Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Košice Spisová značka: 6S/117/2012 Identifikačné číslo súdneho spisu: 7012200530 Dátum vydania rozhodnutia: 22. 05. 2014 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Valéria Mihalčínová ECLI: ECLI:SK:KSKE:2014:7012200530.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Košiciach, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Valérie Mihalčinovej, členov senátu JUDr. Milan Konček a JUDr. Pavol Naď, v právnej veci žalobcu: RTL-K, s.r.o. Ladmovce 170, Ladmovce, zastúpený advokátom: JUDr. Pavol Gombos, Advokátska kancelária so sídlom Moldavská cesta 21/A, Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1040503/1/437820/2012 zo dňa 16. marca 2012, takto r o z h o d o l : Žalobu z a m i e t a. Žalobcovi n e p r i z n á v a právo na náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : Žalobca žiadal, aby súd preskúmal rozhodnutie žalovaného č. 1040503/1/437820/2012 zo 16.03.2012, ktorým podľa § 48 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 165 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov rozhodnutie Daňového úradu Kráľovský Chlmec č. 738/230/27574/11/Ric zo 07.11.2011, ktorým podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. Daňový úrad Kráľovský Chlmec nepriznal nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie august 2010 v sume 55.833,59 Eur a určil vlastnú daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie august 2010 v sume 5.225,00 Eur daňovému subjektu RTL-K, s.r.o.. V odôvodnení rozhodnutia uviedol: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky po preskúmam v odvolaní uvádzaných skutočností podľa § 48 ods. 2 zákona SNR č. 511/1992 Zb. o správe dam a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní") zistilo tento skutkový stav: Daňové riaditeľstvo SR (ďalej len „kontrolný orgán") vykonalo u daňového subjektu, platiteľa dane z pridanej hodnoty, RTL-K, s.r.o., Ladmovce 170, 076 34 Ladmovce, IČO: XXXXXXXX, DIČ: XXXXXXXXXX, (ďalej len „daňový subjekt"), kontrolu oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie august 2010 ana základe jej výsledku dodatočným platobným výmerom č. 738/230/27574/11/Ric zo dňa 07.11.2011 nepriznalo nadmerný odpočet v sume 55.833,59 eura a určilo vlastnú daňovú povinnosť v sume 5.225,00 eura. Daňový subjekt uviedol v daňovom priznaní k dani z pridanej hodnoty predloženom správcovi dane za zdaňovacie obdobie august 2010 celkovú sumu odpočítania dane o 8.234,60 eura vyššiu ako vyplynula z dodávateľských faktúr a ako uviedol v daňovom priznaní predloženom k daňovej kontrole. O sumu 8.234,60 eura kontrolný orgán znížil odpočítanie dane celkom uvedené na riadku 21 daňového priznania. Túto skutočnosť daňový subjekt odvolaním nenamieta. Kontrolný orgán neuznal: odpočítanie dane spolu v sume 48.465,20 eura z faktúr: interné čísla I. - I., od dodávateľa L-VIASAT-H, s.r.o., 076 34 Ladmovce 4, IČO: XXXXXXXX, za dodávku spolu 2 550,80 m3 guľatiny smrek, a odpočítanie dane v sume 4.358,79 eura z faktúry č. XXXXXX/JX (interné č. I.), od dodávateľa JOMADO, s.r.o., B. XXX, XXX XX F. O. V., IČO: XXXXXXXXXX, za prepravu tovaru. Na základe vykonaného dokazovania kontrolný orgán konštatoval, že nedošlo k vecnému plneniu - nebolo preukázané dodanie tovaru „guľatina smrek", nedošlo k vzniku daňovej povinnosti pri dodaní tovaru, na základe čoho nevzniklo daňovému subjektu právo na odpočítanie dane z tovarov a služieb v sume 48 465,20 eura v zmysle ustanovenia § 49 ods. l v nadväznosti na § 49 ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 19 ods. 1 a § 8 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH"). Daňový subjekt v odvolaní žiadnym spôsobom nerozporoval rozhodujúce zistenia (dôkazy) uvedené v odôvodnení napadnutého rozhodnutia, na základe ktorých kontrolný orgán neuznal daňovým subjektom uplatnené právo na odpočítanie dane z deklarovaných dodávok tovaru „guľatina smrek". Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, dan z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § l1a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. Podľa dikcie § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, kedy kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Podľa § 8 ods. 1 zákona o DPH dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník. Na základe vykonaného dokazovania kontrolný orgán konštatoval, že nedošlo k vecnému plneniu - nebolo preukázané dodanie služby „preprava tovaru", nedošlo k vzniku daňovej povinnosti pri dodaní služby, na základe čoho nevzniklo daňovému subjektu pravo na odpočítanie dane z tovarov a služieb v sume 4 458,79 eura v zmysle ustanovenia § 49 ods. l v nadväznosti na § 49 ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 19 ods. 2 a § 9 ods. 1 zákona o DPH. Daňový subjekt v odvolaní žiadnym spôsobom nerozporoval rozhodujúce zistenia (dôkazy) uvedené v odôvodnení napadnutého rozhodnutia, na základe ktorých kontrolný orgán neuznal daňovým subjektom uplatnené právo na odpočítanie dane z deklarovanej dodávky služby „preprava tovaru". Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa §8. Na základe preskúmania spisového materiálu odvolací orgán konštatuje, že kontrolný orgán relevantnými skutočnosťami a zisteniami preukázal, že u komodity „guľatina smrek" a u dodávky „služby za prepravu" nedošlo k vecnému plneniu, dodanie tovaru a služby nebolo nespochybniteľne preukázané, teda nedošlo k vzniku daňovej povinnosti pri dodaní tovaru a služby, na základe čoho kontrolovanému daňovému subjektu nevzniklo právo v zmysle § 49 ods. 1 a § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH na odpočítanie dane z tovarov a služieb kúpených v tuzemsku. Za účelom zistenia skutkového stavu čo najúplnejšie, kontrolný orgán uplatnil pri výkone daňovej kontroly aj ustanovenie § 32 ods. 4 zákona o správe daní, podľa ktorého osoby, ktoré majú listiny a iné veci, ktoré môžu byť dôkazným prostriedkom pri správe daní sú povinné na výzvu správcu dane listiny a iné veci vydať alebo zapožičať. Uplatnením tohto ustanovenia zákona o správe daní kontrolný orgán získal, na základe zaslaných výziev na súčinnosť, informácie od tretích osôb, ktoré nepotvrdili zmluvné vzťahy dodávateľmi komodít a služieb nevyhnutných pre chod firmy (odber elektriny, plynu, pitnej vody, zmluvný vzťah s mobilným operátorom, užívanie telefónnej prípojky, evidencia motorových vozidiel, registrácia zamestnávateľa v sociálnej poisťovni), čo je dôkazom toho, že daňový subjekt nevyvíjal aktívnu podnikateľskú činnosť. V dodatočnom platobnom výmere kontrolný orgán uviedol konkrétne informácie poskytnuté tretími osobami, avšak daňový subjekt ich v odvolaní žiadnym spôsobom nerozporoval. Aj na základe informácií získaných od tretích osôb odvolací orgán duplicitne konštatuje, že totožnosť osoby ako spoločníka resp. konateľa v spoločnostiach, medzi ktorými došlo k uskutočneniu zdaniteľného plnenia nie je ťažiskovým a jediným dôkazom, na podklade ktorého kontrolný daňový orgán vydal dodatočný platobný výmer, ako to tvrdí daňový subjekt v odvolaní. Kontrolný orgán vykonal súbor procesných krokov, ktorých vyhodnotenie jednotlivo a vo vzájomných súvislostiach viedlo ku konečnému rozhodnutiu. Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Z citovaného ustanovenia zákona o správe daní vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte a že všetky skutočnosti, ktoré uvádza v daňovom priznaní, je povinný preukázať. Daňový subjekt si nesplnil dôkaznú povinnosť vyplývajúcu mu zo zákona o správe daní tak, aby jednoznačne preukázal, že právo na odpočítanie dane z faktúr interné č. I. - I. a č. XXXXXX/JX (interné č. I.) si uplatnil v súlade so zákonom o DPH. Podľa § 29 ods. 2 zákona o správe daní správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k ním. Aj keď je v zmysle § 29 ods. 8 zákona o správe daní ťarcha dôkazného bremena prenesená na daňový subjekt, správca dane má pri dokazovaní povinnosť dbať na čo najúplnejšie zistenie všetkých skutočností potrebných pre správne určenie daňovej povinnosti, pričom určuje rozsah a spôsob vykonania jednotlivých dôkazov. Odvolací orgán konštatuje, že kontrolný orgán v súlade s ustanovením § 29 ods. 2 a ods. 4 zákona o správe daní vykonal rozsiahle dokazovanie, využil zákonom o správe daní dané možnosti získať dôkazy, ktorými preukázal, že daňovému subjektu nevzniklo právo na odpočítanie dane z faktúr interné č. I. - I. a č. XXXXXX/JX (interné č. I., pretože v rozpore s ustanovením § 49 ods. 2 písm. a) zákona o DPH nebolo preukázané dodanie fakturovaného tovaru a služby. V odôvodnení dodatočného platobného výmeru vyčerpávajúcim spôsobom výrok rozhodnutia odôvodnil a kontrolou zistené skutočnosti vyhodnotil vo väzbe na relevantné súvislosti plynúce z deklarovanej podnikateľskej činnosti U. X. a osobitne ku každej komodite uviedol kontrolné zistenia. Daňový subjekt v odvolaní abstrahuje, s výnimkou