Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/183/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019201281 Dátum vydania rozhodnutia: 26. 05. 2021 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jeannette Hajdinová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2021:1019201281.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a členov senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: LIEK s.r.o., IČO: 35 804 742, so sídlom v Senci, Hviezdoslavova 19, zastúpeného advokátom JUDr. Tomášom Kozovským, so sídlom v Bratislave, Björnsonova 8, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom v Banskej Bystrici, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101712694/2019 zo dňa 11.7.2019, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalovanému sa právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania 1. Žalobca si v zdaňovacom období september 2017 uplatnil právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty na vstupe (ďalej aj len DPH) v celkovej sume X.XXX,- € z faktúr od dodávateľa spoločnosti VITO media&trade s.r.o. (od 3.11.2017 je jej právnym nástupcom spoločnosť AVADA TRADE FUSION s.r.o.): - faktúra č. 170100037, dátum dodania 1.8.2017, za reklamy na outdoorových LED obrazovkách, celková suma XX.XXX,- €, z toho 20 % DPH v sume X.XXX,- €, - faktúra č. 170100039, dátum dodania 1.9.2017, za reklamy na outdoorových LED obrazovkách, celková suma XX.XXX,- €, z toho 20 % DPH v sume X.XXX,- €. 2. Správca dane dňa 27.3.2014 začal u žalobcu daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie september 2017 a v jej priebehu vypracoval čiastkový protokol č. 101205937/2018 zo dňa 21.6.2018. Čiastkovým protokolom bola žalobcovi priznaná časť nadmerného odpočtu v sume XX.XXX,XX €. 3. Správca dane - Daňový úrad Bratislava - rozhodnutím č. 100599424/2019 zo dňa 5.3.2019 znížil žalobcovi nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie september 2017 zo sumy -XX.XXX,XX € na sumu -XX.XXX,X0 € (t.j. rozdiel v sume X.XXX,- €); časť nadmerného odpočtu bola vrátená na základe čiastkového protokolu v sume -XX.XXX,XX €. Za účelom preverenia reálneho dodania fakturovaných zdaniteľných obchodov správca dane zaslal právnemu nástupcovi deklarovaného dodávateľa spoločnosti F. G. J. s. r. o. predvolanie č. 100445564/2018 zo dňa 26.2.2018, zásielka sa mu však vrátila neprevzatá s poznámkou pošty „adresát je neznámy“. Za účelom preverenia sídla spoločnosti správca dane vykonal miestne zisťovanie na adrese v Bratislave, Klincová XX, ktorá je zapísaná v obchodnom registri. Na uvedenej adrese sa nachádza panelový dom a medzi bytovými schránkami a zoznamom spoločností sa označenie spoločnosti F. G. J. s.r.o. nenachádzalo. Na základe tejto skutočnosti správca dane zaslal predvolanie na výsluch svedka bývalým konateľom spoločnosti O. media&trade s.r.o. X. F. a Ing. V. N.. Obaja zásielky prevzali, no na ústne pojednávanie sa nedostavili a svoju neúčasť neospravedlnili. X. F. neskôr telefonicky kontaktoval správcu dane s tým, že si pomýlil termíny pojednávaní dňa 21.5.2018 aj 18.6.2018, a zúčastnil sa až pojednávania dňa 19.6.2018. M. X. F. uviedol, že spoločnosť O. media&trade s.r.o. vykonávala najmä reklamu na LED obrazovkách, spoločnosť bola sprostredkovateľom reklamy (údaje o dodávateľovi p. F. zaslal e-mailom dodatočne). Svedok už nedisponoval žiadnymi daňovými a účtovnými dokladmi, jediné čo mal, bolo CD so spotom reklamy pre žalobcu, na ktorom sa nachádza 10-15 sekundový spot, či sa spot týka posudzovaných faktúr, nevedel uviesť a ani čoho sa spot týkal. Tvrdil, že zdaniteľné obchody sa uskutočnili tak, ako je uvedené na faktúrach, spoločnosť O. media&trade s.r.o. bola sprostredkovateľom reklamy pre žalobcu, no svoje tvrdenie nepreukázal žiadnymi relevantnými dôkazmi. Podľa jeho vyjadrenia dodávateľom reklamy bola spoločnosť N. s.r.o. v likvidácii, správca dane preto kontaktoval jej likvidátora so sídlom v Českej republike, no zásielka sa mu vrátila nedoručená s poznámkou českej pošty „neprevzatá“. Správca dane predvolával ako svedkyňu aj bývalú konateľku spoločnosti N. s.r.o. N. U. (konateľka v rozhodnom období od 5.4.2017 do 28.12.2017), ktorá predvolanie prevzala dňa 18.12.2018, na pojednávanie sa však nedostavila a svoju neúčasť neospravedlnila. Správca dane preto nemohol preveriť tvrdenie svedka, že predmet fakturácie reálne zhotovila spoločnosť N. s.r.o., ktorá ich mala fakturovať spoločnosti O. media&trade s.r.o. a tá následne žalobcovi. Zmluva o poskytovaní reklamných služieb, ktorú k daňovej kontrole predložil žalobca, je datovaná dňa 12.05.2017 a teda dátumy na predmetnom CD nosiči nekorešpondujú s reálnym uskutočnením zdaniteľného plnenia: na produkte buscopan 02 je dátum úpravy 11.1.2018, teda v čase, keď spoločnosť O. media&trade s.r.o. už neexistovala (od 3.11.2017 je právnym nástupcom spoločnosti O. media&trade s.r.o. spoločnosť F. G. J. s.r.o.), a produkt saforelle 720 s dátumom úpravy 16.6.2016, pričom Zmluva o poskytovaní reklamných služieb je až zo dňa 12.5.2017 a dátum zdaniteľného plnenia v zmysle faktúr vystavených spoločnosťou VITO media&trade s.r.o., z ktorých si žalobca uplatnil odpočet DPH v zdaňovacom období september 2017, je nasledovný: 1.8.2017 (faktúra č. 170100037) a 1.9.2017 (faktúra č. 