Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 5S/159/2013 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6013200540 Dátum vydania rozhodnutia: 12. 06. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Eva Fulcová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2018:6013200540.5 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Evy Fulcovej a členiek senátu JUDr. Viery Šebestovej a JUDr. Dáši Filovej, v právnej veci žalobcu: HR PRO Slovakia, spoločnosť s ručením obmedzeným, IČO: 44 478 274, Dubnická 2, Bratislava, zastúpený: JUDr. Helena Čerešňová, advokátka, Horné predmestie 216/16, Svätý Jur, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná ulica 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného č.: 1100302/1/6031//2013/1042 zo dňa 09.01.2013, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Súd žalobu zamieta. Žalovanému súd nárok na náhradu trov konania n e p r i z n á v a. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie na správnom orgáne 1. Rozhodnutím č. 1100302/1/6031/2013/1042 zo dňa 09.01.2013 (ďalej len napadnuté rozhodnutie) žalovaný podľa § 74 ods. 4 v nadväznosti na § 165b ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) dodatočný platobný výmer č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX/CibE zo dňa 30.08.2012, ktorým Daňový úrad Bratislava (ďalej aj len správca dane) podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len zákon o správe daní) vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie III. štvrťrok 2010 v sume XX XXX,XX eura, potvrdil. 2. Daňový úrad Bratislava vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len DPH) za zdaňovacie obdobie III. Štvrťrok 2010 o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. XXXXXXX/.X/.XXXXXXX/.XXXX/.L. zo dňa 10.07.2012. Daňovú kontrolu vykonal daňovému subjektu z dôvodu dôvodného podozrenia, že jeho prostredníctvom prebieha fakturácia tovaru - použitých elektromotorov v reťazci obchodných spoločností v rámci EÚ = ČR - SR - Poľsko bez reálneho plnenia. 3. Daňová kontrola bola vykonaná na základe Poverenia na výkon daňovej kontroly zo dňa 25.11.2011. Daňový subjekt pri výkone kontroly zastupoval splnomocnený zástupca P.. A. C. do 05.03.2012 , od 27.04.2012 B. N. ako splnomocnená zástupkyňa do 23.08.2018. 4. Správca dane požiadal Finančné riaditeľstvo SR o predĺženie lehoty na výkon daňovej kontroly. 5. Finančné riaditeľstvo SR listom ev. č. 596922 zo dňa 28.05.2012 lehotu na vykonanie daňovej kontroly za II. a III. štvrťrok 2010 predĺžilo o šesť mesiacov. 6. Predĺženie lehoty bolo daňovému subjektu oznámené na základe Upovedomenia č. XXXXXXX/X/ XXXXXX/XXXX/CibE zo dňa 07.06.2012. 7. Daňový subjekt predložil doklady k výkonu kontroly na základe Zápisnice o ústnom pojednávaní č. XXX/XXX/XXXXXX/XXXX/Cib zo dňa 02.12.2011. 8. Žalobca si v reťazci daňových subjektov prostredníctvom podaných daňových priznaní uplatňoval a aj odpočítaval DPH z nadobudnutého tovaru (aj za iné zdaňovacie obdobia), v ktorých vykazoval nadmerné odpočty. 9. Nadobudnutý tovar z ČR deklaroval ako dodanie tovaru do iného členského štátu Európskej únie - Poľska, pričom dodanie fakturovaného tovaru poľská daňová správa nepotvrdila. 10. Podľa žalovaného zistenia správcu dane nasvedčovali tomu, že sa jedná o typický umelo vytvorený obchodný reťazec za účelom získania daňovej výhody - čerpania nadmerných odpočtov zo štátneho rozpočtu Slovenskej republiky. 11. Od 01.01.2012 nadobudol účinnosť zákon č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a podľa prechodného ustanovenia § 165 ods. 2 tohto zákona, daňové konania začaté a právoplatne neukončené pred účinnosťou tohto zákona sa dokončia podľa doterajších predpisov (podľa zákona č. 511/1992 Zb.). 12. Kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie III. štvrťrok 2010 bola začatá za účinnosti zákona č. 511/1992 Zb. 13. Žalobca v kontrolovanom zdaňovacom období odpočítal 19 % DPH v sume XX XXX,XX eura. Právo na odpočítanie dane doložil faktúrami evidovanými pod číslami XXXXXXXXXX až XXXXXXXXXX od dodávateľa INTECMA Slovakia s.r.o., Vlárska 12, Trnava IČO:36 613 452. Vo faktúrach nie je uvedené, že tovar bol prepravený, pretože údaje (v kolónke spôsob dopravy) neobsahujú žiadnu identifikáciu motorových vozidiel, typ vozidla, ŠPZ, nosnosť a pod., podľa ktorých by bolo reálne možné zistiť a potvrdiť, že fakturovaný tovar bol aj reálne od dodávateľa spoločnosti INTECMA Slovakia s.r.o. k odberateľovi - žalobcovi, prepravený. 14. Kontrolovaný daňový subjekt v r. 15 a 16 dodatočného daňového priznania za III. štvrťrok 2010 uviedol dodanie tovaru pre odberateľa EML Trading Sp. z.o.o., SOLEC 81B A-51, 00-382 WARSZAWA, PL7010206853 v zmysle faktúr č. XXXXXXXXXX až XXXXXXXXXX a č. 1011000020 až 1044000026 v celkovej hodnote XXX XXX.XX Eur: 15. Hodnotu dodaného tovaru uviedol platiteľ v dodatočnom súhrnnom výkaze za III. štvrťrok 2010 v sume XXX XXX.XX Eur voči odberateľovi PL7010206853. 16. Na základe kontrolných zistení správca dane nepriznal kontrolovanému daňovému subjektu za zdaňovacie obdobie III. štvrťrok 2010 uplatnené právo na odpočítanie dane z prijatých faktúr č. XXXXXXXXXX až XXXXXXXXXX za nákup tovaru v celkovej sume XX XXX,XX Eur, z dôvodu, že prijaté zdaniteľné plnenia nepoužil na účely svojej podnikateľskej činnosti ako platiteľ. 17. Správca dane zároveň vylúčil z riadku 15 a 16 dodatočného daňového priznania oslobodené dodávky tovaru podľa § 43 v sume XXX XXX,XX Eur. Správca dane na základe kontrolných zistení preukázal, že dodávky tovaru pre poľského odberateľa tento odberateľ nepriznal, daň neodviedol, daňové priznania nepodával, naposledy podal za I. štvrťrok 2010 a od 30.09.2010 mu z uvedených dôvodov bola zrušené registrácia platiteľa dane, v dôsledku čoho daň z tovaru nebola priznaná ani v krajine odoslania, ani v krajine nadobudnutia. 18. Správca dane dospel k záveru, že dodanie do členského štátu kontrolovaný daňový subjekt neuskutočnil tak, ako to deklaroval predloženými dokladmi. 19. Do zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 02.12.2011 sa žalobca vyjadril, že v kontrolovanom období vykonával nákup a predaj tovaru a sprostredkovanie práce, nemal žiadnych zamestnancov, skladové priestory mal prenajaté na D. ul. v R., nevlastnil žiadny investičný majetok, preprava deklarovaného tovaru bola zahrnutá v cene tovaru. 20. Správca dane vypočul svedka A. O. (pôvodne skladník, neskôr konateľ žalobcu) a za účelom preverenia nákupu tovaru zaslal na Daňový úrad Trnava dožiadanie na dodávateľa INTECMA Slovakia s.r.o. (rovnaký konateľ ako u žalobcu P.. U. M.). Zamestnanci Daňového úradu Trnava spísali s konateľom tejto spoločnosti za účasti splnomocnenej zástupkyne INTECMA Slovakia s.r.o. P.. D. N. (menovaná spolu s manželom ako prenajímateľ podľa zmluvy o súhlase sídla spoločnosti dali súhlas pre sídlo žalobcu v ich byte na X. poschodí na M. X v C., z čoho je zrejmé, že v danom prípade ide o personálne prepojenú osobu so žalobcom) zápisnicu o ústnom pojednávaní. P..N. nevedela odpovedať, či boli dodané zdaniteľné obchody, ktoré sú uvedené vo faktúrach vystavených spoločnosťou INTECMA Slovakia s.r.o. pre žalobcu, pretože nebola pri preberaní tovaru. Ďalej uviedla, že INTECMA Slovakia s.r.o. tovar nakupovala od spoločnosti EM Brno s.r.o., IČO: 64507301, Jílkova ul. 24, Brno, EBH Moutnice s.r.o., IČO: 25555235, Moutnice 297 a P.. N. D., IČO: 18562680, Moutnice 217. 21. Konateľ spoločnosti INTECMA Slovakia s.r.o. P.. U. M. (ktorý je, ako už bolo uvedené, aj konateľom v spoločnosti HR PRO Slovakia, spoločnosť s ručením obmedzeným) k obchodom uviedol, že tovary boli reálne dodané žalobcovi. Prepravu fakturovaného tovaru si zabezpečoval odberateľ vlastnými dopravnými prostriedkami. 22. Žalobca predložil faktúry, na základe ktorých deklaroval, že tovar (elektromotory) nakúpené od INTECMA Slovakia, s.r.o. dodal do členského štátu EÚ - do Poľska odberateľovi EML Trading Sp. z.o.o., SOLEC 81B A-51, 00-382 WARSZAWA (konateľ K. P., pri ktorom bolo správcom dane zistené personálne prepojenie na konateľa spoločností INTECMA Slovakia s.r.o. a HR PRO Slovakia, spoločnosť s ručením obmedzeným P.. U. M.) a odberateľovi z ČR - HR PRO, s.r.o. Brno (konateľ N. M.). 23. O uskutočnení predaja tovaru bol podaný súhrnný výkaz a faktúry a tým podľa žalobcu tento potvrdil využitie nakúpeného tovaru pre ekonomickú činnosť spoločnosti. Žalobca dodanie tovaru uviedol v súhrnnom výkaze za III. štvrťrok 2010 v sume XXX XXX,XX,- eur voči odberateľovi EML Trading, Sp. z.o.o. voči odberateľovi HR PRO, s. r. o., Soukenická 3, Brno. Zároveň predložil aj faktúry o preprave. 24. Žalovaný k prepravným faktúram uviedol, že medzinárodné nákladné listy - CMR, ktoré mali preukázať prepravenie tovaru do Poľska, nie sú vierohodné, pretože neobsahujú základné údaje (dátum nakládky deklarovaného tovaru, označenie a ani hmotnosť tovaru), podľa ktorých by bolo možné verifikovať, že deklarovaný tovar, ktorý je uvedený vo faktúrach, bol aj reálne prepravený. 25. Na základe uvedených skutočností správca dane vydal žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií (ďalej len MVI) na spoločnosť EML Trading Sp. z.o.o., za účelom preverenia reálnosti dodania zdaniteľných obchodov, ktoré mali byť prepravené zo Slovenskej republiky na územie Poľska a dodané poľskej spoločnosti. 26. V odpovedi na žiadosť o MVI poľská daňová správa uviedla, že nie je schopná dať odpovede na otázky týkajúce sa obchodných transakcií spoločnosti EML Trading Sp. z.o.o. so žalobcom, pretože poľská spoločnosť nikdy nedeklarovala intrakomunitárne nadobudnutie tovaru a prestala podávať DPH priznania (posledné daňové priznanie bolo podané za I. štvrťrok 2010). EML Trading Sp. z.o.o. zmenila od 29.03.2010 názov spoločnosti. Poľská daňová správa ďalej uviedla, že spoločnosť EML Trading Sp. z.o.o. bude vymazaná z registra platiteľov DPH z dôvodu, že jej bola ku dňu 30.09.2010 zrušená registrácia platiteľa DPH. 27. Správca dane zaslal žalobcovi výzvu na predloženie dôkazov za účelom preukázania nákupu tovaru - elektromotorov a ich následného dodania do Poľska. Žalobca uviedol, že v daných prípadoch išlo o opotrebované elektromotory. 