Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/226/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1016201879 Dátum vydania rozhodnutia: 23. 05. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Zuzana Mališová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2019:1016201879.4 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Mališovej a členiek senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Marty Barkovej, v právnej veci žalobcu: AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s., Panónska cesta 39, 851 04 Bratislava, IČO: 47 918 101 zastúpený: Mgr. Marián Baláž, advokát, Tešedíkova č. 59, 841 06 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie rozhodnutia žalovaného číslo: 1401604/2016 zo dňa 03.08.2016, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1401604/2016 zo dňa 03.08.2016 a rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 576603/2016 zo dňa 27.04.2016 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Žalobcovi súd priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania, o výške ktorej rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením. o d ô v o d n e n i e : I. Administratívne konanie 1. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty (ďalej len „správca dane“) vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s., Panónska cesta 39, 851 04 Bratislava, IČO: 47 918 101 (ďalej len „daňový subjekt“), daňovú kontrolu dane z : pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia apríl 2009, máj 2009, jún 2009, júl 2009, august 2009, september 2009, november 2009 a december 2009 (ďalej len „daňová kontrola“), o výsledku ktorej vyhotovil Protokol z daňovej kontroly č. 1670507/2015 zo dňa 13.11.2015 (ďalej len „Protokol“). 2. Správca dane z dôvodu zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácii dňa 18.12.2013 vydal rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly č. 9900430/5/5631310/2013/Tah, ktoré bolo splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu doručené dňa 20.12.2013. 3. Daňová kontrola bola prerušená odo dňa 23.12.2013 do dňa obdržania odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií. 4. Správca dane po prijatí odpovede od dožiadaného subjektu k žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií, pokračoval vo výkone predmetnej daňovej kontroly po pominutí prekážok, pre ktoré bola daňová kontrola u kontrolovaného daňového subjektu prerušená a o tejto skutočnosti upovedomil daňový subjekt oznámením č. 945052/2015 zo dňa 17.06.2015. 5. Dňa 19.11.2015 správca dane doručil splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu Protokol z daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia apríl 2009, máj 2009, jún 2009, júl 2009, august 2009, september 2009, november 2009 a december 2009 č. 1670507/2015 zo dňa 13.11.2015 spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole č. 1670570/2015 zo dňa 13.11.2015, v ktorej správca dane určil platiteľovi lehotu, t. j. do 15 pracovných dní odo dňa doručenia výzvy, na predloženie písomného vyjadrenia k protokolu a označenie dôkazov preukazujúcich tvrdenia platiteľa, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. 6. Dňa 25.11.2015 splnomocnený zástupca platiteľa doručil správcovi dane „Žiadosť o predĺženie lehoty na vyjadrenie k Protokolu číslo 1670507/2015“, ktorou žiadal o predĺženie lehoty na predloženie písomného vyjadrenia k protokolu o 30 pracovných dní. Správca dane žiadosti platiteľa vyhovel a rozhodnutím o predĺžení lehoty č. 21350404/2015 zo dňa 02.12.2015 predĺžil lehotu na písomné vyjadrenie v zmysle Výzvy na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole č. 1670570/2015 o 30 pracovných dní. 7. Daňová kontrola bola ukončená dňom doručenia Protokolu a to dňa 19.11.2015. 8. Vyrubovacie konanie sa začalo nasledujúci deň po dni doručenia Protokolu spolu s výzvou na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v Protokole a ktoré skončilo dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu v zmysle § 68 ods. 1 zákona č.563/2009 o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“). 9. Splnomocnený zástupca daňového subjektu doručil správcovi dane dňa 27.01.2016, t. j. v lehote určenej správcom dane, písomné vyjadrenie k zisteniam uvedeným v Protokole (ďalej len „Vyjadrenie k Protokolu“). 10. Správca dane dňa 15.04.2016 prerokoval so splnomocneným zástupcom daňového subjektu ním predložené pripomienky a dôkazy k zisteniam uvedeným v Protokole, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 102943650/2016 zo dňa 15.04.2016. 11. Správca dane v rámci výkonu daňovej kontroly použil v súlade s § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz Zápisnicu o miestnom zisťovaní č. 500/322/18343/10/FrtiM zo dňa 30.07.2010 a Zápisnicu o miestnom zisťovaní č. 500/322/23239/10/FruM zo dňa 07.10.2010. Ďalej správca dane použil ako dôkaz odpoveď (ev. č. 16890/2010 zo dňa 13.07.2010) na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 500/322/10896/10/Dur zo dňa 11.05.2011 a odpoveď (ev. č. 5452/2011 zo dňa 08.03.2011) na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 500/322/1866/2011/FriiM zo dňa 27.01.2011. Uvedené žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií boli zaslané správcom dane v nadväznosti na vykonané miestne zisťovania za účelom preverenia obchodných transakcií uskutočnených v roku 2009 so spoločnosťou G. M. A., X. P. XX, XXXX T., V., IČ pre daň: M Uvedené dokumenty sa nachádzajú v spise daňového subjektu. 12. Daňovou kontrolou u daňového subjektu boli v zdaňovacom období september 2009 zistené nižšie uvedené skutočnosti. a) Daňový subjekt (platiteľ) dodal dňa 02.09.2009 ojazdené osobné motorové vozidlo Renault Laguna 2.2 dCi, VIN číslo I odberateľovi G. Z., M. V. XXX/X, XXX XX K. 1, o čom vyhotovil odberateľskú faktúru č. P zo dňa 02.09.2009. Na faktúre je uvedená cena vozidla v sume X XXX eur s poznámkou „mimo DPH“, pričom platiteľ na faktúre zároveň uviedol, že ide o osobitnú úpravu uplatňovania dane podľa § 66 zákona o DPH. Zo záznamov vedených podľa § 70 zákona o DPH za zdaňovacie obdobie september 2009 vyplýva, že daňový subjekt (platiteľ) odviedol daň z dodania predmetného motorového vozidla vo výške XXX,XX eura zo základu dane X XXX,XX eura. b) Daňový subjekt (platiteľ) dodal dňa 12.09.2009 ojazdené osobné motorové vozidlo Citroen C5 1.6 HDi, VIN číslo I odberateľovi M. X., K. XXXX/XX, XXX XX J. 1, o čom vyhotovil odberateľskú faktúru č. PXXXXXX zo dňa 12.09.2009. Na faktúre je uvedená cena vozidla v sume X XXX,- eur s poznámkou „mimo DPH“, pričom platiteľ na faktúre zároveň uviedol, že ide o osobitnú úpravu uplatňovania dane podľa § 66 zákona o DPH. Zo záznamov vedených podľa § 70 zákona o DPH za zdaňovacie obdobie september 2009 vyplýva, že platiteľ AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s. odviedol daň z dodania predmetného motorového vozidla vo výške XX,XX eura zo základu dane XXX,XX eura. c) Daňový subjekt (platiteľ) dodal dňa 20.09.2009 ojazdené osobné motorové vozidlo Renault Megane 1.5 dCi, VIN číslo I odberateľovi Z. V., E. XXXX, XXX XX H. pri P., o čom vyhotovil odberateľskú faktúru č. P zo dňa 20.09.2009. Na faktúre je uvedená cena vozidla v sume X XXX,XX eur s poznámkou „mimo DPH“, pričom platiteľ na faktúre zároveň uviedol, že ide o osobitnú úpravu uplatňovania dane podľa § 66 zákona o DPH. Zo záznamov vedených podľa § 70 zákona o DPH za zdaňovacie obdobie september 2009 vyplýva, že platiteľ AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s. odviedol daň z dodania predmetného motorového vozidla vo výške XXX,XX eura zo základu dane X XXX,XX eura. 13. Daňovou kontrolou za zdaňovacie obdobie apríl 2009 a za zdaňovacie obdobie máj 2009 správca dane zistil, že platiteľ nadobudol uvedené osobné motorové vozidlá od zahraničného dodávateľa G. M. GmbH, X. P. XX, XXXX T., V., IČ pre daň: M o čom dodávateľ vyhotovil faktúry č.: XXXXXXXX, XXXXXXXX a XXXXXXXX. Na faktúrach dodávateľ uviedol DPH 0% a poznámku, že ide o oslobodenú dodávku v rámci EÚ podľa čl. 6 (1) UStG. Dodávateľ G. M. A. deklaroval intrakomunitárne dodania tovaru pre daňový subjekt (platiteľa) v období 2. štvrťrok 2009 aj v súhrnnom výkaze, z ktorého sa tieto údaje premietli do systému VIES (systém pre elektronickú výmenu informácií v oblasti DPH, prostredníctvom ktorého si členské štáty vymieňajú informácie o intrakomunitámych obchodoch). 