Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Banská Bystrica Spisová značka: 24S/134/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 6017200599 Dátum vydania rozhodnutia: 19. 04. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jana Novotná ECLI: ECLI:SK:KSBB:2018:6017200599.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Banskej Bystrici v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jany Novotnej a členov senátu JUDr. Aleny Antalovej a JUDr. Petra Molčana v právnej veci žalobcu: V. I. - HOLZ - TRANS, Marka Čulena 20, 974 11 Banská Bystrica, IČO: 37 328 239, zastúpený Advokátskou kanceláriou JUDr. Tomáš Rosina, s.r.o. so sídlom Kukučínova 20, 974 01 Banská Bystrica, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo SR, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101684279/2017 zo 2. augusta 2017, takto r o z h o d o l : Rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva SR č. 101684279/2017 zo dňa 2. augusta 2017 a rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 100375193/2017 zo dňa 1. marca 2017 z r u š u j e a vec vracia na ďalšie konanie prvostupňovému orgánu verejnej správy. Žalovaný j e p o v i n n ý v plnom rozsahu nahradiť žalobcovi dôvodne vynaložené trovy konania a zaplatiť ich v lehote 20 dní od právoplatnosti rozhodnutia, ktorým bude určená výška trov konania. Výšku trov konania súd určí samostatným rozhodnutím, ktoré po právoplatnosti tohto rozhodnutia vydá súdny úradník. o d ô v o d n e n i e : 1. Daňový úrad Banská Bystrica (ďalej len „správca dane“) vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty V. I. - HOLZ - TRANS, Marka Čulena 20, Banská Bystrica (ďalej len „žalobca“) daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za obdobie máj 2012, za ktoré už bola daňová kontrola v predchádzajúcom období vykonaná. O vykonanie „opakovanej daňovej kontroly“ bol správca dane požiadaný Ministerstvom vnútra SR, Prezídiom Policajného zboru. Na základe tejto žiadosti požiadal správca dane Finančné riaditeľstvo SR (ďalej len „žalovaný“) o vydanie podnetu na vykonanie daňovej kontroly, ktorý listom z 15.06.2015 podal správcovi dane podnet na vykonanie daňovej kontroly tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná (zdaňovacie obdobie máj 2012). „Opakovaná daňová kontrola“ bola ukončená protokolom z 02.11.2016, ktorý bol žalobcovi doručený spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v tomto protokole dňa 07.11.2016. Správca dane dňa 01.03.2017 vydal rozhodnutie č. 100375193/2017, ktorým žalobcovi určil rozdiel dane v sume 32 000,- Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2012, súčasne mu nepriznal nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie máj 2012 v sume 28 645,96 Eur a vyrubil vlastnú daňovú povinnosť na dani z pridanej hodnoty v sume 3 354,04 Eur (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“). V odôvodnení prvostupňového rozhodnutia správca dane, po rekapitulácii priebehu daňovej kontroly, najmä výsledkov medzinárodnej výmeny informácií z Nemecka a z Maďarska a vyjadrení daňového subjektu k zisteniam správcu dane, konštatoval, že považuje za preukázané, že žalobca nakúpil tovar - cukor od dodávateľa Mal - finance, s.r.o. na základe tam uvedených faktúr a zistil, že žalobca deklaroval dodanie tovaru do iného členského štátu Nemecka spoločnosti SILENT, GmbH Mníchov len vystavenými faktúrami a medzinárodnými nákladnými listami. Tovar bol podľa predložených medzinárodných prepravných listov - CMR a vyjadrení V. I. dodaný do Maďarska, kde bol ako príjemca uvedená spoločnosť SILENT, GmbH Mníchov a tovar prevzala spoločnosť BEN HOLDING Zrt. 1147 Budapešť. Žalobca podľa názoru správcu dane nepreukázal splnenie podmienok pre oslobodenie od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „Zákon o DPH“) keď deklaroval oslobodenie od dane faktúrami, dodacími listami, prepravnými dokladmi CMR. Podľa správcu dane, ak by išlo o intrakomunitárny obchod, ktorý je oslobodený od dane, museli by byť splnené dve základné zákonné podmienky, a to, že tovar bol prepravený do iného členského štátu a že bol dodaný osobe identifikovanej pre daň. Podľa jeho názoru v danom prípade nebola splnená jedna zákonná podmienka podľa § 43 ods. 1 Zákona o DPH, keďže žalobca nepreukázal, že tovar uvedený na faktúrach bol skutočne dodaný deklarovanému nadobúdateľovi v Nemecku. Na tomto základe nebolo možné priznať žalobcovi právny nárok na uplatnenie oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu EÚ, pretože nepreukázal splnenie zákonných podmienok. Podľa správcu dane existencia faktúry, zmluvy a skutočnosť, že doklad vystavil dodávateľ, ktorý je platiteľom DPH nie sú dostatočným dôkazom na preukázanie, že sa uskutočnilo dodanie tovaru. Daňový subjekt bol povinný preukázať a správca dane oprávnený preveriť kým a ako sa plnenie uskutočnilo. Žalobca nepredložil dostatočné dôkazy, ktoré by preukázali splnenie zákonných podmienok na uplatnenie oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu EÚ. S poukázaním na § 24 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „Daňový poriadok“) zákon neukladá správcovi dane získavať dôkazy preukazujúce tvrdenia daňového subjektu, ale daňovému subjektu dáva právo predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré právo správca dane žalobcovi v danom prípade neuprel. Podľa názoru správcu dane žalobca porušil ustanovenia § 43 ods. 1 v nadväznosti na ods. 5 Zákona o DPH tým, že v kontrolovanom zdaňovacom období máj 2012 si neoprávnene uplatnil nárok na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu z tam označených vystavených faktúr pre spoločnosť SILENT GmbH Mníchov. Správca dane preukázal, že tovar kryštálový cukor nebol dodaný, prepravený deklarovanému odberateľovi v inom členskom štáte - Nemecku, ale bol prepravený spoločnosťou Varga Trans - spedit, Kft. do Maďarska odberateľovi, ktorého daňový subjekt nevie identifikovať. Správca dane ďalej dôvodil, že žalobca je povinný viesť evidenciu, uskutočňovať svoju činnosť a preverovať si svojich obchodných partnerov tak, aby v akomkoľvek prípade a v každej situácii mal dostatočné podklady pre to, aby riadne preukázal existenciu, resp. vznik nárokov a povinností v zmysle daňových zákonov. Správca dane v rámci daňovej kontroly vykonal šetrenie zamerané na zistenie skutkového stavu, pričom sa snažil nevychádzať len z faktúr predložených daňovým subjektom, ale k tomuto účelu vykonal aj zistenia, či predložené faktúry odrážajú skutočnosť, a či neabsentuje materiálny podklad. 