28. Správca dane zaslal žiadosť o súčinnosť zo dňa 04.05.2011 na N., a.s. o zaslanie výpisov z podnikateľského účtu žalobcu, za účelom preverenia bezhotovostných úhrad prijatých a vyhotovených faktúr za nákup a predaj tovarov a služieb. Na základe odpovede a zaslaných bankových výpisov za rok 2010 je preukázané, že žalobca prijal v r. 2010 bezhotovostné platby najmä od spoločnosti Autocentrum AAA Auto, a.s. ale od odberateľa EML Trading Sp. z.o.o. neboli prijaté žiadne platby, ani neboli vykonané žiadne úhrady pre dodávateľa INTECMA Slovakia s.r.o. 29. Správca dane zároveň z bankových výpisov zistil, že K. P. - konateľovi spoločnosti EML Trading Sp. z.o.o., ( ktorý je konateľom aj v českej spoločnosti INTECMA, s.r.o., ktorú mu dňa 29.08.2008 predal P.. U. M., konateľ slovenských spoločností INTECMA Slovakia s.r.o. a HR PRO Slovakia, spoločnosť s ručením obmedzeným), bola poukázaná dňa 20.05.2010 z účtu žalobcu suma XXX,XX eur. 30. Správca dane prijal od Daňového úradu Trnava odpoveď zo dňa 11.10.2011 spolu s odpoveďou českej daňovej správy (na žiadosť o MVI), v ktorej o dodávateľovi elektromotorov EM Brno s.r.o. boli poskytnuté o. i. tieto zistenia: tovar bol prepravený vozidlami spoločnosti EM Brno s.r.o., preprava sa uskutočnila zo sídla spoločnosti do areálu S. D. M., sklad INTECMA Slovakia, s.r.o., tovar bol prevzatý skladníkom, jednalo sa o dodanie tovaru - elektromotorov, zaplatená bola celková hodnota faktúr, platby boli čiastočne uhradené vkladom na účet daňového subjektu EM Brno s.r.o. a čiastočne v hotovosti v pokladni sídla spoločnosti pánom M., objednávateľom tovaru bol P.. U. M.. Spoločnosť sa zaoberá výrobou elektromotorov a predmetom dodávky boli elektromotory vyrobené spoločnosťou EM Brno s.r.o. (v tomto prípade to teda mali byť nové elektromotory a nie opotrebované, ako to tvrdil žalobca), doklady uviedol v súhrnnom výkaze, k preukázaniu uskutočnenia dodania boli predložené medzinárodné nákladné listy, pre oblasti uvedené v zmluve s daňovým subjektom (výhradné zastúpenie), česká spoločnosť nemá so žiadnou inou firmou uzatvorenú zmluvu. 31. Daňový úrad Trnava zaslal ďalšiu odpoveď na dožiadanie, v prílohe ktorej zaslal faktúry o nadobudnutí tovaru spoločnosťou INTECMA Slovakia s.r.o. od českého dodávateľa EBH Moutnice 297, 664 55 Brno, CZ25555235 - č. 42/3/2010 zo dňa 17.02.2010 a č. 43/3/2010 zo dňa 26.03.2010, vrátane CMR, knihy jázd, dohodu o spolupráci z 09.02.2010, bankový výpis o zaplatení uvedených faktúr vkladom v hotovosti na účet dodávateľa. 32. Správca dane za účelom preverenia prepravy tovaru zo SR do Poľska zaslal na Národnú diaľničnú spoločnosť, a.s. žiadosť o súčinnosť za účelom preverenia prepravy a úhrady mýtnych poplatkov prepravcu HR GRANT, na motorové vozidlá EČ: XBXXXXX a XBXXXXX na území Slovenskej republiky. Národná diaľničná spoločnosť, a.s. poskytla odpoveď, že vozidlá G. XBXXXXX a XBXXXXX neboli a nie sú registrované v Elektronickom mýtnom systéme v SR a teda pre tieto vozidlá neboli vygenerované žiadne prepravné transakcie. 33. Správca dane za účelom preverenia prepravy tovaru pre poľského odberateľa vydal žiadosť o MVI do Českej republiky na prepravcu HR GRANT, družstvo a požiadal o preverenie prepravy tovaru za obdobie, v ktorých vykonával daňové kontroly. K výkonu kontroly za I. Q 2010 žalobca predložil ako dôkaz faktúry za prepravu tovaru. Na základe uvedených faktúr český prepravca mal prepraviť tovar zo SR do Poľska, ktorú fakturoval bez DPH, povinný platiť daň bol podľa § 69 ods. 3 zákona o DPH príjemca služby - žalobca. Žalobca daň v riadnom daňovom priznaní za III.Q.2010 nepriznal (uviedol, že tovar nakúpený v I.Q.2010 dodal do Poľska v II.Q.2010 a III.Q.2010). V daňovom priznaní za III.Q.2010 dodatočne priznal daň z prijatých prepravných služieb. 34. Podľa odpovede českého finančného úradu za HR GRANT, družstvo jej predseda P.. R. H. (ktorý mal i napriek tomu, že je predsedom aj osobne vykonať prepravu tovaru) doložil uvedené faktúry za prepravu tovaru, vrátane CMR pre odberateľa - žalobcu a potvrdil vykonanie prepravy. P.. R. H. uviedol, že HR GRANT, družstvo vykonalo prepravu tovaru na trase R. - N. pre HR PRO Slovakia v r. 2010, PHM čerpal iba na Slovensku a že môže doložiť PHM a diaľničné známky (ktoré nedoložil), adresu vykládky si nepamätal a zároveň uviedol, že bol na základe telefónu navigovaný skladníkom do skladu vo veľkom areáli vo N., tovar prevzal skladník v mieste vykládky, všetko je uvedené na faktúrach a CMR, väčšinou mu boli faktúry zaplatené prevodom, prepravu vykonal on osobne, objednávateľom bol P.. U. M., s ktorým sa stretli iba obchodne pri realizácii uvedenej prepravy. 35. Správca dane vydal opakovane žiadosť o MVI a požiadal o šetrenie nadobudnutia tovaru od slovenského dodávateľa za obdobia II.Q až IV.Q.2010 a január až marec 2011. Poľská daňová správa poskytla nasledujúce informácie o spoločnosti EML Trading Sp. z.o.o.: • spoločnosť prestala podávať daňové priznania od apríla 2010, preto bola dňa 30.09.2010 vymazaná z obchodného registra daňovníkov pre IC transakcie, • dňa 29.03.2010 sa stal prezidentom spoločnosti pán K. P. - 100% akcionár spoločnosti (ktorý je konateľom aj v spoločnosti INTECMA, s.r.o., Brno, kde bol konateľom spoločnosti od roku 2004 do 29.08.2008 aj P.. U. M.), • spoločnosť znovu začala podávať priznania DPH a súhrnné výkazy za IC transakcie, ale až od júna 2011 a priznáva v nich nadobudnutie tovaru od žalobcu, avšak vzhľadom k tomu, že nepredložila žiadosť o obnovu registrácie pre IC transakcie, vyššie uvedené transakcie nie sú zahrnuté v systéme VIES, • spoločnosť deklarovala, že nadobudla tovar od žalobcu v hodnotách: XXX XXX S. za 2.Q.2010, X XXX XXX S. za 3.Q.2010, XXX XXX S. za 4.Q.2010, XX XXX XXX S. za 1.Q.2011. Podľa zaslaného vyjadrenia spoločnosti objednávka bola daná P. K., •. tovar kúpený od HR PRO Slovakia s.r.o. bol doručený do skladu na ul. F. vo Varšave, • prepravná spoločnosť - HR GRANT, družstvo, dopravné prostriedky - nákladné auto číslo XBXXXXX, náves XBXXXXX, náklady na prepravu boli zaplatené dodávateľom, platba za tovar bola uhradená v hotovosti, spoločnosťou boli zaslané faktúry, CMR, platby, zmluvy. Kontakt so spoločnosťou je veľmi náročný, nie je na ňu kontakt. 36. Správca dane dospel k záveru, že existujú dôvody, pre ktoré deklarované dodávky tovaru do členského štátu vyhodnotil ako reálne neuskutočnené i napriek skutočnosti, že nákup tohto tovaru bol zúčastneným dodávateľom formálne potvrdený. II. Žaloba 37. Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti postupu a napadnutého rozhodnutia žalovaného, ktoré žiadal spolu s prvostupňovým rozhodnutím správcu dane zrušiť podľa § 250j ods. 2 písm. a/, d/, e/ O.s.p. a vec mu vrátiť na ďalšie konanie. 38. Poukázal na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie (ďalej aj len SD EÚ) zo dňa 21.06.2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11, ktorého závery v značnej miere aj citoval. Vyslovil názor, že bola splnená či už vecná podmienka (dodanie tovaru) ako aj formálna podmienka (relevantná faktúra) a preto správca dane nemôže odoprieť zdaniteľnej osobe právo na odpočet dane. Jediný dôvod pre nepriznanie odpočtu by mohlo byť, ak by zdaniteľná osoba mala alebo musela mať vedomosť o tom, že plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa. 39. Žalobca citoval relevantné ustanovenia zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj len zákon o DPH) - § 3 ods. 1, 2, § 49 ods. 2, 3, 6, § 43 ods. 1 a § 70 ods. 1. Správca dane v protokole vytkol žalobcovi, že osobitne neviedol záznamy o dodaní tovarov do iného členského štátu a o nadobudnutí služieb z iného členského štátu, čím porušil § 70 ods. 1 zákona o DPH, s čím však žalobca nesúhlasil a zároveň uviedol, že aj prípadné porušenie § 70 zákona o DPH nie je dôvodom na nepriznanie práva na odpočet dane, nakoľko vedenie záznamov nie je zákonnou podmienkou pre priznanie práva na odpočet dane. 40. Nesúhlasil s konštatovaním správcu dane, že nemá za dostatočne preukázané, že tovar bol skutočne dodaný do Poľska a že sa preprava skutočne realizovala. Uviedol, ako prebiehal obchodný styk medzi žalobcom a spoločnosťou INTECMA Slovakia, s.r.o., pričom nákupy medzi žalobcom a touto spoločnosťou boli realizované na základe objednávky, následného dodania tovaru a fakturácie. Tovar sa predával spoločnosti EML Trading Sp. z.o.o. Žalobca podrobne poukázal na priebeh realizovaných obchodov s touto poľskou spoločnosťou a zdôraznil, že poľská daňová správa potvrdila skutočnosť, že spoločnosť deklarovala nadobudnutie tovaru od žalobcu a to na základe objednávky žalobcu, pričom tovar bol dodaný do ich skladu a platba bola uhradená v hotovosti. Žalobca objektívne preukázal dodanie tovaru platcovi DPE1 za obdobie I, II a III štvrťrok 2010 a to na základe kúpnej zmluvy zo dňa 11.05.2010. Za obdobie január, február a marec 2011 sa zasielal tovar k zušľachťovaciemu styku (Q. a O. G.) na základe zmluvy o dielo zo dňa 22.09.2010. 41. Preukázal všetky skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania (§ 29 ods. 8 a § 15 ods. 6 písm. e/ zákona o správe daní). Žalobca preukázal relevantnými listinami nadobudnutie tovaru a zároveň preukázal aj predaj tovaru poľskému odberateľovi. 