170100039). Právny nástupca žalobcovho dodávateľa spoločnosť F. G. J. s.r.o. od roku 2013 nepodala žiadne daňové priznanie k dani z príjmov, teda od roku 2014 nedeklarovala žiaden výkon v rámci svojej podnikateľskej činnosti; podľa údajov z obchodného registra bolo do tejto spoločnosti zlúčených 20 spoločností, ktoré boli z obchodného registra dobrovoľne vymazané. Na základe uvedených zistení správca dane neuznal výšku odpočítanej DPH z dodávateľských faktúr č. 170100037 a č. 170100039 v celkovej sume X.XXX,- € za deklarovanú fakturáciu reklamy na outdoorových LED obrazovkách, nakoľko nebolo možné preveriť zhotoviteľa reklamy uvedenej na predloženom CD nosiči, keďže bývalý konateľ spoločnosti O. media&trade s.r.o. sa k zdaniteľným obchodom so spoločnosťou N. s.r.o. v likvidácii nevedel relevantne vyjadriť a nepredložil o tom žiadne daňové ani účtovné doklady. Predložil len CD s rozporuplnými dátumami dodania služieb. Tým, že dodávateľ žalobcu spoločnosť O. media&trade s.r.o. faktúry vystavené pre žalobcu uviedla do kontrolných výkazov, nezakladá žalobcovi automaticky právo na odpočet DPH. Správca dane nepoprel uskutočnenie zdaniteľných obchodov, no musí byť preukázaná priama a bezprostredná súvislosti prijatých plnení s plneniami na výstupe, čo sa nestalo. 4. Žalovaný rozhodnutím č. 101712694/2019 zo dňa 11.7.2019 potvrdil prvostupňové rozhodnutie č. 100599424/2019 zo dňa 5.3.2019 ako vecne a právne správne. Žalovaný zistil, že na CD nosiči sú prezentované len produkty (lieky) buscopan 02 a saforelle 720 a ich účinky, ale absentujú v ňom údaje žalobcu, čiže nie je zrejmé, ktorá osoba alebo ktorá spoločnosť tieto produkty reálne ponúka v rámci svojej podnikateľskej činnosti. Nesúhlasil s námietkou žalobcu, že správca dane konal nad rámec svojich kompetencií a oprávnení, keď neakceptoval zverejnenie dotknutej reklamy aj na YouTube. V Zmluve o poskytovaní reklamných služieb bol dohodnutý predmet dodania (čl. II. zmluvy) poskytovanie reklamných a marketingových služieb a sprostredkovanie odvysielania reklamných spotov na LED outdoorových obrazovkách v oblasti Slovenska a nie prostredníctvom YouTube. Ak by mal žalobca uzatvorený vzťah s YouTube, ktorý by sa riadil podmienkami dohody uzatvorenej medzi ním a spoločnosťou YouTube LLC, s hlavným miestom podnikania 901 Cherry Avenue, San Bruno, CA 94066, Spojené štáty americké, nemal by problém preukázať správcovi dane uzatvorený obchodný vzťah na poskytnutú webovú stránku, čo sa nestalo. K nevypočutiu spoločnosti Kommersant s.r.o. v likvidácii ako subdodávateľa reklamy pre žalobcu žalovaný uviedol, že správca dane predvolával likvidátora tejto spoločnosti aj bývalú konateľku N. U., ktorí si predvolanie na výsluch svedka buď neprevzali (likvidátor spoločnosti N. s.r.o. v likvidácii) alebo prevzali, na výsluch sa nedostavili ani svoju neúčasť neospravedlnili (bývalá konateľka N. U.). Správca dane vykonal predmetný úkon na podnet žalobcu (aj napriek tomu, že išlo o spoločnosť, ktorá v roku 2017 neevidovala žiadnych zamestnancov a ktorá za rok 2017 nepodala daňové priznanie k dani z príjmov, z čoho vyplýva, že v uvedenom roku nevykonávala žiadnu podnikateľskú činnosť), aby bol zistený skutkový stav preverený čo najúplnejšie i napriek tomu, že v rozsudku sp. zn. 4Sžf/8/2014 zo dňa 7.10.2014 najvyšší súd uviedol: „Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, nakoľko daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii“. Správca dane teda nebol v procese dokazovania nečinný a uvedenú svedkyňu riadne predvolal i napriek tomu, že v danom čase mal dostatočne zistený skutkový stav. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 222/2004 Z.z.) sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť, zákon to neustanovuje ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani pri dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (z dôvodu rizika ľahkej zneužiteľnosti práva na odpočet DPH), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré zákon pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre, čo sa v rozporných obchodných transakciách nepotvrdilo. Žalobca sa v rámci odvolacieho konania opieral o zákon č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov a poukazuje na výdavky (náklady) na dosiahnutie a udržanie zdaniteľných príjmov ako aj na dosiahnutie zisku v rokoch 2016, 2017, 2018 a neukončeného roka 2019 i napriek tomu, že išlo o daňovú kontrolu DPH, pri ktorej meritom veci bolo preverenie uplatneného práva na odpočítanie dane podľa zákona č. 222/2004 Z.z. Splnenie formálnej stránky, a to predloženie faktúr (podľa § 71 zákona č. 222/2004 Z.z.), ktorými žalobca odôvodňuje uplatnené právo na odpočítanie DPH z deklarovaných zdaniteľných obchodov, je podľa žalovaného síce jednou z podmienok pre uplatnenie odpočítania dane, tieto doklady však musia byť odrazom reálneho plnenia, ktoré preukazuje daňový subjekt, čo žalobca nesplnil. V prvom rade musí prísť k dodaniu služby, ktorú žalobca mal podľa faktúr prijať a z toho titulu ku vzniku daňovej povinnosti. Ak si daňový subjekt uplatní nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľný obchod bol reálne uskutočnený tak, ako ho deklaroval v daňovom priznaní alebo na predloženom doklade, vrátane osoby uvedenej na tomto doklade. Osoba, ktorá je uvedená ako dodávateľ vo faktúre, musí byť identická s osobou, ktorá odberateľovi reálne dodala službu. Existencia faktúr a skutočnosť, že doklady vyhotovil dodávateľ, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, nie sú dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa uskutočnilo dodanie služby. Správca dane pri výkone daňovej kontroly postupoval v súlade s § 44 až § 47 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len DP alebo Daňový poriadok) a dokazovanie viedol v zmysle § 24 ods. 1 až ods. 4 DP. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. Poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/4/2009 aj rozhodnutie Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 78/2011. II. Žaloba 5. Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101712694/2019 zo dňa 11.7.2019, jeho zrušenia spolu s prvostupňovým rozhodnutím č. 100599424/2019 zo dňa 5.3.2019 a vrátenia veci orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie; uplatnil si nárok na náhradu trov konania. Namietal nesprávne právne posúdenie veci, nepreskúmateľnosť rozhodnutia pre nezrozumiteľnosť, zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci, skutkový stav, ktorý vzal orgán verejnej správy za základ napadnutého rozhodnutia alebo opatrenia, je v rozpore s administratívnymi spismi alebo v nich nemá oporu, a v konaní sa vyskytla vada, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť rozhodnutia. 6. Uviedol, že napadnuté rozhodnutie považuje za šikanózne, zmätočné, rozporuplné, arbitrárne a vychádzajúce z čisto bezbrehej úvahy správneho orgánu. 7. Spoločnosť O. media&trade s.r.o., resp. jej konateľ sa k sprostredkovaniu reklamy pre žalobcu vyjadril jasne a v rámci jemu dostupných informácií, pričom jednoznačne a správne označil dodávateľa reklamy žalobcovi (záujemcovi), a to spoločnosť N. s.r.o. S poukazom na § 642 a nasl. ObZ nevie, ako viac sa mal sprostredkovateľ k zdaniteľnému obchodu ešte vyjadriť, resp. aké ďalšie detaily a dokumenty k tomuto správny orgán od neho chcel vzhľadom k tomu, že VITO media&trade s.r.o. ako sprostredkovateľ reklamy, nebol v žiadnom zmluvnom vzťahu so spoločnosťou N. s.r.o. ako zhotoviteľom reklamy, len v zmluvnom vzťahu so žalobcom. Z uvedeného dôvodu ani nemal dôvod disponovať ďalšími informáciami, čo však správny orgán vôbec nezohľadnil. 8. Žalobca v daňovom konaní predložil zmluvu o poskytovaní reklamných služieb uzatvorenú so zhotoviteľom reklamy a reklamné spoty na CD nosičoch, ktoré mu boli dodané a ktoré dodnes používa na šírenie reklamy príslušných produktov prostredníctvom LED obrazoviek a panelov, čím preukázal aj reálne materiálne plnenie. Reklamné spoty, boli súčasne vysielané vo viacerých zariadeniach v Bratislavskom kraji: Bratislava, Malá Scéna STU, Miletičova ulica, Istropolis. 9. Skutočnosť, že sa daňovému úradu nepodarilo zhotoviteľa reklamy vypočuť po jednom predvolaní nemožno posudzovať tak, že sa nepreukázalo uskutočnenie predmetnej reklamy zo strany zhotoviteľa, správny orgán si to nesprávne vykladá. Len z jedného neúspešného výsluchu zástupcu zhotoviteľa reklamy nemožno vyvodiť, že zhotoviteľ reklamy - spoločnosti N. s.r.o. - reklamu nevyhotovila. Pokiaľ sa svedok na výsluch nedostaví, správny orgán má v zmysle Správneho poriadku možnosť svedka predviesť, pričom žalobca ako účastník konania takéto možnosti nemá. 10. Vo vzťahu k produktom, ktoré boli predmetom reklamy, má žalobca na Slovensku výhradné zastúpenie, pričom výška odmeny žalobcu za predaj týchto produktov sa odvíja percentuálne od jeho obratu, resp. od množstva predaných produktov. Z uvedených dôvodov bola a stále je v súvislosti s podnikaním žalobcu reklama predmetných produktov kľúčová. Cieľom sprostredkovanej reklamy bolo, aby vzrástol dopyt po týchto produktoch na akomkoľvek dostupnom mieste (v lekárni), čo sa žalobcovi vďaka predmetnej reklame aj podarilo a je to viditeľné z jeho obratu po zaobstaraní reklamy aj z účtovných dokladov. Keďže žalobca ako výhradný zástupca dodáva produkty na slovenský trh jednotlivým predajcom (lekárňam), nie je dôležité, v akej lekárni si tento produkt potenciálny zákazník kúpi. Dôležité je, že tak zákazník pôsobením reklamy urobí. Počas daňového konania poukazoval na to, že predmetná reklama produktov bola preňho z hľadiska hospodárskeho výsledku strategická, čo preukazoval najmä na s tým súvisiaci následne dosiahnutý obrat tržieb ako aj register účtovných závierok. Spochybňovanie toho, že prijaté služby neboli žalobcom používané na podnikanie, bolo zo strany správneho orgánu vzhľadom na žalobcom uvádzané dôkazy neadekvátne a svojvoľné. 11. Namietal, že daňový úrad nemôže žiadať od daňového subjektu preukázať niečo, čo objektívne nevie alebo nedokáže preukázať alebo zabezpečiť. Nemôže pritom ísť o také dôkazy, ktoré žiada daňový úrad od daňového subjektu preukázať, ktoré sú z hľadiska bežného obchodného styku nadštandardné alebo zjavne vybočujú zo štandardných zvyklostí a bežnej podnikateľskej praxe medzi obchodnými partnermi. 12. Prvostupňový správny orgán vo svojom rozhodnutí nepopiera uskutočnenie zdaniteľných obchodov. Ak teda daňový úrad uskutočnenie zdaniteľných obchodov nepopiera, prečo potom rozhodol tak, že žalobca nebol oprávnený vykonať odpočet 20% DPH z predmetných faktúr. 