2. O odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu rozhodol žalovaný dňa 02.08.2017 rozhodnutím č. 101684279/2017, ktorým prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“). Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia konštatoval, že záver správcu dane je správny a dôkazmi dostatočne preukázaný. Žalovaný sa v odôvodnení napadnutého rozhodnutia, po rekapitulácii dôvodov prvostupňového rozhodnutia, vysporiadal s odvolacími námietkami žalobcu. Mimo iného uviedol, že správca dane vykonal na základe žalobcom predložených dokladov rozsiahle dokazovanie, z ktorého je zrejmé, že deklaruje dodanie tovaru do Nemecka. Na predložených sporných faktúrach bol uvedený odberateľ so sídlom v Nemecku, ako aj v podanom daňovom priznaní a v súhrnnom výkaze deklaroval žalobca dodanie tovaru nemeckému odberateľovi. Pri týchto záveroch žalovaný poukázal na niektoré vyjadrenia konateľa žalobcu, ktoré sa týkali najmä spôsobu dopravy tovaru, miesta kde bol tovar dodaný a skutočnosti komu bol dodaný, k čomu sa konateľ žalobcu nevedel vyjadriť, resp. sa vyjadroval protichodne. Žalovaný v rámci vyjadrení k jednotlivým námietkam opätovne poukazoval na fakt, že v prepravných listoch CMR nie sú uvedené konkrétne miesta vykládok a tieto nevedel uviesť ani konateľ žalobcu, a nie je mu známa ani spoločnosť BEN - HOLDING Budapešť. Žalovaný konštatoval, že „preukázanie, kto tovar prevzal, na čí účet bol tovar deklarovaný spornými faktúrami prepravený z tuzemska do iného členského štátu a začiatok a koniec prepravy z tuzemska do iného členského štátu je v rámci preukazovania oprávnenosti oslobodenia od dane, z dôvodu deklarovania uskutočnenia intrakomunitárneho obchodu dodaním tovaru dodávateľovi registrovanému na DPH podstatnou skutočnosťou, preveriť základné atribúty určujúce podmienky oslobodenia od dane, ktorým je jednoznačne uskutočnenie prepravy deklarovaného tovaru do iného členského štátu, a túto je povinný preukázať daňovému subjektu dodávajúci tovar do iného členského štátu, a to bez ohľadu na jeho dobromyseľnosť alebo prípadnú neobozretnosť pri výbere spoľahlivých obchodných partnerov, čo do osoby odberateľa v členskom štáte alebo osoby zabezpečujúcej prepravu“. Podľa žalovaného z predložených CMR, konkrétne z kolónky 24, nebolo zrejmé kto tovar prevzal, nakoľko tam boli pečiatky spoločnosti SILENT GmbH, ako aj spoločnosti BEN - HOLDING. Ďalej žalovaný argumetnoval, že žiadna predložená faktúra nemá náležitosti podľa § 74 ods. 1 písm. h/ Zákona o DPH. Zistené rozpory nevysvetlili ani odpovede na medzinárodnú výmenu informácií zaslané nemeckou a maďarskou daňovou správou. Nemecká daňová správa v odpovedi nepotvrdila nadobudnutie tovaru z iného členského štátu odberateľom, ktorým bola spoločnosť SILENT GmbH. Každá daňová správa disponuje informáciami, bez ohľadu na skutočnosť, či spoločnosť, ktorej sa informácie týkajú je nekontaktná, resp. zanikla. Žalovaný ďalej dôvodil, že daňový subjekt musí reálne dodanie tovaru a služby preukázať po formálnej (listinnej), ale aj po materiálnej (hmotnej) stránke. Dodanie tovaru musí byť preukázané overiteľnými listinnými dôkazmi aj u obchodného partnera, pretože zákon o DPH nestojí na formálnom vykazovaní zdaniteľných plnení, ani doklady, aj keby mali všetky požadované náležitosti, nemôžu byť podkladom pre uznanie nároku na odpočítanie DPH, ak nie je preukázané, že k uskutočneniu zdaniteľného plnenia fakticky došlo, tak ako je deklarované v dokladoch. Dôkazná povinnosť v daňovom konaní v zmysle § 24 ods. 1 písm. a/ až c/ Daňového poriadku spočíva na daňovom subjekte (žalobcovi). Predložením faktúr a medzinárodných prepravných listov, prípadne ďalších dokladov ešte neznamená, že zo strany žalobcu došlo k preukázaniu splnenia zákonných podmienok na oslobodenie od DPH, pretože nestačí byť len držiteľom týchto listinných dôkazov a tieto predložiť správcovi dane, ale je potrebné preukázať obsah skutočností uvedených v týchto listinách. Správca dane je oprávnený a zároveň povinný vierohodnosť a pravdivosť údajov uvedených v týchto listinách preverovať. Z tohto dôvodu správca dane preveroval prostredníctvom medzinárodnej výmeny informácií zahraničného odberateľa žalobcu, ako aj prepravcu. Žalovaný spoľahlivo nepreukázal splnenie týchto podmienok, nakoľko predložené listinné dôkazy boli vyplnené zmätočne, neúplne alebo nemali náležitosti podľa § 74 ods. 1 písm. g/ zákona o DPH, čím neboli vierohodnými dôkazmi a správca dane tak nadobudol povinnosť o reálnom dodaní tovaru. Žalovaný poukázal v odôvodnení aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR č. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. III.ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, v zmysle ktorých dôkazné bremeno je na daňovom subjekte, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno svoje tvrdenie spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. K výsluchu konateľky dodávateľskej spoločnosti Mal - finance, s.r.o. žalovaný skonštatoval, že v tomto prípade došlo zo strany správcu dane k porušeniu práv žalobcu, ale nakoľko opakovaním tohto úkonu by žalobca nedosiahol žiadnu výhodu, považuje túto námietku za neopodstatnenú. 3. Žalobca sa včas podanou správnou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného. Žalovaný namietal prekročenie zákonnej lehoty, v ktorej musí byť vykonaná daňová kontrola, pričom táto opätovná daňová kontrola jednoročnú zákonnú lehotu prekročila napriek tomu, že bola dvakrát prerušená. Namietal, že protokol, ktorý nebol riadne doručený v zákonnej lehote predstavuje nezákonný dôkaz, na ktorý nie je možné prihliadať a je vylúčené na jeho podklade čo i len teoreticky vyrubovať akúkoľvek daň a z tohto dôvodu je prvostupňové rozhodnutie správcu dane ako aj naň nadväzujúce rozhodnutie napadnuté rozhodnutie žalovaného postihnuté vadou nezákonnosti. Poukázal na viaceré rozsudky Najvyššieho súdu SR, ako aj rozhodnutia Ústavného súdu SR, z ktorých vyplýva, že lehota na daňovú kontrolu je lehota zákonná, ktorá predstavuje záväzný limit na jej uskutočnenie, ktorý musí byť bezvýnimočne dodržaný. Namietal tiež, že medzinárodná výmena informácií vo vzťahu k Nemecku bola vykonaná opätovne s takmer štvormesačným odstupom úplne zbytočne, pretože už z prvej odpovede bolo jasné, že spoločnosť SILENT GmbH v tej dobe už nemala v Nemecku svoje sídlo a správca dane tak zbytočne predĺžil daňovú kontrolu. Taktiež žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií zaslanú