepreukázali, že išlo o ten istý tovar, ktorý mal byť obstaraný na základe sporných dodávateľských faktúr za máj 2011 od spoločností Smart invest, spol. s r.o., CDB, spol. s r.o., AZ CAPITAL s. r. o., AREX METAL s. r. o. Je možné, že uvedené prepravné spoločnosti mohli prepravovať nejaký tovar, o ktorom sa však nepreukázalo, či skončil v Českej republike a v Maďarskej republike a či spĺňa podmienky oslobodenia v zmysle § 43 ods. 1 a 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). 19. Správca dane na základe predložených nákladných listov CMR overoval prepravu tovaru po území Slovenskej republiky. Z informácií z elektronického mýtneho systému, ktoré správcovi dane poskytlo Prezídium policajného zboru SR, vyplynulo, že preprava tovaru 1 nemohla byť vykonaná tak, ako je uvedené na predložených nákladných listoch CMR. 20. Žalobca nepreukázal reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov tak, ako bolo deklarované na sporných faktúrach, a tým nepreukázal ani splnenie zákonom stanovených podmienok na odpočítanie dane. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca pre ľahkú zneužiteľnosť požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. 21. Žalobca preukazoval nárok na odpočítanie dane faktúrami, o ktorých pravdivosti správca dane vzhľadom na zistené skutočnosti nadobudol počas vykonaného dokazovania oprávnené pochybnosti. Faktúra, hoci obsahuje všetky formálno-právne náležitosti, je z hľadiska nároku na odpočítanie DPH použiteľná len vtedy, ak v nej uvedené údaje odrážajú skutočnosť. Preukázanie tejto skutočnosti je v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku, povinnosťou daňového subjektu a j ej splnenie podľa zásady voľného hodnotenia dôkazov potom hodnotí daňový orgán. Pre priznanie nadmerného odpočtu je nevyhnutné, aby daňový subjekt preukázal nárok na odpočítanie dane v sume XXX XXX,XX eura, ktorý si uplatňuje a zo štátneho rozpočtu požaduje vyplatenie nadmerného odpočtu, avšak daňový subjekt svoj nárok doposiaľ nepreukázal. 22. Žalovaný vychádzajúc z predloženého spisového materiálu je toho názoru, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Žalobca nepreukázal, že nákup tovaru sa uskutočnil tak, ako je deklarované na predložených faktúrach od dodávateľov, čím nebola splnená podmienka nároku na odpočítanie dane. Správca dane v súlade s § 3 ods. 3 daňového poriadku hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo a v súlade s § 3 ods. 1 daňového poriadku chránil záujmy štátu a dbal pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 23. Správca dane v rámci daňovej kontroly postupoval v zmysle § 3 ods. 1, 2 a 3 daňového poriadku, v zmysle ktorého postupoval v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní, postupoval v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 24. Finančné riaditeľstvo SR vychádzajúc z predloženého spisového materiálu dospel k záveru, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Daňový subjekt nepreukázal, že nákup tovaru sa uskutočnil, tak ako je deklarované na predložených faktúrach od dodávateľov, čím nebola splnená podmienka nároku na odpočítane dane. Faktúra, hoci obsahuje všetky formálno-právne náležitosti je z hľadiska nároku na odpočítanie DPH použiteľná len vtedy, ak v nej uvedené údaje odrážajú skutočnosť. Na základe uvedených skutočností Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky ako odvolací orgán rozhodnutím č. 100248593/2017 zo dňa 09.02.2017 zamietol odvolanie daňového subjektu a potvrdilo správnosť rozhodnutia Daňového úradu Bratislava ako orgánu verejnej správy prvého stupňa č. 104170645/2016 zo dňa 24.10.2016. II. Žalobné dôvody 25. Žalobou doručenou tunajšiemu súdu dňa 19.04.2017 sa žalobca domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 100248593/2017 zo dňa 09.02.2017, ktorým zamietlo odvolanie žalobcu a potvrdilo správnosť rozhodnutia Daňového úradu Bratislava č. 104170645/2016 zo dňa 24.10.2016, ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel v sume XXX.XXX,XX,- € a znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011 z uvedenej sumy na sumu X.XXX,XX,- €. 26. Žalobca napáda obe rozhodnutia orgánu verejnej správy z dôvodov: a) Došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonného rozhodnutia, b) Vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, c) Je nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov, d) Zistenie skutkového stavu orgánu verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, e) Skutkový stav, ktorý vzal orgán verejnej správy na základ napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia je v rozpore s administratívnymi spismi alebo v nich nemá oporu. 