13. Žalobca trvá na tom, že v daňovom konaní uniesol dôkazné bremeno a v rámci jeho objektívne dostupných možností sa mu podarilo formálne aj materiálne preukázať prijatie zdaniteľných obchodov deklarovaných vo faktúrach od dodávateľa O. media&trade s.r.o. 14. Poukázal na rozhodnutia Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 a rozhodnutie Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 2S/61/2017. III. Vyjadrenie žalovaného 15. Žalovaný v písomnom vyjadrení navrhol žalobu žalobcu zamietnuť. V celom rozsahu sa pridržiaval odôvodnenia napadnutého rozhodnutia a zdôraznil, že žalobca v priebehu daňovej kontroly vierohodnými, správcom dane overiteľnými dôkazmi nepreukázal, že mu boli dodané deklarované zdaniteľné obchody tak, ako sú uvedené na predložených faktúrach, a tým nebolo preukázané, že pri týchto tovaroch a službách vznikla dodávateľovi daňová povinnosť a žalobcovi právo na odpočítanie dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry nie je predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Správca dane v rámci daňovej kontroly získal oprávnené pochybnosti o tom, či boli predmetné zdaniteľné obchody dodané a podľa platnej legislatívy nebol povinný dokazovať ich nedodanie. 16. Podľa názoru žalovaného je v danom prípade vysoko pravdepodobné, že žalobca vedel, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a preto sa v zmysle šiestej smernice považuje za účastníka na tomto podvode bez ohľadu na to, či má z opätovného predaja tovaru prospech alebo nie. Preto vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť právo na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť (C-439/04 a C-440/04, bod 56). Daňový úrad Bratislava preukázal, že išlo o umelo vytvorené obchodné transakcie, o ktorých samotný odberateľ (žalobca) musel vedieť, pretože fyzicky žiadnu službu reálne od deklarovaného dodávateľa neprijal, ale formálne si uplatňoval odpočítanie dane z fakturovaných služieb a tým si optimalizoval daň na výstupe v neprospech štátneho rozpočtu. Daňové orgány oboch stupňov neprekročili svoje právomoci a pri zisťovaní skutkového stavu postupovali podľa čl. 2 ods. 2 Ústavy SR a Daňového poriadku a na vec aplikovali hmotnoprávny predpis - zákon č. 222/2004 Z.z. IV. Replika žalobcu 17. Žalobca v písomnej replike k vyjadreniu žalovaného zotrval na dôvodoch uvedených v žalobe. Doplnil, že mu nie je zrejmé, prečo žalovaný smeruje k spoločnosti F. G. J. s.r.o., keď žalobca realizoval predmetné obchody s úplne inou spoločnosťou, a to spoločnosťou O. media&trade s.r.o. Ide o dva odlišné subjekty, pričom žalobca nemôže za právny osud, resp. nepreberanie zásielok zo strany tejto inej spoločnosti (právneho nástupcu jeho zmluvného partnera). Spolupracoval so spoločnosťou O. media&trade s.r.o. ešte predtým, než došlo k fúzii, čo je zrejmé nielen z výpisu z obchodného registra, ale aj zo samotných faktúr. Z uvedeného dôvodu nepovažuje žalovaným uvádzané skutočnosti ohľadne spoločnosti F. G. J. s.r.o. za relevantné. Najmä vzhľadom na to, že prvostupňový správny orgán vo svojom rozhodnutí nespochybňoval ani uskutočnenie zdaniteľných obchodov medzi samotným žalobcom a jeho zmluvným partnerom a žalovaný toto rozhodnutie potvrdil. 18. Žalovaný sa k replike žalobcu písomne nevyjadril. V. Verejné vyhlásenie rozsudku 19. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 10 a § 13 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len SSP) rozhodol vo veci bez nariadenia pojednávania rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil dňa 26.5.2021, keďže žalobca aj žalovaný súhlasili s rozhodnutím správneho súdu bez nariadenia pojednávania. 20. Okrem uvedeného správny súd poukazuje aj na rozhodnutie Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej aj len ESĽP) vo veci Varela Assalino proti Portugalsku zo dňa 25.4.2002, č. sťažnosti 64336/01, v zmysle ktorého ESĽP nedospel k záveru, že článok 6 Dohovoru vždy zahŕňa právo na verejné pojednávanie bez ohľadu na povahu otázky, ktorá má byť vyriešená; je legitímne, keď vnútroštátne orgány berú do úvahy požiadavky efektivity a hospodárnosti konania [rozsudok Jan-Ake Andersson proti Švédsku zo dňa 29.10.1991, séria A č. 212-B, s. 45, § 27; rozsudok Allan Jacobsson proti Švédsku (č. 2) zo dňa 19.2.1998, Zbierka rozsudkov a rozhodnutí 1998-I, s. 168, § 46; rozsudok Schuler-Zgraggen proti Švajčiarsku z 24.júna 1993, séria A č. 263, s. 19, § 58]. V konaní, v ktorom sa majú riešiť iba právne otázky, postačuje preskúmanie veci na základe spisovej dokumentácie a pre spor z nich vyplývajúci sa javia byť výhodnejšie skôr písomné vyjadrenia ako ústne prednesy. V predmetnom konaní sa správny súd (ktorý nie je súdom skutkovým, ale preskúmava zákonnosť napadnutého rozhodnutia, teda jeho právnu stránku) na základe predloženého administratívneho spisu zameral na skúmanie právnej otázky a správnosť aplikácie ustanovení Daňového poriadku a zákona č. 222/2004 Z.z., preto aj v tomto konaní možno postupovať podľa záverov ESĽP vyjadrených vo vyššie citovaných rozhodnutiach a vo veci rozhodnúť bez nariadenia pojednávania. VI. Relevantné právne predpisy 21. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 22. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 23. Podľa § 45 ods. 2 písm. d/ DP kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia. 24. Podľa § 24 ods. 1 DP daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (písm. a/), skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (písm. b/), vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť (písm. c/). 25. Podľa § 163 DP na daňové konanie sa nevzťahuje všeobecný predpis o správnom konaní. 26. Podľa § 9 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu (písm. a/), poskytnutia práva užívať hmotný majetok (písm. b/), prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav (písm. c/), služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona (písm. d/). 27. Podľa § 19 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi (ods. 1). Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2). 28. Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 29. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (písm. a/), ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 (písm. b/), ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a (písm. c/), zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (písm. d/). 30. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 31. Podľa § 71 ods. 1 písm. a/, písm. c/ zákona č. 222/2004 Z.z. na účely tohto zákona faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry (písm. a/), vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru (písm. c/). 32. Podľa § 642 zákona č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v znení neskorších predpisov (ďalej len ObZ) zmluvou o sprostredkovaní sa sprostredkovateľ zaväzuje, že bude vyvíjať činnosť smerujúcu k tomu, aby záujemca mal príležitosť uzavrieť určitú zmluvu s treťou osobou, a záujemca sa zaväzuje zaplatiť sprostredkovateľovi odplatu (províziu). 33. Podľa § 644 ObZ sprostredkovateľovi vzniká nárok na províziu, ak je uzavretá zmluva, ktorá je predmetom sprostredkovania. 34. Podľa § 645 ObZ ak zo zmluvy vyplýva, že sprostredkovateľ je povinný len zaobstarať pre záujemcu príležitosť uzavrieť s treťou osobou zmluvu s určitým obsahom, vzniká sprostredkovateľovi nárok na províziu už zaobstaraním tejto príležitosti. 35. Podľa § 648 ObZ sprostredkovateľ je povinný pre potrebu záujemcu uschovať doklady, ktoré nadobudol v súvislosti so sprostredkovateľskou činnosťou, a to po dobu, po ktorú môžu byť tieto doklady významné pre ochranu záujmov záujemcu. VII. Posúdenie veci správnym súdom 36. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 37. Z ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu naozaj boli dodané konkrétnym platiteľom DPH. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5 Sžf 17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.9.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.9.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 38. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf 4/2009 zo dňa 23.6.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.2.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 39. Pre prípad preukázania vzniku práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru alebo služby je žalobca zaťažený dôkazným bremenom, že v zdaniteľnom obchode došlo od dodávateľa tovaru na žalobcu k prevodu práva reálne nakladať s hmotným majetkom ako vlastník. Pri určení toho, či bolo uskutočnené dodanie tovaru alebo služby, nie je rozhodujúce nadobudnutie právneho vlastníctva v zmysle Obchodného zákonníka k tovaru žalobcom ako kupujúcim, napríklad tvrdením o odovzdaní a prevzatí tovaru podloženým príslušnými protokolmi, ale pre uskutočnenie zdaniteľného obchodu dodaním tovaru je rozhodujúce, aby kupujúci získal právo disponovať s tovarom ako vlastník (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/72/2015 zo dňa 11.4.2017 publikovaný v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu SR a rozhodnutí súdov SR pod č. R 4/2018). 40. Hmotnoprávne podmienky, ktorým podlieha právo na odpočítanie, sú splnené len vtedy, ak sa skutočne uskutočnilo dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb, na ktoré sa vzťahuje faktúra. Súdny dvor EÚ už rozhodol, že overenie existencie zdaniteľného plnenia sa musí uskutočniť v súlade s pravidlami dokazovania vnútroštátneho práva na základe celkového posúdenia všetkých dôkazov a skutkových okolností prejednávanej veci (rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veciach C-285/11, C-642/11, C-610/19). Obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania, naopak, dá sa hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane z pridanej hodnoty všetkými zúčastnenými článkami v obchodnom reťazci. Správca dane je oprávnený v prípade spochybnenia reálneho obchodu v rámci obchodného reťazca žiadať od daňového subjektu, aby preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosiahnutie účelu jeho hospodárskej činnosti. Správca dane má právo preveriť pôvod tovaru ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, ak vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť tvrdení daňového subjektu, že so sporným tovarom skutočne obchodoval. Dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/30/2017 zo dňa 31.1.2018 publikovaný v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu SR a rozhodnutí súdov SR pod č. R 39/2018). 41. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených, avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani konajúcou ako takou a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá, a to bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 42. Subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61, C-610/19 Vikingo, bod 50). Zásada zákazu zneužitia práva, ktorá sa uplatňuje v oblasti DPH, zakazuje len vyslovene umelé konštrukcie zbavené hospodárskej reality s jediným cieľom dosiahnuť daňovú výhodu, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľmi smernice 2006/112 (C-419/14, C-610/19). 43. Ak podvod vo vzťahu k DPH nespáchala samotná zdaniteľná osoba, právo na odpočítanie dane je možné jej zamietnuť len vtedy, ak sa na základe objektívnych okolností preukáže, že vedela alebo mala vedieť, že sa týmto nadobudnutím tovaru alebo prijatím služieb zakladajúcimi právo na odpočítanie dane zúčastní transakcie, ktorá bola súčasťou podvodu, ktorého sa dopustil dodávateľ alebo iný hospodársky subjekt na vstupe alebo na výstupe v dodávateľskom reťazci (C-189/18, C-610/19). 44. Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében Kft. a Pétér Dávid, vo veci C-610/19 Vikingo). 45. O daňovom subjekte platí domnienka, že na základe primeraných dôvodov mohol mať podozrenie, že ide o prípad podvodu, resp. nezákonného konania, ak cena vyžadovaná za predmetné tovary bola nižšia ako najnižšia cena, akú by bolo dôvodné očakávať za tieto tovary na trhu, alebo bola nižšia ako cena vyžadovaná za akúkoľvek predchádzajúcu dodávku tých istých tovarov (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-384/04). Tento predpoklad možno vyvrátiť preukázaním, že nízka cena zaplatená za tovary je spôsobená okolnosťami nezávislými od nezaplatenia DPH. Okrem uvedenej možnosti je akokoľvek inak možné preukázať existenciu primeraných dôvodov pochybností. 46. Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali v daňovom konaní v súlade s rozhodovacou praxou Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ (rozhodnutia citované vyššie). 47. Správca dane oprávnene preveroval reálne dodanie služby, tak ako to vyžaduje zákon č. 222/2004 Z.z. a Daňový poriadok, judikatúra Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ majúc na zreteli, že označenie dodávateľa a predmetu dodania je základnou náležitosťou faktúr podľa § 71 zákona č. 222/2004 Z.z. predložených žalobcom za účelom preukázania svojich tvrdení o oprávnenosti nároku na nadmerný odpočet DPH, a preto podliehajú kontrole a overovaniu správcom dane. Okrem toho preverovanie dodávateľov a subdodávateľov daňového subjektu vyplýva aj z rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-18/13 (Maks Pen EOOD) zaoberajúcim sa výkladom práva EÚ. Správny súd zdôrazňuje, že rozsudky Súdneho dvora EÚ týkajúce sa prejudiciálnych otázok sú spolu s výkladom alebo posúdením platnosti práva Únie, ktoré sa v ňom nachádzajú, záväzné pre vnútroštátny súd, ktorý podal prejudiciálnu otázku (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci Benedetti, 52/76, 3.2.1977, Zb. s. 163, bod 26), ako aj pre súdy, ktoré budú rozhodovať v tej istej veci (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci Milch, Fett a Eierkontor, 29/68, 24.6.1969, Zb. s. 165, bod 2). Súdny dvor výkladom úniového ustanovenia objasňuje zmysel a pôsobnosť vykladaného ustanovenia už od okamihu, kedy toto ustanovenie nadobudlo účinnosť. Súdnym dvorom interpretované ustanovenie musia vnútroštátne súdy aplikovať aj na právne vzťahy, ktoré vznikli alebo boli založené pred vynesením prejudiciálneho rozsudku. Prejudiciálny rozsudok teda nemá konštitutívny, ale deklaratórny charakter a pôsobí ex tunc (rozsudky Súdneho dvora EÚ vo veciach Kempter, C-2/06, 12.2.2008, Zb. s. I-411, bod 35; Kühne a Heitz, C-453/00, 13.1.2004, Zb. s. I-837, bod 21; Blaizot, 24/86, 2.2.1988, Zb. s. 379, bod 27). Preto správny súd považoval námietku žalobcu o nesprávnosti preverovania dodania služby u jeho dodávateľa aj subdodávateľa za právne irelevantnú. 48. Žalobcovi možno vytknúť nedostatok opatrnosti a odbornej starostlivosti (§ 135a Obchodného zákonníka) pri výbere obchodného partnera (O. media&trade s.r.o.), s ktorým obchodne spolupracoval. Zo žiadneho vyjadrenia žalobcu nevyplýva, žeby si preveroval svojho obchodného partnera, či je dôveryhodný z hľadiska plnenia záväzkov, odvádzania daní a preukazovania reálneho nadobudnutia a dodania služieb. Žalobca preukazoval reálne dodanie služby faktúrami za reklamy na outdoorových LED obrazovkách a CD nosičmi, na ktorých sa však nachádzajú reklamy v inom časovom období ako je zdaňovacie obdobie september 2017, iné doklady správcovi dane nepredkladal. Je pravdou, že žalobca spolupracoval so spoločnosťou O. media&trade s.r.o. a nie s jej právnym nástupcom spoločnosťou F. G. J. s.r.o., tak ako tvrdí žalobca v replike k vyjadreniu žalovaného. Zároveň však správny súd uvádza, že pri zániku jeho bezprostredného dodávateľa spoločnosti O. media&trade s.r.o. (spoločnosť bola zapísaná do obchodného registra dňa 10.2.2017 a dobrovoľne vymazaná z obchodného registra dňa 3.11.2017) zlúčením na základe Zmluvy o zlúčení vo forme notárskej zápisnice sp. zn. N 669/2017, Nz 39889/2017, NCRIs 40688/2017 zo dňa 30.10.2017 imanie a všetky práva a povinnosti právneho predchodcu (dodávateľa žalobcu) prechádzajú na jeho právneho nástupcu, teda spoločnosť F. G. J. s.r.o., vrátane