Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Košice Spisová značka: 7S/19/2013 Identifikačné číslo súdneho spisu: 7013200255 Dátum vydania rozhodnutia: 25. 02. 2015 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Tamara Sklenárová ECLI: ECLI:SK:KSKE:2015:7013200255.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Tamary Sklenárovej a členov senátu JUDr. Judity Jurákovej a JUDr. Juraja Tymka, v právnej veci žalobcu V.. R.. N. W., bytom W. R., M. XX, zastúpeného advokátkou JUDr. Ivetou Rajtákovou, AK so sídlom Košice, Štúrova 20, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu SR, Banská Bystrica, Lazovná 63, v konaní o preskúmanie rozhodnutia žalovaného zo dňa 17. 12. 2012 sp. zn. 1100303/1/579278-1322435/2012/5081, takto r o z h o d o l : Žalobu z a m i e t a . Žalobcovi právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : Rozhodnutím zo dňa 17. 12. 2012 č. 1100303/1/579278-1322435/2012/5081 žalovaný podľa § 48 ods. 5 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 165 ods. 2 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Košice zo dňa 12. 11. 2012 č. 980035/5/3314810/2012, ktorým bola žalobcovi podľa § 35 ods. 1 písm. c/ zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov uložená pokuta o dani z pridanej hodnoty (DPH) za zdaňovacie obdobie apríl 2001 vo výške 259,20 eur. Žalovaný v odôvodnení napadnutého rozhodnutia reagoval na odvolacie námietky žalobcu a uviedol, že správca dane určil daňovému subjektu za zdaňovacie obdobie február až december 2001 daň podľa pomôcok, o čom vyhotovil protokol č. 70932029604/2006 zo dňa 04. 09. 2006. Následne vydal správca dane platobný výmer č. 709/230/36924/06/ZIM zo dňa 03. 11. 2006, ktorým určil rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2001 vo výške 54.806,-- Sk, t. j. 1819,23 eur. Rozdiel dane bol určený na základe pomôcok podľa § 29 ods. 6 zák. č. 511/1992 Zb. Platobný výmer o určení dane podľa pomôcok nadobudol právoplatnosť 02. 11. 2007. Na podklade právoplatného platobného výmeru o určení dane podľa pomôcok vydal správca dane odvolaním napadnuté rozhodnutie o uložení pokuty vo výške 259,20 eur. Rozhodnutie č. 9800305/5/3314810/2012 zo dňa 12. 11. 2012 bolo vydané podľa § 35 ods. 1 písm. c/ zákona o správe daní a poplatkov. Poukázal na to, že v ust. § 35 cit. zákona sú upravené správne delikty, pričom na účely cit. zákona je správnym deliktom konanie daňového subjektu spočívajúce v porušení povinností uložených právnymi predpismi dotýkajúcimi sa oblasti daní. Nesplnenie povinností nepeňažnej povahy vyplývajúcich zo zákona o správe daní a tiež osobitných predpisov je dôvodom pre uloženie pokuty správcom dane. Podľa § 35 ods. 1 písm. c/ cit. zákona správca dane uloží pokuty v sume rovnajúcej sa súčinu trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky a dane alebo rozdielu dane určenej správcom dane podľa pomôcok. Správca dane má teda povinnosť uložiť daňovému subjektu pokutu, ak zistí, že daň uvedená v daňovom priznaní alebo hlásení, alebo dodatočnom daňovom priznaní alebo dodatočnom hlásení je nižšia ako daň určená správcom dane na základe pomôcok. Žalovaný konštatoval, že platobný výmer o určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie apríl 2001 je právoplatný a bol už predmetom samostatného odvolacieho konania, ako aj preskúmania súdom. Najvyšší súd SR rozsudkom zo dňa 29. 01. 2009 sp. zn. 3Sžf/1/2009 potvrdil rozsudok Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 6S/131/2007-137 zo dňa 02. 10. 2008, ktorým bola zamietnutá žaloba o preskúmanie rozhodnutia žalovaného zo dňa 12. 10. 2007 č. I/223/3970-77377/2007/991545-r, ktorým bol potvrdený platobný výmer Daňového úradu Košice V zo dňa 03. 11. 2006 č. 709/230/36924/06/ZIM o určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie apríl 2001. Daňový subjekt si v uvedených konaniach už svoje námietky týkajúce sa vecnej správnosti vydaného platobného výmeru uplatnil. V odvolacom konaní proti rozhodnutiu o uložení pokuty odvolací orgán nemôže preskúmavať vecnú správnosť skôr vydaného a právoplatného rozhodnutia. Žalovaný ďalej uviedol, že daňový subjekt ako ďalší odvolací dôvod uvádza, že správca dane pri vydaní rozhodnutia o uložení pokuty nerešpektoval právny názor Najvyššieho súdu SR uvedený v rozsudku zo dňa 01. 12. 2011 sp. zn. 3Sžf/39/2011, ktorým bolo zrušené rozhodnutie odvolacieho orgánu č. I/223/7524-45092/2010/992517-r zo dňa 16. 04. 2010 a vec bola vrátená na ďalšie konanie, ako aj právny názor Finančného riaditeľstva SR, ktoré na základe uvedeného rozsudku zrušil rozhodnutím zo dňa 06. 03. 2012 rozhodnutie Daňového úradu Košice zo dňa 09. 11. 2009 o uložení pokuty za zdaňovacie obdobie apríl 2001. Správca dane rozhodnutím zo dňa 12. 11. 2012 opäť uložil daňovému subjektu rovnakú pokutu z rovnakých dôvodov, pre ktoré bolo rozhodnutie o uložení pokuty zrušené, teda v rovnakej výške 259,20 eur. Poukázal na viazanosť správnych orgánov právnym názorom súdu v zmysle § 250j ods. 6 O. s. p. Žalovaný uviedol, že v rozsudku Najvyššieho súdu SR 3Sžf/39/2011 zo dňa 01. 12. 2011 vyplýva, že podľa výkladu Ústavného súdu uskutočneného v náleze sp. zn. II.