14. Z informácií od zahraničnej daňovej správy získaných správcom dane v rámci výkonu miestneho zisťovania prostredníctvom žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií č. 500/322/1866/2011/FruM zo dňa 27.01.2011 vyplýva, že spoločnosť G. M. A. dodala v roku 2009 daňovému subjektu (platiteľovi) tovar - autá v celkovej hodnote XXX XXX,- eur, pričom uskutočnené transakcie nepodliehali osobitnej úprave uplatňovania dane pri použitom tovare a dodávateľ G. M. A. použil tzv. bežný režim zdanenia. 15. Správca dane vydal rozhodnutie č. 576603/2016 zo dňa 27.04.2016 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“) podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku a vyrubil daňovému subjektu za zdaňovacie obdobie september 2009 rozdiel dane na dani z pridanej hodnoty v sume vo výške X XXX,XX eura, sa stal splatný do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. 16. Proti rozhodnutiu č. 576603/2016 zo dňa 27.04.2016 podal daňový subjekt odvolanie, pretože nesúhlasil so závermi správcu dane uvedenými v prvostupňovom rozhodnutí. 17. O odvolaní daňového subjektu rozhodlo Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, ako odvolací orgán (ďalej aj ako “druhostupňový orgán”) rozhodnutím č. 1401604/2016 zo dňa 03.08.2016 (ďalej aj ako „druhostupňové rozhodnutie” alebo aj ako “napadnuté rozhodnutie”), ktorým zamietlo odvolanie daňového subjektu a potvrdilo správnosť rozhodnutia správcu dane č. 576603/2016 zo dňa 27.04.2016 ako vecne správne v zmysle § 74 ods. 4 daňového poriadku. 18. Odvolací orgán v rozhodnutí uviedol, že z kontrolných zistení správcu dane vyplynulo, že daňový subjekt - obchodná spoločnosť AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s., nadobudol ako odberateľ uvedené osobné motorové vozidlá od zahraničného dodávateľa G. M. A. na základe dodávateľských faktúr, z ktorých vyplýva 0% - tná DPH 0% s uvedením poznámky, že ide o oslobodenú dodávku v rámci EU podľa čl. 6 (1) UStG. Dodávateľ G. M. A. teda deklaroval intrakomunitárne dodania tovaru pre daňový subjekt obchodnú spoločnosť AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s. v období 2. štvrťrok 2009 aj v súhrnnom výkaze, z ktorého sa tieto údaje premietli do systému VIES (systém pre elektronickú výmenu informácií v oblasti DPH, prostredníctvom ktorého si členské štáty vymieňajú informácie o intrakomunitámych obchodoch). Ďalej, uviedol, že z dôkazov, ktoré boli zahraničnou daňovou správou zaslané ako prílohy k odpovedi na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 500/322/1866/2011/FruM zo dňa 27.01.2011 a z dôkazov získaných pri miestnom zisťovaní vykonanom dňa 07.10.2010 jednoznačne vyplýva, že spoločnosť G. M. A. dodala v roku 2009 kontrolovanému daňovému subjektu AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s. tovar - ojazdené automobily v celkovej hodnote XXX XXX,XX eur, pričom uskutočnené transakcie nepodliehali osobitnej úprave uplatňovania dane pri použitom tovare. Mal za to, že z vyššie uvedených zistení správcu dane je zrejmé, že pri dodaní predmetných motorových vozidiel daňovému subjektu AUTOCENTRUM AAA AUTO a.s. použil dodávateľ G. M. A. tzv. bežný režim zdanenia a že kontrolovaný daňový subjekt nadobudol tieto motorové vozidlá v tuzemsku z iného členského štátu v súlade s § 11 zákona o DPH, preto pri ich následnom predaji nemohol uplatniť tzv. osobitný režim zdanenia podľa ustanovenia § 66 zákona o DPH, ale mal uplatniť tzv. bežný režim zdanenia. 19. Odvolací orgán sa v prvom rade zaoberal odvolacím dôvodom daňového subjektu, ktorý sa týkal najmä postupu správcu dane v súvislosti s prerušením daňovej kontroly z dôvodu zaslania žiadosti daňovým subjektom o medzinárodnú výmenu daňových informácií (ďalej aj ako „MVI“) do iného členského štátu Európskej únie za účelom preverenia skutočností týkajúcich sa dodávok ojazdených motorových vozidiel od dodávateľa z iného členského štátu, dĺžky prerušenia daňovej kontroly a dôvodov, pre ktoré bola žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií zaslaná. Druhostupňový orgán sa stotožnil s názorom prvostupňového orgánu a dospel k záveru, že pri prerušení daňovej kontroly postupoval správca dane v súlade s Daňovým poriadkom a že dodržal všetky lehoty, ktoré daňový poriadok upravuje. Poukázal na to, že maximálnu dĺžku lehôt pre poskytnutie informácií v rámci medzinárodnej výmeny daňových informácií Daňový poriadok v žiadnom zo svojich ustanovení neurčuje. Lehota na poskytovanie informácií je upravená v článku 10 Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty, a to tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. Zároveň poukazoval na Príkaz generálneho riaditeľa sekcie daňovej a colnej o povinnosti - IRA č. X/XXXX/XXXXXXX/P, podľa ktorého správca dane aj postupoval. 20. Podľa druhostupňového orgánu, výkon daňovej kontroly nepresiahol lehotu ustanovenú v § 46 ods. 10 Daňového poriadku a správca dane dôvodne zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií, ďalej, že napadnuté rozhodnutie je vydané v súlade s platnou legislatívou Slovenskej republiky, má presvedčivo a dostatočne štruktúrované odôvodnenie, v ktorom sú uvedené všetky dôkazy, skutkový stav, dôvody a úvahy správcu dane, preto neexistuje dôvod na jeho zmenu alebo zrušenie. 21. Druhostupňový orgán po vyhodnotení všetkých odvolacích dôvodov uvedených v odvolaní daňovým subjektom, tak dospel k záveru, že správca dane postupoval pri výkone daňovej kontroly, ako aj pri vyrubovacom konaní v súlade s príslušnými ustanoveniami daňového poriadku, zákona o DPH, ako aj s ostatnými všeobecne záväznými právnymi predpismi, a preto rozhodol tak, ako je uvedené vo výroku jeho rozhodnutia. II. Žaloba 22. Včas podanou žalobou na tunajšom súde dňa 12.10.2016 žalobca navrhol zrušiť rozhodnutie žalovaného č. 1401604/2016 zo dňa 03.08.2016, ktorým potvrdil rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 576603/2016 zo dňa 27.04.2016, ktorým vyrubil daňovému subjektu rozdiel dane v sume X XXX,XX eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2009. 23. Žalobca v žalobe namietal 9 dôvodov, ktoré uviedol aj v odvolaní voči prvostupňovému rozhodnutiu orgánu verejnej správy a ktoré preukazujú podľa neho nesprávnosť a nezákonnosť prvostupňového rozhodnutia orgánu verejnej správy a to, že : - postup správcu dane pri daňovej kontrole a vydanie prvostupňového rozhodnutia sú nezákonné, z dôvodu, že daňová kontrola trvala viac ako 1 rok a neúčelná bola aj medzinárodná výmena informácií. Daňová kontrola v danej veci začala 15.07.2013 a dňa 23.12.2013 správca dane prerušil daňovú kontrolu z dôvodu podania žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií do Českej republiky a daňová kontrola pokračovala až dňa 15.06.2015, keď daňový úrad obdržal odpoveď na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácii. Prerušenie daňovej kontroly trvalo 540 dní. Argumentoval, že daňová kontrola môže trvať maximálne 1 rok a v súlade s daňovým poriadkom sa daňová kontrola prerušuje maximálne na dĺžku lehôt stanovených v smernici pre poskytnutie požadovaných informácii. V súlade s daňovým poriadkom nie je možné teda zákonne prerušiť daňovú kontrolu na 540 dní, ale maximálne na 3 mesiace. Podľa žalobcu došlo jednoznačne k zneužitiu inštitútu prerušenia daňovej kontroly, keďže správca dane požadoval taký druh informácii, ktoré vo vzťahu k zisťovaniu skutkového stavu boli bezpredmetné, keďže nemohli žiadnym spôsobom prispieť k preukázaniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane z pridanej hodnoty. Správca dane je povinný postupovať nielen v súlade so zákonom o DPH platným v Slovenskej republike, ale aj Smernicou DPH, keďže táto má priamy účinok v Slovenskej republike. V súvislosti s použitím slovného spojenia „pominutie dôvodov, pre ktoré došlo k porušeniu daňovej kontroly“ žalobca poukázal na ustanovenie § 