42. Podľa žalobcu správca dane postupoval šikanóznym spôsobom a prekročil svoju kompetenciu, keďže počas daňovej kontroly nezistil, že by tovar dodaný nebol, napriek tomu neuznal žalobcovi vznik nároku na odpočet dane. Žalobca preukázal, že tovar bol fyzicky dodaný tak, ako to tvrdil a preto dôkazné bremeno na preukázanie opaku zaťažuje správcu dane. Bolo relevantne preukázané fyzické nadobudnutie tovaru, prípadne jeho fyzické dodanie tretej osobe a preto požiadavky správcu dane na ďalšie preukazovanie fyzického pohybu tovaru sú neopodstatnené. Konštatácia správcu dane, že tovar žalobca nepoužil na účely svojej podnikateľskej činnosti ako platiteľ, je v rozpore s § 3 ods. 2 zákona o DPH. S poukazom na § 4 ods. 5 zákona o DPH sa totiž zdaniteľná osoba odo dňa uvedeného v osvedčení o registrácii pre daň stáva platiteľom dane a teda platiteľom dane je každá zdaniteľná osoba registrovaná pre DPH a nielen taká osoba, ktorá má daňovú povinnosť vyjadrenú kladným číslom. Nákup a predaj tovaru žalobcom je podnikateľskou činnosťou tejto spoločnosti a žalobca je zároveň platiteľom dane a preto môže v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH odpočítať daň z tovarov, ktoré sú určené na dodávky v rámci jeho podnikateľskej činnosti. Poľskej spoločnosti síce bola ku dňu 30.09.2010 zrušená registrácia platiteľa DPH, keďže nepodávala priznania k DPH, avšak táto spoločnosť žalobcu o tomto neinformovala a dokonca pri objednávkach vždy deklarovala svoju registráciu platiteľa DPH. Postup správcu dane je v rozpore s ustálenou súdnou praxou s poukazom na § 49 ods. 3 zákona o DPH ako aj súdnou praxou SD EÚ, nakoľko správca dane nemôže požadovať od zdaniteľnej osoby, aby preverovala, či odberateľ tovaru a služieb podáva daňové priznania, platí dane alebo či je prípadne schopný uhradiť dodaný tovar. Inak by išlo len o prenášanie zodpovednosti za daňové delikty cudzích osôb na žalobcu. Žalobca ako dodávateľ poľskej spoločnosti bol oslobodený od dane podľa § 43 zákona o DPH a preto bol oprávnený odpočítať daň podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH. V tejto súvislosti tiež poukázal na znenie § 49 ods. 6 zákona o DPH s tým, že platiteľ dane, ktorý vykonáva zdaniteľné obchody s miestom dodania v zahraniční, bude mať pri nákupoch tovarov a služieb od tuzemského dodávateľa možnosť odpočítania dane. 43. Žalobca riadne preukázal nárok na odpočet dane, pričom správca dane nezistil žiadne pochybenia v podobe neprijatia alebo nedodania tovaru. Ak správca dane tvrdí, že tovar nebol dodaný, je povinný preukázať dôkazmi svoje tvrdenia. Správca dane oprel svoje rozhodnutie iba o domnienky, že tovar dodaný nebol, avšak dôkazy žalobcu preukazujú opak. Správca dane si nezákonne vykladal § 2 ods. 3 zákona o správe daní a nad rámec zákona nútil preukazovať svoje tvrdenia dôkazmi, ktoré ani sám nevie pomenovať, nakoľko žalobca svoje tvrdenia rozsiahle preukázal tak listinnými dôkazmi ako aj svedeckými výpoveďami. Konanie správcu dane nemá oporu v zákone a svojvôľa tohto správneho orgánu, ktorá odporuje žalobcom relevantne preukázanému stavu, nie je možné považovať za správnu úvahu v zmysle § 2 ods. 3 zákona o správe daní. III. Vyjadrenie žalovaného 44. K žalobným dôvodom, ktoré boli uvedené aj v odvolacom konaní, žalovaný uviedol že podáva vyjadrenie zhodné s dôvodmi uvedenými v žalobou napadnutom rozhodnutí, kde je popísaný skutkový aj právny stav a vyvodené závery. 45. Nestotožnil sa s tvrdením že poľská daňová správa potvrdila skutočnosť, že spoločnosť EML Trading Sp. z.o.o. deklarovala nadobudnutie tovaru od žalobcu, pretože v danom prípade sa medzinárodnou žiadosťou preverovali dodania za rok 2010 a január až marec 2011, pri ktorých poľská daňová správa jednoznačne uviedla, že spoločnosť prestala podávať daňové priznania od apríla 2010, preto bola dňa 30.09.2010 vymazaná z obchodného registra daňovníkov poľskej daňovej správy pre IC transakcie. V prvej odpovedi je uvedené, že EML Trading Sp. z.o.o. nikdy nedeklarovala intrakomunitárne nadobudnutie tovaru a pohyb tovaru na území Poľska nikdy nebol poľskou daňovou správou potvrdený. 46. Pri posúdení dôkazov a zistených skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, správca dane postupoval podľa zásady voľného hodnotenia dôkazov, t.j. hodnotil všetky dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomných súvislostiach, pričom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo (§2 ods. 3 zákona o správe daní). 47. Transakcie deklarované účtovnými dokladmi získanými prostredníctvom dožiadaní, medzinárodných žiadostí v preverovaných spoločnostiach na strane dodávateľov i odberateľa žalobcu, nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru správcu dane, že žalobca spoľahlivo nepreukázal ani nadobudnutie deklarovaného tovaru a zároveň nepreukázal ani prepravu predmetného tovaru - inými dôkazmi, ako predložením faktúr, CMR a dokladov o úhrade faktúr. 48. Správcovi dane neboli zo strany spoločností zúčastnených na obchodných transakciách s predmetným tovarom hodnoverne predložené vecné dôkazy, ktoré by preukazovali a potvrdzovali skutočné obstaranie tovaru, jeho dodanie a prepravu, ktorými by jednoznačne a preukázateľne vyvrátili, že sa nejednalo iba o tvrdenia o týchto udalostiach uvedených v dodávateľských a odberateľských faktúrach. Daňový subjekt má povinnosť svoje tvrdenia o nákupe a predaji tovaru preukázať vierohodnými, preukaznými podkladmi a dôkazmi, ktoré možno jednoznačne overiť. 49. V zmysle zákona, platiteľ dane má nárok na odpočet dane iba vtedy, ak splnenie všetkých podmienok stanovených v zákone o DPH preukáže. Žalobca však nepreukázal, že zdaniteľné obchody tak, ako sú deklarované v daňovom priznaní za kontrolované zdaňovacie obdobie, prijal. 50. Žalovaný s námietkou žalobcu, že jeho tvrdenia o preukazovaní zdaniteľného plnenia potvrdili aj závery SD EU v rozhodnutí v spojených veciach C -80/11 (Mahaében kft) a C - 142/1 (Péter Dávid) zo dňa 21.06.2012, nesúhlasil, pretože v daných prípadoch SD EU nerozhodol o zdaniteľných obchodoch žalobcu, ktoré deklaroval ako intrakomunitárne dodanie v rámci Európskeho spoločenstva (ktorých fyzická existencia sa nepotvrdila), ale rozhodoval o maďarských prípadoch C-80/11 a C-142/11 týkajúcich sa odpočtu DPH u odberateľa (v prvom z týchto prípadov správca dane zamietol spoločnosti právo na odpočet dane z nakúpeného tovaru, keď bolo počas daňovej kontroly u dodávateľa spoločnosti zistené, že dodávateľ nezaúčtoval nákup tohto tovaru a ani nemal k dispozícii vozidlo na jeho prepravu a v druhom prípade bolo dodávateľovi stavebných prác zamietnuté právo na odpočítanie dane z faktúr od subdodávateľov, keď sa nepresvedčil, že títo subdodávatelia majú prostriedky na vykonanie prác). 51. K článku 167, 168 písm. a), článku 178 písm. a), článku 220 ods. 1, článku 226 a článku 273 smernice Rady 2006/112, uviedol, že predmetné články smernice vykladajú o službách, ktoré boli poskytnuté a o tovare, ktorý bol dodaný, ale v danej obchodnej transakcii nebolo preukázané, že by žalobca s deklarovaným tovarom disponoval tak, ako to správcovi dane dokladoval predloženými formálnymi dôkazmi. 52. Žalovaný k poukazu žalobcu na rozsudky Súdneho dvora EU uviedol, že danou problematikou sa zaoberal NS SR (napr. rozsudky sp. zn. 3 Sžf/24/2012 a 2Sžf/l9/2011), z ktorých vyplýva nasledovné: „Pokiaľ sa žalobca v daňovom konaní alebo v súdnom prieskumnom konaní odvolával na niektoré rozsudky Súdneho dvora, bolo jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov Súdneho dvora, a nielen uvádzať niektoré právne závery v týchto rozsudkoch uvedené. Pokiaľ sú jeho tvrdenia len všeobecné, nemôže na ne súd v správnom súdnictve prihliadať.“ 53. Žalovaný poukázal na rozsudok SD EU vo veciach C-255/02 aC-110/99 stým, že Šiesta smernica DPH bráni právu platiteľa dane na odpočet tejto dane zaplatenej na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. V daných obchodných transakciách aktivity žalobcu nesmerovali k dosiahnutiu cieľa podnikania, t.j. dosiahnutiu zisku, ale k umelému vytvoreniu podmienok na čerpanie daňovej výhody, odpočtu DPH. Podľa žalovaného správca dane v procese daňovej kontroly preukázal, že zámerom žalobcu bolo uplatniť si odpočítanie dane z pridanej hodnoty z fiktívnych obchodov, ktoré boli deklarované na faktúrach od spoločnosti INTECMA Slovakia s.r.o. 54. Správca dane dodržal zásadu ekonomického dosahu právneho úkonu na daň, t.j. hodnotil právne úkony podľa skutočného obsahu. Skutočným obsahom v daných obchodných prípadoch bolo iba profitovať na odpočítaní DPH za zdaniteľné obchody, ktoré boli daňovým subjektom deklarované ako nákup od tuzemských dodávateľov (pri ktorých sa reálnosť dodania nepotvrdila), s cieľom získať daňovú výhodu, čo je v rozpore s platnou legislatívou. S tvrdením žalobcu, že žalovaný prekročil rámec daňovej kontroly, keď deklarované obchodné transakcie vyhodnotil v tom smere, že išlo o umelo vytvorené vzťahy nesúhlasí, pretože odvolacie konanie nie je súčasťou daňovej kontroly, daňová kontrola bola ukončená dňom prerokovania protokolu. 55. Vo vzťahu k rozsudku SD EU - C 255/02 Halifax plc z 21. februára 2006 na ktorý žalobca poukázal uviedol, že sa v ňom okrem iného uvádza, že uplatňovanie právnej úpravy Spoločenstva nemôže byť rozšírené tak, aby zakrývalo zneužívanie zo strany podnikateľov, teda plnenia, ktoré nie sú vykonávané v rámci bežných obchodných transakcií, ale iba s cieľom získať zneužitím výhody - zásada zákazu zneužívania sa uplatňuje takisto na oblasť DPH. Vnútroštátnemu súdu prináleží, aby preukázal obsah a skutočný význam predmetných plnení. Vnútroštátny súd pritom môže vziať do úvahy čisto umelý charakter týchto plnení, ako aj právne, ekonomické a/alebo personálne prepojenie medzi zahrnutými podnikateľmi v pláne zníženia daňového zaťaženia. 56. V rozsudku C440/04 Recolta Recycling SPRL sa okrem iného uvádza, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane. 57. Žalovaný vo vyjadrení zároveň poukázal aj na rozsudok C-439/04 , kde SD EÚ uviedol, že ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby tomuto platiteľovi odmietol priznanie práva na odpočet dane. 58. Žalovaný na záver žiadal, aby súd žalobu zamietol. IV. Posúdenie veci 59. Krajský súd v Bratislave, ako správny súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa ust. § 10 zák. č. 162/2015 Z.z., Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) s poukazom na ust. § 491 ods. 1 SSP preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe a dňa 12.06.2018 verejne vyhlásil rozsudok ktorým žalobu zamietol ako nedôvodnú v zmysle § 190 SSP. 60. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 61. Každý kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde (ods. 2). 62. Rozhodnutím orgánu verejnej správy sa rozumie správny akt vydaný orgánom verejnej správy v administratívnom konaní, ktorý je formálne označený ako rozhodnutie alebo je za rozhodnutie považovaný podľa osobitného predpisu a zakladá, mení, zrušuje alebo deklaruje práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzickej osoby a právnickej osoby, alebo sa jej priamo dotýka (§ 3 ods. 1 písm. b/ SSP). 63. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 64. V intenciách § 6 ods. 1 SSP, súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. 65. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 66. Žaloba bola podaná tunajšiemu súdu počas platnosti a účinnosti Občianskeho súdneho poriadku - O.s.p. (zákon č. 99/1963 Zb. v znení neskorších predpisov), ktorý v piatej časti upravoval problematiku súdneho preskúmania rozhodnutí orgánov verejnej správy. Tento zákon bol v časti týkajúcej sa správneho súdnictva s účinnosťou od 01.07.2016 nahradený Správnym súdnym poriadkom - SSP (zákon č. 162/2015 Z.z.). Oba zákony obdobne upravujú otázky vymedzenia rozsahu rozhodnutí správnych orgánov, ktoré podliehajú súdnemu preskúmaniu na návrh účastníka správneho konania. 67. Podľa § 491 ods. 1 SSP, ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti. Podľa odseku 2 právne účinky úkonov, ktoré v konaní nastali predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Ak sa tento zákon použije na konania začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, nemožno uplatňovať ustanovenia tohto zákona, ak by boli v neprospech žalobcu, ak je ním fyzická osoba alebo právnická osoba. 68. Pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. Správny súd preskúmava zákonnosť žalobou napadnutého rozhodnutia a postupu správneho orgánu a posudzuje, či je pravdivé tvrdenie žalobcu, že bol rozhodnutím a postupom správneho orgánu ukrátený na svojich právach. Limitom súdneho prieskumu je zákonnosť, pričom zákonnosť rozhodnutí a postupov je súlad týchto rozhodnutí a postupov s platným právnym poriadkom SR. 69. Podstatou správneho súdnictva je ochrana práv občanov a právnických osôb, o ktorých sa rozhodovalo v správnom konaní. Ide o právny inštitút, ktorý umožňuje, aby sa každá osoba, ktorá sa cíti byť rozhodnutím či postupom orgánu verejnej správy poškodená, dovolala súdu, ako nezávislého orgánu a vyvolala tak konanie, v ktorom správny orgán už nebude mať autoritatívne postavenie, ale bude účastníkom konania s rovnakými právami ako ten, o koho práva ide. 70. Zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov v ustanovení § 2 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa cit. ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 71. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z.z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. 72. Podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. 73. Podľa § 2 ods. 6 zákona o správe daní pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane. 74. Podľa § 15 ods. 1 zákona o správe daní daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov. 75. Podľa § 15 ods. 5 zákona o správe daní daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo: a) na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, b) byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami, c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, d) nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu, e) klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní, f) vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim, g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe. 76. Podľa § 15 ods. 6 zákona o správe daní kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d) predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e) predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, f) umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3). 77. Podľa § 15 ods. 16 zákona o správe daní ustanovenia prvej časti a § 32, 34 a 41 sa primerane použijú aj na daňovú kontrolu. 78. Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona o správe daní vyplýva, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 79. Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 80. Podľa § 48 ods. 2 zákona o správe daní odvolací orgán preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť. 81. Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH dodaním tovaru je dodanie hmotného majetku, pri ktorom dochádza k zmene vlastníckeho práva, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na slovenskú menu podľa kurzu vyhlasovaného Národnou bankou Slovenska. 82. Podľa názoru súdu sa správne orgány vecou dôkladne zaoberali, pričom najmä správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie, a nie je možné ani tvrdiť, že by vedenie daňového konania a spôsob vykonávania dokazovania boli v rozpore so zásadou spravodlivého procesu. Správne rozhodnutia obsahujú dostatok relevantných dôvodov a preto ich nemožno považovať za nepreskúmateľné. Postupom správnych orgánov taktiež nebola odňatá žalobcovi ako účastníkovi daňového konania možnosť konať pred týmito orgánmi, pričom správca dane hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane dôsledne postupoval podľa zákona o správe daní, ktorý je takou procesnou právnou normou, prostredníctvom ktorej správca dane a daňové subjekty vykonávajú úkony na dosiahnutie relatívne spoločného cieľa - správne určiť a vybrať daň v súlade s hmotnoprávnymi predpismi ( daňovými zákonmi), určuje pravidlá postupu správcu dane v daňovom konaní na jednej strane a na strane druhej určuje povinnosti a priznáva práva daňovému subjektu. Je teda v tomto zmysle zárukou zákonného postupu správcu dane a ochrany práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. 83. Podľa § 49 ods. 1 a 2 v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane z tovarov a služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tejto službe vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania. To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. 84. V uvedených prípadoch správca dane správne vyhodnotil obchodné prípady v tom smere, že takýto deň nenastal, pretože v rámci dokazovania sa nepreukázala skutočnosť, že dodávateľ aj fakturované zdaniteľné obchody skutočne dodal žalobcovi a zároveň nebolo preukázané, že žalobca deklarované zdaniteľné obchody reálne prijal a následne použil na účely svojej podnikateľskej činnosti. 85. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. V zmysle písm. a) citovaného ustanovenia platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku, z tovaru a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané a v nadväznosti na ustanovenie § 51 citovaného zákona. 86. Dôležitou právnou otázkou bolo posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 29 ods. 8 zákona o správe daní, keď z vykonaného dokazovania v rámci celého obchodného reťazca tuzemských ako aj zahraničných spoločností vyplynul cely rad vážnych pochybností o reálnom priebehu obchodov, ktoré boli deklarované za účelom získania nadmerných odpočtov DPH. 87. Podľa názoru súdu správca dane ako aj žalovaný vo veci postupovali v súlade so zákonom a pri skúmaní podmienok pre žalobcom uplatnené odpočítanie DPH správne zistili skutkový stav veci a vec aj správne právne posúdili, keď žalobcovi vyrubili rozdiel DPH za príslušné zdaňovacie obdobie. Správne orgány pritom postupovali v súlade s § 29 ods. 1,2,4 a § 2 ods. 3,6 zákona o správe daní. 88. Aj súd je názoru, že transakcie deklarované účtovnými dokladmi v preverovaných spoločnostiach na strane dodávateľov i odberateľa žalobcu, nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru správcu dane o fiktívnosti obchodov. 89. Žalobca v žalobe v podstate ničím relevantným nespochybnil závery správcu dane, že: • žalobca (konateľ P.. U. M.) bol pôvodne od 20.09.2009 registrovaný na Daňovom úrade Trnava, rovnako ako jeho dodávateľ INTECMA Slovakia s.r.o. (konateľ taktiež P.. U. M.), ale z dôvodu zmeny sídla bol od 13.01.2010 registrovaný na Daňovom úrade Bratislava V, • žalobca dňa 16.11.2011, počas výkonu daňovej kontroly za obdobie IV. štvrťrok 2010 (začatá 09.11.2011) podal dodatočné daňové priznanie a súčasne podal dodatočné daňové priznanie za III. štvrťrok 2010 (pred začatím daňovej kontroly - začatá 02.12.2011), čiže daňové priznania si upravoval v čase, keď vedel, že u neho začnú daňové kontroly, • v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach I. až IV. štvrťrok 2010 a január až marec 2011 deklaroval nákup tovaru od INTECMA Slovakia s.r.o., kde je tiež konateľom P.. U. M., čiže tento si v podstate sám od seba objednával tovar a aj sám ho sebe odovzdával, čo si v pozícii dodávateľa a odberateľa aj potvrdil, • predaj tovaru, ktorý mal nakúpiť v I. štvrťroku 2010 deklaroval v obdobiach II. a III. štvrťrok 2010 ako oslobodené dodanie pre poľského odberateľa, • v ostatných kontrolovaných zdaňovacích obdobiach rovnakým spôsobom nakupoval tovar od INTECMA Slovakia s.r.o. a vykazoval jeho dodanie do Poľska odberateľovi EML Trading Sp. z.o.o., • poľský odberateľ EML Trading Sp. z o.o. sa registroval ako platiteľ DPH od 02.03.2010, dňa 29.03.2010 spoločnosť zmenila názov a konateľom sa stal občan K. K. P. (ktorý je personálne prepojený na konateľa slovenských spoločností INTECMA Slovakia s.r.o. a žalobcu), posledné daňové priznanie poľská spoločnosť podala za I. štvrťrok 2010 a následne prestala daňové priznania podávať, • odberateľ tovaru EML Trading Sp. z.o.o. nikdy nedeklaroval intrakomunitárne nadobudnutie tovaru, • v období II. a III. štvrťrok 2010 EML Trading Sp. z.o.o. mal ešte platné IČ DPH, avšak s daňovým úradom nespolupracoval, nepodával daňové priznania, bol nekontaktný a preto bola spoločnosti EML Trading Sp. z.o.o. zrušená registrácia k DPH, • daňové priznania začal EML Trading Sp. z.o.o. opäť podávať od júna 2011, avšak nezaregistroval sa na DPH (v prvej odpovedi poľskej daňovej správy ešte nebolo priznané žiadne nadobudnutie tovaru zo SR), tieto priznania boli podané na pošte L. (Poľský Tešín/Český Tešín - hranica ČR/PL, všetky zaslané doklady boli kópie, kde nie sú originálne podpisy osôb zastupujúcich spoločnosť (daňové priznania a priznané nadobudnutie tovaru zo SR bolo po viac ako roku v čase, kedy spoločnosť už nebola platiteľom DPH, kópie dokladov boli podané z mesta v Poľsku najbližšieho k hranici s ČR i napriek tomu, že spoločnosť EML Trading Sp. z.o.o. má sídlo vo Varšave), • poľská daňová správa uviedla, že neexistujú žiadne údaje týkajúce sa následného predaja tovaru spoločnosťou EML Trading Sp. z.o.o., ktorý mala spoločnosť nadobudnúť od žalobcu, • žalobca uviedol, že nemal zamestnancov, nevlastnil žiadny investičný majetok, platby za dodávky tovarov a služieb vykonával aj prijímal prevažne bankovým prevodom, pričom bolo zistené, že faktúry za tovar boli podľa predložených dokladov uhrádzané najmä v hotovosti, • na otázku odkiaľ mal žalobca prostriedky na kúpu elektromotorov uviedol, že spoločnosť nakupovala na faktúry, bola nejaká splatnosť, mali nejaké vlastné prostriedky a jeho manželka má príjmy z prenájmu nehnuteľností v ČR, •. P.. U. M. za dodávateľa INTECMA Slovakia s.r.o. uviedol, že prepravu fakturovaného tovaru pre žalobcu si zabezpečoval odberateľ vlastnými dopravnými prostriedkami, • žalobca uviedol, že tovar nakúpený od INTECMA Slovakia s.r.o. bol naložený do vozidiel prevádzkovaných žalobcom: ŠPZ C., C. a C. (ktorých pohyb na území SR R. - PoĽ. nebol potvrdený), • správca dane zistil, že žalobca je evidovaný pre daň z motorových vozidiel za r. 2010 a 2011: C. Kia Sportage, C. Kia Sportage, XBX XXXX Škoda Fabia, C. VEZEKO prívesný vozík, • vozidlá C. I. a C. nemá žalobca registrované na daňovom úrade, • daňový subjekt uzatvoril zmluvu s EML Trading Sp. z.o.o. dňa 11.05.2010, faktúry za tovar pre poľského odberateľa sú vyhotovené od 08.06.2010 do 14.06.2010, ale podľa faktúr o preprave tovaru od prepravcu HR GRANT, družstvo, ČR, v týchto sa uvádza preprava tovaru na trase Trnava - Varšava v dňoch 1.7 - 2.7.2010, 7.7. - 8.7.2010 a 12.7 - 13.07.2010, teda v nasledujúcom mesiaci. Žalobca tvrdil, že odosielal s materiálom príslušné faktúry a dodacie listy a na ich základe vodič vystavil CMR, • na otázku, aké sprievodné dokumenty boli súčasťou dodávky pri nákupe a predaji elektromotorov žalobca uviedol, že pri nákupe faktúry a dodacie listy, pri predaji faktúry, dodacie listy a CMR, •. P.. U. M. odôvodnil, prečo boli elektromotory nakúpené od INTECMA Slovakia s.r.o. predané prostredníctvom spoločnosti HR PRO Slovakia, spoločnosť s ručením obmedzeným do Poľska, keď v obidvoch spoločnostiach je spoločníkom a jediným konateľom - vo firme INTECMA Slovakia s.r.o. je iba jedným zo spoločníkov. Menovaný vo vyjadrení uviedol nasledovné: „požiadavky kladené ostatnými spoločníkmi na osobu štatutárneho zástupcu sa nezlučujú s jeho morálnymi zásadami a preto usiluje o odvolanie z funkcie konateľa spoločnosti. Bohužiaľ, vzhľadom k tomu, že ostatní spoločníci nie sú schopní, či ochotní ho odvolať a menovať nového štatutárneho zástupcu, je týmto jeho odstúpenie z funkcie konateľa vyššie uvedenej firmy veľmi komplikované a zdĺhavé. Tovar bol nakupovaný ešte v dobe pred urobením rozhodnutia o jeho odchode zo spoločnosti INTECMA Slovakia s.r.o., a preto je teraz nutné ho pred jeho ďalším predajom (v tomto prípade exportom do Poľska) fyzicky premiestniť zo skladu INTECMA Slovakia s.r.o. do skladu HR PRO Slovakia, spoločnosť s ručením obmedzeným. Celá situácia je veľmi nepríjemná, však snaží sajú riešiť pomocou slovenského právneho zástupcu na otázku, z akých dôvodov má P.. U. M. založenú spoločnosť na Slovensku, uviedol, že s výrobcom elektromotorov je dohodnuté výhradné zastúpenie pre štáty južnej a východnej Európy pri súčasnom splnení podmienky „konsignačného skladu“ na území SR (ako výhradný zástupca v zmysle zmluvy mala mať výhradné zastúpenie od firmy EM Brno s.r.o. ČR a EBH Moutnice s.r.o. ČR spoločnosť INTECMA Slovakia Trnava a nie žalobca), • v zmysle zmlúv uzatvorených s EM Brno s.r.o. a EBH Moutnice s.r.o., ČR bola podmienka spolupráce „konsignačný sklad“ v SR (sklad, v ktorom je uskladnený tovar zahraničného dodávateľa, ktorý je vo vlastníctve dodávateľa), ale podľa zmlúv: predmetom zmluvy s EM Brno, s.r.o. mal byť predaj tovaru podľa aktuálnej ponuky EM Brno, s.r.o. a vyhľadávanie obchodných príležitostí pre predaj súčiastok a náhradných dielov pre výrobky EM Brno, s.r.o. a MEZ Brno, š.p. a vyhľadávanie servisných príležitostí na výrobky MEZ, š.p. a predmetom zmluvy s EBH Moutnice mala byť predajná činnosť - predaj výrobkov uvedenej spoločnosti a nákupná činnosť - vykupovanie použitého tovaru a výrobkov bývalého MEZ, š.p., ktoré mali byť touto spoločnosťou odkúpené od INTECMA Slovakia, s.r.o., • v odpovedi na výzvu ďalej uviedol, že v I. štvrťroku 2010 spoločnosť nakúpila elektromotory, ich súčiastky a náhradné diely a tiež náhradné diely týchto súčiastok. Jednalo sa o opotrebované elektromotory. Uvedený tovar bol nakúpený za účelom jeho ďalšieho predaja, pričom v dobe nákupu už paralelne prebiehali jednania s potencionálnymi odberateľmi, ale • do zápisnice zo dňa 06.06.2012 sa Ing. František Dohnal vyjadril, že elektromotory, s ktorými obchoduje, sú nové aj opotrebované, sú to elektromotory pre poľnohospodárstvo, textilný, tlačiarenský priemysel a ďalšie, ide o synchrónne a asynchrónne elektromotory a ich náhradné diely a súčiastky, • k presnej špecifikácii elektromotorov a uvedenia výrobcov poskytol názov výrobcu - EM Brno s.r.o., Brno, ČR (predtým MEZ Brno, š.p.) - (zmluva medzi EM Brno s.r.o. a INTECMA Slovakia s.r.o.), • na otázku, akým spôsobom boli elektromotory zabalené, aká bola ich jednotlivá hmotnosť, rozmery, uviedol - napr. voľne ložené na palete, jednotková hmotnosť 50 - 90 kg, rozmery od 278x262x473 mm do 384x361x767mm a súčiastky a náhradné diely balené jednotlivo v kartónových obaloch, v krabiciach, blistroch, jednotková hmotnosť do 2 kg, rozmery do 154x162x289 mm - správca dane nadobudol v tomto smere pochybnosti o balení, hmotnosti a rozmeroch tovaru, ktorý mal byť, prepravovaný do Poľska dodávkou s prívesným vozíkom, • podľa faktúr prepravcu HR GRANT, družstvo, predmetom bola fakturácia prepravy - kombi + príves - správca dane nadobudol pochybnosti, či vzhľadom na objem a hmotnosť motorové vozidlo kombi (teda osobné) + prívesný vozík prepraví deklarované množstvá tovaru uvedené vo faktúrach do Poľska, • žalobca deklaroval úhrady faktúr za kúpu elektromotorov a predaj elektromotorov iba v hotovosti - podľa bankových výpisov žiadne faktúry od dodávateľa INTECMA Slovakia s.r.o., ani faktúry vyhotovené pre odberateľa EML Trading Sp. z.o.o. neboli uhradené bankovým prevodom, • zároveň z bankových výpisov správca dane zistil, že K. P. - konateľovi spoločnosti EML Trading Sp. z.o.o., bola poukázaná z účtu žalobcu suma XXX,XX eur, • konateľ uviedol, že v predmetnom období sa tovar vozil asi do Varšavy, nevedel presne uviesť adresu vyskladnenia, na otázku správcu dane, aké referencie mali o spoločnosti EML Trading Sp. z.o.o. predtým, ako s touto spoločnosťou začali obchodovať, odkiaľ mali kontakty na konateľa K. P. a akým spôsobom s touto osobou komunikovali (i napriek tomu, že pri prepise českej spoločnosti INTECMA s.r.o. s uvedenou osobou prišiel do kontaktu), kde sa stretávali... uviedol, že si myslí, že ako u väčšiny niekde z internetu alebo na veľtrhu, nevedel presne, obchody s elektromotormi realizovali hlavne telefonicky ale aj osobne, stretávali sa v SR (v tejto súvislosti správca dane z OR CZ zistil, že K. P. sa stal od 19.08.2008 konateľom spoločnosti INTECMA s.r.o., Brno, pričom spoločnosť bola insolventná a vstúpila do konkurzu), • podľa odpovede z ČR na MVI na dodávateľa tovaru EM Brno s.r.o. pre odberateľa INTECMA Slovakia s.r.o. zástupca EM Brno s.r.o. uviedol, že spoločnosť EM Brno s.r.o. sa zaoberá výrobou elektromotorov a predmetom dodávky boli elektromotory vyrobené spoločnosťou EM Brno s.r.o. (išlo teda o nové elektromotory a nie opotrebované, ako to uvádzal žalobca, čo je v rozpore aj s predloženou zmluvou s uvedeným dodávateľom, ako aj s dodávateľom EBH Moutnice, s.r.o., s ktorými mala spoločnosť INTECMA Slovakia, s.r.o. okrem predaja ich výrobkov zabezpečovať aj výkup opotrebovaného tovaru a vyhľadávať servisné príležitosti na výrobky bývalého MEZ š.p., ktorého výrobu a servis prevzali), • spoločnosť EM Brno s.r.o. ďalej uviedla, že pre oblasti uvedené v zmluve uzatvorenej s INTECMA Slovakia, s.r.o. (výhradné zastúpenie), nemá česká spoločnosť so žiadnou inou firmou uzatvorenú zmluvu - je teda vylúčené, aby takúto zmluvu mala uzatvorenú so žalobcom, ktorý uviedol, že má takéto výhradné zastúpenie, • správca dane preveroval prepravu do Poľska vozidlami uvedenými v CMR (v dňoch 01.07. - 02.07.2010, 07.07. - 08.07.2010 a 12.07 - 13.07.2010) na základe žiadosti na NDS, a.s., pričom podľa odpovede inkriminované vozidlá neboli v Elektronickom mýtnom systéme (ďalej len EMS) registrované a teda v EMS neboli pre uvedené vozidlá vygenerované žiadne mýtne transakcie na území SR, čiže aj uvedené šetrenie nepreukázalo prepravu deklarovaného tovaru do Poľska. Ide teda, v prípade uvádzanej prepravy tovaru do Poľska, o osobné motorové vozidlo (kombi) a prívesný vozík, ako to je uvedené vo faktúrach prepravcu HR GRANT, družstvo. Otázne je, ako by sa na takomto vozidle, hoci aj s prívesným vozíkom, preprava uskutočňovala a ako sa tam tovar čo do hmotnosti a objemu zmestil, • poľská daňová správa uviedla, že EML Trading Sp. z o.o. okrem kópií dokladov, ktoré doložil oneskorene (a iba poštou), poskytol údaje o tom, že tovar prepravila zo SR do Poľska prepravná spoločnosť - HR GRANT, družstvo, dopravné prostriedky - nákladné auto číslo XBXXXXX, náves XBXXXXX. Na základe uvedeného je vylúčené, aby to bolo nákladné vozidlo s návesom, pretože toto by muselo byť v roku 2010 a 2011 registrované v mýtnom systéme SR a jeho pohyb na trase ČR - SR - PL na spoplatnených úsekoch by musel byť zaznamenaný, • žalobca spomína zmluvu o dielo zo dňa 22.09.2010 uzatvorenú s EML Trading Sp. z.o.o., predmetom ktorej mal byť záväzok tejto firmy k oprave, repasii a renovácii elektromotorov, ktoré za týmto účelom dodávajú/zapožičajú v rámci zušľachťovacieho styku. Podľa správcu dane žiadna takáto zmluva nebola predložená, ani o uvedenom sa daňový subjekt pri výkone kontrol nezmienil. Bola predložená kúpna zmluva zo dňa 11.05.2010, ktorej predmetom mal byť predaj a dodanie tovaru. Ak by sa malo jednať o zušľachťovací styk - v takom prípade sa tovar po vykonaní „zušľachťovacieho“ procesu vracia späť, o čom predložená zmluva nepojednáva a za obdobia, za ktoré boli vykonávané daňové kontroly, žiadny tovar z Poľska žalobca neprijal, • dôvody, ktoré žalobca uviedol na margo predložených dodatočných daňových priznaní o tom, že vo IV. štvrťroku 2010 nerealizoval žiadne dodanie do Poľska, pretože mu prepravca neskoro dodal doklady a následne sa oneskorilo spracovanie týchto dokladov, vyhodnotil správca dane za nevierohodné. Daňový subjekt podal dodatočné daňové priznania, pretože sa od správcu dane dozvedel, že poľskému odberateľovi bolo zrušené IČ DPH a teda deklaroval dodanie pre neplatiteľa dane a k týmto priznaniam predložil ku kontrole už doklady a opravené záznamy k DPH. 90. Podľa názoru súdu samotné faktúry, kúpne zmluvy, CMR, evidencie DPH a iné doklady ešte nepreukazujú, že vzniklo právo na odpočítanie dane, pričom správca dane nevychádzal len z dokladov predložených daňovým subjektom, ale vykonal dokazovanie v zmysle zákona o správe daní formou dožiadaní a medzinárodných žiadostí smerujúcich k prevereniu a získaniu dôkazov o fakturovanom zdaniteľnom obchode, pretože iba samotná existencia faktúry vyhotovenej platiteľom dane, na ktorej je uvedená DPH, ešte nezakladá právo na odpočítanie dane. Technicky je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie bez ohľadu na to, či takéto plnenie skutočne poskytnuté bolo. Splnenie formálnej stránky je jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, ale tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. Hodnotenie dôkazov však neznamená mechanické preberanie informácií, či bezvýhradné akceptovanie dokladov, resp. údajov v nich uvedených, ako faktov. 91. Žalovaný správne uviedol, že obchodné transakcie nie je možné deklarovať len po formálnej stránke (vystavenou faktúrou, zmluvou, CMR). Splnenie formálnej stránky je síce jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané oslobodenie od dane, tieto doklady však musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré v prípade vzniku pochybností preukazuje daňový subjekt. 92. Pri dôkaznej povinnosti platiteľa to znamená, že ak správca dane na základe určitých informácií (napr. z odpovedí na medzinárodné žiadosti zaslané poľskou finančnou správou) nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov, či vyjadrení daňového subjektu, nemohol ich uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. pochybnosti zistené správcom dane neodstránil. 93. Podľa zákona v daňovom konaní určuje procesný postup daňový orgán, ktorý je povinný vykonať z vlastnej iniciatívy také dôkazy, ktoré môžu prispieť k presnému a úplnému objasneniu veci, a to aj bez návrhu účastníkov konania. Je oprávnený rozhodnúť, ktoré dôkazy a v akom rozsahu vykoná a ktoré skutočnosti stačí osvedčiť inými podkladmi. Hodnotenie vykonaných dôkazov je vecou správnej úvahy správcu dane, ktorý posudzuje, či sa určitá skutočnosť má považovať za dokázanú, či vykonané dôkazy postačujú alebo či si treba obstarať ešte iné podklady pre rozhodnutie. Aj keď dokazovanie v daňovom konaní vedie správca dane, dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte. V rámci dokazovania posudzuje správca dane závažnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a je tiež v jeho právomoci posúdiť vierohodnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a rozhodnúť o ich preukaznosti. 94. Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 95. Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona o správe daní v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný (napr. rozsudok Najvyššieho súdu SR, sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011). 96. Ak si žalobca uplatnil v obdobiach II. až IV. štvrťrok 2010 a január až marec 2011 oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o DPH, bolo jeho povinnosťou overiť si platnosť IČ DPH svojho odberateľa. Skutočnosť, že poľský odberateľ nepriznal nadobudnutie tovaru, daň neodviedol, nepodával daňové priznania v súvislosti so zdaňovacími obdobiami IV. štvrťrok 2010 a január až marec 2011, je len podporným dôkazom preukazujúcim oprávnené pochybnosti o uskutočnení dodania tovaru. 97. Nebolo teda preukázané, že žalobca použil tovar, z kúpy ktorého si uplatnil právo na odpočítanie dane, pretože dodanie tovaru do Poľska odberateľovi EML Trading Sp. z.o.o. v obdobiach II.Q. až IV. Q. 2010 a január až marec 2011 sa neuskutočnilo. Žalobca podľa názoru súdu vierohodne nepreukázal ani nadobudnutie tovaru. Zo strany spoločností zúčastnených na obchodných transakciách neboli správcovi dane preukázané a predložené vecné dôkazy, argumenty, ktoré by preukazovali a potvrdzovali skutočné obstaranie tovaru, jeho dodanie a prepravu, ktorými by preukázateľne vyvrátili, že sa nejednalo iba o tvrdenia o udalostiach uvedených v dodávateľských a odberateľských faktúrach. 98. Na základe kontrolných zistení správca dane dospel k záveru, že platiteľ v kontrolovanom zdaňovacom období III. štvrťrok 2010 na základe prijatých faktúr č. 1050000050 až 1050000072 od dodávateľa INTECMA Slovakia s. r. o., Vlárska 12, Trnava, IČO:36 613452 deklaroval nákup tovaru (elektromotorov, súčiastok a náhradných dielov), ktorý nepoužil na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ, keď deklaroval dodanie do členského štátu EU spoločnosti EML Trading Sp. z. o. o., pričom odberateľ nepriznal žiadne nadobudnutie tovaru, nepodal daňové priznanie za príslušné obdobia, s daňovým úradom nespolupracoval a z toho dôvodu mu bola zrušená od 30.09.2010 registrácia platiteľa dane, v priamej väzbe na ďalšie obdobia, kedy predmetné dodávky vykázal voči osobe, ktorá nemala platné IČ DPH. Podľa § 49 ods. 1 a 2 v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH právo na odpočítanie dane z tovarov a služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tejto službe vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. Preukázanie tejto skutočnosti je v zmysle § 29 ods. 8 zákona o správe daní povinnosťou daňového subjektu a jej splnenie podľa zásady voľného hodnotenia dôkazov potom hodnotí daňový orgán. 99. K poukazu žalobcu na § 49 ods. 6 zákona o DPH treba uviesť, že premiestnenie tovaru zdaniteľnej osoby do iného členského štátu na účely jej podnikania je oslobodené od dane vtedy, ak je zdaniteľná osoba registrovaná pre DPH v tuzemsku a rovnako je identifikovaná pre DPH v členskom štáte, do ktorého tovar premiestňuje. V členskom štáte, do ktorého platiteľ dane premiestňuje tovar oslobodený od dane, je povinný zdaniť nadobudnutie tovaru, keďže je v tomto členskom štáte osobou povinnou platiť daň z nadobudnutia tovaru. Žalobca však nevykonával zdaniteľné obchody s miestom dodania v zahraničí (v Poľsku). Ak by platiteľ dane bol registrovaný aj v inom členskom štáte z dôvodu, že miesto jeho zdaniteľných obchodov je v tomto štáte, mal by právo na odpočítanie dane z prijatých tovarov a služieb na území tohto štátu, ale musí mať v tomto členskom štáte pridelené identifikačné číslo pre DPH, čo v danom prípade nebolo preukázané. V rámci dokazovania nebolo preukázané dodanie fakturovaných obchodov oslobodených od dane, nebolo preukázané, že údaje a informácie uvedené na predložených dokladoch sa zakladajú na pravde, nebolo potvrdené prijatie tovaru poľským nadobúdateľom, nebolo preukázané, že preprava deklarovaného tovaru sa uskutočnila tak, ako je uvedené na CMR a nie je známa ani skutočnosť, ako bolo s tovarom v Poľsku ďalej nakladané a kde tovar skončil. Evidentný rozpor medzi deklarovaným a reálnym skutkovým stavom - nepreukázanie samotnej materiálnej existencie tovaru, mal za následok vznik legitímnych a logických pochybností zo strany správcu dane k deklarovaným obchodným transakciám. Správca dane vykonal dostatok úkonov za účelom správneho posúdenia veci a preukázal porušenie zákona o DPH. Pri výkone kontroly postupoval objektívne, bral do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu (zásada ekonomického dosahu právneho úkonu na daň), aby nedošlo k zastretým právnym úkonom, pri ktorých je síce úkon právne perfektný, ale nevyjadruje skutočný ekonomický obsah. Pre spoľahlivé zistenie skutkového stavu bral na zreteľ svoju povinnosť obstarať si potrebné doklady a dôkazy. Na základe tejto povinnosti vykonal množstvo úkonov uvedených v protokole z kontroly, ktoré sú obsiahnuté aj v dodatočnom platobnom výmere, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane boli zistené čo najúplnejšie. 100. Správca dane kládol dôraz na zisťovanie jednotlivých dôkazov, ich hodnotenie a následné zdokumentovanie v protokole z dôvodu dodržania základných zásad daňového konania a pri výkone daňovej kontroly postupoval podľa zákona o správe daní, pričom využil všetky zákonné možnosti pre splnenie účelu daňovej kontroly a eliminovania daňového úniku v kontrolovanom reťazci. Správca dane umožnil žalobcovi pri ústnych pojednávaniach vyjadriť sa ku skutočnostiam týkajúcich sa daňovej kontroly, ako aj o problémoch v rámci dokazovania pravdivosti údajov a zároveň predložiť doklady preukazujúce jeho tvrdenia, o čom boli spísané zápisnice o ústnych pojednávaniach, s obsahom ktorých bol oboznámený a ich obsah potvrdil svojim podpisom, bez vznesenia námietok. Ak mal žalobca pochybnosti o činnosti správcu dane v priebehu výkonu daňovej kontroly, mal právo a mohol namietať voči (prekročeniu kompetencií a šikanózny výkon práva) postupu zamestnancov správcu dane zákonným spôsobom, čo v danom prípade neurobil. Zákon o správe daní neukladá správcovi dane získavať dôkazy preukazujúce tvrdenia daňového subjektu, ale daňovému subjektu poskytuje právo predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. Správca dane neuprel daňovému subjektu žiadne právo vyplývajúce z § 15 ods. 5 zákona o správe daní. 101. Pretože žalobca nepreukázal prijatie zdaniteľných obchodov, správca dane postupoval v súlade s § 29 ods. 4 zákona o správe daní. Správca dane v priebehu výkonu daňovej kontroly postupoval v súlade s § 2, § 15, § 16 zákona o správe daní a v nadväznosti na súčinnosť orgánov činných v trestnom konaní prijal záver, s ktorým sa súd stotožňuje. 102. Námietka žalobcu, že jeho tvrdenia a závery o preukazovaní zdaniteľného plnenia potvrdzujú aj závery SD EU v rozhodnutí v spojených veciach C-80/11 (Mahaében kft) a C- 142/1 (Péter Dávid) zo dňa 21.06.2012, nie je dôvodná, pretože v týchto prípadoch Súdny dvor rozhodoval o skutkovo celkom iných prípadoch týkajúcich sa odpočtu DPH u odberateľa (v prvom z týchto prípadov správca dane zamietol spoločnosti právo na odpočet dane z nakúpeného tovaru, keď bolo počas daňovej kontroly u dodávateľa spoločnosti zistené, že dodávateľ nezaúčtoval nákup tohto tovaru a ani nemal k dispozícii vozidlo na jeho prepravu a v druhom prípade bolo dodávateľovi stavebných prác zamietnuté právo na odpočítanie dane z faktúr od subdodávateľov, keď sa nepresvedčil, že títo subdodávatelia majú prostriedky na vykonanie prác). 103. Články 167, 168 písm. a), 178 písm. a), 220 ods. 1, 226 a 273 smernice Rady 2006/112, na ktoré žalobca poukazuje, vykladajú o službách, ktoré boli poskytnuté a o tovare, ktorý bol dodaný, ale v danej obchodnej transakcii toto nebolo preukázané. Všetko nasvedčuje tomu, že skutočným účelom v tomto prípade bolo iba profitovať na odpočítaní DPH. 104. Je všeobecne známou skutočnosťou, že už predchádzajúci zákon o dani z pridanej hodnoty č. 289/1995 Z.z. bol prijímaný za situácie aproximácie právnych predpisov Slovenskej republiky s právom Európskych spoločenstiev a to na základe čl. 69 a 70 Európskej dohody o pridružení uzatvorenej medzi Európskymi spoločenstvami a ich členskými štátmi na strane jednej a Slovenskou republikou na strane druhej. 105. V predmetnom spore bol aplikovaný zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, ktorý nadobudol účinnosť dňa 1. mája 2004, t.j. v ten istý deň ako nadobudla platnosť Zmluva o pristúpení SR a ostatných štátov k Európskej únii. 106. Nie je sporné, že zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty bol prijímaný práve v súvislosti so vstupom SR do EU a za účelom riadnej a včasnej transpozície relevantnej sekundárnej legislatívy EU (v zásade smerníc ES, najmä šiestej smernice Rady 77/388/EHS), na ktorú odkazuje § 86 v spojení s prílohou č. 6 (zoznam preberaných právnych aktov Európskych spoločenstiev a Európskej únie). 107. Aplikácia právnych predpisov Slovenskej republiky musí brať na zreteľ členstvo SR v Európskej únii s tým, že od 1. mája 2004 je každý orgán verejnej moci povinný aplikovať právo EU prednostne pred slovenským právom vtedy, ak je slovenský zákon v rozpore s právom EÚ (pozri rozsudok Súdneho dvora EÚ 6/64, Costa v. ENEL, Zb.s. 585) a konštantnou judikatúrou Súdneho dvora EU. 108. Pokiaľ ide o smernicu Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, súd konštatuje, že táto nadobudla účinnosť dňa 1. januára 2007 (čl. 413 smernice), avšak podľa ust. 412 smernice sú členské štáty povinné uviesť do účinnosti zákony, iné právne predpisy a správne opatrenia potrebné na dosiahnutie súladu s článkom 2 ods. 3, článkom 44, článkom 59 ods. 1 a článkom 399 a prílohou III bod 18 najneskôr do 1. januára 2008. 109. Vnútroštátne orgány aplikácie práva, teda aj súdy, majú v rámci svojich právomocí vždy usilovať o eurokonformný výklad vnútroštátneho práva, aby sa zabezpečila úplná účinnosť smernice a dosiahnutie jej cieľa (rozsudok Súdneho dvora EU Adeneler, C-212/04, 4.7.2006, Zb. s. 1-6057, bod 111) bez ohľadu na to, či ustanovenia použité pri výklade majú alebo nemajú priamy účinok. Vnútroštátne ustanovenia je potrebné vykladať eurokonformným spôsobom v súlade so smernicou v zásade až po uplynutí transpozičnej lehoty smernice (Adeneler, C-212/04, 4.7.2006, Zb. s. 1-6057, body 115 a 116) teda pri predmetnej smernici od 1. 1. 2008. 110. Pokiaľ ide o použitie priameho účinku (priama aplikácia) ustanovení smernice, ktorá prichádza do úvahy len subsidiárne ako ultima ratio vtedy, ak eurokonformný výklad problematického vnútroštátneho ustanovenia nie je možný (pozri napr. rozsudok Súdneho dvora EÚ Connect Austria, C-462/99 22.5.2003, Zb. s. 1-5197, bod 40), platí rovnako, že súd je povinný ho aplikovať len v tom prípade, ak okrem splnenia ďalších dvoch podmienok, transpozičná lehota smernice už uplynula (rozsudok Súdneho dvora EÚ Rieser Internationale Transporte, C-157/02, 5.2.2004, Zb. s. 1-1477, bod 67). 111. Pre úplnosť treba uviesť, že vo svetle judikatúry Súdneho dvora EÚ treba každý jeden prípad posudzovať individuálne s prihliadnutím na všetky jeho okolnosti, čo správne orgány aj urobili a dospeli k záveru, že žalobca skutočne nepreukázal samotnú existenciu a dodanie tovaru a súd sa s týmto názorom stotožnil. 112. Smernica 2006/112 v súlade so svojimi článkami 411 a 413 teda zrušila a nahradila od 1. januára 2007 právnu úpravu Únie v oblasti DPH, a to najmä šiestu smernicu. Podľa odôvodnení 1 a 3 smernice 2006/112 bolo prepracovanie šiestej smernice nevyhnutné v záujme prezentovania všetkých ustanovení uplatniteľných jasným a prehľadným spôsobom v zmenenej štruktúre a znení bez toho, aby sa podstatne zmenil jej obsah. Ustanovenia smernice 2006/112 sú v podstate zhodné so zodpovedajúcimi ustanoveniami šiestej smernice. 113. Článok 273 smernice 2006/112, ktorý obsahuje v podstate zhodné ustanovenia ako tie, ktoré sú uvedené v článku 22 ods. 8 šiestej smernice, v znení vyplývajúcom z článku 28h poslednej uvedenej smernice stanovuje: „Členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania s transakciami uskutočňovanými na vnútroštátnej úrovni a s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc. Možnosť ustanovená v prvom pododseku sa nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3“. 114. Aj v rozsudku Súdneho dvora EÚ z 21.06.2012 v spojených veciach C-80/11 a C- 142/11 Súdny dvor EU uviedol, že je potrebné pripomenúť, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný smernicou 2006/112 (pozri najmä rozsudky Halifax zo 7. decembra 2010, R, C-285/09, bod 36, ako aj z 27. októbra 2011 Tanoarch, C-504/10, bod 50). V tejto súvislosti Súdny dvor EU už rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie (pozri najmä rozsudok z 3. marca 2005, Fini H, C-32/03, Zb. s. 1-1599, bod 32; Halifax a i., ako aj Kittel a Recolta Recycling, bod 54). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (pozri v tomto zmysle rozsudky Fini H, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, ako aj z 29. marca 2012, Véleclair, C-414/10, bod 32). 115. Podľa judikatúry Súdneho dvora subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (pozri rozsudok Kittel a Recolta Recycling, už citovaný, bod 51). 116. Naopak, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (pozri v tomto zmysle rozsudky z 27. septembra 2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. 1-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj z 21. decembra 2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). 117. Navyše v súlade s článkom 273 prvým odsekom smernice 2006/112 členské štáty môžu uložiť iné povinnosti ako tie uvedené v tejto smernici, ak ich považujú za potrebné na zabezpečenie riadneho výberu DPH a na predchádzanie daňovým podvodom. 118. Napriek tomu, že tieto ustanovenia priznávajú členským štátom určitú mieru voľnej úvahy (pozri rozsudok z 26. januára 2012, Kraft Foods Polska, C-588/10, bod 23), táto možnosť sa v zmysle druhého odseku uvedeného článku nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3 s názvom „Fakturácia“ hlavy XI s názvom „Povinnosti zdaniteľných osôb a niektorých nezdaniteľných osôb“ uvedenej smernice a najmä v jej článku 226. 119. Okrem toho opatrenia, ktoré majú členské štáty možnosť prijať podľa článku 273 smernice 2006/112 s cieľom zabezpečiť správny výber dane a predchádzať daňovým podvodom, nesmú ísť nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie týchto cieľov. Z tohto dôvodu sa nemôžu používať spôsobom, ktorý systematicky spochybňuje právo na odpočítanie DPH a tým neutralitu DPH, ktorá predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky Gabalfrisa a i., bod 52; Halifax a i., bod 92; z 21. októbra 2010, Nidera Handelscompagnie, C-385/09, bod 49, ako aj Dankowski, bod 37). 120. V zmysle uvedeného je tak potrebné postupovať i pri výklade procesných noriem slúžiacich na zabezpečenie kontroly a správy nepriamych daní, ako i pri aplikácii inštitútov nimi upravených, dodržiavanie podmienok dokazovania nevynímajúc a to za súčasného akceptovania a udržania neutrality DPH. Z ustálenej judikatúry SD EU vyplýva právo členských štátov vnútroštátnym právom zabezpečiť v záujme ochrany oprávnených nárokov štátov na inkaso DPH podmienky na zamedzenie zneužívania jednotného systému DPH, avšak s prihliadnutím na zásadu proporcionality so zamedzením neprimeraného zásahu do práv platiteľov DPH na vrátenie DPH nimi zaplatenej v súvislosti so zabezpečovaním ich zdaniteľných plnení na vstupe. V tomto ohľade je úprava DPH vnímaná ako právo každého platcu DPH na odpočet DPH zaplatenej ním na vstupe vzťahujúce sa na všetky operácie výroby a distribúcie po odpočítaní dane, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky tvoriace cenu, pričom otázka, či DPH splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo platiteľa dane na odpočet DPH zaplatenej na vstupe. 121. Súdny dvor EU konštatuje, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. 122. Taktiež Súdny dvor EU pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. 123. Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok SD EÚ v spojených veciach Mahagében kft a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). 124. Žalovaný správne poukázal na rozsudok SD EÚ vo veciach C-255/02 a C-110/99. Šiesta smernica bráni právu platiteľa dane na odpočet dane zaplatenej na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. V daných obchodných transakciách aktivity daňového subjektu nesmerovali k dosiahnutiu cieľa podnikania, t.j. dosiahnutiu zisku, ale k umelému vytvoreniu podmienok na čerpanie daňovej výhody, odpočtu DPH. Správca dane v procese daňovej kontroly preukázal, že zámerom žalobcu bolo uplatniť si odpočítanie DPH z fiktívnych obchodov. 125. Žalobca namietal nesprávnosť vyhodnotenia výsledkov dokazovania, pričom mal za to, že správca dane nad rámec zákona prenášal na žalobcu neprimerané dôkazné bremeno, keď od neho požadoval dôkazy týkajúce sa iných subjektov, ktoré žalobca nemohol zabezpečiť. Žalobca má za to, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno tým, že predložil zákonom požadované daňové doklady a na podporu svojej argumentácie poukazoval aj na judikatúru. V súvislosti s poukazom žalobcu na judikatúru Súdneho dvora EÚ súd konštatuje, že v uvádzaných rozsudkoch sa nejednalo o obchod, v ktorom by bola spochybnená samotná existencia jeho predmetu, t. i. existencia tovaru a s tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia. 126. Z obsahu rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf 1/2010 z 19. augusta 2010 napríklad vyplýva, že v konaní bolo zásadnou právnou otázkou posúdenie rozloženia dôkazného bremena medzi daňový subjekt ako platiteľa DPH a správcu dane, ak prijaté zdaniteľné plnenie materiálne existuje, ale sú pochybnosti o osobe dodávateľa (taktiež platiteľa), keď práve dodávateľ v rámci miestneho zisťovania nevie preukázať, že dodaný tovar vyrobil, respektíve ako ho obstaral a následne reálne dodal platiteľovi. 127. Súd poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený “. 128. Uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane (§ 15 ods. 1 zák. SNR č. 511/1992 Zb.). Odpočítanie dane nenastáva ex lege, aleje právom platiteľa dane (pojem „môže“ § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.), ktoré právo je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. 129. Z rozsudkov SD EU vyplýva, že dotknuté plnenia boli súčasťou dodávateľských reťazcov, do ktorých patril bez vedomia žalujúcich obchodných spoločností vo veciach samých subjekt, ktorý si neplnil záväzky, teda subjekt povinný platiť DPH, ale zmizol bez toho, aby túto daň príslušným orgánom uhradil, alebo subjekt, ktorý neoprávnene používal identifikačné číslo platiteľa DPH, teda číslo, ktoré mu nepatrilo, pričom tieto praktiky sú podľa Commissioners (kontrolné daňové orgány na úseku spotrebných daní v Spojenom kráľovstve) podvodmi typu „kolotoč“. Súdny dvor vychádzal z predpokladu, že príslušné daňové orgány a ani vnútroštátne súdy nespochybňovali reálny základ kontrolovaných zdaniteľných plnení, ale vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo tak, ako to vyplývalo z predmetných faktúr, a že faktúry obsahovali všetky zákonom požadované údaje a teda boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočet dane. To znamená, že sporné daňové kontroly sa tykali reálnych zdaniteľných obchodov. 130. Avšak v tomto prípade týkajúcom sa žalobcu bola spochybnená samotná existencia tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania, a tu je namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou žalobca pristupoval k realizácii zdaniteľného obchodu, keď „obchodoval“ s niečím, čo neexistovalo. Takýto obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane z pridanej hodnoty všetkými vyššie uvádzanými zúčastnenými článkami obchodného reťazca. Z obsahu napádaných rozhodnutí nevyplýva, že by orgány daňovej správy od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci. Samotná skutočnosť, že tieto doklady boli v rámci dožiadaní preverované ako i iné súvisiace daňové doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľných plnení obchodovaním so sporným tovarom medzi jednotlivými článkami obchodného reťazca, neznamená, že bolo povinnosťou žalobcu v daňovom konaní vo veci preverenia jeho nároku na nadmerný odpočet takéto daňové doklady týkajúce sa iných subjektov predkladať. Správca dane mal právo preveriť pôvod tovaru ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že so sporným tovarom skutočne obchodoval. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval. 131. Vo svetle výsledkov vykonaného dokazovania, kedy správca dane aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, možno konštatovať, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Vzhľadom na skutočnosť spochybnenia existencie tovaru, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode. 132. Súd zároveň poukazuje aj na personálne prepojenie osôb, ktoré medzi sebou uskutočňovali obchody - žalobca - konateľ P.. U. M., dodávateľ INTECMA Slovakia, s.r.o. - konateľ P.. U. M.. V Českej republike sú založené spoločnosti HR PRO, s.r.o., ktorej konateľkou je N. M. a K. P. (konateľ EML Trading Sp. Z.o.o.) bol od 19.08.2008 konateľom v spoločnosti INTECMA, s.r.o., Česká republika, v ktorej bol do 19.08.2008 konateľom P.. U. M.. 133. Pri rozhodovaní je potrebné vykladať relevantné právne normy eurokonformným spôsobom s prihliadnutím na judikatúru Súdneho dvora EU prípadne Európskeho súdu pre ľudské práva, ak je to v tom ktorom prípade potrebné, avšak nemožno opomínať povinnosť prihliadať na osobitné okolnosti každého prípadu a účel relevantného zákona, ktoré vo veľkej miere ovplyvňujú konečné rozhodnutie v tej ktorej veci. Pokiaľ sa týka spoločenských podmienok a vývoja v daňovej oblasti, súd nemôže nespomenúť zistenia Inštitútu finančnej politiky MF SR, podľa ktorých príjem z DPH do štátneho rozpočtu nekopíruje vývoj ekonomiky, čo je dôsledok daňových únikov. Najväčší podiel na objeme daňových únikov na dani z pridanej hodnoty na Slovensku majú karuselové podvody. Spoločným menovateľom týchto podvodov je reťazec obchodníkov, ktorí svojimi aktivitami vytvárajú neprehľadnú sieť spoločností, ktoré medzi sebou vystavujú fiktívne faktúry bez reálneho plnenia. Aj takéto informácie odrážajúce stav spoločnosti, predovšetkým vo vzťahu k dodržiavaniu daňových predpisov a deformácii podnikateľského prostredia, dávajú signál pre dôsledné skúmanie reálnosti obchodov pre odpočet DPH. Samozrejme aj znalosť súdu o týchto pomeroch v spoločnosti v spojení s obsahom administratívneho spisu ako i výsledkami dokazovania v ich vzájomnej súvislosti, je jedným z podkladov pre spravodlivé rozhodovanie vo veci. 134. Po preskúmaní veci súd konštatoval, že neboli zistené žiadne porušenia zásad daňového konania, pričom daňové orgány vykonali riadne dokazovanie a žalovaný prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Z uvedených dôvodov Krajský súd v Bratislave dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie napadnutého rozhodnutia. Postup žalovaného ako aj preskúmavané rozhodnutie boli v súlade so zákonom a preto súd žalobu podľa § 190 SSP zamietol. 135. Súd v súvislosti s týmto konaním poukazuje aj na rozhodnutie tunajšieho súdu sp. zn. 2S 160/2013, ktorý rozhodoval v obdobnej veci totožných účastníkov, konkrétne týkajúce sa zdaňovacieho obdobia za II. štvrťrok 2010, pričom žalobu zamietol. Rozhodnutie potvrdil Najvyšší súd SR sp. zn. 3Sžf/110/2014 dňa 09.06.2015. 136. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 167 ods. 1 SSP a vzhľadom na vecný úspech žalobcu súd tomuto priznal voči žalovanému úplnú náhradu trov konania, pričom podľa § 175 ods. 2 SSP o výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozhodnutia samostatným uznesením. 137. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, prostredníctvom Krajského súdu v Bratislave na Najvyšší súd SR (§ 443 ods. 2 SSP). V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. Proti výroku o zamietnutí návrhu na priznanie odkladného účinku žaloby nemožno v zmysle § 439 ods. 2 písm. e) SSP podať kasačnú sťažnosť.