Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/280/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017201942 Dátum vydania rozhodnutia: 24. 06. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1017201942.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeanette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: AIRTAXI s.r.o., IČO: 45 252 033, Dlhé diely I/6A, Bratislava, právne zastúpený: BOHUNICKÝ & Co. s.r.o., IČO: 47 876 034, Dunajská 48, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102075183/2017 zo dňa 02.10.2017, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a. Žalovanému sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie pred správnymi orgánmi 1. Žalobca ako zdaniteľná osoba podal žiadosť o registráciu pre daň z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) adresovanú správcovi dane Daňovému úrad Bratislava podľa § 4 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“). 2. Rozhodnutím č. 10147932/2017 zo dňa 26.06.2017 správca dane rozhodol o tom, že podľa § 4c ods. 2 zákona o DPH určuje žalobcovi ako žiadateľovi o registráciu pre DPH zábezpeku na DPH vo výške XX.XXX,- eur. V odôvodnení rozhodnutia správca dane uviedol, že zistil, že konateľ/spoločník žalobcu je/bol konateľom/spoločníkom v nasledovných prepojených daňových subjektoch: SOLUTION Optik, s.r.o., DYNA - M s.r.o., SILOE, s.r.o., SABA BG s.r.o. v likvidácii, NEUTRA Optik, s.r.o., DISTRIBÚCIA LIEČIV, a.s., SiloePharm IV, s.r.o., CORNEA - SK, s.r.o., Posonium Optik, s.r.o., i-Clinic s.r.o., lekáreň Dunajská Lužná, s.r.o., MARTINUS optik, s.r.o., OptikA Siloe, s.r.o., EU - LASIK s.r.o., iClinic plus s.r.o., Red three E, s.r.o., FIAT LUX, s.r.o., CASSOPTIC s.r.o., FIZIOcentrum, s.r.o., Radiant s.r.o., OPTIVIF s.r.o., SiloePharm II, s.r.o. TYRNAVIA OPTIK, s.r.o., A& I, s.r.o., Bratislavaensis optik, s.r.o., A- DID, a.s., SiloePharm I, s.r.o., MEDICAL INVETMENTS CONSULTING, Klinika očnej mikrochirurgie Veni, OPTIK PHARMA, s.r.o. a iClinic café s.r.o., z ktorých aspoň jeden mal ku dňu podania žiadosti o registráciu nedoplatok na DPH hodnoty 1.000,- eur a viac, ktorý vznikol v období, v ktorom konateľ/ spoločník žiadateľa (žalobcu) je/bol konateľom/spoločníkom v týchto právnických osobách a ku dňu podania žiadosti o registráciu pre daň nebol zaplatený. Na základe uvedenej skutočnosti došlo k naplneniu predpokladaného § 4c ods. 1 písm. c/ bod 1 zákona o DPH. Konateľ/spoločník žalobcu (žiadateľa o registráciu) je/bol konateľom/spoločníkom v prepojených spoločnostiach, u ktorých sa eviduje celkový nedoplatok na daniach vrátane DPH vo výške XX.XXX,XX eur, z toho nedoplatok na DPH vo výške XX.XXX,- eur. Pri posudzovaní miery rizikovosti žalobcu za účelom určenia výšky zábezpeky správca dane vychádzal z celkovej výšky nedoplatkov prepojených daňových subjektov ako aj z ďalších skutočností zistených pri správe daní, ktoré indikujú rizikovosť žiadateľa o registráciu a to najmä: žalobcovi bolo už v minulosti vydané rozhodnutie o pokute, žalobcovi bolo v minulosti vydané rozhodnutie o začatí daňového exekučného konania, prepojený daňový subjekt má/mal povinnosť podávať účtovné výkazy a tieto nepodáva/nepodával, prepojenému daňovému subjektu bolo vydané rozhodnutie o začatí daňového exekučného konania a štatutár/spoločník žalobcu je personálne alebo majetkovo prepojený na daňové subjekty s nedoplatkom. 3. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 102075183/2017 zo dňa 02.10.2017 tak, že rozhodnutie správcu dane o určení zábezpeky na DPH potvrdil. V odôvodnení svojho rozhodnutia žalovaný uviedol, že zo spisového materiálu mal za preukázané, že správca dane preveroval všetky súvisiace skutočnosti a mal za potvrdené, že v prepojených spoločnostiach kde konateľ žalobcu MUDr. Ivo Ďurkovič je spoločníkom a konateľom alebo len konateľom, bol ku dňu podania žiadosti o registráciu t.j. dňa 26.04.2017, evidovaný nedoplatok na DPH vo výške XX.XXX,- eur, ktorý nebol uhradený. Boli preverované aj ostatné nedoplatky prepojených daňových subjektov, pričom celková suma nedoplatkov predstavuje XX.XXX,XX eur. Nemožno teda vylúčiť rizikovosť, ktorú informačný systém správcu dane zohľadňuje pri výške zábezpeky a ktorá sa taxatívne odvíja od evidovaných nedoplatkov daňových subjektov, resp. od personálne alebo majetkovo prepojených osôb na žalobcu (žiadateľa o registráciu). Žalovaný dodal, že správca dane vydávajúci rozhodnutie o určení výšky zábezpeky nemá žiadne oprávnenie na zásah do systému DWH, ktorý bol pred prepočtom riadne skontrolovaný a overený a ktorý vyhodnocuje túto výšku na základe stanovených algoritmov, bez subjektívnych názorov vychádzajúc z údajov v daňovom informačnom systéme. Správca dane správne uviedol skutkové zistenia v rozhodnutí, ktoré je možné preskúmať. Rizikovosť zdaniteľnej osoby podporil práve tým, keď uviedol, že u prepojeného daňového subjektu sa začalo daňové exekučné konanie, štatutár, spoločník žalobcu je personálne alebo majetkovo prepojený na daňový subjekt s nedoplatkom. K okolnostiam, ktoré sa týkajú vyhodnotenia výšky zábezpeky, žalovaný uviedol, že v danom prípade správca dane nemá možnosť prihliadať na predchádzajúci pozitívny alebo negatívny vývoj podnikateľskej činnosti žalobcu, pretože správca dane pri určení zábezpeky je povinný podriadiť sa výstupom z informačného systému, ktorý poskytuje výpočet zábezpeky bez akýchkoľvek možností zásahu do tohto výpočtu a pri výške zábezpeky je povinný postupovať podľa § 4c ods. 1 písm. a/ až d/ zákona o DPH, v ktorom nie sú uvedené žiadne osobitné prípady súvisiace s podnikaním žiadateľa o registráciu, na ktoré by mal správca dane pri určení výšky zábezpeky prihliadať, ale naopak, správca dane mal povinnosť a aj prihliadal na rizikovosť vzniku nedoplatku na DPH zdaniteľnej osoby, ktoré sú v § 4 ods. 1 a 2 zákona o DPH taxatívne stanovené. 