Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/167/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1015201904 Dátum vydania rozhodnutia: 11. 12. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2019:1015201904.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeanette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: SD- spoločnosť, s.r.o., IČO: 31 390 927, Bárdošova 20, Bratislava, právne zastúpený: ŘEHÁK & TISOŇ, spol. s r.o., IČO: 47 235 349, Komenského 437/62, Skalica, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, osoba zúčastnená na konaní: GRAPP s.r.o., Pod Urpínom 21, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 45 377 235, právne zastúpená: WITT & KLEIM ADVOKÁTSKA KANCELÁRIA S.R.O., Horná 65/A, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1307975/2015 zo dňa 19.08.2015, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta. Žalovanému sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Rozhodnutia správnych orgánov 1. Žalobou napadnutým rozhodnutím zo dňa 19.08.2015 žalovaný potvrdil rozhodnutie vydané správnym orgánom prvého stupňa (Daňový úrad pre vybrané subjekty) č. 362001/2015 zo dňa 29.04.2015, ktorým správca dane nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie november 2006 vo výške XXX.XXX,XX eur, ale naopak určil vlastnú daňovú povinnosť za toto obdobie v sume XXX.XXX,XX eur. II. Žaloba 2. Žalobca považoval rozhodnutie žalovaného ako aj platobný výmer správcu dane za nezákonné, žiadal ich zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. Namietal, že správny orgán prvého stupňa nevykonal žiadny z dôkazov navrhnutých žalobcom vo vyjadrení k protokolu a v odvolaní proti dodatočnému platobnému výmeru. Napadnuté rozhodnutie vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci a zistenie skutkového stavu je nedostačujúce na posúdenie veci. 3. Podľa názoru žalobcu, že žalovaný neprihliadal na prechodné ustanovenie č. I. § 165 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „DP“) a doplnenie odvolania posudzoval nie podľa § 46 ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb. o správne daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZSDP“) ale podľa § 72 ods. 3 DP a uzavrel, že bolo podané oneskorene. Žalovaný teda pri posudzovaní odvolania neposudzoval celý obsah odvolania ale podľa neúčinného právneho predpisu rozhodoval len na základe jednej časti odvolania. 4. Žalobca v žalobe uviedol, že v období november 2006 bol účastníkom obchodov, ktoré zahŕňali odoslania tovaru medzi troma aj štyrmi členskými štátmi EÚ, pričom s tovarom obchodovalo postupne za sebou niekoľko subjektov z rôznych štátov únie i mimo úniu. Uvedené obchodné prípady obsahovali množstvo medzinárodných prvkov a obchodné transakcie mali výrazný intrakomunitárny charakter. Žalovaný podľa žalobcu ignoroval usmernenia, ktoré pre interpretáciu Smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006 o spoločnom systéme daní z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a teda i interpretáciu zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“ alebo „ZDPH“). Podľa žalobcu žalovaný nezohľadnil skutočnosti, ktoré mal zohľadniť, pričom poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/12/2010. 5. Žalobca poukázal na skutočnosť, že pri reťazci transakcií, ako ho chápe žalobca, je tovar postupne predávaný a kupovaný viacerými účastníkmi a nakoniec dodaný poslednému odberateľovi. Z pohľadu občianskeho práva jednotliví účastníci môžu ale aj nemusia, nadobúdať k tovaru vlastníctvo. Na účely dane z pridanej hodnoty, vzhľadom na existenciu špeciálnej definície „dodania tovaru", každá transakcia predaj/kúpa predstavuje zdaniteľný obchod t.j. dodanie tovaru. Svoje argumenty podporil rozsudkami ESD vo veci C-430/09 Euro Tyre Holding B.V. a vo veci C-245/04 EMAG Handel Eder OHG. 6. Žalobca ďalej poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/12/2010 zo dňa 26.10.2010, z ktorého vyplýva, že „ správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (§ 29 ods. 2/ zákona č. 511/1992 Zb.“). Objasnenie všetkých otázok okolností, či vytváranie pochybností nemožno totiž podsunúť iba pod dôkaznú povinnosť daňového subjektu (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb.). Na tento účel má správca dane využiť prostriedky (len exemplikatívne uvedené v ustanovení § 29 ods. 4 ZSDP), ktorým možno objasniť okolnosti rozhodujúce (nielen cieľovo pre správne určenie daňovej povinnosti), pre posúdenie toho - ktorého výdavku, lebo tieto vo svojom súhrnne aj jednotlivo podmieňujú správnosť určenia dane“. „Za situácie, keď právo umožňuje rozdielny výklad, nemožno pri riešení prípadu obísť fakt, že na poli verejného práva (daňového práva) štátne orgány môžu konať len to, čo im zákon výslovne umožňuje (na rozdiel od občanov, ktorí môžu konať všetko, čo nie je zakázané). Pri ukladaní a vymáhaní daní podľa zákona, teda pri de facto odnímaní časti nadobudnutého vlastníctva, sú orgány verejnej moci povinné šetriť podstatu a zmysel základných práv a slobôd. V daňovom konaní sa právne úkony, či iné rozhodujúce skutočnosti posudzujú podľa svojho obsahu. V pochybnostiach orgány verejnej moci postupujú voči daňovému subjektu miernejšie (in dubio mitius)“. Žalobca zároveň poukázal aj na nález Ústavného súdu SR, sp. zn. I. ÚS 241/07 zo dňa 18.09.2008. 7. Žalobca upriamil pozornosť na skutočnosť, že nevykonal dopravu tovaru z územia členského štátu, ani neobstarával jeho prepravu a ani nijako neznášal náklady s týmto spojené. Tovar bol na územie Slovenskej republiky prepravený v mene a na účet inej osoby, ktorej totožnosť nie je toho času žalobcovi známa. Vec opísal tak, že tovar predala spoločnosť A spoločnosti B, tá ho následne predala spoločnosti C atď., ktorá ho predala spoločnosti N. Identita a počet spoločností v reťazi transakcií A až N nie je žalobcovi známa. Spoločnosť N predala tovar spoločnosti M, ktorá je slovenským platiteľom registrovaným pre DPH na území SR. Spoločnosť M dodala tovar spoločnosti O, ktorá je taktiež slovenským platiteľom registrovaným pre DPH na území SR. Spoločnosť M je dodávateľom žalobcu (spoločnosť O). Z argumentácie ESD uvedenej vyššie potom vyplýva, že k intrakomunitárnemu dodaniu došlo medzi spoločnosťami A až M a niektoré z nich aj musela prepravu na Slovensko obstarať i zaplatiť. Dodanie tovaru spoločnosťou M spoločnosti O sa teda uskutočnilo po tomto intrakomunitárnom dodaní a keďže tovar sa nachádzal na území SR, šlo o vnútroštátne dodanie, ktoré podľa § 13 ods. 1 písm. c) ZDPH podlieha slovenskej dani z pridanej hodnoty. 