61 ods. 4 Daňového poriadku, ktoré je potrebné vykladať v kontexte smerníc ohľadne administratívnej spolupráci v oblasti daní, t. j. pominutie dôvodov, pre ktoré sa daňová kontrola prerušila je ohraničené maximálnou dĺžkou lehôt stanovených v smernici pre poskytnutie požadovaných informácií. Žalobca poukázal v tejto súvislosti na rozsudok Krajského súdu Trnava, sp. zn. XXS/XX/XXXX. - bolo porušené ustanovenie § 68 ods. 3 Daňového poriadku (neprerokovanie pripomienok a dôkazov) - nezákonnosť vydania rozhodnutia. Žalobca poukázal na to, že žalovaný sa k námietke žalobcu, že v posudzovanom prípade správca dane neprerokoval všetky pripomienky a dôkazy nevyjadril dostatočne. Ak daňový subjekt predloží v konaní dôkazy, čo i len spochybňujúce závery daňového orgánu, nemôže daňový orgán bez ďalšieho na tieto neprihliadať, ale je jeho povinnosťou podniknúť kroky za účelom odstránenia rozporov. Ak tak neurobí, je rozhodnutie vydané za takéhoto stavu nezákonným rozhodnutím. Splnomocnený zástupca žalobcu informoval správcu dane, že jeho pripomienky a dôkazy sú rozsiahle a nie je možné ich pripraviť v daný deň z časových dôvodov. Z toho dôvodu splnomocnený zástupca žalobcu uviedol, že svoje pripomienky a dôkazy podal v dohodnutej lehote. Žalobca pripomienky a dôkazy považuje za tak dôležité, že správca dane sa s nimi mal vysporiadať. - zaniklo právo vyrubiť daň, porušenie § 69 Daňového poriadku. Žalobca namietal, že žalovaný sa k námietke žalobcu, že v posudzovanom prípade je rozhodnutie nezákonné pre porušenie § 69 Daňového poriadku dostatočne nevyjadril a ani dostatočne nevyhodnotil dôkazy uvedené v odvolaní. Žalovaný sa v správnom konaní nevyjadril dostatočným spôsobom k predloženej argumentácii a dôkazom žalobcu. V súlade s § 69 ods. 1 Daňového poriadku nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane, alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov po uplynutí 5 rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov. - neboli preukázané závery uvedené v Protokole, záver založený iba na domnienke správcu dane a uvádzanie nepravdivého dôkazu v protokole. Žalobca poukázal na to, že žalovaný vychádzal pri formulovaní svojho záveru v protokole z nasledovných skutočností: - spoločnosť G. na faktúrach za dodanie tovaru uviedla poznámku, že ide o oslobodenú dodávku v rámci EU, - intrakomunitárne dodanie tovaru do iného členského štátu žalobcovi uviedla spoločnosť G. M. A. aj v podaných súhrnných výkazoch, - uplatnený bežný režim DPH bol zahraničným správcom dane opakovane potvrdený v odpovediach na zaslané žiadosti o MVI a to po vykonaní šetrenia u platiteľa G. M. A.. Žalobca uviedol, že nie je možné vychádzať len zo skutočností uvedených na faktúre iným daňovým subjektom a považovať uvedené údaje automaticky za správne, ale správca dane mal zistiť skutočný skutkový stav a teda nespoliehať sa len na informácie uvedené na faktúre. Podľa názoru žalobcu dôvody, ktoré žalovaný uviedol a na základe ktorých faktúry vyhodnotené G. podľa jeho názoru neboli vyhotovené správne, pretože predložil viaceré relevantné dôkazy, ktoré preukazujú, že dodanie ojazdených automobilov obchodníkom s vozidlami sa malo realizovať podľa článku 136 smernice Rady 2006/112/ES. Žalobca jednoznačne preukázal vo vyjadrení k protokolu, že podľa Rakúskeho zákona o DPH nemá rakúsky platiteľ právo na odpočítanie DPH pri nákupe vozidiel, okrem malých nákladných automobilov v zmysle článku 176 smernice Rady. V súlade s článkom 136 smernice Rady 2006/112/ ES dodanie motorového vozidla, pri ktorom nevzniká právo na odpočítanie DPH je oslobodené od DPH. Tento článok smernice rady je obligatórny a žiadny členský štát EU sa od neho nemôže odchýliť. V prípade predaja automobilov spoločnosti G. M. A. sa splnili z dôvodu dodania do iného členského štátu články smernice Rady a to článok 136, článok 138. -neboli zistené pri preverovaní obchodov G. žiadne pochybenia. Žalovaný vykonal tri miestne zisťovania v roku 2010 zisťovaním zo zápisnice dňa 07.04.2010, zo dňa 30.07.2010 a zo dňa 07.10.2010, týkajúce sa obchodov so spoločnosťou G., pričom žalobca predložil všetky požadované doklady. Žalobca uviedol, že správca dane v roku 2010 a 2011 požiadal rakúskeho správcu dane o medzinárodnú výmenu informácií, týkajúcich sa obchodov so spoločnosťou G. M. A., ale ani v jednej zápisnici z miestnych zisťovaní neboli správcom dane uvedené žiadne opatrenia a závery prijaté pri miestnom zisťovaní a taktiež nedošlo zo strany správcu dane k žiadnemu upozorneniu ani k vyjadreniu pochybnosti ohľadne DPH režimu uplatneného žalobcom k uvedeným obchodom so spoločnosťou G.. Od začatia daňovej kontroly nebolo správcom dane vytýkaný nesprávny režim DPH a správca dane svoj názor na nesprávny režim DPH pri obchodoch s G. vyjadril až v zápisnici č. 1490553/2015 zo dňa 01.10.2015, t.j. až po 808 dňoch po začatí daňovej kontroly. Pri výkone daňovej kontroly nebola správcom dane dodržaná zásada úzkej súčinnosti. - nebolo vykonané žiadne vyhodnotenie dôkazov a nebolo zdôvodnené odmietnutie navrhovaných svedkov predložených daňovníkom v priebehu konania. Žalobca namietal že, správca dane sa žiadnym spôsobom nevyjadril k pripomienkam žalobcu a ani nevyhodnotil dôkazy žalobcu uvedené v jeho vyjadrení k protokolu. Vzhľadom na to, že uvedené dôkazy predstavujú oficiálne dokumenty získané z dôveryhodných zdrojov, ako je Rakúske ministerstvo financií a Európska únia, ktoré sú verejne dostupné, bolo povinnosťou správcu dane a tiež žalovaného sa uvedenými dôkazmi zaoberať a ich vyhodnotiť, resp. zdôvodniť, prečo sa nimi nezaoberal. Uviedol, že navrhol vypočuť kontrolórov, ktorí vykonali tri miestne zisťovania v roku 2010, týkajúce sa obchodov so spoločnosťou G. ako svedkov. Ani jedna z dvoch kontrolných skupín vykonávajúca miestne zisťovanie nekonala od roku 2010. Ich nekonanie v tomto prípade preukazuje správnosť právneho záveru žalobcu, že tento v daných prípadoch neporušil zákon o DPH. - vyhodnocovanie transakcií bolo vykonané len podľa slovenského zákona o DPH a zo strany správcu dane nebola uplatňovaná DPH v zmysle Smernice. Žalobca považoval za dôležité, aby správca dane pri daňovej kontrole vychádzal nielen zo slovenského zákona o DPH, ale aj príslušných smerníc EU a nariadenia Rady EU. Uplatňovanie len slovenského zákona o DPH považuje za základné nedodržanie právnych pravidiel. K tejto súvislosti poukázal žalobca na judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a to rozhodnutie sp.zn. 5Sžf 19/2010. - obchodné transakcie so spoločnosťou G. M. A. uvedené v tabuľke č. 2 Protokolu. Žalobca uviedol, že tieto vozidlá obstaral od fyzických osôb, čo preukazujú predložené kúpne zmluvy uzatvorené medzi žalobcom a predávajúcou fyzickou osobou a predložené osvedčenie o evidencii, kde je ako vlastník vozidla uvedená táto fyzická osoba. Uvedené kúpne zmluvy sú platné, nik ich platnosť nespochybnil, žalobca ich má zaevidované v účtovníctve a taktiež disponuje s osvedčeniami o existencii vozidla, kde uvedené fyzické osoby sú uvedené ako vlastník motorového vozidla v čase predaja, čo aj písomne predávajúci prehlásili žalobcovi. Fyzické osoby boli v čase predaja vozidiel nepochybne vlastníkmi uvedených vozidiel, o čom rozhodol aj príslušný orgán Policajného zboru, keď v osvedčení o evidencii zapísal ako vlastníka vozidiel túto fyzickú osobu. Dodatočne vypýtané faktúry od spoločnosti G. za uvedené automobily žalobca neakceptoval a ani ich neuviedol v účtovníctve. - nezákonný postup správcu dane po doručení Protokolu spočívajúcom v umožnení nazretia do spisu až posledný deň lehoty na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v Protokole. Po doručení Protokolu z daňovej kontroly zo dňa 19.11.2015 žalobca správcu dane požiadal dňa 23.11.2015 o opätovné nahliadnutie do spisu z daňovej kontroly, kde by správca dane preukázal svoje tvrdenie uvedené v protokole, t.j. že zahraničný správca dane opakovane potvrdil, že pri dodaní predmetných motorových vozidiel bol spoločnosťou G. M. A., V. republika uplatnený bežný režim zdanenia a žalobca navrhol termín nahliadnutia na 25.11.2015. Uvedené tvrdenie správcu žalobca nevedel zo žiadnych dokumentov identifikovať, preto toto považuje za nepravdivé a nepreukázané, pričom ale správca dane s takýmto tvrdením disponoval ako s hlavným dôkazom v Protokole. Správca dane žalobcom navrhovaný termín neakceptoval a určil nový termín až dňa 10.12.2015, čo pripadlo na posledný deň lehoty na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v Protokole. Uvedené konanie považuje žalobca za zámernú obštrukciu správcu dane a opätovné nedodržanie základných zásad daňového konania, keďže podľa názoru žalobcu správca dane nepostupoval pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom, čím porušil ustanovenie § 3 ods. 2 Daňového poriadku. 