daňových a účtovných dokladov (§ 69, § 69a ObZ). Správca dane a žalovaný preto odôvodnene preverovali reálne uskutočnenie zdaniteľného obchodu u konateľov právneho nástupcu žalobcovho dodávateľa F. G. J. s.r.o., ktorý má disponovať informáciami a listinami na to potrebnými. Vzhľadom na nekontaktnosť uvedenej nástupníckej spoločnosti správca dane vyzval bývalých konateľov zaniknutej spoločnosti O. media&trade s.r.o. na predloženie listín a predvolal ich na výsluch v pozícii svedkov. Bývalý konateľ X. F. tvrdil, že zdaniteľný obchod prebehol, no nepredložil o tom žiadne dôkazy tvrdiac, že ich odovzdal právničke. Svedok X. F. nevedel uviesť, čoho konkrétne sa reklama (spot) pre žalobcu týkala ani či sa týkala faktúr predložených žalobcom pri uplatnení nároku na odpočet DPH, hoci za krátku dobu existencie spoločnosti (deväť mesiacov), ktorej bol konateľom (po dobu šiestich mesiacov od 21.4.2017 do 3.11.201), podľa názoru správneho súdu mohol mať prehľad o jej obchodných aktivitách. Predložené CD obsahuje dátum úpravy v súvislosti s liekom buscopan 02 dňa 11.1.2018, teda v čase, keď už dodávateľ žalobcu spoločnosť O. media&trade s.r.o. neexistovala a nejde ani o zdaňovacie obdobie rozhodujúce v predmetnej právnej veci (september 2017); pri lieku saforelle 720 je uvedený dátum úpravy dňa 16.6.2016, no zmluva o poskytovaní reklamných služieb pre žalobcu je až zo dňa 12.5.2017 a rovnako nejde o zdaňovacie obdobie rozhodujúce v predmetnej právnej veci (september 2017). Pre porovnanie, žalobca si v predmetnej právnej veci uplatnil nárok na odpočet DPH za zdaňovacie obdobie september 2017 s dátumom oddania služby 1.8.2017 (faktúra č. 170100037) a dňa 1.9.2017 (faktúra č. 170100039). Na základe uvedených skutočností je predložené CD ako dôkaz nepoužiteľné pre zdaniteľné obdobie september 2017. 49. Nekontaktnosť subdodávateľa reklamy pre žalobcu spoločnosti Kommersant s.r.o. v likvidácii (v čase tvrdeného dodania služieb dňa 1.8.2017 a 1.9.2017 podnikala pod obchodným menom Y. & F. s.r.o.) takisto vedie k nepreukázaniu reálneho dodania zdaniteľného plnenia subjektom uvedeným na predloženej faktúre. Správca dane v súlade s § 24 DP a rozhodnutím Súdneho dvora EÚ vo veci C-18/13 preveroval reálne dodanie tovaru aj u spoločnosti N. s.r.o. v likvidácii a likvidátora so sídlom v Českej republike predvolal na výsluch ako svedka, ktorý však predvolanie v odbernej lehote neprevzal. Likvidátor je pri výkone svojej pôsobnosti povinný postupovať s odbornou starostlivosťou v súlade so záujmami spoločnosti a všetkých jej spoločníkov a za výkon svojej pôsobnosti zodpovedá rovnako ako členovia štatutárneho orgánu spoločnosti (§ 74 ObZ). Vzhľadom na nesúčinnosť likvidátora spoločnosti N. s.r.o. v likvidácii so správcom dane, správca dane predvolal bývalú konateľku uvedenej spoločnosti v období september 2017 (konateľkou bola od 5.4.2017 do 28.12.2012) N. U. na výsluch v postavení svedkyne; N. U. predvolanie síce prevzala dňa 18.12.2018, no na výsluch sa nedostavila a svoju neúčasť neospravedlnila. 50. Nemožno nechať bez povšimnutia, že svedok X. F. tvrdil, že spoločnosť O. media&trade s.r.o. pre žalobcu vykonávala len sprostredkovateľskú činnosť a túto skutočnosť potvrdzuje aj žalobca v správnej žalobe. Z ustanovení § 642 a § 644 ObZ vyplýva, že sprostredkovateľovi patrí provízia za sprostredkovanie uzatvorenia zmluvy, ktorú požaduje záujemca (žalobca). Inými slovami, žalobca mal mať vo vzťahu k dodaniu reklamnej služby na outdoorových LED obrazovkách dva zmluvné vzťahy: so spoločnosťou O. media&trade s.r.o. sprostredkovateľskú zmluvu podľa § 642 ObZ a so spoločnosťou Kommersant s.r.o. v likvidácii (v tom čase podnikajúcou pod obchodným menom LED & F. s.r.o.) zmluvu o dodaní služby; v tomto kontexte mohol žalobca platiť spoločnosti O. media&trade s.r.o. províziu za sprostredkovanie dodania reklamy a nie za samotné dodanie reklamy. Vychádzajúc z toho žalobca vedel, že spoločnosti O. media&trade s.r.o. platí províziu podľa § 644 a nasl. ObZ a nie odplatu za dodanie reklamy na outdoorových LED obrazovkách. Ak mu spoločnosť O. media&trade s.r.o. vystavila faktúru za dodanie reklamy na outdoorových LED obrazovkách, hoci mu správne mala fakturovať za sprostredkovanie dodania tejto služby (províziu), žalobca bol oprávnený odmietnuť zaplatiť takúto faktúru, pretože mu subjekt uvedený na faktúre fakturoval za služby, ktoré mu neposkytol. Žalobca napriek tomu faktúry spoločnosti O. media&trade s.r.o. zaplatil, čím sám spôsobil zmätočnosť tvrdení a dôkazov predkladaných v daňovom konaní, najmä za situácie, keď jeho sprostredkovateľ spoločnosť O. media&trade s.r.o. bola povinná v zmysle § 648 ObZ uschovať doklady, ktoré nadobudla v súvislosti so sprostredkovateľskou činnosťou, po dobu, po ktorú môžu byť tieto doklady významné pre ochranu záujmov záujemcu (žalobcu), teda aj po dobu trvania daňového konania u žalobcu. Ak sa tak nestalo, ide o porušenie zmluvných podmienok sprostredkovateľskej zmluvy, ktoré daňové orgány v daňovom konaní nie sú oprávnené riešiť. 