8. Podľa žalobcu správca dane nezistil, že by sa preprava tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet platiteľa dane alebo na jeho príkaz, správca dane ďalej nezistil, že by sa preprava tohto tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet bezprostredného dodávateľa, platiteľa dane alebo na jeho príkaz, správca dane ani nezistil, že by sa preprava tohto tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet bezprostredného odberateľa platiteľa alebo na jeho príkaz. V čase dodania tovaru platiteľovi dane sa však tovar nachádzal na území Slovenskej republiky. Z okolností je zrejmé, že odoslanie tovaru na územie Slovenskej republiky obstaral niektorý z ďalších účastníkov na seba nadväzujúcich transakcií, ktorý však v časovej postupnosti nadobúdal tovar ešte pred bezprostredným dodávateľom platiteľa dane, odoslanie tovaru sa tak malo pripísať dodaniu, ktoré predchádza dodaniu tovaru od bezprostredného dodávateľa platiteľovi dane v dôsledku čoho sa dodanie platiteľovi uskutočňuje v štáte určenia zásielky, t.j. Slovenskej republiky a je s prihliadnutím na ostatné okolnosti predmetom dane podľa § 2 ods. 1 písm. a) ZDPH. 9. Žalobca argumentoval tým, že právne posúdenia a skutkové zistenia iných správcov dane formulované týmito inými správcami dane pri vykonávaní inej daňovej kontroly u iných daňových subjektov nie sú priamymi poznatkami, ale iba výsledkami hodnotenia takýchto poznatkov (dôkazov) a aplikácie právnych noriem iným konajúcim orgánom v konaniach, ktorých priebeh a výsledok kontrolovaný daňový subjekt nemohol nijako ovplyvniť. Toto hodnotenie poznatkov v rámci iných daňový konaní bolo nepochybne ovplyvnené tým, aké dôkazné prostriedky sa v rámci týchto kontrol vykonali, aké ďalšie informácie a akú súčinnosť iné kontrolované daňové subjekty poskytli a či a ako si plnili svoje procesné povinnosti. T.j. skutkové zistenia iných správcom dane vôbec nemusia zodpovedať skutkovému stavu, ako by ho zistil správca dane v rámci tejto daňovej kontroly na základe dôkazov vykonaných priamo v rámci tejto daňovej kontroly. Takýto postup získavania „dôkazov“ nezodpovedá § 29 ods. 4 ZSDP. 10. Záverom žalobca namietal, že nebol oboznámený s obsahom protokolov z daňových kontrol vykonaných u iných daňových subjektov. Bolo pre neho zarážajúce, že po piatich rokoch trvania daňovej kontroly správny orgán označil za „rozhodujúce zdroje dôkazov“ iba inštitúty dožiadania a medzinárodnej výmeny informácií a protokoly z daňových kontrol dodávateľov platiteľa. III. Argumenty žalovaného 11. Žalovaný sa vyjadril k žalobe písomným podaním doručením súdu dňa 18.01.2016, zotrval na svojom doterajšom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadal ju zamietnuť. Uviedol, že daňovú kontrolu vykonával správca dane v zmysle § 15 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o správe daní“) na podnet orgánov činných v trestnom konaní (Zápisnica o začatí daňovej kontroly 500/322/9002/10/Vlc zo dňa 15.04.2010). Dňa 23.02.2010 boli kontrolovanému daňovému subjektu zadržané doklady Prezídiom policajného zboru, Úradom boja proti korupcii, Odborom boja proti korupcii Východ, Rastislavova 69, 040 01 Košice (ďalej len „.PPZ, UBOK“) aj za kontrolované zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006. Kontrolovaný daňový subjekt poskytol správcovi dane v technickej forme, v pdf formáte záznamy podľa § 70 zákona o DPH za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006, hlavné knihy za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006, knihy dodávateľských faktúr a odberateľských faktúr za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006. Okrem uvedených dokladov a evidencií pri výkone daňovej kontroly správca dane využil ako dôkazný prostriedok výsledky tuzemských dožiadaní, odpovedí na žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií, výsledky preverovaní vykonaných v rámci daňových kontrol u dodávateľa Michal Hromjak MIDIKOV a INCITY s.r.o. za kontrolované zdaňovacie obdobia, ktorí boli súčasťou vyšetrovania PPZ, UBOK. 12. Ďalej žalovaný uviedol, že v priebehu výkonu daňovej kontroly daňový subjekt na výzvu správca dane podával vyjadrenia k zisteniam, o ktorých správca dane spísal zápisnicu z ústneho pojednávania č.500/322/4324/11/Vle zo dňa 22.02.2011. K uvedenej zápisnici daňový subjekt podal vyjadrenie č. 8224 dňa 11.04.2011, ďalej spísal zápisnicu z ústneho pojednávania č. 9900450/5/239550/2015/ Vlc, ku ktorej podal platiteľ vyjadrenie dňa 31.05.2011 č. 12148. Správca dane v dostatočnom časovom priestore oboznámil platiteľa zo zistenými skutočnosťami listom č. .9900450/5 5587115/2013/ Vlc zo dňa 16.12.2013, ku ktorým sa platiteľ vyjadril dňa 10.01.2014 listom č. 98756/2014. S predbežnými výsledkami daňovej kontroly bol daňový subjekt kompletne oboznámený listom č. 9900450/5/5587115/2013/Vlc zo dňa 16.12.2013, ďalej bol daňový subjekt oboznámený s predbežnými výsledkami daňovej kontroly listom č. 99450/5/239550/2015 zo dňa 02.03.2015. Podľa jeho názoru žalobca mal dostatok časového priestoru a možností, aby preukázal vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencii a záznamov, ktoré je povinný viesť, ako aj oprávnenosť odpočítania dane v súlade s ustanovením § 49 zákona o DPH. Toto svoje zákonné právo daňový subjekt nevyužil. Okrem vyjadrovania v procese kontroly, oboznamovania s výsledkami zistení v priebehu kontroly a pochybnosťami správcu dane, ktoré mohol platiteľ riadne preukazovať využil svoje právo nahliadať do spisu. Z pohľadu uplatnenia jeho práv v procese výkonu daňovej kontroly nebolo preukázané pochybenie zo strany správcu dane. 13. Ohľadom daňovej kontroly žalovaný konštatoval, že správca dane začal daňovú kontrolu v zmysle zákona o správe daní a ukončil daňovú kontrolu v zmysle § 165 ods. 4 Daňového poriadku, podľa ktorého daňová kontrola začatá a neukončená pred účinnosťou tohto zákona sa dokončí podľa doterajších predpisov. t. j. podľa zákona o správe daní. Správca