personálneho prepojenia spoločností, od celého radu ďalších kontrolných zistení zakladajúcich neuznanie uplatneného práva na odpočítanie dane. Významnými dôkazmi vyvracajúcimi reálnosť faktúrami deklarovaného nákupu a nadväzne skladovania „guľatiny smrek" sú výsledky miestneho zisťovania v Obci F. U.. V súvislosti s výkonom daňových kontrol, v ktorých je konateľ U. X. st., vykonal kontrolný orgán dňa 28.01.2011 miestne zisťovanie v priestoroch hospodárskeho dvora bývalého JRD v Obci F. U. (úradný záznam č. I/332/11453/2011/Sat) a zistil tieto skutočnosti: vstup do areálu hospodárskeho dvora bol otvorený, bez vstupnej brány a bez akéhokoľvek označenia, v areáli bolo skladované veľké množstvo guľatiny rôznej hrúbky a rôznej dĺžky, väčšina mala dĺžku 12 m; guľatina bola skladovaná po oboch stranách cesty do výšky cca 2 až 4 m a tiež na samostatných kopách; na niektorej guľatine boli ťažko čitateľné ciachy; guľatina nebola skladovaná oddelene podľa jednotlivých spoločností; v troch prípadoch boli na guľatine tabuľky s označením AGROLADMOVCE, AGROLADMOVCE SK a MIMIX, avšak nebolo presne vyznačené kde začína a kde končí skladovaná guľatina týchto spoločností; v areáli sa nachádzali dve uzamknuté budovy, budovy a celý areál bol odpojený od elektriny; okrem starých, pravdepodobne nefunkčných poľnohospodárskych strojov, sa v areáli nenachádzali stroje na manipuláciu s guľatinou; guľatina tu skladovaná bola čierna, na niektorých kusoch dreva rástla huba, na niektorých kusoch boli ťažko čitateľné ciachy (bolo vidieť označenia SL, SN); nebolo vidieť stopy mechanizmu manipulujúceho s drevom, okolie bolo zarastené suchou trávou. Pri obchodovaní s drevom by mal každý obchodník vlastniť vlastnú, jemu pridelenú ciachu, preto kontrolný orgán preveroval u obvodných lesných úradov, či spoločnosti prepojené osobou U. X. st. vlastnili ciachy. Kontrolný orgán výzvou č. I/332/37427/201 l/Piku zo dňa 25.03.2011 vyzval Obvodný lesný úrad v Michalovciach na súčinnosť v zmysle § 32 ods. 3 zákona o správe daní so zámerom zistiť, či daňovému subjektu (ako aj ostatným, v prílohe predmetnej výzvy vymenovaným spoločnostiam U. X.) bola vydaná a zaregistrovaná ciacha podľa § 4 Vyhlášky Ministerstva pôdohospodárstva SR č. 232/2006 Z. z., kedy bola zaregistrovaná (príp. dôvod vyradenia), znaky ciachy. Vyzvaný subjekt v odpovedi zo dňa 08.04.2011 uviedol, že pre žiadnu spoločnosť ani fyzickú osobu ciachu nevydal, ani nezaregistroval. Kontrolný orgán preveril aj pôvod smrekovej guľatiny dodanej I. I. - I. odberateľovi U. X. - VENIKOM, ktorý následne túto guľatinu dodával daňovému subjektu L-VIASAT-H, s.r.o., a tento daňovému subjektu RTL-K, s.r.o.. Skutočnosť, že špecifikované ciachy, ktorými boli označené dodávky I.M. I. - I. pre U. X.-X., v registri ciach nevedie potvrdili: Obvodný lesný úrad Poprad v liste pod ev. č. XXXXX zo dňa 20.04.2011, Obvodný lesný úrad Snina v liste pod ev. č. XXXXX, Obvodný lesný úrad Kežmarok v liste pod ev. č. XXXXX zo dňa 07.04.2011. Kombináciou nákupu a predaja smrekovej guľatiny v sklade v jednom zdaňovacom období sa všetky spoločnosti v reťazci dostali do nadmerných odpočtov, pretože hodnota nákupu prevýšila hodnotu predaja. Tovar obiehal cez jednotlivé spoločnosti prepojené osobou U. X. st. len formálne, papierovo, a to tak, že nikdy tento reťazec neopustil a žiadny cudzí subjekt do tohto reťazca nevstúpil. Kontrolný orgán spracoval graficky (grafy 6,1 a 2) schému tokov komodity „guľatina“ cez jednotlivé spoločnosti prepojené osobou U. X. st., ktorá preukazuje, že nákup a predaj tovaru v rámci týchto spoločností prebieha len v spoločnostiach U. X. st.. Všetky obchody so smrekovou guľatinou boli hradené v hotovosti. Podľa skladovej karty predloženej ku kontrole za zdaňovacie obdobie jún 2010 daňový subjekt evidoval za obdobie od 01.01.2010 - 30.06.2010 „guľatinu smrek“ v objeme 2 891,30 m3, čo je v prepočte cca 83 kamiónov naložených guľatinou. V nadväznosti na dodávateľské faktúry predložené k daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie august 2010 bol vypočítaný stav zásob komodity „guľatina smrek" k 31.08.2010 v objeme 5 442,10 m3 (t. j. cca 155 kamiónov naložených, guľatinou). Kontrolný orgán zistil, že daňový subjekt nedisponuje tomuto objemu drevnej hmoty zodpovedajúcimi vlastnými, ani prenajatými skladovými priestormi. Konkrétne zistenia kontrolného orgánu u komodity „guľatina smrek" daňový subjekt v odvolaní žiadnym spôsobom nerozporoval. Daňový subjekt v odvolaní nenapáda ani neuznanie odpočítania dane v sume 4 358,79 eura z dodávateľskej faktúry č. XXXXXX/JX (interné č. I.) zo dňa 31.08.2010 za „prepravu tovaru." Na výzvu kontrolného orgánu č. I/332/16557-120660/2010/NémB zo dňa 24.11.2010 a na opakovanú výzvu č. 1/332/16557-23528/2011/Cebo zo dňa 25.02.2011 vo veci predloženia dôkazov súvisiacich s faktúrou č. XXXXXX/JX (interné č. I.) zo dňa 31.08.2010 daňový subjekt nereagoval. Ani na faktúre deklarovaný dodávateľ, spoločnosť JOMADO, s.r.o., ktorej konateľom a jediným spoločníkom je U. X., na výzvu kontrolného orgánu č. F332/74046/2011/Legi zo dňa 13.07.2011 vo veci poskytnutia informácií a dokladov súvisiacich s predmetom faktúry č. XXXXXX/JX (interné č. I.), nereagoval. Konkrétne zistenia kontrolného orgánu daňový subjekt v odvolaní žiadnym spôsobom nerozporoval. Vyššie uvedený skutkový stav vyvracia tvrdenie daňového subjektu uvedené v odvolaní, že „ťažiskovým a jediným dôkazom, na podklade ktorého daňový orgán nezákonným spôsobom postupoval voči daňovému subjektu a vydal predmetný dodatočný platobný výmer, je totožnosť osoby ako spoločníka resp. konateľa v spoločnostiach, medzi ktorými došlo k uskutočneniu zdaniteľného plnenia". Daňový subjekt nepreukázal reálne uskutočnenie nákupov smrekovej guľatiny a realizáciu deklarovanej prepravy tovaru. Nepredložil dôkazy, ktoré by preukazovali napr. režijné náklady za dodávku elektrickej energie, vodné, stočné, mzdové náklady, neevidoval žiadny hmotný investičný majetok, nevlastnil, ani si neprenajímal dopravné prostriedky. Tieto skutočnosti dokazujú, že nebol vytvorený ani minimálny predpoklad reálnej ekonomickej činnosti. V rozpore so skutkovým stavom je tvrdenie daňového subjektu, že zákonnou povinnosťou daňového úradu v tomto prípade bolo poskytnúť daňovému subjektu reálnu možnosť uplatniť a splniť si svoje práva. Daňový subjekt nekonkretizuje uplatnenie a plnenie ktorých práv mu nebolo umožnené. U. X. st., konateľ daňového subjektu sa zúčastnil viacerých ústnych pojednávaní, na ktorých si mohol uplatniť prislúchajúce mu zákonné práva, prípadne sa mohol domáhať ich uplatnenia, avšak zápisnice o ústnom pojednávaní neobsahujú žiadne jeho návrhy alebo námietky vzťahujúce sa k obsahu zápisníc, t. j. k predmetu ústneho pojednávania. V priebehu daňovej kontroly bol U. X. st. opakovane vyzývaný, aby predložil dôkazy konkretizované vo výzvach. Daňový subjekt však na výzvy kontrolného orgánu nereagoval, žiadne dôkazy nepredložil, neoznámil dôvody, pre ktoré na tieto výzvy nereagoval, neospravedlnil sa a nepožiadal o predĺženie lehoty na predloženie dôkazov a podanie vysvetlenia. Odvolací orgán uvádza konkrétne tieto podania: doručené upovedomenie o vykonaní daňovej kontroly č. I/332/16557-104970/2010/NémB zo dňa 08.10.2010 (po lehote predložená len časť požadovaných dokladov); doručená výzva na predloženie a zapožičanie dokladov č. I/332/16557-118950/2010/NémB zo dňa 19.11.2010 (na výzvu nereagoval); doručená výzva č. I/332/16557-120660/2010/NémB zo dňa 24.11.2010 na predloženie dôkazov (na výzvu nereagoval); doručená opakovaná výzva č. I/332/16557-23528/2011/Cebo zo dňa 25.02.2011 (na výzvu nereagoval)... Je preukázané, že daňový subjekt v rámci kontroly svoje práva vedome nevyužil. Napriek doručenej výzve č. I/332/16557-93289/2011/NémB zo dňa 21.09.2011 nepredložil kontrolnému orgánu ani vyjadrenie k protokolu o daňovej kontrole a dňa 20.09.2011 sa na prerokovaní protokolu nezúčastnil. Protokol o daňovej kontrole č. I/332/16557-93283/2011/NémB zo dňa 20.09.2011 obsahuje preukázané kontrolné zistenia, ku ktorým mal kontrolovaný daňový subjekt právo vyjadriť sa v zákonnej lehote podľa § 15 ods. 10 zákona o správe daní. Svoje právo nevyužil. Vyjadrenia U. X. st. na ústnych pojednávaniach, ktoré sú zaznamenané v úradných záznamoch, príp. zápisniciach o ústnom pojednávaní, nepredstavovali také dôkazy, ktoré mohol kontrolný orgán akceptovať z hľadiska ich hodnovernosti, jednoznačnosti a nevyvrátiteľnosti. Základným predpokladom vzniku nároku na odpočet dane je skutočnosť, že vznikla daňová povinnosť dodávateľovi tovaru. Podľa prvej vety § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Ak nedôjde ku vzniku daňovej povinnosti, nemôže vzniknúť ani nárok na odpočet dane. Právo na odpočítanie dane vzniká v ten istý deň ako vzniká daňová povinnosť (§ 49 ods. 1). Ak je preukázaný vznik práva na odpočítanie dane, nasleduje preukázanie