Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/79/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017200591 Dátum vydania rozhodnutia: 26. 02. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1017200591.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: Alianz - Slovenská poisťovňa, a. s., IČO: 00 151 700, Dostojevského rad 4, 815 74 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100239451/2017 zo dňa 08.02.2017, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a. Žalovanému sa právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie pred správnymi orgánmi 1. Správca dane, Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, vykonal u žalobcu kontrolu dane z príjmov právnickej osoby, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. 9900410/5/5591262/2013/Bad zo dňa 17.12.2013. Rozhodnutím č. 1039758/2015 zo dňa 26.06.2015 vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie 2010 v sume XXX.XXX,XX,- €. Žalovaný rozhodnutím č. 1730027/2015 zo dňa 02.12.2015 potvrdil rozhodnutie správcu dane zo dňa 26.06.2015. Ministerstvo financií Slovenskej republiky rozhodnutím č. MF/013353/2016-721 zo dňa 19.08.2016 zrušil rozhodnutie žalovaného zo dňa 02.12.2015 a následne žalovaný rozhodnutím č. 1494140/2016 zo dňa 09.07.2016 zrušil rozhodnutie správcu dane zo dňa 26.06.2015. 2. Vo vyrubovacom konaní správca dane vyhotovil zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 104178012/2016 zo dňa 26.10.2016, pričom predmetom ústneho pojednávania bolo predloženie a preskúmanie dokladov, dôkazov a stanovísk týkajúcich sa likvidácie poistných tlačív, ich vyhodnotenie a oboznámenie daňového subjektu s výsledkom dokazovania. Po skončení vyrubovacieho konania správca dane rozhodnutím č. 1669359/2016 zo dňa 03.11.2016 vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov právnickej osoby v sume XXX.XXX,XX,- €. Proti rozhodnutiu správcu dane podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný žalobou napadnutým rozhodnutím č. 100239451/2017 zo dňa 08.02.2017 tak, že rozhodnutie správcu dane zo dňa 03.11.2016 potvrdil. 3. Rozhodnutie žalovaného je rozsiahle (51 strán), preto súd opísal v odôvodnení tohto rozsudku predovšetkým tie časti odôvodnenia, ktoré sú relevantné pre posúdenie zákonnosti žalobou napadnutého rozhodnutia a ktoré súvisia so žalobnými námietkami. 4. Žalovaný uviedol, že správca dane v protokole z daňovej kontroly č. 9900410/5/5591262/2013/Bad zo dňa 17.12.2013 (ďalej aj ako „Protokol“) pri každom zo zistení uviedol doklady, z ktorých vychádzal pri zisťovaní skutkového stavu a boli podkladom k záverom a k rozhodnutiu. Ďalej boli predložené v priebehu výkonu daňovej kontroly aj vo vyrubovacom konaní písomné. Správca dane sa s každým podaním (vyjadrením) vedúcich odborných útvarov poisťovne k jednotlivým preverovaným oblastiam oboznámil, na základe ich obsahu ich vyhodnotil a zobral pri formulovaní svojich záverov do úvahy pri svojom hodnotení a niektoré ich častí sú aj odcitované v Protokole. O tom, že správca dane sa vždy vysporiadal s námietkami a návrhmi daňového subjektu je preukázané v zápisniciach z ústneho pojednávania, ktoré obsahujú stanovisko správcu dane a jeho zdôvodnenie k predloženým námietkam. 5. Zápisnica z ústneho pojednávania e. 9900410/5/86129/2013/Bad zo dňa 20.11,2013 pojednáva o všetkých skutočnostiach (nedostatkoch) zistených správcom dane v priebehu výkonu daňovej kontroly, ktoré mohli mať za následok zmenu daňovej povinnosti ASP za kontrolované zdaňovacie obdobie roku 2010. 6. V odvolaní žalobcu (žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia používa označenie „spoločnosť ASP“) proti prvostupňovému rozhodnutiu opakovane podal námietky, ktoré boli podané už vo vyrubovacom konaní a dôkazy, ktoré správca dane už raz vyhodnocoval a vyjadroval sa k nim v zápisniciach z ústneho pojednávania. Prevažná väčšina dôkazov predložených spoločnosťou ASP predstavovala odborné vyjadrenia zamestnancov poisťovne k činností poisťovne, a právny názor daňového subjektu k aplikácií predmetných ustanovení zákona o dani z príjmov (zákon č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov, v texte odôvodnenia ďalej ako „zákon o dani z príjmov“ alebo ako „ZDP“). Predloženým dôkazom pripisuje ASP veľkú váhu a preto sa mu javí ako nedostatočné, ak ich správca dane plne neakceptoval alebo sa s nimi len oboznámil a ďalej sa nimi podrobne nezaoberal. Mnohé dôkazy predstavujú len vyjadrenia riaditeľov odborov, ktorí poukazovali na činnosť svojich odborných úsekoch - na ich úlohy a potreby, ktoré vznikajú pri podnikaní v poisťovníctve (práca so sprostredkovateľmi, ich bonifikácia, výška provízií, logistika v distribúcií tlačív, kalkulácia v poistného a pod.). S týmito podaniami sa správca dane oboznámil, vysporiadal sa s jednotlivými námietkami, ale vyhodnotenie dôkazov viedlo správcu dane k záverom, s ktorými ASP nesúhlasí, a zdôrazňuje, že správca dane neprihliadol v Rozhodnutí na ním predložené dôkazy. Túto námietku, potom využíva na spochybňovanie celého odôvodnenia Rozhodnutia. Žalovaný k tomu argumentoval. Že spoločnosť ASP dostatočne porozumela odôvodneniu správcu dane uvedenému tak v Protokole, ako aj v zápisniciach z vyrubovacieho konania, o čom svedčia aj vznesené námietky. Iný právny názor na zistené skutočnosti z hľadiska aplikácie príslušných ustanovení hmotnoprávneho predpisu neberie spoločnosť ASP na vedomie, pričom sa neustále dožaduje, aby jeho špecifická oblasť podnikania bola rozhodujúcim faktorom, ktorý ovplyvňuje daňovú uznateľnosť vynaložených výdavkov. 7. Ďalej žalovaný poukázal na to, že správca dane vo vyrubovacom konaní podrobne oboznámil spoločnosť ASP so skutočnosťou, prečo niektoré dôkazy, či vyjadrenia nie sú uvedené v súpise kontrolovaných dokladov a svoj postup odôvodnil v Zápisnici o ústnom pojednávaní č. 68133/2015 zo dňa 18.03.2015, str. 5 a nasl.). 8. Pri zisťovaní skutkového stavu správca dane vychádzal z predložených účtovných dokladov, ktoré tvorili súčasť účtovníctva (jednoznačne identifikované svojim číslom vygenerovaným systémom), z písomnej objednávky (identifikované dátumom a číslom), z predložených dodávateľských faktúr (identifikované poradovým číslom) a z príloh k faktúram, ktoré obsahovali scenár podujatia, detailnú špecifikáciu nákladov, cenovú kalkuláciu, zoznam účastníkov, niekedy predložil daňový subjekt aj fotodokumentáciu. Tieto dôkazy boli jednoznačne identifikované a uvedené aj v Protokole, a z nich správca dane vychádzal pri zisťovaní skutkového stavu a následnej aplikácií zákona o dani z príjmov. 9. Správca dane náležíte a dôkladne zistil skutkový stav. Predložené vyjadrenia zamestnancov poisťovne, týkajúce sa špecifických podmienok podnikania nie sú rozhodujúce skutočnosti, na ktoré by mal správca dane prihliadať pri posudzovaní daňovej uznateľnosti vynaložených výdavkov. Zákon o dani z príjmov, resp. jeho jednotlivé ustanovenia majú všeobecnú platnosť, rovnako platia pre všetky daňové subjekty, ktoré vykonávajú podnikanie, ten. zákon o dani z príjmov neumožňuje považovať za daňové výdavky určitý druh výdavkov len z dôvodu vykonávania špecifického predmetu podnikania a ak áno, sú takéto výdavky uvedené priamo v zákone o dani z príjmov. 10. Rozhodnutie správcu dane podľa žalovaného obsahuje odôvodnenie, z ktorého jednoznačne vyplýva zistený skutkový stav. V odôvodnení sú uvedené konkrétne dôkazy, z ktorých správca dane vychádzal, odôvodnenie obsahuje úvahu, ktorá viedla ku konkrétnemu záveru. K záveru je priradené konkrétne ustanovenie zákona o dani z príjmov, a taktiež odôvodnenie často obsahuje aj úvahu správcu dane prečo jednotlivé výdavky posudzuje podľa konkrétneho ustanovenia zákona o dani z príjmov a prečo vynaložený výdavok neposudzuje rovnako ako daňový subjekt, podľa toho istého ustanovenia zákona o dani z príjmov. Takéto odôvodnenie je podľa žalovaného dostatočné a je v súlade s legislatívou platnou pre správu daní i daň z príjmov Právo hodnotiť dôkazy je upravené v daňovom poriadku a správca dane postupoval v zmysle zásad § 3 daňového poriadku, keď rozhodol o jednotlivých dôkazoch, prihliadol na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, o svojom rozhodnutí upovedomil daňový subjekt na ústnych pojednávaniach vo vyrubovacom konaní, za účelom vyvrátiť akékoľvek pochybnosti ASP. Tento svoj postup správcu dane je legitímny, zo strany správcu dane nejde o svojvôľu pri rozhodovaní či zneužitie právomoci verejného činiteľa. 11. Ďalej podľa žalovaného osoba, ktorá podpísala vydané rozhodnutie správcu dane ako riaditeľka (vedúci zamestnanec) podpisuje písomnosti vo veciach, ktoré sú v kompetencii prezidenta Finančnej správy SR v rozsahu prenesenej právomoci na základe poverenia, ktoré jej bolo vystavené. Rozsah a podmienky podpisového oprávnenia vyplývajú aj z funkčného zaradenia vedúceho zamestnanca, zo stupňa riadenia, z rozsahu zodpovednosti ustanovenej príslušným organizačným poriadkom a z iných interných riadiacich aktov (podpisového poriadku). Podľa interných riadiacich aktov (IRA č. 2/2014), platného organizačného poriadku a podpisového poriadku vedúci zamestnanec - riaditeľ DÚ VDS má právo podpisovať písomnosti v mene DÚ VDS v rozsahu určenom pre príslušný stupeň riadenia a v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi a to najmä písomnosti súvisiace s plnením úloh a činnosťou DU VDS vo veciach, ktoré patria do jeho pôsobnosti. Preto v tomto prípade pri jeho vystavení a podpísaní rozhodnutia správca dane nepochybil. 12. K časti rozhodnutia správcu dane Reklama - nesprávne posúdenie ako náklad na reprezentáciu žalovaný uviedol: 13. Spoločnosť ASP na základe faktúry č, 2010002 (interný doklad č. 641009014) od dodávateľa Wake Up Advertising, spot s r. o.. Mlynské Luhy 86A, Bratislava za zabezpečenie akcie „Maklérska konferencia“ konaná dňa 21 - 22.10.2010 zaúčtovala ako daňový výdavok o.i. náklady vo výške X XXX,XX eur ako honoráre účinkujúcich na maklérskej konferencii - Allianz Liptovská veselica moderátor, bačovská šou + škola tanca, kapela ZBM), náklady vo výške X XXX,XX eur za námet, scenár, réžiu, dopravu interpretov a materiálu, pozvánky, hostesky a náklady vo výške 2 XXX,XX eur ako 10% produkčný poplatok. Uvedené náklady okrem nákladov na tlač pozvánok a obálok v sume XXX,XX eur správca dane neuznal v daňových výdavkoch, pretože podľa § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov predstavujú výdavky na reprezentáciu a nespĺňajú charakter daňového výdavku podľa § 2 písm. i) zákona o dani príjmov. Na základe faktúry č, 2010002 (interné č. 641009014) spoločnosť ÁSP zahrnula do daňových výdavkov aj sumu X XXX,XX eur za technické zabezpečenie - ozvučenie a osvetlenie večerného programu a pódia, DJ, tanečný parket. Tieto náklady súviseli s neoficiálnou spoločensko-zábavnou časťou večera a predstavovali náklady na reprezentáciu podľa § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov a nespĺňali charakter daňového výdavku podľa § 2 písm. i) zákona o dani príjmov. V zmysle § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov správca dane zvýšil na základe tejto faktúry základ dane za rok 2010 o sumu XX XXX,XX eur. Náklady na zabezpečenie konferencie sú daňovými výdavkami spoločnosti ASP v zmysle ustanovenia § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, avšak len do tej miery do akej spĺňajú charakter prezentovania činnosti daňového subjektu, t. j, náklady na prenájom priestorov, tlač pozvánok, cestovné náklady vlastných zamestnancov zúčastnených na konferencií. K takýmto nákladom však jednoznačne nepatria náklady na zábavnú časť konferencie tzn. honoráre, účinkujúcich - moderátor, bačovská šou + škola tanca, kapela ZBM, námet, scenár, réžiu, dopravu interpretov a materiálu, hostesky, produkčný poplatok, technické zabezpečenie - ozvučenie a osvetlenie večerného programu a pódia, DJ, tanečný parket, pretože tieto majú charakter nákladov určených na osobnú potrebu maklérov a ďalších zúčastnených. Práve tieto náklady nemožno v zmysle platnej legislatívy uznať za daňové výdavky. Pri posudzovaní splnenia všeobecného kritéria daňového výdavku je dôležité skúmať vecnú súvislosť s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním zdaniteľného príjmu. Vynaložené náklady pri organizovaní vyššie uvedenej marketingovej aktivity nespotrebovala spoločnosť ASP sama za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, ale tieto nakúpené služby slúžili na spotrebu účastníkov podujatia, tzn. spoločnosť znášala výdavky za cudzie osoby. Spoločnosť ASP sama nespotrebovala služby za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, a zároveň, nie je preukazná ani priama súvislosť medzi poskytnutými službami, t.j. aktívnou účasťou zúčastnených na marketingovom podujatí a dosiahnutím zdaniteľného príjmu spoločnosti ASP od týchto osôb, preto je nutné konštatovať, že marketingové podujatie nespĺňa vecnú súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu, čím nie sú naplnené ani všetky kritéria daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Za daňový výdavok však nemožno uznať náklad, ktorý nebol vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov a práve takými boli predmetné náklady na zábavnú večernú časť podujatia „Maklérska konferencia - Allianz Liptovská veselica 2010”. Náklady na večernú zábavu zúčastnených neboli vynaložené na prezentáciu/reklamu spoločnosti ASP, nešlo o dosiahnutie, zabezpečenie, udržanie príjmov ale jednoducho boli použité na uspokojenie osobných potrieb a zábavu zúčastnených. Je potrebné dôsledné rozlíšenie jednotlivých nákladov podľa ich skutočného určenia či spôsobu použitia s prihliadnutím na naplnenie základnej požiadavky daňovej uznateľnosti - t.j. ako sa podieľali na dosahovaní, udržaní a zabezpečení príjmov daňového subjektu. 14. Do základu dane kontrolovaného zdaňovacieho obdobia spoločnosť ASP na základe faktúry č. 20100376 (interný doklad č. 641007187) od dodávateľa TENIS CENTRUM, s.r.o., Neresnická cesta 13, Zvolen zahrnula do daňových výdavkov sumu XXX,XX eur za prenájom tenisového areálu a sumu X XXX,XX eur na zabezpečenie organizácie tenisového turnaja. Z podkladov predložených k tejto faktúre a z vyjadrenia spoločnosti ASP vyplýva, že uvedené náklady súviseli s prenájmom tenisového areálu a s organizáciou 6. Tenisového turnaja pre vybraných klientov spoločnosti ASP a ich spoluhráčov, ktorý sa konal dňa 10.9.2010 vo Zvolene, Tieto náklady svojou vecnou podstatou a charakterom nesúviseli so zabezpečením reklamy podnikateľskej činnosti spoločnosti ASP, ale mali spoločensko- sponzorský charakter, preto ich správca dane neuznal v daňových výdavkoch a posúdil ich ako náklady na reprezentáciu, ktoré sú nedaňovými výdavkami podľa § 21 ods. 1 písm, h) zákona o dani z príjmov a nespĺňajú charakter daňového výdavku podľa § 2 písm. i) zákona o dani príjmov. V zmysle § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov správca dane zvýšil na základe tejto faktúry' základ dane za rok 2010 o sumu X XXX,XX eur. Názor spoločnosti ASP, „že akékoľvek miesto pre prezentáciu podnikateľa, ktoré si podnikateľ prenajme, je daňovým výdavkom a to bez ohľadu na jeho charakter (konferenčná miestnosť, golfové ihrisko, tenisový kurt, plot, stena domu)'' nemožno akceptovať. Pre posúdenie nákladu na prenájom ako daňového výdavku je potrebné skúmať, za akým účelom bolo predmetné miesto prenajaté. V predmetnom prípade prenájom tenisového areálu bol realizovaný za účelom uskutočnenia športovej aktivity - tenisového turnaja pre vybraných klientov a faktúrou interné, č. 641007187 od dodávateľa TENIS CENTRUM s.r.o. neboli fakturované náklady za prenájom miesta na umiestnenie reklamného nosiča ale náklady za prenájom tenisového areálu a zabezpečenie organizácie tenisového turnaja, teda účelom bola realizácia tenisového turnaja. Predmetnou faktúrou boli vyfakturované náklady za prenájom tenisového areálu za účelom uskutočnenia tenisového turnaja - športovej aktivity a zúčastneným bol ponúkaný športový zážitok, nie prezentácia produktov či činnosti spoločnosti ASP, teda prioritou bola jednoznačne športová udalosť - tenis, čo je zrejmé aj z fotodokumentácie, z faktúry a z predloženého programu predmetného podujatia (podľa programu - otvorenie turnaja, oboznámenie s postupovým kľúčom, žrebovanie do skupín, vyhlásenie víťazov turnaja). Náklady vynaložené pri organizovaní tenisového turnaja neslúžili na dosiahnutie zdaniteľného príjmu poisťovne, tieto služby spotrebovali účastníci podujatia (VIP klienti), tzn. spoločnosť ÁSP znášala výdavky za cudzie osoby. Nie je preukazná ani priama súvislosť medzi službami poskytnutými na predmetnej akcii a dosiahnutím zdaniteľného príjmu spoločnosti ASP od týchto klientov, čím nie sú naplnené kritériá daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. 