dňa 27.06.2016 maďarskej daňovej správe mal správca dane zaslať skôr a jej oneskoreným zaslaním len predlžoval čas daňovej kontroly a spôsoboval prieťahy v konaní. Za nezákonný dôkaz žalobca považoval aj miestne zisťovanie zo dňa 12.10.2015, ktoré bolo podkladom prvostupňového rozhodnutia, kde správca dane formou otázok preveroval u konateľky spoločnosti Mal - finance, kto zabezpečoval prepravu tovaru a na koho náklady sa preprava uskutočňovala a v podstate sa teda jednalo o výsluch svedka, čo je úplne iný právny inštitút ako miestne zisťovanie, priznávajúci kontrolovanému daňovému subjektu (žalobcovi) právo na výsluchu sa zúčastniť a klásť svedkovi otázky, čo sa nestalo. Protokol z daňovej kontroly je podľa neho nezákonný aj z toho dôvodu, že neobsahuje súpis kontrolovaných dokladov v zmysle § 47 písm. g/ Daňového poriadku. Žalobca ďalej namietal, že správca dane požiadal žalovaného o podanie podnetu, a teda skutočným pôvodcom podnetu nebol žalovaný, ale samotný správca dane. Žalovaný bol podľa neho len čisto formálnym subjektom podnetu, z ktorého dôvodu je samotné začatie daňovej kontroly nezákonné a tým pádom je nezákonná celá daňová kontrola a na ňu nadväzujúce vyrubovacie konanie. Postup, ktorý zvolil správca dane nemôže požívať právnu ochranu a byť prostriedkom na zneužívanie inštitútu opätovnej daňovej kontroly, ktorá je prípustná len vo výnimočných situáciách. Podľa názoru žalobcu si správca dane môže takýmto postupom v podstate kedykoľvek naprávať svoje prípadné pochybenia cez žiadosti o opätovnú daňovú kontrolu, ktorú už raz vykonal, čo hraničí so šikanóznym spôsobom výkonu pôsobnosti štátneho orgánu. Pokiaľ ide o hmotnú stránku veci, žalobca zastával názor, že žalovaný nerešpektoval konkrétne ustanovenia Daňového poriadku a skutočnosti obsiahnuté v administratívnom spise vyvodzoval jednostranne a účelovo v neprospech žalobcu. Zvýraznil, že daňové orgány už raz tú istú kontrolu u žalobcu vykonávali a mali k dispozícii tie isté podklady, pričom nekonštatovali žiadne porušenie zákona. Podľa jeho názoru z dokladov, ktoré boli predmetom daňovej kontroly jednoznačne vyplýva, že tovar bol objednaný s miestom dodania Budapešť, kde bol aj dodaný. Z objednávok a nákladných listov je nepochybné, že tovar smeroval do Maďarska a nie do Spolkovej republiky Nemecko, ako je nesprávne uvedené v protokole z daňovej kontroly. Akokoľvek, obe uvedené krajiny sú členské krajiny Európskej únie, teda sa muselo jednať o intrakomunitárnu dodávku, ktorá je v zmysle základných princípov fungovania voľného trhu a systému DPH predmetom oslobodenia. K tomuto postupu žalobcu oprávňovalo aj to, že odberateľ bol identifikovaný ako registrovaný platiteľ DPH v inej členskej krajine. Považoval za nesprávne neuznanie oslobodenia dodania tovaru do iného členského štátu - Nemecka, z dôvodu nesplnenia podmienok dodania tovarov a služieb s oslobodením od dane v zmysle § 43 ods.1 v nadväznosti na § 43 ods. 5 Zákona o DPH a preklasifikovanie uvedeného dodania tovaru v zmysle § 8 a § 19 Zákona o DPH. Tovar bol objednaný spoločnosťou SILENT GmbH registrovanou pre DPH v Nemecku pod nemeckým IČO, vo všetkých objednávkach je ako miesto dodania uvedené BEN - HOLDING Budapešť a na medzinárodných nákladných listoch CMR je v bode 3. miesto vykládky tovaru uvedený štát Maďarsko a prevzatie tovaru je v bode 24. potvrdené. Výsledkom medzinárodnej výmeny informácií je podľa neho len to, že firma nepriznala žiadne nadobudnutie tovaru, pretože je nekontaktná, čo nemá nielenže logiku, ale aj akékoľvek právne opodstatnenie. Správca dane vlastne nezistil, či daňový subjekt SILENT GmbH. uskutočnil prijatie tovaru od dodávateľa - žalobcu, ale len to, že firma je nekontaktná, na čom nemôže stavať svoje závery v protokole a v meritórnych rozhodnutiach. Podľa žalobcu nie je z napadnutého rozhodnutia jasné, na základe čoho správca dane dospel k záveru, že preklasifikoval dodanie tovaru ako dodanie v zmysle § 8 a § 19 Zákona o DPH, nakoľko zrozumiteľným a preskúmateľným spôsobom neuviedol, aké úvahy ho k prijatiu tohto záveru viedli a aké dôkazy získané počas kontroly takýto jeho úsudok podporujú. Podľa neho správca dane, ako aj žalovaný len citujú ustanovenia Zákona o DPH, na základe čoho ide o arbitrárne a nepreskúmateľné rozhodnutia, ktoré v spojitosti s uvedením Nemecka ako krajiny, do ktorej mal byť tovar dodaný, svedčí o účelovom postupe správcu dane. V priebehu daňovej kontroly sa nemohlo vierohodne a bezvýhradne potvrdiť dodanie tovaru do Nemecka, pretože tovar sa dodával do Maďarska. Žalobca si splnil svoje povinnosti preukázaním vydaných faktúr, prepravných dokladov CMR, kópiami iných dokladov, objednávkami, výpismi z bankových účtov dokladujúcimi prijatie platieb kúpnou zmluvou a inými. Ďalej žalobca dôvodil, že nemôže byť zodpovedný za prípadné nesplnenie si povinnosti maďarským prepravcom, nie ešte ťaživo znášať akékoľvek dôsledky z toho vyplývajúce bez toho, aby správca dane jasne preukázal, akú zákonnú povinnosť porušil žalobca ako kontrolovaný daňový subjekt. Žalobca nemá žiadnu zákonnú povinnosť ani vplyv vo vzťahu k deklarovaniu intrakomunitárnej transakcie maďarským prepravcom Varga Trans. Tovar, ktorý smeroval z Košíc do Budapešti nemusel absolvovať úseky dopravnej trasy zaznamenávané tzv. kontrolnými bránami, čo nespochybňuje ani správca dane. Podľa jeho názoru mal správca dane takýto druh obchodu posúdiť ako trojstranný obchod. Nesúhlasil tiež s názorom správcu dane, ktorý bol akceptovaný žalovaným, že žalobca nevie identifikovať odberateľa v Maďarsku, pretože z predložených dokladov je zrejmé, že týmto bola spoločnosť BEN - HOLDING s prideleným maďarským IČ DPH. Z napadnutého rozhodnutia je zrejmé, že dodávky tovaru do iného členského štátu neboli jednoznačne vyvrátené, resp. neboli vyhodnotené takto získané dôkazy. Žalovaný namietal tiež obsah pojmu „nepotvrdenie nadobudnutia tovarov deklarovaným odberateľom“, ktorý bol použitý v rámci odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií z Nemecka, pretože takto formovaná odpoveď je nezrozumiteľná a nepreskúmateľná, pretože žalobca vôbec nevie čo si má pod termínom „nepotvrdila“ predstavovať. Ďalej namietal rozpory vo vzťahu k prejazdu kontrolnými bránami dopravných vozidiel pri preprave tovaru, ktoré správca dane uvádza rozporne so svojou zápisnicou zo dňa 17.10.2016. Rovnako spochybňoval záver správcu dane o nepotvrdení adresy dopravcu uvedenú v pečiatke na CMR, pričom takúto odpoveď taktiež považoval za nezrozumiteľnú