ÚS 118/2008 zákonom ustanoveného postupu pri domáhaní sa práva na inom orgáne SR podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy je i právo účastníka daňového konania, aby v jeho veci konal miestne príslušný správca dane tak, ako je to definované v § 3 ods. 1 zákona o správe daní. Najvyšší súd zistil, že rozhodnutie o uložení pokuty má svoj skutkový základ v právoplatnom rozhodnutí o určení DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2001 podľa pomôcok, ktoré doteraz nebolo zrušené. Formálno-právna existencia rozhodnutia nie je spochybnená. Záver, ku ktorému dospeli daňové orgány zodpovedá vnímaniu zákonnosti ako konania orgánu verejnej správy v rozsahu a spôsobom ako ustanovuje § 35 ods. 1 písm. c/ zákona o správe daní a poplatkov. Ústavný aspekt však v danom prípade nemôže zostať opomenutý, keďže existuje relevantný nález, ktorý sa zásadne vyslovil k správnej praxi daňových orgánov. Preto žalovaný ako odvolací orgán mal na túto zmenu pri právoplatných rozhodnutia prihliadať. Najvyšší súd SR zaviazal správne orgány právnym názorom podľa § 250j ods. 6 O. s. p. Na základe uvedeného teda vyvstáva otázka, či správca dane tým, že nanovo vydal rozhodnutie o uložení pokuty za zdaňovacie obdobie apríl 2001 svojvoľne nerešpektoval právny názor Najvyššieho súdu SR podľa cit. rozsudku, ako aj právny názor odvolacieho orgánu prevzatý z uvedeného rozsudku Najvyššieho súdu. Pri posudzovaní tejto otázky a súčasne námietky daňového subjektu vychádzal odvolací orgán z dostupnej judikatúry Najvyššieho súdu SR a Ústavného súdu SR. V tejto súvislosti poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžo/101/2010 zo dňa 26. 10. 2010, v ktorom Najvyšší súd SR vyslovil právny názor, že ak podľa zák. č. 150/2001 o daňových orgánoch v znení neskorších predpisov Daňové riaditeľstvo SR je právnickou osobou, teda subjektom s plnou právnou subjektivitou a zároveň daňové orgány takouto plnou právnou subjektivitou nedisponujú, potom je logické, že v oblasti štátno-zamestnaneckých vzťahov i vzťahov pracovno-právnych je oprávnené konať len Daňové riaditeľstvo SR. Platí to i napriek tomu, že jednotliví štátni zamestnanci vykonávajú svoju prácu na daňových úradoch. Ak potom daňové riaditeľstvo reagovalo na podnet riaditeľa Daňového úradu Košice V využitím oprávnení, ktoré mu plynú zo zákona o štátnej službe a z organizačného poriadku daňových orgánov, nemožno postupu riaditeľa Daňového úradu Košice V nič vyčítať a to predovšetkým v situácii, keď miestna príslušnosť nebola delegovaná na iného vecne príslušného správcu dane. Proti tomuto rozsudku bola podaná ústavná sťažnosť, ktorú odmietol Ústavný súd SR uznesením sp. zn. II.ÚS 159/2011-19 zo dňa 13. 04. 2011 ako zjavne neopodstatnenú. V citovanom uznesení zo dňa 13. 04. 2011 právny názor Najvyššieho súdu ohľadne zákonnosti postupu príslušných štátnych orgánov správy daní pri určení kontrolnej skupiny nebol spochybnený, ba naopak, Ústavný súd SR vyjadril, že predmetný právny názor Najvyššieho súdu SR nevykazuje nedostatky v zásade popierajúce účel a význam vykladaného aplikovaného relevantného zákonného predpisu. V súlade s uvedeným právnym názorom postupoval Najvyšší súd SR aj pri rozhodovaní o pokute napríklad za zdaňovacie obdobie marec 2001, v ktorom námietky daňového subjektu týkajúce sa zloženia kontrolnej skupiny vyhodnotil ako nedôvodné. Vzhľadom na uvedené právne názory Najvyššieho súdu SR a Ústavného súdu SR k aplikácii nálezu Ústavného súdu SR sp. zn. 118/2008 zo dňa 10. 12. 2009 odvolací orgán zhodnotil námietku daňového subjektu o nerešpektovaní právneho názoru súdu ako nedôvodnú a má za to, že viazanosť právnym názorom súdu neplatí absolútne, ale možno sa od právneho názoru odchýliť, keď dôjde k zásadnej zmene právneho prostredia, zistenia odlišného skutkového stavu alebo prijatia protichodného zjednocujúceho stanoviska. V tejto súvislosti odvolací orgán konštatoval, že správca dane nepochybil, keď opätovne uložil pokutu na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2001, ktorej podkladom bol právoplatný platobný výmer o určení dane podľa pomôcok za uvedené zdaňovacie obdobie. Odvolací správny orgán po preskúmaní odvolaním napadnutého rozhodnutia o uložení pokuty konštatoval, že rozhodnutie bolo vydané v súlade s platnou právnou úpravou. Včas podanou žalobou zo dňa 26. 02. 2013, doručenou Krajskému súdu v Košiciach dňa 04. 03. 2013 sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného, ako aj správneho orgánu prvého stupňa, ako aj vrátenia veci na ďalšie konanie z dôvodov, uvedených v § 250j ods. 2 písm. a/, d/ a e/ O. s. p. Uviedol, že postupom správnych orgánov a nimi vydanými rozhodnutiami bolo porušené právo žalobcu domáhať sa zákonom ustanoveným spôsobom postupom svojho práva zakotveného v čl. 46 ods. 1 Ústavy SR, ktorému zodpovedá povinnosť orgánov verejnej moci konať v súlade s čl. 2 ods. 2 Ústavy SR, podľa ktorého štátne orgány môžu konať iba na základe Ústavy v jej medziach, rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Poukázal na to, že pokuta vyrubená napadnutým rozhodnutím bola prvostupňovým správnym orgánom vyrubená a právnym predchodcom žalovaného potvrdená opakovane. Rozhodnutím Daňového úradu Košice I zo dňa 09. 11. 2009 bola žalobcovi vyrubená pokuta za to isté zdaňovacie obdobie a na jeho odvolanie bolo toto rozhodnutie potvrdené rozhodnutím daňového riaditeľstva zo dňa 16. 04. 2010. Rozsudkom Najvyššieho súdu SR zo dňa 01. 12. 