dodržania zákonných vecných a časových podmienok na odpočítanie dane ustanovených v § 51 zákona o DPH. Predložením faktúry, jej zaúčtovaním a zápisom do záznamov DPH nie je splnená podmienka preukaznosti, ale len formálna stránka účtovnej operácie. Listinné dôkazy a ústne tvrdenia v konaní nie sú bez ďalšieho preukázania dôkazom o tom, že tovar bol dodaný a zdaniteľný obchod bol uskutočnený. Povinnosťou daňového subjektu je preukázať oprávnenosť sporne uplatneného odpočítania dane z pridanej hodnoty. Kontrolovaný daňový subjekt však i napriek tomu, že bol opakovane kontrolným orgánom vyzývaný na predloženie dôkazov a vysvetlení k sporným faktúram, dôkazy nepredložil, pričom možno konštatovať, že zo strany kontrolného orgánu mal vytvorený dostatočný časový priestor. K námietke daňového subjektu, že došlo k „porušeniu proporciality, neprimeranému zaťažovaniu kontrolovaného daňového subjektu, vytváraniu zaťažujúcich a nerovných podmienok využitím všetkých prostriedkov" je potrebné uviesť, že princíp proporcionality je normatívne zakotvený v článku 52 ods. 2 Charty základných práv v EÚ a predstavuje jednu zo všeobecných právnych zásad, ktoré sú základom právneho poriadku EÚ. Je rešpektovaná v rozhodovacej praxi Súdneho dvora EÚ, ako aj Ústavného súdu SR. Ten v náleze 5. PI. ÚS SR 3/00 poskytol výklad tejto zásady: „Tento princíp predovšetkým znamená primeraný vzťah medzi cieľom (účelom) sledovaným štátom a použitými prostriedkami. V týchto súvislostiach cieľ (účel) sledovaný štátom smie byť sledovaný, prostriedky, ktoré štát použije, smú byť použité, použitie prostriedkov na dosiahnutie účelu je vhodné, použitie prostriedkov na dosiahnutie účelu je potrebné a nevyhnutné. Kritérium alebo princíp vhodnosti znamená, že stav, ktorý štát vytvorí zásahom, a stav, v ktorom treba sledovaný cieľ vidieť ako uskutočnený, sa nachádzajú vo vzájomnej súvislosti - cieľ musí byť v súlade s prostriedkom. Nevyhnutnosť znamená, že neexistuje iný stav, ktorý štát bez veľkej námahy môže rovnako vytvoriť, ktorý občana zaťažuje menej a ktorý súvisí so stavom, v ktorom treba sledovaný účel pokladať za uskutočnený. Inými slovami, cieľ nesmie byť dosiahnuteľný rovnako účinným, ale menej zaťažujúcim prostriedkom". Podstatu zásady proporcionality zovšeobecnil Ústavný súd SR aj v náleze PI. ÚS SR 67/07 tak, že „obmedzenie, resp. zasahovanie do ústavou chránených práv a slobôd, je ústavne akceptovateľné len vtedy, ak je ustanovené zákonom, zodpovedá niektorému ustanovenému legitímnemu cieľu a je nevyhnutné v demokratickej spoločnosti na dosiahnutie sledovaného cieľa, t. j. ospravedlňuje ho existencia naliehavej spoločenskej potreby a primerane (spravodlivo) vyvážený vzťah medzi použitými prostriedkami a sledovaným cieľom". Nespornou skutočnosťou je, že U. X. st. bol spoločníkom a konateľom niekoľko desiatok obchodných spoločností, ktoré uskutočňovali medzi sebou ako platitelia dane z pridanej hodnoty zdaniteľné obchody. Konateľ kontrolovaného daňového subjektu konal aj za ďalšie obchodné spoločnosti a ako konateľ vykonával v týchto spoločnostiach tiež všetky činnosti súvisiace s obchodno-ekonomickými a organizačno-výrobnými aktivitami týchto spoločností. U. X. st. podľa vlastného vyjadrenia bol v celom reťazci svojich obchodných spoločností nezastupiteľný, ku všetkým preverovaným skutočnostiam mohol iba on podať vyjadrenia a predkladať dôkazné prostriedky ku kontrole, a preto bol súbežný výkon daňových kontrol u viacerých týchto spoločností nevyhnutný v záujme najúplnejšieho zistenia skutkového stavu. Kontrolovaný daňový subjekt, ktorého konateľ bol konateľom aj veľkého počtu ďalších obchodných spoločností, si nemôže nárokovať z dôvodu viacnásobného výkonu funkcie konateľa určité zvýhodnenie, resp. odbremenenie, z hľadiska početnosti vykonávaných kontrol. Odvolávajúci sa daňový subjekt preto nemôže namietať nezákonnosť postupu správcu dane len z dôvodu, že ako konateľ je nadmerne zaťažený súčasne prebiehajúcimi daňovými kontrolami v daňových subjektoch, ktoré sú personálne prepojené jeho osobou, ako osobou konateľa. Pri 52 spoločnostiach personálne a majetkovo prepojených osobou U. X. st., ktoré sú takmer všetky registrované na DPH, mohol U. X. st. predpokladať početnosť kontrol na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu, pretože všetky jeho spoločnosti si takmer pravidelne uplatňovali vo svojich daňových priznaniach nadmerný odpočet. Námietka porušenia proporcionality a nadmerného zaťažovania daňového subjektu nekorešponduje s konštatovaním daňového subjektu uvedeným na štvrtej strane odvolania, že založením viacero obchodných spoločností U. X. st., neporušil žiadne zákonné ustanovenie, ale naopak, využil právo slobodne podnikať a nemôže mu byť na ťarchu, že bol štatutárnym zástupcom viacerých obchodných spoločností. Ak daňový subjekt opiera rozsiahlosť svojej podnikateľkej činnosti o využitie práva slobodne podnikať, potom nemôže namietať uplatňovanie zákona o správe daní daňovým orgánom. Súbežné vykonávanie daňových kontrol u daňových subjektov personálne prepojených osobou U.R. X. st. vychádzalo z potreby preukázania reálnosti uskutočnených obchodov, ktoré bolo možné preukázať iba zisťovaním pohybu tovaru v reťazci spoločností, v ktorých bol U. X. st. konateľom. Preto nebolo v rozpore so zásadou proporcionality, keď správca dane zisťoval pôvod a pohyb tovaru, cez ktorú obchodnú spoločnosť sa tovar do reťazca dostal, resp. kedy a cez ktorú spoločnosť tovar tento reťazec opustil. K námietke nesprávnej aplikácie § 71 ods. 6 zákona o DPH a k námietke, podľa ktorej z rozsudku ESD C-454/98 vyplýva, že fiktívne dodávky nie je možné považovať za dodávky podliehajúce dani a z uvedeného dôvodu na fiktívne dodávky nie je možné aplikovať ustanovenie § 71 ods. 6 zákona o DPH odvolací orgán uvádza: Podľa § 71 ods. 6 zákona o DPH ak platiteľ vo faktúre alebo v inom doklade o predaji uvedie vyššiu sumu dane, ako je povinný platiť podľa tohto zákona, je povinný platiť túto vyššiu sumu dane. Článok 203 smernice Rady 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty stanovuje, že DPH platí každá osoba, ktorá uvedie túto daň na faktúre. Tento článok je zahrnutý do hlavy XI Povinnosti zdaniteľných osôb a niektorých nezdaniteľných osôb smernice 112. Článok 203 smernice 112 je premietnutý aj do zákona o DPH. V danom prípade daňovému subjektu nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovaru, pretože tovar dodaný nebol. Napriek tomu platiteľ bol povinný daň odviesť podľa § 71 ods. 6 zákona o DPH z dôvodu, že ju uviedol na faktúre. V odvolaní daňový subjekt namieta, že správca dane skonštatoval, že hlavným cieľom predmetných plnení bolo získanie daňovej výhody pre neho, avšak „bez toho, aby daňový subjekt mal reálnu možnosť brániť sa voči týmto tvrdeniam". V texte uvedenom vyššie odvolací orgán uviedol výzvy kontrolného orgánu, ktoré dávali daňovému subjektu možnosť dokázať reálnosť deklarovaných obchodov. Odvolací orgán uvádza, že kontrolovanému daňovému subjektu bola doručená tiež výzva č. I/332/16557-93289/2011/NémB zo dňa 21.09.2011, na základe ktorej sa mohol v zákonnej lehote vyjadriť ku všetkým tvrdeniam správcu dane uvedeným v protokole o daňovej kontrole. Daňový subjekt nielenže vyjadrenie k protokolu o daňovej kontrole správcovi dane nedoručil, ale nezúčastnil sa ani prerokovania protokolu. Nevyužil tak zákonné prostriedky na to, aby obhájil nezištnosť svojho konania. Daňový subjekt v priebehu daňovej kontroly aktívne nenamietal, ani nevzniesol žiadne návrhy, na základe ktorých by sa dokazovanie vykonávané kontrolným organom mohlo doplniť, prípadne rozšíriť. K tvrdeniu odvolávajúceho sa, že „daňový orgán v obdobných rozhodnutiach neváha suplovať činnosť orgánov činných v trestnom konaní, keď sa odvoláva na judikatúru Európskeho súdneho dvora, konkrétne poukazuje na rozsudok C440/04..." je potrebne uviesť, že v rozsudku Najvyššieho súdu SR č. 4Sžf/16/2010 sa uvádza: „Vychádzajúc z právneho názoru vysloveného v rozhodnutí Európskeho súdneho dvora, z ktorých má vychádzať pri svojej rozhodovacej činnosti aj správca dane, považoval odvolací súd za potrebné konštatovať, že v posudzovanom prípade je na správcovi dane, resp. na orgánoch činných v trestnom konaní, aby zisťovali, či sa dodávateľ tovaru dopustil podvodného konania, alebo nie. Poukázaním na rozsudky ESD došlo k potrebe, aby v ďalšom konaní bol skutkový stav konštitutívne doplnený o prvky aplikácie rozsudkov Súdneho dvora EÚ, ktoré spravidla zmierňujú tvrdosť aplikácie normatívnych právnych aktov v prospech daňových subjektov." Odvolací orgán vyhodnotil námietku daňového subjektu vzťahujúcu sa na odôvodnenie dodatočného platobného výmeru sa nedôvodnú. V odvolaní daňový subjekt uvádza: „ ... odôvodnenie rozhodnutia musí obsahovať všetky úkony, ktoré správca dane vykonal za účelom zistenia skutkového stavu, zhrnutie všetkých zistených skutočností, ktoré boli podkladom pre vydanie rozhodnutia, musí byt' uvedený spôsob, akým sa zhodnotili dôkazy a ďalšie podklady pre rozhodnutie, vysporiadanie sa s návrhmi, pripomienkami, dôkazmi a vyjadreniami kontrolovaného daňového subjektu, rozpormi v jednotlivých dôkazoch a následne závery o tom, ktoré skutočnosti sa považujú za nepochybne zistené a posúdenie ich právneho významu...