24. Na základe uvedených skutočností žalobca žiadal, aby súd zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného č. 1401604/2016 zo dňa 03.08.2016 a rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 576603/2016 zo dňa 27.04.2016 a aby vec vrátil na ďalšie konanie žalovanému. III. Vyjadrenie žalovaného 25. Žalovaný v písomnom vyjadrení, ktoré bolo súdu doručené dňa 30.11.2016 sa vyjadril k žalobe a uviedol, že v napadnutom rozhodnutí sa k námietke žalobcu ohľadne nezákonnosti prvostupňového rozhodnutia vyjadril dostatočne, naopak dôkazy predložené žalobcom považoval za nedostatočné, a preto sa plne stotožnil so záverom správcu dane, že žalobca tým, že daň z odberateľských faktúr uvedených v rozhodnutí prvostupňového správneho orgánu, ako aj v rozhodnutí žalovaného nepriznal a neodviedol v správnej výške, porušil § 69 ods. 1 zákona o DPH v nadväznosti na § 19 ods. 1 a na § 22 ods. 1 zákona o DPH, keďže z dôkazov, ktoré správca dane získal na základe odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií (ďalej aj ako len „MVI“) je nespochybniteľné, že pri dodaní predmetných motorových vozidiel žalobcovi použil dodávateľ z iného členského štátu - spoločnosť G. M. A. tzv. bežný režim zdanenia a že žalobca nadobudol tieto motorové vozidlá v tuzemsku z iného členského štátu v súlade s § 11 zákona o DPH, preto pri ich následnom predaji nemohol uplatniť tzv. osobitný režim zdanenia podľa ustanovenia § 66 zákona o DPH, ale mal uplatniť tzv. bežný režim zdanenia. 26. K námietkam, ktoré sa týkajú najmä postupu správcu dane v súvislosti s prerušením daňovej kontroly z dôvodu zaslania žiadosti o MVI, dĺžky prerušenia daňovej kontroly a dôvodov, pre ktoré bola žiadosť o MVI zaslaná, žalovaný uviedol, že správcom dane zaslaná žiadosť o MVI do iného členského štátu Európskej únie za účelom preverenia skutočností týkajúcich sa dodávok ojazdených motorových vozidiel bola opodstatnená a plne v súlade so zákonom, keďže žalobca uviedol nepostačujúce vyjadrenie týkajúce sa nákupu, predaja a prepravy tohto tovaru, žalovaný tiež nesúhlasil s tvrdením žalobcu, že prostredníctvom žiadosti o MVI správca dane požadoval taký druh informácií, ktoré sú bezpredmetné a nemôžu žiadnym spôsobom prispieť k preukázaniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane. Zároveň žalovaný nesúhlasí s vyjadrením žalobcu a síce, že správca dane svojimi odpoveďami v Zápisnici o ústnom pojednávaní potvrdil, že prerušenie daňovej kontroly bolo nepodstatné a neúčelné. V zmysle § 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje, alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Dokazovanie vedie v zmysle § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a v súlade so základnými zásadami správy daní uvedenými v § 3 daňového poriadku. 27. Žalovaný zdôraznil, že je len na rozhodnutí správcu dane, ktorý prostriedok si v rámci dokazovania vyberie, pričom podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku možno ako dôkaz použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Podľa Smernice k zabezpečeniu jednotného postupu daňových orgánov pri medzinárodnej výmene daňových informácií na základe žiadosti č. 4/2002/241, ak daňový orgán jedného zmluvného štátu nedisponuje dostatočnými informáciami potrebnými pre správcu dane vo vzťahu ku konkrétnemu daňovému prípadu a vyčerpal všetky možnosti a prostriedky na ich získanie zo zdrojov na svojom území, požiada o ich získanie a poskytnutie daňový orgán druhého zmluvného štátu (čl. 1, ods. 3, bod 3.1). V zmysle § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku môže správca dane daňové konanie prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia, alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. Daňový poriadok prerušenie daňovej kontroly špeciálne neupravuje, avšak ustanovenie § 46 ods. 10 daňového poriadku určuje, že na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61 daňového poriadku. Ak je daňová kontrola prerušená, lehoty podľa § 61 ods. 5 daňového poriadku neplynú, t.j. lehota na vykonanie daňovej kontroly sa predlžuje o čas, po ktorý bola daňová kontrola prerušená. 28. Pri prerušení daňovej kontroly postupoval správca dane v súlade s daňovým poriadkom a dodržal všetky lehoty, ktoré daňový poriadok upravuje. Maximálnu dĺžku lehôt pre poskytnutie informácií v rámci MVI daňový poriadok v žiadnom zo svojich ustanovení neurčuje, lehota na poskytovanie informácií je upravená v článku 10 Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty, a to tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. 29. Z administratívneho spisu je zrejmé, že správca dane uvedený postup dôsledne dodržal, o čom svedčia zaslané urgencie: - Urgencia zaevidovaná pod ev. č. 9900430/5/1662342/2014/Tah zo dňa 29.04.2014 - Urgencia č. II zaevidovaná pod ev. č. 9900430/5/3690598/2014/Tah zo dňa 30.07.2014 - Urgencia č. III zaevidovaná pod ev. č. 9900430/5/4848713/2014/Tah zo dňa 31.10.2014 - Urgencia č. IV zaevidovaná pod ev. č. 9900430/5/243783/2015/Tah zo dňa 02.02.2015 - Urgencia č. V zaevidovaná pod ev. č. 395301/2015 zo dňa 06.05.2015. 30. K námietkam žalobcu ohľadne neprerokovania jeho pripomienok a dôkazov správcom dane a nedostatočnému vyjadreniu sa k tejto skutočnosti, žalovaný uviedol, že podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku, ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal žalobca zaplatiť, alebo vykázať, alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom žalobcovi aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Z rozhodnutia žalobcu ako aj z rozhodnutia prvostupňového správneho orgánu je zrejmé, že splnomocnený zástupca žalobcu doručil správcovi dane dňa 27.01.2016 vyjadrenie k protokolu. Správca dane dňa 15.04.2016 prerokoval so splnomocneným zástupcom žalobcu ním predložené pripomienky a dôkazy k zisteniam uvedeným v Protokole, o čom bola spísaná Zápisnica o ústnom pojednávaní č. 102943650/2016. Splnomocnený zástupca žalobcu na ústnom pojednávaní do zápisnice uviedol, že sa chce vyjadriť k skutočnostiam uvedeným v predmetnej zápisnici o ústnom pojednávaní a že písomné vyjadrenie doručí správcovi dane do 7 dní odo dňa spísania zápisnice, pričom v časti „Návrhy alebo námietky smerujúce proti obsahu zápisnice“ splnomocnený zástupca uviedol, že tieto budú predmetom písomného vyjadrenia. Žalovaný sa v plnej miere stotožnil s postojom správcu dane, že vo vyrubovacom konaní nebolo potrebné vykonať ďalšie dokazovanie, keďže pripomienky a dôkazy predložené splnomocneným zástupcom žalobcu vo Vyjadrení k Protokolu neobsahovali žiadne nové skutočnosti, ktoré by zakladali dôvod meniť výsledok kontroly, preto podľa jeho názoru správca dane správne trval na svojich záveroch z daňovej kontroly uvedených v Protokole s tým, že následne v súlade s § 68 ods. 3 daňového poriadku do 15 dní odo dňa spísania zápisnice vydá napadnuté rozhodnutie. Daňový poriadok ale nestanovuje žiadnu inú lehotu, v ktorej by žalobca mohol predložiť „ďalšie“ pripomienky a dôkazy ku kontrolným zisteniam. Žalovaný sa preto aj v tomto prípade plne stotožnil s postupom správcu dane, ktorý (nakoľko pripomienky a dôkazy predložené splnomocneným zástupcom vo Vyjadrení k Protokolu neobsahovali žiadne nové skutočnosti, ktoré by zakladali dôvod meniť výsledok kontroly) správne nevidel dôvod a v tomto prípade ani nemal zákonnú možnosť na opakované prerokovanie „ďalších“ pripomienok k vyjadreniam správcu dane, ktorými sa správca dane vysporiadal s pripomienkami žalobcu zaslanými na základe výzvy na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. 