2011 sp. zn. 3Sžf/39/2011, ktorý nadobudol právoplatnosť 29. 12. 2011 boli obe tieto rozhodnutia zrušené a vec bola vrátená žalovanému na ďalšie konanie. Najvyšší súd v odôvodnení svojho rozhodnutia poukázal na nález Ústavného súdu SR sp. zn. II.ÚS 118/2008 zo dňa 10. 12. 2009, z ktorého vyplýva, že postupom daňovej kontroly, keď daňovú kontrolu u žalobcu vykonávali zamestnanci miestne nepríslušného správcu dane došlo k obídeniu ustanovení § 3 a 4 zákona o správe daní týkajúcich sa miestnej príslušnosti správcu dane, a k porušeniu práva žalobcu zakotveného v čl. 46 ods. 1 Ústavy. Žalobca poukázal na to, že túto skutočnosť zdôrazňoval už v odvolaní podanom proti rozhodnutiu správneho orgánu prvého stupňa. Konštatoval, že správca dane nerešpektoval právny názor Najvyššieho súdu poukazujúc na rozhodnutia Najvyššieho súdu v iných právnych veciach tvrdiac, že námietka žalobcu o nerešpektovaní právneho názoru súdu je nedôvodná, pretože viazanosť s právnym názorom súdu neplatí absolútne, ale je možné sa od jeho právneho názoru odchýliť napríklad keď dôjde k zásadnej zmene právneho prostredia, zistenia odlišného skutkového stavu alebo prijatia protichodného zjednocujúceho stanoviska. V tejto súvislosti uviedol, že nie je možné, aby sa správne orgány vyhli rešpektovaniu ustanovení zákona uvádzaním svojvoľných výnimiek, ktoré si sami udelili z povinnosti postupovať v konaní v súlade so zákonom. Žalobcovi nie je známe také ustanovenia právneho predpisu, ktoré by umožňovalo správnym orgánom nerešpektovať ustanovenia zákona keď dôjde k zásadnej zmene právneho prostredia. V tejto súvislosti nedošlo ani k zmene právnej úpravy. Rovnako nebol zistený odlišný skutkový stav, ako v pôvodnom konaní. Žalovaný neuviedol, aké zjednocovacie stanovisko aplikoval v tejto súvislosti, i keď naň poukázal v odôvodnení svojho rozhodnutia. V písomnom vyjadrení zo dňa 20. 05. 2013 navrhol žalovaný žalobu ako nedôvodnú zamietnuť zo skutkových aj právnych dôvodov obsiahnutých v odôvodnení rozhodnutia žalovaného, ako aj správneho orgánu prvého stupňa. Reagujúc na zásadnú námietku žalobcu obsiahnutú v podanej žalobe, ktorou je nerešpektovanie právneho názoru súdu uvedeného v rozsudku Najvyššieho súdu sp. zn. 3Sžf/39/2011 žalovaný uviedol, že dôvodom zrušenia skoršieho rozhodnutia o pokute podľa cit. rozsudku Najvyššieho súdu bola aplikácia nálezu Ústavného súdu sp. zn. II.ÚS 118/2008 zo dňa 10. 12. 2009 týkajúca sa výkonu kontroly zamestnancami miestne nepríslušného správcu dane. V tejto súvislosti žalovaný vychádzal z rozhodovacej praxe Najvyššieho súdu, ktorý rozhodoval o zákonnosti rozhodnutí žalovaného vo veci určenia daňovej povinnosti na DPH aj za iné zdaňovacie obdobie, ako je apríl 2001 a tiež rozhodoval o zákonnosti uložených pokút, poukazoval v tejto súvislosti najmä na rozsudok Najvyššieho súdu SR zo dňa 26. 10. 2010 sp. zn. 5Sžo/101/2010, v ktorom najvyšší súd vyslovil právny názor ohľadne zákonnosti postupu príslušných štátnych orgánov správy daní pri určení kontrolnej skupiny, o ktorom na základe sťažnosti žalobcu rozhodoval Ústavný súd SR a sťažnosť odmietol ako zjavne neopodstatnenú uznesením II.ÚS 159/2011 zo dňa 13. 04. 2011. V tomto rozhodnutí ústavný súd nespochybnil právny názor najvyššieho súdu, práve naopak, vyjadril, že predmetný názor nevykazuje nedostatky v zásade popierajúce účel a význam vykladaného a aplikovaného relevantného zákonného predpisu. Konštatoval, že postup riaditeľa miestne príslušného daňového úradu pri poverení daňových kontrolórov na výkon spornej daňovej kontroly ako zamestnancov daňovej správy zaradených pre výkon štátnej služby na úseku správy daní u iného správcu dane a to po predchádzajúcom súhlase Daňového riaditeľstva SR ako spoločne nadriadeného orgánu a zamestnávateľa zamestnancov daňových úradov v jeho pôsobnosti bol Ústavným súdom SR v jeho uzneseniach sp. zn. 1ÚS/192/08-27 zo 04. 06. 2008, 3ÚS/386/08-24 z 25. 11. 2008, 2ÚS/137/2010-28 z 24. 03. 2010 a sp. zn. 2ÚS/159/2011-19 z 13. 04. 2011 považovaný za ústavne akceptovateľný, nemajúci známky výkladovej svojvoľnosti a ústavnej nekonformnosti. V tomto ohľade a s prihliadnutím na osobitné okolnosti konkrétneho prípadu možno považovať judikovanie právneho názoru vyplývajúceho z nálezu Ústavného súdu SR sp. zn. II.ÚS 118/08-61 z 10. 12. 2009 za ojedinelé vybočenie z prevažujúcej ustálenej judikatúry Ústavného súdu SR. Tieto právne názory uviedol Najvyšší súd SR aj v ďalších svojich rozsudkoch, ktorými rozhodoval o právnej veci žalobcu proti Finančnému riaditeľstvu, pričom v písomnom vyjadrení špecifikoval tieto rozhodnutia najvyššieho súdu. Preto ak žalovaný v odôvodnení žalobou napadnutého rozhodnutia konštatoval, že záväznosť s právnym názorom súdu neplatí absolútne, ale je možné sa od právneho názoru odchýliť, keď dôjde k zásadnej zmene právneho prostredia, zistenia odlišného skutkového stavu alebo prijatia protichodného zjednocujúceho stanoviska, vychádza predovšetkým z obsahu vyššie citovaných rozsudkov najvyššieho súdu. Nie je preto pravdivé tvrdenie žalobcu, že nekonkretizoval, o aké zjednocujúce stanovisko sa opieral. Zdôraznil, že správca dane uložil žalobcovi pokutu na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2001 z dôvodov, že platobný výmer u určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie apríl 2001 je právoplatný, podľa § 35 ods. 1 písm. c/ zákona o správe daní a poplatkov bol správca dane povinný uložiť pokutu vždy, keď zistil rozdiel dane podľa pomôcok, nález Ústavného súdu SR II.