4. Z pripojeného administratívneho spisu súd ďalej zistil skutočnosti, ktoré neboli medzi účastníkmi sporné tak, ako boli nimi opísané v ich písomných podaniach. K jednotlivým častiam žalobou napadnutých rozhodnutí a k skutočnostiam medzi účastníkmi sporným sa súd detailnejšie vyjadril nižšie v odôvodnení v časti V. tohto rozsudku. II. Žaloba 5. Žalobou doručenou súdu dňa 21.11.2017 sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutí žalovaného ako aj jemu predchádzajúceho rozhodnutia správcu dane, rozhodnutia vydané daňovými orgánmi oboch stupňov považoval za nezákonné, žiadal ich zrušiť a vec vrátiť orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie. 6. Žalobca nesúhlasil s odôvodnením rozhodnutia prvostupňového daňového orgánu, ktorý sa obmedzil výlučne na preukázanie personálneho alebo majetkového prepojenia žalobcu na iné daňové subjekty, ktoré majú alebo mali nedoplatky na DPH 1.000,- eur a viac, pričom výšku určenej zábezpeky správca dane bližším spôsobom neodôvodnil a obmedzil sa v podstate na citáciu zákona o DPH v kontexte, že tieto prepojené daňové subjekty majú alebo mali nedoplatky na dani 1.000,- eur a viac. Z odôvodnenia správcu dane vôbec nevyplýva preukázanie skutočnosti, že by konateľ alebo spoločník žalobcu bol v čase vzniku nedoplatku na dani konateľom alebo spoločníkom právnickej osoby, ktorá má nedoplatky na dani a vzhľadom na to, že odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia ani neobsahuje údaje o tom, o aké osoby sa má jednať, preto je rozhodnutie správcu dane podľa žalobcu nepreskúmateľné. 7. Za rovnako nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov považoval žalobca aj rozhodnutie žalovaného. Je povinnosť správneho orgánu konkrétne odôvodniť všetky okolnosti a riziká vzniku na dani, ktoré boli pri určení výšky zábezpeky brané do úvahy. Takéto dôvody však absentujú v odôvodnení rozhodnutia žalovaného rovnako ako v prvostupňovom rozhodnutí. V tejto súvislosti žalobca poukázal na rozhodnutia súdov Slovenskej republiky, ktoré pre nedostatok v odôvodnení výšky zábezpeky zrušili rozhodnutia daňových orgánov. Žalobca poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/35/2015 zo dňa 25.01.2017, sp. zn. 3Sžf/9/2015 zo dňa 29.06.2016, v ktorom súd okrem iného konštatoval, že „preskúmaním veci najvyšší súd zistil, že správca dane neodôvodnil výšku zábezpeky na daň podľa § 4c ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. skutočnosťami, z ktorých zistil riziko vzniku nedoplatku. Žalovaný (správca dane, pozn.) jeho rozhodnutie potvrdil s odôvodnením na s. 9, že uvedené ustanovenia súčasne stanovuje správcovi dane povinnosť určiť sumy zábezpeky, pričom atribúty, na základe ktorých finančný systém generuje výšku zábezpeky, sú jednotne určené pre všetky daňové subjekty a daňový úrad nie je oprávnený túto výšku zábezpeky meniť. Najvyšší súd poukazuje na to, že v zmysle ust. § 4c ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. výšku zábezpeky určuje daňový úrad. Vzhľadom na to správca dane musí vykonať správnu úvahu a na základe konkrétnych údajov odôvodní zistené riziko vzniku nedoplatku. V danom prípade informačný systém vygeneroval zábezpeku vo výške 500.000,- eur bez akýchkoľvek doplňujúcich údajov. Žalovaný až v konaní pred najvyšším súdom v odvolaní proti rozsudku krajského súdu uviedol konkrétnu výšku nedoplatkov, z ktorých vychádzal pri určovaní rizika. Tieto dôvody však mali byť obsiahnuté v odôvodnení správcu dane tak, aby k nim žalobca mohol zaujať stanovisko v daňovom konaní.“ 8. Žalobca tiež poukázal na rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici sp. zn. 23S/91/2014 zo dňa 17.09.2014, v ktorom sa uvádza, že „aj keď súd v rámci správneho súdnictva v zmysle § 245 ods. 2 O.s.p. pri rozhodnutiach, ktoré správny orgán vydal na základe zákonom povolenej úvahy (správne uváženie), preskúmava iba to, či také rozhodnutie nevybočilo z medzí hľadísk ustanovených zákonom, neznamená to, že by správny orgán nemusel odôvodniť svoju úvahu pri určení výšky zábezpeky, najmä aké skutočnosti zohľadnil v rámci posudzovania rizikovosti vzniku nedoplatku. V danom prípade je zrejmé, že výška zábezpeky (500.000,- eur) bola určená v medziach zákona (najmenej 1.000,- eur a najviac 500.000,- eur), avšak z rozhodnutia nie je zrejmé, prečo bola určená výška zábezpeky práve na hornej hranici stanoveného rozpätia. Presvedčivé odôvodnenie rozhodnutia vydaného na základe zákonom povolenej voľnej úvahy má zabrániť svojvôli správneho orgánu pri takomto type rozhodovania. Správny orgán preto musí uviesť odôvodnenie a vyhodnotenie zákonných hľadísk, najmä ako na ne prihliadol. Z napadnutého rozhodnutia sa nedá zistiť, aké kritéria rizikovosti boli zohľadnené a čo viedlo 1.st. správny orgán k určeniu výšky zábezpeky na daň v rozsahu 500.000,- eur. V dôsledku neuvedenia zohľadnených kritérií žalobca nemal možnosť namietať voči prípadnému nesprávnemu prihliadnutiu na konkrétne atribúty posudzovania kritérií rizikovosti a rovnako ani nemal možnosť správnosť rozhodnutia preskúmať. Správne orgány pochybili, ak rozhodnutie o určení výšky zábezpeky na daň náležite neodôvodnili, najmä samotnú výšku zábezpeky, čím spôsobili nezákonnosť napadnutého rozhodnutia v dôsledku jeho nepreskúmateľnosti.