15. Spoločnosť ASP na základe faktúry č. 068/04/2010 (interný doklad č. 641002740) od dodávateľa ROKO, a.s., Majakovského 9, Bratislava zahrnula do daňových výdavkov sumu XX XXX,XX eur za zabezpečenie vyhodnocovacej časti a večerného programu Výročnej konferencie Životnej siete konanej v hoteli Bellevue v Starom Smokovci v dňoch 19. - 20.3.2010. Podľa cenovej kalkulácie fakturované náklady predstavovali: interné honoráre produkcia + kreatíva (X XXX,XX eur), honoráre účinkujúcich (XX XXX,XX eur), realizačný štáb (XX XXX,XX eur), technické zabezpečenie (XX XXX.XX eur), dekorácie + rekvizity (X XXX,XX eur), dopravu (X XXX,XX eur), výrobu - tlač (X XXX,XX eur) a 10% produkčné poplatky (X XXX,XX eur). Správca dane zistil na základe predložených dokladov k tejto faktúre, že akcia mala oficiálnu vyhodnocovaciu časť (cca 2 hod.) a druhá časť večera mala spoločensko - zábavný charakter (cca 7 hod.). Vzhľadom k prevažne spoločensko - zábavnému charakteru podujatia správca dane uznal v daňových výdavkoch len náklady na technické zabezpečenie vo výške XX . XXX,XX eur + súvisiaci 10% produkčný poplatok v sume 1 XXX,XX eur, t.j. celkové náklady vo výške XX XXX,XX eur, ktoré súviseli s vyhodnocovacou časťou konferencie. Zostávajúca časť nákladov v sume XX XXX,XX eur, ktorá sa týkala neoficiálnej zábavnej časti večera a slúžila na osobné potreby zúčastnených predstavuje v zmysle § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov výdavky na reprezentáciu a nemožno ich považovať za daňový výdavok podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. V zmysle § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov správca dane zvýšil na základe tejto faktúry základ dane za rok 2010 o sumu XX XXX,XX eur. Náklady na zabezpečenie konferencie sú daňovými výdavkami spoločnosti ASP v zmysle ustanovenia § 2 písm. i) zákona o daní z príjmov, avšak len do tej miery do akej spĺňajú charakter prezentovania činnosti daňového subjektu. K takýmto nákladom však jednoznačne nepatria náklady na zábavnú časť konferencie tzn. interné honoráre produkcie, honoráre, účinkujúcich, realizačný štáb, dekorácie, rekvizity, dopravu, výrobu, tlač a produkčné poplatky súvisiace s večernou zábavnou časťou podujatia, ktoré sú nákladmi na reprezentáciu podľa § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov a nie sú daňovým výdavkom v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, pretože tieto majú charakter nákladov určených na osobnú potrebu zúčastnených. Pri posudzovaní splnenia všeobecného kritéria daňového výdavku je dôležité skúmať vecnú súvislosť s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním zdaniteľného príjmu. Vynaložené náklady pri organizovaní večernej časti vyššie uvedenej konferencie nespotrebovala spoločnosť ASP sama za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, ale tieto nakúpené služby slúžili na spotrebu účastníkov podujatia, tzn. spoločnosť znášala výdavky za cudzie osoby. Spoločnosť ASP sama nespotrebovala služby za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, a zároveň, nie je preukazná ani priama súvislosť medzi poskytnutými službami, t.j. aktívnou účasťou zúčastnených na marketingovom podujatí a dosiahnutím zdaniteľného príjmu spoločnosti ASP od týchto osôb, preto je nutné konštatovať, že marketingové podujatie nespĺňa vecnú súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu, čím nie sú naplnené ani všetky kritériá daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Spoločnosť ASP sa snažila preukázať, že obidve časti programu konferencie (pracovná a večerná zábava) tvorili celok a obidve slúžili na prezentáciu podnikateľskej činnosti ASP a takto zdôvodniť, že náklady s nimi spojené majú charakter daňového výdavku na reklamu podľa zákona o dani z príjmov. Za daňový výdavok však nemožno uznať náklad, ktorý bol vynaložený na zábavnú Časť večera a nebol použitý na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov a práve takými boli i predmetné výdavky na zabezpečenie večerného programu Výročnej konferencie Životnej siete konanej v dňoch 19.-20.032010 v hoteli Bellevue v Starom Smokovci. Náklady na večernú zábavu zúčastnených neboli vynaložené na prezentáciu/reklamu spoločnosti ASP pre zúčastnených 42 zástupcov ASP resp. 187 reprezentantov životnej siete ako to deklaruje spoločnosť ASP. Zúčastnení už mali dobré informácie o spoločnosti ASP, jej činnosti a produktoch - boli to jej interní zamestnanci resp. reprezentanti, ktorí pre spoločnosť ASP pracovali a uvedeného stretnutia sa zúčastnili až po dosiahnutí určitých výsledkov na poistnom trhu a v spoločnosti ASP. Teda primárne nešlo o dosiahnutie, zabezpečenie, udržanie príjmov, ale výdavky boli jednoznačne použité na uspokojenie osobných potrieb a zábavu zúčastnených ako o tom svedčia jednotlivé aktivity realizované počas večernej zábavnej časti - napr. skupina Fragile, skupina Starmania, M. Žbirka, súťaže, DJ, atď. Vyjadrenie spoločnosti ASP, že „Konferencia ako celok slúži na prezentáciu podnikateľskej činnosti ASP, preto všetky náklady, ktoré vstupujú do jej organizácie a realizácie a súvisiace s jej ukončením (prípravné a výrobné náklady, náklady na pracovné cesty zamestnancov organizátora...) sú súčasťou nákladov na reklamu za účelom prezentácie...tak, ako to definuje zákon o daní z príjmov v § 19 ods. 2 písm. k)" sa javí ako zavádzajúce a zastiera skutočný skutkový stav (cielené použitie nákladov na zábavu a zdokumentovanie ich ako nákladov na prezentáciu spoločnosti) pred stavom formálne právnym. Uvedené potvrdzuje i tá skutočnosť, že večerná zábavná časť podujatia trvala cca 7 hod., kým oficiálna vyhodnocovacia časť konferencie trvala len cca 2 hodiny. 16. Spoločnosť ASP na základe faktúry č. 067/04/2010 (interný doklad č. 6410002716) od dodávateľa ROKO, a,s,. Majakovského 9, Bratislava zahrnula do daňových výdavkov sumu XX XXX.XX eur za zabezpečenie vyhodnocovacej časti a večerného programu Výročnej konferencie Univerzálnej siete konanej v hoteli Bellevue v Starom Smokovci v dňoch 20. - 21.3.2010. Predmetné náklady podľa cenovej kalkulácie k tejto faktúre predstavovali: honoráre produkcie + kreatíva (X XXX,XX eur), honoráre účinkujúcich (XX XXX,XX eur), realizačný štáb (XX XXX,XX eur), technické zabezpečenie (XX XXX,XX eur), dekorácie + rekvizity (X XXX,XX eur), dopravu (X XXX,XX eur), výrobu - tlač (X XXX,XX eur) a 10% produkčné poplatky (X XXX,XX eur). Na základe predložených dokladov správca dane zistil, že predmetné podujatie sa členilo na vyhodnocovaeiu oficiálnu časť (cca 5 hod.) a druhú časť večera, ktorá mala spoločensko - zábavný charakter (cca 5 hod.). Vzhľadom k spoločensko - zábavnému charakteru večernej časti podujatia a k špecifikácii jednotlivých nákladov správca dane uznal zo zaúčtovaných nákladov na daňové výdavky len náklady súvisiace s vyhodnocovacou časťou, a to: honoráre produkcie + kreatíva (X XXX,XX eur), realizačný štáb (XX XXX,XX eur), technické zabezpečenie (XX XXX,XX eur), 50% z honoráru moderátora, ktorý' sa vzťahuje k oficiálnej časti konferencie vo výške X XXX,XX eur + 10% produkčný poplatok k nim v sume X XXX,XX eur, t.j. celkovo sumu XX XXX,XX eur. Zostávajúca časť nákladov vo výške XX XXX,XX eur týkajúca sa zabezpečenia večerného zábavného programu slúžila na osobné potreby zúčastnených a nemožno ju podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov uznať za daňové výdavky. Podľa § 21 ods. 1 písm, h) zákona o dani z príjmov táto časť nákladov predstavuje výdavky na reprezentáciu. V zmysle § 17 ods. 2 písm, a) zákona o dani z príjmov správca dane zvý šil na základe tejto faktúry základ dane za rok 2010 o sumu XX XXX,XX eur. Náklady na zabezpečenie konferencie sú daňovými výdavkami spoločnosti ASP v zmysle ustanovenia § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, avšak len do tej miery do akej spĺňajú charakter prezentovania činnosti daňového subjektu. K takýmto nákladom však jednoznačne nepatria náklady na zábavnú časť konferencie, napr. honoráre produkcie akreatívy, honoráre, účinkujúcich, realizačný štáb, technické zabezpečenie, dekorácie + rekvizity, dopravu, výrobu, tlač a produkčné poplatky súvisiace s večernou zábavnou časťou podujatia, ktoré sú nákladmi na reprezentáciu podľa § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov a nie sú daňovým výdavkom v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, .pretože tieto majú charakter nákladov určených na osobnú potrebu zúčastnených. Pri posudzovaní splnenia všeobecného kritéria daňového výdavku je dôležité skúmať vecnú súvislosť s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním zdaniteľného príjmu. Vynaložené náklady pri organizovaní večernej časti vyššie uvedenej konferencie nespotrebovala spoločnosť ASP sama za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, ale tieto nakúpené služby slúžili na spotrebu účastníkov podujatia, tzn. spoločnosť znášala výdavky za cudzie osoby. Spoločnosť ASP sama nespotrebovala služby za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, a zároveň, nie je preukazná ani priama súvislosť medzi poskytnutými službami, t.j. aktívnou účasťou zúčastnených na marketingovom podujatí a dosiahnutím zdaniteľného príjmu spoločnosti ASP od týchto osôb, preto je nutné konštatovať, že marketingové podujatie nespĺňa vecnú súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu. Čím nie sú naplnené ani všetky kritéria daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Náklady na večernú zábavu zúčastnených neboli vynaložené na prezentáciu/ reklamu spoločnosti ASP pre zúčastnených 42 zástupcov ASP resp. 358 reprezentantov univerzálnej siete, ako to deklaruje spoločnosť ASP. Zúčastnení už mali dobré informácie o spoločnosti ASP, jej činnosti a produktoch - boli to jej interní zamestnanci a reprezentanti (výhradní sprostredkovatelia poistenia), ktorí pre ňu pracovali a uvedeného stretnutia sa zúčastnili až po dosiahnutí určitých výsledkov na poistnom trhu a v spoločnosti ASP, nejednalo sa teda o prezentáciu, či reklamu spoločnosti, ako to nazýva spoločnosť ASP. To znamená, že primáme nešlo o dosiahnutie, zabezpečenie, udržanie príjmov, ale výdavky boli jednoznačne použité na uspokojenie osobných potrieb a zábavu zúčastnených ako o tom svedčia jednotlivé aktivity realizované počas večernej zábavnej časti - napr. vystúpenie M. Žbirku. súťaže, skupina Starmania, DJ. cimbalová hudba atď. 17. Spoločnosť ASP na základe faktúr č.069/04/2010 (interný doklad č. 641002747) od dodávateľa ROKO, a.s., Majakovského 9, Bratislava zahrnula do daňových výdavkov sumu XX XXX,XX eur za vyúčtovanie Výročnej konferencie Univerzálnej siete konanej v hoteli Bellevue v Starom Smokovci v dňoch 20. - 21.3.2010. Uvedená suma nákladov zahŕňala rekvizity k programu (XXX,XX eur), prenájom kostýmov (X XXX,XX eur), doúčtovanie cimbalovej hudby (X XXX,XX eur), výrobu prezentačného filmu ASP (XX XXX.XX eur), kostymérky (XXX,XX eur) a kvety (XX,XX eur). Z týchto nákladov správca dane za daňový výdavok uznal len náklad na výrobu prezentačného filmu ASP vo výške XX XXX,XX eur. Vzhľadom k špecifikácii doúčtovaných nákladov a k zisteniam uvedeným v predchádzajúcom hode - v súvislosti s faktúrou č. 067/04/2010 (interné č, 6410002716). zvyšné náklady v sume XX XXX,XX eur, ktoré slúžili na uspokojovanie osobných potrieb zúčastnených predstavujú v zmysle § 21 ods. 1 písrn. h) zákona o dani z príjmov výdavky na reprezentáciu a nemôžu byť uznané za daňové výdavky. V zmysle § 17 ods. 2 písm. . a) zákona o dani z príjmov správca dane zvýšil na základe tejto faktúry základ dane za rok 2010 o sumu XX XXX.XX eur. 18. Dňa 1.10.2010 sa na Táloch uskutočnilo podujatie 8. Oktoberfest. Išlo o neformálne spoločenské podujatie spoločnosti ASP pre biznis klientelu - VIP klientov. Spoločnosť ASP zabezpečila organizáciu podujatia pre pozvaných VIP klientov, obchodných partnerov a zástupcov a zúčastnení boli aj interní zamestnanci spoločnosti ASP. Na základe objednávky spoločnosti ASP jej dodávateľ Tále, a.s., Tále 100, Horná Lehota vyfakturoval poskytnuté služby na uvedenom podujatí faktúrou č. 5102100322 (interný doklad Č. 641008920), Z fakturovanej sumy spoločnosť ASP zahrnula do daňových výdavkov sumu XX XXX,XX eur, ktorá pozostávala zo sumy XX XXX,XX eur za ostatné služby (príprava priestoru stretnutia, technické zabezpečenie, prenájom, dovoz a odvoz stanov, stolov, lavíc, osvetlenie a temperovanie stanov, výzdoba, služby súvisiace s personálnym zabezpečením - hostesky, brigádnici, upratovačka, strážnici, čašníci), zo sumy X XXX,XX za náklady na ubytovanie, parkovné a miestnu daň za interných zamestnancov, ktorí sa zúčastnili uvedeného podujatia a zo sumy X XXX,XX eur za stravu interných zamestnancov. V súvislosti s vyššie uvedeným podujatím spoločnosť ASP zaúčtovala aj faktúru č. 2010026 (interný doklad č. 641008131) od dodávateľa Wira partners, s.r.o., Bratislava za organízačno - technické zabezpečenie 8. Októberfestu. Z fakturovanej sumy spoločnosť ASP zahrnula do daňových výdavkov náklady vo výške XX XXX,XX eur ako náklady na výrobu scény (pódium) ajej výzdobu (produkčné náklady), technické zabezpečenie (ozvučenie, videoprodukcia, kameraman), účinkujúci (moderátor, kapely), atrakcie (fotenie, strelnica, tanečná hra), náklady na printy (podpivníky, samolepky, pozvánky, diplomy, atď.). Podľa správcu dane charakter nákladov na reklamu, t.j. charakter daňových výdavkov vynaložených v zmysle § 19 ods. 2 písm. k) zákona o dani z príjmov mali len náklady v sume XXX,XX eur z faktúry' od dodávateľa Wira partners, s.r.o., na printové náklady (tlač pozvánok, návratiek, podpivníkov, samolepiek, diplomy, grafický návrh). Ostatné náklady fakturované dodávateľom Tále, s.r.o. v sume XX XXX,XX eur a dodávateľom Wira partners, s.r.o. v sume XX XXX,XX eur svojou vecnou podstatou a charakterom nezabezpečovali reklamu podnikateľskej činnosti spoločnosti ASP, jeho obchodného mena, ani neboli vynaložené ako súčasť reklamného podujatia, ktoré by malo reprezentatívny charakter. Spoločnosť ASP nepreukázala, že na podujatí vykonávali Činnosť súvisiacu s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov, preto nemožno tieto náklady na vlastných zamestnancov v sume 5 XXX,XX eur (X XXX,XX eur + X XXX,XX eur) považovať za náklady na pracovnú cestu, ale za náklady, ktoré sú súčasťou nákladov na reprezentáciu. V zmysle § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov správca dane zvýšil na základe faktúr od dodávateľov Tále, s.r.o. a Wira partners, s.r.o. základ dane za rok 2010 o sumu XX XXX,XX eur týkajúce sa prípravy priestoru a technického zabezpečenia akcie 8. Oktoberfest a o sumu XXXX,XX eur ako náklady na vlastných zamestnancov na uvedenom podujatí. Z predložených podkladov vyplýva, že podujatie 8. Oktoberfest na Táloch je organizovaná akcia slúžiaca na reprezentáciu spoločnosti ASP určená pre VIP klientelu. Podľa predloženého scenára akcia mala spoločensko-zábavný charakter a okrem poskytnutia občerstvenia ponúkala rôznorodú zábavu (súťaže, prezentácia vozidiel, kultúrny program, pohostenie) pre účastníkov podujatia. Zo scenára predmetnej akcie nevyplýval, že akcia bola zameraná na reklamu mena, činnosti, či jednotlivých poistných produktov daňového subjektu. Správca dane detailne zistil skutkový stav a predložené dôkazy a vyjadrenia vyhodnotil v súlade so základnými zásadami správy daní podľa § 3 daňového poriadku, bral do úvahy skutočný obsah právneho úkonu a zistených skutočností rozhodujúcich pre zistenie alebo vyrubenie dane a v rámci preverovania zistených skutočností hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy a to každý jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti. Ako dôkaz pre správne určenie dane využil prostriedky v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, t.j. účtovné doklady a iné materiály predložené spoločnosťou ASP ku kontrole, pričom išlo o také dôkazné prostriedky, ktorými správca dane zistil a objasnil skutočnosti. Správca dane vychádzal z predložených faktúr spolu s ich prílohami a skúmal poskytnuté služby a v nich zahrnuté konkrétne druhy výdavkov, ktoré boli vynaložené a tie potom testoval podľa príslušných ustanovení zákona o dani z príjmov, pričom zistil, že vynaložené náklady nezabezpečovali poskytovanie, či šírenie reklamy. Správca dane overil, aké jednotlivé náklady boli v skutočnosti vynaložené a či tieto konkrétne náklady spĺňali účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľností, resp. aký charakter mali vyložené náklady a zistil, že predmetom marketingových akcií nebola prezentácia produktov v akejkoľvek forme za účelom ich uplatnenia na trhu, ale cieľom organizovaných podujatí bolo nadviazanie užších, neoficiálnych vzájomných kontaktov, tak ako to uvádza vo svojich vyjadreniach aj spoločnosť ASP. Za daňový výdavok nemožno uznať náklad, ktorý bol vynaložený na zábavné, resp. zážitkové podujatie a ktorý nebol použitý na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov a práve takými boli i predmetné náklady na príprava priestoru stretnutia, technické zabezpečenie, prenájom, dovoz a odvoz stanov, stolov, lavíc, osvetlenie a temperovanie stanov, výzdoba, služby súvisiace s personálnym zabezpečením - hostesky, brigádnici, upratovačka, strážnici, čašníci, ďalej náklady na výrobu scény (pódium) a jej výzdobu, technické zabezpečenie (ozvučenie, videoprodukcia, kameraman), účinkujúci (moderátor, kapely), atrakcie (fotenie, strelnica, tanečná hra), náklady na printy (podpivníky, samolepky, pozvánky, diplomy, atď.), ostatné náklady (brigádnici, prenájom vozidla, oblečenie pre Čašníkov, hostesky a tiež náklady na stravné, parkovné, miestnu daň, ubytovanie vlastných zamestnancov vzhľadom na reprezentatívno - spoločenský charakter podujatia. 