ÚS 118/08-61 v rozsudkoch Najvyššieho súdu SR, ktoré sa týkali zákonnosti postupu daňových orgánov pri určení daní podľa pomôcok a následného ukladania pokút žalobcovi bol posudzovaný ako ojedinelé vybočenie z prevažujúcej ustálenej judikatúry Ústavného súdu SR a námietky týkajúce sa zloženia kontrolnej skupiny neboli vzaté do úvahy a v neposlednom rade za zdaňovacie obdobie február, marec, máj, september, november, december 2001 a december 2000 najvyšší súd potvrdil rozsudky krajského súdu, ktorými boli zamietnuté žaloby o preskúmanie rozhodnutí žalovaného, ktorými žalovaný potvrdil rozhodnutia správcu dane o uložení pokút. Všetky pokuty boli uložené na rovnakom skutkovom a právnom základe a preto mal správca dane, ako aj žalovaný za to, že bol postup pri ukladaní pokút na DPH u žalobcu za všetky zdaňovacie obdobia rovnaký. Súd v konaní podľa § 247 a nasl. O. s. p. preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného, oboznámil sa s administratívnym spisom žalovaného i správneho orgánu prvého stupňa a dospel k záveru, že žaloba žalobcu dôvodná nie je. Za splnenia podmienok uvedených v § 250f O. s. p. vo veci rozhodol súd rozsudkom bez nariadenia pojednávania. Ako to vyplýva z obsahu žaloby a riadneho opravného prostriedku proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane zo dňa 12. 11. 2012 o uložení pokuty žalobcovi z rozdielu dane a pridanej hodnoty určenou správcom dane podľa pomôcok platobným výmerom zo dňa 03. 11. 2006 na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2001, zásadnou a v podstate jedinou žalobnou námietkou žalobcu v preskúmavanej veci je tvrdenie žalobcu, že správca dane a žalovaný nerešpektovali v preskúmavaných rozhodnutiach nález Ústavného súdu SR II.ÚS 118/08 z 10. 12. 2009 a judikatúru Najvyššieho súdu SR vzťahujúcu sa na predmetný nález ústavného súdu, na základe čoho je postup daňových orgánov pri určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie apríl 2001 a uložení pokuty podľa § 35 ods. 1 písm. c/ zák. č. 511/1992 Zb. za dané zdaňovacie obdobie nezákonný. Vzhľadom na danú právnu argumentáciu súd poukazuje na zásadný právny obrat judikatúry Ústavného súdu SR a Najvyššieho súdu SR vzťahujúcej sa na posudzovanie otázky miestnej príslušnosti pre správu daní, pri riešení konkrétnej právnej otázky - zloženia kontrolných skupín pri výkone daňovej kontroly a zhodne s obsahom odôvodnenia preskúmavaného rozhodnutia, ako aj písomného vyjadrenia žalovaného zo dňa 20. 05. 2013 dáva do pozornosti následnú právnu argumentáciu Najvyššieho súdu SR, obsiahnutú v rozsudku zo dňa 31. 01. 2013 č. k. 5Sžf/35/2012: „V správnom súdnictve prejednávajú súdy na základe žalôb prípady, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že bola na svojich právach ukrátená rozhodnutím a postupom správneho orgánu, a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu (§ 247 ods. 1 OSP). Podľa čl. 1 ods. 1 veta prvá Ústavy Slovenskej republiky (ďalej aj „Ústava") Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát. Podľa čl. 2 ods. 2 Ústavy štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Podľa čl. 152 ods. 4 Ústavy výklad a uplatňovanie ústavných zákonov, zákonov a ostatných všeobecne záväzných právnych predpisov musí byť v súlade s touto ústavou. Podľa § 250i ods. 1 veta prvá OSP pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci skutkový stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia. Podľa § 250i ods. 3 OSP na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Podľa § 107 ods. 4 OSP, ak po začatí konania zanikne právnická osoba, súd pokračuje v konaní s jej právnym nástupcom, a ak právneho nástupcu niet, súd konanie zastaví. Podľa § 2 ods. 1 zákona o správe daní a poplatkov v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní. Podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní a poplatkov správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Podľa § 15 ods. 1 prvé dve vety zákona o správe daní a poplatkov daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Podľa § 15 ods. 2 in fine zákona o správe daní a poplatkov, ak daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu, správca dane je oprávnený zistiť základ dane a určiť daň podľa § 29 ods. 6; o takomto postupe je správca dane povinný vyhotoviť protokol o určení dane podľa pomôcok, pričom sa postupuje podľa odsekov 10 až 13 s výnimkou odseku 11 písm. g/ a h/; v takom prípade správca dane uvedie pomôcky, ktoré použil. Podľa § 15 ods. 5 zákona o správe daní a poplatkov daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo: a/ na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, b/ byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami, c/ predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, d/ nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu, e/ klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní, f/ vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim, g/ nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe. Podľa § 15 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a/ umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b/ zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c/ poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d/ predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e/ predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, f/ umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3). Podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. Podľa § 29 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov (účinnom ku dňu určenia dane podľa pomôcok), ak nesplní daňový subjekt pri dokazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daňovú povinnosť správne určiť a daň sa neurčí ani podľa odseku 5, alebo ak daňový subjekt vykonal úkony, ktoré svojím obsahom alebo účelom odporovali osobitnému predpisu alebo ho obchádzali a ktorých dôsledkom je zníženie základu dane, alebo v prípadoch podľa § 15 ods. 2, je správca dane pri určovaní daňovej povinnosti oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Takýmito pomôckami môžu byť najmä listiny, výpisy z verejných záznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede svedkov v iných daňových veciach, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obcí, záujmových združení a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, ako aj jemu podobných daňových subjektov. Podľa § 30 ods. 3 v spojení s § 30 ods. 6 a 7 zákona o správe daní a poplatkov rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tak ustanovuje tento zákon. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo. Podľa § 30a ods. 7 zákona o správe daní a poplatkov správca dane ukončí daňovú kontrolu (§ 15) do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného zákona najviac o dvanásť mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa § 15 ods. 16, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo. Podľa § 48 ods. 4 zákona o správe daní a poplatkov účinnom ku dňu vydania žalobou napadnutého druhostupňového správneho rozhodnutia, ak odvolanie smeruje proti rozhodnutiu o dani určenej podľa pomôcok, skúma odvolací orgán dodržanie zákonných podmienok na použite tohto spôsobu určenia dane a dodržanie postupu podľa § 44 ods. 3. Ak odvolací orgán zistí, že tieto zákonné podmienky a postup podľa § 44 ods. 3 bol dodržaný, odvolanie pre jeho neodôvodnenosť zamietne. Podľa § 2 ods. 1 písm. b/ zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 479/2009 Z. z.") orgánom štátnej správy v oblasti daní a poplatkov je Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky. Podľa § 11 zákona v spojení s čl. IV. veta prvá č. 479/2009 Z. z. s účinnosťou od 01. 01. 2012 sa zrušuje zákon č. 150/2001 Z. z. o daňových orgánoch a ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 440/2000 Z. z. o správach finančnej kontroly v znení zákona č. 182/2002 Z. z. a zákona č. 534/2005 Z. z., t. j. ruší sa Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky (§ 2 a § 3 zákona č. 150/2001 Z. z. o daňových orgánoch). Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj „najvyšší súd") preskúmajúc napadnutý rozsudok prvostupňového súdu ako i obsah súdneho a administratívneho spisu v rozsahu odvolania, ktorým žalovaný namieta nesprávne právne a vecné posúdenie splnenie podmienok na určenie dane podľa pomôcok, konštatuje, že sa nemožno stotožniť s právnym názorom krajského súdu premietnutým do enunciátu a odôvodnenia odvolaním napadnutého rozsudku. Z obsahu žaloby a vyjadrenia žalobcu k podanému odvolaniu v tejto veci pre odvolací súd ako sporná medzi účastníkmi vyvstáva otázka posúdenia absolútnej povinnosti žalovaného zohľadniť v rámci odvolacieho konania o určení dane podľa pomôcok právny názor vyslovený v náleze Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. II. ÚS 118/2008 z 10. 12. 2009, a to konkrétne pri posudzovaní splnenia podmienok na určenie predmetnej dane podľa pomôcok vo vzťahu k zákonnosti priebehu daňovej kontroly. Žalobca odvolávajúc sa na obsah vyššie uvedeného nálezu ústavného súdu vidí porušenie zákona v nezákonnom obídení ustanovenia § 3 a § 24 zákona o správe daní a poplatkov pri kreovaní kontrolnej skupiny zameranej na preverenie alebo zistenie daňovej povinnosti žalobcu na DPH za zdaňovacie obdobia február až december 2001, čo v konečnom dôsledku spôsobuje nezákonnosť začatej daňovej kontroly a absenciu podmienok na určenie predmetnej dane podľa pomôcok. Žalobca taktiež poukazuje na skutočnosť, že po uplynutí zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly nebol povinný zamestnancom správcu dane poskytovať súčinnosť a predkladať doklady potrebné k zisteniu daňovej povinnosti na DPH. Naopak, žalovaný nevidí povinnosť bezvýhradného aplikovania právneho záveru obsiahnutého v náleze Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. II. ÚS 118/08-61 z 10. 12. 2009 z dôvodu neexistencie skutkových predpokladov, z ktorých uvedený právny záver vychádza, t. j. neuskutočnenie spornej daňovej kontroly z dôvodu nespolupráce žalobcu so správcom dane a nesplnenia si dôkaznej povinnosti v daňovom konaní ako i z dôvodu absencie námietky zaujatosti žalobcu voči všetkým zamestnancom miestne príslušného správcu dane pred začatím daňovej kontroly, prípadne v jej priebehu. Potvrdenie legitímnosti svojho postupu žalovaný nachádza v obsahu neskoršieho uznesenia Ústavného súdu Slovenskej republiky, č. k. II. ÚS 137/2010-28 z 24. 03. 