dane viedol preverovanie a dokazovanie v zmysle príslušných ustanovení zákona o správe daní. Podľa § 29 ods. 2 zákona o správe daní správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane pri dokazovaní dbal, aby skutočnosti nevyhnutné pre účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Podľa § 2 ods. 3 zákona správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy V ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Z uvedeného dôvodu správca dane nemohol neprihliadnuť na výsledky vykonaných kontrol u daňového subjektu s možným vzájomným prepojením alebo stretom a tieto náležite vyhodnotil. Podľa § 15 ods. 19 zákona o správe daní lehoty na vykonanie daňovej kontroly podľa odsekov 17 a 18 neplatia, ak sa daňová kontrola vykonáva na požiadanie orgánov činných v trestnom konaní. Správca dane očakával výsledky z prebiehajúceho trestného konania, ktoré mal v úmysle zapracovať do zistení uvedených v protokole. Na základe uvedených dôvodov trvala predmetná daňová kontrola 5 rokov. 14. Ďalej žalovaný uviedol, že predmetný dodatočný platobný výmer bol žalobcovi doručený dňa 20.05.2015. Žalobca podal odvolanie proti predmetnému rozhodnutiu v zákonnej lehote dňa 04.06.2015 a toto odvolanie doplnil dňa 19.06.2015. Doplnenie dokazovania, ktoré žalobca navrhol v bode 2 odvolania proti dodatočnému platobnému výmeru, bolo v rozpore s ustanovením § 15 ods. 10 zákona o správe daní, v zmysle ktorého kontrolovaný daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do 8 pracovných dní odo dňa doručenia protokolu. Zmeškanie lehoty nie je možné odpustiť. Z uvedeného dôvodu nebolo možné navrhované dokazovanie vykonať. Spôsob dokazovania mal možnosť žalobca navrhnúť v priebehu výkonu daňovej kontroly, čo však nevykonal. Odvolacie konanie bolo začaté dňa 04.06.2015 a teda podlieha právnej úprave zakotvenej v ustanoveniach § 72 Daňového poriadku. Doplnenie odvolania proti dodatočnému platobnému výmeru č. 361919/2015 z 29.04.2015, ktoré daňový subjekt podal dňa 19.06.2015, správca dane posúdil ako neprípustné z dôvodu jeho podania po určenej lehote. Rozhodnutie správcu dane bolo žalobcovi doručené 20.5.2015. Od tohto dátumu začína plynúť lehota na podanie odvolania ako aj jeho doplnenia. Odvolanie spolu s jeho možným doplnením malo byť podané správcovi dane do 4.6.2015. Doplnenie odvolania bolo správcovi dane doručené 19.6.2015 t.j. po zákonom stanovenej lehote. Žalovanému nie je zrejmé, na základe čoho dospel žalobca k záveru, že v dôsledku včas podaného odvolania s odvolaním sa na odkladný účinok odvolania, ktorý znamená, že odvolaním napadnutý dodatočný platobný výmer nenadobudol právoplatnosť, vyrubovacie konanie vedené podľa ustanovení zákona o správe daní pokračovalo ďalej. V zákone o správe daní nie je upravený dátum ukončenia vyrubovacieho konania, ako je tomu v prípade daňového poriadku, podľa ktorého vyrubovacie konanie končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu. 15. Žalovaný poukázal taktiež na skutočnosť, že pri výkone daňovej kontroly ako aj vo vyrubovacom konaní konal správca dane v súlade s príslušnými ustanoveniami daňového poriadku a zákona o DPH. Nedošlo k ukráteniu žalobcu na jeho zákonných procesných právach, žalobca mal právo sa vyjadrovať ku všetkým zisteniam, ktoré vyšli najavo v priebehu daňovej kontroly, ale toto právo nevyužil. Z uvedeného vyplýva, že správca dane postupoval aj v intenciách rozsudku Najvyššieho súdu č. 5Sžf/12/2010 zo dňa 26.10. 2010, na ktorý sa žalobca podanej žalobe odvoláva. Žalovaný poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu č. 5 Sžf/97/2009 zo dňa 27. 01. 2010. Všetky dôkazné prostriedky, ktoré správca dane využil počas výkonu daňovej kontroly, boli získané v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi a závery z kontroly, spísané v protokole č. 9900450/5/441971/2015/Vlc zo dňa 06.03.2015 sú v súlade s platnou legislatívou Slovenskej republiky, technickými normami a právom Európskej únie. Predmetný dodatočný platobný výmer a rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR boli vydané v súlade s platnou legislatívou Slovenskej republiky a obsahovali všetky zákonom predpísané náležitosti. V rámci výkonu daňovej kontroly správca dane formou dožiadaní a medzinárodnej výmeny daňových informácií preveroval skutočnosti súvisiace s obchodmi, ktoré deklaroval platiteľ. Predmetné preverovanie správca dane vykonával z dôvodu správneho posúdenia vzniku daňovej povinnosti v tuzemsku u obchodných partnerov daňového subjektu, a tým aj správnosť uplatnenia práva na odpočítanie dane kontrolovaným platiteľom za kontrolované zdaňovacie obdobia v zmysle § 49 až § 51 zákona o DPH. 16. Žalovaný podotkol, že z preverovaní získaných slovenskou daňovou správou a zahraničnou daňovou správou (odpovede na dožiadania, informácie získané prostredníctvom medzinárodnej výmeny daňových informácií) vyplynulo, že predmetné obchody (nákup a predaj tovaru, ktorý bol určený na prepracovanie) platiteľ uskutočňoval v rámci reťazca. Uvedené znamená, že ten istý tovar bol dodávaný medzi viacerými podnikateľmi a bol prepravovaný od nákupu u prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi v reťazci. Pri posudzovaní správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane v prípade dodania tovaru v rámci reťazového obchodu je nevyhnutné určiť miesto dodania tovaru. V nadväznosti na uvedenú skutočnosť správca dane pri nákupe toho istého tovaru v rámci reťazca preveroval reálnosť predmetných zdaniteľných obchodov (dodávok tovaru) v rámci celého reťazca, pričom sa zameral na pohyb tovaru, t. j. reálnosť prepravy tovaru a podmienky prepravy tovaru z dôvodu posúdenia miesta dodania tovaru v zmysle § 13 ods. 1 písm. a), resp. písm. c) zákona o DPH a tým aj vznik daňovej povinnosti v tuzemsku. Pokiaľ je s dodaním tovaru spojená jeho preprava, miestom dodania je podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať. Ak sa tovar dodáva bez odoslania alebo prepravy, miestom dodania je podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. V prípade žalobcu správca dane v kontrolovanom zdaňovacom období zistil porušenie § 49 ods. 1 zákona o DPH, v zmysle ktorého právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Kontrolou dokladov získaných od PPZ ÚBOK Košice bolo zistené, že platiteľ si v kontrolovanom zdaňovacom období odpočítal daň v celkovej sume X.XXX.XXX,XX . eur z nákupu tovaru na základe faktúr vyhotovených dodávateľom Michal Hromjak MIDIKOV, Osloboditeľov 62, 040 17 Košice. Pri posudzovaní uskutočnenia zdaniteľných obchodov uvedených na faktúrach správca dane vychádzal aj z kontrolných zistení Daňového úradu Košice IV, ktorý vykonával opakovanú daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za uvedené zdaňovacie obdobie u daňového subjektu Michal Hromjak MIDIKOV a preveroval prepravu tovaru. Uvedené faktúry sa medzi zaistenými dokladmi nenachádzali, boli len deklarované v záznamoch DPH. Daňový úrad Košice IV preveroval, či bola skutočne vykonaná preprava tovaru. Daňový subjekt Michal Hromjak MIDIKOV nepredložil žiadne dôkazy o tom, že fakturovaný skutočne tovar dodal. 