19. Náklady vynaložené na ubytovanie zamestnancov, na parkovné, miestnu daň a občerstvenie nie sú daňovo uznanými výdavkami a zamestnanci neboli vyslaní na služobnú cestu z nasledovných dôvodov: - akcia, ktorej sa zúčastnili nebola pracovná cesta, zamestnanci na reprezentatívnom podujatí vystupovali ako reprezentanti spoločnosti (poisťovne) organizátora podujatia, čo preukazuje aj predložený zoznam, podľa ktorého sa akcie zúčastnili prevažne vedúci pracovníci - akcia bola reprezentatívnym podujatím, o čom svedčí charakter a obsah jednotlivých nákladov na toto podujatie - spoločnosť ASP nepreukázala u zamestnancov plnenie konkrétnych pracovných povinností na predmetnej akcii, t.j. nepreukázala, že plnili činnosť súvisiacu s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov. 20. Pri posudzovaní splnenia všeobecného kritéria daňového výdavku je dôležité skúmať vecnú súvislosť s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním zdaniteľného príjmu. Vynaložené náklady pri organizovaní spoločenského podujatia 8. Oktoberfest nespotrebovala spoločnosť ASP sama za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, ale tieto nakúpené služby slúžili na spotrebu účastníkov podujatia, tzn. spoločnosť znášala výdavky za cudzie osoby. Spoločnosť ASP sama nespotrebovala služby za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, a zároveň, nie je preukazná ani priama súvislosť medzí poskytnutými službami, t.j. aktívnou účasťou zúčastnených na marketingovom podujatí a dosiahnutím zdaniteľného príjmu spoločnosti ASP od týchto osôb, preto je nutné konštatovať, že spoločensko - zábavné podujatie 8. Oktoberfest nespĺňa vecnú súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu, čím nie sú naplnené ani všetky kritériá daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. 21. Dňa 1.10.2010 sa na Táloch uskutočnilo podujatie 7. Golfový turnaj spoločnosti Allianz ~ Slovenská poisťovňa, a.s, GOLF CUP 2010. Spoločnosť ASP zabezpečila organizáciu turnaja pre pozvaných VIP klientov, právnické a fyzické osoby a zúčastnili sa ho aj obchodní zástupcovia a interní zamestnanci spoločnosti ASP. Na základe objednávky spoločnosti ASP jej dodávateľ Tále, a.s., Tále 100, Horná Lehota vyfakturoval poskytnuté služby na uvedenom podujatí faktúrou č. 5103100083 (interný doklad č. 641004647). Z fakturovanej sumy spoločnosť ASP zahrnula do daňových výdavkov sumu XX XXX,XX eur, ktorá pozostávala zo sumy XX XXX.XX eur za prenájom golfového ihriska, služby hostesiek, zapožičanie ručných vozíkov, vedenie prihláškovej agendy, ceny do turnaja, prepravné, kvetinová výzdoba, prenájom stanú, lavíc, osvetlenia, ich doprava, montáž, ďalej zo sumy X XXX,XX eur za ubytovanie, parkovné a miestnu daň interných zamestnancov a zo sumy X XXX,XX eur za stravu interných zamestnancov. Na základe objednávky spoločnosti ASP jej dodávateľ Tále, a.s., Tále 100, Horná Lehota vyfakturoval poskytnuté služby na uvedenom podujatí faktúrou č, 5103100084 (interný doklad č. 641004642). Z fakturovanej sumy spoločnosť ASP zahrnula do daňových výdavkov sumu XX XXX,XX eur, ktorá pozostávala zo sumy X XXX,XX eur za služby golfového ihriska (prenájom ihriska, služby hostesiek zapožičanie vozíkov, registrácia, sprievodné programy), kvetinová výzdoba a zo sumy XXX,XX eur za stravu interných zamestnancov. V súvislosti s podujatím 7. golfový turnaj spoločnosti Allianz - Slovenská poisťovňa, a.s. GOLF CUP 2010 spoločnosť ASP zaúčtovala aj faktúru č.2010002 (interný doklad č. 641003717) od dodávateľa Wíra partners, s.r.o., Bratislava za organizačne - technické zabezpečenie sprievodného programu. Z uvedenej faktúry spoločnosť ASP zahrnula do daňových výdavkov sumu XX XXX,XX eur za: ozvučenie interéru, exteriéru, disco svetlá, inštalácia, technici, ich doprava, pódium, schodíky, DJ, disco, moderátor, scenár, kostým, hostesky, materiál na šitie, doplnky, dekorácie a pod. Z podkladov predložených spoločnosťou ASP k tomuto podujatiu vyplýva, že toto podujatie malo charakter reprezentatívneho podujatia úspešnej a známej spoločnosti. Poskytnuté služby, ktoré daňový subjekt považoval za výdavky na ostatnú reklamu, t.j. služby súvisiace s prenájmom golfového ihriska, ostatné sprievodné služby, organizačno - technické zabezpečenie sprievodného programu nepredstavujú výdavky na reklamu v zmysle ustanovenia § 19 ods. 2 písm. k) zákona o dani z príjmov, ale sú nedaňovými výdavkami podľa § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov. Spoločnosť ASP považovala účasť vlastných zamestnancov v počte 14 zamestnancov na uvedenom podujatí za vyslanie na pracovnú cestu, spoločnosť ASP nepreukázala, že na podujatí vykonávali Činnosť súvisiacu s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov, neformálne rozhovory interných zamestnancov s klientmi na športovej akcii, na ktoré sa odvoláva spoločnosť ASP nespĺňajú charakter reklamy tak, ako je definovaný v ustanovení § 19 ods. 2 písm. k) zákona o dani z príjmov. Vzhľadom na reprezentatívno - spoločenský charakter podujatia, na ktorom sa zúčastnili aj interní zamestnanci nemožno tieto náklady na vlastných zamestnancov v sume X XXX,XX eur za ubytovanie, stravovanie, miestny poplatok považovať za daňové výdavky vynaložené na pracovnú cestu, ale za. výdavky, ktoré sú súčasťou výdavkov na reprezentáciu. V zmysle § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov správca dane zvýšil na základe faktúr od dodávateľov Tále, s.r.o. a Wira partners, s.r.o. základ dane za rok 2010 o sumu XX XXX,XX eur (XX XXX,XX eur + X XXX,XX eur + XX XXX,XX eur) týkajúce sa organizačno - technického zabezpečenia podujatia prípravy priestoru a technického zabezpečenia akcie 7. golfový turnaj spoločnosti Allianz - Slovenská poisťovňa, a.s. GOLF CUP 2010 a o sumu X XXX,XX eur ako náklady na vlastných zamestnancov na uvedenom podujatí. Z dokladov predložených spoločnosťou ASP k uvedeným faktúram (rozpočty, scenáre) vyplýva, že týmito faktúrami neboli fakturované náklady na reklamu, alebo jej šírenie, fakturované boli náklady, ktoré majú charakter nákladov na podujatie reprezentatívneho charakteru. Pre osoby zúčastnené na tomto podujatí mali tieto náklady charakter ich osobnej spotreby. Vzhľadom k tomu, že vynaložené výdavky pri organizovaní marketingových aktivít nespotrebovala spoločnosť sama za účelom dosiahnutia svojho zdaniteľného príjmu, ale tieto nakúpené služby spotrebovávali prevažne účastníci podujatí (VIP klienti) a aj vzhľadom k skutočnosti, že nie je preukázaná ani priama súvislosť medzi poskytnutými službami ( t.j. účasť VIP klientov na marketingových akciách) a dosiahnutím zdaniteľného prijmú spoločnosti ASP, je možné konštatovať, že na tomto marketingovom podujatí nespĺňajú vynaložené náklady vecnú súvislosť s dosiahnutými príjmami, čím nie sú naplnené všetky kritériá daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Charakter vynaložených nákladov je ovplyvnený cieľom podujatia, ktorý im prisúdila spoločnosť ASP, keď sama prehlasuje, že ... neformálne spoločenské podujatia majú v dnešnej dobe veľký význam pri udržiavaní obchodných vzťahov so súčasnými klientmi a pri nadväzovaní nových partnerských a obchodných vzťahov a sú miestom, kde sa uzatvorí vysoké percento dôležitých obchodov, " 7 charakteristiky predmetnej citácie jednoznačne vyplýva, že cieľ podujatia nie je reklama, ale reprezentácia spoločnosti za účelom nadväzovania a upevňovania obchodných vzťahov. Podstatou uvedenej marketingovej akcie bola organizácia a prefinancovanie akcie, ktorej výsledkom je síce stretnutie významných klientov aj sprostredkovateľov v neformálnom prostredí, ale pre týchto účastníkov nie je pripravené podujatie so zámerom reklamovať svoje meno, značku, či produkty. Nezáväzné rozhovory, aj keď odborného charakteru, napr. pri hraní golfu medzi hráčmi nemožno považovať za reklamu. Účastníkom podujatia bolo ponúknuté spoločenské, kultúrne či športové užitie si jednotlivých aktivít. Druh vynaložených nákladov nespĺňa definíciu daňových výdavkov tak, ako sú uvedené v § 1 9 ods. 2 písm. k) zákona o dani z príjmov, z čoho vyplýva, že tieto náklady neboli vynaložené za účelom dosiahnutia, zabezpečenia a udržania príjmov v zmysle ustanovenie § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Spoločnosť ASP nepreukázala, že zamestnanci na uvedenom podujatí plnili pracovné úlohy, z tvrdenia spoločnosti ASP vyplýva, že v neformálnom prostredí organizovali, komunikovali a usmerňovali účastníkov akcie. Samotná akcia bola reprezentatívnym podujatím, na ktorom interní zamestnanci reprezentovali svoju spoločnosť, preto náklady súvisiace s ich účasťou na akcii nie je možné vyhodnotiť ako náklady na pracovnú cestu, ale ako náklady na reprezentáciu vynaložené v zmysle § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov. Spoločnosť ASP zaúčtovala do nákladov faktúru č. 1073210129 (interný doklad č. 641004561) od dodávateľa SATUR TRAVEL, a.s. Miletičova 1, Bratislava za plavbu loďou po Stredozemnom mori v celkovej sume XXX XXX,XX eur. Plavba loďou po Stredozemnom mori bola hlavnou výhrou obchodnej súťaže vyhlásenej pre najlepších obchodníkov a manažérov obchodných skupín a finančných poradcov roka 2009 a spoločnosť ASP si objednala organizačne - technické zabezpečenie tohto podujatia vrátane služieb (ubytovanie, doprava, strava, fakultatívne výlety, transfery) u dodávateľa SATUR TRAVEL, a.s. Z predloženej kalkulácie jednotlivých nákladov súvisiacich s plavbou po Stredozemnom mori vyplýva, že okrem obchodných zástupcov, ktorí splnili podmienky súťaží a za odmenu sa zúčastnili exkluzívneho zájazdu (v počte 43 osôb) boli medzi účastníkmi zájazdu aj interní zamestnanci (v počte 12 osôb), ktorí sa nezúčastnili súťaže a ich účasť na plavbe loďou nepredstavovala odmenu - výhru zo súťaže, do ktorej sa ani nemohli zapojiť. Náklady na služby poskytnuté pre interných zamestnancov v sume XX XXX,XX eur boli zahrnuté do daňových výdavkov a predstavovali: ubytovanie na lodi, stravovanie a nápojové balíčky, poistné, parkovné, cenu leteniek a iné služby viažuce sa na aktivity a program zájazdu. Spoločnosť ASP považovala účasť vlastných zamestnancov na uvedenom zájazde za vyslanie na pracovnú cestu a mali sprevádzať účastníkov zájazdu, ktorým bola táto cesta poskytnutá za odmenu. Náklady na pobyt každého interného zamestnanca boli prepočítané a vychádzali z fakturovanej sumy a druhu poskytnutej služby. Z predloženého zoznamu interných zamestnancov, ich pracovných pozícií a podľa priloženého programu „Plavba loďou...“ správca dane zistil, že pracovné povinnosti sa týkali len predsedu predstavenstva. Spoločnosť ASP žiadala uznať náklady na pracovné cesty aj pre ďalších Členov vedenia spoločnosti a vedúcich zamestnancov. Správca dane z predložených dôkazov a po vyhodnotení všetkých skutočností uznal za daňový výdavok náklady na člena najvyššieho vedenia spolu s tlmočníkom a za dokumentaristu, spolu v celkovej výške 7 XXX,XX eur. Pri účasti ostatných interných zamestnancov spoločnosť ASP nepreukázala, že na podujatí vykonávali činnosť súvisiacu s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov, z tohto dôvodu ich správca dane nepovažoval za daňové výdavky v súlade s ustanovením § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov a vzhľadom na charakter podujatia, na ktorom boli vynaložené, ich charakterizoval ako náklady na reprezentáciu v zmysle § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov. V zmysle § 17 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov správca dane zvýšil na základe faktúr od dodávateľa SATUR TRAVEL, a.s. o sumu XX XXX,XX eur ako náklady na vlastných zamestnancov na uvedenom podujatí. Náklady na poskytnuté služby pre interných zamestnancov na vyššie uvedenom zájazde fakturované dokladom č. 641004561 predstavovali ubytovanie na lodi, stravovanie a nápojové balíčky, poistné, parkovné, cenu leteniek a iné služby viažuce sa na aktivity a program zájazdu. Interní zamestnanci mali podľa vyjadrenia spoločnosti ASP sprevádzať účastníkov zájazdu, ktorým bola táto cesta poskytnutá za odmenu. Sprevádzanie internými zamestnancami však z hľadiska organizačného a technického bolo bezpredmetné, pretože išlo o organizovaný zájazd cestovnou kanceláriou a organizačné a technické zabezpečenie zájazdu bolo v náplni cestovnej kancelárie, ktorá túto činnosť zahrnula aj do ceny zájazdu. Z vyjadrení a dôkazov získaných správcom dane vo vyrubovacom konaní je možné priradiť plnenie pracovných úloh počas plavby viceprezidentovi pre obchod, riaditeľom obchodných sietí, zástupkyni útvaru podpory obchodu. Pri účasti ostatných interných zamestnancov spoločnosť ASP nepreukázala, že na podujatí vykonávali činnosť súvisiacu s dosiahnutím, zabezpečením a udržaním príjmov. Z uvedeného dôvodu výdavky vynaložené na pracovnú cestu ostatných interných zamestnancov predstavujú dobrovoľné plnenie zo strany spoločnosti ASP, ktoré slúžilo na uspokojenie osobných potrieb zamestnancov, teda tieto náklady nie sú nákladmi vynaloženými na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov a vzhľadom na charakter podujatia, na ktorom boli vynaložené predstavujú výdavky na reprezentáciu v zmysle § 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov. 22. Podľa žalovaného v priebehu výkonu daňovej kontroly a ani vo vyrubovacom konaní spoločnosť ASP nepreukázala ani v jednom z vyššie uvedených prípadov, že na týchto marketingových akciách bola realizovaná reklama. Náklady súvisiace s prezentáciou podnikateľskej činnosti spoločnosti ASP, jej služieb, obchodného mena, ochrannej známky a pod. neboli vyššie uvedenými faktúrami fakturované a spoločnosťou ASP nebolo preukázané, že takéto činnosti boli na marketingových akciách vykonávané. Spoločnosť ASP okrem slovnej proklamácie, že ide o reklamnú akciu konkrétne nepreukázala, ako prezentovala svoju činnosť, služby, produkty a iné na napr. golfovom turnaji, tenisovom turnaji, akcii Oktoberfest a pod. Na týchto akciách nezazneli odborné prednášky, neboli propagované produkty, či služby súvisiace s činnosťou poisťovne (letákmi, billboardmi. resp. len v obmedzenom rozsahu bez fakturácie), nebola šírená reklama (reproduktormi, veľkoplošnými obrazovkami, TV, inými médiami). Spoločnosťou ASP nebolo preukázané, že výdavky boli vynaložené na akúkoľvek formu reklamy, ale z predložených podkladov vyplýva, že ASP zabezpečila svojim klientom aktivity vôbec nesúvisiace s jej činnosťou, boli to aktivity súvisiace s osobným zážitkovým prežívaním jej klientov, ako bola napr. súťaž v hraní golfu (nie súťaž v poznám produktov, či činnosti poisťovne), zábavná spoločenská akcia oslavy sviatku piva (súťaže v pití piva na Októberfeste), či zábavná časť jednotlivých konferencii. Na predložených faktúrach boli fakturované výdavky súvisiace s týmito zážitkovými činnosťami, nie s reklamou, (prenájom golfového areálu, tenisového areálu, stolov pódia, či prezentácie vozidiel, prezentácia vôní, služby moderátor, hudba, kvetinová výzdoba a pod.). Služby, ktoré súviseli s realizovanými market i ligovými akciami boli poskytnuté dodávateľsky, spoločnosť ASP ich nespotrebovala sama, ale poskytla ich svojim VIP klientom a v plnej výške ich za svojich klientov aj uhradila. Vzhľadom k uvedenému predmetné marketingové podujatia nespĺňajú vecnú súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu, čím nie sú naplnené všetky kritéria daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, pretože nie je preukázaná priama súvislosť medzi poskytnutými službami a dosiahnutím zdaniteľného príjmu daňového subjektu. 23. Pokiaľ spoločnosť ASP v odvolaní tvrdila, že na marketingových akciách účelom a zámerom prezentácie bolo uplatnenie ASP a produktov a služieb ASP na poistnom trhu v SR a EÚ, žalovaný argumentoval, že pojem prezentácia je v slovníku slovenského jazyka definovaný ako predvedenie, predstavenie (novinky). V prípade realizovaných marketingových akcii spoločnosť ASP nepredstavovala, či predvádzala svoju obchodnú, podnikateľskú činnosť alebo či produkty a služby v nejakej podobe. Primárnym cieľom týchto aktivít nebolo šírenie reklamy, ale realizácia kultúrnych, spoločenských a športových akcií, ktoré sponzorovala spoločnosť ASP pre svojich VIP klientov a obchodných partnerov. Toto zistenie správcu dane potvrdzuje aj sama spoločnosť ASP, ktorá vo vyjadrení k Protokolu uvádza, že cieľom marketingových aktivít je „ neformálne spoločenské podujatie, ktoré má v dnešnej dobe veľký význam pri udržiavaní obchodných vzťahov so súčasnými klientmi a pri nadväzovaní nových partnerských a obchodných vzťahov, resp. na inom mieste tvrdí, že „účelom akcie bolo podporiť v klientoch lojálnosť voči značke Allianz, či udržať klientelu do budúcna Týmito vyjadreniami sama spoločnosť ASP potvrdila, že účelom/zámerom/cieľom realizovaných marketingových akcií nebola reklama, ale reprezentácia spoločnosti na podujatí, ktoré sponzorovala ASP s cieľom udržať si klientelu a zaviazať si ju pozvaním na reprezentatívne podujatie. 24. Ďalej spoločnosť ASP v odvolaní uviedla, že ,, účelom výdavku na reprezentáciu je poskytnúť plnenie, nie prezentáciu podnikateľa, jeho produktov a služieb, napr. pohostenie, darčeky, ktoré ani nesúvisia s predmetom činnosti podnikateľa. " Žalovaný súhlasil so správcom dane, ktorý na základe predložených podkladov vyhodnotil, že predmetné organizované podujatia naplnili dostatočne vyššie uvedenú definíciu, pretože v skutočnosti bolo poskytnuté VIP klientom plnenie, ktoré nesúviselo s činnosťou poisťovne (nevlastní pivovar, ani golfové ihrisko, ani nerealizuje zábavné podujatia) a teda skutočným účelom plnenia nebola reklama aj keď toto poskytnuté plnenie chce spoločnosť ASP za reklamu považovať. Pri zistení skutkového stavu vychádzal z dodávateľských faktúr, ktorými dodávatelia vyfakturovali dodané služby na jednotlivých marketingových akciách. Predložené faktúry obsahovali prílohy, na ktorých boli detailne rozpísané jednotlivé fakturované výdavky a ich cenové vyjadrenie. Súčasťou príloh boli aj scenáre podujatia a priložená fotodokumentácia. Všetky tieto faktúry aj s prílohami správca dane komplexne vyhodnotil a boli dostatočným podkladom k tomu, aby jednoznačne zistil skutkový stav na realizovaných akciách. Zistený skutkový stav vyhodnotil ako reprezentatívne akcie, pretože podľa druhu vynaložených nákladov v uvedených prípadoch nešlo o šírenie reklamy. Dôkazy predložené spoločnosťou ASF, ktoré považuje spoločnosť ASP za rozhodujúce a neustále zdôrazňuje, že správca dane ich nevyhodnotil. v skutočnosti správca dane považoval za nedostatočné, pretože sa jedná o odborné vyjadrenia vedúcich pracovníkov poisťovne, ktoré poukazovali na odbornú činnosť poisťovní a silné konkurenčné prostredie, v ktorom pôsobí spoločnosť ASP a neustále zdôvodňuje potrebu konania takýchto akcií. Konané akcie však neboli posudzované spoločnosťou ASP z hľadiska aplikácie vynaložených výdavkov v zmysle predmetných ustanovení zákona o dani z príjmov. Daňový subjekt si zvolí spôsob či druh akcie, ale aj keď považuje jej realizáciu v takejto podobe za potrebnú, to ešte neznamená, že všetky vynaložené výdavky na akciu sú daňovo uznateľné, ich uznateľnosť je potrebné testovať v nadväznosti na platné ustanovenie zákona o dani z príjmov. Správca dane náležité zistil skutkový stav a dôkazy -vyjadrenia zamestnancov poisťovne, týkajúce sa špecifických podmienok podnikania nie sú tými skutočnosťami, ktoré by mal správca dane zobrať do úvahy pri posudzovaní daňovej uznateFnosti vynaložených výdavkov. Zákon o dani z príjmov, resp, jeho jednotlivé ustanovenia majú všeobecnú platnosť rovnocenne pre všetky subjekty, ktoré vykonávajú podnikanie, tzn. neumožňuje považovať za daňové výdavky určitý druh výdavkov len z dôvodu vykonávania špecifického predmetu podnikania napr. poisťovníctva. 25. Pokiaľ spoločnosť ASP vo svojich vyjadreniach podaných po doručení Protokolu namietala, že správca dane nevyhodnotil všetky dôkazy predložené spoločnosťou ASP, toto tvrdenie spoločnosti ASP žalovaný nepovažoval za pravdivé. Zo zápisnice o ústnom pojednávam č. 68133/2015 zo dňa 18.3.2015, ktorej predmetom bolo prerokovanie pripomienok a dôkazov predložených spoločnosťou ASP k Protokolu, taktiež zo zápisnice o ústnom pojednávaní č, 885138/2015 zo dňa 15.6.2015, ktorej predmetom bolo prerokovanie pripomienok a dôkazov predložených spoločnosťou ASP k Protokolu, ako aj zo samotného Rozhodnutia DU vyplýva, že správca dane pri jednotlivých prejednávaných bodoch oboznámil spoločnosť ASP stým, že bral do úvahy vyjadrenia zodpovedných pracovníkov spoločnosti ASP a dôsledne sa oboznámil s ich vyjadreniami. Ale pretože sa nevyjadrovali k meritu veci - daňovému posúdeniu predmetných výdavkov (poukazovali na odbornú Činnosť poisťovní a silné konkurenčné prostredie, v ktorom pôsobí spoločnosť ASP, zdôvodňovali potrebu a význam konania takýchto akcií), mali pre správcu dane len informatívny význam a neboli pre správcu dane rozhodujúce pri posudzovaní jednotlivých výdavkov. Čo sa týka údajného neuznania dôkazov - tvrdenia spoločnosti ASP o tom, že podniká v špecifických podmienkach na trhu, a tom, že je potrebné vziať do úvahy špecifické cieľové skupiny klientov a potenciálnych odberateľov je potrebné opätovne uviesť, že zákon o dani z príjmov, resp. jeho jednotlivé ustanovenia majú všeobecnú platnosť rovnocenne pre všetky daňové subjekty, tzn, neumožňuje považovať za daňové výdavky určitý druh výdavkov len z dôvodu vykonávania špecifického predmetu podnikania, napr. poisťovníctva. 26. Žalovaný nesúhlasil s tvrdením spoločnosti ASP, že s ohľadom na náplň a charakter reklamy výdavkom na reklamu sú aj všetky súvisiace a neoddeliteľné výdavky potrebné na zrealizovanie reklamy v súlade s marketingovým cieľom a scenárom, tzn. kompletné technické, priestorové a organizačné zabezpečenie vrátane osvetlenia a hudby, moderátorov a pod. Odvolací orgán sa už vyjadril ku skutočnosti, že cieľom akcií nebola reklama, preto ani jednotlivé výdavky vynaložené na predmetných akciách nie sú súčasťou reklamy, ale technické, priestorové a organizačné zabezpečenie slúžilo na akcie slúžiace ako reprezentáciu spoločnosti pre V1P klientov s charakterom osobnej spotreby. Daňovou kontrolou podľa § 44 daňového poriadku správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov a daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Úlohou správcu dane pri daňovej kontrole nie je uvádzať faktúry a doklady, pri ktorých daňový subjekt nepochybil. Z uvedeného dôvodu sa námietka ASP o zámernom výbere faktúr javí už z princípu ako neopodstatnená. Rovnako je neopodstatnená analýza, ktorou sa daňový subjekt snažil na vybraných číselných údajoch preukázať, že jeho rozčlenenie vynaložených výdavkov na marketingové aktivity je dostatočné, nakoľko v dostatočnom pomere vyčleňuje výdavky na osobnú spotrebu účastníkov podujatia. Za daňové výdavky považuje ASP zostávajúce, ktoré priamo slúžia na realizáciu reklamy a propagácie produktov, služieb a ostatných práv a záväzkov poisťovne, tak ako to podľa ASP definuje § 2 písm. i) ZDP. Podľa správcu dane žiadny vypočítaný pomer vynaložených výdavkov na marketingové aktivity nie je faktor, s ktorým by sa mal správca dane zaoberať pri posudzovaní jednotlivých vynaložených výdavkov z hľadiska zákona o dani z príjmov. 27. Pokiaľ spoločnosť ASP uvádza, že predmetné náklady súviseli s reklamným pôsobením na hlavné príjmové kanály, že ide o typ „pripomínajúcej sa reklamy", tieto vyhlásenia len potvrdzujú skutočnosť, že v uvedenom prípade nešlo o reklamu a propagáciu, pretože aj sama spoločnosť ASP v odvolaní pripúšťa, že účastníci akcií organizovaných a financovaných spoločnosťou ASP jej produkty, činnosť a služby poznajú, a tiež preto, že ani zákon o reklame, na ktorý sa spoločnosť ASP odvoláva, ani definícia reklamy, jej šírenie, obsah nepoznajú a nepracujú s pojmom „cielená reklama na pripomenutie sa". Z predložených dokladov k jednotlivým marketingovým akciám vyplýva, že sa uskutočnili sponzorské akcie, ktoré VIP klientom zabezpečili účasť na športovom či zábavnom podujatí, pričom im bol preplatený vstup na tieto akciu s cieľom zaviazať si ich ako klientov aj do budúcnosti. Tento model správania sa spoločnosti ASP voči VIP klientom nemôže byť považovaný za reklamu, či prezentáciu spoločností. K otázke rozloženia dôkazného bremena v daňovom konaní žalovaný uviedol, že dôkazy predložené daňovým subjektom, resp. jeho vedúcimi odbornými pracovníkmi, ktorí vo svojich vyjadreniach poukazovali na špecifickú oblasť podnikania v poisťovníctve, odborne sa vyjadrovali k fungovaniu poisťovne, poukazovali na konkurenciu na trhu, na základe ktorých v niektorých prípadoch sa snažili odôvodniť potrebu realizácie predmetných marketingových aktivít mali pre správcu dane len informatívny význam a neboli rozhodujúce pri posudzovaní jednotlivých výdavkov. Podané vyjadrenia neobsahovali dôkazy, či vyjadrenia k daňovej uznateľnosti takto vynaložených výdavkov podľa zákona o dani z príjmov. Ale ani nutnosť potreby realizácie takýchto podujatí neznamená, že možno automaticky považovať vynaložené výdavky za daňové výdavky na reklamu, ktoré nie je potrebné testovať z hľadiska platného zákona o dani z príjmov. Správca dane preukázal, že vynaložené výdavky nespĺňajú všeobecnú definíciu daňového výdavku v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, pretože nie je dodržaná pri ich vynaložení ani vecná súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu, pretože nie je preukazná priama súvislosť medzi poskytnutými službami a dosiahnutím zdaniteľného príjmu. Čo je aj vyčíslenie efektivity podujatia predložené daňovým subjektom problematické. Ďalej charakter vynaložených výdavkov je ovplyvnený cieľom podujatia, ktorý im prisúdila spoločnosť ASP: „neformálne spoločenské podujatie za účelom upevňovania obchodných vzťahov” teda nie reklama mena, loga, činnosti produktov poisťovne. Okrem slovnej proklamácie, že ide o reklamné akcie a predloženie vyjadrení vedúcich odborných pracovníkov nepredložila spoločnosť ASP žiadne iné dôkazy, ktoré by preukazovali charakter podujatia ako reklamnej aktivity. Nepochybne spoločnosť ASP chcela pôsobiť na svoje hlavné príjmové kanály, ale zvolený spôsob nebol reklamou v súlade s ustanovením § 19 ods. 2 písm. k) zákona o dani z príjmov. 28. Žalovaný sa zaoberal i námietkou spoločnosť ASP uvedenou v jej odvolaní, že správca dane vo svojom rozhodnutí nezohľadnil skutočnosti svedčiace v prospech ASP, čím sa dopustil porušenia práv a právom chránených záujmov ASP. Ako príklad uvádza nezohľadnenie nepremlčaných pohľadávok z roku 2000 vo výške vyrubenej dane. Podľa názoru žalovaného si spoločnosť ASP zrejme účelovo vybrala zo zložitej problematiky tvorby opravných položiek k pohľadávkam zo zaniknutého poistenia len jednu skutočnosť, ale neprihliadala na iné zistenia správcu dane, ktoré mali za následok, že správca dane vyhodnotil celú tvorbu opravných položiek v roku 2010 ako neopodstatnenú, preto nemal ako zohľadniť vo výsledku Časť nepremlčaných pohľadávok z roku 2000, ktorých výška vytvorených opravných položiek bola nadhodnotená, resp. neoprávnene tvorená. 29. Spoločnosť ASP ďalej namieta, že daňová kontrola bola ukončená dňa 18.03.2013 a správca dane vydal rozhodnutie vo veci až dňa 26.06.2015. ASP uviedla nesprávny dátum ukončenia daňovej kontroly - Protokol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v Protokole bol doručený štatutárnym zástupcom ASP dňa 18.12.2013. Nasledujúci deň po dni doručenia Protokolu v zmysle § 68 ods. 1 daňového poriadku začalo vyrubovacie konanie. ASP predložila vyjadrenie obsahujúce pripomienky, námietky a dôkazy k doručenému Protokolu, ktoré správca dane v rámci vyrubovaeieho konania vyhodnocoval. V podanom Vyjadrení k Protokolu ASP nepreukázala všetky svoje tam uvedené tvrdenia a z toho dôvodu ju správca dane na ich doplnenie vyzýval podľa § 68 ods. 3 v nadväznosti na § 24 ods. 1 písm. b) daňového poriadku a v niektorých prípadoch sám vykonával úkony majúce za cieľ overiť pravdivosť tvrdení ASP. príp. preukázať tie dôkazy, ktoré nepreukázala vo svojom Vyjadrení sama ASP. Podľa žalovaného nie je pravdivé tvrdenie ASP, že správca dane aj po doručení protokolu ďalej vykonával kontrolu. Správca dane pri ukončení daňovej kontroly postupoval v súlade s 46 ods. 9 daňového poriadku a dňom doručenia protokolu bola daňová kontrola ukončená. Nasledujúci deň po dni doručenia protokolu začalo vyrubovacie konanie podľa § 68 daňového poriadku, v ktorom správca dane v súlade s § 24 ods. 2 daňového poriadku viedol dokazovanie, pričom dbal, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené, čo najúplnejšie a nebol viazaný pritom iba návrhmi daňového subjektu. Akékoľvek dokazovanie, ktoré viedol správca dane vo vyrubovacom konaní malo väzbu na predložené Vyjadrenie daňového subjektu k Protokolu a na predložené dôkazy, čím bol postup správcu dane v súlade aj s § 68 ods. 3 daňového poriadku. 30. Za zavádzajúce považoval žalovaný tvrdenie spoločnosti ASP, že počas vyrubovacieho konania daňový úrad vykonával ďalšie „dokazovanie” tým, že požadoval predložiť databázu pohľadávok s vyznačením premlčaných a nepremlčaných pohľadávok. A to napriek tomu, že takéto dokazovanie mal možnosť vykonať počas daňovej kontroly.” V priebehu výkonu daňovej kontroly pri oblasti preverovania opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia sa ASP snažila vyhýbať označeniu pohľadávok, ku ktorým boli tvorené opravné položky, na premlčané a nepremlčané napriek požiadavkám správcu dane., čím došlo k situácii. že pri získavaní týchto dôkazov dostávala kontrolnú skupinu do časovej tiesne. Zároveň opakovane vyzývala správcu dane, aby takéto dokazovanie vykonal sám, formou nahliadnutia do jednotlivých zložiek poistných zmlúv. Z hľadiska kapacitných možností správcu dane nebolo možné vykonať fyzicky takéto dokazovanie ani pri počte 1000 ks zložiek poistných zmlúv. Takto preverená vzorka by bola príliš malá k celkovému počtu pohľadávok, nemala by vypovedaciu schopnosť a nemohla viesť k záverom, ktoré by dotýkali všetkých sledovaných pohľadávok. Správca dane sa aj na vybranej vzorke zložiek poistných zmlúv presvedčil, že tieto sú často nekompletné, prípadne neexistujúce, nie sú tam uvedené všetky skutočnosti potrebné na skúmanie premlčateľnosti/nepremlčateľnosti jednotlivých pohľadávok a bez prístupu k ďalším poistným systémom, by nebolo možné také dokazovanie ani reálne vykonať. Preto správca dane odmietol tento spôsob dokazovania a žiadal od ÁSP, aby preukázala, ktoré pohľadávky z predloženej databázy sú nepremlčané a bol vyzvaný správcom dane, aby si sám zvolil spôsob preukázania. Po vykonanej daňovej kontrole správca dane dospel k celkovému záveru, že ASP nemá k dispozícií žiadny nástroj, ktorým sleduje pohľadávky v predmetnej databáze z hľadiska ich premlčateľnosti/nepremlčateľnosti. Preto sa odvoláva len na všeobecné pracovné postupy upravené v interných smerniciach, ktoré kritérium nepremlčateľnosti majú sledovať, ale nemajú vypovedaciu schopnosť a vierohodnosť aplikácie týchto smerníc v praxi správca dane vo vyrubovacom konaní spochybnil. Počas výkonu daňovej kontroly a aj vo vyrubovacom konaní sa správca dane nezhodol so spoločnosťou ASP v interpretácii predmetného ustanovenia § 20 ods, 2 písm. e) zákona o dani z príjmov v tom, či toto ustanovenie upravuje tvorbu opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, len k tým pohľadávkam, ktoré sú nepremlčané. Keďže ASP prezentuje názor, že takáto úprava z predmetného znenia zákona nevyplýva, potom následne považuje aj konanie správcu dane v tejto oblasti vo vyrubovacom konaní za neúčelné a neefektívne dokazovanie skutkového stavu. 31. Žalovaný zhrnul, že Protokol bol vyhotovený v súlade s daňovým poriadkom a obsahuje všetky podstatné náležitosti, ktorú vyplývajú z ustanovení daňového priadku, a preto sa mohol využívať v ďalšom konaní ako dôkaz. Protokol bol vyhotovený správcom dane a predložený spoločnosti ASP bol v súlade s príslušnými ustanoveniami daňového poriadku. Formálne nedostatky v niektorých náležitostiach Protokolu boli odstránené správcom dane vo vyrubovacom konaní a preto nemôžu mať za následok jeho označenie za neplatný dôkaz. Daňová kontrola bola riadne ukončená doručením Protokolu v súlade s § 46 ods. 9 písm. a) daňového poriadku a to v lehote ustanovenej ods. 10 cit. paragrafu. Po ukončení daňovej kontroly začalo vyrubovacie konanie podľa § 68 daňového poriadku, ktorého lehotu ukončenia predmetné ustanovenie zákona neobsahuje. Úkony vykonané v rámci vyrubovacieho konania (§ 68 ods. 3 daňového poriadku sa nepovažujú za daňovú kontrolu). Správca dane postupoval podľa všeobecne platných záväzných právnych predpisov, pričom bral do úvahy skutočný obsah právneho úkonu a zistených skutočností rozhodujúcich pre zistenie alebo vyrubenie dane, a to tak, že chránil záujmy štátu a dbal pritom na zachovávanie práva a právom chránených záujmov daňového subjektu; v rámci preverovania zistených skutočností hodnotil dôkazy podľa svoje úvahy a to každý jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti pri úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami, poskytoval im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, pričom sa zaoberal s každou vecou, ktorú poskytol kontrolovaný daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania a ktoré zistil sám aj správca dane; pri ich dokazovaní a preverovaní použi] najvhodnejšie prostriedky, ktoré viedli k správnemu určeniu dane. Ako dôkaz pre správne určenie dane, správca dane použil prostriedky, ktoré sú v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, t.j. účtovné doklady a iné materiály predložené spoločnosťou ASP, pričom išlo o také dôkazné prostriedky, ktorými správca dane zistil a objasnil skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Spoločnosť ASP mala právo vyjadriť sa k zisteným skutočnostiam a zo spisového materiálu vyplýva, že jeho právo nebolo žiadnym spôsobom obmedzené. 32. Žalovaný dodal, že postup a závery správcu dane sú správne, v súlade s platnou legislatívou a námietky spoločnosti ASP uvedené v odvolaní nezakladajú dôvod zmeniť resp. zrušiť vydané Rozhodnutie správcu dane č. 1669359/2016 zo dňa 3.11.2016. II. Žaloba 33. Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti postupu žalovaného a rozhodnutí daňových orgánov opísaných v úvode odôvodnenia tohto rozsudku. Žiadal, aby súd rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 100239451/2017 zo dňa 8.2.2017 ako aj rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 1669359/2016 zo dňa 3.11.2016 zrušil a vec vracia na ďalšie konanie. Žalobca uviedol, že v daňovom priznaní k dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2010 si uplatnil daňové výdavky súvisiace s jeho podnikateľskou činnosťou, ktoré zahŕňali okrem iných náklady na reklamu vrátane nákladov na usporiadanie rôznych marketingových podujatí a náklady vo forme opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní. Počas zdaňovacieho obdobia kalendárneho roka 2010, vynakladal náklady na reklamu vrátane nákladov na rôzne marketingové podujatia s cieľom spropagovať svoje obchodné meno a produkty, ktoré predáva svojim zákazníkom. Spomedzi týchto nákladov na organizáciu marketingových podujatí orgány finančnej správy spochybnili daňovú uznateľnosť nasledovných nákladov: Bod rozhodnutia správcu dane Dodávateľ / doklad Popis nákladu Suma vyhodnotená správcom ako nedaňový náklad v EUR 1 ROKO, a.s. Školenie pre reprezentantov 6 XXX,XX 2 Wake Up Advertising, spol. s r.o./faktúra č. 2010002 Zabezpečenie akcie "Maklérska konferencia" XX XXX,XX 3 SATÚ R TRAVEL, a. s. /faktúra interné číslo dokladu 64X007802 Zabezpečenie cesty pre ViP klientov na aciu Oktoberfest do Mníchova 1 XXX,XX 4 VOLKSWAGEN Finančné služby Slovensko, s. r. o. /fakrý interné číslo dokladu 6100031401 a 610038480 Náklady spojené s realizáciou motivčnej súťaže NEAPOL 2010 a TENERIFE XXXX XX XXX,XX 5 TENIS CENTRUM, s.r.o. /faktúra č. 20100376 Prenájom tenisového areálu a zabezpečenie rganizácie tenisového turnaja pre klientov spoločnosti 2 XXX,XX 6 ROKO, a.s. /faktúra č. 068/04/2010 Zabezpečenie výročnej konfrencie životnej siete XX XXX,XX 7 ROKO, a.s. /faktúra č. 067/04/2010 Zabezpečenie výročnej konfrencie univerzálnej siete XX XXX,XX 8 ROKO, a.s./faktúra č. 069/04/2010 Zabezpečenie výročnej konfrencie univerzálnej siete XX XXX,XX g SATÚ R TRAVEL, a. s. /faktúra interné číslo dokladu 641007802 Zabezpečenie organizačno- technického stretnutia členov klubu predstavenstva v Kodani XX XXX,XX 10 Tále, a.s./faktúra č. 5102100322 Zabezpečenie organizácie podujatia 8. Oktoberfest pre VIP klientov 78819,06 príprava priestoru a technického zabezpečenia akcie Wira partners, s.r.o./faktúra 2010026 5 XXX,XX náklady na vlastných zamestnancov na uvedenom podujatí 11 Tále, a.s./faktúra č. 5103100083 Organizácia marketingového podujatia 7.golfový turnaj spoločnosi Allianz - Slovenská poisťovňa, a.s GOLF CUP XXXX XXXXX,XX príprava priestoru a technického zabezpečenia akcie Wira partners, s.r.o./faktúra 2010002 5 XXXX,XX náklady na vlastných zamestnancov na uvedenom podujatí 12 SATURTRAVEL, a.s. Organizačno-technické zabezpečenie podujatia - plavba loďou po Stredozemnom mori, ktorá bola hlavnou výhrou pre najlepších obchodníkov a manažérov obchodných skupín a finančných poradcov roka XXXX XXXX,XX náklady na vlastných zamestnancov na uvedenom podujatí Z bodov 1-12: Nenamietané žalobcom (body 1,3,4 a 9 Rozhodnutia DU) Z bodov 1-12: Namietané žalobcom ostatné body 34. Žalobca posúdil vyššie uvedené náklady ako daňové výdavky podľa § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov (žalobca používa označenie „ZDP“) v platnom znení a nesúhlasil so skutočnosťou, že žalovaný odmietol daňovú uznateľnosť nákladov na marketingové podujatia v rozsahu výdavkov zosumarizovaných vo vyššie uvedenej tabuľke. Žalovaný ako odvolací orgán sa stotožňuje so závermi daňového úradu a v podstate tvrdí, že náklady na predmetné podujatia nepredstavovali náklady na reklamu, ale náklady na reprezentáciu žalobcu, ktoré nemožno považovať za daňový výdavok. 35. Podľa žalobcu žalovaný nesprávne vyhodnotil zistený skutkový stav a nesprávne právne posúdil vec, keď dospel k záveru, že náklady na marketingové podujatia nie sú nákladmi na reklamu podľa § 19 ods. 2 písm. k) ZDP, pričom takéto posúdenie marketingových podujatí žalovaným je arbitrárne a nemá oporu v právnom predpise a zistenom skutkovom stave. 36. Žalobca argumentoval, že pojem „náklady na reprezentáciu“ v ZDP nie je definovaný a žalovaný neuviedol žiadne zákonné kritérium, na základe ktorého by marketingové podujatia ako celok mali byť posudzované ako náklad na reprezentáciu. Žalobca tiež systematicky členil náklady vznikajúce s predmetnými podujatiami na daňové výdavky (spojené najmä s prenájmom a prípravou priestorov) a nedaňové (zahŕňajúce najmä občerstvenie a osobnú spotrebu účastníkov), čo samotný žalovaný uznal, avšak na túto skutočnosť účelovo neprihliadal. Primárnym cieľom vyššie vymenovaných podujatí bolo šírenie reklamy, čo sa aj realizovalo vo vzťahu k účastníkom podujatí s využitím rozličných foriem. Okrem iného reklama vyplývala z pozvánok, zo samotného názvu podujatí obsahujúcich obchodné meno žalobcu ako aj rozmiestnených reklamných nosičov (bannerov a roll-upov) obsahujúcich logo a obchodné meno žalobcu v priestoroch, kde sa podujatia konali (tu poukazujeme na prílohu č. 4 žaloby). Viaceré z týchto pravidelných marketingových podujatí majú každoročne publicitu v médiách (napr. golfový turnaj spoločnosti Allianz - Slovenská poisťovňa, a.s.), čo ďalej zvyšuje viditeľnosť obchodného mena a loga žalobcu v širokej verejnosti. Všetky žalovaným spochybňované marketingové podujatia boli adresované osobám, ktoré sa významným spôsobom podieľajú na dosahovaní príjmov žalobcu: išlo o zákazníkov a maklérov, ktorí sú súčasťou trhu produktov žalobcu. Je prirodzené, že dôvodom realizácie marketingových podujatí je záujem žalobcu, aby sa títo aktéri poistného trhu podieľali na dosahovaní príjmov žalobcu aj v budúcnosti. Na základe uvedeného žalovaný a daňový úrad ako správca dane vychádzali z nesprávneho vyhodnotenia skutkového stavu, neprihliadli na okolnosti organizácie marketingových podujatí, v dôsledku čoho dospeli k nesprávnemu záveru, že výdavok na ich realizáciu nebol nákladom podľa § 19 ods. 2 písm. k) ZDP. Marketingové podujatia boli od počiatku cielené na prezentáciu žalobcu so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia ako aj zvýšenia príjmov žalobcu u jednotlivých aktérov poistného trhu. Jednotlivé časti programu marketingových podujatí tvorili celok a slúžili na spropagovanie podnikateľskej činnosti, obchodného mena a značky žalobcu. Náklady s nimi spojené majú preto charakter daňového výdavku na reklamu. Z tohto dôvodu boli uvedené výdavky posúdené žalobcom v súlade so znením § 19 ods. 2 písm. k) ZDP ako daňový náklad. Podľa uvedeného ustanovenia daňovými výdavkami, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v ZDP sú podľa § 19 ods. 2 písm. k) aj „výdavky (náklady) na reklamu vynaložené na účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľností, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka.“ 37. Pokiaľ ide o záver daňových orgánov daňovej neuznateľnosti nákladov na marketingové podujatia žalobca namietal jeho nepreskúmateľnosť. Výdavky na marketingové podujatia spĺňajú nielen podmienky stanovené v § 19 ods. 2 písm. k) ZDP, ale aj všeobecný test daňovej uznateľnosti výdavkov v zmysle § 2 písm. i) ZDP : „daňovým výdavkom (sa rozumie) výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctva (...)“. Organizáciou týchto podujatí sledoval žalobca dosiahnutie vlastných príjmov, keď zvážil ich ekonomickú výhodnosť. Žalobca podotkol, že daňové orgány uznávajú, že marketingové podujatia majú komerčný základ, keďže na ich základe sa nadväzujú a upevňujú obchodné vzťahy. Z uvedeného logicky vyplýva, že marketingové podujatia slúžia na dosahovanie príjmov žalobcu prostredníctvom zákazníkov a maklérov, ktorí sú jedným z kľúčových distribučných kanálov pre produkty žalobcu. Preto záver o tom, že náklady na marketingové podujatia nepredstavovali výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov v zmysle § 2 písm i) ZDP, je preto nelogický a zmätočný, odporuje nielen argumentom žalobcu, ale aj konštatovanie samotného žalovaného, ako odvolacieho orgánu, podľa ktorého účelom nákladov je nadväzovanie a upevňovanie obchodných vzťahov. Záver žalovaného o tom, že náklady na marketingové podujatia neslúžili na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov žalobcu, bol preto pre jeho nezrozumiteľnosť nepreskúmateľný. 38. Žalobca tvrdil, že náklady na vlastných zamestnancov zúčastňujúcich sa marketingových podujatí sú legitímnym daňovým výdavkom žalobcu. Náklady na ubytovanie, parkovanie, miestnu daň a občerstvenie vlastných zamestnancov sú v prvom rade daňovo uznateľnými nákladmi podľa § 19 ods. 2 písm. d) ZDP, t.j. výdavky (náklady) na pracovné cesty, na ktoré vznikol nárok podľa osobitných predpisov (zákon č. 283/2002 Z.z. o cestovných náhradách v znení neskorších predpisov). Je nepochybné, že zamestnanci zúčastnení na marketingových podujatiach vo svojom pracovnom čase prispievali k celkovému pozitívnemu dojmu z týchto podujatí v očiach zákazníkov a maklérov, zodpovedali za ich hladký priebeh, nadväzovanie kontaktov so zákazníkmi či maklérmi a mali tak podiel na ich celkovom úspechu. Táto skutočnosť má ďalej za následok dosahovanie a zvyšovanie príjmov žalobcu, ktorý touto formou aj prostredníctvom účasti svojich zamestnancov na marketingových podujatiach propaguje svoje obchodné meno a produkty. Žalobca poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR, sp.zn. 3 Sžf 66/2007, z ktorého citujeme: „V prípade preukazovania vecnej súvislosti nákladov vynaložených na reklamu s uskutočňovanými zdaniteľnými plneniami daňového subjektu sa priame dôkazy uplatňujú v obmedzenej miere. Miera ovplyvnenia ľudského správania sa reklamou nie je exaktne merateľná. Ako pomocné kritérium je potrebné preskúmať kauzu (bezprostredný hospodársky dôvod) vynaloženia nákladov na reklamu, ktorá má svoj právny základ v zásade zisťovania skutočného obsahu skutočností rozhodujúcich pre vyrubenie dane. “ Náklady na vlastných zamestnancov žalobcu je v tomto ohľade potrebné tiež považovať za náklady priamo týkajúce sa a súvisiace s propagáciou žalobcu, ktoré sú rovnako ako náklady na technické zabezpečenie marketingových podujatí daňovými výdavkami v zmysle ZDP. 39. K problematike opravných položiek k pohľadávkam z poistenia, žalobca uviedol, že si v zdaňovacom období roku 2010 uplatnil ako daňový výdavok podľa ustanovení § 19 a 20 ZDP opravné položky k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní (ďalej aj len „pohľadávky z poistenia“). Žalovaný dospel k záveru, že opravné položky k pohľadávkam z poistenia v celkovej výške X XXX XXX,XX EUR nemožno uznať ako daňový výdavok, pretože sa podľa jeho názoru vzťahujú k premlčaným pohľadávkam. Podľa názoru žalovaného, ak by žalobca postupoval v zmysle citovaných zákonných ustanovení, v predloženej databáze by sa niektoré pohľadávky z poistenia už nenachádzali a výška dotvorenej opravnej položky by bola vyčíslená v inej sume. S týmito závermi žalobca nesúhlasil, pričom dodal, že meritom sporu je posúdenie, či nepremlčanie pohľadávky z poistenia je jednou z podmienok daňovej uznateľnosti výdavkov na tvorbu opravných položiek k týmto pohľadávkam podľa § 20 ZDP. 40. Poukazujúc na § 20 ods. 2 písm. b) ZDP žalobca namietal, že orgány finančnej správy nepostupovali pri posúdení podmienok daňovej uznateľnosti nákladov žalobcu na tvorbu opravných položiek k pohľadávkam z poistenia správne, keď rozšírili podmienku nepremlčania ustanovenú pre daňovú uznateľnosť opravných položiek k pohľadávkam uvedeným v § 20 ods. 2 písm. b) ZDP aj na pohľadávky z poistenia uvedené v § 20 ods. 2 písm. e) ZDP. Ustanovenie § 20 ods. 2 ZDP obsahuje zoznam aktív, ku ktorým možno tvoriť opravné položky na ťarchu daňových výdavkov a v tomto zozname sú pohľadávky z poistenia [písm. e) citovaného ustanovenia] vyčlenené ako samostatný druh pohľadávok. Zoznam aktív, ku ktorým je možné tvoriť opravné položky na ťarchu daňových výdavkov zahŕňa rôzne druhy pohľadávok, pričom daňová uznateľnosť nákladov na tvorbu opravných položiek k pohľadávkam z poistenia je primárne posudzovaná na základe ich zatriedenia pod niektorý druh pohľadávok uvedených pod písmenami b) až f) predmetného ustanovenia. Jednotlivé druhy pohľadávok, ku ktorým možno tvoriť opravné položky na ťarchu daňových nákladov uvedené v § 20 ods. 2 písm. b) až f) ZDP predstavujú podmienky daňovej uznateľnosti, ktoré je postačujúce splniť alternatívne a nie kumulatívne, čo vyplýva jednak z predvetia §20 ods. 2 ZDP („opravnými položkami, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa §19 ods. 3 písm. f) za podmienok ustanovených týmto zákonom, sú opravné položky k..."), a tiež zo spôsobu ich enumerácie: jednotlivé druhy pohľadávok sú v citovanom ustanovení od seba oddelené čiarkou a nie zlučovacou spojkou či iným vyjadrením požiadavky kumulatívneho splnenia všetkých či viacerých podmienok. Ak by zákonodarca mal v úmysle, aby boli splnené podmienky uvedené v § 20 ods. 2 ZDP kumulatívne, bol by vyjadril tento svoj úmysel použitím slova „a“ / „a zároveň“ / “súčasne“. Nemožno preto súhlasiť s výkladom žalovaného, ktorý nemá oporu v dikcii ZDP: chýbajúce vyjadrenie požiadavky, aby podmienka nepremlčania a podmienka, aby pohľadávka bola kvalifikovaná ako pohľadávka z poistenia, boli splnené kumulatívne. 41. Podľa článku 2 Ústavy SR žalovaný ako štátny orgán môže konať iba na základe Ústavy SR, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Podľa článku 59 Ústavy SR dane možno ukladať zákonom alebo na základe zákona. Výklad § 20 ods. 2 ZDP zo strany žalovaného treba považovať za rozširujúci, a teda nezákonný. Postup daňových orgánov, na základe ktorého dodatočne vyrubili žalobcovi daň z príjmov právnickej osoby za rok 2010 je teda v rozpore so zásadou legality (článok 2 od. 2 Ústavy SR v spojení s daňovým poriadkom). Postup daňových orgánov neodôvodňuje ani Metodický pokyn Daňového riaditeľstva SR, na ktorý poukazujú a na základe ktorého nepovažujú svoj výklad za extenzívny, pretože podľa existujúcej judikatúry v žiadnom prípade nemožno pripustiť, aby si orgán štátnej správy prisvojoval kompetencie, ktoré mu nepatria a sám podával vydávaním metodických pokynov a stanovísk výklad právnych noriem. Štátne orgány môžu podľa článku 2 ods. 2 Ústavy SR konať iba na základe Ústavy SR, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. 42. Žalobca dodal, že zákonodarca pri posudzovaní daňovej uznateľnosti opravných položiek k pohľadávkam z poistenia (§20 ods. 2 písm. e) ZDP) neustanovuje povinnosť skúmať otázku (ne)premlčania pohľadávky. Rovnako ani ustanovenie § 20 ods. 14 ZDP, ktoré upravuje rozsah, vakom je možné tvoriť daňové opravné položky k pohľadávkam z poistenia a prechodné ustanovenie § 52d ods. 8 ZDP neobsahujú povinnosť skúmať otázku (ne)premlčania pohľadávky. Žalobca preto nepostupoval pri zahrnutí nákladov na tvorbu opravných položiek k premlčaným pohľadávkam z poistenia do svojho základu dane v rozpore so ZDP. Z rozhodnutia žalovaného tiež nie je zrejmé, ako dospel k záveru, že žalobca bol podľa zákona o účtovníctve povinný vyradiť premlčané pohľadávky z databázy pohľadávok, ku ktorým boli tvorené daňové opravné položky. Rozhodnutie žalovaného založené na vyššie uvedenom argumente je z tohto dôvodu nepreskúmateľné. Pohľadávky aj po ich premlčaní predstavujú tzv. naturálne obligácie a účtovná jednotka nemá zákonom o účtovníctve uloženú povinnosť ich vyradiť z účtovnej evidencie má povinnosť ich vo svojich účtovných knihách správne oceniť, na čo slúžia práve opravné položky k pohľadávkam (§26 ods. 4 zákona o účtovníctve). III. Vyjadrenie žalovaného 43. Žalovaný vo svojom vyjadrení k žalobe zotrval na svojom doterajšom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadal ju zamietnuť. Argumenty žalovaného sú obdobné ako tie, ktoré sú uvedené v jeho rozhodnutí, ktoré je opísané v úvode odôvodnenia tohto rozsudku. 44. K prvej skupine žalobných námietok žalovaný uviedol, že ZDP jednoznačne rozlišuje výdavky na reklamu a výdavky na reprezentáciu a správca dane už vo vyrubovacom konaní preukázal, že tak ako sú pojmy prezentácia a reprezentácia rozdielne definované v slovníku slovenského jazyka, tak tento ich rozdielny výklad a význam je zahrnutý aj v dvoch rozdielnych ustanoveniach ZDP. 45. Podstata sporu medzi žalobcom a žalovaným je v rozdielnom pohľade na realizované marketingové akcie z hľadiska preukázania, či realizované akcie boli reklamou alebo reprezentáciou spoločnosti, účel a zámer týchto akcií a zistenie rozdielneho skutkového stavu z predložených dokladov a dôkazov. Podľa žalovaného realizované marketingové akcie boli formou reprezentácie žalobcu ako veľkej a úspešnej spoločnosti, pretože žalobca v zastúpení svojich vedúcich pracovníkov oficiálne vystupoval pred verejnosťou - VIP klientmi a obchodnými partnermi. Pri svojom tvrdení vychádzal žalovaný zo skutočností zistených z predložených dokladov k jednotlivým akciám (faktúry a na nich fakturované jednotlivé výdavky, ako prenájom tenisového areálu, či golfového areálu, zapožičanie vozíkov, vybudovanie pódia, zapožičanie stanov a iné, ďalej predložené objednávky na akcie, pripravené scenáre podujatí - napr. motto akcie „sladký život" a dôkazy predložené žalobcom, najmä písomné stanoviská vedúcich odborných pracovníkov žalobcu, žalovaný zistený skutkový stav vyhodnotil ako reprezentáciu spoločnosti a následne k vynaloženým výdavkom priradil príslušné ustanovenie hmotnoprávneho predpisu, s ktorým bol zistený skutkový stav v rozpore. V priebehu výkonu daňovej kontroly a ani vo vyrubovacom konaní žalobca nepreukázal, že na týchto marketingových akciách bola realizovaná reklama. 46. Služby, ktoré súviseli s realizovanými marketingovými akciami boli podľa žalovaného poskytnuté dodávateľsky a žalobca ich nespotreboval sám, ale boli poskytnuté VIP klientom a v plnej výške ich za svojich klientov aj uhradil. Vzhľadom k uvedenému marketingové podujatia nespĺňajú ani vecnú súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu, čím nie sú naplnené všetky kritéria daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) ZDP, pretože nie je preukázaná priama súvislosť medzi poskytnutými službami a dosiahnutím zdaniteľného príjmu daňového subjektu. 47. Žalovaný nesúhlasil s tvrdením, že na marketingových akciách účelom a zámerom prezentácie bolo uplatnenie žalobcu a jeho produktov a služieb na poistnom trhu v Slovenskej republike a v Európskej únii. Pojem prezentácia je definovaný ako predkladanie, predvádzanie a prejavovanie sa, ale v prípade realizovaných marketingových akcií nebolo zistené, že by žalobca predkladal, či predvádzal svoju obchodnú, podnikateľskú činnosť, či produkty a služby, v nejakej podobe. Žalovaný vyhodnotením predložených dôkazov dospel k záveru, že primárnym cieľom týchto aktivít nebolo šírenie reklamy, ale realizovali sa kultúrne, spoločenské a športové akcie, ktoré sponzoroval žalobca pre svojich VIP klientov a obchodných partnerov. Zistenie žalovaného potvrdzuje aj žalobca, ktorý sám vo vyjadrení k protokolu uvádza, že cieľom marketingových aktivít je: „ neformálne spoločenské podujatie , ktoré má v dnešnej dobe veľký význam pri udržiavaní obchodných vzťahov so súčasnými klientmi a pri nadväzovaní nových partnerských a obchodných vzťahov, resp. na inom mieste tvrdí, že účelom akcie bolo podporiť v klientoch lojálnosť voči značke Allianz, či udržať klientelu do budúcna". Týmito vyjadreniami sám žalobca potvrdil, že účelom, zámerom a cieľom realizovaných marketingových akcií nebola reklamu, ale reprezentácia spoločnosti na podujatí, ktoré sponzoroval žaloca s cieľom udržať si klientelu a zaviazať si ju pozvaním na reprezentatívne podujatie. 48. Žalovaný podotkol, že sám žalobca definoval, že „účelom výdavku na reprezentáciu je poskytnúť plnenie, nie prezentáciu podnikateľa, jeho produktov a služieb, napr. pohostenie, darčeky, ktoré ani nesúvisia s predmetom činnosti podnikateľa". Žalovaný súhlasí s touto definíciu žalobcu a z predložených podkladov vyhodnotil, že organizované podujatia naplnili dostatočne vyššie uvedenú definíciu, pretože v skutočnosti bolo poskytnuté VIP klientom plnenie, ktoré nesúviselo s činnosťou poisťovne (nevlastní pivovar, ani golfové ihrisko, ani nerealizuje zábavné podujatia) a teda skutočným účelom plnenia nebola reklama aj keď toto poskytnuté plnenie chce žalobca za reklamu považovať. 49. Podľa žalovaného človek vždy pri vnímaní reklamy využíva svoje zmysly, ale prevažne ide o pasívne prežívanie reklamy zmyslami. Avšak podľa zisteného skutkového stavu účastníci marketingových akcií sa aktívne zapojili do akcií, formou športovej aktivity pri golfe, tenise, alebo aktívne súťažili v pití piva, alebo boli na poznávacej plavbe loďou, či bolo pre nich pripravené zábavné podujatie s moderátorom a samozrejme, že to vnímali svojimi zmyslami. Ale všade pri realizácií týchto aktivitách chýba akákoľvek činnosť pripomínajúca reklamu produktov, služieb, podnikateľskej činnosti žalobcu, okrem skutočnosti, že tieto osobné prežívania aktérov - VIP klientov organizoval a financoval žalobca. 50. Žalovaný zdôraznil, že pri takej voľnej interpretácii daňového výdavku podľa ustanovenia § 2 písm. i) ZDP, ako ponúka žalobca, by sa akákoľvek činnosť mohla vydávať za akciu, ktorej účelom je dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, napr. dnes pozýva daňový subjekt VIP klientov na golf, či oslavu sviatku piva a zajtra im môže obstarať dom, byt, či auto, len aby sa „pripomenul" a klienta si zaviazal, a zároveň by slovne interpretoval, že bola realizovaná reklama za čelom pripomenutia sa. Služby poskytnuté na marketingových akciách nespotrebovala spoločnosť sama v procese svojho podnikania, a preto nemajú ani priamy podiel na príjmoch spoločnosti. Služby spotrebovali VIP klienti, ktorí tiež automaticky negenerovali príjem spoločnosti, ale ako sa vyjadril žalobca, predpokladá, že pozvaním na akcie si klientov zaviazala k lojalite a očakáva, že v budúcnosti môžu generovať nejaký príjem, ale tiež nemusia a dokonca tento príjem žalobca nevie ani preukázať. Vychádzajúc z uvedených dôvodov žalovaný dospel k záveru, že vynaložené marketingové aktivity nemôžu byť reklamou, lebo nespĺňajú ani definíciu daňového výdavku. 51. K druhej skupine žalobných námietok, ktorou boli opravné položky k pohľadávkam z poistenia, žalovaný uviedol, že správca dane počas výkonu daňovej kontroly upozornil žalobcu na to, že nepostupoval pri tvorbe opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia v jednotlivých rokoch rovnako - napr. pri výpočte, resp. prepočte daňových opravných položiek v roku 2009 vzal omylom ako základňu pre výpočet 100% daňovej opravnej položky inú veličinu (hodnotu účtovnej opravnej položky mínus nestálce) ako používal v predchádzajúcich obdobiach ale i v obdobiach nasledujúcich po roku 2009 kedy ako základňu používal výšku pohľadávok (nominálnu hodnotu) očistenú o nestálce. (Nestálce sú prijaté ale nespárované platby poistného napr. z dôvodu nedostatočne označenej platby, ktoré boli evidované v účtovníctve ako záväzky.). Teda v roku 2009 neboli vytvorené daňové opravné položky do výšky 100% nominálnej hodnoty pohľadávok vykazovaných k dátumu 31.12.2009. Z prepočtov je zrejmé, že až v nasledujúcom období t.j. v kontrolovanom zdaňovacom období roku 2010 bolo realizované dotvorenie daňových OP do výšky 100% nominálnej hodnoty' k pohľadávkam evidovaným v kategórii nad 3 roky omeškania už v roku 2009, plus boli tvorené nové daňové opravné položky k pohľadávkam, ktoré „zostarli" a prešli z nižšej kategórie do poslednej kategórie pohľadávok nad 3 roky omeškania až k dátumu 31.12.2010 - čiže celá tvorba daňových opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia je založená len na matematických prepočtoch, ktoré vychádzajú len zo sumárnych čísiel pohľadávok vykázaných v jednotlivých databázach žalocu. Uvedené bolo hlavným dôvodom prečo správca dane preveroval tvorbu opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, a výberovým spôsobom zameral kontrolu len na úzku kategóriu pohľadávok z poistenia v prípade zániku poistenia po splatnosti nad 1 080 dní omeškania (t.j. kategória pohľadávok nad 3 roky po splatnosti), ktorá obsahovala 288 558 zápisov a boli v nej zahrnuté pohľadávky od roku 1993 do roku 2007. Vo všeobecnosti týmto oblastiam nebola venovaná dostatočná pozornosť zo strany samotných daňových subjektov (hlavne poisťovní). Výsledkom je skutočnosť, že v databázach pohľadávok je veľa nedostatkov, ktoré si vyžadujú dôkladné, prácne a časovo náročné položkovité preverovanie jednotlivých titulov pohľadávok. 52. Správca dane ďalej preveroval, či v predloženej databáze sa skutočne evidujú reálne existujúce pohľadávky a či daňové opravné položky sú tvorené oprávnene. Prostredníctvom programu IDEA zistil, že v databáze pohľadávok po splatnosti nad 3 roky, k dátumu sú zahrnuté pohľadávky v celkovej výške X XXX,XX EUR, ktoré sa nespárovali s pohľadávkami z databázy predchádzajúceho roku 2009 a javili sa ako neoprávnené. Správca dane až na konkrétnych pohľadávkach dokázal identifikovať skutočnú výšku pohľadávok 8 XXX,XX EUR), ktoré sa pri migrácií nenachádzali v databáze roku 2009, neopodstatnene premigrovali/prešli do databázy roku 2010 a to ho viedlo k spochybneniu správnosti sumy pohľadávok, ktorú vykázal žalobca k 31.12.2010. Žalobca mal možnosť vyvrátiť tvrdenie správcu dane, že postupoval nesprávne a ide len o matematický prepočet daňových opravných položiek, ale neurobil to a predložil podklady, ktoré správca dane potreboval k identifikovaniu konkrétnych pohľadávok, ktoré boli vygenerované porovnávaním databáz ako chybové, resp. nesprávne, neoprávnene evidované. Z identifikácie žalobcu vyplynulo, že niektoré pohľadávky nezahrnuté v databáze roku 2009 - reálne neexistovali, ale neopodstatnene „premigrovali" do databázy roku 2010. Aj napriek tomu tieto reálne neexistujúce pohľadávky žalobca zahrnul do databázy pohľadávok, z ktorej vykonal v roku 2010 nápočet opravných položiek (účtovných aj daňových). Pozn. náklady na účtovné opravné položky boli v daňovom priznaní pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia, preto nebola účtovná tvorba opravných položiek predmetom kontroly. 53. Správca dane žiadal o vyjadrenie k uvedenému zisteniu a na základe dôvodov, ktoré uviedol žalobca k týmto preverovaným pohľadávkam, správca dane uznal za pohľadávky z poistenia v prípade zániku poistenia len pohľadávky v celkovej výške XXX,XX EUR. Zostávajúca časť pohľadávok v sumárnej výške X XXX,XX eur bola evidovaná v databáze k 31.12.2010 skutočne neoprávnene - neexistoval reálny dôvod evidovať tieto pohľadávky, lebo neexistovali a do databázy sa dostali omylom zavineným pracovníkmi žalobcu. Uvedené zistenie bolo výsledkom porovnávania elektronických databáz. Taktiež zistenie týkajúce sa neoprávnenosti tvorby daňových opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré neexistovali, ale napriek tomu boli vykázané v databázach k 31.12.2010 okrem iného svedčilo o tom, že žalobca pri tvorbe daňových opravných položiek matematickým prepočtom bral do úvahy len sumárne čísla z databáz a nezohľadňoval ani nepreveroval ďalšie potrebné kritériá tvorby a neskúmal či bol reálny dôvod tvoriť, resp. dotvoriť opravné položky k týmto pohľadávkam. Až dôsledným manuálnym položkovitým preverovaním jednotlivých pohľadávok môže žalobca odstrániť prípadné nedostatky vo svojich databázach. Je to však veľmi náročné a žalobca sa tomu bránil počas výkonu kontroly i vyrubovacieho konania s odôvodnením, že od roku 2012 už má zavedený jednotný systém sledovania jednotlivých pohľadávok. 54. Na základe vyššie uvedeného správca dane usúdil, že rovnaké nedostatky sa vyskytujú zrejme aj v databázach predchádzajúcich rokov, napr. v databáze roku 2009, do ktorej premigrovali údaje z databázy roku 2008, a následne údaje o týchto pohľadávkach premigrovali do databázy roku 2010, atď. Správca dane údaje databáz roku 2009 nemal možnosť overiť, pretože nemal sprístupnené údaje z databáz pohľadávok k 31.12.2008 ani údaje z databáz rokov predchádzajúcich. To by bolo však len matematické porovnávanie/analýza bez dôkladnejšieho overovania reálnosti pohľadávok. 55. Vyjadrenia žalobcu k tvorbe opravných položiek sa odvolávali na interné smernice, podľa ktorých jednotlivé odbory žalobca spravujúce predmetné pohľadávky mali postupovať. Interné smernice však do praxe uvádzajú ľudia, ktorí sú omylní a nezabezpečujú na 100% naplnenie ani týchto smerníc ani súlad s požiadavkami ZDP. Žalobca bol povinný preukázať správcovi dane, k akým konkrétnym pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia tvoril resp. dotváral daňovú opravnú položku a to žalobca neurobil ani počas kontroly ani počas vyrubovacieho konania, lebo konkrétne a jednoznačne nepreukázal správcovi dane požadované skutočnosti. Na základe vyššie uvedeného správca dane nemohol uznať takúto tvorbu opravných položiek kontrolovaného zdaňovacieho obdobia za daňovo uznaný výdavok v zmysle ustanovenia § 19 ods. 3 písm. f) ZDP v súvislosti s § 20 ods. 2 písm. e) cit. zákona. 56. Pohľadávky nepatrné - nepostúpené na vymáhanie (po 3 resp. 4 rokoch sú automaticky premlčané). Vzhľadom k tomu, že správca dane mal informácie z interných smerníc ASP, že pohľadávky z poistenia v prípade zániku poistenia sa po lehote splatnosti v jednotlivých kategóriách do určitej nevýznamnej výšky nevymáhajú tzv. nevýznamné/nepatrné pohľadávky (napr. retail - nepatrné pohľadávky do XX,XX EUR v zmysle Smernice č. 5AC/3.0/SM/10/F, PZP a KASKO - pohľadávky do XX,XX. EUR, atď.), tzn. že neboli u takýchto pohľadávok robené úkony smerujúce k predĺženiu lehoty premlčania a z tohto jednoznačne vyplýva, že k dátumu 31.12.2010 boli nepatrné pohľadávky z rokov 1993 -2007 v databáze žalobcu premlčané. Tieto nepatrné pohľadávky (nepostúpené na vymáhanie) v databázach žalobcu boli naďalej evidované, boli k nim tvorené opravné položky (účtovné i daňové) a napriek tomu ich žalobca označil ako nepremlčané. Vo svojich vyjadreniach žalobca prezentoval názor, že všetky pohľadávky, ku ktorým tvoril daňové opravné položky sú nepremlčané, a preto správca dane aj v ďalšom dokazovaní (vo vyrubovacom konaní) nechcel poškodiť žalobcu a vyzýval ho na predloženie dôkazov o jeho tvrdení, ktoré sa týkalo sledovania premlčania pohľadávok z poistenia podľa interných postupov. Išlo o dôkaz, ktorý má priamy súvis s meritom posudzovanej veci, t.j. správca dane sa zameral na pohľadávky z poistenia zahrnuté v predmetnej databáze, ktoré podľa interných smerníc vzhľadom k tomu, že sú vedené v zanedbateľnej výške, sa nevymáhajú a po uplynutí 3 resp. 4 ročnej lehoty sa stávajú premlčanými 57. Správca dane po oboznámení sa s internými smernicami žalobcu zistil, že v databáze pohľadávok napr. kód 4xxx suma nepatrných pohľadávok k X1.12.2010 predstavuje výšku 3 XXX XXX,XX eur, pričom nepatrné pohľadávky z roku 2007 boh vo výške XXX XXX,XX EUR, čiže zvyšok tvorili nepatrné pohľadávky z rokov 1996-2006 v sume 3 XXX XXX,XX EUR, s ktorými sa nepracovalo - nevymáhali sa, len boh evidované v portfóliu pohľadávok. V ďalších segmentoch poistenia a kódoch poistných produktov sa vyskytovali podobne nepatrné pohľadávky. Na základe vyššie uvedeného žiadal správca dane rozčleniť jednotlivé pohľadávky na premlčané a nepremlčané. Žalobca nevedel požadované údaje transparentne preukázať správcovi dane a oponoval názorom, že vyrubovacie konanie vedie správca dane v rozpore s § 68 ods. 3 daňového poriadku a vykonáva dokazovanie skutočností irelevantných pre určenie základu dane a vykonáva dokazovanie skutočností, ktoré nevyplynuli z ním predložených dôkazov ani vyjadrení k výzve podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku. Žalobca okrem námietok ku konaniu správcu dane neposkytol ani počas kontroly ani počas vyrubovacieho konania také vyjadrenie k požadovanej skutočnosti, ktoré by svedčilo o správnosti postupu žalobcu. V odvolaní žalobca uviedol vzorku niekoľkých prípadov nepatrných pohľadávok splatných v roku 2000 a roku 2006, ktoré boh uhradené v rokoch 2011, 2012 a 2013, ale zabudol uviesť, že v období, kedy sa tvorili opravné položky k nim, boh pohľadávky už premlčané, čiže žalobca nemal legitímny dôvod tvoriť k nim daňovú opravnú položku. Toto je ďalší z argumentov, prečo správca dane nemohol uznať za daňový výdavok roku 2010 tvorbu opravnej položky k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia v kategórii nad 1080 dní po splatnosti v celej výške 1 XXX XXX,XX EUR. Správca dane sa ostatným kategóriám pohľadávok z poistenia v prípade zániku poistenia vzhľadom k časovej náročnosti kontroly nevenoval. 58. Žalovaný dodal, že základným a všeobecne platným kritériom v oblasti tvorby opravných položiek k pohľadávkam nielen k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré sú uvedené v § 20 ods. 2 písm. e) ZDP a ich uznania za daňový výdavok v zmysle ustanovenia § 19 ods. 3 písm. f) ZDP je podmienka nepremlčateľnosti pohľadávky. Na základe zistených skutočností uvedených vyššie správca dane dospel k názoru, že dodržiavanie interných smerníc nezabezpečuje dostatočný nástroj na sledovanie nepremlčateľnosti pohľadávok zo zaniknutého poistenia. Žalobca tvrdí, že opravné položky boh tvorené len k nepremlčaným pohľadávkam a k odvolaniu priložil dôkaz (Príloha odvolania XIV/7), ku ktorému uviedol, že tvorba opravných položiek sa v žalobca vzťahovala a vzťahuje vždy len k nepremlčaným pohľadávkam, nie preto, že to určuje zákon, ale že zabezpečujú to jej pracovné postupy. Žalovaný uvedené nemôže potvrdiť, a vyššie uviedol svoje dôvody. Tým, že žalobca doplnil do databázy údaj „nepremlčaná", nepreukázal nepremlčanie pohľadávky a jeho argumenty vychádzajúce z dodržiavania interných postupov, ktoré nedostatočne sledovali stav pohľadávok a nezabezpečovali jej nepremlčanie, nepovažuje za hodnoverné a smerodajné. Pretože žalobca ani vo vyrubovacom konaní ani počas kontroly nepredložil správcovi dane také dôkazy, ktoré by preukazovali, že vytvorené opravné položky sa týkali len pohľadávok, ktoré boh nepremlčané a ani iným spôsobom nepreukázal, že v predložených databázach sa nachádzajú len reálne a nepremlčané pohľadávky, správca dane nemohol uznať tvorbu opravnej položky za daňový výdavok roku 2010 v zmysle platnej legislatívy i napriek tomu, že žalobca má na danú problematiku iný názor. 59. Správca dane po vyhodnotení všetkých predložených dôkazov zistil, že v databáze pohľadávok z poistenia v prípade zániku poistenia k 31.12.2010 sa nachádzajú tak premlčané ako aj nepremlčané pohľadávky, ktoré žalobca nevedel presne identifikovať a žalobca by bol schopný označiť nepremlčané pohľadávky len manuálnym overovaním jednotlivých zložiek poistných zmlúv, pretože nedisponoval ani v čase inventarizácie týchto pohľadávok žiadnou komplexnou informáciou o pohľadávkach, voči ktorým bolo zahájené konanie, ktoré by malo za následok neplynutie lehoty. Za potvrdenie tohto zistenia považuje žalovaný aj účelovo zvolený spôsob identifikácie nepremlčaných pohľadávok, keď žalobca pri identifikovaní nepremlčaných pohľadávok zoradil pohľadávky od najväčších súm, kde je väčší predpoklad ich vymáhania aj súdnou cestou. Za korektné by žalovaný považoval identifikovanie nepremlčaných pohľadávok v poradí, v akom sa nachádzali v predloženej databáze. Správca dane v databáze zistil, že z pohľadávok vykázaných pred rokom 2000 v celkovom počte 4 613 zápisov doplnil žalobca poznámku o vykonaných úkonoch k počtu 687 pohľadávok a neoznačené zostali pohľadávky v celkovom počte 3 926 pohľadávok. Zároveň správca dane sa zameral aj na pohľadávky v zanedbateľnej výške, ku ktorým v zmysle internej smernice sa nepristupuje k ich vymáhaniu z ekonomických dôvodov, pretože náklady na ich vymáhanie by boli väčšie ako vymožená (dlžná) suma. V internej smernici sú pre jednotlivé segmenty poistenia stanovené výšky súm, ktoré sa nevymáhajú ale priamo odpisujú. V tejto súvislosti žalovaný poukázal na rozsudok Krajského súdu v Bratislave č.k. 1S 2521/2012-66 zo dňa 21.01.2016 týkajúci sa opravných položiek k pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, ktorý korešponduje s názorom žalovaného v tejto otázke. IV. Relevantná zákonná úprava v čase rozhodnom pre posúdenie veci 60. Podľa § 2 písm. i) ZDP daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctvedaňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 <https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> alebo 14 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2003/595/20100930.html>, ak tento zákon neustanovuje inak. 61. Podľa § 17 ods. 1 písm. b) ZDP pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa vychádza u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva z výsledku hospodárenia 62. Poznámka č. 1: zákon č. 431/2002 Z. z. <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2002/431/ > o účtovníctve. 63. Podľa § 17 ods. 2 písm. a) ZDP výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške. 64. Podľa § 19 ods. 2 ZDP daňové výdavky, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú a) výdavky (náklady), ktoré je daňovník povinný uhradiť podľa osobitných predpisov, b) výdavky (náklady) na prevádzku vlastného zariadenia na ochranu životného prostredia podľa osobitných predpisov, c) výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na 1. bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci a hygienické vybavenie pracovísk, 2. starostlivosť o zdravie zamestnancov v rozsahu ustanovenom osobitnými predpismi a na vlastné zdravotnícke zariadenia, 3. vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnancov, vlastné vzdelávacie zariadenia, 4. výchovu a vzdelávanie žiakov v stredných odborných školách a žiakov v odborných učilištiach, s ktorými má zamestnávateľ uzavretú pracovnú zmluvu podľa osobitného predpisu na finančné zabezpečenie žiakov a hmotné zabezpečenie žiakov, na činnosť stredísk praktického vyučovania nad rámec poskytnutých normatívnych finančných prostriedkov a na prevádzku strednej odbornej školy nad rámec poskytnutých normatívnych finančných prostriedkov, 5. príspevky na stravovanie zamestnancov poskytované za podmienok ustanovených osobitným predpisom, 6. mzdové a ostatné pracovnoprávne nároky zamestnancov v rozsahu ustanovenom pracovnoprávnymi predpismi, d) výdavky (náklady) na pracovné cesty, na ktoré vzniká nárok podľa osobitných predpisov, e) výdavky (náklady) daňovníka s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 <https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> vynaložené v súvislosti s činnosťou vykonávanou v inom mieste, ako je miesto, v ktorom činnosť pravidelne vykonáva, najviac vo výške, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa osobitného predpisu, a to na stravovanie, ubytovanie, cestovné dopravnými prostriedkami, nevyhnutné výdavky spojené s pobytom v tomto mieste a v súvislosti s činnosťou vykonávanou v zahraničí aj suma do výšky 40 % nároku na stravné podľa osobitného predpisu; ak daňovník na cestovanie využije vlastné osobné motorové vozidlo nezahrnuté do obchodného majetku, uplatní výdavky (náklady) do výšky náhrady za spotrebované pohonné látky podľa cien platných v čase ich nákupu a základnej náhrady za každý jeden km jazdy podľa osobitného predpisu, f) výdavky (náklady) vo výške úhrnu obstarávacích cien1) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/ SK/ZZ/2003/595/20100930.html> akcií a úhrnu obstarávacích cien1) <https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>ostatných cenných papierov v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich predaju, do výšky úhrnu príjmov z ich predaja s výnimkou 1. cenných papierov prijatých na trh burzy cenných papierov, pri ktorých obstarávacia cena nie je vyššia a príjem z predaja nie je nižší ako odchýlka 10 % od priemerného kurzu zverejňovaného burzou cenných papierov v deň ich nákupu a predaja alebo ak cenný papier nebol tento deň obchodovaný, posledný zverejnený priemerný kurz, pri ktorých sa uzná ako výdavok (náklad) obstarávacia cena akcií, alebo pri ostatných cenných papieroch obstarávacia cena upravená o rozdiel z ocenenia na reálnu hodnotu podľa osobitného predpisu zahrnovaný do základu dane, 2. dlhopisu, pri ktorom je predajná cena nižšia najviac o výšku výnosu z dlhopisu zahrnutého do základu dane do doby predaja alebo splatnosti dlhopisu, 3. daňovníkov, ktorí vykonávajú obchodovanie s cennými papiermi podľa osobitného predpisu, ktorým sa výdavok (náklad) na obstaranie cenných papierov uzná do výšky účtovanej ako náklad, g) výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny 1. obchodného podielu na obchodnej spoločnosti alebo družstve s výnimkou obstarávacej ceny podielu na akciovej spoločnosti (akcie), pre ktorú platí ustanovenie písmena f), pri jeho predaji len do výšky príjmov z predaja, posudzovaným za každý predaj jednotlivo, 2. zmenky, o ktorej sa účtuje1) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2003/595/20100930.html> ako o cennom papieri, pri jej predaji len do výšky príjmov z predaja, posudzovanej za každý predaj jednotlivo, h) výdavok (náklad) do výšky odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej neuhradenej časti vrátane úrokov z omeškania a poplatkov z omeškania a iných platieb, ktoré zvyšujú pohľadávku z dôvodu oneskorenej úhrady (ďalej len „príslušenstvo"), ak je toto príslušenstvo zahrnuté do základu dane podľa § 17 ods. 19 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>, alebo výdavok do výšky odpisu obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením, alebo neuhradenej časti u daňovníka zisťujúceho základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) <https://www.slov- lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>, alebo u daňovníka, ktorý účtoval v sústave podvojného účtovníctva a zmenil spôsob účtovania na účtovanie v sústave jednoduchého účtovníctva pri pohľadávkach už zahrnutých do príjmov v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach, v ktorých účtoval v sústave podvojného účtovníctva, ak 1. súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku alebo zastavil konkurzné konanie pre nedostatok majetku, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate, a to aj u daňovníka, ktorý neprihlásil pohľadávku, ale sa preukáže uznesením súdu o zrušení konkurzu z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo uznesením súdu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate, 2. to vyplýva z výsledku konkurzného konania alebo reštrukturalizačného konania, 3. dlžník zomrel a pohľadávka nemohla byť uspokojená ani vymáhaním od dedičov dlžníka, 4. exekúciu alebo výkon rozhodnutia súd zastaví z dôvodu, že po vydaní rozhodnutia, ktoré je podkladom na exekúciu alebo výkon rozhodnutia, zaniklo ním priznané právo, 5. súd výkon rozhodnutia zastaví z dôvodu, že priebeh výkonu rozhodnutia ukazuje, že výťažok, ktorý sa ním dosiahne, nepostačí na krytie jeho trov alebo majetok dlžníka nepostačuje na krytie nákladov exekučného konania, a to aj pri ostatných pohľadávkach evidovaných daňovníkom voči tomu istému dlžníkovi, 6. ide o pohľadávku, na ktorú možno tvoriť opravnú položku vo výške 100 % (§ 20 ods. 17 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>a 19 <https://www.slov- lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>), i) výdavok (náklad) vo výške odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti, ak sú súčasne splnené tieto podmienky: 1. k tejto pohľadávke možno tvoriť opravnú položku podľa § 20 ods. 4 písm. b) <https://www.slov-lex.sk/ pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> alebo ods. 14 písm. b) <https://www.slov-lex.sk/ pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>, 2. menovitá hodnota pohľadávky nepresahuje sumu 331,94 eura, 3. k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k odpisu pohľadávky, celková hodnota pohľadávok voči tomu istému dlžníkovi nepresahuje sumu 331,94 eura, j) výdavok (náklad) vo výške odvodu z výťažku, k) výdavky (náklady) na reklamu vynaložené na účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľností, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka, l) výdavky (náklady) na spotrebované pohonné látky 1. podľa cien platných v čase ich nákupu, prepočítané podľa spotreby uvedenej v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze, pričom ak táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze sa nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, vychádza sa zo spotreby preukázanej dokladom vydaným osobou, ktorej bolo udelené oprávnenie autorizácie podľa osobitného predpisu,88a) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2003/595/20100930.html>alebo doplňujúcimi údajmi výrobcu alebo predajcu preukazujúce inú spotrebu pohonných látok; ak ide o nákladné automobily alebo pracovné mechanizmy, pri ktorých sa táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, podľa preukázanej spotreby vrátane spotreby preukázanej vlastným vnútorným aktom riadenia, ktorý preukázateľným spôsobom určuje a odôvodňuje spôsob výpočtu spotreby pohonných látok, alebo 2. na základe dokladov o nákupe pohonných látok najviac do výšky vykázanej z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel, alebo 3. vo forme paušálnych výdavkov do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne, m) výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie, podpory a príspevky poskytnuté z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, rozpočtov vyšších územných celkov, štátnych fondov a Národného úradu práce zahrnované do príjmov, n) odpisy pri majetku, ktorý nie je priamo využívaný daňovníkom, ale slúži na zabezpečenie zdaniteľných príjmov tohto daňovníka a súčasne aj daňovníka, ktorému bol poskytnutý, ak ide o poskytnutie majetku, ktorý slúži na podporu predaja tovaru, služieb alebo výrobkov daňovníka, ktorý tento majetok poskytol na priame využitie inému daňovníkovi, o) úhrn výdavkov (nákladov) na deriváty1) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2003/595/20100930.html> do výšky príjmov (výnosov) z derivátov v úhrne za zdaňovacie obdobie, okrem 1. daňovníkov, ktorí vykonávajú činnosť podľa osobitného predpisu88) <https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> Exportno-importnej banky Slovenskej republiky, poisťovní, pobočiek zahraničných poisťovní, zaisťovní a pobočiek zahraničných zaisťovní, ktorým sa výdavok (náklad) na deriváty uzná do výšky účtovanej ako náklad, 2. zabezpečovacích derivátov, pri ktorých sa výdavok (náklad) uzná do výšky účtovanej ako náklad, p) stravné vynaložené daňovníkom s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 <https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> za každý odpracovaný deň v kalendárnom roku, najviac v rozsahu a vo výške ustanovených na kalendárny deň pre časové pásmo 5 až 12 hodín podľa osobitného predpisu,87) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> ak daňovníkovi súčasne nevzniká nárok na príspevok na stravovanie podľa osobitného predpisu89) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> v súvislosti s výkonom závislej činnosti, alebo daňovník neuplatňuje výdavky (náklady) na stravovanie podľa písmena e), r) odpis pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 4 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> alebo ods. 14 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>. 65. Podľa 19 ods. 3 písm. f) ZDP daňovými výdavkami sú aj tvorba rezerv a opravných položiek podľa § 20 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> 66. Podľa § 20 ods. 1 ZDP rezervami, ktorých tvorba je súčasťou základu dane za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú rezervy v poisťovníctve, rezervy vytvárané zdravotnými poisťovňami (odseky 16 a 18) a rezervy podľa odseku 9. 67. Podľa § 20 ods. 2 ZDP opravnými položkami, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. f) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> za podmienok ustanovených týmto zákonom, sú opravné položky k a) nadobudnutému majetku (odsek 13), b) nepremlčaným pohľadávkam (odsek 14), c) pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní (odseky 10 až 12), d) pohľadávkam, ktoré tvoria banky a pobočky zahraničných bánk a Exportno-importná banka Slovenskej republiky, e) pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia,96) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/ SK/ZZ/2003/595/20100930.html> ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní (zaisťovne a pobočky zahraničných zaisťovní), f) pohľadávkam zdravotných poisťovní (odsek 17) okrem pohľadávok z verejného zdravotného poistenia prislúchajúcich k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i) <https://www.slov-lex.sk/ pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>. 68. Poznámka č. 96: § 801 Občianskeho zákonníka. <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/1964/40/> 69. Podľa § <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/1964/40/> 801 ods. 1 Občianskeho zákonníka poistenie zanikne aj tak, že poistné za prvé poistné obdobie alebo jednorazové poistné nebolo zaplatené do troch mesiacov odo dňa jeho splatnosti. 70. Podľa § <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/1964/40/> 801 ods. 2 Občianskeho zákonníka poistenie zanikne aj tak, že poistné za ďalšie poistné obdobie nebolo zaplatené do jedného mesiaca odo dňa doručenia výzvy poisťovateľa na jeho zaplatenie, ak nebolo poistné zaplatené pred doručením tejto výzvy. Výzva poisťovateľa obsahuje upozornenie, že poistenie zanikne, ak nebude zaplatené. To isté platí, ak bola zaplatená len časť poistného. 71. Podľa § <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/1964/40/> 801 ods. 3 Občianskeho zákonníka lehoty podľa odsekov 1 a 2 možno dohodou predĺžiť. 72. Podľa § 20 ods. 14 ZDP tvorba opravnej položky k pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, alebo ak ide o daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov, aj tvorba opravnej položky na časť pohľadávky vzťahujúcej sa na istinu a úrok zahrnutý do príjmov zo spotrebiteľského úveru, ak od splatnosti pohľadávky uplynula doba dlhšia ako a) 360 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 20 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva, b) 720 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 50 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva, c) 1 080 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 100 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva. 73. Podľa § 21 ods. 1 písm. h) ZDP daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalej a) výdavky (náklady) na obstaranie hmotného majetku, nehmotného majetku (§ 22 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>) a hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania (§ 23 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2003/595/20100930.html>), b) výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek, c) úplatky alebo iné neoprávnené výhody poskytnuté inej osobe priamo alebo sprostredkovane aj vtedy, ak v príslušnom štáte je poskytnutie takéhoto úplatku alebo inej neoprávnenej výhody obvykle tolerované, d) výdavky na vyplácané podiely na zisku vrátane podielov na zisku (tantiém) členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb, e) výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi, f) výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2003/595/20100930.html>, pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia, g) výdavky na technické zhodnotenie (§ 29 ods. 1 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2003/595/20100930.html>) a výdavok, ktorý sa považuje za technické zhodnotenie (§ 29 ods. 2 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>), h) výdavky na reprezentáciu okrem výdavkov na reklamné predmety v hodnote neprevyšujúcej 16,60 eura za jeden predmet, 1. darčekové reklamné poukážky, 2. tabakové výrobky okrem daňovníka, u ktorého je výroba tabakových výrobkov hlavným predmetom činnosti, 3. alkoholické nápoje okrem alkoholických nápojov podľa osobitného predpisu v úhrnnej výške najviac 5 % zo základu dane; uvedené sa nevzťahuje na daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov hlavným predmetom činnosti, i) výdavky na osobnú potrebu daňovníka vrátane výdavkov (nákladov) na ochranu osoby daňovníka a blízkych osôb daňovníka, na ochranu majetku daňovníka, ktorý nie je súčasťou obchodného majetku daňovníka, a majetku blízkych osôb daňovníka; toto ustanovenie sa nepoužije na výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. e) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> a p) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html>, j) výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane, k) výdavky (náklady) na nákup vlastných akcií vo výške sumy prevyšujúcej nominálnu hodnotu akcií, 74. Podľa § 52d ods. 8 ZDP rozdiel, o ktorý zostatok opravných položiek v poisťovníctve, tvorba ktorých bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 8 písm. c) v znení účinnom do 31. decembra 2007, prevyšuje zostatok opravných položiek vypočítaných podľa § 20 ods. 14 <https://www.slov-lex.sk/ pravne-predpisy/SK/ZZ/2003/595/20100930.html> účinného od 1. januára 2008, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie, b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia. 75. Podľa § 26 ods. 4 zákona č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve ocenenie majetku sa upraví opravnými položkami, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku pod jeho účtovnú hodnotu. Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty. 76. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 77. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. IV. Posúdenie veci správnym súdom 78. Krajský súd v Bratislave preskúmal napadnuté rozhodnutia v rámci žalobných dôvodov (§ 182 SSP) a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia vydané správnymi orgánmi v oboch stupňoch ako aj postup správnych orgánov bol v súlade so zákonom, a preto žalobu podľa § 190 SSP zamietol. 79. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 80. Podľa § 6 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 81. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobu sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 82. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutkový stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. 83. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou jeho postupu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré mal zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 84. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 85. Na tomto mieste je vhodné uviesť, že súd musí nielen rešpektovať právo, ale jeho výklad a aplikácia musia smerovať k spravodlivému výsledku. Súdu prislúcha, aby sa zaoberal otázkou, či mechanická a formalistická aplikácia zákona bez ohľadu na zmysel a účel záujmu chráneného právnou normou, nemôže priniesť absurdné následky a v prípade, že tomu tak je, aby takúto interpretáciu zákona odmietol a zvolil výklad v duchu zákona. 86. Pri výklade právnej normy treba vychádzať z toho, že podstatná je aplikácia materiálneho hľadiska, nakoľko právny formalizmus v podmienkach demokratického právneho štátu nemôže celkom prevládnuť (napr. nález ÚS ČR z 04.02.1997, sp. zn. Pl. ÚS 21/96). Úlohou sudcu v podmienkach materiálneho právneho štátu je nájsť riešenie, ktoré by bolo v súlade so všeobecnou ideou spravodlivosti, resp. v súlade s prirodzeno-právnymi princípmi (napr. nález ÚS ČR z 02.11.2009, sp. zn. II. ÚS 2048/2009). Podľa konštantnej judikatúry nemožno orgánom verejnej moci a predovšetkým všeobecným súdom tolerovať formalistický prístup, pričom je nutné zdôrazniť, že povinnosť súdu nachádzať právo neznamená len vyhľadávať priame a výslovné pokyny v zákonnom texte, ale tiež formulovať, čo je zmyslom a účelom právnych predpisov (napr. nález ÚS ČR z 07.09.2010, sp. zn. Pl. ÚS 34/09). 87. Predmetom preskúmavania správnym súdom je rozhodnutie žalovaného č. 100239451/2017 zo dňa 08.02.2017, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 1669359/2016 zo dňa 03.11.2016, ktorým vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov za zdaňovanie obdobie 2010 v sume XXX.XXX,XX,- €. Žalobca v žalobe namietal, že splnil všetky hmotnoprávne podmienky vyplývajúce zo ZDP na uplatnenie práva na odpočet dane za príslušné zdaňovacie obdobie a splnenie podmienok aj riadne preukázal. a) K námietke neuznania daňových výdavkov v spojitosti s nákladmi za služby pri marketingových podujatiach žalobcu 88. Medzi účastníkmi súdneho konania bolo sporné, či marketingové akcie realizované žalobcom a ktoré sú opísané na strane 17 a 18 odôvodnenia tohto rozsudku boli reklamou alebo reprezentáciou spoločnosti, teda či bolo možné ich považovať za daňové výdavky alebo dňovými výdavkami nie sú. 89. ZDP označuje náklady na reklamu a náklady na reprezentáciu v súvislosti s právnom na odpočítanie týchto nákladov ako daňový výdavok, pričom ustanovuje rozdielny režim tejto možnosti. Logicky teda ide o dva samostatné inštitúty s rozdielnymi definíciami a pojmovými znakmi, pričom jej ich opodstatnenosť a využitie pre podnikateľa sa javia byť a aj sú príbuzné nie však rovnaké. Vo všeobecnosti platí, že výdavkami na reklamu a reprezentáciu zabezpečujú podnikateľa podporu predaja a propagáciu svojich výrobkov a rovnako tiež budovanie imidžu a dobrých vzťahov so svojimi obchodnými partnermi. Daňové výdavky však možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v ZDP. 90. Pokiaľ ide o pojem výdavky na reprezentáciu, jeho definíciu v ZDP, v zákone o DPH (zákon č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov) a ani v zákone o účtovníctve či inom predpise nemožno nájsť a to ani rámcové vymedzenie tohto pojmu. Preto sa pri špecifikácii týchto výdavkov (nákladov) daňovník opiera predovšetkým o význam tohto pojmu z hľadiska gramatického či frazeologického. Vychádzajúc z aplikačnej praxe a používania zaužívaných slovných zvratov, výdavky na reprezentáciu sa všeobecne klasifikujú ako výdavky vynaložené na nákup tovarov a služieb s cieľom zvýšiť alebo udržať prestíž firmy. Zaraďujú sa sem napríklad nákupy občerstvenia slúžiaceho na pohostenie obchodných partnerov, zákazníkov pri rokovaniach v sídle firmy alebo mimo jej sídla (napr. v kaviarňach alebo v reštauračných zariadeniach), výdavky spojené s návštevou a rokovaním obchodného partnera alebo zákazníka. Medzi výdavky na reprezentáciu sa zaraďujú aj dary či náklady na prezentáciu firmy na rôznych veľtrhoch, výstavách, ako aj úhradu obedov pri obchodných rokovaniach. Pokiaľ ide o opodstatnenie a účel vynaloženia výdavkov na reprezentáciu, ich hlavným cieľom je zvýšenie prestíže a imidžu podnikateľa. Nie sú pritom nevyhnutné na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov firmy. Výdavky na reprezentáciu sa nepovažujú za daňovo uznateľný náklad, to znamená, že pri zisťovaní základu dane musia byť pripočítané k výsledku hospodárenia. 91. Z toho logicky vyplýva, že posudzovanie výdavkov na reprezentáciu z hľadiska dane z príjmov vychádza najmä z kontextu § 2 písm. i) a § 21 ods. 1 písm. h) ZDP. Daňovým výdavkom môže byť len výdavok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, avšak len vtedy, ak ZDP v iných ustanoveniach neustanovuje inak. Výdavky na reprezentáciu sú práve takouto výnimkou a § 21 ods. 1 písm. h) ZDP ustanovuje, že okrem výdavkov uvedené v bodoch 1. až 3. tohto ustanovenia nie sú daňovými výdavkami. 92. Od nákladov na reprezentáciu ZDP rozlišuje náklady na reklamu, pričom náklady na reklamu sú daňovo uznateľné výdavky. Podľa ZDP sa daňovými výdavkami na reklamu považujú výdavky vynaložené za účelom prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľnosti, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka (§ 19 ods. 2 písm. k) ZDP). 93. Aby teda výdavky daňovníka mohli byť považované za výdavky na reklamu a ako také byť daňovo uznateľné, musia byť preukázateľne vynaložené za účelom prezentácie podnikateľskej činnosti a za účelom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia zdaniteľných príjmov a zároveň realizovaná reklama musí byť v súlade so základnými požiadavkami kladenými na reklamu podľa zákona č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Pokiaľ ide o príklady na formu reklamy, táto sa realizuje napr. prostredníctvom „inzercie“ v novinách, časopisoch, rozhlase, televízii a na internete, ako reklamné plagáty, prospekty, katalógy, prostredníctvom, internetu ale aj ako ochutnávka výrobkov, poskytovanie vzoriek, predvádzanie výrobkov, prednášky, a predajné akcie. 94. Pre úplnosť možno dodať, že podobne ako reprezentácia, ani prostredníctvom reklamy nie je priamo dosahovaný príjem. Jej cieľom je návratnosť vynaložených nákladov prostredníctvom zvýšeného dopytu po produktoch podnikateľa, zatiaľ čo pri reprezentácii toto očakávanie absentuje. 95. Služby, ktoré súviseli s realizovanými marketingovými akciami boli podľa žalovaného poskytnuté dodávateľsky a žalobca ich nespotreboval sám, ale boli poskytnuté VIP klientom a v plnej výške ich za svojich klientov aj uhradil. V zhode s názorom prezentovaným žalovaným v jeho rozhodnutí je súd presvedčený, že všeobecne marketingové podujatia po obsahovej stránke nespĺňali vecnú súvislosť vynaloženého výdavku a dosiahnutého príjmu. Tým neboli naplnené všetky kritéria daňového výdavku upravené v § 2 písm. i) ZDP, pretože nie je preukázaná priama súvislosť medzi poskytnutými službami a dosiahnutím zdaniteľného príjmu daňového subjektu. 96. Pokiaľ žalobca tvrdil, že na marketingových akciách účelom a zámerom prezentácie bolo uplatnenie žalobcu a jeho produktov a služieb na poistnom trhu, je nutné zdôrazniť, že z dôkazov zadovážených počas daňového konania vyplýva, že žalobca na nich neprezentoval svoje produkty či jednotlivé služby, ani nepredvádzal svoju obchodnú činnosť, či produkty. 97. Žalobca, ktorý predmetné marketingové akcie klasifikoval ako „ neformálne spoločenské podujatie , ktoré má v dnešnej dobe veľký význam pri udržiavaní obchodných vzťahov so súčasnými klientmi a pri nadväzovaní nových partnerských a obchodných vzťahov, resp. na inom mieste tvrdí, že účelom akcie bolo podporiť v klientoch lojálnosť voči značke Allianz, či udržať klientelu do budúcna" v podstate opísal pojmové znaky reprezentácie, tak ako ich súd uviedol vyššie v odôvodnení tohto rozsudku. Žalobca pohostením a zabavením svojich klientov a zamestnancov bez toho, aby prezentoval produkty a služby s ponukou na uzavretie obchodu, očakávať následný výnos, nemohol očakávať naplnenie takého účelu, aký sa očakáva pri reklame. Išlo síce o podporu predaja v prenesenom slova zmysle, hlavným cieľom marketingových podujatí mohlo byť len zvýšenie prestíže a imidžu podnikateľa, nie o výdavky vynaložené za účelom prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľnosti, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka (§ 19 ods. 2 písm. k) ZDP). 98. Uvedené konštatovania podporuje aj formulácia predmetu jednotlivých dodávok týkajúcich sa marketingových akcíí žalobcu a ktoré daňové orgány neakceptovali ako daňový výdavok. Išlo o faktúr za prenájom tenisového areálu, za prenájom golfového areálu, za zapožičanie golfových vozíkov, za vybudovanie pódia, za zapožičanie stanov a pod. 99. Za právne relevantný potvrdzujúci správnosť záverov žalovaného považoval správny súd argument, že výdavky na marketingových akciách, ktoré za daňové výdavky neakceptoval nesúviseli s činnosťou žalobcu, pretože nepodniká v oblasti gastropriemyslu či cestovného ruchu, ani neorganizuje kultúrne, spoločenské alebo športové podujatia. 100. Obsahovo marketingové akcie postrádali prvky reklamy na produkty a služby žalobcu, pričom spoločný menovateľ so žalobcom a jeho podnikateľskou činnosťou bola skutočnosť, že marketingové akcie boli určené VIP klientom, obchodným partnerom a zamestnancom žalobcu. Žalobca v priebehu daňového konania (počas daňovej kontroly, vo vyrubovacom konaní) nepreukázal, že na predmetných marketingových akciách realizoval reklamu. Úhrnom preto nemožno konštatovať iné, ako že hoci žalobca deklaroval, že predmetné neuznané výdavky boli použité na reklamu, ich skutočným účelom nebola reklama ale išlo o reprezentáciu ako daňovo neuznateľný výdavok. b) K námietke neuznania daňových výdavkov v spojitosti s tvorbou opravných položiek k pohľadávkam z poistenia 101. Žalobca namietal, že daňové orgány rozšírili podmienku nepremlčania ustanovenú pre daňovú uznateľnosť opravných položiek k pohľadávkam uvedeným v § 20 ods. 2 písm. b) ZDP aj na pohľadávky z poistenia uvedené v § 20 ods. 2 písm. e) ZDP. Vychádzajúc z tejto námietky preto meritom sporu medzi účastníkmi súdneho konania bolo posúdenie, či nepremlčanie pohľadávky z poistenia je jednou z podmienok daňovej uznateľnosti výdavkov na tvorbu opravných položiek k týmto pohľadávkam podľa § 20 ZDP. 102. Niet pochýb o tom, že pri posudzovani´ uznateľnosti daňového výdavku pri tvorbe opravny´ch polozˇiek k pohlˇada´vkam pri za´niku poistenia, ktore´ tvoril žalobca, ktorý je poistˇovňou vycha´dza danˇovy´ orgán predovsˇetky´m z ustanovenia § 20 ods. 2 pi´sm. e) za´kona o dani z pri´jmov, pretozˇe danˇova´ kontrola bola vykona´vana´ v poistˇovni a preverovane´ boli prevazˇne pohlˇada´vky z poistenia. Je však potrebné zdôrazniť, že právny poriadok tvorí jednotný celok, má povahu systému, ktorý je ďalej diferencovaný na subsystémy rôznych úrovní (právo súkromné a verejné, právne odvetvia a právne inštitúty), ktoré v sebe zlučujú prvky podľa rôznych kritérií. Zo systémovej povahy právneho poriadku vyplýva, že jeho jednotlivé súčasti (subsystémy a prvky) vstupujú do určitých funkčných väzieb. Z toho vyplýva prirodzená požiadavka, aby interpret určitého ustanovenia právneho predpisu neobmedzoval svoj rozhľad len na jedno či niekoľko ustanovení, ale aby ho chápal ako súčasť celku (systému), ktoré s ohľadom na princípy jednotnosti a bezrozpornosti právneho poriadku vytvárajú s ostatnými časťami logický, resp. logicky súladný významový celok. 103. Súčasťou systémového chápania právneho poriadku je aj rešpektovanie toho, že rôzne právne predpisy upravujú inštitúty, ktoré sú spoločné celému právnemu poriadku, príp. aspoň niekoľkým jeho odvetviam. Rovnaké právne inštitúty môžu patriť do niekoľkých rôznych právnych odvetví (napr. premlčanie, úroky z omeškania, príslušenstvo ale aj právoplatnosť, zastúpenie, absolútna neplatnosť právneho úkonu alebo dôkazné bremeno, ručenie), a to preto, lebo tak kľúčové inštitúty akým sú napr. premlčanie, úroky z omeškania, príslušenstvo, preklúzia, sa uplatňujú nielen v práve súkromnom, ale aj v práve verejnom, a to ako v hmotnom tak aj procesnom. 104. Pre každý systém je charakteristické, že na strane jednej sa elementy, z ktorých je tvorený, prispôsobujú štruktúre, ktorej sú súčasťou, na strane druhej na túto štruktúru sami pôsobia. V dôsledku prispôsobovania elementov štruktúre tak môže dôjsť a zákonite dochádza k tomu, že pôvodne identický element sa môže v dôsledku pôsobenia štruktúry líšiť od rovnakého elementu, ktorý sa stal súčasťou inej štruktúry, resp. jej inej úrovne. To isté platí aj pre právo. Každý právny inštitút ovplyvňuje právne odvetvie, ktorého je súčasťou, avšak zároveň toto právne odvetvie prispôsobuje právny inštitút svojim funkciám a svojej povahe. Preto sa môže právny inštitút, ktorý sa uplatňuje v rôznych právnych odvetviach, obsahovo odlišovať, nemôže však ísť o odlišnosti obsahovo tak veľké, aby tým boli popreté základné pojmové znaky konkrétneho právneho inštitútu, nakoľko potom by už nešlo o ten istý ale o iný právny inštitút. 105. Tvorba opravneých polozˇiek je danˇovy´m vy´davkom podlˇa § 19 ods. 3 pi´sm. f) ZDP. Opravné položky su´ špecifikované v § 20 ods. 2 ZDP. Opravne´ polozˇky k pohlˇada´vkam z poistenia v pri ´pade za´niku poistenia, ktore´ tvoria poistˇovne a pobocˇky zahranicˇny´ch poistˇovni´ sú danˇovy´m vy ´davkom. 106. Správny súd poukazuje na právny názor vyslovený Najvyšším súdom SR v rozsudku sp. Zn. 6Szˇf/14/2016 zo dňa 21.03.2018 21. marca 2018: Podľa Najvyššieho súdu SR ktorého danˇovy´m vy´davkom v zmysle za´kona o dani z pri´jmov je len tvorba opravny´ch polozˇiek k nepremlcˇany´m pohlˇada´vkam (§ 20 ods. 14 za´kona o dani z pri´jmov upravuje spo^sob tvorby opravnej polozˇky k nepremlcˇany´m pohlˇada´vkam). Ide o vsˇeobecne platny´ princi´p, ktory´ je explicitne uvedeny´ len pri pohlˇada´vkach z obchodnoza´va¨zkove´ho vztˇahu v ustanoveni´ § 20 ods. 2 pi´sm. b) ZDP, ale vzhlˇadom k tomu, zˇe pohlˇada´vky pri za´niku poistenia su´ vymedzene´ len z do^vodu svojej sˇpecifickosti v ustanoveni´ § 20 ods. 2 pi´sm. e) ZDP, ale za´rovenˇ rovnako predstavuju´ pohlˇada ´vky vznikaju´ce z podnikatelˇskej cˇinnosti, mali by pri ich posudzovani´ za danˇovy´ vy´davok spl ´nˇatˇ rovnake´ krite´ria podlˇa ustanovenia § 20 ods. 14 ZDP. Zo vsˇeobecnej za´sady, zˇe danˇovy ´m vy´davkom je len tvorba opravny´ch polozˇiek k nepremlcˇany´m pohlˇada´vkam vycha´dzaju´ aj ine ´ ustanovenia ZDP, napr. ustanovenie § 19 ods. 2 pi´sm. i) alebo pi´sm. r) za´kona o dani z pri´jmov, ty´kaju´ce sa odpisu pohlˇada´vok ako danˇove´ho vy´davku. Podlˇa tohto ustanovenia za danˇovy´ vy ´davok mozˇno povazˇovatˇ odpis pohlˇada´vok len v pri´pade, ak k danej pohlˇada´vke bola vytvorena´ opravna´ polozˇka podlˇa § 20 ods. 14 za´kona o dani z pri´jmov (pri splneni´ aj dˇalsˇi´ch podmienok). Ak veritelˇ nevyuzˇije mozˇnostˇ tvorby opravnej polozˇky k pohlˇada´vke a mozˇnostˇ jej odpisu, pokialˇ nebola premlcˇana´, po jej premlcˇani´ nie je mozˇne´ povazˇovatˇ jej odpis za danˇovy´ vy´davok, t. j. nie je mozˇne´ uzˇ k tejto pohlˇada´vke tvoritˇ opravnu´ polozˇku podlˇa § 20 ods. 14 za´kona o dani z pri ´jmov. Za zásadnú považuje správny súd pripomienku najvysˇsˇieho su´du, že ak by sa pripustil na´zor, zˇe podlˇa § 20 ods. 14 mozˇno tvoritˇ opravne´ polozˇky k nepremlcˇany´m pohlˇada´vkam v pri´pade obchodno-za´va¨zkovy´ch vztˇahov, ale aj k premlcˇany´m pohlˇada´vkam v pri´pade pohlˇada´vok pri za´niku poistenia, zakladala by ta´to skutocˇnostˇ zvy´hodnene´ postavenie jedne´ho danˇovni´ka pred iny´m pri zdanˇovani´ pri´jmov z podnikania. 107. Možno preto konštatovať, že ustanovenie § 20 ods. 2 pi´sm. e) ZDP je potrebné vykladať tak, zˇe za´kon umozˇnˇuje tvoritˇ danˇovo uznanu´ opravnu´ polozˇku k pohlˇada´vke za predpokladu, zˇe taka´to pohlˇada´vka je nepremlcˇana´. Z uvedene´ho do^vodu pohlˇada´vky z neuhradene´ho poistenia v pri´pade za´niku poistenia s lehotou omesˇkania viac ako 36 mesiacov su´ premlcˇane´ a nemozˇno k nim tvoritˇ danˇovo uznane´ opravne´ polozˇky. Preto žalobcovo tvrdenie, že možno za daňovo uznateľný výdavok akceptovať aj premlčané pohľadávky z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré tvoril žalobca (poisťovňa), nie je možné považovať za správne. V intenciách predmetnej žalobnej námietky v znení opísanom na stranách 20 a 21 sa súd nestotožnil so žalobcom v jeho tvrdení, že dodatočne vyrubená daň z príjmov právnickej osoby žalobcovi za rok 2010 bol teda v rozpore so zásadou legality. Preto ani uvedenú žalobnú námietku nepovažoval súd za dôvodnú odôvodňujúcu záver o nezákonnosti napadnutých rozhodnutí a potrebe žalobou napadnuté rozhodnutia zrušiť pre niektorý z dôvodov ustanovených v § 191 ods. 1 SSP. 108. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutia Najvyššieho súdu SR správny súd dospel k záveru, že správne orgány oboch stupňov správne zistili skutkový stav a vec správne právne posúdili v intenciách právnej úpravy a v ich konaní sa nevyskytli vady, ktoré by mali negatívny vplyv na zákonnosť ich rozhodnutí. Správny súd preto podľa § 190 SSP žalobu žalobcu ako nedôvodnú zamietol. 109. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil podmienky, na základe ktorých to možno spravodlivo požadovať. Žalovanému nevznikli ani trovy právneho zastúpenia. 110. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť. Kasačná sťažnosť musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia súdu. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy (§ 443 ods. 2 písm. a/, § 145 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).