“ 9. Podľa žalobcu rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu neobsahuje dostatočné a preskúmateľné určenie výšky zábezpeky z tých hľadísk, ktoré sú priamo stanovené v § 4c ods. 1 písm. c/ zákona o DPH. Rozhodnutie prvostupňového orgánu obsahuje len stručné, všeobecné, nejasné a nezdôvodnené konštatovanie hľadísk uvedených v § 4c ods. 1 písm. c/ zákona o DPH, pričom nepoukazuje na relevantné skutkové a právne dôvody výrokovej časti rozhodnutia prvostupňového orgánu a na odôvodnenie, na základe akej správnej úvahy dospel orgán prvého stupňa k výške uloženej zábezpeky na daň a aj ako aplikoval hľadiská uvedené v § 4c ods. 1 písm. c/ zákona o DPH v konkrétnom prípade na žalobcu. Z dôvodu absencie zákonných náležitostí rozhodnutia správcu dane bola žalobcovi upretá možnosť namietať voči prípadnému nesprávnemu prihliadnutiu na konkrétne atribúty posudzovania kritérií rizikovosti v rozhodnutí v rámci opravného prostriedku a rovnako tak ani odvolací orgán nemal možnosť správnosť výšky zábezpeky v rozhodnutí prvostupňového orgánu preskúmať. III. Vyjadrenie žalovaného 10. Písomným podaním doručeným súdu dňa 25.02.2018 sa žalobca vyjadril k žalobe, zotrval na svojom doterajšom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadal ju zamietnuť. Uviedol, že žalobné námietky sú obdobné ako tie, ktoré žalobca použil v odvolacom konaní a s ktorými sa žalovaný vo svojom rozhodnutí už vysporiadal. 11. Zákonom č. 246/2012 Z. z. súčinnosťou od 01.10.2012 sa zmenil a doplnil zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), ktorým sa upravil proces registrácie na DPH s novým inštitútom - zábezpeka na daň (§ 4c). Tým sa podstatne sprísnili podmienky pre registráciu za platiteľa dane pre subjekty, ktoré v súčasnosti alebo v minulosti vlastnili alebo riadili spoločnosti, ktoré majú alebo mali nedoplatky na DPH voči daňovému úradu. 12. Zloženie zábezpeky na DPH v súvislosti s registráciou platiteľov je upravené v platnom zákone o DPH v § 4c. Uvedené zákonné ustanovenie dáva právomoc správcovi dane určiť povinnosť zložiť zábezpeku na daň zdaniteľnej osoby, ktorá požiadala o registráciu pre daň dobrovoľne (podľa §4 ods. 4 zákona o DPH, od 01.01.2014 ods. 2) a tiež zdaniteľnej osobe, ktorá požiadala o registráciu pre daň na základe dosiahnutia obratu (podľa § 4 ods. 1 až 3 zákona o DPH, od 01.01.2014 ods. 1). Táto úprava nie je v rozpore so základným predpisom pre DPH v rámci EÚ - smernicou Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme DPH. Zavedenie inštitútu zábezpeky v SR je v súlade s možnosťami, ktoré smernica dáva členským štátom na základe článku 273. Je potrebné zdôrazniť, že boj proti zneužívaniu mechanizmu DPH, boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný danou smernicou. V tejto súvislosti je nesporné, že proces posudzovania registrácie za platiteľov DPH predstavuje pre daňové orgány jedinečnú príležitosť, aby bez veľkých administratívnych a procesných komplikácií posúdili, či osoba spĺňa podmienky registrácie za platiteľa DPH alebo nie. 13. V posudzovanom prípade na základe vykonaného prepočtu atribútov prostredníctvom daňového systému žalovaný rozhodnutím č. 101427932/2017 zo dňa 26.06.2017 podľa § 4c ods. 2 zákona o DPH určil žalobcovi zábezpeku na daň z pridanej hodnoty vo výške XX XXX,XX eur na obdobie 12 mesiacov. Správca dane v prípade podanej žiadosti postupoval podľa príslušných ustanovení zákona o DPH (§ 4c ods. 1 písm. b), ods. 2). 14. Údaje v žiadosti o registráciu DPH spolu s listinnými dokladmi správca dane preveroval a dospel k záveru, že žalobca je zdaniteľnou osobou podľa § 3 ods. 1 v nadväznosti na § 3 ods. 2 zákona o DPH a dosiahol obrat pre povinnú registráciu na DPH v marci 2017. Správca dane dňa 26.06.2017 vydal osvedčenie o registrácii pre DPH, podľa ktorého sa žalobca stal platiteľom dane dňa 10.07.2017. Na základe zisteného skutkového stavu Daňový úrad Bratislava v odôvodnení vydaného rozhodnutia uviedol, že konateľ žiadateľa o registráciu pre daň z pridanej hodnoty MUDr. Ivo Ďurkovič je/bol konateľom a spoločníkom v prepojených daňových subjektoch konkrétne uvedených v rozhodnutí, u ktorých správca dane v čase podania žiadosti o registráciu evidoval daňový nedoplatok v celkovej výške XX XXX,XX. eura, z toho nedoplatok na dani z pridanej hodnoty vo výške XX XXX,XX eur. Tento nedoplatok, ktorý vznikol ku dňu podania žiadosti o registráciu, nebol zaplatený a vznikol v období, v ktorom konateľ a spoločník žiadateľa o registráciu je/bol konateľom a spoločníkom týchto osôb. Je evidentné, že aj sám žalobca sa opiera o § 4c zákona o DPH, kde je presne uvedené, že ak spoločník, alebo konateľ žiadateľa „je alebo bol“ prepojený na spoločnosť, ktorá mala ku dňu zrušenia nedoplatok na dani z pridanej hodnoty, tak správca dane určí zábezpeku. 