27. Daňový úrad Bratislava v súvislosti s výkonom daňovej kontroly u daňového subjektu FERRO CORE a. s. porušil zákon vzhľadom na skutočnosť, že daňovú kontrolu bez súhlasu uvedenej spoločnosti vykonával dlhšie ako to ustanovuje zákon. Na tejto skutočnosti nič nemení ani rozhodnutie druhostupňového orgánu verejnej správy, ktorý túto lehotu nad zákonom stanovenú hranicu nie je oprávnený predlžovať. Daňový úrad maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly nerešpektoval, porušil tým nielen ustanovenie § 30a ods. 7 zák. č. 511/1992 Zb., ale aj zásadu primeranosti a zákonnosti v daňovom konaní ustanovenú v § 2 ods. 1, ods. 2 uvedeného zákona. 28. Žalobca uviedol, že daňový úrad nevykonal žiaden z dôkazov, ktoré navrhoval. 29. Žalobca poukázal na to, že daňový úrad doručil žalobcovi dokument Výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole zo dňa 16.01.2015, č. 9104404/5/104181/2015/Kosk, t. j. prvú výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v prvom protokole bez predchádzajúcej výzvy na vyjadrenie k skutočnostiam zisteným daňovou kontrolou na zdaňovacie obdobie máj 2011, resp. dožiadaní na doplnenie dôkazov. 30. Daňový úrad vyzval na prerokovanie protokolu dňa 19.02.2015 na Daňovom úrade v Bratislave, pričom samotný daňový úrad v oznámení č. 9104404/5/434014/2015/Kosk skonštatoval, že lehota na podanie vyjadrenia k protokolu z daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie máj 2011 uplynula až dňa 20.02.2015, t. j. jeden deň po navrhovanom termíne prerokovania protokolu z daňovej kontroly, čo je v rozpore s § 15 ods. 10. Na túto skutočnosť bola pracovníčka daňového úradu pri prejednaní protokolu upozornená. 31. Ďalšie pochybenie žalobca vidí v tom, že dňa 24.02.2015 bolo splnomocnenému zástupcovi žalobcu odmietnuté sprístupnenie časti spisového materiálu za obdobie máj 2011 označené ako „údaje VIES“. Daňový úrad týmto svojím postupom mimoriadne hrubým spôsobom porušil základné zásady daňového konania a ústavné právo žalobcu vyjadriť sa ku všetkým vykonaným dôkazom podľa článku 48 ods. 2 Ústavy SR. 32. Žalobca má závažné pochybnosti o zákonnosti dôvodov na prerušenie daňovej kontroly z dôvodov uplynutia lehoty na výmenu informácií podľa NARIADENIE RADY (EÚ) č. 904/2010, podľa ktorej dožiadaný orgán poskytne informácie čo najrýchlejšie, najneskôr však do troch mesiacov odo dňa prijatia žiadosti. FERRO CORE, a. s. podľa § 60 ods. 4 Daňového poriadku vzniesol námietku zaujatosti zamestnanca správcu dane D.. M. A. z vyššie uvedených dôvodov, napriek vzneseným námietkam zaujatosti. 33. Žalobca preto považuje trvanie prerušenia daňovej kontroly za neprimerane dlhé. FERRO CORE, a. s. sa vzhľadom na nahliadnutie do administratívneho spisu domnieva, že v spise obsiahnutý materiál nie je spôsobilý na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia daňového úradu vzhľadom na to, že zo spisu nevyplýva presný termín žiadosti o medzinárodné dožiadanie, ako aj jej doručenie, resp. uplynutie lehoty (spis nie je „žurnalizovaný" a chýba „obsah spisu" s uvedením, kedy jednotlivé dokumenty do spisu boli založené, spis nie je celistvý a rôzne dožiadania sú obsiahnuté v spisoch pri kontrolách za iné zdaňovacie obdobia) na jej vybavenie a preto sa domnieva (daňová kontrola bola prerušená na obdobie 900 dní!!!!), že daňová kontrola bola prerušená nezákonne dlho a súčasne uplynula lehota na vykonanie daňovej kontroly podľa § 15 ods. 17, t. j. daňová kontrola je nezákonná vzhľadom na uplynutie jedného roka od jej začatia, daňová kontrola trvala 391 dní do dňa prvého doručenia protokolu. Daňová kontrola trvala 586 do dňa druhého doručenia protokolu. 34. Listom dňa 19.08.2011 daňový úrad oznámil FERRO CORE, a. s., že začal daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie máj 2011. Dňa 28.11.2011 bola FERRO CORE, a.s. daňová kontrola prerušená, dňa 21.05.2012 daňový úrad pokračoval v daňovej kontrole, dňa 03.01.2013 daňovú kontrolu prerušil, dňa 9.12.2014 nadobudlo právoplatnosť Uznesenie Krajského súdu Bratislava sp. zn.: 15 130/2014 - 27 o povinnosti daňového úradu konať a rozhodnúť, čo daňový úrad považoval za pokračovanie v daňovej kontrole. Daňová kontrola bola prerušená celkovo 900 dní čo je 2,5 násobok najdlhšieho prípustného trvania daňovej kontroly. Nezákonný postup daňového úradu ohľadne prerušenia daňovej kontroly bol konštatovaný aj v Uznesení Krajského súdu Bratislava 1S 131/2014-27, ktorý konštatoval z vyššie uvedených dôvod na nečinnosť daňového úradu - akékoľvek zistenia daňového úradu obsiahnuté v protokole o daňovej kontrole FERRO CORE, a.s. za zdaňovacie obdobie máj 2011 sú teda nezákonné pre rozpor s § 2 ods. 1 zákona o správe daní a poplatkov. 