Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Košice Spisová značka: 7S/128/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 7015201149 Dátum vydania rozhodnutia: 31. 01. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Tamara Sklenárová ECLI: ECLI:SK:KSKE:2018:7015201149.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Košiciach v senáte, zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Tamary Sklenárovej a členov senátu JUDr. Juraja Tymka a JUDr. Pavla Tkáča, v právnej veci žalobcu: Silotech, s. r. o., Sečovce, Kollárová 4, zastúpeného advokátom JUDr. Igorom Vargom, AK Trebišov, Hviezdoslavova 1234/4, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo SR, Lazovná 63, Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného zo dňa 27. 08. 2015, č.: 20742625/2015, takto r o z h o d o l : Žalobu zamieta. Účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : 1. Rozhodnutím zo dňa 27. 08. 2015 č. 20742625/2015 žalovaný podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Košice zo dňa 16. 06. 2015 č. 20742625/2015, ktorým bol podľa § 68 ods. 5 a 6 daňového poriadku žalobcovi vyrubený rozdiel v sume 42.000 eur na dani z pridanej hodnoty (DPH) za zdaňovacie obdobie marec 2014. 2. Správca dane zaslal splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu Výzvu zo dňa 23. 06. 2014 na predloženie dokladov, ktoré preukazujú, že k zdaniteľnému obchodu fakturovanému faktúrou č.OF-69/2012 došlo. Splnomocnený zástupca daňového subjektu vo Vyjadrení zo dňa 09. 07. 2014 uviedol, že marketingová štúdia mala byť dodaná daňovému subjektu subdodávateľom, avšak táto dodávka zo strany dodávateľa sa dlhšiu dobu odkladala, pričom celá záležitosť bola v stave dlhodobého riešenia, faktúra uhradená nebola. Daňový subjekt k uvedenej faktúre vystavil dobropis č DV-1/2014, pričom pokyn zadal konateľ spoločnosti. 3. Z dôvodu nejasnosti správca dane opakovane listom zo dňa 30. 09. 2014 vyzval daňový subjekt na predloženie požadovaných dôkazov o uskutočnení zdaniteľného plnenia, o vyjadrenie, prečo bol predmetný dobropis vystavený 450 dní po vystavení faktúry, predloženie pokynu konateľa na vystavenie dobropisu a preukázanie dôvodu jeho vystavenia. Splnomocnený zástupca daňového subjektu uviedol, že marketingovú štúdiu mala dodať zahraničná spoločnosť, ktorej názov neuviedol a dôvodom pre vystavenie dobropisu bola skutočnosť, že daňový subjekt až neskôr zistil, že štúdia im nevyhovuje a bola vrátená konateľom späť. Písomná dohoda neexistuje. Dôvodom opravy základu dane dobropisom bolo úplné zrušenie dodávky. Splnomocnený zástupca spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., môže potvrdiť, že vystavenie dobropisu č. DV-1/2014 sa odrazilo na daňovom priznaní tejto spoločnosti k dani z pridanej hodnoty za mesiac marec 2012. Správca dane miestnym zisťovaním vykonaným dňa 04. 02. 2015 na adrese sídla daňového subjektu zistil, že daňový subjekt má v zdaňovacom období december 2012 zaúčtovanú faktúru č. OF-69/2012 vystavenú spoločnosti OSTRA SK, s. r. o. Správca dane zaslal daňovému subjektu Oboznámenie so skutočnosťami zistenými pri daňovej kontrole. Ku ktorému sa daňový subjekt v stanovenej lehote vyjadril. Uviedol, že marketingová štúdia bola dodaná spoločnosti OSTRA SK, s. r. o. v decembri 2012 a vyfakturovaná faktúrou č. OF-69/2012, ktorá bola zahrnutá v daňovom priznaní daňového subjektu k dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2012. Uvedenú štúdiu si daňový subjekt SILOTECH s.r.o. Sečovce objednal u nemeckej firmy Ingenierbüro Dr. Hardow, Aalen z dôvodu, že spoločnosti p. Ostmanna sú zamerané prevažne na nemecký trh, resp. zahraničný trh. Výsledky marketingovej štúdie boli určené predovšetkým pre spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., využívali ich však aj iné spoločnosti. Po dodaní štúdie si daňový subjekt neprevzal účtovný doklad nakoľko sa jednalo o komplikovanú zákazku s aplikáciou produktu pre zahraničné trhy a vyhradil si právo prevziať účtovný doklad až po zhodnotení kvality služby. Po preštudovaní štúdie spoločnosťou OSTRA SK, s. r. o., bola táto štúdia odmietnutá, faktúra zaplatená nebola a štúdia bola vrátená späť žalobcovi, ktorý vystavil predmetný dobropis. Po vrátení celej dokumentácie dodávateľovi daňový subjekt SILOTECH s.r.o. Sečovce považoval tento obchod za definitívne uzavretý. 4. Na základe vykonaných dôkazov s poukazom na ust. § 25 zákona o DPH dospel správca dane k záveru, že žalobca nepreukázal dodanie marketingovej štúdie spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., tak, ako je to uvedené na predmetnej faktúre. Ak daňový subjekt uvedie na faktúre daň pri službe, ktorú nedodal, táto daň nie je splatná z titulu dodania služby, ale z dôvodu jej uvedenia na faktúre. Keďže v danom prípade nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania služby, nebolo možné pri oprave základu dane použiť postup podľa § 25 zákona o DPH. 5. Žalovaný po preštudovaní spisového materiálu dospel k rovnakým skutkovým zisteniam, ako správny orgán prvého stupňa. 