15. Žalobca v odvolaní ako aj v podanej žalobe nedoplatok prepojených osôb nespochybnil, ani ďalšie skutočnosti - atribúty uvedené v rozhodnutí, ktoré indikujú rizikovosť. Žalovaný pre úplnosť dodáva, že povinnosť platiť daň v určenom termíne je základnou povinnosťou stanovenou všeobecne záväzným právnym predpisom a pokiaľ si majetkovo-personálne prepojený daňovník neplní túto svoju povinnosť vyplývajúcu mu zo zákona, nesie prirodzené dôsledky svojho celkového ekonomického správania. 16. K námietke žalobcu, že „správca dane sa obmedzil len na citáciu zákona o DPH v kontexte, že tieto prepojené subjekty majú alebo mali nedoplatky na dani 1 000,00 eur a viac, neobsahuje údaj o tom, o aké osoby sa má jednať pri nedoplatku“, žalovaný uviedol, že žalovaný mal vykonaným dokazovaním zistený skutkový stav v rozsahu, ktorý je dostatočný pre naplnenie skutkovej podstaty § 4c ods. 1 písm. c) bod 1 zákona o DPH a následne deklarovanie vzniku povinnosti žalobcovi zložiť zábezpeku na DPH. Správca dane v rozhodnutí, aj keď stručne, ale riadnym spôsobom objasnil určenie zábezpeky na daň z pridanej hodnoty, a tým aj dodržal základné postulárne zákonitosti individuálneho správneho aktu, keď vymenoval všetky prepojené daňové subjekty (31), z ktorých aspoň jeden mal ku dňu podania žiadosti nedoplatok na dani 1 000,00 eur a viac, pričom uviedol výšku evidovaného nedoplatku na dani z pridanej hodnoty v sume 19 XXX,XX eur, celkový nedoplatok 31 XXX,XX eura. Žalobca ako prepojená osoba, výšku nedoplatku v žalobe nespochybnil. 17. K tvrdeniu žalobcu, v ktorom poukázal na absenciu správnej úvahy pri stanovení výšky zábezpeky, žalovaný uviedol, že hoci stručne, ale v rozsahu nevyhnutnom (postačujúcom) pre právne posúdenie veci a preskúmateľnosť rozhodnutia, rozviedol v odôvodnení právnu úvahu ohľadne výšky určenej zábezpeky, keď sa zameral na zdôvodnenie jediného rozhodného kritéria, ktorým je správca dane v zmysle § 4c ods. 2 zákona o DPH pri zvažovaní výšky zábezpeky viazaný, a to kritéria rizika vzniku nedoplatku na DPH u žiadateľa. Správca dane správne posudzoval mieru rizikovosti v nadväznosti na zistenú výšku nedoplatku u prepojených osôb, ako aj s prihliadnutím na prebiehajúce daňové exekučné konanie. Pokiaľ správca dane vychádzal zo základnej informácie generovanej systémom správcu dane v nadväznosti na výšku zisteného nedoplatku u prepojených osôb, žalovaný v takomto postupe nevidí dôvod, aby bola konštatovaná nepreskúmateľnosť odôvodnenia rozhodnutia. Treba brať do úvahy, že atribúty, ktoré sú relevantné pre určenie výšky takto určenej zábezpeky, sú zadávané do informačného systému správcom dane a ten na základe nich generuje výšku zábezpeky pre daň. Týmto je na jednej strane daná individualizácia výšky zábezpeky pre jednotlivé daňové subjekty, na druhej strane sa prihliada na zákonné kritérium pre určenie výšky zábezpeky, ktoré je jednotne určené pre všetky daňové subjekty. Správca dane nemá možnosť prihliadať na predchádzajúci pozitívny alebo negatívny vývoj podnikateľskej činnosti žiadateľa, pretože pri určení zábezpeky je žalovaný povinný podriadiť sa výstupom z informačného systému, ktorý poskytuje výpočet zábezpeky bez akýchkoľvek možností zásahu do tohto výpočtu a pri výške zábezpeky je povinný postupovať podľa § 4c ods.l písm. a) až d) zákon o DPH, v ktorom nie sú uvedené žiadne osobité prípady súvisiace s podnikaním žiadateľa o registráciu, na ktoré by mal žalovaný pri určení výšky zábezpeky prihliadať, ale práve naopak bol povinný prihliadať na rizikovosť vzniku nedoplatku na DPH zdaniteľnej osoby, ktoré sú v § 4c ods. 1 a 2 zákona o DPH taxatívne stanovené. Zároveň odvolací orgán uvádza, že všetky atribúty sú odkontrolovateľné. Daňový úrad určí výšku zábezpeky v zmysle zákona o DPH v takej výške, ktorá zodpovedá potenciálnej miere zneužitia systému DPH s prihliadnutím na ďalšie okolnosti, ktoré môžu mať vplyv na posúdenie žiadateľa ako rizikového. 18. Podľa žalovaného napadnuté rozhodnutie nie je vydané v priamom rozpore s účelom ustanovenia § 4c zákona o DPH, ale práve naopak je vydané v súlade s inštitútom zábezpeky na daň, pretože spoločnosť AIRTAXI s.r.o. síce nemá žiadne nedoplatky voči daňovému úradu, ale u personálne prepojených spoločnostiach je evidovaný ku dňu podania žiadosti 26.04.2017 nedoplatok na DPH v sume XX XXX,XX eur, celkový nedoplatok 31 XXX,XX eura. Tento nedoplatok, ktorý vznikol ku dňu podania žiadosti o registráciu, nebol zaplatený a vznikol v období, v ktorom konateľ a spoločník žiadateľa o registráciu je/bol konateľom a spoločníkom týchto právnických osôb. Žalovaný pri vydaní rozhodnutia č. 102075183/2017 zo dňa 02.10.2017 dodržal vyššie uvedené zákonné ustanovenia pri určení zábezpeky na daň a postupoval podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku, podľa ktorého pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb zúčastnených v daňovom konaní. IV. Relevantné právne predpisy 19. Podľa § 4 ods. 1 zákona o DPH zdaniteľná osoba, ktorá má sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň v tuzemsku, a ak nemá takéto miesto, ale má bydlisko v tuzemsku alebo sa v tuzemsku obvykle zdržiava, a ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790 eur, je povinná podať daňovému úradu žiadosť o registráciu pre daň. Zdaniteľná osoba je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň do 20. dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom dosiahla obrat podľa prvej vety. 20. Podľa § 4 ods. 2 zákona o DPH žiadosť o registráciu pre daň môže podať aj zdaniteľná osoba, ktorá nedosiahla obrat podľa odseku 1. 