31. K nepreukázaniu záverov uvedených v Protokole, kedy sú tieto založené iba na domnienke správcu dane a uvádzanie nepravdivého dôkazu v Protokole žalovaný uviedol, že správca dane počas výkonu daňovej kontroly vychádzal predovšetkým z listinných dôkazov a to najmä z dokladov, ktoré splnomocnený zástupca žalobcu predložil k daňovej kontrole. Medzi predloženými dokladmi boli aj faktúry vyhotovené spoločnosťou G. za dodanie tovaru - ojazdených motorových vozidiel, pričom na týchto faktúrach spoločnosť G. M. A. uviedla odkaz, že ide o dodávku tovaru v rámci Spoločenstva, ktorá je oslobodená od dane (tzv. intrakomunitárna dodávka), čím dodávateľ jasne deklaroval, v akom režime zdanenia tovar dodáva. Uvedenú skutočnosť následne potvrdil aj rakúsky správca dane v odpovediach na žiadosti o MVI (žiadosť č.500/322/10896/10/Dur - odpoveď zo dňa 13.07.2010 a žiadosť č. 500/322/1866/2011/FrúM - odpoveď zo dňa 08.03.2011). Argumentoval, že v prvej žiadosti o MVI (ev. č. 500/322/10896/10/Dur) správca dane uviedol, že z faktúr vyhotovených spoločnosťou G. M. A. nevyplýva, že uvedená spoločnosť uplatnila osobitnú úpravu uplatňovania dane pri použitom tovare a pretože išlo o použitý tovar, žiadal správca dane potvrdiť režim DPH uplatňovaný u zahraničného platiteľa (t.j. u spoločnosti G. M. A.). Vo formulári „SCAC 2004“, ktorý sa využíva pri cezhraničnej výmene informácií a slúži na potvrdenie uplatňovaného režimu DPH pri použitom tovare k políčku s označením (B1-12) zahraničný správca dane uviedol, že transakcia nepodliehala osobitnej úprave uplatňovania dane pri použitom tovare. Žiadne iné skutočnosti týkajúce sa uplatneného režimu DPH v odpovedi zahraničného správcu dane uvedené neboli, pričom správca dane dôvodne predpokladal, že ak by počas vykonaného šetrenia v spoločnosti G. M. A. vyšli najavo iné závažné zistenia, zahraničný správca dane by ich s určitosťou vo svojej odpovedi uviedol. V druhej žiadosti o MVI (ev. č. 500/322/1866/2011/ FrúM) vo formulári „SCAC 2004“ v časti „Transakcie na území Spoločenstva (Intra-komunitárne obchody) správca dane uviedol k políčku s označením (B1-3), že nadobudnutia priznané našou zdaniteľnou osobou (t.j. žalobcom) sa nezhodujú s údajmi zo systému VIES a žiadal uviesť hodnotu dodaného tovaru, ktorú uviedla zahraničná zdaniteľná osoba (t.j. spoločnosť G. M. A.) vo svojich záznamoch. 32. K ďalším námietkam uvedeným v tejto časti žaloby žalovaný uviedol, že v daňovom konaní (pri dôkaznej povinnosti žalobcu) platí prejednávacia zásada, nie vyhľadávacia (vyšetrovacia) a že povinnosťou správcu dane, pokiaľ ide o nároky uplatnené platiteľom, je tieto povinný prejednať a zastáva názor, že pokiaľ mal žalobca pochybnosti o správnosti režimu zdanenia uplatneného jeho dodávateľom, ako aj o úplnosti a správnosti vyhotovených faktúr, mal sa v tejto veci obrátiť na svojho dodávateľa v čase uskutočnenia obchodnej transakcie a prijatia dodávateľských faktúr a požiadať ho o nápravu. Žalobca nielenže takýmto spôsobom nepostupoval, ale faktúry vyhotovené spoločnosťou G. M. A. prevzal, uhradil a zaúčtoval vo svojom účtovníctve, čím jednoznačne akceptoval ich obsah. Už v odvolaní žalobca síce uvádzal, že sa pokúšal kontaktovať spoločnosť G. M. A. s požiadavkou na opravu faktúr, avšak ako vyplýva z e-mailovej komunikácie, ktorú predložil spolu s Vyjadrením k Protokolu, urobil tak až dňa 01.12.2015, t.j. až po ukončení daňovej kontroly. 33. K námietke týkajúcej sa nevyhodnotenia žalobcom predložených dôkazov ohľadne odpočtu DPH podľa Rakúskeho zákona o DPH a nezdôvodnenia odmietnutia navrhovaných žalovaný uviedol, že základným právnym normatívom pri príprave zákona o DPH je Šiesta smernica Rady 77/388/EHS, ktorá bola neskôr nahradená smernicou Rady 2006/112/ES, žalovaný preto zastával názor, že ustanovenia smernice EÚ o DPH boli prevzaté do slovenského zákona o DPH. Z uvedeného je zrejmé, že obsah dokumentov predložených splnomocneným zástupcom žalobcu nemohol nijakým spôsobom ovplyvniť výsledky predmetnej daňovej kontroly. Podľa názoru žalovaného informácie uvedené na webovej stránke rakúskej finančnej správy, na ktoré sa odvoláva jeho splnomocnený zástupca, nie je v kompetencii ani žalovaného a ani správcu dane posudzovať, keďže tieto sa týkajú platiteľa dane registrovaného pre daň v Rakúsku v zmysle rakúskeho zákona o DPH. Tiež návrh splnomocneného zástupcu žalobcu uvedený vo Vyjadrení k Protokolu - vypočuť ako svedkov kontrolórov, ktorí vykonávali miestne zisťovania v roku 2010, správca dane považoval správne za neopodstatnený. 34. K námietkam, ktorými žalobca poukázal na to, že správca dane postupoval pri daňovej kontrole len podľa zákona o DPH bez uplatnenia Smernice o DPH žalovaný uviedol, že vstupom do Európskej únie Slovenská republika prijala záväzky, ktoré z Členstva v únii vyplývajú a jedným z týchto záväzkov je povinnosť rešpektovať právny poriadok EÚ a konať na jeho základe a v súlade s ním. Jednou z povinností stanovených právom EÚ vo vzťahu k členským štátom je povinnosť do právnych poriadkov transponovať smernice prijaté inštitúciami EÚ. V Slovenskej republike sa smernice transponujú prostredníctvom zákonov alebo nariadení vlády. Základným právnym normatívom pri príprave zákona o DPH bola Šiesta smernica Rady 77/388/EHS, ktorá bola neskôr nahradená smernicou Rady 2006/112/ES. Smernica ako právny akt EÚ má prednosť pred zákonom Slovenskej republiky. 35. K tvrdeniam žalobcu, že vozidlá obstaral od fyzických osôb, čo preukazujú predložené kúpne zmluvy a osvedčenia o evidencii vozidiel a nie od spoločnosti G. žalovaný uviedol, že žalobca počas daňovej kontroly síce preukazoval nadobudnutie ojazdených motorových vozidiel kúpnymi zmluvami uzatvorenými s fyzickými osobami - občanmi Slovenskej republiky, ktoré boli v čase uzatvorenia predmetných kúpnych zmlúv zapísaní ako vlastníci jednotlivých vozidiel v osvedčení o evidencii vozidla, dodanie týchto ojazdených motorových vozidiel žalobcovi však deklarovala aj spoločnosť G. M. A., pričom doklady preukazujúce ich dodanie boli zaslané ako prílohy k odpovedi na žiadosť o MVI č. 500/322/1866/2011/FrúM. Správca dane z dokumentov, ktoré boli zaslané ako prílohy k odpovedi na žiadosť o MVI zistil, že predmetné vozidlá prevzal v dňoch 12.05.2009 a 13.05.2009 zamestnanec žalobcu Q. E. od spoločnosti G. M. A., keď tieto vozidlá aj osobne prevzal spolu s faktúrami za ich dodanie a to niekoľko týždňov predtým, ako boli uzatvorené kúpne zmluvy vzťahujúce sa na dodanie týchto vozidiel fyzickými osobami (občanmi SR), ktoré boli žalobcom predložené k daňovej kontrole. Správca dane o uvedenom zistení informoval splnomocneného zástupcu žalobcu počas ústneho pojednávania dňa 23.07.2015 (Zápisnica o ústnom pojednávam č. 1209693/2015) a požiadal ho, aby sa k predmetným skutočnostiam vyjadril. Splnomocnený zástupca doručil dňa 11.08.2015 Vyjadrenie k zápisnici o ústnom pojednávaní č. 1209693/2015, v ktorom sa však k samotnému nadobudnutiu vozidiel nevyjadril. 36. Žalovaný zastával názor, že daňové orgány konali v súlade so zákonom a vychádzali zo základných zásad daňového konania upravených v ustanovení § 3 Daňového poriadku a nakoľko žalobca v žalobe nepredložil žiadne nové skutočnosti, navrhol žalobu zamietnuť a zaviazať žalobcu na náhradu trov konania. IV. Právne posúdenie 37. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok („ďalej len SSP“) po preskúmaní žalobou napadnutého rozhodnutia ako aj konania, ktoré vydaniu rozhodnutia predchádzalo, vec prejednal v intenciách námietok vznesených žalobcom na nariadenom pojednávaní dňa 23.05.2019 (§ 107 ods. 1 SSP) a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím je potrebné zrušiť postupom podľa § 191 ods.1 písm. g) SSP. 38. Predmetom súdneho prieskumu bolo preskúmanie zákonnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného č. 1401604/2016 zo dňa 03.08.2016 v spojení s rozhodnutím správcu dane č. 576603/2016 zo dňa 27.04.2016. 39. Podľa článku 1 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky, Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát. 40. Podľa článku 7 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, Slovenská republika môže medzinárodnou zmluvou, ktorá bola ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, alebo na základe takej zmluvy preniesť výkon časti svojich práv na Európske spoločenstvá a Európsku úniu. Právne záväzné akty Európskych spoločenstiev a Európskej únie majú prednosť pred zákonmi Slovenskej republiky. 41. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 42. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 43. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. 44. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom Slovenkej republiky, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. 45. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 46. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 47. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 48. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 49. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 50. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 51. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 52. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 53. Podľa § 37 ods. 2 Daňového poriadku, miestne zisťovanie je činnosť správcu dane, v rámci ktorej vyhľadáva dôkazy, preveruje a zisťuje skutočnosti, ktoré sú potrebné na účely správy daní. 54. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 55. Podľa § 45 ods. 1 písm. f) Daňového poriadku, daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo vyjadriť sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim. 56. Podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhotovenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 57. Podľa § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku, daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8. 58. Podľa § 46 ods. 10 Daňového poriadku, lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 kalendárnych mesiacov. 59. Podľa § 61 ods. 1 písm. b) Daňového poriadku, správca dane daňové konanie môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. 60. Podľa § 61 ods. 3 Daňového poriadku, konanie je prerušené dňom uvedeným v rozhodnutí o prerušení konania. Tento deň nemôže byť skorší ako deň, kedy bolo rozhodnutie odovzdané na poštovú prepravu alebo odoslané elektronickými prostriedkami, v prípade doručovania rozhodnutia zamestnancami správcu dane tento deň nemôže byť skorší ako deň jeho doručenia. Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. 61. Podľa § 61 ods. 4 Daňového poriadku, správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak sa pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane oznámi účastníkom konania. 62. Podľa § 61 ods. 5 Daňového poriadku, ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. 63. Podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku, ak daňový subjekt predloží pripomienky a dôkazy v lehote určenej správcom dane vo výzve podľa § 46 ods. 8 a 49 ods. 1, dohodne so správcom dane deň prerokovania pripomienok a dôkazov ním predložených; ak sa nedohodnú, určí deň ich prerokovania správca dane. Ak sa daňový subjekt nemôže zúčastniť na prerokovaní, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane na základe písomného vyjadrenia daňového subjektu a ním predložených dôkazov vykoná dokazovanie alebo miestne zisťovanie. Ak sa dňový subjekt alebo jeho zástupca nezúčastní na prerokovaní pripomienok a dôkazov ním predložených, správca dane spíše o tejto skutočnosti úradný záznam. O priebehu a výsledkoch dokazovania správca dane spíše s daňovým subjektom zápisnicu podľa § 19, a to aj opakovane; v tomto prípade správca dane vydá rozhodnutie do 15 dní odo dňa spísania zápisnice s daňovým subjektom alebo odo dňa spísania úradného záznamu. 64. Podľa § 69 ods. 1 Daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje inak, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane alebo uplatniť nárok na sumu podľa osobitných predpisov, po uplynutí piatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie alebo v ktorom bol daňový subjekt povinný zaplatiť bez povinnosti podať daňové priznanie, alebo v ktorom daňovému subjektu vznikol nárok na uplatnenie sumy podľa osobitných predpisov. Ak ide o daňový subjekt, ktorý si uplatňuje odpočítanie daňovej straty, nemožno vyrubiť daň ani rozdiel dane po uplynutí siedmich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie, v ktorom bola táto daňová strata vykázaná. 65. Podľa článku 10 Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 z 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty, žiadaný orgán poskytuje informácie uvedené v článku 7 a 9 tak rýchlo, ako je to možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. Pokiaľ však žiadaný orgán už uvedenú informáciu má, lehota sa znižuje maximálne na jeden mesiac. 66. Podľa § 3 ods. 1 zákona o DPH, zdaniteľnou osobou je každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť podľa odseku 2 bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. 67. Podľa § 3 ods. 2 zákona o DPH, ekonomickou činnosťou (ďalej len „podnikanie“) sa rozumie každá činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem a ktorá zahŕňa činnosť výrobcov, obchodníkov a dodávateľov služieb vrátane ťažobnej, stavebnej a poľnohospodárskej činnosti, činnosť vykonávanú ako slobodné povolanie podľa osobitných predpisov, duševnú tvorivú činnosť a športovú činnosť. Za podnikanie sa považuje aj využívanie hmotného majetku a nehmotného majetku na účel dosahovania príjmu z tohto majetku; ak je majetok v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, považuje sa jeho využívanie na účel dosahovania príjmu za podnikanie v rovnakom pomere u každého z manželov, ak sa manželia nedohodnú inak. 68. Podľa § 20 ods. 1 zákona o DPH, daňová povinnosť pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu vzniká a) 15. deň kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, keď sa uskutočnilo nadobudnutie tovaru, alebo b) dňom vyhotovenia faktúry, ak bola faktúra vyhotovená pre nadobúdateľa tovaru pred 15. dňom podľa písmena a). 69. Podľa § 69 ods. 6 zákona o DPH, pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu je povinná platiť daň osoba, ktorá tovar nadobudla podľa § 11 a 11a.ň 70. Žalobca v žalobe namietal, že zo strany správcu dane došlo k zneužitiu inštitútu prerušenia daňovej kontroly, ktoré bolo neúčelné z dôvodu, že správca dane požadoval v rámci medzinárodnej výmeny daňových informácií taký druh informácií, ktoré nemohli žiadnym spôsobom prispieť k preukázaniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane z pridanej hodnoty v kontrolovanom období daňového subjektu. Rozsah a spôsob daňovej kontroly, ktorý zvolí správca dane, musí spĺňať požiadavku nevyhnutnosti, primeranosti a účelnosti. Podľa názoru žalobcu, správca dane preto zbytočne predlžoval trvanie daňovej kontroly a nedôvodne ho zaťažoval ako kontrolovaný daňový subjekt. Žalobca preto považoval postup správcu dane v rámci medzinárodnej výmeny daňových informácií za neefektívny a nadbytočný a z tohto dôvodu, by sa nemalo na takéto prerušenie daňovej kontroly prihliadať, t.j. nemôžu nastať právne účinky predpokladané zákonom, ktorým je spočívanie lehoty na vykonanie daňovej kontroly. V tejto súvislosti poukázal na ust. § 44 Daňového poriadku, podľa ktorého sa daňová kontrola vykonáva vždy len v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu (čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky), čo znamená, že správca dane by nemal pri jej výkone zbytočne zaťažovať daňový subjekt, no zároveň ju musí vykonať v takom rozsahu, aby čo najpresnejšie a najobjektívnejšie zistil potrebné skutočnosti na splnenie jej účelu. Správca dane teda musí dôsledne posúdiť a zdôvodniť, či sú dané dôvody, pre ktoré je nutné daňovú kontrolu prerušiť. 71. Žalovaný k vyššie uvedeným sporným skutočnostiam tvrdil, že maximálnu dĺžku lehôt pre poskytnutie informácií v rámci medzinárodnej výmeny daňových informácií daňový poriadok v žiadnom zo svojich ustanovení neurčuje. Lehota na poskytovanie informácií je upravená v článku 10 Nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty, a to tak rýchlo, ako je to len možné, no najneskôr tri mesiace po dni prijatia žiadosti. 72. Z obsahu administratívneho spisu mal krajský súd zistené, že správca dane začal u žalobcu daňovú kontrolu dňa 15.07.2013 (§ 46 ods. 1 Daňového poriadku) a ukončil ju dňa 19.11.2015, kedy žalobca (kontrolovaný daňový subjekt) prevzal Protokol č.1670570/2015 zo dňa 13.11.2015 z daňovej kontroly (§ 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku) a že daňová kontrola bola u žalobcu prerušená na základe rozhodnutia č. č.9900430/5/5631310/2013/Tah zo dňa 18.12.2013, a to od 23.12.2013 do 16.06.2015 z dôvodu zaslania správcom dane dožiadania vzťahujúceho sa na medzinárodnú výmenu informácií členskému štátu EÚ (správca dane dňa 13.12.2013 zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č.9900430/5/5535199/2013/Tah do Českej republiky, na ktorú bola zaslaná odpoveď dňa 16.06.2015, o čom správca dane následne upovedomil daňový subjekt oznámením č.945052/2015 zo dňa 17.06.2015) a že následne správca dane oznámením zo dňa 16.06.2016 oznámil žalobcovi (daňovému subjektu) pokračovanie vo výkone daňovej kontroly od 16.06.2016. 73. V konaní bolo teda nesporné, že daňová kontrola bola u žalobcu prerušená od 23.12.2013 do 16.06.2015 (t.j. 540 dní) a prebiehala v čase od 15.07.2013 do 19.11.2015. 74. Správny súd na základe vyššie uvedeného, sa zaoberal spornou skutočnosťou, či bola dodržaná maximálna možná dĺžka trvania daňovej kontroly u žalobcu za príslušné kontrolované zdaňovacie obdobie a či postup správcu dane voči daňovému subjektu pri prerušení daňovej kontroly zodpovedal zásadám zákonnosti a primeranosti (proporcionality). 75. Ďalej súd skúmal, či prerušenie daňovej kontroly bolo v súlade so zákonom t. j., či správca dane v rámci medzinárodnej výmeny informácií požadoval taký druh informácií, ktoré môžu prispieť k preukázaniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane z pridanej hodnoty, resp. či požadovanie týchto informácií bolo účelné, a teda, či došlo k zákonnému prerušeniu daňovej kontroly a či sa daňová kontrola predĺžila o čas, po ktorý bola daňová kontrola prerušená alebo nie. 76. Z administratívneho spisu vyplýva, že sa v ňom nachádza žiadosť správcu dane o medzinárodnú výmenu informácií (č. 500/322/1866/2011/FriiM) o potvrdenie uplatňovaného režimu DPH pri použitom tovare a že vo formulári „SCAC 2004“ v časti „Transakcie na území Spoločenstva (Intrakomunitáme obchody)“, je uvedené, že nadobudnutia priznané daňovým subjektom sa nezhodujú s údajmi zo systému VIES a že žiadal uviesť hodnotu dodaného tovaru, ktorú uviedla zahraničná zdaniteľná osoba (t. j. spoločnosť G.) vo svojich záznamoch a že zahraničný správca dane vo svojej odpovedi uviedol hodnotu intrakomunitámych dodávok tovaru uskutočnených spoločnosťou G. M. A. pre platiteľa AUTOCENTRUM AAA AUTO, a.s. v celkovej sume XXX XXX,- eur a uplatňovaný režim DPH. Správny súd konštatuje, že žiadne iné skutočnosti týkajúce sa uplatneného režimu DPH v odpovedi zahraničného správcu dane uvedené neboli. 77. Krajský súd mal z údajov na faktúrach založených v administratívnom spise preukázané, že dodávateľ jasne deklaroval, v akom režime zdanenia tovar dodáva. Túto skutočnosť následne potvrdil aj rakúsky správca dane v odpovediach na žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií (žiadosť č. 500/322/10896/10/Dur - odpoveď zo dňa 13.07.2010; žiadosť č. 500/322/1866/2011/FriiM - odpoveď zo dňa 08.03.2011). 78. Na základe vyššie uvedených skutočností možno konštatovať, že uvedený postup správcu dane bol neefektívny a nadbytočný s tým, že jeho dôsledkom bolo neúmerné predlžovanie daňovej kontroly a táto neodôvodnene zaťažovala daňový subjekt (žalobcu).Súd preto nepovažuje za relevantnú obranu žalovaného, že slovenský správca dane nemá žiadne prostriedky na to, aby donútil dožiadaného správcu dane v rámci EÚ na zaslanie odpovede v zmysle nariadenia Rady (EÚ) č. 904/2010. 79. Pre právne posúdenie veci bolo podľa správneho súdu podstatné, či bola dodržaná maximálna zákonná dĺžka trvania daňovej kontroly, ktorá bola ukončená dňom doručenia Protokolu z daňovej kontroly daňovému subjektu. V čase vykonávania daňovej kontroly u žalobcu boli limity, obmedzujúce dĺžku daňovej kontroly, upravené v § 44 ods. 1 veta druhá Daňového poriadku, podľa ktorého daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa § 46 ods. 10 prvá veta Daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. 80. Z uvedeného vyplýva, že lehota jedného roka na vykonanie daňovej kontroly je lehotou zákonnou a pre správcu dane predstavuje záväzný rámec, ktorý determinuje zákonnosť vykonanej daňovej kontroly. V daňovom konaní sa vyžaduje a uplatňuje zásada proporcionality zásahov správcu dane voči daňovému subjektu, pretože proces daňovej kontroly reprezentuje podstatný a závažný zásah do individuálnej sféry práv daňového subjektu. Zákaz prekročiť zákonom stanovený limit dĺžky kontroly platí bezvýnimočne len za podmienky, že daňový subjekt poskytuje správcovi dane nevyhnutnú súčinnosť. 81. K obrane žalovaného, ktorý tvrdil, že pri prerušení daňovej kontroly postupoval správca dane v súlade s Daňovým poriadkom a dodržal všetky zákonné lehoty v zmysle Daňového poriadku a ktorý sa zároveň aj odvolával na interný riadiaci akt č. 1/2013/1100204/P z 15.01.2013 - Príkaz generálneho riaditeľa sekcie daňovej a colnej o povinnosti zasielať urgencie pri medzinárodnej výmene informácií, podľa ktorého, v prípade, ak daňový úrad neobdrží odpoveď po uplynutí štyroch mesiacov od zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií v oblasti DPH, zašle oddeleniu CLO urgenciu na vybavenie tejto žiadosti a ak po uplynutí ďalších troch mesiacov v oblasti DPH, nebude stále k dispozícii odpoveď na predmetnú žiadosť, daňový úrad zašle oddeleniu CLO ďalšiu urgenciu a naďalej bude sledovať lehoty na jej vybavenie, súd uvádza, že jej nemožno prisvedčiť, nakoľko aj keď žalovaný uviedol, že zasielal zahraničným daňovým orgánom viaceré urgencie, vyššie citovaný interný riadiaci akt nemôže meniť lehoty stanovené v § 6 ods. 5 zákona č. 442/2012 Z.z. a čl. 7 Smernice č. 2011/16/EÚ z 15.02.2011. Podľa názoru súdu, takýmto postupom správcu dane dochádza k obchádzaniu zákona a v prípade akceptovania takéhoto postupu by daňová kontrola mohla trvať neobmedzený čas. Správca dane pri výkone daňovej kontroly má dodržiavať zásadu proporcionality a účelnosti a primeranú rýchlosť konania, ktorá je jednou z podmienok spravodlivého procesu a je priamo upravená aj v čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd. Princíp konania v primeranej lehote je garantovaný ústavou alebo vo vzťahu k verejnej správe je upravený v osobitných zákonoch. 82. Súd dospel k záveru, že v danom prípade nebola správcom dane dodržaná maximálna možná dĺžka trvania daňovej kontroly, a to najmä s ohľadom na uvedenú zásadu zákonnosti a primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči kontrolovanému daňovému subjektu, nakoľko správca dane nerešpektoval pri výkone daňovej kontroly základné zásady daňového konania. Zároveň je potrebné zdôrazniť, že v konaní nebolo preukázané, že by žalobca so správcom dane nespolupracoval, resp. neposkytol mu primeranú súčinnosť. Primeranosť je totiž vždy limitovaná povahou, účelom a zmyslom tých ustanovení, ktoré sa majú primerane použiť (prerušenie konania), ako aj tých inštitútov, ktorých sa má primeraná aplikácia iných inštitútov týkať (daňová kontrola a lehota na jej ukončenie). Keďže počas daňovej kontroly je daňový subjekt viazaný povinnosťami, ktoré mu ukladá Daňový poriadok, správca dane je pri jej výkone povinný dodržať lehoty na jej ukončenie, ktoré nemožno považovať za poriadkové, pretože sú záväzným limitom determinujúcim zákonnosť uskutočňovanej daňovej kontroly. Správca dane bol preto povinný v danom prípade postupovať účelne a efektívne, t.j. požadovať taký druh informácií, ktorý bezprostredne súvisí s daňovou kontrolou, nezisťovať informácie opakovane, resp. zisťovať totožné informácie opakovaným dožiadaním, či žiadať informácie po častiach. Daňová kontrola musí byť vykonávaná v súlade so zákonom a v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu, čiže rozsah kontroly musí spĺňať požiadavku nevyhnutnosti, primeranosti a účelnosti. 83. Z uvedených dôvodov je potrebné konštatovať, že takýto postup správneho orgánu bol neefektívny a nadbytočný a jeho dôsledkom bolo neúmerné predlžovanie daňovej kontroly, ktorá neodôvodnene zaťažovala daňový subjekt (žalobcu). Podľa súdu (vyplýva to aj z administratívneho spisu) neexistoval žiadny zákonný dôvod na takmer rok a pol trvajúce prerušenie daňovej kontroly. Takéto prerušenie potom objektívne nie je možné pokladať za súladné so zákonom. 84. Krajský súd zastáva názor, že ak dôjde k nezákonnému prerušeniu daňovej kontroly, o čas po ktorý bola daňová kontrola z tohto dôvodu prerušená, sa lehota na ukončenie daňovej kontroly nepredlžuje. Ak teda správca dane nerešpektuje zákonom stanovenú dĺžku daňovej kontroly, poruší takto aj dôležitú zásadu proporcionality a zákonnosti pri správe daní a ak dĺžka daňovej kontroly, napriek skutočnosti, že kontrolovaný daňový subjekt neodopieral povinnú súčinnosť, prekročila zákonom stanovenú maximálnu dĺžku jej trvania, protokol z takejto daňovej kontroly predstavuje nezákonne získaný dôkazný prostriedok, ktorý v daňovom konaní nemôže byť použitý. 85. Ďalej súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, sp. zn. 2 Sžf/35/2010: „Daňovú kontrolu tak nemožno vykonávať dlhšie, ako to ustanovuje citovaný zákon, preto ani druhostupňový správny orgán nie je oprávnený túto lehotu nad zákonom stanovenú hranicu predlžovať. Ak daňový úrad nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušil tým nielen ustanovenie § 30a ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb., ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti v daňovom konaní (§ 2 ods. 1, ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb.). Daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť (a contrario § 29 ods. 4 prvá veta zákona č. 511/1992 Zb.). V prípade, že použitý bol, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočností získaných počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole o takejto kontrole, je rovnako nezákonné.“ 86. Uvedenou otázkou sa zaoberal aj Najvyšší súd Slovenskej republiky v rozhodnutí sp.zn. 5Sžf/68/2012 zo 17. decembra 2013, v ktorom vyslovil, že „daňová kontrola ako proces smerujúci k obstaraniu dôkazného prostriedku (protokolu) predstavuje závažný a intenzívny zásah do individuálnej právom chránenej sféry daňového subjektu zo strany správcu dane, čo vyplýva z charakteru povinnosti kontrolovaného daňového subjektu počas daňovej kontroly. Cieľ daňovej kontroly tak nie je možné dosiahnuť na úkor práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. Aj v daňovom konaní sa uplatňuje požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu“. 87. V nadväznosti na uvedené správny súd zdôrazňuje, že lehoty ustanovené v § 46 ods. 10 Daňového poriadku sú zákonné procesné lehoty, ktoré zákon stanovil na vykonanie daňovej kontroly. Keďže sú stanovené priamo zákonom, nie je možné, aby ich správca dane nerešpektoval, resp. aby mu boli prolongované jeho nadriadeným orgánom nad zákonom stanovenú hranicu. Ide o lehoty, počas plynutia ktorých je daňový subjekt povinný strpieť výkon daňovej kontroly a plniť povinnosti voči správcovi dane ustanovené daňovému subjektu v § 45 ods. 2 Daňového poriadku. Daňová kontrola predstavuje zásah orgánu verejnej správy do súkromnoprávnej sféry subjektu, preto môže byť vykonaná len v rozsahu a spôsobom ustanoveným zákonom (čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky). Daňová kontrola nemôže u daňového subjektu prebiehať po neobmedzenú dobu. Každý zásah orgánu verejnej správy do súkromnoprávnej sféry právneho subjektu sa spravuje univerzálnou zásadou proporcionality. 88. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nie tak, aby sa výnos z daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práv účastníkov daňového konania. Cieľ daňovej kontroly nie je však možné podľa správneho súdu dosiahnuť na úkor práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. Pri správe daní sa má postupovať podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, majú sa chrániť záujmy štátu a obcí a má sa dbať pritom na zachovanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb (§ 3 ods. 1 Daňového poriadku). Pod právom sa v podstate rozumie subjektívne právo daňového subjektu, ktoré mu vyplýva z tohto procesného zákona alebo z hmotnoprávneho daňového predpisu. Pod pojmom právom chránený záujem možno rozumieť len taký záujem daňového subjektu, ktorému hmotnoprávne daňové predpisy alebo Daňový poriadok poskytujú osobitnú ochranu. Na základe uvedeného dospel správny súd k záveru, že prerušenie daňovej kontroly musí byť v súlade so zákonom, musí byť účelné a nevyhnutné na preukázanie takých skutočností, ktoré správcovi dane nie sú známe a ktoré majú vplyv na zistenie potrebných skutočností, za účelom ktorých je daňová kontrola vykonávaná. 89. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné). V daňovom konaní sa taktiež uplatňuje požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovým subjektom. Túto požiadavku zákonodarca formuloval exaktne určením limitov obmedzujúcich časový rozsah daňovej kontroly. Daňová kontrola nemôže u daňového subjektu prebiehať po neobmedzenú dobu. Každý zásah orgánu verejnej správy do súkromnoprávnej sféry právneho subjektu sa spravuje univerzálnou zásadou proporcionality a ustanovenie lehôt na vykonanie daňovej kontroly je prejavom tejto zásady. 90. V súvislosti s posudzovaním dĺžky konania daňovej kontroly správny súd uvádza, že v spojitosti s implementáciou smernice Rady 2011/16/EÚ z 15. februára 2011 o administratívnej spolupráci v oblasti daní a zrušení smernice 77/799/EHS bol prijatý zákon č. 442/2012 Z.z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní (ďalej len „zákon č. 442/2012 Z.z.“), ktorý reflektuje rozsah smernice Rady č. 2011/16/EÚ a na nové inštitúty, ktoré smernica ustanovila v rámci vzájomnej pomoci a spolupráce medzi členskými štátmi Európskej únie a ktorým sa zrušil v minulosti platný zákon č. 76/2007 Z.z. o medzinárodnej pomoci pri vymáhaní niektorých finančných pohľadávok a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 531/2011 Z.z. V rámci medzinárodnej pomoci a spolupráce pri správe daní bol zákonom č. 442/2012 Z.z. zavedený nový inštitút pravidelnej výmeny vopred určeného druhu informácií týkajúcich sa osôb majúcich trvalý pobyt alebo sídlo v inom členskom štáte a zároveň boli ustanovené lehoty na vybavenie žiadostí o výmenu informácií, na poskytovanie informácií bez žiadosti, ako aj lehoty na oznámenie výsledku využitia poskytnutých informácií. 91. Krajský súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia správcu dane dospel k záveru, že správca dane nepostupoval v preskúmavanej veci v súlade s uvádzanými zásadami daňového konania, teda výkon daňovej kontroly v danom prípade nezodpovedal zásade zákonnosti, ani požiadavke primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovému subjektu a v správnom konaní daňových orgánov došlo k porušeniu ustanovení v konaní pred orgánmi verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej, a preto zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného a prvostupňové rozhodnutie postupom podľa ust. § 191 ods. 1 písm. g) SSP a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 92. Podľa ust. § 191 ods. 6 SSP prvá veta, právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku je orgán verejnej správy ďalšom konaní viazaný. 93. O náhrade trov konania rozhodol súd v zmysle ust.§ 167 ods. 1 SSP tak, že správny súd priznal žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania vzhľadom na skutočnosť, že žalobca mal vo veci plný úspech. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd podľa ust. § 175 ods. 2 SSP po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník. 94. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.