51. Žalobca teda nevynaložil dostatočnú starostlivosť na preverenie svojho zmluvného partnera, jeho reputáciu na trhu, najmä vzhľadom na krátke obdobie jej pôsobenia na trhu (od 10.2.2017) a následky svojho konania spočívajúce v pochybnostiach, kto, kedy a ako tovar dodal a nadobudol, musí znášať sám (k tomu pozri rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33; rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Žalobca nevenoval pozornosť ani fakturácii za dodanie služby spoločnosťou VITO media&trade s.r.o., čím sám prispel k nemožnosti priznať mu nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie september 2017 v sume X.XXX,- €. 52. V zmysle ustálenej judikatúry Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ je nevyhnutné preveriť aj materiálne dodanie tovaru, t.j. aby reálne dodanie tovaru zodpovedalo fakturačnému toku, čo sa v predmetnej právnej veci nestalo. Nestačí len predloženie faktúr, pretože „ide o písomnosti, ktoré je možné pomerne ľahko vyhotoviť na počítači s tlačiarňou, ich vierohodnosť je potom podporená osobou ich vystaviteľa, ktorý ich spravidla podpisuje, ale aj podnikateľským zázemím a minulosťou dodávateľa. V prípade, že zistené okolnosti nasvedčujú tomu, že takéto písomnosti naozaj odrážajú (a teda dokladujú) uskutočnené zdaniteľné plnenie, je možné v nich obsiahnuté informácie považovať za relevantný či rozhodujúci dôkaz. (...) správca dane svojimi zisteniami dôvodne spochybnil, že zdaniteľné plnenia boli realizované tak, ako to je uvedené v predložených faktúrach“ (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžfk/18/2019 zo dňa 4.2.2020). V skutkovej situácii, aká je v predmetnej právnej veci, na úspešné uplatnenie práva na nadmerný odpočet DPH nestačí len predloženie formálnych dokladov, keďže materiálne dodanie služby žalobcovi vo faktúre označenou obchodnou spoločnosťou bolo spochybnené. Nie je pritom povinnosťou správcu dane presne označiť subjekt, od ktorého žalobca alebo jeho dodávateľ tovar v skutočnosti nadobudol. 53. Sumarizujúc správny súd uvádza, že správca dane aj žalovaný dôvodne dospeli k záveru, že sa nepreukázalo, že službu pre žalobcu reálne dodala spoločnosť O. media&trade s.r.o., resp. jej dodávateľ spoločnosť N. s.r.o. v likvidácii. Napokon, aj žalobca v žalobe pripúšťa, že spoločnosť O. media&trade s.r.o. bola len sprostredkovateľom a nie dodávateľom reklamy. Predložené listinné dôkazy (faktúry, zmluva o poskytovaní reklamných služieb je až zo dňa 12.5.2017, dohoda o propagovaní uzatvorená medzi žalobcom a spoločnosťou R. Pharma zo dňa 1.1.2016, dohoda o propagovaní uzatvorená medzi žalobcom a francúzskou spoločnosťou R. H. K. M. zo dňa 16.4.2019) samé osebe nepreukazujú reálne dodanie služby dodávateľom uvedeným na predložených faktúrach - spoločnosťou O. media&trade s.r.o., a tak žalobcovi nevznikol nárok na odpočítanie dane z predložených faktúr za zdaňovacie obdobie september 2017 podľa § 49 a § 51 zákona č. 222/2004 Z.z. 54. Správny súd dopĺňa, že Súdny dvor EÚ v rozsudku vo veci C-610/19, na ktorý sa odvoláva žalobca, na jednej strane nespochybňuje, že hmotnoprávne podmienky na odpočítanie DPH sú splnené len vtedy, ak sa skutočne uskutočnilo dodanie tovaru alebo poskytnutie služieb, na ktoré sa vzťahuje faktúra (bod 46). Overenie existencie zdaniteľného plnenia sa musí uskutočniť v súlade s pravidlami dokazovania vnútroštátneho práva na základe celkového posúdenia všetkých dôkazov a skutkových okolnosti prejednávanej veci a odkazuje na svoj rozsudok vo veci C-285/11, C-18/13, C-446/15. Na druhej strane Súdny dvor EÚ tvrdí, že zásada zákazu zneužitia práva v oblasti DPH zakazuje len vyslovene umelé konštrukcie zbavené hospodárskej reality s jediným cieľom dosiahnuť daňovú výhodu, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľmi smernice 2006/112. V predmetnej právnej veci správca dane nerozhodol o nepriznaní nadmerného odpočtu DPH v sume 6.600,- € preto, že dodávateľ nemal dostatok potrebných materiálnych a ľudských zdrojov na poskytnutie služby žalobcovi (tak ako to je vo veci C-610/19) alebo žeby neboli dodržané predpisy v oblasti účtovníctva. Žalobca mohol vedieť, že v reťazci obchodov sa mohla vyskytnúť nezrovnalosť, najmä keď jeho dodávateľ pôsobil na trhu poskytovania reklamných služieb krátko a žalobca nepreukázal, žeby prijal dostatočné opatrenia na overenie svojho obchodného partnera a kontrolu fakturácie jeho obchodným partnerom, tak ako správny súd uviedol vyššie. Správca dane aj žalovaný odôvodnene dospeli k záveru, že poskytnutie služby žalobcovi nebolo skutočne poskytnuté spoločnosťou O. media&trade s.r.o., resp. jej dodávateľom spoločnosťou N. s.r.o. v likvidácii (v tom čase podnikajúcou pod obchodným menom LED & F. s.r.o.), a preto žalobcovi nemohol vzniknúť nárok na odpočet DPH za zdaňovacie obdobie september 2017 v sume X.XXX,- €. 55. Správny súd uvádza, že na daňové konanie sa nevzťahujú ustanovenia Správneho poriadku, tak ako to uvádza žalobca v žalobe, pretože to vylučuje ustanovenie § 163 DP. 56. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutí Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ správny súd dospel k záveru, že konanie aj rozhodnutie žalovaného a správcu dane sú v súlade s Daňovým poriadkom a zákonom č. 222/2004 Z.z., preto žalobu zamietol ako nedôvodnú podľa § 190 SSP. 57. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvod, na základe ktorého možno spravodlivo od žalobcu požadovať, aby žalovanému nahradil trovy konania. 58. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).