a nepreskúmateľnú. Žalovaný udal, že tovar bol dodávaný do Maďarska a konštatovanie opaku, bez vypočutia zástupcov v spoločnosti SILENT GmbH, resp. dopravcu, bolo predčasné. Poukázal aj na vyjadrenie konateľky spoločnosti Mal - finance, ktorá jednoznačne potvrdila dodanie tovaru žalobcovi a zabezpečenie jeho prepravy spoločnosťou SILENT GmbH, ako odberateľom žalobcu. Žalovaný vedel čo bolo predmetom kontrolovaného obchodu, aký bol pôvod tovaru a kam bol tovar určený. Pokiaľ spoločnosť SILENT GmbH nepriznala nadobudnutie tovaru, tak takéto jej správanie neznamená, že tovar jej dodaný nebol. Nepriznanie tovaru znamená maximálne len to, že spoločnosť SILENT GmbH tovar len nepriznala (z nejakého žalobcovi neznámeho dôvodu), ale pokiaľ nedôjde k relevantnému vypočutiu jej zástupcov, nie je možné hovoriť o neexistencii dodania tovaru, pretože za postup tejto spoločnosti predsa nemôže niesť zodpovednosť žalobca. Žalobca uzavrel, že z výpovede konateľky Mal - finance, s.r.o., ako aj z vyjadrení žalobcu a ním poskytnutých podkladov jednoznačne vyplýva, že tovar bol dopravený do iného členského štátu EÚ. Na základe uvedeného podľa názoru žalobcu napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci. Sú nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. Zistený skutkový stav je nepostačujúci na riadne posúdenie veci. Skutkový stav, ktorý vzal žalovaný za základ napadnutého rozhodnutia je v rozpore s administratívnym spisom a nemá v ňom oporu a v konaní žalovaného došlo k podstatnému porušeniu ustanovení Daňového poriadku, ktoré mali za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. Preto žalobca navrhol, aby správny súd napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane zrušil a vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 4. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zotrval na výroku napadnutého rozhodnutia a poukázal na jeho odôvodnenie, ako aj dôkazy, ktoré sú súčasťou administratívneho spisu. Žalovaný, resp. správca dane v daňovom konaní postupovali v súlade so zákonom a námietky žalobcu nemajú vplyv na zákonnosť ich postupov a rozhodnutí. Žalobné námietky sa obsahom v podstate zhodujú s námietkami uplatnenými žalobcom v odvolacom konaní. Žalovaný sa vo vyjadrení k žalobe s nimi vysporiadal a argumentoval obdobným spôsobom ako v napadnutom rozhodnutí. 5. Žalobca v replike nesúhlasil s vyjadrením žalovaného a zdôraznil, že z vyjadrenia nemeckej daňovej správy nevyplýva, že vylúčila nadobudnutie tovaru zo strany spoločnosti SILENT GmbH, pretože zistením skutočnosti, že nedošlo k potvrdeniu neznamená, že nedošlo k dodaniu tovaru. Záver o neexistencii tovaru, resp. o jeho nenadobudnutí zo strany spoločnosti SILENT GmbH zo správy nemeckej daňovej správy nevyplýva. Žalovaný ďalej vôbec nešpecifikoval z akých konkrétnych podkladov nemecká daňová správa vychádzala a žalobca doteraz nevie, aký bol konkrétny obsah podkladov a informácií, z ktorých nemecká daňová správa čerpala. Poukazuje pritom na to, že žalobca nemôže zodpovedať za účtovníctvo svojho obchodného partnera a niesť zodpovednosť, resp. sankcie za to, že niekto je nekontaktný alebo si neplní povinnosti voči vlastnej daňovej správe. Svoje dôkazné bremeno vyčerpal predložením riadnych a overiteľných dokladov. 6. Na nariadenom pojednávaní žalobca zotrval na písomne podanej správnej žalobe. Zdôraznil, že nezákonnosť rozhodnutia spočíva aj v tom, že správca dane vychádzal z miestneho zisťovania, ktoré bolo vlastne výsluchom svedka. Žalobca ďalej ozrejmil okolnosti obchodu v rámci svojho niekoľkoročného podnikania s dôrazom na skutočnosť, že všetko ohľadom prepravy tovaru zabezpečovala nemecká firma, ktorá jemu zaplatila za tovar a keďže dostal potvrdené CMR-ky po ničom ďalšom nepátral. Následne bola u neho vykonaná daňová kontrola, ktorej výsledkom bolo, že všetko je v poriadku. O tri roky neskôr bola vykonaná opakovaná daňová kontrola, pričom nemecká firma už bola v tom čase nekontaktná a pán Q. z firmy Mal - finance, ktorý by to mohol ozrejmiť, už nežil. Podľa jeho názoru CMR-ky obsahujú všetky náležitosti, hoci ich vypĺňal odberateľ, a k chýbajúcemu miestu určenia uviedol, že šofér vedel kam má tovar doviesť. Za tovar mu bolo zaplatené v hotovosti, pretože platby z účtu by trvali viac dní a takto mal istotu, že predtým ako sa tovar odvezie, cena je už zaplatená. Počas daňovej kontroly sa cítil byť terorizovaný, nebola mu poskytnutá žiadna ústretovosť alebo súčinnosť, naopak vždy z jeho vyjadrení vyberali len to čo sa im hodilo, pričom on bol z toho všetkého vystresovaný, pretože takéto prípady boli aj medializované. Celé konanie považoval za tendenčné s cieľom vyrubenia dane. Všetky doklady, ktoré boli predložené k opakovanej daňovej kontrole boli predložené aj pri pôvodnej daňovej kontrole, ktoré boli vyhodnotené inak, čo považoval za zneužívanie inštitútu opakovanej daňovej kontroly. 7. Krajský súd v Banskej Bystrici ako správny súd vecne príslušný podľa § 10 zákona č. 162/20015 Z.z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“) a miestne príslušný podľa § 13 ods. 1 SSP pre toto konanie preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného a po prejednaní veci na nariadenom pojednávaní dospel k záveru, že žaloba je dôvodná, a preto napadnuté rozhodnutie žalovaného ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane zrušil podľa § 191 ods. 1 písm. c/, e/ SSP pre nesprávne právne posúdenie veci a z dôvodu, že zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci a vec vrátil prvostupňovému orgánu verejnej správy na ďalšie konanie. 8. Podľa § 2 ods. 1, 2 SSP (1) v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. (2) Každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 9. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 10. Podľa § 191 ods. 1 písm. c/, e/ SSP správny súd rozsudkom zruší napadnuté rozhodnutie orgánu verejnej správy, ak vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, a ak zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci 11. Podľa § 8 ods. 1 písm. a/ Zákona o DPH dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska 5a) v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí. 12. Podľa § 19 ods. 1 Zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c/ je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 13. Podľa § 19 ods. 8 Zákona o DPH ak je tovar odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu a jeho dodanie spĺňa podmienky na oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 až 4, za deň dodania tovaru sa považuje a) 15. deň kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, keď bol tovar dodaný, alebo b) deň vyhotovenia faktúry, ak bola faktúra vyhotovená pred 15. dňom podľa písmena a/. 