6. K námietkam žalobcu, obsiahnutým v podanom odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane, s poukazom na proces dokazovania v zmysle Daňového poriadku uviedol, že tvrdenia žalobcu, že k zdaniteľnému obchodu došlo momentom odovzdania marketingovej štúdie jeho konateľom konateľovi OSTRA SK, s. r. o., preukázané neboli. Samotné tvrdenie nemožno považovať za postačujúce bez predloženia relevantných dokladov a dôkazov. Konštatoval, že faktúra musí byť odrazom reálneho plnenia, ktoré musí v prípade pochybností preukázať daňový subjekt, na ktorom je dôkazné bremeno a ktorý nie je oprávnený požadovať od správcu dne, aby v tejto súvislosti prevzal jeho aktívnu úlohu pri dokazovaní tejto skutočnosti. V danom prípade daňový subjekt ani po výzvach nepreukázal dodanie marketingovej štúdie spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., nepreukázal ani jej samotnú existenciu a neuviedol, čo konkrétne malo byť jej predmetom. Nepreukázal, že túto štúdiu nadobudol od už vyššie špecifikovanej nemeckej spoločnosti, aj keď mal na to v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania dostatočný priestor a správca dane sa preukázateľne snažil o vzájomnú súčinnosť s ním. Žalobca nebol po predchádzajúcej telefonickej dohode v jeho prevádzkových priestoroch, so správcom dane nekomunikoval v zmysle Daňového poriadku. Nevyužil ani svoje právo vyjadriť sa k protokolu z daňovej kontroly. 7. K tvrdeniam žalobcu v súvislosti s vystavením dobropisu č. DV-1/2014 k faktúre č. OF-69/2012 a dôvodu jeho vystavenia, ktorým bolo, že spoločnosť OSTRA SK s.r.o. štúdiu odmietla a faktúru č. OF-69/2012 nezaplatila, o čom predložil list s označením „Storno faktúry“ žalovaný uviedol, že spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., nebola v čase, kedy mal byť napísaný uvedený list, platiteľom dane z pridanej hodnoty. Žiadosť o registráciu za platiteľa DPH podala až 26. 03. 2014 a zaregistrovaná bola až odo dňa 01. 05. 2014. Zároveň uviedol, že v liste od spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., bolo pri podpise Ing. Klausa Ostmanna, konateľa pripojená pečiatka žalobcu namiesto pečiatky spoločnosti OSTRA SK, s. r. o. Daňovým subjektom nebola objasnená ani skutočnosť, prečo bol dobropis vystavený až po 450 dňoch od vystavenia faktúry, resp. ako mohla spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., zistiť až po takom dlhom čase, že marketingová štúdia jej nevyhovuje (dátum splatnosti faktúry uplynul 14. 01. 2013) s prihliadnutím na prepojenie žalobcu a uvedenej spoločnosti prostredníctvom Ing. Klausa Ostmanna, ktorý je konateľom a spoločníkom v obidvoch spoločnostiach, v ktorej súvislosti poskytol správcovi dane iba všeobecné informácie. Nepreukázal teda, že vystavenie predmetnej faktúry bolo opodstatnené. 8. K námietke žalobcu, že si nárokuje na vrátenie DPH, ktorú už odviedol do štátneho rozpočtu, žalovaný uviedol, že táto skutočnosť na opravu základu dane daňovým subjektom nemá vplyv. Zdôraznil, že správca dane vykonaným dokazovaním preukázal, že žalobca nesplnil podmienky uvedené v § 25 zákona o DPH, podľa ktorého možno opraviť základ dane pri dodaní služby v prípade úplného alebo čiastočného zrušenia služby, pri znížení jej ceny po vzniku daňovej povinnosti alebo zvýšení ceny služby. Žalobca nepreukázal úplné alebo čiastočné zrušenie resp. vrátenie dodávky tovaru, ako to uviedol vo svojom vyjadrení. Sám v podanom odvolaní uviedol, že podanie bude po návrate účtovníčky z dovolenky opravené. Keďže na faktúre, ku ktorej sa mal vzťahovať dobropis, daň pri službe , ktorú nedodal, táto nie je splatná z titulu dodania služby, ale z dôvodu , že bola uvedená na faktúre. Daňová povinnosť z titulu dodania služby nevznikla, preto daňový subjekt nemohol pri oprave základu dane uplatniť postup podľa § 25 zákona o DPH, ktorý sa vzťahuje len na opravy základu dane pri dodaní služby, ktorá v tomto prípade dodaná nebola. Daň, ktorá je splatná z dôvodu uvedenia na faktúre možno opraviť len prostredníctvom dodatočného daňového priznania podaného k pôvodnému zdaňovaciemu obdobiu (december 2012) a to na základe vyhotovenia dokladu, ktorým sa mení pôvodná faktúra a zaslania tohto dokladu odberateľovi. 9. K žiadosti o akceptáciu tohto, že nedošlo k porušeniu § 49 ods. 2 zákona o DPH, žalovaný uviedol, že správca dane v napadnutom rozhodnutí uvedené netvrdil. 10. Žalovaný na záver konštatoval, že záver správcu dane, vyvodený zo zisteného skutkového stavu, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. ento aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov rešpektujúc povinnosť dbať na to, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane boli zistené čo najúplnejšie, spolupracoval s daňovým subjektom a zároveň dbal na zachovávanie jeho práv a právom chránených záujmov. 11. Včas podanou žalobou zo dňa 09. 10. 2015, doručenou Krajskému súdu v Košiciach dňa 12. 10. 2015, žalobca žiadal, aby súd napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj správneho orgánu prvého stupňa zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Zároveň žiadal priznať náhradu trov konania. Poukázal na to, že Daňový úrad Košice vykonal u žalobcu ako platiteľa dane z pridanej hodnoty daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie marec 2014, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. 