2010. Na margo žalobcom namietaného nezákonného zloženia kontrolnej skupiny, najvyšší súd dáva do pozornosti neskoršie uznesenie Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. II. ÚS 159/2011-19 z 13. 04. 2011, ktorým odmietol ústavnú sťažnosť žalobcu proti rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžo/l01/2010 z 26. 10. 2010 ako zjavne neopodstatnenú. Uvedeným rozsudkom Najvyšší súd Slovenskej republiky zmenil rozsudok Krajského súdu v Košiciach sp. zn. 5S/54/2005 z 22. 02. 2006 tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1/223/6132-40962/2005/991545-r z 27. 06. 2005 a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie a rozhodnutie. Zrušeným rozhodnutím žalovaný nevyhovel námietke žalobcu zo dňa 30. 05. 2005 proti postupu zamestnanca správcu dane (predstaveného - riaditeľa Daňového úradu Košice V) vo veci určenia kontrolnej skupiny. Ústavný súd Slovenskej republiky vo vyššie uvedenom uznesení citoval právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky obsiahnutý v preskúmavanom rozsudku sp. zn. 5Sžo/101/2010 z 26. 10. 2010: „V doterajšom konaní nebol vykonaný dôkaz o priamej námietke zaujatosti zamestnancov správcu dane - Daňového úradu Košice V, podanej žalobcom, ako to vyžaduje § 24 zákona o správe daní a poplatkov. Preto v ďalšom konaní treba dôkladne objasniť, či sťažovateľ podal v daňovom konaní týkajúcom sa daní a zdaňovacích období, ktoré daňovou kontrolou mali byť kontrolované, námietky zaujatosti podľa zákona o správe daní a poplatkov, a to v čase predchádzajúcom povereniu zamestnancov Daňového úradu Prešov I výkonom kontroly. Ak sa preukáže, že námietka podľa § 24 zákona o správe daní a poplatkov sťažovateľom proti všetkým zamestnancom Daňového úradu Košice V (vrátane riaditeľa) nebola podaná, potom v predmetnom prípade nebol daný formálny dôvod na zmenu miestnej príslušnosti tak, ako to predpokladá právny názor ústavného súdu. Aj v prípade, že sťažovateľ nepodal námietku zaujatosti proti všetkým zamestnancom Daňového úradu Košice V, nepochybne správca dane mohol podať návrh na delegáciu podľa § 4 zákona o správe daní a poplatkov. Nebola to však jeho povinnosť. Namiesto delegácie mohol využiť aj postup, ktorý nakoniec bol realizovaný, a ktorý spočíval v menej formálnych úkonoch, ktorých opodstatnenie, a tým aj ich právny základ plynie práve zo vzájomných vzťahov daňových orgánov. Ak totiž podľa zákona č. 150/2001 Z. z. o daňových orgánoch v znení neskorších predpisov Daňové riaditeľstvo SR je právnickou osobou, teda subjektom s plnou právnou subjektivitou, a zároveň daňové úrady takouto plnou právnou subjektivitou nedisponujú, potom je logické, že v oblasti štátnozamestnaneckých vzťahov i vzťahov pracovnoprávnych je oprávnené konať len Daňové riaditeľstvo SR. Platí to napriek tomu, že jednotliví štátni zamestnanci vykonávajú svoju prácu na daňových úradoch. Ak potom Daňové riaditeľstvo SR reagovalo na podnet riaditeľa Daňového úradu K. využitím oprávnení, ktoré mu plynú zo zákona o štátnej službe a z Organizačného poriadku daňových orgánov, nemožno postupu riaditeľa Daňového úradu K. nič vyčítať, a to predovšetkým v situácii, keď miestna príslušnosť nebola delegovaná na iného vecne príslušného správcu dane. V ďalšom konaní bude teda úlohou žalovaného vysporiadať sa s námietkami žalobcu proti postupu zamestnanca správcu dane - riaditeľa Daňového úradu Košice V v rozhodnom čase na základe posúdenia všetkých skutkových okolností, ktoré boli dôvodom pre námietky žalobcu, najmä so zreteľom na to, v akom štádiu konania resp. voči akým úkonom správcu dane boli námietky žalobcu podané. Úlohou žalovaného je tiež vysporiadanie sa s otázkou, v akých súvislostiach požiadal správca dane o súhlas s vykonaním kontroly zamestnancami iného správcu dane, najmä ak ústavný súd vychádzal z takého skutkového východiska, že „postupom riaditeľa daňového úradu došlo k obídeniu § 3 a § 24 zákona o správe daní týkajúcich sa miestnej príslušnosti správcu dane a vylúčenia zamestnancov správcu dane z daňového konania. Formálne síce naďalej konal miestne príslušný daňový úrad, avšak v skutočnosti daňovú kontrolu vykonávali zamestnanci iného, daňového úradu, hoci miestne príslušní zamestnanci neboli z daňového konania vylúčení". Odvolací súd považuje za dôvodné poukázať na to, že v rozhodnutí z 27. 09. 2006 vychádzal o. i. zo zistenia, že k povereniu výkonu daňovej kontroly (zamestnancov DU Prešov I) došlo pred začatím vyrubovacieho (daňového) konania, len na úkony daňovej kontroly, ktorá nie je daňovým konaním. Vychádzal tak zo skutkového záveru, že k určeniu osôb na vykonanie daňovej kontroly nedošlo z dôvodu námietok zaujatosti v daňovom konaní (v ktorom sa rozhoduje o právach a povinnostiach daňového subjektu - § la písm. d/ zákona č. 511/1992 Zb. v znení platnom v rozhodnom období). Bude teda úlohou žalovaného opätovne, na základe spisového materiálu, zistiť a posúdiť obsah úkonov riaditeľa daňového úradu a príslušného orgánu žalovaného o vydaní súhlasu na výkon kontroly zamestnancami DÚ Prešov I a ich súlad so zákonom (§ 245 ods. 1 OSP), ako aj opätovne posúdiť obsah námietok žalobcu proti postupu riaditeľa DÚ Košice Vo poverení zamestnancov výkonom daňovej kontroly." Právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vyslovený v rozsudku sp. zn. 5Sžo/l01/2010 z 26. 