“ V odôvodnení rozhodnutia kontrolný orgán uviedol konkrétne úkony ním vykonané, samostatne pri každej komodite uviedol závery, ku ktorým dospel na základe vyhodnotenia získaných dôkazov. Daňový subjekt opomína aj skutočnosť, že na stranách 2-6 dodatočného platobného výmeru sú vymedzené úkony smerované k tretím osobám a súvisiace s nahliadnutím do spisov iných daňových subjektov (s uvedením druhu dokumentu, evidenčného čísla a dátumu, adresáta, dátumu doručenia), ktoré správca dane vykonal za účelom čo najúplnejšieho zistenia skutkového stavu. Ďalej daňový subjekt opomína aj skutočnosť, že odôvodnenie napadnutého rozhodnutia obsahuje tiež všetky zistené skutočnosti smerujúce k jednotlivým komoditám, ktoré boli podkladom pre vydanie rozhodnutia. Odôvodnenie dodatočného platobného výmeru vyhodnotil odvolací orgán za dostačujúce spĺňajúce atribúty ustanovenia § 30 ods. 3 zákona o správe daní, podľa ktorého rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo. Na šiestej strane odvolania daňový subjekt konštatuje, že daňové orgány porušili Šiestu smernicu a procesné postupy podľa zákona o správe daní, pričom poukázal na odporučenie výboru ministrov Rady Európy a Rezolúciu ministrov Rady Európy, avšak nerozpísal konkrétne ako a čím porušili daňové orgány uvedené právne akty. Žalobca včas podanou žalobou žiadal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č. 1040503/1/437820/2012 zo dňa 16.03.2012 a vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil náhradu trov konania titulom zaplateného súdneho poplatku a právneho zastúpenia. V žalobe žalobca uviedol, že má jednoznačne za to, že rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR č. 1040503/1/437820/2012 zo dňa 16.03.2012 a rozhodnutie Daňového úradu Kráľovský Chlmec (teraz ako Daňový úrad Košice) č. 738/230/27574/11/Ric zo dňa 07.11.2011 sú nezákonné a z tohto dôvodu ich napáda žalobou podanou v súlade s ust. § 249 O.s.p. predmetné rozhodnutia v celo rozsahu. V zmysle § 30 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmene v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov): „v daňovom konaní možno ukladať daňovú povinnosť alebo priznávať práva len rozhodnutím....“. V zmysle § 30 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov: „rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov na základe ktorých sa rozhodovalo.“ V zmysle § 48 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov: „rozhodnutie o odvolaní musí obsahovať odôvodnenie, ak sa v ňom nevyhovuje odvolaniu v plnom rozsahu. V odôvodnení sa musí odvolací orgán vysporiadať so všetkými námietkami uvedenými v odvolaní.“ Z napadnutého rozhodnutia žalovaného je zrejmé, že žalovaný takto v rozpore s citovanými zákonnými ustanoveniami nepostupoval. Časť napadnutého rozhodnutia formálne označeného ako „Odôvodnenie“ obsahuje len opísaný obsah spisu, odkazy na zákonné ustanovenia a konštatovanie, že správca dane postupoval v danom prípade v súlade so zákonom, a to aj tým, že žalovaný bez výhrad prijal úvahy správcu dane. Žalobca, vzhľadom na uvedené považuje napadnuté rozhodnutie žalovaného v rozpore s citovanými ustanoveniami § 30 ods. 1 a 3 a § 48 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov za neodôvodnené a tým aj za nepreskúmateľné. V ustanovení § 2 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov: „správca dane postupuje v daňovom konaní v úzkej súčinnosti s daňovými subjektmi a pri vyžadovaní plnenia ich povinností v tomto konaní použije len také prostriedky, ktoré ich najmenej zaťažujú a umožňujú pritom správne vyrubiť a vybrať daň“. V citovanom zákonnom ustanovení je zakotvená zásada proporciality, ktorá patrí medzi základné princípy právneho štátu podľa čl. 1 ods. 1 Ústavy Slovenskej republiky. Princíp proporciality, t. j. primeranosti znamená predovšetkým primeraný vzťah medzi cieľom (účelom) sledovaným štátom a použitými prostriedkami, ktoré musia byť vhodné a nevyhnutné na dosiahnutie cieľa. Ako vyplýva aj z judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky povinnosťou všetkých štátnych orgánov je pritom zabezpečiť reálnu možnosť uplatnenia práv tým subjektom, ktorým boli priznané. Zákonnou povinnosťou žalovaného v tomto prípade bolo poskytnúť žalobcovi reálnu možnosť uplatniť svoje práva a splniť svoju dôkaznú povinnosť, nie vytvárať stav, ktorým sa žalobca neprimerane zaťažil a dostal sa do podstatne nevýhodnejšej polohy oproti daňovým orgánom. O tejto skutočnosti svedčí i fakt, že okrem vyššie uvedeného nezákonného postupu žalovaného žalobca bol nezákonným postupom zo strany žalovaných šikanovaný v množstve obdobných prípadov i v prípade iných kontrol vykonávaných daňovou správou v nazvanej „akcii X..“ Súčasťou zámeru zaťažiť žalobcu a spoločnosti personálne prepojené s p. U. X. boli aj stovky výziev, miestnych zisťovaní a ústnych pojednávaní, kde daňové orgány vyžadovali účasť p. U. X. ako osoby nezastupiteľnej a od p. U. X. vyžadovali tisícky odpovedí bez reálnej výpovednej hodnoty. Dôkazom tejto skutočnosti je aj napríklad fakt, že 30.3.2010 bolo p. U. X. doručených 13 protokolov o výsledku daňovej kontroly v 12 s ním personálne prepojených spoločnostiach (spolu 529 strán, dodatočný predpis dane vo výške 8.845.681,09 EUR, všetky kontroly boli začaté v apríli 2009 a posledné doklady boli doručené dávno pred doručením protokolov), ako aj skutočnosť, že v septembri 2009 sa u subjektov personálne prepojených s p. U. X. vykonávalo viac ako 300 daňových kontrol a ďalšie kontroly sa otvárali. Daňový úrad dospel v prípade tohto daňového subjektu i ďalších daňových subjektov prepojených personálne s p. U. X. k záveru, že reálnosť uskutočnených obchodov zo strany daňových subjektov prepojených s p. U. X. je potrebné preukazovať ďalšími účtovnými dokladmi bez reálnej výpovednej lehoty. Ťažiskovým a vlastne jediným dôkazom, na ktorom postavil správca dane svoje rozhodnutie, je totožnosť osoby ako spoločníka resp. konateľa v spoločnostiach, medzi ktorými došlo k uskutočneniu zdaniteľného plnenia. Výlučne konštatovanie, že deklarované zdaniteľné obchody sa uskutočňovali medzi spoločnosťami, ktoré majú totožnú osobu v postavení spoločníka a konateľa priamo ani nepriamo bez ďalšieho nepreukazuje, že k zdaniteľnému plneniu nedošlo. Nestačí, ak správca dane skonštatuje, že " personálne prepojenie" samo osebe spochybňuje reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov a dodanie tovaru v tuzemsku, ale to, že k nemu podľa názoru správcu dane, nedošlo, musí byť preukázané. Naopak skutočnosť, že medzi spoločnosťami existuje personálne prepojenie nie je sama osebe spôsobilá mať výpovednú hodnotu vo vzťahu k uskutočneniu/neuskutočneniu akéhokoľvek plnenia. Argumentácia personálnou účasťou akejkoľvek osoby v akejkoľvek spoločnosti - spoločnostiach nie je možné dávať do priamej ani nepriamej súvislosti s uskutočnením zdaniteľného plnenia, pretože toto je preukázateľné len z iných skutočností. Okrem iného aj zo skutočnosti, že u dodávateľa pri daňovej kontrole nebolo konštatované, že by k zdaniteľným obchodom nedošlo. Podľa č. 2 ods. 3 Ústavy Slovenskej republiky, každý môže konať, čo nie je zákonom zakázané, a nikoho nie je možné nútiť, aby konal niečo, čo zákon neukladá. P. U. X. preto tým, že založil viacero obchodných spoločností, neporušil žiadne zákonné ustanovenie, naopak využil právo slobodne podnikať. Teda skutočnosť, že p. U. X. bol štatutárnym zástupcom viacerých obchodných spoločností mu nemôže byť na ťarchu, čo ale nekorešponduje s postupom daňového úradu ako štátneho orgánu, ktorý je povinný konať výlučne v medziach zákona a pri svojom konaní sledovať účel zákona, ktorým určite nemôže byť obmedzovanie práva podnikať, vytváraním neprimerane zaťažujúcich a nerovných podmienok pre podnikateľské subjekty, v danom prípade daňový subjekt. V zmysle § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov: "správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov". Účelom daňovej kontroly teda nie je, aby štátne orgány postupovali tak, aby úmyselne vytvorili stav, za ktorého si žalobca nemôže riadne plniť svoje povinnosti, ale zistiť čo najúplnejšie skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Do situácie ukracujúcej práva žalobcu ( tým, že sa obmedzila jeho možnosť obhajovať svoje tvrdenia a uplatňovať svoje práva) sa žalobca nedostal sám, tým že jeho spoločník a bývalý konateľ U. X. založil viac obchodných spoločností, ale táto protiprávna situácia bola zavinená postupom žalovaného, ktorý je v rozpore s § 2 