20224696/2015 zo dňa 13.05.2015. Daňová kontrola bola ukončená 19.05.2015 doručením protokolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam v ňom uvedeným. Následne vo veci dňa 16.06.2015 vydal rozhodnutie č. 20376582/2015, ktorým žalobcovi určil rozdiel na DPH za zdaňovacie obdobie marec 2012 v sume 42 000 eur. Nebol mu priznaný nadmerný odpočet DPH vo výške 41.297,22 eur a vyrubil daň v sume 707,78 eur. Voči tomuto rozhodnutiu podal daňový subjekt SILOTECH s.r.o., Sečovce odvolanie. Odvolací orgán Finančné riaditeľstvo potvrdil rozhodnutie Daňového úradu č. 20742625/2015. 12. Uviedol, že správne orgány pri výkone daňovej kontroly porušili základnú zásadu daňového konania, a to zásadu zákonnosti. Nesprávnym postupom bola nepriznaním nadmerného odpočtu DPH žalobcovi spôsobená škoda. Výkon daňovej kontroly bol procesne nesprávny, čím bol ovplyvnený proces rozhodovania. Správca dane neuznal opravu dane na výstupe v celkovej sume 42 000,00 eur na základe dobropisu zo dňa 14. 01, 2013 k faktúre OF-69/2015. Zároveň sa správca dane pri rozhodovaní nevysporiadal s ustálenou judikatúrou Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, ktorá je pre neho záväzná. Podľa názoru Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vysloveného v rozsudku sp. zn. 8Sžf/29/2013, nepredloženie dôkazov nezbavuje správcu dane povinnosti zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti čo najúplnejšie. Samotná neexistencie účtovného dokladu, prípadne nedostatok jeho náležitostí, ešte nevylučuje možnosť preukázať výdavok inak. Predložené dôkazy neboli správcom dne vyhodnotené, iba zamietnuté. V prípade, ak správa dane mal pochybnosti o tvrdeniach žalobcu a predložené dôkazy nemienil akceptovať, mal povinnosť túto pochybnosť doložiť dôkazmi, ktoré uvedené tvrdenia jednoznačne vyvracajú, pričom dôkazy správcu dane musia mať minimálne rovnakú výpovednú schopnosť ako dôkazy predložené žalobcom. Právny záver správneho orgánu prvého stupňa je v rozpore aj s právnym záverom Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf/101/2009, podľa ktorého daňový subjekt nemusí svoje tvrdenia ním uvádzané v rôznych daňových listinách preukazovať, pokiaľ nenastane opak, tzn. ak mu správca dane nepredloží svoje zistenia, jasne preukazujúce pochybnosti o jeho tvrdeniach. 13. Rovnako správca dane porušil aj zásadu voľného hodnotenia dôkazov, ktorá v žiadnom prípade nemôže znamenať ľubovôľu zo strany správcu dane. Nestačí len uviesť, aké dôkazy boli vykonané, ale aj to, ako boli vyhodnotené. Základným prvkom práva na spravodlivý proces je aj dostatočne odôvodnené rozhodnutie, čo podľa žalobcu v tomto prípade absentovalo. Žalobca konštatoval, že zákon nestanovuje žiadnu lehotu na vystavenie dobropisu, toto je limitované ust. § 10 ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve, v zmysle ktorého má účtovná jednotka povinnosť vyhotoviť účtovný doklad bez zbytočného odkladu po zistení skutočnosti, ktorá sa ním preukazuje. Záver správcu dane, že vyjadrenia žalobcu sú v tejto súvislosti nejednoznačné a nepodložené nemožno pripísať na jeho ťarchu. 14. Žalobca zároveň uviedol, že mu nie je zrejmé, prečo správca dane nevyužil inštitút medzinárodnej výmeny informácií, v rámci ktorého mohol verifikovať skutočnosť, či deklarovaná nemecká spoločnosť pozná daňový subjekt a či došlo medzi spoločnosťami k predmetnému zdaniteľnému plneniu. K personálnemu prepojeniu spoločnosti SILOTECH s.r.o. Sečovce a OSTRA SK s.r.o. uviedol, že v prvej uvedenej spoločnosti je konateľom a spoločníkom Karl-Francois Frederik Louise Andre Ostman, ktorý podľa výpisu z Obchodného registra Slovenskej republiky koná v rovnakom rozsahu za spoločnosť OSTRA SK, s .r. o. , ako Ing. Klaus Ostman. Z uvedeného tvrdenia nemožno teda vyvodiť záver, že uskutočnené zdaniteľné plnenie bolo vykonané tou istou osobou. 15. Poukázal tiež na to, že správca dane nepostupoval v súlade s ustanovením § 24 ods. 4 Daňového poriadku, keďže nevyhodnotil skutočnosť, že miestnym zisťovaním vykonaným dňa 04. 05. 2015 na adrese sídla daňového subjektu SILOTECH s.r.o. Sečovce vyšlo najavo, že daňový subjekt má v zdaňovacom období december 2012 zaúčtovanú faktúru č. OF-69/2012 vystavenú pre spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., ako aj na to, že ani žalovaný pri rozhodovaní o jeho odvolaní nepostupoval v súlade so zákonom. 16. Podľa jeho názoru správne orgány nedostatočne zistili skutkový stav veci a nevyhodnotili všetky dôkazy, ktoré boli zaobstarané v rámci daňovej kontroly. Dokazovanie zo strany správcu dane nebolo vykonané tak, aby objasnil a zistil skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane čo najúplnejšie. Rozhodnutie Finančného riaditeľstva a daňového úradu je arbitrárne, nedostatočne odôvodnené, vo vzťahu k výroku aj nepreskúmateľné. Napadnuté rozhodnutie navrhol zrušiť podľa § 250j ods. 2 písm. a), c), d) a e) O. s. p. 17. Žalovaný v písomnom vyjadrení zo dňa 10. 02. 2015 navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť zo skutkových aj právnych dôvodov, obsiahnutých v odôvodnení napadnutého rozhodnutia i rozhodnutia správneho orgánu prvého stupňa. Zhodne ako v napadnutom rozhodnutí popísal zistený skutkový stav veci. 18. K námietke, že správne orgány sa nevysporiadali s ustálenou judikatúrou NS SR, ktorá je pre ne záväzná uviedol, že slovenské právo nie je založené na precedensoch s výnimkou publikovanej judikatúry Ústavného súdu SR, t. j. judikáty nie sú autoritatívnym prameňom práva. Správca dane pri rozhodovaní aplikoval zákon č. 222/2004 Z. z. a jeho procesný postup bol legálny a legitímny. 19. Uviedol, že v prípade, že žalobca v žalobe poukazuje na citované rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, prípadne Najvyššieho správneho súdu ČR, bolo jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z uvedených rozsudkov a nie iba citovať niektoré právne závery z nich vyplývajúce. 20. Za neopodstatnenú považoval námietku žalobcu, týkajúcu sa nedostatočného odôvodnenia napadnutého rozhodnutia, pretože toto obsahuje všetky zákonom stanovené náležitosti. Obsahuje jednotlivé zistenia správcu dane v postupnom rade tak, ako boli správcom dane vykonané, tieto zhrnul, vyhodnotil ich a uviedol, na základe akých porušení nebolo odpočítanie dane uznané. Žalobca neuviedol, ktoré dôkazy správca dane nevykonal, resp. ich nevykonanie neodôvodnil. Tento počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania nenavrhol žiadne vykonanie dôkazov, ktoré by preukazovali ním uplatnený nárok na odpočítanie dane. 21. Žalovaný nespochybnil tvrdenie žalobcu, že žiadnym všeobecne záväzným právnym predpisom nie je ustanovená lehota na vystavenie dobropisu, avšak tak, ako to uvádza žalobca, účtovná jednotka má povinnosť vyhotoviť účtovný doklad bez zbytočného odkladu po uistení skutočnosti, ktorá sa ním preukazuje. Žalobca nepreukázal, prečo bol dobropis vystavený až 450 dní po vystavení pôvodnej faktúry, ktorej splatnosť uplynula 14. 01. 2013. Všeobecné konštatovanie, že spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., až vtedy zistila, že marketingová štúdia nevyhovuje jej požiadavkám, vzhľadom na to, že predmetný dobropis bol vystavený viac ako jeden rok po lehote splatnosti faktúry a vzhľadom aj na personálne prepojenie spoločností žalobcu a spoločnosti OSTRA SK, s. r. o. vysvetlenie žalobcu, nepodložené žiadnymi dôkazmi nie je možné považovať za dostatočné a dôveryhodné. 22. Žalovaný považuje uvedené konštatovanie správcu dane za logické a správne, keďže žalobca túto pochybnosť žiadnym spôsobom neodstránil a v tejto súvislosti nepredložil správnemu orgánu ani žiadne konkrétne dôkazy. 23. Žalovaný poukázal na to, že o dodaní predmetnej marketingovej štúdie nemeckou spoločnosťou sa správca dane dozvedel až z vyjadrenia žalobcu k listu zo dňa 15. 04. 2015, podanom po lehote, aj keď o predloženie dôkazov v tejto skutočnosti bol vyzvaný už výzvou na predloženie dôkazov zo dňa 30. 09. 2014. Ani o tomto tvrdení však nepredložil žiadny dôkaz. V tejto súvislosti poukázal žalovaný na to, že v daňovom konaní platí prejednávacia zásada a nie zásada vyhľadávacia, preto bolo povinnosťou daňového subjektu predkladať o svojich tvrdeniach dôkazy, čo mu bolo umožnené. Správca dane je povinný zadovážiť iba tie dôkazy, ktoré podľa zákona nie je povinnosťou daňového subjektu. Tento nemôže od správneho orgánu požadovať, by na seba prevzal aktívnu úlohu pri preukazovaní daňovým subjektom tvrdených skutočností. Zásada objektívnej pravdy tak nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, kým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu. Preto je na úvahe správcu dane, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní a ako ich vyhodnotí. Žalobcovi v priebehu konania nebolo upreté žiadne právo a tento mal dostatok časového priestoru na preukázanie skutočností, majúcich vplyv na správne určenie dane. 24. Prepojenie spoločností žalobcu a spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., prostredníctvom osoby Ing. Klausa Ostmana bolo v konaní dostatočne preukázané, keďže menovaný je konateľom a spoločníkom v oboch uvedených spoločnostiach. Správne orgány pritom nikdy netvrdili, že zdaniteľné plnenie bolo realizovaný tou istou osobu. 25. K námietke, že správca dane nevyhodnotil skutočnosť, zistenú pri miestnom zisťovaní dňa 24. 02. 2015, že žalobca má predmetnú faktúru zaúčtovanú v zdaňovacom období december 2012 žalovaný uviedol, že správca dane sa touto skutočnosťou zaoberal a v rozhodnutí k nej zaujal svoje stanovisko, v zmysle ktorého samotná existencia tejto faktúry bez predloženia ďalších dôkazov o uskutočnení zdaniteľného obchodu na nej uvedeného nepreukazuje, že tento zdaniteľný obchod sa reálne aj uskutočnil. Za nepravdivé považoval tvrdenie žalobcu, že vystavenie predmetného dobropisu sa odrazilo v daňovom priznaní spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., pretože táto spoločnosť v zdaňovacom období marec ani apríl 2014 nepodala daňové priznanie k DPH, keďže platiteľom DPH sa stala až od 01. 05. 2014, pričom aj napriek tomu, že uvedené vyplýva z protokolu o daňovej kontrole, ktorý bol žalobcovi doručený, tento nevyužil svoje právo vyjadriť sa k tomuto zisteniu a v tejto súvislosti ani nepredložil žiadne dôkazy. 26. Vychádzajúc z uvedených skutočností považoval žalovaný postup správcu dane za zákonný. 27. Správny súd v konaní podľa § 177 a nasl. Správneho súdneho poriadku (ďalej iba SSP) po preskúmaní napadnutého rozhodnutia a oboznámení sa s administratívnymi spismi žalovaného i správneho orgánu prvého stupňa, dospel k záveru, že žaloba žalobcu dôvodná nie je. 28. Z administratívneho spisu Daňového úradu Košice a Finančného riaditeľstva SR súd zistil že na základe Oznámenia o daňovej kontrole na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti zo dňa 10. 06. 2014 č. 9810401/5/2640091/2014 bola u žalobcu ako u daňového subjektu vykonaná daňová kontrola, predmetom ktorej bola DPH podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH v znení neskorších predpisov za zdaňovacie obdobie marec 2014 s dátumom jej začatia 20. 06. 2014, so zameraním na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za uvedené zdaňovacie obdobie. Žalobca bol zároveň vyzvaný na predloženie všetkých dokladov, potrebných pre vykonanie kontroly v lehote 8 dní odo dňa jej začatia. 29. Dňa 20.06.2014 bolo Daňovým úradom Košice vydané potvrdenie o zapožičaní dokladov a to: Evidencia DPH za zdaňovacie obdobie marec 2014 - prehľad daňových dokladov, faktúry na výstupe: OF - 8/2014 - DF -11/2014, faktúry na vstupe č. DF - 5/2014 a č. DF-9/2014, výpis z účtu č. 1817960/5200 číslo 3/2014 strany 1-3 a Dobropis č. DV - 1/2014. 30. Z faktúry č. OF-69/2012 zo dňa 31. 12. 2012 vystavenej žalobcom pre odberateľa OSTRA SK, s. r. o., na celkovú sumu 252.000,00 eur, z toho základ dane 210.000,00 eur, DPH vo výške 42.000,00 eur. vyplýva, že predmetom zdaniteľného plnenia bola marketingová štúdia bez bližšej špecifikácie. 31. Z dobropisu č. DV-1/2014 zo dňa 26. 03. 2014, vystaveného žalobcom pre odberateľa OSTRA SK, s. r. o., vyplýva, že tento bol vystavený k faktúre č. OF-69/2012, a to na základe požiadavky odberateľa zo dňa 11. 02. 2014, ktorý požiadal o storno faktúry z dôvodu nedodanie marketingovej štúdie v dohodnutom čase a požadovanej forme. 32. Správca dane dňa 23. 06. 2014 vyzval žalobcu na predloženie dôkazov, preukazujúcich jeho tvrdenia, deklarované uvedenými dokladmi a v tejto súvislosti aby sa vyjadril, kedy bola predmetná faktúra uhradená a vysvetlil, prečo bol dobropis vystavený až po 450 dňoch po vystavení pôvodnej faktúry. 33. Na túto výzvu reagoval daňový subjekt prostredníctvom právneho zástupcu listom zo dňa 09. 07. 2014, v ktorom uviedol, že predmetná marketingová štúdia mala byť dodaná subdodávateľom pre spoločnosť SILOTECH s.r.o. Sečovce, avšak táto dodávka sa dlhšiu dobu odkladala zo strany dodávateľa. Prečo to tak bolo uviesť nevedel, celá záležitosť bola v štádiu dlhodobého riešenia. K tomuto prípadu predmetná faktúra uhradená nebola. Pokyn na vystavenie dobropisu č. DV-1/2014, ktorým bola stornovaná faktúra, dal konateľ spoločnosti. 34. Výzvou zo dňa 30. 09. 2014 správca dane vyzval daňový subjekt na predloženie dôkazov, preukazujúcich uskutočnenie predmetného zdaniteľného plnenia a vyjadrenie, či došlo k uvedenému zdaniteľnému plneniu alebo nie, kto bol dodávateľom marketingovej štúdie pre žalobcu, prečo bol dobropis vystavený až po 450 dňoch od vystavenia pôvodnej faktúry, žiadal preložiť písomný pokyn na vystavenie dobropisu. 35. Žalobca vo svojej odpovedi zo dňa 13. 10. 2014 na uvedenú výzvu prostredníctvom svojho právneho zástupcu uviedol, že marketingovú štúdiu pre žalobcu mala dodať zahraničná spoločnosť, dôvodom pre vystavenie predmetného dobropisu bola skutočnosť, že až vtedy jeho odberateľ zistil, že štúdiu nevyhovuje a táto bola kompletne vrátená späť. Písomná podoba neexistuje. V daňovom priznaní v marci 2014 bol základ dane upravený na 0 z dôvodu úplného zrušenia, resp. vrátenia dodávky a služby. Predmetná marketingová štúdia nevyhovovala požiadavkám, pre žalobcu i ďalších používateľov bola nepoužiteľná. Ako splnomocnený zástupca spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., potvrdil, že vystavenie dobropisu sa odrazilo v podaní daňového priznania v spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., v tom istom mesiaci, kedy bol dobropis vystavený, t. j. v marci 2014. 36. V priebehu daňovej kontroly správca dane okrem iného zistil, že žalobca mal v zdaňovacom období december 2012 zaúčtovanú na výstupe aj faktúru č. OF-69/2012 pre spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., na sumu 210.000,00 eur s DPH vo výške 42.000,00 eur za dodanie marketingovej štúdie. Napriek výzve nepredložil žiadny dôkaz o dodaní predmetnej marketingovej štúdie s dátumom dodania 31.12.2012 pre spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., v sume 210.000,00 eur s DPH 42.000,00 eur. Uvedená faktúra nebola do dnešného dňa uhradená. Zároveň bolo zistené, že uvedená spoločnosť nepodala dodatočné daňové priznanie, kde by opravila sadzbu za DPH za uvedený obchod. Na základe vykonanej daňovej kontroly bol u daňového subjektu SILOTECH s.r.o. Sečovce zistený oproti podanému daňovému priznaniu rozdiel v sume 42.000,00 eur. 37. So skutočnosťami zistenými pri daňovej kontrole bol žalobca oboznámený listom zo dňa 15. 04. 2015, doručeným mu 20. 04. 2015. 38. O výsledku zistenia z predmetnej daňovej kontroly bol dňa 13. 05. 2015 vyhotovený protokol č. 20224696, ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole zo dňa 14. 05. 2015 doručený daňovému subjektu - žalobcovi prostredníctvom jeho právneho zástupcu dňa 19. 05. 2015. Z úradného záznamu zo dňa 15. 06. 2015 spísaného správcom dane, pobočka Michalovce vyplýva, že daňový subjekt sa k doručenému protokolu na základe výzvy v určenej lehote nevyjadril. 39. Z obsahu protokolu vyplýva, že žalobca nepredložil žiadny dôkaz o tom, že dodal predmetnú marketingovú štúdiu, fakturovanú faktúrou zo dňa 31. 12. 2012 č. OF-69/2012 pre svojho vyššie špecifikovaného odberateľa, pričom existencia faktúry nie je toho dostatočným dôkazom a táto doposiaľ ani uhradená nebola. Za nepravdivé považoval správca dane tvrdenie žalobcu o tom, že vystavenie dobropisu sa odrazilo v daňovom priznaní jeho odberateľa za mesiac marec 2014, keďže v tomto období tento odberateľ ešte nebol registrovaný ako platca DPH, preto nepodal žiadne daňové priznanie za marec ani apríl 2014 a do štátneho rozpočtu z tohto dôvodu neodviedol ani žiadnu daň. V danom prípade zo strany žalobcu došlo k fakturácii bez skutočného obsahu, preto v zmysle § 69 ods. 5 zákona o DPH mu vznikla povinnosť zaplatiť daň , ktorú uviedol vo faktúre. 40. Žalobca si v kontrolovanom zdaňovacom období marec 2014 uplatnil rozdiel v základe dane a v dani po oprave v rozpore s § 25 ods. 1 až 3 zákona o DPH v znení neskorších predpisov v sume 42.000,00 eur, pričom v danom prípade nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania služby, resp. prijatia platby za dodanie služby, preto nemožno pri oprave základu dane uplatniť postup v zmysle citovaného zákonného ustanovenia, keďže tento sa vzťahuje len na opravu základu dane pri dodaní služby. Daň ktorá je splatná z titulu uvedenia vo faktúre možno opraviť len v prípade opravy alebo storna dokladu, pričom oprava sa týka zdaňovacieho obdobia v ktorom bola zaúčtovaná pôvodná faktúra. 41. Elektronickým podaním zo dňa 28. 05. 2015, prílohu ktorého tvorí list žalobcu zo dňa 12. 05. 2015, žalobca reagoval na list správcu dane zo dňa 15. 04. 2015, pričom z obsahu listu žalobcu vyplýva, že marketingovú štúdiu si spoločnosť OSTRA SK, s. r. o., objednala u žalobcu, ktorý zadal objednávku zahraničnej spoločnosti Ingenieruburo Dr. Hardow, Aalen. Po dodaní štúdie táto bola odovzdaná spoločnosti OSTRA SK, s. r. o., ktorá ju neodsúhlasila pre jej nepoužiteľnosť na požadovaný účel, preto bola vrátená spoločnosti žalobcu, ktorý ju vrátil uvedenej nemeckej spoločnosti. 42. Dňa 16. 06. 2015 vydal správca dane rozhodnutie č. 20376582/2015, ktorým podľa § 68 ods. 5 a 6 zákona o DPH žalobcovi určil rozdiel DPH 42.000 eur za zdaňovacie obdobie marec 2014, nepriznal mu nadmerný odpočet DPH v sume 41.297,22 eur a vyrubil mu daň v sume 702,78 eur. 43. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie zo dňa 07. 07. 2015, ktorého dôvody v podstate korešpondujú s dôvodmi podanej žaloby, o ktorom rozhodol žalovaný napadnutým rozhodnutím. 44. Účastníci konania ani ich zástupcovia sa na pojednávaní dňa 31. 01. 2018, na ktoré boli riadne a včas predvolaní nedostavili, pričom zástupca žalobcu svoju neprítomnosť na ňom vopred neospravedlnil, ani z vážneho dôvodu nepožiadal o jeho odročenie. Žalovaný svoju neprítomnosť na ňom ospravedlnil listom zo dňa 24. 01. 2018, v ktorom vyslovil svoj súhlas s prejednaním veci bez jeho prítomnosti. Preto súd v súlade s § 114 SSP pojednávanie vykonal v neprítomnosti účastníkov a ich zástupcov. 45. Podľa § 3 ods. 1 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov chrániacich záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 46. Podľa § 3 ods. 3 cit. zákona správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 47. Podľa § § 16 ods. 4 cit. zákona daňový subjekt je oprávnený podať dodatočné daňové priznanie, ak zistí, že a) daň uvedená v podanom daňovom priznaní má byť nižšia alebo nadmerný odpočet vyšší, alebo nárok na vrátenie dane vyšší, b) daň má byť nižšia, ako bola správcom dane vyrubená, c) daňové priznanie neobsahuje správne údaje alebo d) daňová strata je vyššia, ako bola uvedená v daňovom priznaní. 48. Podľa § 24 ods. 1 cit. zákona daňový subjekt preukazuje a/ skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c/ vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 49. Podľa ods. 2 cit. zákonného ustanovenia správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 50. Podľa ods. 4 cit. zák. ustanovenia ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 51. Podľa § 25 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (DPH) v znení neskorších predpisov základ dane pri dodaní tovaru alebo služby a pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu sa opraví a) pri úplnom alebo čiastočnom zrušení dodávky tovaru alebo služby a pri úplnom alebo čiastočnom vrátení dodávky tovaru, b) pri znížení ceny tovaru alebo služby po vzniku daňovej povinnosti, c) pri zvýšení ceny tovaru alebo služby. 52. Podľa ods. 3 citovaného zákonného ustanovenia rozdiel medzi pôvodným základom dane a opraveným základom dane a rozdiel medzi pôvodnou daňou a opravenou daňou sa uvedie v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom sa vyhotovil doklad o oprave základu dane, a pri oprave základu dane pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu alebo pri dodaní tovaru alebo služby, keď je povinný platiť daň nadobúdateľ tovaru alebo príjemca služby, rozdiel sa uvedie v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom nadobúdateľ tovaru alebo príjemca služby obdržal doklad o oprave základu dane. Ak sa pri oprave základu dane nevyhotovuje doklad o oprave základu dane, uvedie sa rozdiel medzi pôvodným základom dane a opraveným základom dane a rozdiel medzi pôvodnou daňou a opravenou daňou v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom nastala skutočnosť, ktorá má za následok opravu základu dane. 53. Podľa § 69 ods. 5 cit. zákona každá osoba, ktorá uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o predaji daň, je povinná zaplatiť túto daň. 54. Súd preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj správneho orgánu prvého stupňa a tiež konanie, ktoré vydaniu týchto rozhodnutí predchádzalo v medziach podanej žaloby a dospel k záveru, že tieto rozhodnutia boli vydané v súlade s platnou právnou úpravou. Podľa názoru súdu správne orgány dostatočne zistili skutkový stav veci a z neho vyvodili aj správny právny záver, s ktorým sa súd v celom rozsahu stotožňuje. Tieto sa dostatočným spôsobom vysporiadali so všetkými námietkami, ktoré boli žalobcom v priebehu správneho konania vznesené a ich závery vyplývajúce z odôvodnenia napadnutých rozhodnutí sú logické, korešpondujúce s dôkazmi vykonanými v priebehu správneho konania. 55. V danom prípade správca dane na základe výsledkov daňovej kontroly neuznal opravu dane na výstupe v celkovej sume 42.000,00 eur na základe Dobropisu č. DV-1/2014 zo dňa 26. 03. 2014, vystaveného k faktúre č. OF-69/2012 zo dňa 31. 12. 2012 vystavenej žalobcom pre odberateľa OSTRA SK, s. r. o., ktorej splatnosť uplynula dňa 14. 01. 2013. 56. Vyhodnotiac vykonané dôkazy, špecifikované v napadnutom rozhodnutí žalovaného i správneho orgánu prvého stupňa, ako aj vyššie, jednotlivo i v ich vzájomných súvislostiach správny súd s poukazom aj na citované zákonné ustanovenia konštatuje, že v danom prípade správca dane relevantným spôsobom spochybnil doklady predložené žalobcom v priebehu daňovej kontroly a na základe jej výsledkov mal za preukázané, že vystavenej faktúre absentuje materiálny základ. Žalobca v priebehu správneho konania nepreukázal, žeby došlo k reálnemu uskutočneniu zdaniteľného plnenia, deklarovaného faktúrou zo dňa 31. 12. 2012 č. OF-69/2012, pretože nepredložil žiadny dôkaz o tom, že predmetná marketingová štúdia existovala a že mu bola dodaná nemeckou spoločnosťou. Jeho vyjadrenia a tvrdenia v tejto súvislosti sú iba všeobecné a uskutočnenie predmetného obchodu nepreukazujú. Vychádzajúc z uvedeného teda žalobcovi nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania služby, resp. prijatia platby za dodanie služby (faktúra ani nebola uhradená), ale v zmysle § 69 ods. 5 zákona o DPH, t. j. z titulu, že bola uvedená vo faktúre. Preto v danom prípade nebolo možné pri oprave základu dane uplatniť postup v zmysle § 25 cit. zákona, keďže tento sa vzťahuje len na opravu základu dane pri dodaní tovaru alebo služby. Daň ktorá je splatná z titulu uvedenia vo faktúre možno opraviť len v prípade opravy alebo storna dokladu, pričom oprava sa týka zdaňovacieho obdobia v ktorom bola zaúčtovaná pôvodná faktúra a môže byť realizovaná len prostredníctvom dodatočného daňového priznania podaného k pôvodnému zdaňovaciemu obdobiu. 57. K námietkam žalobcu, týkajúcim sa priebehu dokazovania a hodnotenia dôkazov, odvolávajúc sa na v žalobe citované rozhodnutia najvyššieho súdu správny súd považuje za potrebné uviesť, že vychádzajúc z ustálenej judikatúry Ústavného súdu SR (ÚS SR) i Najvyššieho súdu SR (NS SR) daňový subjekt má v daňovom konaní dve základné povinnosti, a to povinnosť tvrdiť a povinnosť svoje tvrdenie dokázať. Formálne sa obe tieto povinnosti realizujú tak, že daňový subjekt podá riadne vyplnené daňové priznanie (povinnosť tvrdiť), pričom spolu s ním predloží správcovi dane písomné doklady, ktoré je podľa právnych predpisov povinný viesť (dôkazná povinnosť). Najčastejšie ide o účtovné doklady v zmysle zákona o účtovníctve. Takto si daňový subjekt splní svoje povinnosti v daňovom konaní, teda aj povinnosť dôkaznú. Ak však správca dne pri preverovaní uvedených písomných dokladov, hoci aj v rámci daňovej kontroly, preukázateľne spochybní vierohodnosť, pravdivosť alebo úplnosť dôkazov predložených daňovým subjektom, potom možno konštatovať, že správca dane splnil svoju dôkaznú povinnosť (§ 24 ods. 2 Daňového poriadku), a v takom prípade je opäť len na daňovom subjekte, či predložením, alebo navrhnutím ďalších dôkazov vyvráti spochybnenie jeho pôvodných dôkazov správcom dane. Takto dochádza v procese dokazovania v daňovom konaní k presúvaniu dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom, čo predstavuje praktické vyjadrenie už uvedenej kombinácie uplatňovania zásady vyhľadávacej a zásady prejednacej. Pri spochybnení vierohodnosti tvrdení žalobcu o reálnom uskutočnení zdaniteľného plnenia deklarovaného predloženými účtovnými dokladmi, ktoré sa premietlo do daňového priznania k výške výdavkov vychádzajúcich z týchto dokladov a deklarovaných v jeho daňovom priznaní, na strane žalobcu v postavení daňového subjektu v danom okamihu nastupuje procesná povinnosť obnoviť dôveryhodnosť spochybnených skutočností, lebo žalobca je zaťažený dôkazným bremenom preukázať všetky ním tvrdené skutočnosti. Žalobca si nemôže túto povinnosť vysvetľovať ako svoje právo požadovať od správcu dane, aby tento prevzal jeho aktívnu úlohu pri preukazovaní daňovým subjektom tvrdených skutočností. Uvedené vyplýva aj z rozsudku NS SR sp. zn. 5 Sžf/101/2009, na ktorý poukazoval žalobca vo svojej žalobe. Preto je na úvahe správcu dane, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní a ako ich vyhodnotí. Žalobcovi v priebehu konania nebolo upreté žiadne právo a tento mal dostatok časového priestoru na preukázanie skutočností, majúcich vplyv na správne určenie dane. Správca dane tak v daňovej kontrole postupoval v súlade s právnymi názormi či už ÚS SR alebo NS SR. 58. K tvrdeniu, že žalobcovi nie je zrejmé, prečo správca dane nevyužil inštitút medzinárodnej výmeny informácií za účelom preverenia, či ním označená nemecká spoločnosť pozná žalobcu a či medzi nimi došlo k uskutočneniu predmetného zdaniteľného plnenia správny súd považuje za potrebné uviesť, že túto informáciu žalobca poskytol správcovi dane po prvýkrát až v liste zo dňa 12. 05. 2015, ktorý bol správcovi dane doručený ako príloha elektronického podania dňa 28. 05. 2015, t. j. po vypracovaní a doručení protokolu, pričom v tejto súvislosti žalobcom rovnako neboli predložené žiadne relevantné dôkazy. Z uvedeného dôvodu správca dane nepovažoval za opodstatnené vykonať tento dôkaz, ktorého vykonanie žalobca v správnom konaní ani nenavrhol. 59. Za nedôvodnú považoval správny súd aj námietku žalobcu, týkajúcu sa nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia, pretože z jeho odôvodnenia nepochybne vyplýva, čo bolo podkladom rozhodnutia, aké boli jeho zistenia na základe postupnosti dôkazov, ako boli správcom dane vykonané, tieto boli dostatočným spôsobom vyhodnotené s uvedením porušení, na základe akých nebolo odpočítanie dane uznané. Ako to vyplýva z obsahu administratívneho spisu žalobca počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania nenavrhol žiadne vykonanie dôkazov, ktoré by preukazovali ním uplatnený nárok na odpočítanie dane. Žalovaný sa, ako to už bolo vyššie uvedené logicky a relevantným spôsobom vysporiadal so všetkými námietkami, vznesenými žalobcom v podanom odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane. Správny súd preto konštatuje, že z uvedeného hľadiska právo žalobcu na spravodlivý proces pred správnym orgánom porušené nebolo. 60. Súd zvážil všetky uvedené skutočnosti a na ich základe, v súlade s § 190 SSP žalobu jednomyseľne (§ 139 ods. 4 SSP) ako nedôvodnú zamietol. 61. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 a 168 SSP, v zmysle ktorého účastníkom právo na náhradu trov konania nepriznal, pretože žalobca nemal v konaní úspech celkom ani sčasti a žalovanému voči žalobcovi nevznikli dôvodne vynaložené trovy konania, ktoré by bolo možné od žalobcu spravodlivo požadovať. Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote do 30 dní odo dňa doručenia rozsudku na Krajský súd v Košiciach. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP (ktorému správnemu súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka, čo sa ním sleduje, podpis a spisová značka konania) uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). (§ 445 ods. 1 SSP). Podanie možno urobiť písomne, a to v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe. Podanie vo veci samej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne doručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak sa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na dodatočné doručenie podania nevyzýva. K podaniu kolektívneho orgánu musí byť pripojené rozhodnutie, ktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas. Podanie urobené v listinnej podobe treba predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil. Kasačnú sťažnosť možno podľa § 440 ods. 1 SSP odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutím o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 ods. 1 písm. g/ až i/ Správneho súdneho poriadku sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 2 SSP). Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Uvedená povinnosť neplatí, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c/ a d/, c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. (§ 449 ods. 1, 2 SSP).