35. Vzhľadom na dĺžku prerušenia daňovej kontroly FERRO CORE, a.s. sa viacerými sťažnosťami na nečinnosť daňového úradu (sťažnosť zo dňa 23.05.2013, zo dňa 13.03.2014 a zo dňa 16.01.2015) domáhal, aby daňový úrad oznámil FERRO CORE, a. s. skutočnosti, ktoré je potrebné v daňovom konaní preukázať za účelom zdokladovania oprávnenosti nároku na vyplatenie nadmerného odpočtu podľa podaného daňového priznania a aby Daňový úrad pokračoval v kontrole, vzhľadom na skutočnosť, že nekonanie Daňového úradu vo veci daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie máj 2011 spôsobuje značné finančné ťažkosti ohrozujúce ďalšiu podnikateľskú činnosť FERRO CORE, a. s. 36. Daňový úrad napriek viacerým dopytom FERRO CORE, a.s. vo veci daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie máj 2011 od jej prerušenia 03.01.2013 až do 09.12.2014 nekonal a preto bol FERRO CORE, a. s. nútený vzhľadom na nezákonný postup daňového úradu pri výkone daňovej kontroly podať dňa 24.06.2014 žalobu na nečinnosť v konaní o vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie máj 2011. Na základe podanej žaloby Krajský súd Bratislava v konaní vedenom pod sp. zn. 1S 130/2014 dňa 16.10.2014 vydal Uznesenie sp. zn.: 1S 130/2014 - 27, ktorým uložil Daňovému úradu Bratislava povinnosť konať a rozhodnúť vo veci konania o vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie máj 2011 v lehote 60 dní od nadobudnutia právoplatnosti uznesenia, čo daňový úrad nesplnil a teda porušil právoplatné rozhodnutie súdu, ktoré bol povinný rešpektovať. 37. Žalobca ďalej poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR vedenom v konaní pod sp. zn. 3Sžf 1/2011, podľa ktorého „skutočnosti vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zák. č. 222/2004 Z.z. tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Z uvedených ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu a ani nemôže z týchto skutočností daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu. V tejto súvislosti možno poukázať na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie v spojených prípadoch C-354/03, C-355/03, C-484/03, kde súdny dvor vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovými podvodom, o ktorom plátca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama osebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami“. 38. Vzhľadom na právne názory a judikatúru týkajúcu sa dôkazného bremena uvedeného v bodoch 9,10 a 11 žaloby a na skutočnosť, že daňový úrad nepožadoval od FERRO CORE a. s. preukázanie dokladovania jednotlivých obchodov, nad rámec predložených dôkazov, napriek dopytu žalobcu zo dňa 28.04.2014, je možné závery daňového úradu týkajúce sa daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie máj 2011 obsiahnuté vo výzve na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole zo dňa 16.01.2015 a v napadnutom rozhodnutí považovať za minimálne prekvapivé. 39. Ak by daňový úrad riadnym spôsobom vyzval žalobcu na preukázanie opodstatnenosti svojich nárokov na nadmerný odpočet ďalšími dokladmi, žalobca by mohol požiadavky daňového úradu splniť. Žalobca k skutočnostiam uvedeným daňovým úradom k dodaniu tovaru pre spoločnosť PROFEET Hungary kft. Budapešť uvádza, že závery daňového úradu nie sú podložené dôkazmi obsiahnutými v administratívnom spise, závery daňového úradu sú v priamom rozpore s dôkazmi získanými daňovým úradom svojou vlastnou činnosťou. 40. Daňový úrad svojou činnosťou sám zistil, že tovar, ktorý žalobca predal, nakúpil u Slovakia Steel Mills a. s. nevysvetlil, kde by sa mohol nachádzať, ak by nebol predaný Profeet Hungary Kft. Vzhľadom na uskutočnené množstva prepráv vykonané platby, počet subjektov zainteresovaných na nákupe, prevoze, naložení, vyskladnení. Všetky uvedené činnosti sú zdokumentované daňovým úradom, napriek tomu tento pochybuje o vykonaní prepráv a dodaní tovaru, tak ako ho sám zistil. 