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov a v rozpore s čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, v zmysle ktorého štátne orgány (v danom prípade daňové orgány) môžu konať iba na základe Ústavy, v jej medziach, v rozsahu a spôsobom, ktorý stanoví zákon. Aktivity žalobcu ako i ďalších spoločností však nemožno označiť za fiktívne, ide o obchodné spoločnosti, ktoré vytvárajú reálne hodnoty a túto skutočnosť nemôže správca dane opomenúť, keďže tieto spoločnosti okrem iného boli opakovane medializované. Každý môže konať to, čo nie je zákonom zakázané, rovnako ako i daňový subjekt. Nie je zakázané obchodovať s personálne prepojenými podnikateľskými subjektmi ani uprednostňovať hotovostný platobný styk pred bezhotovostným platobným stykom. Skutočnosť, že žalobca neúčtuje o režijných nákladoch (vodné, stočné, spotreba elektrickej energie ) znamená, že žiadnu činnosť reálne nevykonával a nemá vytvorené reálne podmienky na uskutočňovanie reálnych zdaniteľných obchodov. Ako skonštatovalo samotné FR SR, v roku 2010 daňový subjekt obchodoval (nie však výlučne) s personálne prepojenými spoločnosťami, t. j. spoločnosťami, v ktorých konateľom a spoločníkom bol pán U. X.. Keďže pán U. X. riadil ako štatutárny zástupca niekoľko spoločností, nebolo v tomto prípade účelné, aby každá z týchto spoločností bola osobitne odberateľom telekomunikačných služieb, energie, vody a plynu, prípadne ďalších služieb, ktoré obvykle využívajú podnikateľské subjekty pri svojej podnikateľskej činnosti. Nie je zákonom zakázané, aby jeden podnikateľský subjekt využíval so súhlasom ďalšieho podnikateľského subjektu služby telekomunikačných operátorov, energiu, vodu či plyn, za ktoré platí ako odberateľ podnikateľský subjekt odlišný od daňového subjektu, obzvlášť, ak sú personálne prepojené. Tieto podnikateľské subjekty v podstate fungovali vo forme blízkej holdingu, ktorý spojuje výhody veľkých podnikov (napr. ekonomickú silu, kapacitné možnosti, významnejšie postavenie na trhu) s výhodami podnikov menších jednotiek holdingu (napr. pružnosti). Z faktu, že si žalobca neúčtoval prevádzkovú réžiu a nemal zamestnancov, prípadne, že nemal vlastné skladovacie priestory, nie je možné teda automaticky vyvodiť, že uskutočnené zdaniteľné obchody boli nereálne. Skutočnosť, že medzi spoločnosťami existuje personálne prepojenie nie je sama o sebe spôsobilá mať výpovednú hodnotu vo vzťahu k uskutočneniu/neuskutočneniu akéhokoľvek plnenia a preto ani argumentáciu personálnou účasťou akejkoľvek osoby v akejkoľvek spoločnosti nie je možné dávať do priamej ani nepriamej súvislosti s uskutočnením zdaniteľného plnenia, keďže toto je možné preukázať len z iných skutočností. Uvedené potvrdzuje aj rozhodnutie Najvyššieho súdu sp. zn.: Obdo V 53/2003 podľa ktorého ,,samotné personálne prepojenie obchodných spoločností nie je protiprávne. " V tejto súvislosti poukázal na rozsudok Súdneho dvora ES z 21. februára 2006 vo veci C-255/02 „Halifax plc". Z obsahu tohto rozsudku je zrejmé, že preukázanie zneužitia na jednej strane vyžaduje, aby predmetné plnenia napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu viedli k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. Na druhej strane musí z celku objektívnych prvkov takisto vyplývať, že hlavný cieľ predmetných plnení je získať daňovú výhodu. Žalovaný však v podstate dospel k rovnakému záveru ako prvostupňový daňový orgán a to že hlavným cieľom predmetných plnení bolo získanie daňovej výhody pre žalobcu bez toho, aby žalobca mal reálnu možnosť brániť sa voči týmto tvrdeniam resp. svoje rozhodnutie oprel o personálne prepojenie žalobcu s ďalšími daňovými subjektmi prostredníctvom osoby pána U.R. X. st.. Naopak, práve šikanóznym postupom daňových orgánov sa žalobca dostal do stavu, že nebolo v jeho možnostiach a schopnostiach reagovať v stanovených lehotách na výzvy správcu dane a využiť svoje zákonné právo predkladať dôkazy a vysvetlenia na podporu svojich tvrdení. V zmysle ust. § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov ( od 01.01.2012 ako ust. § 3 ods. 3 zákona c. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov ), správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom má prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane však podľa mienky daňového subjektu pri posudzovaní vzniku práva na odpočítanie dane podľa nedostatočne zistil skutkový stav veci a zistené skutočnosti nedostatočne resp. vôbec nevyhodnotil v ich vzájomných súvislostiach a s týmto rozhodnutím sa plne stotožnil i žalovaný. Ďalej poukázal na skutočnosť, že vzťahy medzi podnikateľmi sú upravené v prvom rade ustanoveniami Obchodného zákonníka. Obchodný zákonník spočíva na princípe najširšej zmluvnej voľnosti a zmluvné strany si môžu dojednať aj iné typy zmlúv, než len tie, ktoré sú výslovne uvedené v Obchodnom zákonníku ako určitý zmluvný typ. Všetky ustanovenia tretej časti Obchodného zákonníka majú dispozitívnu povahu. Obchodný zákonník spočíva na princípe neformálnosti zmlúv, ktoré sa môžu dojednať aj ústne alebo dokonca aj konkludentne. Vzhľadom k tomu nemôže byť daňovému subjektu v žiadnom prípade na ujmu skutočnosť, že zmluvy neboli vyhotovené v písomnej forme ale zmluvné vzťahy vznikali prirodzene a konkludentne počas výkonu podnikateľskej činnosti, prípadne skutočnosť, že platby prebiehali výlučne v hotovosti. Správca dane však na základe týchto skutočností neodôvodnene nadobudol pochybnosti a podrobilo daňový subjekt nadmernému dôkaznému zaťaženiu. Má výhrady k úvahám žalovaného o skutočnosti, že p. U. X. ako bývalý konateľ a spoločník daňového subjektu ako aj iných spoločností uzatváral zmluvy sám so sebou, fakturoval sám sebe a platil sám sebe. Žalovaný si v tomto prípade asi neuvedomuje skutočnosť, že obchodné spoločnosti, teda aj spoločností personálne prepojené osobou p. U. X. sú samostatnými právnymi subjektmi odlišnými od osôb, ktoré sú ich spoločníkmi ako aj od osôb, prostredníctvom ktorých konajú. Bol si vedomý skutočnosti, že pri takom veľkom rozsahu podnikateľskej činnosti, ktorá bola vykonávaná spoločnosťami personálne prepojenými p. U. X. ako osobou spoločníka, resp. bývalého konateľa nie je vylúčená možnosť vzniku drobných nedostatkov ako je absencia niektorých dokladov (napríklad druhotné účtovné doklady) alebo neuskutočnenie niektorých ďalších úkonov. Je si vedomý aj toho, že za takéto pochybenia mu môže byť príslušnými orgánmi uložená sankcia za porušenie právnych predpisov. Tieto pochybenia však nemôžu v konečnom dôsledku viesť k záveru, že predmetné zdaniteľné obchody neboli uskutočnené a takýmto spôsobom nezákonne postihovať daňový subjekt suplujúc úlohu iných orgánov verejnej správy. Nakúpil tovar, čo korešponduje s predmetom činnosti, na ktorý má daňový subjekt platné živnostenské oprávnenie. Nadobudol vlastnícke právo k tovaru - hnuteľnej veci, v súlade s príslušnými ustanoveniami Obchodného zákonníka, jeho prevzatím od predávajúceho. Spoločnosť nemala žiadne náklady s prepravou tovaru, nakoľko dopravu tovaru zabezpečoval predávajúci. Ide o bežný spôsob dojednania bežných obchodných podmienok, ktoré sú upravené aj v Obchodnom zákonníku. Má za to, že záver správcu dane, s ktorým sa stotožnil i žalovaný, t. j. že prostredníctvom dodávky tovaru fiktívnej hodnoty a fiktívneho množstva v rámci svojich spoločností vytvoril p. U. X. podmienky, na základe ktorých získal neoprávnený prospech, pričom predstieral ekonomickú podstatu podnikania, nie je riadne odôvodnený ani preukázaný. On zvyšoval objem realizovaných obchodov a zisky z podnikateľskej činnosti boli následne investované do zveľaďovania spoločnosti. Strata spoločnosti neodráža skutočný stav efektivity podnikania spoločnosti, išlo len o účtovnú stratu (spôsobenú napr. odpismi nadobudnutého majetku). V zmysle ust. § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom má prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane podľa jeho mienky pri posudzovaní vzniku práva na odpočítanie dane podľa ust. § 49 v nadväznosti na § 19 ods. 1 zákona o DPH nedostatočne zistil skutkový stav veci a zistené skutočnosti nedostatočne resp. vôbec nevyhodnotil v ich vzájomných súvislostiach. Zdôraznil skutočnosť, že v súlade s ust. § 30 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov možno daňovú povinnosť ukladať alebo priznávať práva len rozhodnutím, pričom rozhodnutie, ktorým sa daň vyrubuje odchylne od daňového priznania, musí obsahovať odôvodnenie a v odôvodnení rozhodnutia je potrebné uviesť, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo. To znamená, že odôvodnenie rozhodnutia musí obsahovať všetky úkony, ktoré správca dane vykonal za účelom zistenia skutkového stavu, zhrnutie všetkých zistených skutočností, ktoré boli podkladom pre vydanie rozhodnutia, musí byť uvedený spôsob, akým sa zhodnotili dôkazy a ďalšie podklady pre rozhodnutie, vysporiadanie sa s návrhmi, pripomienkami, dôkazmi