17. V ďalšom žalovaný argumentoval, že platiteľ Michal Hromjak MIDIKOV vyhotovil pre odberateľa SD-spoločnosť, s.r.o. faktúry za predaj tovaru s vyčíslením slovenskej DPH, ktorú platiteľ požadoval zaplatiť. Prijatie faktúr s formálne splnenými náležitosťami podľa ustanovenia § 71 zákona o DPH ešte nezakladá podmienku možnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane z prijatých faktúr. Právo na odpočítanie dane u platiteľa SD spoločnosť, s.r.o. sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu, že ju platiteľ Michal Hromjak MIDIKOV uviedol na faktúre. Samotné dodávateľské faktúry, vyhotovené pre spoločnosť SD spoločnosť, s.r.o., nie sú dôkazom toho, že zdaniteľný obchod sa uskutočnil tak, ako bol deklarovaný a že dodávateľovi vznikla daňová povinnosť. Uvedené faktúry v týchto prípadoch nie sú faktúrami vyhotovenými podľa § 71 ods. 1 zákona o DPH za uskutočnené dodávky na základe vzniku daňovej povinnosti v tuzemsku, ale je ich možné považovať iba za doklady, na ktorých je uvedená daň. Právo na odpočítanie dane sa v takomto prípade nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu, že je uvedená na faktúre. Žalobca vykonával zdaniteľnú činnosť formou reťazových obchodov. Uvedené znamená, že ten istý tovar bol dodávaný medzi viacerými podnikateľmi a bol prepravovaný od nákupu u prvého dodávateľa v inom členskom štáte k poslednému odberateľovi v reťazci v tuzemsku alebo v inom členskom štáte. Pri posudzovaní správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane v prípade dodania tovaru v rámci reťazového obchodu je nevyhnutné určiť miesto dodania tovaru a tým aj vznik daňovej povinnosti v tuzemsku. Pri posudzovaní zdaniteľných obchodov s dodávateľom Michal Hromjak MIDIKOV správca dane využil aj informácie zo systému VIES, podľa ktorých platiteľ Michal Hromjak MIDIKOV ani žiadny zo zistených obchodníkov, zapojených do reťazca dodávok, za uvedené zdaňovacie obdobie nenahlásil intrakomunitárne nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu. Fakturované dodávky tovaru neboli predmetom dane v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, preto dodávateľovi Michal Hromjak MIDIKOV nevznikla daňová povinnosť v tuzemsku podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH. Na základe uvedeného platiteľ SD-spoločnosť, s.r.o. nemal právo na odpočítanie dane, čím porušil § 49 ods. 1 zákona DPH, v zmysle ktorého právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 18. Kontrolou dokladov získaných od PPZ ÚBOK Košice bolo ďalej zistené, že platiteľ si v kontrolovanom zdaňovacom období odpočítal daň v celkovej sume XX.XXX,XX eur z nákupu tovaru na základe faktúr vyhotovených dodávateľom INCITY s.r.o., Kysucká 14, 040 11 Košice. Predmetom fakturácie bolo dodanie Zn blokov. Podľa priložených CMR dokladov bol fakturovaný tovar naložený v Holandsku a vyložený v sklade žalobcu. Za účelom preverenia uvedených zdaniteľných obchodov, prepravnej trasy tovaru a zmluvného vzťahu prepravy správca dane zaslal Daňovému úradu Košice 1 ako miestne príslušnému správcovi dane dodávateľa INCITY s.r.o. dňa 06.10.2010 dožiadanie. V odpovedi na uvedené dožiadanie Daňový úrad Košice 1 uviedol, že nemohol preveriť požadované skutočnosti z dôvodu, že nemal k dispozícii účtovné doklady a listinné dôkazy. Zároveň informoval Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, že u daňového subjektu INCITY s.r.o. za uvedené zdaňovacie obdobie určil daň podľa pomôcok. Platiteľ INCITY s.r.o. vyhotovil pre žalobcu faktúry za predaj tovaru s vyčíslením slovenskej DPH, ktorú platiteľ požadoval zaplatiť. Prijatie faktúr s formálne splnenými náležitosťami podľa § 71 zákona o DPH ešte nezakladá podmienku možnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane z prijatých faktúr. Platiteľovi INCITY s.r.o. platenie dane uvedenej na odberateľských faktúrach za predaj tovaru vyplývalo z ustanovenia § 71 ods. 6 zákona o DPH a nie z dôvodu vzniku daňovej povinnosti pri dodaní tovaru v tuzemsku. V zmysle § 71 ods. 6 zákona o DPH, ak platiteľ vo faktúre alebo inom doklade o predaji uvedie vyššiu sumu dane, ako je povinný platiť podľa tohto zákona, je povinný platiť túto vyššiu sumu dane (viď aj článok 203 smernice Rady 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v zmysle cit. článku platí daň každá osoba, ktorá uvedie túto daň na faktúre). Právo na odpočítanie dane u žalobcu sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu, že ju platiteľ INCITY s.r.o. uviedol na faktúre. Samotné dodávateľské faktúry, vyhotovené pre žalobcu, nie sú dôkazom toho, že zdaniteľný obchod sa uskutočnil tak, ako bol deklarovaný a že dodávateľovi vznikla daňová povinnosť. Uvedené faktúry v týchto prípadoch nie sú faktúrami vyhotovenými podľa § 71 ods. 1 zákona o DPH za uskutočnené dodávky na základe vzniku daňovej povinnosti v tuzemsku, ale je ich možné považovať iba za doklady, na ktorých je uvedená daň. Právo na odpočítanie dane sa v takomto prípade nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu, že je uvedená na faktúre. 