14. Podľa § 43 ods. 1 Zákona o DPH oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. 15. Podľa § 43 ods. 5 Zákona o DPH platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry, a a/ ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b/ ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c/ ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d) inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. 16. Podľa § 43 ods. 8 Zákona o DPH ak prepravu tovaru z tuzemska do iného členského štátu vykoná odberateľ alebo ju zabezpečí odberateľ inou osobou, platiteľ je povinný mať doklady podľa odseku 5 písm. a/ alebo c/ do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho mesiaca, v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru. Ak platiteľ nemá doklady podľa odseku 5 písm. a/ alebo c/ v lehote podľa prvej vety, uvedie dodanie tovaru bez oslobodenia od dane do daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynula táto lehota. 17. Podľa § 3 ods. 1, 2, 3 Daňového poriadku (1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (2) Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. (3) Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 18. Podľa § 24 ods. 1, 2 Daňového poriadku (1) daňový subjekt preukazuje: a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. (2) Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 19. Podľa § 24 ods.4 Daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 20. Podľa § 37 ods. 1, 2 Daňového poriadku (1) Správca dane je oprávnený na účely správy daní a pri poskytnutí súčinnosti orgánom podľa osobitného predpisu 31)vykonávať miestne zisťovanie aj mimo obvodu svojej územnej pôsobnosti. (2) Miestne zisťovanie je činnosť správcu dane, v rámci ktorej vyhľadáva dôkazy, preveruje a zisťuje skutočnosti, ktoré sú potrebné na účely správy daní. 21. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 22. Podľa § 44 ods. 4 Daňového poriadku daňovú kontrolu tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, je možné vykonať u toho istého daňového subjektu aj opätovne, a/ ak daňový subjekt žiada o vrátenie dane dodatočným daňovým priznaním, b/ ak daňový subjekt žiada o vrátenie sumy podľa osobitných predpisov, 35) c/ na podnet ministerstva, finančného riaditeľstva, d/ na požiadanie orgánov činných v trestnom konaní. 23. Podľa § 46 ods. 8 Daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, 1)zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov 1)nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 24. Podľa § 46 ods. 9 Daňového poriadku daňová kontrola je ukončená dňom a/ doručenia protokolu podľa odseku 8, b/ doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2, alebo c/ zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu. 25. Podľa § 46 ods.10 Daňového poriadku lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. Na prerušenie daňovej kontroly sa primerane použije § 61. Ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré určujú základ dane podľa osobitného predpisu, druhostupňový orgán môže lehotu podľa prvej vety pred jej uplynutím na základe písomného odôvodnenia predĺžiť najviac o 12 kalendárnych mesiacov. 26. Podľa § 47 Daňového poriadku protokol musí obsahovať a/ názov a sídlo správcu dane, b/ číslo konania, c/ meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu kontrolovaného daňového subjektu alebo obchodné meno a sídlo kontrolovaného daňového subjektu, identifikačné číslo organizácie a identifikačné číslo kontrolovaného daňového subjektu pridelené pri registrácii, alebo rodné číslo, ak fyzická osoba nemá povinnosť registrácie podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu alebo nemá povinnosť evidencie podľa osobitného predpisu, d/ predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie, e/ meno a priezvisko zamestnanca správcu dane, ktorý vykonával daňovú kontrolu, f/ miesto vykonania daňovej kontroly a dátum začatia daňovej kontroly, g/ súpis kontrolovaných dokladov, h/ preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov, i/ vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu podľa § 45 ods. 1 písm. f), j/ dátum vypracovania protokolu, k/ vlastnoručný podpis alebo zaručený elektronický podpis zamestnanca správcu dane, ktorý vyhotovil protokol. 27. Podľa § 61 ods. 1, 3 až 5 Daňového poriadku (1) správca dane daňové konanie a/ preruší, ak má vedomosť, že sa začalo konanie o predbežnej otázke, b/ môže prerušiť, ak sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia alebo je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. 21a) (3) Konanie je prerušené dňom uvedeným v rozhodnutí o prerušení konania. Tento deň nemôže byť skorší ako deň, kedy bolo rozhodnutie odovzdané na poštovú prepravu alebo odoslané elektronickými prostriedkami, v prípade doručovania rozhodnutia zamestnancami správcu dane tento deň nemôže byť skorší ako deň jeho doručenia. Proti tomuto rozhodnutiu nemožno podať odvolanie. (4) Správca dane pokračuje v daňovom konaní z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka daňového konania, ak pominuli dôvody, pre ktoré sa konanie prerušilo, alebo ak uplynula lehota uvedená v odseku 2. Pokračovanie v daňovom konaní správca dane písomne oznámi účastníkom konania. (5) Ak je daňové konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú. 28. Podľa § 63 ods. 2 a 5 Daňového poriadku rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom, ak tento zákon alebo osobitný predpis 1)neustanovuje inak. (5) Rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 29. Predmetom preskúmavacieho konania bolo napadnuté rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane, ktorým bol žalobcovi ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty určený rozdiel dane za zdaňovacie obdobie máj 2012, súčasne mu nebol priznaný nadmerný odpočet za toto zdaňovacie obdobie a bola mu vyrubená vlastná daňovú povinnosť na dani z pridanej hodnoty. Správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane a postup, ktorým ich vydaniu predchádzal. Rozsah prieskumu bol stanovený dôvodmi nezákonnosti uplatnenými v žalobe (§ 134 ods. 1 SSP). 