a vyjadreniami kontrolovaného daňového subjektu, rozpormi v jednotlivých dôkazoch a následne závery o tom, ktoré skutočnosti sa považujú za nepochybne zistené a posúdenie ich právneho významu. Má za to, že bez vyhodnotenia zistených skutočností v daňovej kontrole a získaných dôkazov, je napadnuté rozhodnutie prvostupňového daňového orgánu a rozhodnutie FRSR, ktorým bolo toto rozhodnutie potvrdené, nepreskúmateľné. Ohľadom na vyššie uvedené je napadnuté rozhodnutie žalovaného jednoznačným dôkazom, že žalovaný pri vykonávaní daňových kontrol nesledoval cieľ určený zákonom, voči žalobcovi (a aj ostatným daňovým subjektom personálne prepojených s p. U. X.) postupoval šikanózne s cieľom zaťažiť daňový subjekt a k tomu boli zvolené adekvátne postupy a prostriedky. Žalobca zároveň žiadal, aby súd odložil vykonateľnosť rozhodnutia žalovaného č. 1040503/1/437820/2012 zo 16.03.2012 a rozhodnutie Daňového úradu Kráľovský Chlmec č. 738/230/27574/11/Ric zo 07.11.2011. Žalovaný v písomnom vyjadrení navrhol žalobu zamietnuť, žalobcu zaviazať znášaním svojich trov konania, nakoľko má za to, že námietky žalobcu uvedené v žalobe sú takmer totožné s námietkami, ktoré uviedol v odvolaní proti dodatočnému platobnému výmeru, ktoré považuje za neopodstatnené. Súd v konaní podľa § 247 a nasl. O.s.p. bez nariadenia pojednávania, za splnenia podmienok stanovených v § 250f ods. 2 O.s.p. preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného, oboznámil sa s obsahom podanej žaloby, písomným vyjadrením žalovaného, administratívnym spisom žalovaného, ako aj prvostupňového správneho orgánu a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. Žalobné námietky, ktoré žalobca uviedol v žalobe sú v podstate totožné s námietkami, ktoré uviedol v odvolaní proti dodatočnému platobnému výmeru a týkajú sa predovšetkým vykonaného dokazovania a postupu správcu dane, s ktorými sa žalovaný dostatočne vysporiadal v odôvodnení preskúmavaného rozhodnutia. K námietkam žalobcom uvádzaným v žalobe súd uvádza: Kontrolný orgán neuznal: odpočítanie dane spolu v sume 48.465,20 eura (základ dane 255 080,00 eura) z faktúr: interné čísla I. - I., od dodávateľa L-VIASAT-H, s. r. o., XXX XX G. X, IČO: XXXXXXXX, za dodávku spolu 2 550,80 m3 guľatiny smrek, a odpočítanie dane v sume 4.358,79 eura (základ dane 22.941,00 z faktúry č. XXXXXX/JX (interné č. I.), od dodávateľa JOMADO, s. r. o., B. XXX, XXX XX F. O. V., IČO: XXXXXXXXXX, za prepravu tovaru. Žalobca žalobou nenapáda neuznanie odpočítania dane v sume 4.358,79 eura (základ dane 22.941,00 z faktúry č. XXXXXX/JX (interné č. I.), od dodávateľa JOMADO, s. r. o., B. XXX, XXX XX F. O. V., IČO: XXXXXXXXXX, za prepravu tovaru. Námietky žalobcu sú vo všeobecnej rovine, bez uvedenia konkrétnych rozporov k zisteniam kontrolného orgánu vzťahujúcich sa na deklarovaný nákup guľatiny smrek. Podrobným skúmaním splnenia podmienok umožňujúcich uplatnenie práva na odpočítanie dane u komodity „guľatina smrek" kontrolný orgán konštatoval na základe vykonaného dokazovania, že nedošlo k vecnému plneniu - nebolo preukázané dodanie tovaru „guľatina smrek", nedošlo k vzniku daňovej povinnosti pri dodaní tovaru, na základe čoho nevzniklo daňovému subjektu právo na odpočítanie dane z tovarov a služieb v sume 48 465,20 eura v zmysle ustanovenia § 49 ods. l v nadväznosti na § 49 ods. 2 písm. a) v nadväznosti na § 19 ods. 1 a § 8 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH"). Významnými dôkazmi vyvracajúcimi reálnosť faktúrami deklarovaného nákupu a nadväzne skladovania „guľatiny smrek" sú výsledky miestneho zisťovania v Obci F. U.. V súvislosti s výkonom daňových kontrol, v ktorých je konateľ U. X. st., vykonal kontrolný orgán dňa 28.01.2011 miestne zisťovanie v priestoroch hospodárskeho dvora bývalého JRD v Obci F. U. (úradný záznam č. I/332/11453/2011/Sat) a zistil tieto skutočnosti: vstup do areálu hospodárskeho dvora bol otvorený, bez vstupnej brány a bez akéhokoľvek označenia, v areáli bolo skladované veľké množstvo guľatiny rôznej hrúbky a rôznej dĺžky, väčšina mala dĺžku 12 m; guľatina bola skladovaná po oboch stranách cesty do výšky cca 2 až 4 m a tiež na samostatných kopách; na niektorej guľatine boli ťažko čitateľné ciachy; guľatina nebola skladovaná oddelene podľa jednotlivých spoločností; v troch prípadoch boli na guľatine tabuľky s označením AGROLADMOVCE, AGROLADMOVCE SK a MIMIX, avšak nebolo presne vyznačené kde začína a kde končí skladovaná guľatina týchto spoločností; v areáli sa nachádzali dve uzamknuté budovy, budovy a celý areál bol odpojený od elektriny; okrem starých, pravdepodobne nefunkčných poľnohospodárskych strojov, sa v areáli nenachádzali stroje na manipuláciu s guľatinou; guľatina tu skladovaná bola čierna, na niektorých kusoch dreva rástla huba, na niektorých kusoch boli ťažko čitateľné ciachy (bolo vidieť označenia SL, SN); nebolo vidieť stopy mechanizmu manipulujúceho s drevom, okolie bolo zarastené suchou trávou. Pri obchodovaní s drevom by mal každý obchodník vlastniť vlastnú, jemu pridelenú ciachu, preto kontrolný orgán preveroval u obvodných lesných úradov, či spoločnosti prepojené osobou U. X. st. vlastnili ciachy. Kontrolný orgán výzvou č. I/332/37427/2011/Piku zo dňa 25.03.2011 vyzval Obvodný lesný úrad v Michalovciach na súčinnosť v zmysle § 32 ods. 3 zákona o správe daní so zámerom zistiť, či daňovému subjektu (ako aj ostatným, v prílohe predmetnej výzvy vymenovaným spoločnostiam U. X.) bola vydaná a zaregistrovaná ciacha podľa § 4 Vyhlášky Ministerstva pôdohospodárstva SR č. 232/2006 Z. z., kedy bola zaregistrovaná (príp. dôvod vyradenia), znaky ciachy. Vyzvaný subjekt v odpovedi zo dňa 08.04.2011 uviedol, že pre žiadnu spoločnosť ani fyzickú osobu ciachu nevydal, ani nezaregistroval. Kontrolný orgán preveril aj pôvod smrekovej guľatiny dodanej I. I. - I. odberateľovi U. X. - VENIKOM, ktorý následne túto guľatinu dodával daňovému subjektu L-VIASAT-H, s. r. o., a tento daňovému subjektu RTL-K, s. r. o. Skutočnosť, že špecifikované ciachy, ktorými boli označené dodávky I. I. - I. pre U. X. - VENIKOM, v registri ciach nevedie potvrdili: Obvodný lesný úrad Poprad v liste pod ev. č. XXXXX zo dňa 20.04.2011, Obvodný lesný úrad Snina v liste pod ev. č. XXXXX, Obvodný lesný úrad Kežmarok v liste pod ev. č. XXXXX zo dňa 07.04.2011. Kombináciou nákupu a predaja smrekovej guľatiny v sklade v jednom zdaňovacom období, sa všetky spoločnosti v reťazci dostali do nadmerných odpočtov, pretože hodnota nákupu prevýšila hodnotu predaja. Tovar obiehal cez jednotlivé spoločnosti prepojené osobou U. X. st. len formálne, papierovo, a to tak, že nikdy tento reťazec neopustil a žiadny cudzí subjekt do tohto reťazca nevstúpil. Kontrolný orgán spracoval aj graficky schému tokov komodity „guľatina" cez jednotlivé spoločnosti prepojené osobou U. X. st., ktorá preukazuje, že nákup a predaj tovaru v rámci týchto spoločností prebieha len v spoločnostiach U. X. st. Všetky obchody so smrekovou guľatinou boli hradené v hotovosti. Podľa skladovej karty predloženej ku kontrole za zdaňovacie obdobie jún 2010 daňový subjekt evidoval za obdobie od 01.01.2010 - 30.06.2010 „guľatinu smrek" v objeme 2 891,30 m3, čo je v prepočte cca 83 kamiónov naložených guľatinou. V nadväznosti na dodávateľské faktúry predložené k daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie august 2010 bol vypočítaný stav zásob komodity „guľatina smrek" k 31.08.2010 v objeme 5 442,10 m3 (t. j. cca 155 kamiónov naložených guľatinou). Kontrolný orgán zistil, že daňový subjekt nedisponuje tomuto objemu drevnej hmoty zodpovedajúcimi vlastnými, ani prenajatými skladovými priestormi. Konkrétne zistenia kontrolného orgánu u komodity „guľatina smrek" žalobca v žalobe (ani v odvolaní proti dodatočnému platobnému výmeru) nerozporuje. Žalobca nepredložil dôkazy preukazujúce reálnosť zdaniteľných obchodov, nepreukázal vznik daňovej povinnosti z deklarovaných zdaniteľných obchodov predložením relevantných dôkazov o tom, že sa obchod deklarovaný faktúrami uskutočnil, že tovar platiteľ reálne nadobudol, že prišlo k fyzickému dodaniu tovaru a tým aj k nadobudnutiu práva nakladať s tovarom ako vlastník. Zistenými skutočnosťami dospel k záveru kontrolný orgán, ako aj žalovaný a stotožňuje sa s tým aj súd, že daňový subjekt (žalobca) nevykonával v kontrolovanom zdaňovacom období august 2010, ale aj v ostatných zdaňovacích obdobiach ekonomickú (obchodnú) činnosť, a to z dôvodu, že nedosahoval zisk, (v daňovom priznaní k dani z príjmov právnických osôb od vzniku spoločnosti v roku 2008 vykazuje ako výsledok hospodárenia stratu) a je nepreukázateľné aký bol zdroj jeho príjmov, keď „obchodoval sám so sebou, obchodoval so spoločnosťami v ktorých bol vlastníkom alebo aj konateľom, platil si v hotovosti sám sebe". Jediným preukázaným zdrojom príjmov bolo uplatnenie nadmerných odpočtov vyplatených správcom dane zo ŠR. Činnosť prezentovaná konateľom U. X. st., nie je reálnou ekonomickou činnosťou. Vo všeobecnosti vo všetkých spoločnostiach, v ktorých je konateľom, alebo spoločnostiach ním prepojených, deklarované zdaniteľné obchody sa mali uskutočňovať medzi spoločnosťami, ktoré boli prepojené osobou konateľa - U. X. st.. Spoločnosti si navzájom fakturovali („on dal pokyn vystaviť faktúru"), uskutočňovali medzi sebou platby v hotovosti („peňažné operácie v hotovosti vykonávam ako konateľ v každej spoločnosti iba sám a ako vykonával úhradu je obchodné tajomstvo konateľa."), všetky boli zastúpené konateľom U. X. st.. Ten bol pri obchodných transakciách nezastupiteľný, a iba on mohol ku všetkým preverovaným skutočnostiam podať vyjadrenia a predkladať dôkazné prostriedky ku kontrole, čo však napriek opakovaným výzvam neurobil. Spoločnosť RTL-K s. r. o. nezamestnáva žiadnych zamestnancov, nevlastní dopravné prostriedky, nie je odberateľom elektrickej energie, zemného plynu, vody, nie je evidovaná ako zákazník pevného alebo mobilného telefónneho operátora, nie je platiteľom miestnych daní v obci Ladmovce, neúčtovala o prenájme dopravných prostriedkov, pracovnej sily ani skladových priestorov, nepreukázala záznamy pri výkone manipulácie s tovarom, nepreukázala úhradu nájomného za prenájom skladových priestorov. V kolobehu medzi jednotlivými, osobou U. X. st. personálne prepojenými spoločnosťami sa nakoniec samotná podstata dane z pridanej hodnoty stratila, pretože žalobca, ale aj všetci jeho obchodní partneri, prepojení osobou U. X. st., rovnako ako v kontrolovanom zdaňovacom období, tak aj v ostatných zdaňovacích obdobiach, vykazovali vo svojich daňových priznaniach len nadmerné odpočty, žiadnu vlastnú daňovú povinnosť a počas celej doby obchodovania s jednotlivými tovarovými komoditami nebolo preukázané, že tieto by boli spotrebované konečným spotrebiteľom, ktorý by bol odviedol vykázanú daň na výstupe aj do štátneho rozpočtu. Kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2010 kontrolný orgán začal dňa 25.10.2010 a dňa 03.11.2011 ju ukončil. V priebehu daňovej kontroly bol žalobca opakovane vyzývaný, aby predložil dôkazy konkretizované vo výzvach, avšak tento na výzvy kontrolného orgánu nereagoval, žiadne dôkazy nepredložil, neoznámil dôvody, pre ktoré na tieto výzvy nereagoval, neospravedlnil sa a nepožiadal o predĺženie lehoty na predloženie dôkazov a podanie vysvetlenia. Konkrétne ide o tieto podania: 12.10.2010 doručené upovedomenie o vykonaní daňovej kontroly č. I/332/16557-104970/2010/NémB zo dňa 08.10.2010 (po lehote predložená len časť požadovaných dokladov); dňa 06.12.2010 doručená výzva na predloženie a zapožičanie dokladov č. I/332/16557-118950/2010/NémB zo dňa 19.11.2010 (na výzvu nereagoval); dňa 06.12.2010 doručená výzva č. I/332/16557-120660/2010/NémB zo dňa 24.11.2010 na predloženie dôkazov (na výzvu nereagoval); dňa 21.03.2011 doručená opakovaná výzva č. I/332/16557-23528/2011/Cebo zo dňa 25.02.2011 (na výzvu nereagoval). Je jednoznačne preukázané, že daňový subjekt (žalobca) v rámci kontroly svoje práva vedome nevyužil. Napriek doručenej výzve č. I/332/16557-93289/2011/NémB zo dňa 21.09.2011 (dňa 14.10.2011) nepredložil kontrolnému orgánu ani vyjadrenie k protokolu o daňovej kontrole a dňa 03.11.2011 sa na prerokovaní protokolu nezúčastnil. Protokol o daňovej kontrole č. I/332/16557- 93283/2011/NémB zo dňa 20.09.2011 obsahuje preukázané kontrolné zistenia, ku ktorým mal žalobca ako kontrolovaný daňový subjekt právo vyjadriť sa v zákonnej lehote podľa § 15 ods. 10 zákona o správe daní. Svoje zákonné právo však nevyužil. Žalobca na výzvy kontrolného orgánu nereagoval, požadované dôkazy preukazujúce uskutočnenie zdaniteľných obchodov a informácie k predloženým účtovným a daňovým dokladom nepredložil, neoznámil dôvody, pre ktoré na výzvy nereagoval, neospravedlnil sa a ani nepožiadal o predĺženie lehoty na predloženie dôkazov a podanie vysvetlenia. Vyjadrenia U. X. st. do zápisníc o ústnych pojednávaniach, ktoré boli vykonané v rámci kontrol iných daňových subjektov personálne prepojených osobou U. X. st., získané nahliadnutím do príslušných spisov, nepredstavovali také dôkazy, ktoré mohol kontrolný orgán akceptovať z hľadiska ich hodnovernosti, jednoznačnosti a nevyvrátiteľnosti. Do dňa väzby U.Š. X. st. (01.03.2011), ako i do dňa úmrtia splnomocnenca (30.05.2011), kontrolný orgán doručil žalobcovi niekoľko výziev na predloženie dokladov a dôkazov k daňovej kontrole za zdaňovacie obdobie august 2010, na ktoré ale nereagoval . Všetky výzvy boli žalobcovi doručené v čase, kedy vo väzbe nebol a bol povinný so správcom dane úzko spolupracovať. Navyše, ani väzba samotná nepredstavuje takú prekážku, ktorá by bránila ustanoviť si splnomocnenca s generálnou plnou mocou, príp. so splnomocnením len na vymedzené konanie alebo úkony. Tak ako v odvolaní, aj v žalobe žalobca tvrdí, že zákonnou povinnosťou bolo poskytnúť žalobcovi reálnu možnosť uplatniť svoje práva a splniť svoju dôkaznú povinnosť. Súd na základe zistených skutočností konštatuje, že žalobca nebol počas výkonu daňovej kontroly ukrátený na svojich právach vymedzených v § 15 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o správe daní"). Navyše len všeobecne konštatuje, ale už nekonkretizuje zákonnými právami, ktoré si nemohol uplatniť a nekonkretizuje ani dôkazy, ktorých predloženie mu reálne nebolo umožnené, resp. ich označenie. Povinnosť úzko spolupracovať so správcom dane treba chápať v časovom horizonte vykonávania daňovej kontroly, od jej začiatku až po jej ukončenie, nielen jednorazový kontakt s kontrolným orgánom. Žalobca (U. X. st.) osobne časť dokladov kontrolnému orgánu predložil (nie však kompletné účtovníctvo) a to dňa 10.11.2010 na ústnom pojednávaní, priebeh ktorého je zaznamenaný v zápisnici č. i/332/115840/2010/Šva (dňa 09.02.2011 U. X. st. vrátenie dokladov potvrdil svojím podpisom na potvrdení č. I/332/16557-15631/2011/NémB). Z dikcie ustanovenia § 15 ods. 6 zákona o správe daní vyplýva kontrolovanému daňovému subjektu povinnosť predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia a tiež predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v stanovenej lehote. Tieto povinnosti si žalobca ako to vyplýva z obsahu predloženého spisu nesplnil v rozsahu vyžadovanom zákonom, ako aj požadovanom kontrolným orgánom. Na povinnosti daňového subjektu pri daňovej kontrole nemajú vplyv ani subjektívne okolnosti vzťahujúce sa na tretiu, zastupujúcu osobu, ani obchodné vzťahy medzi zastupovanou a zastupujúcou osobou. Pri výkone daňovej kontroly kontrolný orgán vychádzal z dokladov predložených žalobcom na ústnom pojednávaní dňa 10.11.2010 , zápisnica č. I/332/115840/2010/Šva, ako aj z fotokópií dokladov získaných nahliadnutím do spisových zložiek daňových subjektov majetkovo a personálne prepojených osobou U. X. st.. Kontrolný orgán si pre účely predmetnej kontroly nevyhotovil kópie účtovných dokladov prostredníctvom nahliadnutia do spisu v trestnej veci obv. U. X., preto je námietka žalobcu o spísaní zápisnice o úkone trestného konania irelevantná. K tvrdeniu, že „pri zaistení dokladov bola prítomná pani R. G., ktorá pre daňový subjekt spracovávala účtovníctvo, ale podľa jej udania jej nebola odovzdaná, ani inej oprávnenej osobe, pri úkone ani bezprostredne po ňom, žiadna kópia zápisnice o predmetnom úkone, ktorá obsahovala zákonom stanovené náležitosti a obsahovala podrobný opis zaistených dokladov, teda relevantný dôkaz o tom, aké účtovné a iné doklady daňového subjektu boli orgánom činným v trestnom konaní zaistené. Súčasná konateľka žalobcu, pani Y. V., sa domáhala od ÚBOK-u kópie zápisnice, z ktorej by bolo zrejmé, aké doklady daňovému subjektu boli odňaté, ale neúspešne. ...", je jednak nepresné a aj súd poukazuje na: · úradným záznamom č. 1/332/60431/2011/Chy zo dňa 26.05.2011 spísaným kontrolným orgánom, predmetom ktorého bolo nahliadnutie do zaistených účtovných dokladov na PPZ OBPK Východ spoločností DREVO PROFIT SK, s. r. o., DREVO SK, s. r. o., GALAFRUIT&CO, s. r. o. a AGROTARŇA, s. r. o., ktoré sú súčasťou vyšetrovacieho spisu CVS: PPZ-152/BPK-V-2010 a z ktorého vyplýva, že R. G. prevzala rovnopisy predmetných zápisníc. Kontrolný orgán do tohto úradného záznamu zaznamenal: „Doklady za jednotlivé spoločnosti personálne a majetkovo prepojené osobou U. X. st. boli PPZ OBPK Východ zaistené dňa 01.03.2011 a 02.03.2011 pri výkone prehliadok, o čom boli spísané zápisnice o vykonaní prehliadky iných priestorov alebo pozemkov, zápisnica bola podpísaná R. G., ktorá rovnako prevzala rovnopisy zápisníc. ..."; · listom č. ČVS:PPZ-152/BPK-V-2010 zo dňa 19.01.2012, ktorým Prezídium policajného zboru, úrad boja proti korupcii, odbor boja proti korupcii Východ, Košice, odpovedalo konateľke Y. V. na jej žiadosť o vrátenie zaistených dokladov, doručenú dňa 12.01.2012. V liste je uvedené: „ ... Čo sa týka vypisovania faktúr, vedenia účtovnej agendy, prípadne iných účtovných dokladov, tak tieto všetky veci mala na starosti pracovníčka p. R. G., preto v prípade nejakých nejasností ohľadom účtovníctva kontaktujte túto osobu. Uvedená pracovníčka sa zúčastnila osobne na prehliadkach v dňoch 01.03.2011 a 02.03.2011 konkrétne táto osoba sa vyjadrovala k dokladom, ktoré boli zaistené, podpisovala preberací protokol, podpisovala zapečatené veci, takže táto osoba má vedomosť o tom aké doklady a za aké spoločnosti boli zaistené. ...". Z časového hľadiska je irelevantné uvedenou žiadosťou Y. V. a odpoveďou Prezídia policajného zboru na ňu, preukazovať snahu splniť si povinnosť v rámci daňovej kontroly a predložiť relevantné dôkazy na podporu svojich tvrdení. Uvedená žiadosť Y. V. bola doručená orgánu činnému v trestnom konaní dňa 12.01.2012, no daňová kontrola bola ukončená už dňa 20.09.2011, teda v čase po jej ukončení. Ako je uvedené, daňová kontrola bola ukončená dňa 20.09.2011, avšak žalobca sa na záverečnom prerokovaní protokolu o daňovej kontrole dňa 03.11.2011 nezúčastnil. Je preukázané, že v rámci daňovej kontroly žalobca svoje práva nevyužil, nereagoval na výzvy kontrolného orgánu doručené mu v prvých mesiacoch výkonu daňovej kontroly a napriek doručenej výzve č. I/332/16557-93289/2011/NémB zo dňa 21.09.2011 nepredložil kontrolnému orgánu ani vyjadrenie k protokolu o daňovej kontrole a dňa 03.11.2011 sa na prerokovaní protokolu nezúčastnil. Protokol o daňovej kontrole č. 1/332/16557-93283/2011/NémB zo dňa 20.09.2011 obsahuje okrem súpisu kontrolovaných dokladov a vymedzenia úkonov vykonaných zamestnancami správcu dane, preukázané kontrolné zistenia, ku ktorým mal žalobca právo vyjadriť sa v zákonnej lehote podľa § 15 ods. 10 zákona o správe daní. Žalobca v žalobe neuvádza konkrétne, čím ho kontrolný orgán neprimerane zaťažil. Na doručené výzvy na predloženie dôkazov a dokladov nereagoval, na ústnych pojednávaniach v Banskej Bystrici (v sídle kontrolného orgánu) sa zúčastnil dňa 11.01.2011 a dňa 11.02.2011 osobne U. X. st., ktorých predmet pojednávania sa dotýkal viacerých kontrolovaných spoločností, čo je dôkazom toho, že kontrolný orgán spojil predmet ústnych pojednávaní viacerých daňových subjektov s totožným konateľom, ktorého tak ušetril niekoľkonásobnej pracovnej cesty do Banskej Bystrice a niekoľkonásobných ústnych pojednávaní. Kontrolný orgán nekoná v rozpore so zákonom o správe daní, keď v záujme čo najúplnejšieho zistenia skutkového stavu vykoná súbežne daňové kontroly u viacerých spoločností s ručením obmedzeným prepojených spoločníkom a konateľom v jednej osobe U. X. st. Súbežné vykonávanie daňových kontrol u daňových subjektov personálne prepojených osobou U. X. st. vychádzalo z potreby preukázania reálnosti uskutočnených obchodov, čo bolo možné preukázať iba zisťovaním pohybu tovaru v reťazci spoločností, v ktorých bol U. X. st. konateľom. Námietka neprimeraného dôkazného zaťaženia až v štádiu žaloby je irelevantná. V súvislosti s nadmerným zaťažením mohol žalobca podať námietku proti postupu zamestnanca správcu dane v priebehu výkonu daňovej kontroly. V tom čase ale žalobca nadmerné dôkazné zaťaženie nenamietal. Podľa prvej vety § 15 ods. 8 zákona o správe daní kontrolovaný daňový subjekt môže do dňa doručenia výzvy podľa odseku 10 uplatniť u správcu dane námietku proti postupu zamestnanca správcu dane. V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že počet kontrol korešpondoval s počtom spoločností personálne a majetkovo prepojených osobou U.Š. X. st., ako aj s počtom daňových priznaní, ktorými si tieto spoločnosti uplatňovali nárok na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty. Ak žalobca opiera rozsiahlosť svojej podnikateľskej činnosti o využitie Ústavou SR zaručeného práva slobodne podnikať, potom nemôže namietať uplatňovanie zákona o správe daní daňovým orgánom ako nástroja štátu pri správe daní. Nespornou skutočnosťou je, že U. X. st. bol spoločníkom a konateľom niekoľko desiatok obchodných spoločností, ktoré uskutočňovali medzi sebou ako platitelia dane z pridanej hodnoty zdaniteľné obchody. Žalobca ako konateľ kontrolovaného daňového subjektu konal aj za ďalšie obchodné spoločnosti a ako konateľ vykonával v týchto spoločnostiach tiež všetky činnosti súvisiace s obchodno-ekonomickými a organizačno-výrobnými aktivitami týchto spoločností. U. X. st. podľa vlastného vyjadrenia bol v celom reťazci svojich obchodných spoločností nezastupiteľný, ku všetkým preverovaným skutočnostiam mohol iba on podať vyjadrenia a predkladať dôkazné prostriedky ku kontrole, a preto bolo v záujme čo najúplnejšieho zistenia skutkového stavu nevyhnutný súbežný výkon daňových kontrol u viacerých týchto spoločností. Súd sa nestotožňuje s námietkou, že žalovaný úmyselne vytvoril stav, za ktorého si žalobca nemohol riadne plniť svoje povinnosti a že postupom žalovaného bola zavinená protiprávna situácia, obmedzením jeho možnosti obhajovať svoje tvrdenia a uplatňovať svoje práva. Žalobca neuvádza konkrétny postup žalovaného, ktorým by tento prekročil rámec zákona. Mal zákonnú možnosť využiť inštitút „zastupovanie" podľa § 9 zákona o správe daní, a tak, bez ohľadu na subjektívne prekážky, spolupracovať so správcom dane kontinuálne. Nie je opodstatnená námietka, že jediným dôkazom, na ktorom postavil správca dane svoje rozhodnutie, je totožnosť osoby ako spoločníka, resp. konateľa v spoločnostiach, medzi ktorými došlo k uskutočneniu zdaniteľného plnenia. Toto tvrdenie nekorešponduje ani s odôvodnením rozhodnutia žalovaného. Rozhodujúcou bola skutočnosť, že dokazovaním nebolo preukázané dodanie tovaru, uskutočnenie zdaniteľných plnení, k čomu kontrolný orgán dospel na základe vyhodnotenia zápisníc o miestnom zisťovaní, úradných záznamov o nahliadnutí do spisu, vyhodnotenia dôkazov získaných od tretích osôb, ktoré žalobca ani v odvolaní proti dodatočnému platobnému výmeru, ani v žalobe proti rozhodnutiu žalovaného nerozporuje. Rozhodnutie sa neopiera len o fakt, že žalobca neúčtoval prevádzkovú réžiu a nemal vlastné skladovacie priestory. Informácie získané od tretích osôb (Sociálna poisťovňa pobočka Banská Bystrica, ČEZ Slovensko, s. r. o., Magna E.A. s. r. o., SLOVAKIA ENERGY, s. r. o., Lumius Slovakia, s. r. o., VNG Slovakia, spol. s r. o., RWE Gas Slovensko, s. r. o., SPP, a. s., a ďalších osôb) boli podporným dôkazom toho, že podnikateľská činnosť žalobcu nebola aktívna. Rozhodujúcou skutočnosťou nepriznania nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie august 2010 a určenie vlastnej daňovej povinnosti za zdaňovacie obdobie august 2010 bolo nepreukázanie dodania tovaru deklarovaného faktúrami č. I. - I. XX. Súd má za to, že správca dane, ako aj žalovaný pri hodnotení dôkazov postupovali v súlade so Smernicou Rady č. 2006/112/ES, ako aj v súlade s rozsudkom Súdneho dvora ES z 21.02.2006 vo veci C-255/02 „Halifax plc.“. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11 a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. Deklarovanie splnenia podmienok stanovených zákonom o DPH na odpočítanie dane preložením faktúry s predpísaným obsahom je nepostačujúce. Doklad je písomným potvrdením vykonania ekonomickej činnosti, ktorá však v prípade žalobcu preukázaná nebola. Žalobca ignoruje množstvo dôkazov veľmi podrobne uvedených v protokole o daňovej kontrole, odôvodnení dodatočného platobného a v odôvodnení rozhodnutia o odvolaní napadnutom žalobou, ale ani jeden z uvedených dôkazov nerozporuje. Namieta nedostatočné odôvodnenie dodatočného platobného výmeru, nie rozhodnutia žalovaného. Napriek tomu súd konštatuje, že v odôvodnení rozhodnutia kontrolný orgán uviedol konkrétne úkony ním vykonané, uviedol zistené skutočnosti a rozpory, čo zosumarizoval do konkrétnych záverov. Aj preskúmavané rozhodnutie žalovaného je z hľadiska celého kontextu odôvodnenia odôvodnené dostatočne a v súlade s § 30 ods. 3 zákona o správe daní, obsahuje vyhodnotenie zistených skutočností vo vzájomných súvislostiach, preto nie je opodstatnené konštatovanie, že rozhodnutie je nepreskúmateľné. Súd po preskúmaní rozhodnutia a postupu správneho orgánu v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe dospel k záveru, že rozhodnutia a postup správneho orgánu v medziach žaloby je v súlade so zákonom, a preto žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol. O trovách konania súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že žalobcovi nepriznal právo na ich náhradu, lebo v konaní úspešný nebol. Toto rozhodnutie senát krajského súdu prijal v pomere hlasov hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustné odvolanie na Najvyšší súd Slovenskej republiky v Bratislave prostredníctvom Krajského súdu v Košiciach do 15 dní odo dňa doručenia rozsudku, pričom odvolanie musí byť písomné a v dvoch vyhotoveniach. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napadá, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.