21. Podľa § 4c ods. 1 zákona o DPH zdaniteľná osoba, ktorá podala žiadosť o registráciu pre daň podľa § 4 ods. 1 a 2 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20170101.html>, je povinná zložiť zábezpeku na daň zložením peňažných prostriedkov na účet daňového úradu alebo bankovou zárukou poskytnutou bankou bez výhrad na obdobie 12 mesiacov v prospech daňového úradu vo výške požadovanej zábezpeky (ďalej len „zábezpeka na daň“), ak a) je fyzickou osobou, ktorá je alebo bola konateľom alebo spoločníkom právnickej osoby, 1. ktorá má alebo mala ku dňu zániku nedoplatky na dani 1 000 eur a viac, ktoré vznikli v období, v ktorom táto fyzická osoba bola konateľom alebo spoločníkom tejto právnickej osoby a ktoré ku dňu podania žiadosti o registráciu pre daň neboli zaplatené, 2. ktorej bola zrušená registrácia pre daň podľa § 81 ods. 4 písm. b) druhého bodu <https://www.slov- lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20170101.html>, a skutočnosti, ktoré sú dôvodom na zrušenie registrácie pre daň, nastali v období, v ktorom táto fyzická osoba bola konateľom alebo spoločníkom tejto právnickej osoby, b) konateľ alebo spoločník tejto zdaniteľnej osoby je fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá má nedoplatky na dani 1 000 eur a viac, ktoré ku dňu podania žiadosti o registráciu pre daň neboli zaplatené, alebo ktorej bola zrušená registrácia pre daň podľa § 81 ods. 4 písm. b) druhého bodu <https://www.slov- lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20170101.html>, c) konateľ alebo spoločník tejto zdaniteľnej osoby je fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je alebo bola konateľom alebo spoločníkom inej právnickej osoby, 1. ktorá má alebo mala ku dňu zániku nedoplatky na dani 1 000 eur a viac, ktoré vznikli v období, v ktorom táto fyzická osoba alebo právnická osoba bola jej konateľom alebo spoločníkom, a ktoré ku dňu podania žiadosti o registráciu pre daň neboli zaplatené, 2. ktorej bola zrušená registrácia pre daň podľa § 81 ods. 4 písm. b) druhého bodu <https://www.slov- lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20170101.html>, a skutočnosti, ktoré sú dôvodom na zrušenie registrácie pre daň, nastali v období, v ktorom táto fyzická osoba alebo právnická osoba bola jej konateľom alebo spoločníkom, 22. Podľa § 4c ods. 2 zákona o DPH Žiadateľovi o registráciu uvedenému v odseku 1 určí daňový úrad rozhodnutím výšku zábezpeky na daň, ktorá je najmenej 1 000 eur a najviac 500 000 eur. Pri určení výšky zábezpeky na daň prihliadne daňový úrad na riziko vzniku nedoplatku na dani zdaniteľnej osoby. Žiadateľ o registráciu je povinný zložiť zábezpeku na daň do 20 dní od doručenia rozhodnutia o zložení zábezpeky na daň. V. Posúdenie veci správnym súdom 23. Krajský súd v Bratislave preskúmal napadnuté rozhodnutia v rámci žalobných dôvodov (§ 182 SSP) a dospel k záveru, že rozhodnutia vydané v oboch stupňoch ako aj postup správnych orgánov boli v súlade so zákonom, a preto žalobu podľa § 190 SSP zamietol. 24. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 25. Podľa § 6 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 26. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobu sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 27. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutkový stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. 28. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou jeho postupu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré mal zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 29. Na tomto mieste je vhodné uviesť, že súd musí nielen rešpektovať právo, ale jeho výklad a aplikácia musia smerovať k spravodlivému výsledku. Súdu prislúcha, aby sa zaoberal otázkou, či mechanická a formalistická aplikácia zákona bez ohľadu na zmysel a účel záujmu chráneného právnou normou, nemôže priniesť absurdné následky a v prípade, že tomu tak je, aby takúto interpretáciu zákona odmietol a zvolil výklad v duchu zákona. 30. Pri výklade právnej normy treba vychádzať z toho, že podstatná je aplikácia materiálneho hľadiska, nakoľko právny formalizmus v podmienkach demokratického právneho štátu nemôže celkom prevládnuť (napr. nález ÚS ČR z 04.02.1997, sp. zn. Pl. ÚS 21/96). Úlohou sudcu v podmienkach materiálneho právneho štátu je nájsť riešenie, ktoré by bolo v súlade so všeobecnou ideou spravodlivosti, resp. v súlade s prirodzeno-právnymi princípmi (napr. nález ÚS ČR z 02.11.2009, sp. zn. II. ÚS 2048/2009). Podľa konštantnej judikatúry nemožno orgánom verejnej moci a predovšetkým všeobecným súdom tolerovať formalistický prístup, pričom je nutné zdôrazniť, že povinnosť súdu nachádzať právo neznamená len vyhľadávať priame a výslovné pokyny v zákonnom texte, ale tiež formulovať, čo je zmyslom a účelom právnych predpisov (napr. nález ÚS ČR z 07.09.2010, sp. zn. Pl. ÚS 34/09). 31. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, s účinnosťou od 01.10.2012 bola zákonom o DPH zavedená povinnosť zloženia zábezpeky na daň pred registráciou rizikových subjektov za platiteľov dane. Zámerom tejto legislatívnej úpravy bolo prijať opatrenia, ktoré efektívne potlačia možnosti podvodných aktivít a zabránia ich ďalšiemu rozširovaniu a ktoré súčasne nebudú predstavovať administratívne prekážky rozvoja podnikateľských aktivít legálne podnikajúcich subjektov. Táto úprava je v súlade so základným predpisom pre DPH v rámci Európskej únie - smernicou Rady 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme DPH (ďalej len smernica o DPH). Zavedenie inštitútu zábezpeky v Slovenskej republike je v súlade s možnosťami, ktoré smernica o DPH dáva členským štátom na základe článku 273. Podľa článku 273 smernice o DPH môžu členské štáty uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania transakcií uskutočňovaných na vnútroštátnej úrovni s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc. 32. V tomto kontexte správny súd poukazuje na právny názor, ktorý vyslovil Súdny dvor EÚ v rozsudku zo dňa 26.10.2017 vo vec C-534/16. „Článok 273 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty a článok 16 Charty základných práv Európskej únie sa majú vykladať v tom zmysle, že im neodporuje, aby pri registrácii na účely dane z pridanej hodnoty zdaniteľnej osoby, ktorej konateľ bol predtým konateľom alebo spoločníkom inej právnickej osoby, ktorá si nesplnila svoje daňové povinnosti, správca dane uložil tejto zdaniteľnej osobe povinnosť zložiť zábezpeku až do výšky 500 000 eur, pokiaľ zábezpeka požadovaná od uvedenej zdaniteľnej osoby neprekračuje to, čo je nevyhnutné na dosiahnutie cieľov uvedených v tomto článku 273, čo musí overiť vnútroštátny súd. Zásada rovnosti zaobchádzania sa má vykladať v tom zmysle, že jej neodporuje, aby pri registrácii novej zdaniteľnej osoby na účely dane z pridanej hodnoty správca dane vyžadoval, aby táto osoba z dôvodu svojho prepojenia s inou právnickou osobou, ktorá má alebo mala daňové nedoplatky, zložila takúto zábezpeku.“ 33. Predmetom súdneho prieskumu bolo posúdiť zákonnosť rozhodnutia žalovaného, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie správcu dane, na základe ktorého podľa § 4c ods. 2 zákona o DPH bola žalobcovi určená zábezpeka na DPH v sume 32.000,- eur. 34. V časti IV odôvodnenia tohto rozsudku citované ustanovenie § 4c ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. umožňovalo v čase rozhodnom pre posúdenie veci správcovi dane určiť povinnosť zložiť zábezpeku na daň zdaniteľnej osobe, ktorá podala žiadosť o registráciu pre daň podľa § 4 ods. 1 a 2 <https://www.slov- lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20180101.html>, pričom hlavný cieľom tohto inštitútu, ako už súd vysvetlil, bolo zabrániť zneužívaniu dobrovoľnej registrácie pre daň. 35. Ak o dobrovoľnú registráciu žiada zdaniteľná osoba, ktorá už vykonáva ekonomickú činnosť, no nedosahuje obrat na povinnú registráciu pre daň, povinnosť zloženia zábezpeky na daň sa na ňu nebude vzťahovať, ak nenaplní podmienky v súvislosti s daňovými nedoplatkami na DPH príp. zrušením registrácie pre daň inej osoby. Pri posudzovaní daňových nedoplatkov ich bude správca dane vyhodnocovať len vo vzťahu k DPH. Z pohľadu registrácie za platiteľa dane vo vzťahu k prípadnej povinnosti zloženia zábezpeky, správca dane nebude posudzovať nedoplatky na iných daniach. 36. Správca dane posudzujúc relevantné obchodné spoločnosti mal za preukázané, pričom túto skutočnosť zistenú daňovými orgánmi ani žalobca nenamietal, že konateľ/spoločník žalobcu je/bol konateľom/spoločníkom v prepojených daňových subjektoch uvedených v odseku 2 odôvodnenia tohto rozsudku, z ktorých aspoň jeden mal ku dňu podania žiadosti o registráciu nedoplatok na DPH hodnoty 1.000,- eur a viac, ktorý vznikol v období, v ktorom konateľ/spoločník žiadateľa (žalobcu) je/bol konateľom/spoločníkom v týchto právnických osobách a ku dňu podania žiadosti o registráciu pre daň nebol zaplatený. Správca dane ustálil, že konateľ/spoločník žalobcu je/bol konateľom/spoločníkom v prepojených spoločnostiach, u ktorých sa eviduje celkový nedoplatok na daniach vrátane DPH vo výške 31.179,15 eur, z toho nedoplatok na DPH vo výške 19.876,- eur. 37. Žalobca v daňovom konaní ani v konaní pred súdom existenciu uvedeného nedoplatku nespochybnil, ani nenamietal zo strany správcu dane pri zisťovaní relevantných podkladov pre rozhodnutie nedostatočné zistenie skutkového stavu. Pokiaľ ide o právne posúdenie zisteného skutkového stavu, resp. o otázku správnosti aplikácie ustanovenia § 4c ods. 1 písm. c/ bod 1 zákona o DPH na zistený skutkový stav, správny súd v tomto smere nemal ani pochybnosti o vecnom správnom právnom posúdení. 38. Právnym posúdením je činnosť, pri ktorej sa zo skutkových zistení vyvodzujú právne závery a aplikuje sa konkrétna právna norma na zistený skutkový stav. Nesprávne právne posúdenie je chybnou aplikáciou práva na zistený skutkový stav. Dochádza k nej vtedy, ak sa nepoužil správny právny predpis alebo ak sa síce aplikoval správny právny predpis, ale nesprávne sa interpretoval alebo ak sa zo správnych skutkových záverov vyvodili nesprávne právne závery. 39. Súd prisvedčil argumentom žalovaného, že v danom prípade skutkové okolnosti zistené správcom dane odôvodňovali záver o naplnení podmienok predpokladaných § 4c ods. 1 písm. c/ bod 1 zákona o DPH. Zaplatenie dane v zákonnej lehote, rovnako ako jej správne vypočítanie, sú základnými povinnosťami daňových subjektov. Daňové orgány mali bez pochybností za preukázané, že so žalobcom majetkovo a personálne prepojené daňové subjekty túto zákonnú povinnosť v čase rozhodovania daňových orgánov splnenú nemali, pričom pre naplnenie podmienok ustanovených v uvádzanom zákonnom ustanovení nie je právne významné, koľko takýchto subjektov spĺňa definíciu majetkovo alebo personálne prepojenej osoby, ani u koľkých z týchto subjektov je evidovaný daňový nedoplatok. Pre hodnotenie žalobcu z hľadiska jeho daňovej rizikovosti je postačujúce zistenie, že konateľ alebo spoločník žalobcu je fyzická osoba, ktorá je alebo bola konateľom alebo spoločníkom inej právnickej osoby, ktorá má alebo mala ku dňu zániku nedoplatky na dani 1 000 eur a viac, ktoré vznikli v období, v ktorom táto fyzická osoba alebo právnická osoba bola jej konateľom alebo spoločníkom, a ktoré ku dňu podania žiadosti o registráciu pre daň neboli zaplatené. 40. Správca dane nemá možnosť voľby. V prípade, že žiadateľ o registráciu spĺňa kritériá uvedené v § 4c ods. 1 zákona o DPH, je jeho povinnosťou vydať rozhodnutie, v ktorom určí výšku zábezpeky. 41. Inak je tomu už pri určení výšky zábezpeky, ktorú zákonodarca vymedzil pre rizikové subjekty v rozsahu od 1 000 eur do 500.000 €. Zákonodarca v tomto zveril daňovému orgánu možnosť rozhodnúť podľa uváženia, priznáva tzv. diskrečnú právomoc. Uvedená voľnosť v úvahách správneho orgánu je vyvážená zvýšeného nároku na riadne odôvodnenie takéhoto rozhodnutia. 42. Právna bezchybnosť rozhodnutia akéhokoľvek správneho orgánu, teda i žalovaného, spočíva v tom, že je vydané v písomnej forme, príslušným orgánom, v súlade so zákonmi a ostatnými právnymi predpismi, vychádza zo spoľahlivo zisteného stavu veci, obsahuje náležitosti určené všeobecnou právnou úpravou správneho konania i náležitosti ustanovené osobitnými právnymi predpismi. Odôvodnenie zahŕňa a hodnotí všetky skutočnosti, ktoré boli podkladom pre výrok rozhodnutia, podáva celkový prehľad o priebehu konania, reaguje na pripomienky, návrhy a vyjadrenia účastníkov konania. Medzi výrokom a odôvodnením musí byť logická zhoda. Odôvodnenie musí byť presvedčivé. Právo na riadne odôvodnenie rozhodnutia zodpovedá ústavnému i zákonného rámcu. Nevyžaduje sa síce, aby na každú zistenú skutočnosť alebo každý argument účastníka konania, bola daná odpoveď v odôvodnení rozhodnutia. Ak však ide o skutočnosť alebo argument, ktoré sú pre rozhodnutie podstatné, musí sa s nimi správny orgán v dôvodoch rozhodnutia vysporiadať. 43. Osoby dotknuté rozhodnutím správneho orgánu majú právo na také odôvodnenie rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom konania. Absenciu dôvodov v rozhodnutí, na základe ktorých orgán verejnej moci vo veci rozhodol, je treba považovať za prejav arbitrárnosti znamenajúci porušenie Ústavou garantovaného základnému práva. S uvedeným právom je v rozpore úplný, či čiastočný nedostatok (absencia) dôvodov rozhodnutia, extrémny nesúlad medzi právnymi závermi a skutkovými zisteniami, prípadne len všeobecné súhrnné zistenia bez špecifikácie a vyhodnotenia jednotlivých dôkazov, z ktorých mali byť tieto zistenia vyvodené, alebo situácia, kedy právne závery zo skutkových zistení v žiadnej možnej interpretácii nevyplývajú. Absencia takéhoto odôvodnenia má za následok nepreskúmateľnosť rozhodnutia. Osobe dotknutej takýmto rozhodnutím je tým odňatá možnosť skutkovo či právne argumentovať proti záverom rozhodnutia. 44. Výška zábezpeky bude zodpovedať miere možného zneužitia systému DPH a môže sa odvíjať od rôznych možných faktorov, ktorých radenie a hodnotenie záleží od daňového orgánu a logickosti jeho právne relevantných úvah uvedených v rozhodnutí. Zákonodarca ani len rámcovo nevymedzuje, aké skutočnosti má daňový orgán vziať do úvahy pri určení výšky predmetnej daňovej zábezpeky. Ako všeobecne logické podsúvajú sa kritériá ako početnosť personálne alebo majetkovo prepojených subjektov s daňovým dlho, výška takéhoto daňového dlhu alebo dĺžka trvania existencie daňového nedoplatku, ale táto množina nie je limitovaná ani podmienená. Stojí len na rozhodnutí daňového orgánu, pričom však jej akceptácia sa viaže na dostatočnom odôvodnení takéhoto rozhodnutia. 45. Pri akomkoľvek rozhodnutí možno polemizovať o jeho odbornej úrovni, či správny orgán mohol svoje argumenty vysvetliť podrobnejšie, alebo sa precíznejšie vysporiadať s tvrdeniami účastníka konania, ktoré možno považovať za právne významné. Súd však hodnotí preskúmateľnosť rozhodnutia správneho orgánu len v miere jeho minimálnej argumentačnej kvality a interpretačnej schopnosti, na základe akých logických úsudkov a zvážení všetkých dôkazov správny orgán vydal meritórne rozhodnutie. Skutočnosti, ku ktorým správny orgán dospel na základe voľnej úvahy, treba v rozhodnutí dostatočne odôvodniť, aby bolo zrejmé, čo bolo podkladom rozhodnutia a ako sa vyhodnotili vykonané dôkazy. V tejto svojej povinnosti je správny orgán limitovaný len všeobecnými vymedzeniami zákonných podmienok, ktoré predstavujú hranicu voľnej úvahy. Pre súd je rozhodujúce, či rozhodnutie vydané na základe zákonom povolenej úvahy nevybočilo z medzí a hľadísk ustanovených zákonom. 46. Z posúdenia veci dospel správny súd k záveru, že námietky žalobcu uvedené v jeho odvolaní žalovaný napadnutom rozhodnutí podrobne opísal a je zrejmé, že sa nimi žalovaný zaoberal. V súlade so zásadou jednotnosti konania správny súd zákonnosť posudzoval hodnotením obsahu oboch rozhodnutí, ktoré ako celok dávajú možnosť preskúmať napadnuté rozhodnutia, pričom súd v tomto ohľade nedostatok dôvodov nekonštatoval. 47. Ako vyplýva z obsahu odôvodnenia rozhodnutí správcu dane a žalovaného, pri posudzovaní miery rizikovosti žalobcu za účelom určenia výšky zábezpeky správca dane vychádzal predovšetkým z celkovej výšky nedoplatkov so žalobcom prepojených daňových subjektov. Rizikovosť žalobcu a výšku zábezpeky determinovali aj skutočnosti, že žalobcovi bolo už v minulosti vydané rozhodnutie o pokute, žalobcovi bolo v minulosti vydané rozhodnutie o začatí daňového exekučného konania, prepojený daňový subjekt má/mal povinnosť podávať účtovné výkazy a tieto nepodáva/nepodával, prepojenému daňovému subjektu bolo vydané rozhodnutie o začatí daňového exekučného konania a štatutár/spoločník žalobcu je personálne alebo majetkovo prepojený na daňové subjekty s nedoplatkom. Je zrejmé, na základe čoho dospel žalovaný a pred ním správca dane k právnemu záveru vo svojom rozhodnutí a z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia uvedené podľa názoru súdu jednoznačne vyplýva. 48. Pri namietanej nepreskúmateľnosti rozhodnutí daňových orgánov pre nedostatok dôvodov žalobca argumentoval napr. dôvodmi uvedenými v rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici sp. zn. 23S/91/2014 zo dňa 17.09.2014, rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf/35/2015 zo dňa 25.01.2017, sp. zn. 3Sžf/9/2015 zo dňa 29.06.2016), ktoré sú opísané v ods. 7 a 8 odôvodnenia tohto rozsudku. Správny súd súhlasí s uvedenými právnymi závermi súdov, pre daný prípad a súdenú vec ich však nie je možné aplikovať, pretože kritike podrobili predovšetkým pre tieto posudzované veci špecifickú skutočnosť, že žiadateľom o registráciu boli určené daňové zábezpeky na hornej hranici, čo však nie je prípad žalobcu v predmetnej veci. 49. Správny súd súhlasí, že vo všeobecnosti sa javí, že výpočet výšky zábezpeky pomocou informačného systému správcu dane upiera právomoc voľnej úvahy daný daňovému orgánu § 4c ods. 2 zákona o DPH, keďže sumu generuje, podľa slov žalovaného, informačný systém správcu dane, do ktorého správca dane nemôže zasahovať. Kritériá, na základe ktorých informačný systém daňových orgánov vypočítal zábezpeku je podmienený údajmi verifikovanými v daňových konaniach a zároveň je proporcionálny z hľadiska rovnakého zaobchádzania a nediskriminácie medzi daňovými subjektmi. A hoci daňové orgány uviedli výšku zábezpeky vypočítanú informačným systémom, táto skutočnosť v kontexte posúdenia uvedenej sumy sa súdu nejavila neakceptovateľná, a to predovšetkým preto, že správne orgány rozhodujúce v posudzovanej veci jednoznačne a zrozumiteľne uviedli, ktoré kritériá boli zohľadnené a ako bola posúdená ich právna relevancia pre daný prípad. Je potrebné konštatovať, že odôvodnenie napadnutých rozhodnutí aj v časti vysvetľujúcej výšku zábezpeky zodpovedá kritériám udržateľnosti zákonnosti rozhodnutia správneho orgánu z hľadiska možnej preskúmateľnosti, pretože daňové orgány svoje právne závery odôvodnili v intenciách logiky nevyhnutnej pri uplatňovaní zákonom mu zverenej diskrečnej právomoci. Preto súd ako nedôvodnú vyhodnotil námietku žalobcu týkajúcu sa nepreskúmateľnosti napadnutých rozhodnutí. 50. Správny súd nezistil žiadne namietané porušenia zákona, daňové orgány vykonali riadne dokazovanie, v zodpovedajúcom rozsahu, náležite zistili skutkový stav veci a v napadnutých rozhodnutiach prihliadli na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Napadnuté rozhodnutia obsahujú všetky zákonom na ne kladené náležitosti a spĺňajú náležitosti riadneho odôvodnenia. 51. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane, je vecne správne, a preto žalobu ako nedôvodnú v súlade s § 190 SSP zamietol. 52. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 168 v spojení s §175 ods.1 SSP, avšak vo veci úspešnému žalovanému žiadne dôvodne vynaložené trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil, ide o orgán štátnej správy a preto mu súd náhradu trov konania nepriznal. 53. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).