30. Žalobná námietka nesprávneho právneho posúdenia veci bola dôvodná. Z napadnutého rozhodnutia žalovaného vyplýva, že ako vecne správne potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane založené na zistení, že žalobca nesplnil hmotnoprávne podmienky na oslobodenie od dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu, nakoľko nepreukázal, že tovar (kryštálový cukor) bol skutočne dodaný deklarovanému nadobúdateľovi v Nemecku - spoločnosti SILENT GmbH., Mníchov, pretože mal za preukázané (faktúrami, dodacími, listami, medzinárodnými prepravnými listami CMR a vyjadreniami žalobcu), že tovar bol prepravený do Maďarska, kde bola ako príjemca tovaru (ods. 24 CMR) uvedená spoločnosť SILENT GmbH., Mníchov a spoločnosť BEN HOLDING Zrt. 1147, Budapešť. Správca dane tak jednoznačne nepovažoval za sporné prepravenie tovaru do Maďarska, ktoré je taktiež členským štátom Európskej únie spôsobilým pre intrakomunitárny obchod. Právna úprava § 43 ods. 1 Zákona o DPH je v súlade s čl. 20, 21 a 138 Smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty. Z ust. § 43 ods. 1 Zákona o DPH plynie, že od dane je oslobodené dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Citované ustanovenie tak pripúšťa výklad, ktorým sa žalobca bránil, že tovar nemusí byť prepravený do toho členského štátu EÚ, v ktorom je nadobúdateľ primárne identifikovaný pre daň (má tam svoje sídlo). Nedostatok presnej špecifikácie právnej povinnosti žalobcu v právnej norme nie je možné nahradiť správnou úvahou orgánu výkonnej moci. Pri absencii presného, jasného a špecifického zákonného ustanovenia sa takáto povinnosť stáva pochybnou, a teda pri jej hodnotení je potrebné aplikovať zásadu in dubio mitius, t.j. v rozsahu menej obmedzujúcom spôsob splnenia povinností vyplývajúcich zo zákona, ktoré je orgán verejnej správy povinný na predmetnú vec aplikovať. K tomu je možné poukázať na Nález Ústavného súdu ČR sp. zn. I.ÚS 643/06 z 13.09.2007, podľa ktorého: „V právním státě je třeba tvorbě právních předpisů věnovat nejvyšší péči. Přesto se však nelze vyhnout víceznačnostem, což plyne jak z povahy jazyka samotného, tak z abstraktnosti právních norem, jakož i z omezenosti lidského poznání, stejně jako z dynamické povahy sociální reality. Je-li k dispozici více výkladů veřejnoprávní normy, je třeba volit ten, který vůbec, resp. co nejméně, zasahuje do toho kterého základního práva či svobody. Tento princip „in dubio pro libertate“ plyne přímo z ústavního pořádku (čl. 1 odst. 1 a čl. 2 odst. 4 Ústavy České republiky nebo čl. 2 odst. 3 a čl. 4 Listiny, viz i stanovisko menšiny pléna NSS in usnesení ze dne 29. 4. 2004 č. 215/2004 Sb. NSS). Jde o strukturální princip liberálně demokratického státu, vyjadřující prioritu jednotlivce a jeho svobody před státem (viz. např. nálezy sp. zn. I. ÚS 512/02 ze dne 20. 11. 2002, Sbírka rozhodnutí, svazek 28, nález č. 143, nebo I. ÚS 557/05 ze dne 24. 7. 2007, Sbírka rozhodnutí, svazek 46, nález č. 116). Pravidlo „in dubio pro libertate“ je vyjadřováno uplatňováním různých maxim ve všech oblastech veřejného práva. Má např. podobu pravidla „in dubio mitius“ (viz např. nález sp. zn. IV. ÚS 666/02) nebo pravidla „in dubio pro reo“ (např. nález sp. zn. IV. ÚS 57/94 ze dne 15. 12. 1994, Sbírka rozhodnutí, svazek 2, nález č. 62). Postup žalobcu teda nevykazuje znaky neopatrnosti alebo podnikateľskej neobozretnosti vo vzťahu k obchodnému partnerovi (nadobúdateľovi tovaru), ktorý mu, ako osoba zabezpečujúca prepravu zo Slovenska do iného členského štátu odovzdal prepravné doklady v podobe predloženej správcovi dane. Z hľadiska neutrality dane z pridanej hodnoty je možné prikloniť sa k tomu, že ust. § 43 ods. 1 Zákona o DPH má na mysli členský štát, do ktorého bol tovar primárne určený a kde je nadobúdateľ osobou identifikovanou pre daň. Pritom je však potrebné mať na zreteli aj právo nadobúdateľa nakladať s tovarom pri výkone vlastníckeho práva a v rámci neho stanoviť iné miesto vykládky prepravovaného tovaru podľa jeho potrieb, hoci aj v inom členkom štáte, v čom ho nič neobmedzuje. Pre účely dane z pridanej hodnoty takýto postup nie je zakázaný, avšak zrejme sa predpokladá registrácia - identifikácia nadobúdateľa pre daň v danom členskom štáte (Maďarsko), ktorá vzhľadom na obsah spisu a rozhodnutí daňových orgánov preverovaná nebola. 31. Voľnosť v nakladaní s tovarom v rámci prepravy ani po jeho prepravení do iného členského štátu zákonom obmedzená nie je. Naopak oslobodenie od dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu je viazané na preukázanie dodania tovaru prostredníctvom zákonom predpokladaných dokladov. Žalobca bol v danom zmysle súčinný v potrebnom rozsahu keď, ako dôkaz o vyvezení tovaru fakturovaného nemeckému odberateľovi, predložil prepravné doklady CMR, keďže prepravu vykonal prostredníctvom zmluvného dopravcu VARGA TRANS-SPEDIT Kft., s potvrdením prevzatia tovaru osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte, ako aj faktúry spárované s platbami, dodacie listy, resp. zmluvy a pod. (§ 43 ods. 5 písm. a/, d/ Zákona o DPH). Žalobca predložením takéhoto dokladu vyčerpal dôkazné bremeno na preukázanie skutočností o dodaní tovaru uvedeného v prepravnom doklade odberateľovi uvedenému v prepravnom doklade a na miesto tam uvedené, t.j. o vyvezení tovaru do iného členského štátu, a teda splnení podmienok na oslobodenie od platenia dane z pridanej hodnoty. Na prípadnej neúplnosti týchto dokladov správca dane ani žalovaný svoje rozhodnutia nezaložili. Zmienka o nedostatkoch prepravných dokladov v rámci prepisov výpovedí žalobcu alebo iných osôb, bez akejkoľvek úvahy a právneho záveru k nim, ani konštatovanie určitých nedostatkov v rámci vyporiadania sa s námietkami žalobcu, nestačí. Z rozhodnutia musí byť zreteľný právny dôvod priznania alebo nepriznania oslobodenia tovaru od DPH, na ktorom bol výrok rozhodnutia založený. V danom prípade tento dôvod bol v prvostupňovom rozhodnutí jednoznačne identifikovaný (viď. ods. 30 tohto rozsudku). Ak žalovaný žalobcovi vytýkal, že faktúry nemali náležitosti podľa § 74 ods. 1 písm. h/ Zákona o DPH, zjavne nepoužil správny právny predpis, resp. jeho správne znenie, pretože ust. § 74 Zákona o DPH v znení platnom a účinnom do 30.09.2012, t.zn. v čase vzniku daňovej povinnosti, sa nečlenilo na odseky a neupravovalo náležitosti faktúry pri dodaní tovaru do iného členského štátu. Ust. § 74 Zákona o DPH v znení platnom a účinnom v tom čase upravovalo faktúru pri nadobudnutí tovaru z iného členského štátu a prijatí služby zo zahraničia. 32. Žalobca namietal medzinárodnú výmenu informácií a jej výsledky. Potrebné je prisvedčiť žalovanému, že primárne je nevyhnutné dôkazné bremeno uniesť daňovým subjektom a dokazovanie zo strany správcu dane slúži na následnú verifikáciu skutočností a podkladov predkladaných daňovým subjektom. Ak sa správca dane pokúsil tvrdenia žalobcu, ako daňového subjektu verifikovať, takémuto postupu nemožno nič vytknúť. Správca dane bol tak na uskutočnenie medzinárodnej výmeny informácií oprávnený a jej uskutočnením neprekročil svoju právomoc ani zbytočne nepredlžoval daňovú kontrolu, avšak výsledky medzinárodnej výmeny informácií, ktorých povahu vopred nemohol poznať, nesprávne vyhodnotil. Žalobca taktiež nedôvodne namietal, že správca dane s takmer štvormesačným odstupom od doručenia odpovede požadoval doplnenie odpovede, pretože vo svojej žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií nepožadoval komplexné informácie, čo bolo zbytočné, nakoľko už z prvej odpovede mu malo byť zrejmé, že spoločnosť SILENT GmbH v tej dobe už nemala v Nemecku svoje sídlo. Z obsahu doplnenia odpovede je zrejmé, že správca dane nedoplňoval svoju žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií ale žiadal o úplné zodpovedanie pôvodnej žiadosti, ktorá odpoveď bola doplnená v odseku C6 formuláru (č.l. 44 administratívneho spisu - prijatie/zaúčtovanie a priznanie/zaplatenie tovaru žalobcom v Spolkovej republike Nemecku nebolo potvrdené). Ani zaslaním žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií do Maďarska správca dane nijako vecne ani časovo nepochybil, pretože ňou mienil overiť skutočné dodanie tovaru prepravcom, potom čo sa dodanie tovaru prostredníctvom nemeckej daňovej správy nepotvrdilo. Z obsahu rozhodnutia vyplýva, že na informáciách získaných v rámci medzinárodnej výmeny informácií od nemeckej a maďarskej daňovej správy správca dane ani žalovaný svoje rozhodnutia priamo nezaložili. Možno však súhlasiť so žalobcom, že výsledky medzinárodnej výmeny neboli spôsobilé vyvrátiť tvrdenia žalobcu alebo spochybniť ním predložené podklady. Nepotvrdenie prijatia (zaúčtovania) a priznania tovaru nemeckej daňovej správe nemožno stotožniť s preukázaným zistením, že tovar nebol skutočne prepravený do Maďarska tak, ako to tvrdí žalobca a preukazuje predloženými dokladmi. Rovnako takéto následky nemajú ani objektívne prekážky vo vykonaní riadneho preverenia subjektov v Nemecku alebo v Maďarsku, z dôvodu ich zániku, ukončenia podnikania, prevodu alebo iného dôvodu zániku činnosti. Pokiaľ by správca dane alebo žalovaný vec chceli posúdiť ako podvod na strane odberateľa, bolo by potrebné preukázať, že žalobca o ňom vedel a bol jeho súčasťou. Žalovaný sa ďalej v napadnutom rozhodnutí rozporne so zápisnicou z 17.10.2016 (č.l. 51 administratívneho spisu) vyrovnal so skutočnosťou či bola alebo nebola potvrdená preprava tovaru konkrétnymi vozidlami do Maďarska (str. 3-4 napadnutého rozhodnutia; vozidlá s ev.č. H., S J Ak žalobca zvládol dôkazné bremeno predložením prepravných dokladov CMR (§ 43 ods. 5 písm. a/ Zákona o DPH) správca dane by musel preukázať inými dôkazmi, že tovar nebol prepravený do iného členského štátu EÚ. Nestačí spochybnenie dodania tovaru založené na nepotvrdení jeho dodania nadobúdateľom, ktorý je osobou nezávislou na žalobcovi. Na základe týchto nedostatkov stojí záver o nedodaní tovaru na nedostatočne zistenom skutkovom stave veci. 33. Námietky žalovaného v bode II. žaloby spočívajúce vo všeobecných tvrdeniach a v odkazoch na rozhodnutia súdov s citáciami fragmentov ich textov sú všeobecné a nekonkrétne. Takto formulovanými žalobnými námietkami žalobca v podstate len vyjadril všeobecný nesúhlas so zisteniami a závermi žalovaného, bez jeho vlastných skutkových tvrdení a konkrétnych námietok podložených dôkazmi alebo inými podkladmi. Takto uplatnené žalobné dôvody neumožňovali súdny prieskum zákonnosti, pretože žalobné námietky sú nekonkrétne a všeobecné. Nie je úlohou správneho súdu v konaní o preskúmanie zákonnosti opatrenia orgánu verejnej správy dôvody nezákonnosti napadnutého opatrenia vyhľadávať a ani ich za žalobcu špecifikovať. 34. Podstatou správneho súdnictva je ochrana práv a oprávnených záujmov fyzických a právnických osôb pred ich narušením či poškodením nezákonnosťou rozhodnutí a postupov správnych orgánov. Každý, kto sa cíti poškodený na svojich právach, môže tak podaním žaloby vyvolať súdne konanie, kde orgán verejnej správy už nebude mať nadriadené a autoritatívne postavenie, ale bude účastníkom konania, predmetom ktorého je spor o zákonnosť jeho postupu alebo rozhodnutia, s rovnakými právami aké má v konaní žalobca. Súdny prieskum zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy je ovládaný dispozičnou zásadou. Rozsah súdneho prieskumu zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy je daný žalobnými dôvodmi nezákonnosti (s výnimkou prípadov uvedených v § 134 ods. 2 SSP). Správny súd nie je oprávnený dôvody nezákonnosti v žalobe neuvedené dopĺňať podľa zistení z administratívneho spisu, ani všeobecne uplatnené dôvody konkretizovať na daný prípad. 35. Úlohou správneho súdu pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutí, opatrení, iných zásahov alebo nečinnosti orgánov verejnej správy je v medziach rozsahu a dôvodov podanej správnej žaloby posudzovať, či orgán verejnej správy vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia alebo uplatnenie iného správneho aktu alebo postupu, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie alebo opatrenie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia alebo opatrenia orgánu verejnej správy je podmienená zákonnosťou postupu orgánu verejnej správy predchádzajúceho jeho vydaniu. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia správny súd vychádza zo skutkového stavu, ktorý tu bol v čase právoplatnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy alebo vydania opatrenia (§ 135 ods. 1 SSP). Preto v správnom súdnictve správny súd dokazovanie zásadne nevykonáva, vykonáva len také dokazovanie, ktoré je nevyhnutné na preskúmanie napadnutého rozhodnutia, t.j. jeho rozsah je obmedzený účelom správneho súdnictva (§ 119 ods. 1 SSP). Úlohou súdu v správnom súdnictve nie je nahrádzať činnosť orgánov verejnej správy, ale preskúmavať zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, teda posúdiť, či orgány verejnej správy splnili povinnosti stanovené zákonom (napr. R 60/2000). 36. Opodstatnené neboli ani námietky nezákonnosti daňovej kontroly tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná. Takáto „opakovaná“ kontrola môže byť vykonaná na podnet žalovaného a teda nie „kedykoľvek si správca dane zmyslí“, pričom jeho prípadná svojvôľa je eliminovaná práve filtračným mechanizmom podnetu žalovaného, ktorý je od správcu dane odlišným, inštančne vyšším (nadriadeným) orgánom verejnej správy. Aj „opakovaná“ daňová kontrola môže byť prerušená, pretože to ust. § 46 ods.10 Daňového poriadku za primeraného použitia § 61 umožňuje. Daňová kontrola sa preruší, ak je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu (21a/ Napríklad zákon č. 442/2012 Z.z. o medzinárodnej pomoci a spolupráci pri správe daní, nariadenie Rady (EÚ) č. 904/2010). Daňová kontrola bola prerušená práve z dôvodu podaných žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií a spokračovaná bola bezprostredne po obdržaní ich výsledku. So zohľadnením celkového trvania daňovej kontroly (§ 46 ods. 10 Daňového poriadku) a s prihliadnutím na celkový čas opakovaného prerušenia daňovej kontroly, počas ktorého lehoty neplynuli, nemožno predmetnú „opakovanú“ daňovú kontrolu považovať za nezákonnú ani neproporcionálnu. Teda daňovou kontrolou nebolo neprimerane zasiahnuté do práv žalobcu, nakoľko správca dane postupoval spôsobom predpokladaným zákonom. Daňová kontrola bola začatá dňa 31.07.2015 doručením oznámenia o jej začatí a protokol z daňovej kontroly, ktorým sa daňová kontrola končí bol žalobcovi doručený dňa 07.11.2016. Prerušenie daňovej kontroly z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií trvalo od 11.11.2015 do 25.02.2016 a od 07.07.2016 do 10.08.2016. Potrebné je tiež poukázať na odlišnosť v právnej úprave prerušenia daňovej kontroly podľa Daňového priadku, ktorým sa výkon predmetnej daňovej kontroly riadil, v porovnaní s právnou úpravou podľa zákona č. 511/1990 Zb. o správe daní a poplatkov, ktorá bola v tejto otázke omnoho reštriktívnejšia, čo zohľadňovala aj súdna rozhodovacia prax viažuca sa práve k tejto právnej úprave. Súvisiaca námietka už raz vykonanej daňovej kontroly na základe rovnakých dokladov avšak s odlišným, pre žalobcu priaznivým výsledkom, nemôže obstáť, pretože jej prijatím by bola spochybnená opodstatnenosť samotného inštitútu daňovej kontroly tej istej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré už bola vykonaná, ktorý inštitút je súčasťou platnej právnej úpravy správy daní. 37. K namietanému miestnemu zisťovaniu, ktorým správca dane preveroval (formou otázok), kto zabezpečoval prepravu tovaru a na koho náklady sa preprava tovaru uskutočňovala je potrebné poukázať na ust. § 37 ods. 1, 2 a 5 Daňového poriadku. V zmysle platnej právnej úpravy je miestne zisťovanie inštitút, ktorý môže správca dane využiť v rámci správy daní na to, aby získal informácie, ktoré potrebuje na správne určenie dane. Využitie miestneho zisťovania a postup správcu dane podľa zákona preto nemôže znamenať jeho porušenie. Navyše ako svedok nemôže vypovedať osoba, ktorá vypovedá a svojom vlastnom postupe. Konateľ dodávateľa tovaru žalobcovi zjavne nebol treťou osobou vypovedajúcou o informáciách, ktoré získala o postupe alebo konaní iného, t.zn. nemohol vypovedať v postavení svedka. 38. Ďalej žalobca namietal, že protokol z daňovej kontroly obsahuje súpis kontrolovaných dokladov, ktorý je neúplný, pretože v ňom chýbajú niektoré predložené doklady, ktoré protokol označuje v ďalšom texte. Takáto zrejmá nesprávnosť v obsahových náležitostiach protokolu nemohla mať za následok nezákonnosť prvostupňového rozhodnutia a následne ani napadnutého rozhodnutia, pretože nemala žiadny vplyv na výroky ani odôvodnenie týchto rozhodnutí. Doklady, ktoré neboli súčasťou súpisu boli označené v ďalšom texte protokolu, resp. v odôvodnení rozhodnutí sú uvedené všetky relevantné podklady, z ktorých rozhodnutia vychádzajú. Takže týmto drobným procesným nedostatkom nedošlo k poškodeniu práv žalobcu. 39. Žalobca namietal nepreskúmateľnosť rozhodnutí, najmä absenciu úvah správcu dane k záverom vyjadreným vo výroku rozhodnutia. Nepreskúmateľným je rozhodnutie, ktoré neobsahuje vôbec odôvodnenie alebo ktorého odôvodnenie je nedostatočné, ale aj rozhodnutie, ktoré obsahuje také odôvodnenie, ktoré si vo vzťahu k výroku rozhodnutia vzájomne odporuje. Žalobcom namietaná vada nepreskúmateľnosti (nezrozumiteľnosti) prvostupňového rozhodnutia ako aj napadnutého rozhodnutia žalovaného je v rozpore s ich obsahom. Rozhodnutia nepreskúmateľnosťou pre nedostatok dôvodov netrpia, jednak preto, že z ich obsahu je zrejmé, na čom správca dane a žalovaný založili svoje právne závery a z akých skutkových zistení a podkladov vychádzali a tiež preto, že so všetkými podstatnými námietkami žalobcu sa dostatočne vysporiadali. Nesprávne hodnotenie podkladov rozhodnutia neznamená jeho nepreskúmateľnosť. 40. Nemohla obstáť ani žalobcova námietka spočívajúca v to, že predmetné dodávky tovaru mali byť posúdené ako trojstranný obchod a žalobcu ako prvého dodávateľa, pretože toto tvrdenie bližšie neodôvodnil a tiež z dôvodu, že takúto povahu obchodu nepotvrdzujú predložené účtovné doklady. 41. Na základe vyššie uvedeného súd napadnuté rozhodnutia zrušil, pretože sú výsledkom nesprávneho právneho posúdenia a zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. Správny súd preto napadnuté rozhodnutia zrušil podľa § 191 ods. 1 písm. c/ a e/ SSP. 42. O trovách konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP, podľa ktorého správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech. Žalobca bol v konaní plne úspešný, preto mu súd priznal úplnú náhradu účelne vynaložených trov konania a zaviazal žalovaného na ich náhradu. Podľa § 175 ods. 2 SSP o výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie skončí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník. 43. Toto rozhodnutie prijal senát pomerom hlasov 3:0. Toto rozhodnutie prijal senát pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Toto rozhodnutie nadobudne právoplatnosť uplynutím lehoty 30 dní od doručenia rozsudku alebo podaním kasačnej sťažnosti v tej istej lehote proti tomuto rozsudku. Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú môže podať účastník konania, ak bolo rozhodnuté v jeho neprospech, pričom ju musí podať v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia. Kasačná sťažnosť sa podáva na tunajšom súde. Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený vyššie pod písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť: a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Kasačnú sťažnosť je potrebné predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.