10. 2010 ohľadne zákonnosti postupu príslušných štátnych orgánov správy daní pri určení kontrolnej skupiny, Ústavný súd Slovenskej republiky vo svojom rozhodnutí č. k. II.ÚS 159/2011-19 z 13. 04. 2011 nespochybnil, ba naopak vyjadril, že predmetný názor najvyššieho súdu nevykazuje nedostatky v zásade popierajúce účel a význam vykladaného a aplikovaného relevantného zákonného predpisu. Vyššie uvedený právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, vo vzťahu k zákonnosti postupu riaditeľa miestne príslušného daňového úradu pri poverení daňových kontrolórov na výkon spornej daňovej kontroly ako zamestnancov daňovej správy zaradených pre výkon štátnej služby na úseku správy daní u iného správcu dane, a to po predchádzajúcom súhlase Daňového riaditeľstva Slovenskej republiky ako spoločne nadriadeného orgánu a zamestnávateľa zamestnancov daňových úradov v jeho pôsobnosti, bol Ústavným súdom Slovenskej republiky v jeho uzneseniach č. k. I. ÚS 192/08-27 z 04. 06. 2008, č. k. III. ÚS 386/08-24 z 25. 11. 2008, č. k. II. ÚS 137/2010-28 z 24. 03. 2010 a č. k. II. ÚS 159/2011-19 z 13. 04. 2011 považovaný za ústavne akceptovateľný, nemajúci znaky výkladovej svojvoľnosti a ústavnej nekonformnosti. V súvislosti s namietanou nezákonnosťou daňovej kontroly ústavný súd nevyslovil namietané porušenie základného práva žalobcu na inú právnu ochranu na inom orgáne Slovenskej republiky a na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy Slovenskej republiky podľa čl. 46 ods. 1 a ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. V tomto ohľade a s prihliadnutím na osobité okolnosti konkrétneho prípadu možno považovať judikovanie právneho názoru vyplývajúceho z nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. II. ÚS 118/08-61 z 10. 12. 2009 za ojedinelé vybočenie z prevažujúcej ustálenej judikatúry Ústavného súdu Slovenskej republiky. V predchádzajúcom súdnom prieskume žalobou napádaného prvostupňového rozhodnutia Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudkom sp. zn. 3 Sžf/120/2009 z 13. 05. 2010 konajúc o odvolaní žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Košiciach č. k. 6S/132/2007-120 z 30. 07. 2009 zmenil tento rozsudok tak, že zrušil rozhodnutie žalovaného č. I/223/3970-77376/2007/991545-r z 12. 10. 2007, ktorým žalovaný zamietol pre neodôvodnenosť odvolanie žalobcu proti platobnému výmeru Daňového úradu Košice V č. 709/230/36923/06/ZIM z 03. 11. 2006, ktorým bol žalobcovi určený rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie marec 2001. V tomto rozsudku Najvyšší súd Slovenskej republiky poukazujúc na záver Ústavného súdu Slovenskej republiky obsiahnutý v náleze č. k. II. ÚS 118/08-61 z 10. 12. 2009 okrem iného konštatoval, že „správca dane v tomto prípade mal rozhodnúť o námietke zaujatosti podanej voči všetkým zamestnancom v zmysle § 24 ods. 5 zákona Č. 511/1992 Zb., pričom postup, ktorý zvoli nekorešponduje so znením zákona, takýto postup nie je možné obísť oznámením, ktoré bolo vo veci vydané, že daňovú kontrolu vykonajú pracovníci iného daňového úradu", pričom vyjadril názor, že v ďalšom konaní bude úlohou žalovaného vadu konania odstrániť a vysporiadať sa s ďalšími námietkami žalobcu. Ako vyplýva z obsahu žalobou napadnutého druhostupňového správneho rozhodnutia a z obsahu vyjadrenia žalovaného k žalobe, žalovaný sa v rozsahu vyplývajúcom z ustanovenia § 48 ods. 4 zákona o správe daní a poplatkov a v nadväznosti na záver vyplývajúci zo zrušujúceho rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/120/2009 z 13. 05. 2010, dostatočne vysporiadal s otázkou dodržania zákonných podmienok na určenie dane podľa pomôcok postupom podľa § 29 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov. Avšak žalovanému v odvolacom konaní proti platobnému výmeru o určení dane podľa pomôcok neprislúcha podrobnejšie preverovanie zákonnosti priebehu namietanej daňovej kontroly, preverovanie existencie námietok podaných žalobcom voči všetkým zamestnancom Daňového úradu Košice V a vysporadúvať sa s námietkami žalobcu proti postupu zamestnanca správcu dane - riaditeľa Daňového úradu Košice V v rozhodnom čase na základe posúdenia všetkých skutkových okolností tak, ako to vyplýva z intencií rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžo/101/2010 z 26.10.2010 (ústavná sťažnosť žalobcu proti tomuto rozsudku Najvyššieho Slovenskej republiky bola odmietnutá uznesením Ústavného súdu Slovenskej republiky, č. k. II. ÚS 159/2011-19 z 13. 04. 2011). Preskúmanie postupu správcu dane v naznačenom smere je predmetom konania žalovaného o námietke žalobcu zo dňa 30. 05. 2005 proti postupu zamestnanca správcu dane - Daňového úradu Košice V. V súvislosti s poukazom žalobcu na právny názor obsiahnutý v rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3Sžf/9/2007 z 19. 04. 