19. Ďalej žalovaný uviedol, že platiteľ INCITY s.r.o. dodal tovar formou reťazových obchodov, t. j. ten istý tovar bol prepravovaný od nákupu u prvého dodávateľa v inom členskom štáte k poslednému odberateľovi v reťazci. Podľa CMR dokladov, priložených ku faktúram získaným od PPZ ÚBOK Košice, bola preprava tovaru vykonaná z iného členského štátu (Holandsko) do tuzemska. Pri posudzovaní správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane v prípade dodania tovaru v rámci reťazového obchoduje je nevyhnutné určiť miesto dodania tovaru a tým aj vznik daňovej povinnosti v tuzemsku. Na základe vyššie uvedených skutočností miesto dodania tovarov sa určuje podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, v zmysle ktorého ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, je miestom dodania tovaru miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa preprava alebo odosielanie začína uskutočňovať, t. j. iný členský štát. Fakturované dodávky tovaru neboli predmetom dane v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, preto dodávateľovi INCITY s.r.o. nevznikla daňová povinnosť v tuzemsku podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH. Platiteľ SD spoločnosť, s.r.o. nemal právo na odpočítanie dane, čím porušil § 49 ods. 1 zákona DPH, v zmysle ktorého právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Pri dôkaznej povinnosti daňového subjektu to znamená. že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov, či vyjadrenie nemusel tieto uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnoverne nepreukázal. Podmienky určené zákonom o DPH pre odpočítanie dane sú hmotnoprávnymi podmienkami. ktorých splnenie musia preukázať platitelia. Dôkazná povinnosť v daňovom konaní je na daňovom subjekte. Kontrolovaný daňový subjekt vzhľadom na správcom dane zistené skutočnosti, nepredložil také dôkazy, ktoré by zodpovedali reálnemu skutkovému stavu prepravy tovaru nakúpeného V rámci reťazového obchodu vyhotovené daňové doklady faktúry, prepravné doklady a iné doklady vyhotovené v súvislosti s predajom a nákupom tovaru samy o sebe ešte nepreukazujú uskutočnenie, resp. prijatie zdaniteľného obchodu tak, ako je na faktúre resp. inom doklade deklarované. Z hľadiska nároku na odpočítanie dane sú použiteľné len vtedy, ak skutočnosti v nich uvedené majú reálny a pravdivý základ. Preverované doklady predložené kontrolovaným platiteľom sú len tvrdením o určitej skutočnosti, ktorá v preverovaných prípadoch nezodpovedala realite. 20. Žalovaný v podanej žalobe spomenul, že v rámci výkonu predmetnej daňovej kontroly správca dane postupoval v zmysle zásad daňového konania podľa § 2 ZSDP, pričom chránil záujmy štátu a dbal pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. V podanej žalobe žalobca vykladá hypoteticky v nadväznosti na smernicu rady č. 2006/112/ES z28.11.2006 a rozsudkov ESD uskutočňovanie zdaniteľných obchodov dodanie tovaru, dodanie služby, nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu a dovoz tovaru. Tieto tvrdenia žalobcu sú podľa žalovaného čisto teoretické, nezakladajú sa na materiálnej pravde a správca dane a žalovaný ich vyvrátil získanými dôkazmi v rámci predmetnej kontroly, ktoré uviedol v svojom rozhodnutí a zároveň vo svojom vyjadrení. K predmetnému obchodu tak ako to tvrdí žalobca nedošlo a v tomto prípade správanie žalobcu mohlo viesť k získaniu listinných podkladov (faktúr a dokladov) pre uplatnenie si vstupu na DPH a z týchto odkladov následné uplatnenie odpočítania dane. Takéto konanie žalobcu vykazuje znaky získania daňovej výhody a zmysle rozhodnutia Súdneho dvora EU vo veci C-255/02 Halifax. užitie práva. Právny rámec medzinárodnej administratívnej spolupráce v oblasti DPH upravuje v rámci členských štátov EU Nariadenie Rady (ES) č. 1798/2003 zo 7. októbra 2003 o administratívnej spolupráci v oblasti dane z pridanej hodnoty, ktoré je špecifickým predpisom pre oblasť DPH a upravuje práva a povinnosti členských štátov pre administratívnu spoluprácu vnútri EU s účinnosťou od 01.01.2004. Ustanovenie § 49 ZDPH vymedzuje právo platiteľa dane na odpočítanie dane. Toto právo Vzniká v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť (§ 19 ZDPH). Ide o všeobecný princíp, ktorý ešte neznamená automatické odpočítanie dane. Splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane podľa ustanovenia §29 ods. 8 ZSDP preukazuje daňový subjekt, t.j. platiteľ dane z pridanej hodnoty. Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. V daňovom konaní ťažisko dôkazného bremená je na daňovom subjekte. Správca dane dôkazy predložené daňovým subjektom hodnotí podľa svojho uváženia a v súlade so zásadou voľného hodnotenia dôkazov, pričom hodnotením dôkazov musí zabezpečiť objektívne, pravdivé a úplné zistenie skutkového stavu veci. Preto správca dane hodnotí každý dôkaz samostatne a potom všetky vykonané dôkazy vo vzájomnej súvislosti, prioritou je pritom ich pravdivosť a preukazná hodnota. Faktúry musia jednoznačne preukazovať všetky znaky vyžadovanej skutočnosti objekt, subjekt i právnu skutočnosť. Ako dôkaz sú použiteľné len vtedy, ak údaje v nich uvedené pravdivo odrážajú skutočnosť. Overenie oprávnenosti odpočítania dane znamená objasnenie všetkých okolností, ktoré Umožnia prijať závery, či podmienky boli splnené, či nárok pre nesplnenie hoci len jednej zo všetkých vyžadovaných podmienok nie je vylúčený. 21. Z vyššie uvedených skutočností, ako aj z predloženého spisového materiálu a vykonaného dokazovania je žalovaný toho názoru, že správca dane daňovou kontrolou a šetrením objektívne spochybnil preukázanie splnenia zákonom stanovených podmienok predloženými faktúrami ktorých vierohodnosť a pravdivosť s ohľadom na zistenia týkajúce sa predložených dôkazov: nebola daňovým subjektom preukázaná. Správca dane obchodné vzťahy medzi jednotlivými spoločnosťami vyhodnotil tak, že nebolo preukázané fyzické dodanie fakturovaného tovaru a služieb medzi uvedenými spoločnosťami, t.j. zdaniteľné obchody deklarované predmetnými faktúrami neboli reálne uskutočnené, čím nevznikla daňová povinnosť a nevzniklo právo na uplatnenie odpočítania dane tak, ako to predpokladá zákon č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov. Povinnosťou správcu dane nie je vyhľadávať a zisťovať skutočnosti, ktoré by daňový subjekt mohol uplatniť pri nárokovaní nadmerného odpočtu, ale je povinnosťou správcu dane tieto nároky prejednať a umožniť daňovému subjektu preukázať existenciu nároku dôkazmi. Daňový subjekt nepredložil dôkazy, ktoré by uskutočnenie zdaniteľného obchodu potvrdzovali. 22. Záverom uviedol žalovaný k námietke žalobcu ohľadom odôvodnenia rozhodnutia, že žalobou napadnuté rozhodnutie má presvedčivo a dostatočne štruktúrované odôvodnenie, v ktorom sú uvedené všetky dôkazy, skutkový stav, vysporiadanie sa s námietkami žalobcu v jeho odvolaní, dôvody a úvahy žalovaného na základe ktorých pristúpil k nepriznaniu odpočítania dane. Takto vypracované rozhodnutie spĺňa zákonom stanovenú podmienku v zmysle § 30 ods. 3 ZSDP preto nemôže byť posúdené ako nepreskúmateľné, nakoľko konal v zmysle § 2 cit. zákona. Záver, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, a preto nebolo možné uznať odpočítanie dane zo sporných faktúr, je záverom, ktorý logicky vyplýva z vykonaného dokazovania. IV. Administratívny spis 23. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil skutočnosti, ktoré neboli medzi účastníkmi sporné tak, ako boli nimi opísané v ich písomných podaniach. Správne orgány v administratívnom konaní vydali v úvode odôvodnenia rozsudku opísané rozhodnutia, pričom ich odôvodnenia sú obdobné ako vyjadrenie k žalobe. K jednotlivým častiam týchto rozhodnutí a k skutočnostiam medzi účastníkmi sporným sa súd detailnejšie vyjadril nižšie v odôvodnení tohto rozsudku. V. Relevantné právne predpisy 24. Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 25. Podľa § 13 ods. 1 zákona o DPH miestom dodania tovaru: písm. a/ ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať, s výnimkou podľa písmena b), odseku 2 a § 14; písm. c/ ak je dodanie tovaru bez odoslania alebo prepravy, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. 26. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 27. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 28. Podľa § 69 ods. 12 zákona o DPH pri dodaní kovového odpadu a kovového šrotu v tuzemsku je povinný platiť daň platiteľ, ktorému je tento tovar dodaný. Na účely tohto zákona sa kovovým odpadom a kovovým šrotom rozumie kovový odpad a šrot z výroby alebo z mechanického opracovania kovov a kovové predmety ďalej už nepoužiteľné vzhľadom na ich zlomenie, rozrezanie, opotrebenie alebo z podobných dôvodov. 29. Podľa § 29 ods. 1, 2 zákona č. 511/1992 Zb. dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pri tom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 30. Podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinné uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. VI. Rozhodnutie Krajského súdu v Bratislave a Najvyššieho súdu SR 31. Krajský súd v Bratislave vo veci rozhodol rozsudkom č.k. 2S/252/2015-70 zo dňa 23.05.2018, ktorým napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky 1307975/2015 zo dňa 19.08.2015 ako aj rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané subjekty č. 362001/2015 zo dňa 29.04.2015 zrušil podľa § 191 ods. 1 písm. e/ SSP a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 32. Žalovaný podaním doručeným dňa 07.08.2018 proti rozsudku krajského súdu podal kasačnú sťažnosť. 33. Najvyšší súd SR rozsudkom sp. zn. 3Sžfk/28/2018 zo dňa 25.06.2019 zrušil rozsudok Krajského súdu v Bratislave a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 34. Najvyšší súd poukázal na svoje skoršie rozhodnutia, z ktorého vyplýva právny záver o zákonnosti žalobou napadnutých rozhodnutí, pričom zaviazal krajský súd, aby v ďalšom konaní v zmysle uvedených právnych názorov kasačného súdu (§ 469 SSP) opätovne rozhodol. 35. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 11 ods. 1 S.s.p.) opätovne súc viazaný právnym názorom vysloveným Najvyšším súdom SR v zrušujúcom rozhodnutí preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že v intenciách žalobných námietok žalobe nemožno vyhovieť. IV. Právne posúdenie veci 36. Ako už správny súd vyššie uviedol, je právnym názorom vyjadreným v rozhodnutí súdu vyššieho súdu (kasačného súdu) v predmetnej veci v zrušujúcom rozsudku viazaný. Preto za daných okolností javí sa ako vhodné a účelné poukázať na odôvodnenie rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžfk/28/2018 zo dňa 25.06.2019, z ktorého záväzný právny záver vyplýva: „Kľúčovou otázkou vo veci bolo posúdenie, či záveru správcu dane a žalovaného o nesplnení zákonných podmienok na odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 1 a 2 v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. z dokladov vzťahujúcich sa na kontrolované zdaňovacie obdobie november 2006, ktorými žalobca deklaroval nákup tovaru od dodávateľa Michal Hromjak - MIDIKOV a INCITY, s.r.o., predchádzalo zistenie skutkového stavu dostačujúce na riadne posúdenie veci a či vec bola správcom dane a žalovaným správne posúdená.“ 37. V posudzovanej veci správca dane vykonal daňovú kontrolu na podnet orgánov činných v trestnom konaní na základe Zápisnice o začatí daňovej kontroly č. 500/322/9002/10/Vlc zo dňa 15.04.2010 a táto bola ukončená na základe Protokolu z kontroly zo dňa 06.03.2015. Z vykonaného dokazovania nebolo sporné, že žalobca tovar nakúpil od spoločnosti Michal Hromjak - MIDIKOV a INCITY s.r.o. Nebola sporná ani existencia tovaru a z preverovaní získaných slovenskou daňovou správou a zahraničnou daňovou správou (odpovede a dožiadania, informácie získané prostredníctvom medzinárodnej výmeny daňových informácií) vyplynulo, že išlo o reťazový obchod (nákup a predaj tovaru, ktorý bol určený na prepracovanie) a jeho predmetom bol predaj toho istého tovaru (farebných kovov). 38. Kontrolou dodávateľských faktúr bolo zistené, že žalobca ako platiteľ si v kontrolovanom zdaňovacom období uplatnil právo na odpočítanie dane z nákupu tovaru - Zn bloky na základe faktúr vyhotovených od dodávateľov INCITY s.r.o., a Michal Hromjak - MIDIKOV. 39. Pri posudzovaní uskutočnenia zdaniteľných obchodov uvedených na sporných faktúrach vychádzal správca dane aj z kontrolných zistení Daňového úradu Košice IV, ktorý vykonával opakovanú daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za uvedené zdaňovacie obdobie u daňového subjektu Michal Hromjak - MIDIKOV a tiež preveroval daňový subjekt INCITY s.r.o. a prepravu tovaru. 40. Podľa CMR podaných vo vzťahu k obom dodávateľom vyplynulo, že tovar bol prepravený z iného členského štátu (Taliansko, Holandsko) priamo ďalšiemu tuzemskému odberateľovi, miesto nakladania tovaru bolo Taliansko, Holandsko a miesto vykladania u tuzemského odberateľa daňového subjektu SD- spoločnosť, s.r.o. (Slovensko). 41. Za daných skutkových okolností bolo potrebné posúdiť miesto dodania tovaru v zmysle § 13 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH a či nedošlo k dodaniu tovaru za protihodnotu v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a/ tohto zákona. V zmysle § 2 ods. 1 písm. a/je predmetom dane len dodanie tovaru v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou. Bolo teda potrebné zodpovedať otázku, kde došlo k dodaniu tovaru. V prípade dodávateľa INCITY s.r.o. bol tovar prepravovaný z členského štátu EÚ (Holandsko), preprava sa uskutočnila jednorázovo, išlo o jediný pohyb tovaru, ktorý môže byť pripočítaný iba jednej z viacerých po sebe v reťazovom obchode nadväzujúcich dodávok, bez ohľadu na to, ktorá zo zdaniteľných osôb má právo disponovať s tovarom počas jeho dopravy. Išlo teda o jednu pohyblivú dodávku v zmysle § 13 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH so začiatkom v štáte Európskej únie. Vychádzajúc z týchto zistení správca dane dospel k záveru, že miestom dodania tovaru v rámci reťazového obchodu je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa preprava alebo odosielanie začína uskutočňovať podľa § 13 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, t.j. členský štát, v ktorom sa uskutočnilo nakladanie tovaru platiteľovi. 42. Obdobný záver svedčí i dodávke tovaru od dodávateľa Michal Hromjak- MIDIKOV s tým, že v tomto prípade bol tovar prepravovaný z Talianska a Holandska. 43. V predmetnej veci krajský súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného a správcu dane tieto rozsudkom č. k. 2S/252/2015-70 zo dňa 23.05.2018 podľa § 191 ods. 1 písm. e/ SSP zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie, pretože dospel k záveru, že argumentácia daňových orgánov uvedená v preskúmavaných rozhodnutiach nie je podložená skutkovými zisteniami odôvodňujúcim prijatie záveru uvedeného vo výroku rozhodnutia správcu dane. Z bodu 49 citovaného rozsudku možno vyvodiť tiež názor krajského súdu, že v prípade pochybnosti o reálnosti deklarovaných obchodov bolo potrebné vytvoriť žalobcovi priestor pre preukázanie hodnovernosti predložených účtovných dokladov vykonaním navrhnutých dôkazov. Preto krajský súd po vrátení veci žalovanému uložil doplniť dokazovanie v smere naznačenom (k protiprávnosti daňového priznania podaného žalobcom a k dôvodnosti odopretia odpočtu DPH) a následne vydať vo veci nové rozhodnutie s náležitým odôvodnením. 44. V bode 36 citovaného rozsudku krajský súd ale konštatoval arbitrárnosť rozhodnutia daňových orgánov k záveru, že žalobcovmu dodávateľovi nevznikla v tuzemsku daňová povinnosť pri dodávkach tovaru, ktorého existenciu správca dane preveroval. Krajský súd ďalej vytýkal daňovým orgánom, že na základe zhromaždených skutkových zistení neoznačili, ktorá z dodávok v reťazci transakcií od prvotného dodania z krajiny pôvodu tovaru až po preverované nadobudnutie tovaru žalobcom bola intrakomunitárna a preto oslobodená od dane, či sa za intrakomunitárnu dodávku považovalo dodanie tovaru žalobcovým dodávateľom, v čom sa prejavil intrakomunitárny rozmer preverovaných obchodov a ako sa premietol do záverov o nepriznaní odpočítania DPH z predmetných obchodov žalobcovi. 45. Krajský súd ani nijako nezdôvodnil svoj nesúhlas so záverom správcu dane a žalovaného, že tuzemské daňové subjekty, prostredníctvom ktorých mal predmetný tovar vstúpiť na územie SR, v kontrolovanom zdaňovacom období nedeklarovali vo svojich daňových priznaniach žiadne nadobudnutie tovaru na území SR od žiadneho platiteľa z iného členského štátu, resp. druhý bol nekontaktný. Krajský súd vo svojom zdôvodnení právneho názoru navyše ani nekonkretizoval, o ktorého dodávateľa sa jedná (Michal Hromjak - MIDIKOV alebo INCITY s.r.o.). 46. S uvedeným, navyše si aj vnútorne odporujúcim názorom krajského súdu, sa kasačný súd nemôže stotožniť, pretože dôvody, ktoré krajský súd v napadnutom rozhodnutí uviedol, by skôr nasvedčovali nepreskúmateľnosti rozhodnutia žalovaného i správcu dane, a teda zrušeniu týchto rozhodnutí podľa § 191 ods. 1 písm. d/ SSP. Ak krajský súd konštatoval, že v prípade pochybnosti o reálnosti deklarovaných obchodov bolo potrebné žalobcovi vytvoriť priestor pre preukázanie hodnovernosti predložených účtovných dokladov aj vykonaním navrhnutých dôkazov, zo zistení zadokumentovaných v administratívnom spise nevyplývajú žiadne pochybnosti správcu dane o zachovaní práv kontrolovaného daňového subjektu. Správca dane postupoval v úzkej súčinnosti so žalobcom po celú dobu výkonu daňovej kontroly, oboznamoval ho s priebežnými výsledkami daňovej kontroly, ku ktorým žalobca podával svoje vyjadrenia a o prejednaní týchto boli spísané zápisnice. Žalobca bol riadne oboznámený aj s protokolom z kontroly zo dňa 06.03.2015 s procesnými právami, ktoré mu prináležali. Správca dane z vlastného dokazovania, z podkladov dožiadaní od miestne príslušného správcu dane dodávateľov nadobudol dostatok podkladov pre svoj vecne správny záver o zneužití DPH a porušení § 49 ods. 1 a 2 zákon o DPH. 47. Najvyšší súd Slovenskej republiky zároveň za zásadnú vo veci považuje tú skutočnosť, že v kasačnom konaní v obdobnej veci tých istých účastníkov konania najvyšší súd rozsudkom vo veci sp. zn. 4Sžfk/43/2017 zo dňa 04.06.2019 už zaujal svoj právny názor, že zistenie skutkového stavu daňovými orgánmi bolo postačujúce pre riadne posúdenie veci a že správca dane a žalovaný dospeli k vecne správnemu právnemu záveru. S poukazom na § 464 ods. 1 SSP preto v ďalšom uvádza nasledovnú časť odôvodnenia citovaného rozsudku: ,,Zo zistených dôkazov, ktoré vykonal správca dane podľa názoru kasačného súdu jednoznačne vyplýva, že v danom prípade sa jednalo o dodanie tovaru v rámci reťazového obchodu, pri ktorom išlo o predaj toho istého tovaru medzi viacerými obchodnými spoločnosťami. Išlo teda o jednu pohyblivú dodávku v zmysle § 13 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. so začiatkom v štáte EU, ktorá bola prerušená v Českej republike, kde boli vodičom vymenené doklady CMR za nové doklady s novým dodávateľom a následne bola prerušená v Slovenskej republike z toho istého dôvodu a ukončená v ďalšom štáte Európskej únie (malo dôjsť k tzv. neutralizácii dokladov).... 48. Na základe vyššie uvedených skutočností je dostatočne zrejmé, že obchodné operácie, vyhotovenie faktúr so slovenskou daňou z pridanej hodnoty medzi platiteľmi na území Slovenska, čiastočné medzinárodné nákladné listy a faktúry za čas prepravnej trasy boli vyhotovované účelovo v rámci jedného reťazového obchodu, na základe čoho kasačný súd konštatuje, že je možné stotožniť sa so závermi správcu dane, že v danom prípade došlo k porušeniu ustanovení § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., nakoľko zo zisteného skutkového stavu nesporne vyplynulo, že pohyb tovaru sa uskutočnil od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi s cieľom uplatniť si právo na odpočítanie dane, pričom daňová povinnosť pri dodaní farebných kovov nevznikla, pretože dodanie tovaru dodávateľmi lak, ako to deklaroval žalobca, reálne nevzniklo. 49. Takéto konanie nasvedčuje tomu, že v danom prípade išlo o zneužitie práva na odpočet DPH.Správca dane v tomto prípade správne posúdil dodanie tovaru od dodávateľov Midikov, s. r. o. Košice, SENEKAB spol. s.r.o. Bratislava, Zberné suroviny, a.s. Žilina a SKA Metal, s. r. o. ako nepohyblivé dodávky, ktoré neboli predmetom dane v tuzemsku aj s poukazom na rozsudok Súdneho dvora E Ú vo veci C-245/04 EMAG Handier Eder. Tovar sa počas prepravovanej trasy nevykladal a prevzatie zásielky prezentované prepravným dokladom CMR bolo len formálne. Vyhodnotenie viacerých prepravných dokladov na jeden pohyb tovaru bolo podľa názoru kasačného súdu účelové a neodrážalo skutkový stav. V danom prípade predmetné dodávky tovaru od tuzemského dodávateľa neboli predmetom dane v tuzemsku a tým ani nemohla tuzemskému dodávateľovi vzniknúť daňová povinnosť v tuzemsku podľa §19 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. a potom si ani žalobca ako platiteľ nemohol uplatniť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., keďže toto právo vzniká platiteľovi v deň, keď pri tovare vznikla daňová povinnosť. 50. Kasačný súd konštatuje, že v danom prípade došlo k porušeniu § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., nakoľko bolo nesporne preukázané, že pohyb tovaru sa uskutočnil od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi, s cieľom uplatniť si právo na odpočítané dane z dodávateľských faktúr jednotlivými platiteľmi v reťazci dodávateľov a čerpať nadmerné odpočty. 51. Podľa názoru kasačného súdu v danom prípade bolo dostatočne preukázané, že daňová povinnosť pri dodaní farebných kovov nevznikla, pretože k dodaniu tovaru tak, ako to deklaroval sťažovateľ, nedošlo, a preto mu ani nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane. 52. Kasačný súd v tejto súvislosti poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 6Sžfk/33/2017 z 21. marca 2018, ktorý bol uverejnený ako judikát pod č. 51/2018 v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu a rozhodnutí SR 6/2018 s právnou vetou „ V prípade pohybu toho istého tovaru, ktorý sa uskutoční od prvého k poslednému dodávateľovi, ak z celého komplexu okolností reťazového obchodu je dostatočným spôsobom zjavné, že obchodné operácie, vyhotovenie faktúr so slovenskou daňou z pridanej hodnoty medzi platiteľmi na území Slovenska, čiastočných medzinárodných nákladných listov, a faktúr za čas prepravnej trasy, uskutočnili sa zjavne iba formálne bez reálneho obchodu, došlo k podvodnému konaniu, ktorého cieľom a účelom je čerpanie nadmerných odpočtov zo štátneho rozpočtu. " 53. Kasačný súd vzhľadom na dôvody kasačnej sťažnosti uplatnenej žalovaným uvádza, že napadnutý rozsudok správneho súdu nedostatočne vychádza zo zisteného skutkového stavu a nestotožňuje sa so skutkovými zisteniami a právnymi závermi obsiahnutými v napadnutom rozsudku. Kasačný súd v preskúmavanej veci v súlade s § 455 SSP rozhodol bez pojednávania, lebo nezistil, že by nariadenie pojednávania bolo potrebné. '' 54. Pre posúdenie veci kasačným súdom má zásadný význam aj rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 6Sžfk733/2017 zo dňa 21.03.2018, ktorým bola v kasačnom konaní riešená obdobná otázka iných účastníkov obchodného reťazca (o.i. aj Midikov s.r.o.) Najvyšší súd vyslovil právny záver o zneužití DPH a porušení § 49 ods. 1 a 2 zákona o DPH, keď konštatoval: „V danom prípade predmetné dodávky tovaru od tuzemských dodávateľov neboli predmetom dane v tuzemsku (t. j. neboli predmetom dane na Slovensku) v zmysle § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH a tak tuzemským dodávateľom nemohla vzniknúť daňová povinnosť v tuzemsku podľa §19 ods. 1 zákona o DPH a tým platiteľ Zberné suroviny a. s. nemohol uplatniť právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH v V zmysle § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. " (bod 47). 55. Správca dane i v tomto prípade vychádzal zo zistení tak vlastného dokazovania, tuzemských a medzinárodných daňových dožiadaní, z ktorých mu vyplynulo, že: „daňový subjekt Midikov, s.r.o. nakupoval tovar v rámci reťazového obchodu, ktorý bol predmetom ďalšieho predaja pre spoločnosť... “ (bod 40). „Odberateľom nakúpeného tovaru od dodávateľa Midikov, s.r.o. a SKA Metal, s.r.o. bol platiteľ SD- spoločnosť s. r.o.“ (bod 37). „Keďže dodávateľovi Midikov, s.r.o. pri predaji tovaru nevznikla daňová povinnosť v tuzemsku, nevzniklo ani platiteľovi Zberné suroviny a.s. právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH.... “ (bod 36).“ 56. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutia Najvyššieho súdu SR správny súd dospel k záveru, že správne orgány oboch stupňov správne zistili skutkový stav a vec správne právne posúdili v intenciách právnej úpravy a v ich konaní sa nevyskytli vady, ktoré by mali negatívny vplyv na zákonnosť ich rozhodnutí. Správny súd preto podľa § 190 SSP žalobu žalobcu ako nedôvodnú zamietol. 57. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil podmienky, na základe ktorých to možno spravodlivo požadovať. Žalovanému nevznikli ani trovy právneho zastúpenia. 58. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť. Kasačná sťažnosť musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia súdu. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy (§ 443 ods. 2 písm. a/, § 145 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).