41. K skutočnostiam týkajúcim sa prepravy tovaru v zdaňovacom období máj 2011 žalobca uviedol, že dožiadanie a kladenie otázok F. X. (bolo zo strany českého daňového úradu nepresné a zavádzajúce. Daňový úrad ignoruje skutočnosti potvrdzujúce prepravu tovaru od dodávateľ FERRO CORE, a.s. do ČR. F. X. boli kladené otázky týkajúce sa viacerých zdaňovacích období, odpovede boli zovšeobecňované nie je zrejme z ktorých skutočností Daňový úrad vychádza, hodnotenie dôkazov vykonával dožiadaný daňový úrad v ČR, namiesto toho aby zisťoval fakty. Dožiadaný orgán by mal klásť čo najjednoznačnejšie otázky a ako celok odpoveď na dožiadanie prostredníctvom MVI nie je možné použiť ako dôkaz. FERRO CORE, a.s. k zdokladovaniu dodania tovaru predložil CMR doručené od samotného F. X. a teda má zato, že predložené CMR dokladajú vykonané prepravy a doručenie tovaru odberateľom v Českej republike. CMR po vykonaní prepravy boli do FERRO CORE, a.s. doručené od F. X. - potvrdené od jeho vodičov po dodaní tovaru, preto FERRO CORE, a.s. nerozumie prečo Daňový úrad v protokole uvádza, že niektoré prepravy tovaru neboli vykonané. V prípade ak neboli niektoré prepravy zachytené prostredníctvom SkyToll, vozidlá mohli ísť po cestách ktoré nie sú spoplatnené mýtom a teda nemohli byť zachytené SkyToll, resp. vozidlá neboli registrované alebo nemali zapnuté jednotky na úhradu mýta - CMR boli doručené FERRO CORE, a.s. od prepravcu a teda až po vykonaní prepráv, skutočnosť Že konkrétne nákladné vozidlo pri konkrétnej preprave nebolo registrované alebo nemalo zapnutú meraciu jednotku predsa nemôže „potvrdiť" samotný prepravca ktorý by sa tým vystavil nebezpečenstvu postihu zo strany štátnych úradov. 42. Na základe uvedených skutočností žalobca žiadal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného, ako aj orgánu verejnej správy prvého stupňa a vec mu vrátil na ďalšie konanie. III. Vyjadrenie žalovaného 43. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení, ktoré bolo súdu doručené dňa 14.09.2017 uviedol, že vzhľadom na skutočnosť, že sa vo svojom rozhodnutí všetkými námietkami odvolávajúceho podrobne zaoberal a vysporiadal sa s nimi, k žalobným dôvodom podáva vyjadrenie zhodné s dôvodmi v žalobou napadnutom rozhodnutí, pridržiava sa dôvodov uvedených v tomto rozhodnutí, v ktorom je podrobne popísaný skutkový a právny stav a vyvodené závery. 44. Žalobca nepreukázal reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov tak, ako bolo deklarované na sporných faktúrach, a tým nepreukázal ani splnenie zákonom stanovených podmienok na odpočítanie dane. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca pre ľahkú zneužiteľnosť požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené. 45. Žalobca preukazoval nárok na odpočítanie dane faktúrami, o ktorých pravdivosti správca dane vzhľadom na zistené skutočnosti nadobudol počas vykonaného dokazovania oprávnené pochybnosti. Faktúra, hoci obsahuje všetky formálno-právne náležitosti, je z hľadiska nároku na odpočítanie DPH použiteľná len vtedy, ak v nej uvedené údaje odrážajú skutočnosť. Preukázanie tejto skutočnosti je v zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku, povinnosťou daňového subjektu a j ej splnenie podľa zásady voľného hodnotenia dôkazov potom hodnotí daňový orgán. Pre priznanie nadmerného odpočtu je nevyhnutné, aby daňový subjekt preukázal nárok na odpočítanie dane v sume XXX XXX,XX eura, ktorý si uplatňuje a zo štátneho rozpočtu požaduje vyplatenie nadmerného odpočtu, avšak daňový subjekt svoj nárok doposiaľ nepreukázal. 46. Žalovaný vychádzajúc z predloženého spisového materiálu je toho názoru, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Žalobca nepreukázal, že nákup tovaru sa uskutočnil tak, ako je deklarované na predložených faktúrach od dodávateľov, čím nebola splnená podmienka nároku na odpočítanie dane. Správca dane v súlade s § 3 ods. 3 daňového poriadku hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo a v súlade s § 3 ods. 1 daňového poriadku chránil záujmy štátu a dbal pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 47. Správca dane v rámci daňovej kontroly postupoval v zmysle § 3 ods. 1, 2 a 3 daňového poriadku, v zmysle ktorého postupoval v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní, postupoval v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 48. K jednotlivým námietkam žalobcu, ktorý uviedol v žalobe žalovaný, že čo sa týka námietke zákonnosti dôvodov na prerušenie daňovej kontroly, ako i dĺžke prerušenia daňovej kontroly uviedol, že dôvody, pre ktoré bolo možné konanie prerušiť sú uvedené v § 61 daňového poriadku. Správca dane mohol konanie prerušiť, najmä ak sa začalo konanie o predbežnej otázke alebo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. V priebehu kontroly boli zistené skutočnosti, na základe ktorých bolo potrebné preveriť cestou medzinárodnej výmeny daňových informácii ďalšie skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a preto bolo potrebné konanie prerušiť. Správca dane bol povinný rozhodnúť na základe úplne zisteného skutkového stavu a preveriť uskutočnenie deklarovaných intrakomunitárnych dodávok tovaru do iných členských štátov. Touto skutočnosťou bola medzinárodná výmena informácii, nakoľko žalobca deklaroval, že v zdaňovacom období máj 2011 dodal tovar oslobodený od dane pre už vyššie uvedených odberateľov v inom členskom štáte. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci Mecsek-Gabona, v ktorom sa uvádza, že ak platiteľ dane nesplní povinnosti, ktoré mu ukladá vnútroštátny predpis o dani z pridanej hodnoty v oblasti dokazovania oslobodenia dodania tovaru do iného členského štátu od dane z pridanej hodnoty, nie je možné mu priznať oslobodenie od dane. Súdny dvor EU rozhodol, že článok 138 odsek 1 smernice Rady 2006/112/ES sa má vykladať v tom zmysle, že nebráni tomu, aby sa predávajúcemu zamietlo priznanie práva na oslobodenie od dane, v prípade dodania tovaru v rámci spoločenstva, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že tento predávajúci si nesplnil povinnosti, ktoré mu boli uložené v oblasti dokazovania alebo, že vedel, alebo mal vedieť, že plnenie, ktoré uskutočnil bolo súčasťou podvodu, ktorý spáchal nadobúdateľ a neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho bolo možné rozumne požadovať na zabránenie jeho vlastnej účasti na tomto podvode. 49. Čo sa týka námietky žalobcu, že spis nie je žurnalizovaný, chýba obsah spisu s uvedením, kedy boli jednotlivé dokumenty založené do spisu a rôzne dožiadania sú obsiahnuté v spisoch pri kontrolách za iné zdaňovacie obdobie, žalovaný považuje za nedôvodnú. Nazeranie do spisov upravuje § 23 daňového poriadku. Daňový poriadok nestavuje povinnosť správcu dane predkladať daňovému subjektu obsah spisu s uvedením dátumov, kedy boli jednotlivé dokumenty do spisu založené ani povinnosť správcu dane k nahliadnutie predkladať žurnalizovaný spis. 50. Žalovaný nesúhlasí s tvrdením žalobcu, že Policajný zbor SR, spoločnosť SkyToll a. s. (prevádzkovateľ systému elektronického mýta v SR) a subjekty vykonávajúce prepravu potvrdili, že tovar opustil územie SR a bol dodaný do Maďarskej republiky. Podľa predložených dokladov CMR, na ktorých boli uvedené evidenčné čísla vozidiel, ktoré mali vykonať prepravu pre odvolávajúceho sa z miesta nakládky Čadca, Martin, Košice do miesta vykládky ČR a Maďarsko, bolo zistené, že vozidlá evidenčné číslo XT XXXXX, XT XXXXX, A.-XXX, E.-XXX, E.-XXX, Y.-XXX, Y.-XXX a Y.-XXX neboli v uvedenom období zaregistrované v elektronickom mýtnom systéme, čo znamená, že v mesiaci máj 2011 neprechádzali územím SR, teda nemohli vykonávať prepravu, tak ako je uvedené na dokladoch CMR. 51. Taktiež žalovaný nesúhlasí s tvrdením žalobcu, že dožiadanie a kladenie otázok F. X. bolo zo strany Českého daňového úradu nepresné a zavádzajúce. Práve naopak, Český správca dane predložil konkrétne dôkazy, zoradil CMR chronologicky podľa dátumu prepravy a z týchto tabuliek vyplynulo, že v mnohých prípadoch nebola k vystaveniu CMR dohľadaná jazda. F. X. uviedol, že CMR na prepravu vystavoval žalobca, on potvrdil určité množstvo čistých CMR na celú zákazku, potom prepravil tovar a dostal CMR už vyplnené, podľa vyjadrenia pána X., pravdivé boli údaje v stazkách, za údaje v CMR nezodpovedal a údaje v nich žiadnym spôsobom neodsúhlasoval. 52. Na základe uvedených skutočností, žalovaný trvá na svojich záveroch uvedených v žalobou napadnutom rozhodnutí a žiada, aby súd žalobu v celom rozsahu zamietol ako nedôvodnú. IV. Právne posúdenie správnym súdom a právne predpisy 53. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10 SSP) na nariadenom pojednávaní preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 182 SSP) a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj orgánu verejnej správy prvého stupňa bolo potrebné zrušiť v zmysle § 191 ods. 1 písm. g/ SSP, nakoľko došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej. 54. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú o ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 55. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatrení orgánov verejnej správy. 56. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 57. Podľa § 3 ods. 2 a 3 zákona č. 563/2009 Z. z., daňového poriadku (ďalej len DP), Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 58. Podľa § 44 ods. 1 DP daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 59. Podľa § 45 ods. 2 DP kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu (písm. a/), zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly (písm. b/), poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou (písm. c/), predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia (písm. d/), predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia (písm. e/), umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom (písm. f/), zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie (písm. g/), umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov (písm. h/). 60. Podľa § 46 ods. 1 DP daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 61. Podľa § 46 ods. 8 DP zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 62. Podľa § 46 ods. 10 DP, lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61 <<https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2009/563/20170101>>. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 mesiacov. 63. Podľa § 61 ods. 1 DP, správca dane daňové konanie a) preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b) môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. 64. Podľa § 61 ods. 3 a 4 DP, konanie je prerušené dňom uvedeným v rozhodnutí o prerušení konania. Tento deň nemôže byť skorší ako deň, kedy bolo rozhodnutie odovzdané na poštovú prepravu alebo odoslané elektronickými prostriedkami, v prípade doručovania rozhodnutia zamestnancami správcu dane tento deň nemôže byť skorší ako deň jeho doručenia. Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. Správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane písomne oznámi účastníkom konania. 65. Podľa § 24 ods. 1 DP daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (písm. a/), skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (písm. b/), vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť (písm. c/). 66. Podľa § 24 ods. 2, ods. 3 DP správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (ods. 2). Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti (ods. 3). 67. Podľa § 24 ods. 4 DP ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 68. Podľa ust. § 6 ods. 5 č. 442/2012 Z. z. je príslušný orgán daného štátu povinný poskytnúť požadovanú informáciu čo najrýchlejšie, najneskoršie však do 6 mesiacov odo dňa prijatia žiadosti. Ak však dožiadaný orgán tieto informácie má, je potrebné ich zaslať do dvoch mesiacov od uvedeného dňa. 69. Úlohou súdu v danej veci bolo preskúmať zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. 100248593/2017 zo dňa 09.02.2017 a rozhodnutia Daňového úradu Bratislava č. 104170645/2016 zo dňa 24.10.2016. 70. Súd po preskúmaní spisového materiálu, administratívneho spisu orgánu verejnej správy, ako aj rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia orgánu verejnej správy dospel k záveru, že bolo potrebné obe rozhodnutia zrušiť a vec vrátiť orgánu verejnej správy na ďalšie konanie. 71. Pre posúdenie, či bola dodržaná maximálna dĺžka trvania daňovej kontroly je dôležité vymedziť deň jej začatia a deň jej skončenia. Daňová kontrola môže byť začatá dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole alebo dňom spísania zápisnice o začatí daňovej kontroly. Daňová kontrola je ukončená spravidla dňom doručenia protokolu z daňovej kontroly, alebo doručením oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok, prípadne zánikom nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. Jednoročná lehota na vykonanie daňovej kontroly sa končí uplynutím toho dňa, ktorý sa svojím označením zhoduje s dňom, keď došlo ku skutočnosti určujúcej začiatok lehoty. 72. V prejednávanej veci správca dane začal u žalobcu daňovú kontrolu dňa 19.08.2011 na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie máj 2011. 73. Z administratívneho spisu súd zistil, že daňová kontrola bola z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácii prerušená dňa 28.11.2011. Rozhodnutie o prerušení kontroly bolo žalobcovi doručené dňa 28.11.2011. Po obdržaní všetkých odpovedí na medzinárodné dožiadanie, Daňový úrad Bratislava zaslal dňa 24.05.2012 žalobcovi oznámenie, že dňa 21.05.2012 pominuli prekážky, pre ktoré bola kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie máj 2011 prerušená. Dňa 03.01.2013 bola kontrola opätovne prerušená rozhodnutím č. 9102404/5/3768376/2012/Kosk z titulu preverovania prepravy tovaru medzinárodným dožiadaním. 74. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Daňový subjekt preukazuje aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov, ktoré vedie. Daňová kontrola predstavuje mocenský zásah do súkromnoprávnej sféry daňového subjektu. Inštitút daňovej kontroly slúži na zistenie alebo overenie si skutočností a údajov rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo dodržiavanie hmotnoprávnych daňových predpisov. Inak povedané, daňová kontrola predstavuje nástroj na overenie pravdivosti a úplnosti podaného daňového priznania - podľa účtovnej evidencie a prvotných dokladov daňovníka, aby daň bola odvedená do štátneho rozpočtu v správnej výške. Tu je nevyhnutné zdôrazniť, že daňová kontrola s vykonáva len v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu a teda správca dane by nemal pri jej výkone zbytočne zaťažovať daňový subjekt (§ 44 DP), no zároveň ju musí vykonať v takom rozsahu, aby čo najpresnejšie a najobjektívnejšie zistil potrebné skutočnosti pre splnenie jej účelu (čl. 2 ods. 2 Ústavy SR). 75. Pri procese medzinárodnej výmeny informácií by mal správca dane prerušiť daňovú kontrolu dňom odoslania žiadosti o poskytnutie informácie príslušnému orgánu cudzieho štátu a v daňovej kontrole pokračovať dňom doručenia odpovede na žiadosť. Rozsah a spôsob daňovej kontroly musí spĺňať požiadavku nevyhnutnosti, primeranosti a účelnosti. Úvaha správcu dane o tom, či je prerušenie daňovej kontroly opodstatnené teda nie je neobmedzená. Jednoznačným a pre správcu záväzným motívom pri úvahách o ďalšom procesnom postupe musí byť zásada proporcionality. Správca dane v takom prípade musí dôsledne posúdiť a zdôvodniť, či sú dané dôvody, pre ktoré je nutné daňovú kontrolu prerušiť, a to nielen významné pre rozhodnutie vo veci v rámci ktorej daňová kontrola prebieha, ale aj pre samotný priebeh, efektivitu a účelnosť daňovej kontroly. 76. V súvislosti s implementáciou smernice Rady 2011/16/EÚ z 15. februára 2011 o administratívnej spolupráci v oblasti daní a zrušení smernice 77/799/EHS bol prijatý zákon č. 442/2012 Z. z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní, ktorý reflektuje rozsah smernice Rady č. 2011/16/EÚ a na nové inštitúty, ktoré smernica ustanovila v rámci vzájomnej pomoci a spolupráce medzi členskými štátmi Európskej únie a ktorým sa zrušil v minulosti platný zákon č. 76/2007 Z. z. o medzinárodnej pomoci pri vymáhaní niektorých finančných pohľadávok a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 531/2011 Z. z. 77. V rámci medzinárodnej pomoci a spolupráce pri správe daní bol cit. zákonom č. 442/2012 Z. z. zavedený nový inštitút pravidelnej výmeny vopred určeného druhu informácií týkajúcich sa osôb majúcich trvalý pobyt alebo sídlo v inom členskom štáte, a zároveň boli ustanovené lehoty na vybavenie žiadostí o výmenu informácií, na poskytovanie informácií bez žiadosti, ako aj lehoty na oznámenie výsledku využitia poskytnutých informácií. 78. Za postup správcu dane, ktorý bol v rozpore so zásadou proporcionality súd jednoznačne považoval skutočnosť, že správca dane požadoval od príslušných orgánov cudzieho štátu informácie po častiach, kedy v záujme efektívnosti bolo možné kumulovať poskytnutie informácií do napr. dvoch žiadostí (pre dva členské štáty). Správca dane pritom inicioval nasledovné žiadosti: 1. Žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 9102404/1/539468/MagI na dodanie tovaru pre spoločnosť ALDAT CZ, s.r.o. zo dňa 20.03.2012, 2. žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií č. 9102404/5/3034484/2012 na dodanie tovaru pre spoločnosť PROFEET HUNGARY KERESKEDELMI ÉS SZOLGALTATÓ Kft., 3. žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií č. 91024045/5/3120970/2012/Kosk na dodanie tovaru pre B.B.Z. TRANSPORT KFT, 4. žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 91024045/5/3120833/2012Kosk na danie tovaru pre Gold Acél Kft. a 5. žiadosť č. 9102404/5/3099204/2012/Kosk o medzinárodnú výmenu daňových informácií na dodanie tovaru pre F. X. - X. trans a 6. žiadosť č. 9104404/5/472742/2015/Kosk o medzinárodnú výmenu informácií opakovane na spoločnosť PROFEET HUNGARY KERESKEDELMI ÉS SZOLGALTATÓ Kft. Je možné konštatovať, že uvedený postup správneho orgánu bol neefektívny a nadbytočný s tým, že jeho dôsledkom bolo neúmerné predlžovanie daňovej kontroly a táto neodôvodnene zaťažovala daňový subjekt (žalobcu). 79. Pre právne posúdenie veci je rovnako veľmi podstatné, či bola dodržaná maximálna zákonná dĺžka trvania daňovej kontroly, ktorá je ukončená spravidla dňom doručenia protokolu z daňovej kontroly, alebo doručením oznámenia určovaní dane podľa pomôcok (§ 48 ods. 2). Na základe listinných dôkazov založených v administratívnom spise mal súd za jednoznačne preukázané, že daňový úrad začal daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie máj 2011 dňa 19.08.2011 a ukončená bola doručením protokolu dňa 20.02.2015. Lehotu na vykonanie daňovej kontroly je možné prerušiť a zákon rozlišuje obligatórne a fakultatívne prerušenie. Podľa ust. § 6 ods. 5 č. 442/2012 Z. z. je príslušný orgán daného štátu povinný poskytnúť požadovanú informáciu čo najrýchlejšie, najneskoršie však do 6 mesiacov odo dňa prijatia žiadosti. Ak však dožiadaný orgán tieto informácie má, je potrebné ich zaslať do dvoch mesiacov od uvedeného dňa. Cieľ daňovej kontroly tak nie je možné dosiahnuť na úkor práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. Pri správe daní sa má postupovať podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, majú sa chrániť záujmy štátu a obcí a má sa dbať pritom na zachovanie práv a právom chránených záujmov saňových subjektov a iných osôb (§ 3 ods. 1 DP). Pod právom sa v podstate rozumie subjektívne právo daňového subjektu, ktoré mu vyplýva z tohto procesného zákona alebo z hmotnoprávneho daňového predpisu. Pod pojmom právom chránený záujem možno rozumieť len taký záujem daňového subjektu, ktorému hmotnoprávne daňové predpisy alebo Daňový poriadok poskytujú osobitnú ochranu. Z uvedeného vyplýva, že prerušenie daňovej kontroly musí byť v súlade so zákonom, musí byť účelné a nevyhnutné na preukázanie takých skutočností, ktoré správcovi dane nie sú známe a ktoré majú vplyv na zistenie potrebných skutočností za účelom ktorých je daňová kontrola vykonávaná. 80. Podľa listín založených v administratívnom spise nebolo preukázané, že ak by žalobca so správcom dane nespolupracoval, resp. neposkytol primeranú súčinnosť. Lehota jedného roka na vykonanie daňovej kontroly je pritom lehotou zákonnou, a pre správcu dane predstavuje záväzný rámec, ktorý determinuje zákonnosť vykonanej daňovej kontroly. Ako už správny súd zdôraznil, v daňovom konaní sa vyžaduje a uplatňuje zásada proporcionality zásahov správcu dane voči daňovému subjektu, pretože proces daňovej kontroly reprezentuje podstatný a závažný zásah do individuálnej sféry práv daňového subjektu. Zákaz prekročiť zákonom stanovený limit dĺžky kontroly platí bezvýnimočne len za podmienky, že daňový subjekt poskytuje správcovi dane nevyhnutnú súčinnosť. Ak teda správca dane nerešpektuje zákonom stanovenú dĺžku daňovej kontroly, poruší takto aj dôležitú zásadu proporcionality a zákonnosti pri správe daní. Ak dĺžka daňovej kontroly, napriek skutočnosti, že kontrolovaný daňový subjekt neodopieral povinnú súčinnosť, prekročila zákonom stanovenú maximálnu dĺžku jej trvania, protokol z takejto daňovej kontroly predstavuje nezákonný získaný dôkazný prostriedok, ktorý v daňovom konaní nemôže byť použitý (napr. nález Ústavného súdu SR spis. zn. III. ÚS 24/2010 z 29.06.2010). Tento právny názor je podporený aj judikatúrou NS SR (napr. rozsudok NS SR spis. zn. 8Sžf/55/2011 zo dňa 25.09.2012). 81. Krajský súd v Bratislave uznesením č. k. 6S/132/2014-24 zo dňa 31.10.2014 uložil Daňovému úradu Bratislava povinnosť konať a rozhodnúť o vrátení nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011 v lehote do 90 dní od právoplatnosti tohto uznesenia. V odôvodnení tohto uznesenia súd skonštatoval, že postupom správcu dane dochádza aj k porušeniu jednej zo základných zásad daňového konania a to v zmysle § 3 ods. 2 daňového poriadku, podľa ktorého je správca dane povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy dane vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti súd konštatoval, že v danom prípade trvanie kontroly začatej dňom 19.08.2011 bez možnosti odhadu reálneho ukončenia veci, nie je možné chápať ako aktívnu činnosť odporcu, keďže túto nerealizuje v súlade so zákonom. Zo strany daňového úradu dochádza k zbytočnému prieťahu v konaní a preto súd takéto konanie odporcu vyhodnotil ako nečinnosť správneho orgánu. 82. Na základe vyššie uvedených skutočností krajský súd zrušil rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie orgánu verejnej správy prvého stupňa a vrátil mu vec na ďalšie konanie. Vyššie uvedené dôvody predstavovali základný právny rámec pre meritórne posúdenie predmetnej veci; kedy došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré malo za následok vydanie nezákonného rozhodnutia (§ 191 ods. 1 písm. g/ SSP), preto sa správny súd inými hmotnoprávnymi námietkami žalobcu už nezaoberal. 83. O trovách konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP tak, že žalobcovi náhradu trov konania voči žalovanému nepriznal, nakoľko nemal vo veci úspech. 84. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.