2007 ohľadom trvania zákonnej lehoty na vykonanie spornej daňovej kontroly u žalobcu odvolací súd poznamenáva, že najvyšší súd vyložil ustanovenie lehôt na výkon daňovej kontroly podľa § 30a ods. 7 zákona o správe daní a poplatkov ako prejav zásady proporcionality medzi právami štátu a právami kontrolovaného daňového subjektu, ktorú je potrebné dodržiavať. Z argumentácie žalobcu vyplýva, že tento konštatovaný právny názor najvyššieho súdu používa na obhajobu svojho tvrdenia, že neboli splnené podmienky na určenie neúspešne kontrolovanej dane z pridanej hodnoty podľa pomôcok (neúspešne z pohľadu spolupráce žalobcu s daňovými kontrolórmi), nakoľko, podľa tvrdenia žalobcu, po márnom uplynutí lehoty na vykonanie daňovej kontroly, tento už nebol povinný predkladať daňové doklady a spolupracovať so správcom dane. Avšak v kontexte: - so zásadou úzkej súčinnosti daňového subjektu zo správcom dane vyplývajúcou z ustanovenia § 2 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov, - s povinnosťami kontrolovaného daňového subjektu v priebehu daňovej kontroly vyplývajúcimi z ustanovenia § 15 ods. 6 citovaného zákona, - ako i s dôkazným bremenom vyplývajúcim daňovému subjektu z ustanovenia § 29 ods. 8 citovaného zákona, nemožno bezvýhradne súhlasiť s vyššie uvedenou argumentáciou žalobcu, a to predovšetkým s prihliadnutím na osobité okolnosti priebehu daňovej kontroly a úrovne súčinnosti žalobcu s orgánmi daňovej správy ako i s prihliadnutím na následne sa vyvíjajúcu judikatúru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veciach súdneho prieskumu rozhodnutí žalovaného zamietajúcich pre neodôvodnenosť odvolania žalobcu proti prvostupňovým rozhodnutiam správcu dane o určení DPH podľa pomôcok za zdaňovacie obdobia júl, apríl, august, máj 2001 a december 2000. Podľa uvedeného poradia zdaňovacích období pomôckami určenej DPH odvolací súd dáva do pozornosti rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 3 Sžf/74/2008 zo 04. 12. 2008, sp. zn. 3Sžf/l/2009 a 3Sžf/2/2009 oba z 29. 01. 2009, sp. zn. 5Sžf 68/2008 z 29. 09. 2009 asp. zn. 5Sžf/3/2009 z 03. 11. 2009, v ktorých najvyšší súd konštatoval, že na proces určenia dane podľa pomôcok sa lehoty podľa § 30a ods. 7 zákona o správe daní a poplatkov nevzťahujú, pričom pre prípad, kedy daňový subjekt v rámci výkonu daňovej kontroly neposkytne správcovi dane potrebnú súčinnosť, vyplývajú preňho dôsledky podľa § 15 ods. 2 v spojení s § 29 ods. 6 zákona o správe daní a poplatkov. Vzhľadom na vyššie uvedené povinnosti daňového subjektu tento môže mať právny záujem na vykonávaní daňovej kontroly i po uplynutí zákonom ustanovenej lehoty. Najvyšší súd na margo uvedeného dopĺňa, že žalobcovi nič nebránilo, aby pred určením dane podľa pomôcok správcovi dane predložil daňové doklady a dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, keďže daňový subjekt znáša dôkazné bremeno počas celého daňového konania, v rámci ktorého, v záujme riadneho zistenia skutočností rozhodujúcich pre správne určenie daňovej povinnosti, taktiež možno dopĺňať a vykonávať dokazovanie. V súvislosti s vyššie uvedeným odôvodnením preskúmavanej veci najvyšší súd dáva do pozornosti svoje skoršie rozhodnutie týkajúce sa súdneho prieskumu zákonnosti rozhodnutia a správneho postupu pri rovnakej právnej a skutkovej otázke vo veci určenia dane z pridanej hodnoty žalobcu podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie mesiaca február 2001, o ktorej bolo zhodne s touto vecou rozhodnuté rozsudkom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf/68/2011 z 23. 02. 2012. Tento rozsudok najvyššieho súdu žalobca z dôvodu ním namietaného porušenia jeho práva na právnu ochranu na inom orgáne Slovenskej republiky a práva na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy napadol ústavnou sťažnosťou na Ústavnom súde Slovenskej republiky, ktorý uznesením č. III. ÚS 266/2012-28 z 19. 06. 2012 túto sťažnosť žalobcu ako sťažovateľa odmietol ako zjavne neopodstatnenú. Z odôvodnenia uvedeného uznesenia ústavného súdu vyplýva, že po citácii odôvodnenia napadnutého rozsudku najvyššieho súdu, v právnej argumentácii zhodného s vyššie uvedeným odôvodnením v tejto veci, toto ústavný súd presvedčilo, že „najvyšší súd sa námietkami sťažovateľa (uvedenými v jeho vyjadrení k odvolaniu žalovaného z 18. 11. 2011) zaoberal v rozsahu, ktorý postačuje na konštatovanie, že sťažovateľ v tomto konaní dostal odpoveď na všetky podstatné okolnosti prípadu." Ďalej okrem iného ústavný súd uviedol, že „dôvody rozsudku najvyššieho súdu sp. zn. 5 Sžf/68/2011 z 23. 02. 2012 sú zrozumiteľné a dostatočne logické, vychádzajúce zo skutkových okolností prípadu a relevantných procesných noriem." Najvyšší súd SR v predmetnom rozsudku, ako aj v ďalšej judikatúre poskytol zásadné právne odpovede na námietky nastolené žalobcom aj v preskúmavanej právnej veci. Súd preto poukazujúc predovšetkým na obsah citovaného rozsudku Najvyššieho súdu v právnej veci rovnakých účastníkov konania konštatoval nedôvodnosť vznesených žalobných námietok a preto žalobu zamietol podľa § 250j ods. 1 O. s. p. O trovách konania rozhodol súd podľa § 250k ods. 1 O. s. p., v zmysle ktorého neúspešnému žalobcovi právo na ich náhradu nepriznal. V preskúmavanej veci rozhodol súd v senáte jednohlasne (§ 3 ods. 9 posledná veta zák. č. 757/2004 Z. z. v znení zák. č. 33/2011 Z. z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Krajský súd v Košiciach, a to písomne v dvoch vyhotoveniach. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O. s. p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha. Odvolanie možno odôvodniť len tým, že v konaní došlo k vadám uvedeným v § 221 ods. 1 O. s. p., konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci a rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci.