Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Košice Spisová značka: 7S/51/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 7016200533 Dátum vydania rozhodnutia: 23. 05. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Tamara Sklenárová ECLI: ECLI:SK:KSKE:2018:7016200533.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Tamary Sklenárovej a členov senátu JUDr. Juraja Tymka a JUDr. Pavla Tkáča, v právnej veci žalobcu METAL ART s.r.o., Košice, so sídlom v Košiciach, Bellova 3, IČO: 36 191 761, právne zastúpeného KAIFER advokátska kancelária s.r.o., so sídlom v Košiciach, Fibichova 11, za ktorú koná JUDr. Jaroslav Kaifer, konateľ a advokát, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom v Banskej Bystrici, Lazovná 63, IČO: 424 99 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného zo dňa 22.02.2016 č. 181421/2016 takto r o z h o d o l : Z r u š u j e rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR Banská Bystrica zo dňa 22. 02. 2016 č. 181421/2016, ako aj rozhodnutie Daňového úradu Košice zo dňa 13. 11. 2015 č. 1677195/2015 a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie. Žalobcovi p r i z n á v a voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : 1. Žalované Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky rozhodnutím zo dňa 22. 02. 2016 č. 181421/2016 podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdilo rozhodnutie Daňového úradu Košice zo dňa 13. 11. 2015 č. 1677195/2015, ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku určený rozdiel v sume nadmerného odpočtu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2012 vo výške 28.553,72 eur. 2. V preskúmavanom rozhodnutí žalovaný uviedol, že správca dane Daňovú úrad Košice (v ďalšom texte aj: „správny orgán prvého stupňa“, resp. „prvostupňový správny orgán“) vykonal u daňového subjektu METAL ART s.r.o. Košice daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie apríl 2012, výsledky ktorej sú uvedené v protokole č. 9801402/5/38635/2014/Kreš zo dňa 08. 01. 2014, ktorý bol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole doručený daňovému subjektu toho istého dňa. K zisteniam uvedeným v protokole sa daňový subjekt zákonným spôsobom nevyjadril a správca dane dňa 07. 02. 2014 vydal rozhodnutie č. 9801402/5/86902/2014/Kreš, ktorým daňovému subjektu určil rozdiel na dani z pridanej hodnoty za kontrolované obdobie v sume 28.553,72 eur. Správca dane znížil uplatnený nadmerný odpočet zo sumy 100.606,09 eur na sumu 72.052,37 eur. Daňový subjekt sa voči uvedenému rozhodnutiu odvolal a druhostupňový správny orgán, t. j. Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím zo dňa 30. 05. 2014 č. 1100303/1/251015/2014/14230 zrušilo rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa zo dňa 07. 02. 2014 a vec vrátilo na ďalšie konanie a rozhodnutie. 3. Po vykonaní vyrubovacieho konania správca dane opätovne rozhodol dňa 13. 11. 2015 rozhodnutím č. 1677195/2015, ktorým daňovému subjektu určil rozdiel v sume 28.553,72 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2012. Správca dane znížil nadmerný odpočet na DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2012 zo sumy 100.606,09 eur na sumu 72.052,37 eur: - nadmerný odpočet uplatnený v podanom daňovom priznaní - 100.606,09 eur, - nadmerný odpočet priznaný správcom dane vo vyrubovacom konaní po daňovej kontrole - 72.052,37 eur,- nadmerný odpočet priznaný správcom dane vo vyrubovacom konaní po odvolaní - 72.052,37 eur, - rozdiel v sume nadmerného odpočtu 28.553,72 eur s tým, že nadmerný odpočet v sume 72.052,37 eur bol vrátený podľa § 79 ods.6 zákona o DPH) do 10 dní odo dňa skončenia daňovej kontroly. 4. Správca dane konštatoval, že daňový subjekt, t. j. obchodná spoločnosť METAL ART s.r.o., Košice v kontrolovanom zdaňovacom období vystavila sedem faktúr za dodanie tovaru - oceľových plechov pre odberateľa G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft., ktoré deklaroval ako dodanie tovaru z tuzemska do Maďarska s oslobodením od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 v znení neskorších predpisov: - č. 26/2012, dátum dodania 02. 04. 2012, celková suma: 15.162,90 eur, - č. 27/2012, dátum dodania 03. 04. 2012, celková suma: 5.100,46 eur, - č. 29/2012, dátum dodania 19. 04. 2012, celková suma: 14.853,46 eur, - č. 30/2012, dátum dodania 20. 04. 2012, celková suma: 29.706,91 eur, - č. 31/2012, dátum dodania 25. 04. 2012, celková suma: 14.853,46 eur, - č. 32/2012, dátum dodania 26. 04. 2012, celková suma: 31.545,70 eur, - č. 33/2012, dátum dodania 27. 04. 2012, celková suma: 31.545,70 eur. 5. Rozhodujúcou skutočnosťou pre vydanie rozhodnutia boli závery správcu dane o porušení ustanovenia § 43 ods.1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (v ďalšom texte aj: „zákon o DPH“). Proti označenému rozhodnutiu Daňového úradu Košice zo dňa 13. 11. 2015 č. 1677195/2015 podal žalobca včas odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný preskúmavaným rozhodnutím. Odôvodnenie označeného rozhodnutia Daňového úradu Košice, ako aj jednotlivé námietky daňového subjektu uplatnené v rámci odvolacieho konania sú obsahom podrobného odôvodnenia napadnutého rozhodnutia žalovaného. 6. Žalovaný ďalej v odôvodnení rozhodnutia konštatoval, že správca dane vykonaným dokazovaním zistil a preukázal, že údaje o odosielateľovi a mieste vykládky tovaru sú nesprávne a nezodpovedajú skutočnosti. Odosielateľom tovaru bol v skutočnosti daňový subjekt METAL ART s.r.o. Košice, ktorý tovar dodal príjemcovi a odôvodnenie daňového subjektu, že spoločnosť PREMAKO, a.s. je uvedená na CMR dokladoch ako odosielateľ z dôvodu, že na základe zmluvy zastupovala platiteľa v súvislosti s vydávaním tovaru zo skladu je nedostatočné na preukázanie správnosti údajov na predložených dokladoch. Spoločnosť PREMAKO, a.s. realizovala na základe zmluvy prekládku tovaru, ktorý doviezla spoločnosť RB Veľké Kapušany z Ukrajiny, zo železničných vagónov na nákladné automobily a následne ho predala spoločnosti METAL ART s.r.o. Košice. Spoločnosť PREMAKO, a.s. neuzatvorila obchod v mene platiteľa a nie je uvedená ani na faktúrach vystavených za dodanie tovaru. Správca dane preto považoval údaj o odosielateľovi za nesprávny, správne ako odosielateľ mal byť uvedený daňový subjekt METAL ART s.r.o. Košice. Na základe získaných informácií od jednotlivých zúčastnených strán na predmetnom obchode správca dane získal v niektorých prípadoch aj čiastočne protichodné stanoviská, na základe ktorých nadobudol pochybnosti, či vôbec došlo k preprave tovaru, resp. k samotnému dodaniu tovaru pre odberateľa, a to hlavne z týchto dôvodov: - vyjadrenia prepravcu neboli jednoznačné ohľadnom objednávateľa prepravy, - daňový subjekt METAL ART s.r.o. Košice ako aj spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. ako obchodní partneri nevedeli identifikovať zástupcu spoločnosti, s ktorou uzatvorili obchodnú zmluvu a realizovali obchodné transakcie, osobne sa nikdy nestretli, daňový subjekt nepredložil žiadne doklady o elektronickej komunikácii s odberateľom, - daňový subjekt METAL ART s.r.o. Košice nemal informácie o prepravcovi, aj napriek tomu tovar bol odovzdaný prepravcovi, odberateľ sa preberania tovaru nezúčastnil, - nebolo možné preveriť existenciu a následný pohyb tovaru spoločnosti KERON s.r.o. z dôvodu nekontaktnosti jej nástupnickej spoločnosti po zlúčení spoločností, - odberateľ G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. vo vyhlásení zo dňa 15. 01. 2015 uviedol, že nezabezpečil ďalšiu prepravu tovaru prevzatého od METAL ART s.r.o. Košice, ale zo šetrenia maďarskej finančnej správy vyplynulo, že náklady na prepravu pri nadobudnutí a dodaní hradila spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft., tiež z vyjadrenia prepravcu vyplynulo, že pokyny na prepravu tovaru z Maďarska na Slovensko zadávala táto maďarská spoločnosť. 7. Na základe takto vykonaného dokazovania správca dane dospel k záveru, tovar dodaný spoločnosťou METAL ART, s.r.o. Košice pre spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. bol naložený aj vyložený v tuzemsku, že začiatok a ukončenie prepravy je v tuzemsku a prepravná trasa nemá vplyv na určenie miesta dodania tovaru. V tomto prípade sa teda nejedná o dodanie tovaru do iného členského štátu, ale o tuzemskú dodávku toho istého tovaru v rovnakom množstve medzi viacerými obchodnými spoločnosťami. Konštatoval, že miesto dodania tovaru sa neurčuje podľa štátov, či miest prepravnej trasy, ani podľa členského štátu, ktorý pridelil identifikačné číslo pre daň spoločnostiam zapojeným do obchodného reťazca, ale v zmysle § 13 ods.1 písm. a/ zákona o DPH ak je dodanie tovaru spojené s prepravou, podľa miesta, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho preprava začína uskutočňovať. Miesto dodania tovaru dodávateľom a tiež nadobudnutia tovaru odberateľom je tuzemsko. Odberateľ, spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. nemohol nadobudnúť tovar z iného členského štátu, pretože miesto nadobudnutia tovaru z iného členského štátu je miesto, kde sa tovar nachádza v čase skončenia prepravy a miesto skončenia prepravy nebolo v danom prípade v Maďarsku, ale bolo na Slovensku. K nadobudnutiu tovaru odberateľom tak nedošlo v Maďarsku zo Slovenska, ale na Slovensku. V danom prípade (na základe faktúr 26/2012, 27/2012, 29/2012, 30/2012, 31/2012, 32/2012, 33/2012 v sume 142.768,59 eur) sa nejedná o dodanie oslobodené od dane, pretože tovar nebol prepravená z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 ods.1 zákona o DPH a tým daňový subjekt nesplnil podmienku oslobodenia od dane. 8. Žalovaný k námietke daňového subjektu týkajúcej sa podania vyjadrenia k zisteniam uvedeným v protokole č. 9801402/5/38635/2014/Kreš uviedol, že takúto námietku účastník konania vzniesol aj v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane zo dňa 07. 02. 2014 a opakovane v odvolaní proti rozhodnutiu zo dňa 30. 05. 2014 a s touto námietkou sa žalovaný vysporiadal tak, že postup správcu dane nebol v rozpore so zákonom a práva daňového subjektu porušené neboli. Žalovaný zistil, že správca dane zaslal daňovému subjektu výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v označenom protokole spolu s predmetným protokolom, ktorú daňový subjekt prevzal dňa 08. 01. 2014. Daňový subjekt, resp. jeho splnomocnený zástupca však nekonal v súlade s ustanovením § 14 Daňového poriadku, keď predmetné vyjadrenie podal správcovi dane listinným spôsobom. Daňový poriadok neustanovuje v takomto prípade povinnosť správcu dane vyzývať daňový subjekt na odstránenie nedostatku spôsobu podania, a je predovšetkým v záujme daňového subjektu, aby sa informoval o povinnostiach, ktoré mu vyplývajú zo zákona a následne si tieto povinnosti aj splnil. Daňový subjekt sa tak v zákonom stanovenej lehote k predmetnému protokolu nevyjadril zákonným spôsobom a nepredložil žiadne iné dôkazy preukazujúce jeho tvrdenie, ktoré mohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Správca dane preto nemal dôvod postupovať podľa § 68 ods. 3 Daňového poriadku a vykonať dokazovanie, alebo miestne zisťovanie a následne prerokovať predložené pripomienky a dôkazy, pretože tieto neboli predložené v súlade s platnými právnymi predpismi. 9. Žalovaný v rozhodnutí zdôraznil, že predmetom dane z pridanej hodnoty podľa ustanovenia § 2 ods.1 písm. a/ zákona o DPH je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Dodanie tovaru z tuzemska do iného členského štátu je predmetom dane vtedy, ak miesto dodania tovaru je v tuzemsku. Za určitých zákonom stanovených podmienok môže byť dodanie tovaru do iného členského štátu a nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu oslobodené od dane. Zákonom stanovené podmienky oslobodenia dodávky tovaru od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH sú: - dodávateľ tovaru je osoba registrovaná pre daň v tuzemsku a má postavenie platiteľa dane, odberateľ tovaru je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte a tovar objedná pod svojim identifikačným číslom pre daň prideleným v inom členskom štáte, tovar sa fyzicky prepravuje z tuzemska do iného členského štátu, musí ísť o odplatný obchodný vzťah medzi dodávateľom a odberateľom, o predaji musí byť vyhotovená faktúra, na ktorej bude uvedené identifikačné číslo pre daň dodávateľa a odberateľa. Platiteľ dane, ktorý dodáva tovar oslobodený od dane do iného členského štátu osobe identifikovanej pre daň, je povinný okrem daňového priznania podať aj súhrnný výkaz (§ 80 zákona o DPH). Daň z pridanej hodnoty zo zdaniteľného obchodu oslobodeného od dane platí nadobúdateľ tovaru a uplatňuje sadzbu dane platnú v členskom štáte, v ktorom je daň splatná. Platiteľ dane je povinný podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH preukázať splnenie podmienok oslobodenia od dane pri tovare dodanom do iného členského štátu kópiou faktúry a ďalším dokladom podľa spôsobu prepravy, ak prepravu tovaru zabezpečuje dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia; ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou; ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným prehlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu; inými dokladmi, ako napr. zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. 10. Žalovaný ďalej konštatoval, že správca dane v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania preveril skutkový stav dodaní, pri ktorých daňový subjekt uplatnil oslobodenie od dane. Neobmedzil sa pritom len na predložené doklady a skutočnosti deklarované daňovým subjektom (pri ktorých mal pochybnosti o ich vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti), ale zisťoval aj súvisiace skutočnosti, a to okolnosti obchodného vzťahu, skutočný pohyb tovaru, a to aj formou medzinárodných dožiadaní, realizáciu prepravy ako aj správnosť a pravdivosť údajov na prepravných dokladoch (a to aj vypočutím bývalého konateľa spoločnosti KERON, s.r.o.). Po vyhodnotení takto získaných dôkazov jednotlivo aj vo vzájomnej súvislosti, s prihliadnutím na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, správca dane mal pochybnosti, či došlo k preprave tovaru, resp. k samotnému dodaniu tovaru pre odberateľa a svoje pochybnosti aj odôvodnil. Správca dane posúdil obchodný prípad ako dodanie tovaru spojené s prepravou a dospel k záveru, že tovar, ktorý dodal daňový subjekt METAL ART s.r.o. Košice maďarskej spoločnosti G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. bol naložený aj vyložený v tuzemsku, že začiatok a ukončenie prepravy je v tuzemsku a prepravná trasa nemala vplyv na určenie miesta dodania tovaru. V danom prípade sa tak nejedná o dodanie, ktoré je oslobodené od dane, pretože tovar nebol prepravený z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH a tým nebola splnená zákonom stanovená podmienka oslobodenia od dane. Správca dane závery o nesplnení a nepreukázaní podmienok pre oslobodenie od dane teda založil na dôkazoch a nie na subjektívnom správaní prepravcu, ani na okolnostiach uzatvárania obchodných vzťahov, ani na okolnostiach prepravy a ani na skutočnostiach o inej spoločnosti, tak ako to namietal daňový subjekt. 11. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí zdôraznil, že podľa CMR dokladov bolo miesto vyloženia tovaru v meste Gönc v Maďarsku, ale v skutočnosti na tomto mieste tovar vyložený nebol, bol len prekontrolovaný a ten istý tovar v nezmenenom množstve sa tými istými vozidla a v ten istý deň vrátil na Slovensko (túto skutočnosť potvrdil prepravca EASTON TRANS, s.r.o. ako aj odberateľ G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft.). Vyjadrenia prepravcu a odberateľa potvrdzujú, že údaje o mieste vyloženia tovaru na prepravných CMR dokladoch, ktoré správcovi dane predložil daňový subjekt, nie sú pravdivé. Žalovaný preto považoval za opodstatnený záver správcu dane, že údaje uvedené na CMR dokladoch, ktorými daňový subjekt preukazoval opodstatnenosť oslobodenia od dane a splnenie zákonom stanovených podmienok nezodpovedajú skutočnosti, a teda nepreukazujú prepravu tovaru do iného členského štátu tak ako to vyplýva z ustanovení § 43 zákona o DPH. Predložené CMR doklady sa ukázali ako nevierohodný doklad o vykonaní prepravy zo Slovenska do Maďarska. Ak daňový subjekt preukazuje prepravu tovaru z tuzemska CMR dokladmi, zodpovedá aj za ich správnosť, pretože ide o dôkaz, ktorým preukazuje oslobodenie od dane z pridanej hodnoty. K samotnej preprave žalovaný uviedol, že z dokazovania vykonaného správcom dane vyplynulo, že prepravná spoločnosť EASTON TRANS s.r.o. potvrdila uskutočnenie prepravných služieb pri dodaní tovaru zo Slovenska do Maďarska a z Maďarska na Slovensko. Táto spoločnosť dňa 02. 10. 2012 predĺžila správcovi dane okrem CMR dokladov o preprave tovaru zo Slovenska do Maďarska aj CMR doklady o preprave toho istého tovaru v tých istých množstvách, tými istými vozidlami a v tie isté dni z Maďarska na Slovensko, na ktorých je ako odosielateľ uvedená spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. a ako príjemca spoločnosť KERON, s.r.o., ale miesto nakládky je uvedené Prešov alebo Košice a miesto vykládky Prešov - Ľubotice alebo Košice. Z vyjadrenia spoločnosti EASTON TRANS s.r.o. zo dňa 02. 10. 2012 je zrejmé, že požiadavku na prepravu tovaru zo Slovenska do Maďarska od daňového subjektu METAL ART, .s.r.o. Košice pre spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. zadala táto maďarská spoločnosť, ktorej bola aj preprava fakturovaná. V čestnom vyhlásení zo dňa 17. 01. 2014 je uvedené, že prepravu z Maďarska objednali viaceré spoločnosti, ale z písomného vyjadrenia spoločnosti EASTON TRANS s.r.o., ktoré bolo doručené správcovi dane dňa 04. 06. 2013 vyplýva, že tovar bol podľa požiadaviek maďarskej spoločnosti prepravený na Slovensko, prepravu z Maďarska na Slovensko objednala spoločnosť KERON s.r.o., ktorej bola preprava aj fakturovaná. Tieto skutočnosti potvrdila aj spoločnosť EASTON TRANS s.r.o. aj pri miestnom zisťovaní dňa 13. 08. 2014 s tým, že prvotná objednávka bola od spoločnosti G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft., tovar mal byť prepravený z Matejoviec do Göncu, ale v mieste určenia prišla požiadavka od tejto maďarskej spoločnosti, aby tovar nebol vyložený, ale preprava pokračovala na Slovensko k ďalšiemu odberateľovi spoločnosti KERON s.r.o. Práve na základe tejto požiadavky bol tovar prepravený do Košíc alebo do Prešova s tým, že faktúry za prepravu boli vystavené spoločnosti KERON s.r.o., a to po vzájomnej dohode zúčastnených spoločností G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft., KERON s.r.o. a EASTON TRANS s.r.o. Žalovaný preto považoval za logické a správne vyhodnotenie uvedených skutočností správcom dane tak, že spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. zabezpečovala prepravu tovaru zo Slovenska do Maďarska a z Maďarska na Slovensko a dávala prepravcovi pokyn, kde sa má tovar naložiť, prepraviť, vyložiť, čo dokazuje, že v skutočnosti sa jednalo o jednu pohyblivú dodávku spojenú s prepravou, len boli k tejto jednej preprave vystavené dva CMR doklady samostatne, a to za trasu do Slovenska do Maďarska a z Maďarska na Slovensko, podľa fakturácie prepravy a znášania prepravných nákladov. Skutočnosť, že prepravu tovaru od jeho naloženia v Matejovciach až po vyloženie v skladoch na Slovensku pre spoločnosť KERON, s.r.o. (Prešov, Košice) zabezpečovala spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. potvrdila aj táto samotná spoločnosť v odpovedi na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií zo dňa 12. 08. 2015. Z vyjadrenia konateľa tejto spoločnosti Zoltána Tiszku je zrejmé, že spoločnosť KERON s.r.o. najprv objednala tovar telefonicky a následne on objednal tovar u dodávateľa METAL ART s.r.o. Košice s tým, že objednal iba toľko tovaru, čo ďalej predal. Uvedené podľa žalovaného svedčí o tom, že označená maďarská spoločnosť pri objednaní tovaru u dodávateľa, t.j. žalobcu mala vedomosť, že tovar predá spoločnosti KERON s.r.o. a že preprava tovaru začne nakládkou tovaru v Maťovciach a skončí v skladoch spoločnosti KERON, s.r.o. v tuzemsku, teda, že tovar nebude vyložený v Gönci a preprava tak neskončí v Maďarsku. K samotnému „miestu vykládky v Gönci“ uviedol, že tovar bol prepravený spoločnosťou EASTON TRANS s.r.o. zo Slovenska do Maďarska na miesto podnikania spoločnosti, kde bolo kontrolované množstvo, tovar nebol vyložený, ale bol prepravený naspäť na Slovensko. Tvrdenie uvedené v písomnom vyhlásení zo dňa 15.01.2014 (spoločnosti Gönci Fa Hungaria Kft., na pečiatke uvedená spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft.) že ďalšiu prepravu tovaru prevzatého od daňového subjektu METAL ART s.r.o. Košice nezabezpečovala spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. sú tak v rozpore s vyjadrením zástupcu tejto spoločnosti, ktoré poskytol maďarskej finančnej správe. Žalovaný uviedol, že z uvedených zistení vyplýva, že nielen spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft., ale aj prepravná spoločnosť EASTON TRANS s.r.o. mali vedomosť o presnej trase prepravy tovaru ešte pred začatím jeho prepravy zo Slovenska do Maďarska. Z uvedeného teda vyplýva, že tovar, ktorý spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. kúpila od žalobcu bol určený pre spoločnosť KERON s.r.o., u ktorej (na Slovensku) bol aj vyložený a kde v skutočnosti preprava tovaru skončila. 12. Žalovaný ďalej konštatoval, že pokiaľ sa tovar naložený na dopravný prostriedok prepraví z členského štátu dodania a tým istým dopravným prostriedkom sa vráti do členského štátu dodania, ktorým je tuzemsko, nie je splnená podmienka prepravy tovaru z tuzemska do iného členského štátu. Smernica 2006/112/ES v článku 20 uvádza, že nadobudnutím tovaru v rámci spoločenstva je získanie práva nakladať ako vlastník s tovarom, ktorý bol prepravený k nadobúdateľovi do iného členského štátu než je ten, v ktorom sa preprava tovaru začala. Z uvedeného vyplýva, že ak sa preprava tovaru v rámci spoločenstva neskončila v inom členskom štáte, ale skončila v samotnom členskom štáte dodania, nemožno hovoriť o dodaní tovaru v rámci spoločenstva, pri ktorom by sa malo uplatniť oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o DPH. 13. Žalovaný v súvislosti s dodacou podmienkou EX WORKS podľa INCOTERMS 2000, ktorá je uvedená na zmluvách medzi predávajúcim METAL ART s.r.o. a kupujúcim G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. uviedol, že aj keď daňový subjekt, t.j. žalobca odovzdal tovar svojmu odberateľovi s touto dodacou podmienkou (vhodnejšou pre vnútroštátny obchod), podľa ktorej všetky formality, riziká a náklady od okamihu prevzatia tovaru prešli na odberateľa, táto skutočnosť nemôže ovplyvniť povinnosť daňového subjektu splniť zákonom stanovené podmienky oslobodenia od dane a tieto aj správcovi dane preukázať. 14. K námietke, že žalobca nemal žiadne informácie ohľadom ďalšieho predaja spoločnosti KERON s.r.o. (čo je podľa žalobcu preukázané vyjadrením Zoltána Tiszku, pretože spoločnosť KERON s.r.o. nevedela nič o pôvode tovaru a Štefana Žigu, že Zoltán Tiska mu telefonicky hlásil, že má tovar k dispozícii v meste Gönc a až následne sa spoločnosť KERON s.r.o. rozhodla, že tovar kúpi) žalovaný uviedol, že Štefan Žiga bol konateľom nielen spoločnosti KERON, s.r.o., ale aj v prepravnej spoločnosti EASTON TRANS s.r.o., teda disponoval informáciami o pohybe tovaru a jeho tvrdenia sú v rozpore s tvrdeniami konateľa spoločnosti G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft., podľa ktorého tovar bol najprv objednaný spoločnosťou KERON, s.r.o. a následne on ho objednal u daňového subjektu METAL ART, s.r.o. Košice, ako aj údajmi na prepravných CMR dokladoch (miesta nakládky a vykládky tovaru). V tejto súvislosti žalovaný konštatoval, že uskutočnenie zdaniteľných obchodov je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu, preto daňový subjekt má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré by boli schopné uskutočnením zabezpečiť preukázateľnosť uskutočnením zdaniteľných obchodov správcovi dane. Daňový subjekt, ktorý je zaťažený dôkazným bremenom na ten druh a obsah daňovej transakcie, ktorú deklaruje, však nepredložil správcovi dane také dôkazy, ktorými by preukázal opodstatnenosť fakturácie s oslobodením od dane, pretože nepreukázal, že fakturovaný tovar bol skutočne prepravený do iného členského štátu. Uvedené svedčí o tom, že daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno a neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane na faktúrach pre maďarského obchodného partnera. 15. Z preskúmavaného rozhodnutia žalovaného ďalej vyplýva, že tento považoval námietky daňového subjektu týkajúce sa práva nakladať s tovarom ako vlastník za neopodstatnené, pretože správca dane nespochybnil skutočnosť, že spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. toto právo aj nadobudla. Správca dane preukázal, že tovar bol naložený a vyložený v tuzemsku, len prepravná trasa vozidiel prechádzala cez územie Maďarska, kde mal byť tovar prekontrolovaný - čo však neznamená, že tovar bol prepravený zo Slovenska do Maďarska a bola splnená podmienka oslobodenia od dane pri dodaní tovaru podľa § 43 ods.1 zákona o DPH. V súvislosti s rozsudkom súdneho dvora Európskej únie vo veci Teleos C-409/04, na ktorý poukázal žalobca, žalovaný uviedol, že aj tento rozsudok potvrdzuje, že k uplatneniu oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu dôjde len vtedy, keď právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa a súčasne sa preukáže, že tento tovar bol aj odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu a že v dôsledku takejto prepravy fyzicky opustil územie členského štátu dodania. V danom prípade tak ako to vyplýva aj z vyššie uvedeného, preprava tovaru neskončila v inom členskom štáte, ale tovar v nezmenenom množstve bol v ten istý deň prepravený späť do tuzemska tým istým prepravcom a tými istými vozidlami. Z uvedeného vyplýva, že formálny stavom bol zastretý skutočný stav. Za rovnako neopodstatnené považoval aj odvolanie sa na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie vo veci Albert Collée C-146/05. Žalovaný považoval za neopodstatnenú aj námietku daňového subjektu týkajúcu sa naznačovania existencie trojstranného obchodu zo strany správcu dane, pretože správca dane v odôvodnení odvolaním napadnutého rozhodnutia neuviedol, že by sa v prípade dodania tovaru daňovým subjektom METAL ART, s.r.o. na základe faktúr č. 26/2012, 27/2012, 29/2012, 30/2012, 31/2012, 32/2012 a 33/2012 spoločnosti G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. jednalo o trojstranný obchod v zmysle § 45 zákona o DPH, ale na základe zistených skutočností, dokladov a vyjadrení uviedol, že sa jedná o dodanie tovaru v rovnakom množstve, druhu a čase medzi viacerými spoločnosťami, čo bolo aj dostatočne preukázané. Poukazovanie daňového subjektu v tejto súvislosti na rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-245/04 a vo veciach C-536/08 a C-539/08, ktoré sa týkajú trojstranných obchodov, je tak neopodstatnené. 16. V závere preskúmavaného rozhodnutia žalovaný konštatoval, že správca dane postupoval v súlade s ustanoveniami § 3, § 24 a § 63 Daňového poriadku, keď na základe zhodnotenia všetkých dôkazov, ktoré zaobstaral v súlade s ustanovením § 24 Daňového poriadku dospel k záveru o nesplnení podmienok pre oslobodenie od dane v zmysle § 43 zákona o DPH a opätovne zdôraznil, že dôkazná povinnosť je spojením povinností tvrdenia a povinností doložiť svoje tvrdenia dôkazmi. Dôkazná povinnosť nie je pre daňový subjekt iba povinnosťou, ale ja významným právom, ktoré daňový subjekt nevyužil tým, že nepredložil také konkrétne a preveriteľní dôkazy, ktorými by preukázal svoje tvrdenia o skutočnostiach uvedených na predmetných faktúrach. Vzhľadom na tieto podstatné skutočnosti žalovaný dospel k záveru, že námietky daňového subjektu uplatnené v podanom odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane sú neopodstatnené, a preto rozhodnutie správcu dane o určení rozdielu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2012 v sume 28.553,72 eur daňovému subjektu, t. j. žalobcovi potvrdil. 17. Žalobca sa včas podanou správnou žalobou domáhal zrušenia rozhodnutia Finančného riaditeľstva SR zo dňa 22. 02. 2016 č. 181421/2016, ako aj prvostupňového rozhodnutia Daňového úradu Košice zo dňa 13. 11. 2015 č. 1677195/2015 a vrátenie veci žalovanému na ďalšie konanie. Zároveň uplatnil nárok na plnú náhradu trov konania. Tvrdil, že žalovaný vec nesprávne právne posúdil, vychádzajúc zo skutkového stavu, ktorý je v rozpore s obsahom spisu, pretože vychádzal zo zistení, ktoré nie sú v súlade s vykonanými a predloženými listinami ako aj inými dôkazmi a zistený skutkový stav, listiny a dôkazy neboli vyhodnotené vo vzájomnej súvislosti a jednotlivé zistenia si vzájomne odporujú. Ďalej žalobca tvrdil, že nesprávnym procesným postupom správnych orgánov bol ako účastník správneho konania ukrátený na svojich právach, keď tvrdil, že správca dane zaujal nesprávne stanovisko v tom, že sa k zisteniam uvedeným v protokole nevyjadril zákonným spôsobom. Žalovaný v preskúmavanom rozhodnutí zaujal stanovisko, že žalobca, resp. jeho splnomocnený zástupca nekonal v súlade s ustanovením § 14 Daňového poriadku, keď predmetné vyjadrenie podal správcovi dane iba listinným spôsobom. Žalobca tvrdil, že zaujatím takéhoto právneho záveru bol ukrátený na svojom práve vyjadriť sa k zisteniam uvedeným v protokole, ktorý obsahoval výsledky daňovej kontroly. Tvrdil, že na základe výzvy správcu dane sa vyjadril k zisteniam uvedeným v protokole v lehote 15 dní prostredníctvom svojho právneho zástupcu, pričom Daňovému úradu Košice predložil aj listinné dôkazy, a to podaním zo dňa 27. 01. 2014 označenom ako „Vyjadrenia k zisteniam uvedeným v protokole , uvedenie pripomienok a predloženie listín.“ (ďalej aj: „vyjadrenie zo dňa 27. 01. 2014“). Žalovaný napriek tejto skutočnosti nezákonne odobril stav, kedy správca dane na žalobcom predložené vyjadrenie zo dňa 27. 01. 2014 neprihliadol a neprihliadol ani na listiny predložené spolu s týmto vyjadrením, pretože toto vyjadrenie žalobcu považoval za bezpredmetné. Žalovaný odoprel žalobcovi možnosť prerokovania pripomienok a dôkazov, ktoré predložil, a nevykonal ani dokazovanie a miestne zisťovanie, na ktoré bol povinný podľa ustanovenia § 68 ods.3 Daňového poriadku a zároveň z uvedeného dôvodu ani nebola spísaná zápisnica o priebehu výsledku dokazovania. Žalovaný podľa žalobcu tak zlegalizoval nezákonný postup prvostupňového správneho orgánu, ktorý postupoval v rozpore so zákonom a z tohto dôvodu postup správcu dane v súvislosti s vydaním rozhodnutia zo dňa 13. 11. 2015 je postihnuté vadou nezákonného postupu čo zakladá aj nezákonnosť označeného rozhodnutia, v dôsledku ktorého je nutné konštatovať aj nezákonnosť preskúmavaného rozhodnutia, ktoré sa opiera práve o rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa. Žalobca ďalej poukázal aj na tú skutočnosť, že dňa 13. 03. 2014 podal proti správcovi dane ako žalovanému v prvom rade a proti Finančnému riaditeľstvu SR ako žalovanému v druhom rade žalobu na ochranu pred nezákonným zásahom orgánu verejnej správy, ktorou sa domáhal, aby súd zakázal Finančnému riaditeľstvu SR pokračovať v konaní začatom dňa 09. 01. 2014 na základe doručenia Protokolu z daňovej kontroly č. 9801402/5/38635/2014/Kreš zo dňa 08. 01. 2014 na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti podľa zákona o DPH a výzvy na vyjadrenia sa k zisteniam uvedeným v protokole zo dňa 08. 01. 2014 ako aj v zmysle podaného odvolania žalobcu zo dňa 26. 02. 2014 voči rozhodnutiu Daňového úradu Košice zo dňa 07. 02. 2014, a to do dňa právoplatnosti rozsudku, uložil žalovanému v prvom rade Daňovému úradu Košice povinnosť vykonať dokazovanie a spísať o priebehu a výsledkoch dokazovania zápisnicu v zmysle vyjadrenia žalobcu k zisteniam uvedeným v protokole, uvedenie pripomienok na predloženie listín zo dňa 27. 01. 2014 a uložil žalovanému v prvom rade Daňovému úradu Košice povinnosť dohodnúť si so žalobcom deň prerokovania pripomienok a dôkazov predložených žalobcom do troch dní od právoplatnosti rozsudku. Konanie v tejto veci bolo vedené Krajským súdom v Košiciach pod sp. zn. 7S/38/2014, v ktorom ku dňu podania správnej žaloby nebolo meritórne rozhodnuté. 18. Z obsahu správnej žaloby ďalej vyplýva, že žalobca podľa vlastného tvrdenia v celom rozsahu splnil svoju dôkaznú povinnosť vo vzťahu k oprávnenosti uplatneného nároku a dostatočne preukázal, že splnil podmienky pre oslobodenie od dane, s tým, že správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie apríl 2012 predložil všetky zákonom požadované dokumenty v zmysle § 43 ods.5 zákona o DPH, potrebné na preukázanie splnenia podmienok oslobodenia od dane pri tovare dodanom do iného členského štátu. Správca dane tak v rozpore s ustanovením § 43 ods.1 zákona o DPH znížil nadmerný odpočet na DPH zo sumy 100.606,09 eur na sumu 72.052,37 eur. Ďalej nesúhlasil so skutkovými závermi žalovaného a poukázal na to, že spoločnosť PREMAKO a.s. v súlade s dohodou so žalobcom vykonávala odovzdávanie tovaru, ktorého bol vlastníkom žalobca, uskladneného v priestoroch spoločnosti PREMAKO a.s., a to pre odberateľov žalobcu. Spoločnosť PREMAKO a.s. túto činnosť vykonávala v mene a na účet žalobcu, t. j. v spoločnosti METAL ART s.r.o. opakovane voči všetkým odberateľov. Správca dane však žiadne zisťovanie okrem vyjadrenia žalobcu nevykonal, a ak neveril tvrdeniu žalobcu, bolo na mieste overiť uvedenú skutočnosť u spoločnosti PREMAKO a.s. a nie bez akéhokoľvek dôkazu spochybniť tvrdenia žalobcu. Žalovaný si bez ďalšie osvojil takéto závery správcu dane, týkajúce sa vzťahu medzi žalobcom a spoločnosťou PREMAKO a.s. a to bez toho, aby prihliadol na argumenty predložené žalobcom v odvolaní proti rozhodnutiu zo dňa 13. 11. 2015 a bez toho, aby sa s nimi riadne vysporiadal. Žalobca pritom nikdy netvrdil, že spoločnosť PREMAKO a.s. mala uzatvárať obchod v mene žalobcu, ale tvrdil, že táto spoločnosť v súlade s dohodou so žalobcom vykonávala odovzdanie tovaru, ktorého bol vlastníkom žaloba, uskladneného v priestoroch spoločnosti PREMAKO .a.s., a to pre odberateľov žalobcu a teda táto spoločnosť vykonávala spomenutú činnosť v mene a na účet žalobu. Uvedený vzťah je súkromnoprávnym vzťahom a ani správca dane a ani žalovaný jeho obsah nezisťovali, iba jeho obsah účelovo a svojvoľne spochybnili za účelom vyhodnotenia predmetných CMR dokladov, na ktorých sa nachádza pečiatka spoločnosti PREMAKO a.s., pričom konštatovali, že ide o nedôveryhodné doklady. Konateľ žalobcu Doc. Ing. Štefan Hancin CSc. vypovedal dňa 03. 11. 2015 pred správcom dane tak, že spoločnosť PREMAKO a.s. je uvedená v CMR dokladoch ako odosielateľ z dôvodu, že na základe zmluvy medzi touto spoločnosťou a žalobcom zastupovala žalobcu v súvislosti s vydaním tovaru zo skladu. V súvislosti s prepravou tovaru žalobca uviedol, že je nesporným, že spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. nadobudla tovar od žalobcu v Maďarsku, pričom podľa názoru žalobcu žalovaný túto skutočnosť mal aj preukázanú, a to tým, že zodpovedná osoba za maďarskú spoločnosť tovar prekontrolovala a prevzala po skončení prepravy v meste Gönc v Maďarsku, a až následne mohla táto spoločnosť predať tovar ďalšiemu odberateľovi. Žalobca listinnými dôkazmi , a to najmä dokladmi o preprave (CMR dokladmi), ktoré sa týkali vykonania prepravy tovaru v súvislosti s dodaním tovaru maďarskej spoločnosti preukázal splnenie všetkých podmienok podľa ustanovenia § 43 zákona o DPH pre oslobodenie od dane, a to aj v zmysle predložených faktúr, zmluvy zo dňa 08. 02. 2012 ako aj iných listín a vyjadrení, ako aj potvrdením o dodaní tovaru zo dňa 30. 04. 2012. 19. V správnej žalobe ďalej žalobca namietal, že v písomnom vyhlásení spoločnosti G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. zo dňa 15. 01. 2014 došlo k chybe v písaní, respektíve k zámene označenia dňa a mesiaca uzavretia zmluvy, pretože zmluva medzi žalobcom a touto maďarskou spoločnosťou bola v skutočnosti uzavretá dňa 08. 02. 2012 a týkala sa obdobia s poslednou dodávkou dňa 30. 04. 2012, čo nepochybne vyplýva z písomnej zmluvy zo dňa 08. 02. 2012, ako aj z písomného vyhlásenia zo dňa 15. 01. 2014. S prihliadnutím na uvedené nie je možné spochybňovať skutočnosti uvedené maďarskou spoločnosťou v jej písomnom vyhlásení zo dňa 15. 01. 2014, preto ani správca dane, ani žalovaný pri riadnom hodnotení dôkazov nemohli dospieť k iným záverom. Správca dane a žalovaný v rozpore s vykonanými dôkazmi prijali záver o skutkovom stave v rozpore s obsahom predložených dôkazov a to len na základe svojvoľného úsudku, nemajúceho oporu vo vykonanom dokazovaní. Žalobca nesúhlasil ani so záverom žalovaného, že prepravu tovaru od jeho naloženia v Maťovciach až po vyloženie v skladoch na Slovensku pre spoločnosť KERON s.r.o. zabezpečovala spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft., čo podľa žalovaného potvrdil konateľ tejto spoločnosti v odpovedi na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií zo dňa 12. 08. 2015, z ktorého podľa žalovaného je zrejmé, že spoločnosť KERON s.r.o. najprv objednala tovar telefonicky a následne konateľ tejto maďarskej spoločnosti Zoltán Tiszka mal objednať tovar u dodávateľa, t. j. žalobcu a objednal iba toľko, čo predal ďalej. Podľa žalobcu ide zo strany žalovaného o účelový výklad ústnej výpovede konateľa maďarskej spoločnosti Zoltána Tiszku, pričom správca dane a aj žalovaný mali prihliadať na dôveryhodné, jasné a jednoznačné vyjadrenia obsiahnuté v písomnom vyhlásení maďarskej spoločnosti zo dňa 15. 01. 2014 a v čestnom vyhlásení spoločnosti EASTON TRANS s.r.o. zo dňa 17. 01. 2014. Vyjadrenia v týchto listinách jednoznačne potvrdzujú, kto si objednal prepravu z Maďarska na Slovensko (KERON s.r.o.). Zoltán Tiszka ďalej jednoznačne vypovedal, že tovar bol nakúpený od slovenských partnerov a ďalej predaný so ziskom spoločnosti KERON s.r.o., ktorá nevedela nič o pôvode tovaru, tzn. odkiaľ maďarská spoločnosť nadobudla tovar. Tovar bol prepravený na miesto podnikania spoločnosti v meste Gönc, skontroloval množstvo dodaného tovaru, zrátal platne, dosky a plechy. Z uvedeného teda vyplýva, že pán Tiszka potvrdil, že predal tovar spoločnosti KERON s.r.o. až keď nadobudol tovar od žalobcu, a to so ziskom 10 eur za 1 tonu, pričom tovar od obchodnej spoločnosti žalobcu prevzal vo svojich skladoch tým, že skontroloval množstvo a kvalitu tovaru. Z prepravných dokladov a iných listín obsiahnutých v administratívnom spise, ako aj jednotlivých vyjadrení vyplýva jednoznačný záver, že tovar bol prevezený z miesta Maťovce v Slovenskej republike do mesta Gönc v Maďarskej republike. Týmito dokladmi bolo preukázané podľa žalobcu splnenie všetkých podmienok pre oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH. Žalobca mal za to, že v konaní jasne a nepochybne preukázal prepravu tovaru do iného členského štátu, konkrétne Maďarskej republiky, ktorý bol dodaný v zmysle obchodnej podmienky EXW (EX WORKS) podľa Incoterms 2010. V súvislosti s uvedenou podmienkou prepravu tovaru zabezpečovala spoločnosť G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. z Maťoviec na vlastné náklady a vo vlastnom mene. Žalobca ďalej tvrdil, že nevedel o žiadnych informáciách ohľadom ďalšieho predaja spoločnosti KERON s.r.o., ktorá skutočnosť vyplýva aj z vyjadrenia p. Tiszku získaného na základe medzinárodného dožiadania, v ktorom tento uviedol, že: KERON s.r.o. nevedela nič o pôvode tovaru, t. z. že odkiaľ G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. nadobudla tovar. Táto skutočnosť vyplýva aj z výpovede p. Stefana Žigu (zápisnica zo dňa 17. 10. 2014, strana 3), ktorý vypovedal, že pán Tiszka mu telefonicky hlásil, že tovar má k dispozícii v meste Gönc a až následne sa spoločnosť KERON s.r.o. rozhodla, či tovar kúpi. Žalobca vo vzťahu k žalovaným prejavenej pochybnosti ohľadom vierohodnosti žalobcom predložených CMR prepravných dokladov uviedol, že táto vyplýva zo subjektívneho hodnotenia, resp. zo subjektívneho úsudku žalovaného, že v meste Gönc v Maďarskej republike nedošlo k vyloženiu tovaru, pričom uviedol, že zákon o DPH nevyžaduje, aby došlo k vykládke tovaru (v zmysle ustanovenia § 43 ods. 1 zákona o DPH určuje ako podmienku oslobodenia od dane dodanie tovaru, ktoré sa uskutočnilo zo strany maďarskej spoločnosti jeho prevzatím v súvislosti s bežným postupom, a to kontrolou množstva a kvality tovaru, čo správca dane, aj žalovaný mali jednoznačne preukázané a uvedená skutočnosť ani nebola spornou). Z uvedeného pohľadu, podľa žalobcu, zo strany žalovaného došlo k svojvoľnému hodnoteniu dôkazu - žalobcom predložených CMR prepravných dokladov, ako aj k svojvoľnému aplikovaniu právneho predpisu, pretože žalovaný mylne odôvodňuje svoje rozhodnutie aj tým, že v meste Gönc nedošlo k vyloženiu tovaru. K tvrdeniu žalovaného, že nielen maďarská spoločnosť, ale aj prepravná spoločnosť EASTON TRANS (na základe objednávky od spoločnosti KERON s.r.o. a pokynov od maďarskej spoločnosti) mala vedomosť o presnej trase tovaru ešte pred začatím prepravy zo Slovenska do Maďarska, žalobca uviedol, že pri dodávaní tovaru svojim odberateľom nemôže ovplyvniť „ďalší osud“ ním dodaného tovaru v tom zmysle, či bude tovar ďalej prepravovaný, do akého štátu, či prípadne nebude prepravený do toho istého štátu, z akého bol tovar pôvodne dodaný. Žalobca taktiež nemôže zodpovedať ani za správnosť údajov uvedených na CMR dokladoch, ak ich obsah nevzbudzuje žiadne pochybnosti aj v súlade s uzavretou dohodou, pričom uvedené CMR doklady vystavuje prepravca a doručuje ich prepravca, respektíve nadobúdateľ dodávateľovi. Žalobca poukázal aj na ďalšie rozpory v skutkových záveroch žalovaného, pričom zdôraznil, že v konaní bolo nepochybne preukázané, že subjekt, ktorý si objednal prepravu z Maďarska na Slovensko, bola spoločnosť KERON s.r.o., ktorá túto prepravu na Slovensko aj uhradila. Uvedená skutočnosť však nemôže ovplyvniť posudzovanie splnenia podmienok pre oslobodenie od dane podľa ustanovenia § 43 ods. 1 zákona o DPH vo vzťahu k žalobcovi. Z výsledkov vykonaného dokazovania tak vyplýva aj tá skutočnosť, že spoločnosť KERON s.r.o. predmetný tovar nadobudla už v Maďarskej republike od maďarskej spoločnosti a jeho prepravu zabezpečila prostredníctvom spoločnosti EASTON TRANS s.r.o. z Maďarskej republiky na územie Slovenskej republiky. Žalobca ďalej v správnej žalobe vyslovil pochybnosť o tom, ako mohlo zistenie žalovaného, že Štefan Žiga bol v rozhodnom čase konateľom spoločnosti KERON s.r.o., ako aj spoločnosti EASTON TRANS s.r.o. ovplyvniť jeho právne posúdenie, či žalobca splnil podmienky pre oslobodenie od DPH. 20. V ďalšej časti správnej žaloby žalobca poukázal na judikatúru Súdneho dvora Európskej únie, konkrétne rozsudok vo veci Teleos C - 409/04, z ktorého podľa žalobcu vyplýva, že oslobodenie od dane pri dodaní tovaru, pri preprave tovaru do iného členského štátu možno uplatniť za súčasného splnenia dvoch základných hmotnoprávnych podmienok: 1. nadobúdateľ tovaru získa právo nakladať s tovarom ako vlastník a 2. preprava tovaru sa fyzicky skončí v inom členskom štáte, t. j. musí byť uskutočnená preprava tovaru z tuzemska do iného členského štátu dodávateľom alebo odberateľom alebo inou osobou na ich účet. V tej súvislosti opätovne namietal nesprávny záver žalovaného, že preprava tovaru neskončila v inom členskom štáte, pretože maďarská spoločnosť získala právo nakladať s tovarom ako vlastník, najneskôr pri dôjdení predmetného tovaru do prevádzky v meste Gönc. Skutočnosť, že preprava bola ukončená v meste Gönc v predmetnej prevádzke, potvrdzuje aj to, že tovar tam bol prekontrolovaný a táto skutočnosť nebola sporná a vyplýva aj z protokolu a z rozhodnutia zo dňa 13. 11. 2015. Ďalšiu prepravu tohto tovaru si na svoj účet objednala iná obchodná spoločnosť, ktorá prepravu tovaru aj uhradila a uvedenú prepravu nezabezpečoval žalobca, ktorý navyše o uvedenej preprave ani nemal vedomosť. Závery žalovaného prezentované v preskúmavanom rozhodnutí vo vzťahu k tejto otázke sú preto v rozpore so zákonom o dani z pridanej hodnoty a nemožno k nim dospieť zákonne a ústavne konformným výkladom právnych noriem, pričom napĺňanie uvedených záverov a z nich vznikajúcich následkov by znamenalo nezákonné odopieranie práv žalobcovi. Žalobca poukázal aj na rozhodnutie Súdneho dvora Európskej únie vo veci Albert Colé C-146/05, z ktorého okrem iného vyplýva, že podriaďovať právo na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru v rámci spoločenstva rešpektovaním formálnych povinností bez zohľadnenia základných požiadaviek a najmä bez skúmania, či boli tieto povinnosti splnené, ide nad rámec toho, čo je potrebné na zabezpečenie správneho výberu dane. Žalobca k poukazu žalovaného na Smernicu 2006/112/ES uviedol, že žalovaný v rozpore s právnymi predpismi nekladie dôraz na miesto, kde došlo k prepraveniu tovaru a jeho prevzatiu kupujúcim, ale kladie dôraz na vyloženie tovaru, keď uvádza, že preprava tovaru neskončila v inom členskom štáte, ale tovar v nezmenenom množstve bol v ten istý deň prepravený späť do tuzemska tým istým prepravcom. 21. V závere správnej žaloby žalobca zhrnul svoju argumentáciu o splnení podmienok pre oslobodenie od dane z pridanej hodnoty v zmysle ustanovenia § 43 ods. 1 zákona o DPH s tým, že správca dane v rozpore s týmto ustanovením znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2012 zo sumy 100 606,09 eur na sumu 72 052,37 eur, v dôsledku čoho žalobca bol ukrátený na svojich právach už rozhodnutím a postupom Daňového úradu Košice, ako aj následne rozhodnutím a postupom Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky. 22. Žalovaný v písomnom vyjadrení zo dňa 15. 06. 2016 k správnej žalobe zotrval na skutkových zisteniach, ako aj právnych záveroch, vyplývajúcich z preskúmavaného rozhodnutia Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky, vrátane rozhodnutia správcu dane a navrhol, aby správny súd žalobcu zamietol a vyslovil, že žiaden z účastníkov konania nemá nárok na náhradu trov konania. Žalovaný vo vyjadrení zdôraznil, že žalobné dôvody sú v podstate identické s námietkami žalobcu uplatnenými v podanom odvolaní, ku ktorým sa podrobne vyjadril aj v odôvodnení preskúmavaného rozhodnutia. Vo vzťahu k námietkam, ktoré sa týkajú neakceptovania žalobcovho vyjadrenia k protokolu uviedol, že vzhľadom na skutočnosť, že pre osoby definované v ustanovení § 14 Daňového poriadku bol vymedzený iba jeden spôsob doručovania písomností finančnej správe, a to elektronicky, žalobca nekonal v súlade so zákonom, keď predmetné vyjadrenie podal správcovi dane listinným spôsobom. Vzhľadom na skutočnosť, že sa jednalo o podanie v listinnej podobe od osoby, ktorá ho mala povinnosť podať elektronicky, takéto podanie správca dane považoval za bezpredmetné. Nebolo ani povinnosťou správcu dane vyzvať daňový subjekt na odstránenie nedostatku spôsobu podania. Vo vzťahu k plnej moci, ktorú daňový subjekt doručil správcovi dane spoločne s písomným podaním, žalovaný uviedol, že správca dane ju akceptoval dňom doručenia predmetného podania (27. 01. 2014), pretože plná moc nie je v zmysle ustanovenia § 13 Daňového poriadku podaním, teda je možné ju podať aj v listinnej forme a na rozdiel od vyššie uvedených príloh nie je obsahovo viazaná k obsahu predmetného podania. Keď teda vyjadrenie žalobcu nebolo účinne podané a správca dane naň neprihliadal, nemohol preto ani postupovať v zmysle § 68 ods. 3 Daňového poriadku, ktorý ustanovuje postup správcu dane po predložení pripomienok a dôkazov zo strany daňového subjektu. Žalovaný tvrdil, že s námietkami uvedenými v predmetnom vyjadrení k protokolu sa zaoberal v odvolacom konaní, vysporiadal sa s nimi, keďže boli súčasťou podaného odvolania voči rozhodnutiu správcu dane a preto žalobca nebol ukrátený na svojich právach. Žalovaný ďalej uviedol, že v odôvodnení svojho rozhodnutia sa dostatočne vysporiadal so všetkými námietkami týkajúcimi sa zisteného skutkového stavu, ako aj právneho posúdenia veci a zastáva naďalej názor, že vyvodené závery majú dostatočnú oporu vo vykonanom dokazovaní. Opätovne zdôraznil, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno v rámci daňového konania a neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane na faktúrach pre maďarského odberateľa G? NC?L FA HUNGÁRIA Kft. Splnenie podmienky prepravy tovaru z tuzemska do iného členského štátu je povinný preukázať platiteľ, ktorý uplatňuje oslobodenie od dane podľa § 43 zákona o DPH, preto je v jeho záujme, aby si overil pravdivosť údajov na dokladoch, ktorými preukazuje podmienky oslobodenia od dane. Žalobca neuviedol a nepreukázal akým spôsobom preveroval samotnú realizáciu deklarovaných obchodov a aké opatrenia prijal na zabezpečenie preukázania splnenia zákonom stanovených podmienok pre oslobodenie od dane. Žalovaný zdôraznil, že žalobcom predložené potvrdenie o dodaní tovaru zo dňa 30. 04. 2012 nie je dôkazom o tom, že dodanie tovaru bolo spojené s prepravou tovaru z tuzemska do Maďarska. Správca dane preukázal, že tovar bol naložený aj vyložený v tuzemsku, len prepravná trasa vozidiel prechádzala cez územie Maďarska. 23. Krajský súd v Košiciach ako správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR zo dňa 22. 02. 2016 č. 181421/2016 ako aj rozhodnutie Daňového úradu Košice zo dňa 13. 11. 2015 č. 1677195/2015 v právnych medziach správnej žaloby (§ 182 ods.1 písm. e/ SSP) aplikujúc správny režim Správneho súdneho poriadku v konaní o všeobecnej správnej žalobe (tretia časť, prvá hlava SSP - všeobecná správna žaloba § 177 a nasl. SSP), oboznámil sa s obsahom administratívneho spisu správneho orgánu a po vypočutí účastníkov konania, resp. ich zástupcov na pojednávaní konanom dňa 23. 05. 2018 dospel k záveru, že žaloba žalobcu je dôvodná. 24. Na pojednávaní pred správnym súdom právny zástupca žalobcu uviedol, že trvá na všetkých skutkových aj právnych dôvodoch, uvedených v správnej žalobe a zdôraznil, že konateľ spoločnosti žalobcu doc. Ing. Hancin, CSc. je jej jediným spoločníkom a v danej oblasti podniká od roku 1992, preto hľadanie dôvodov pre nezákonný postup žalobcu v danom prípade je neopodstatnené. Zdôraznil, že žalovaný ako aj správny orgán prvého stupňa sa dopustili vážneho procesného pochybenia, pretože neprihliadali na písomné vyjadrenie žalobcu k protokolu o daňovej kontrole a z dôvodu, že nebolo zaslané elektronicky bolo považované za bezpredmetné. Tvrdil, že žalobca splnil všetky zákonné podmienky v zmysle ustanovenia § 43 ods. 1 zákona o DPH, keď z tohto ustanovenia nevyplýva povinnosť dodať tovar, ale odoslať ho alebo prepraviť. S poukazom na všetky uvedené skutočnosti, a podrobné dôvody uvedené v správnej žalobe žiadal zrušiť napadnuté rozhodnutie žalovaného a v prípade opodstatnenosti aj rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa a vec vrátiť na ďalšie konanie. Zároveň uplatnil nárok na úplnú náhradu trov konania. 25. Poverená zástupkyňa žalovaného na pojednávaní zotrvala na všetkých dôvodoch uvedených v písomnom vyjadrení žalovaného zo dňa 15. 06. 2016. Uviedla, že v danom prípade zo strany žalovaného alebo správcu dane nebola spochybnená osoba konateľa, ani jeho fundovanosť a podnikateľská činnosť, ale ich spochybnenie sa týka dodávky pre odberateľa v Maďarskej republike. K námietke týkajúcej sa procesného pochybenia uviedla, že postup správnych orgánov bol súladný s vtedy platnou právnou úpravou a takýto postup nie je možné považovať za sankciu. Rozhodnutia správnych orgánov boli vydané v dôsledku toho, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok pre oslobodenie od dane z pridanej hodnoty. Tvrdenia, o ktoré opiera žalobca svoje stanovisko ako aj argumentáciu v správnej žalobe podľa zástupkyne žalovaného neboli dostatočne podložené objektívnymi dôkazmi. Z týchto podstatných dôvodov navrhla správnu žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. 26. Podľa § 177 ods.1 Správneho súdneho poriadku (konanie o správnej žalobe) správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 27. Podľa ustanovenia § 43 ods.1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, v znení účinnom v rozhodnom čase, oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. 28. Podľa ustanovenia § 43 ods.5 zákona o DPH účinného v rozhodnom čase, platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa ods. 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry a a/ ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b/ ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c/ ak prepravu tovaru vykoná odberateľ písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d/ inými dokladmi, ako napr. zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. 29. Podľa § 14 ods.1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení do 31. 12. 2015, povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami podľa § 15 ods.5 finančnej správe má a/ daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, b/ daňový poradca za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní, c/ advokát za daňový subjekt, ktoré zastupuje pri správe daní, d/ zástupca neuvedený v písm. b/ a c/ za daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, ktorého zastupuje pri správe daní. 30. Podľa § 13 ods.1, 2 daňového poriadku v znení účinnom do 31. 12. 2014, podanie možno urobiť písomne alebo ústne do zápisnice a písomné podanie musí byť podpísané osobou, ktorá ho podáva. 31. Z obsahu administratívneho spisu žalovaného ako aj správcu dane vyplýva, že správca dane zaslal žalobcovi výzvu na vyjadrenie sa zisteniam uvedeným v Protokole č.: 98011402/5/43268/2014/kreš spolu s predmetným protokolom, ktorú žalobca prevzal dňa 08. 01. 2014. Žalobca prostredníctvom svojho zástupcu sa k veci vyjadril podaním s prílohami zo dňa 27. 01. 2014, označeným ako: „Vyjadrenie k zisteniam uvedeným v Protokole, uvedenie pripomienok a predloženie listín“ ktoré zaslal správcovi dane v listinnej podobe, ktoré správca dane s odvolaním sa na ust,. § 14 daňového poriadku (podľa ktorého má povinnosť doručovať finančnej správe podania elektronickými prostriedkami podľa § 13 ods. 5 daňového poriadku daňový subjekt, ktorý je platiteľom DPH, ako aj advokát ktorý daňový subjekt zastupuje pri správe daní) považoval aj spolu s predloženými listinnými dôkazmi za bezpredmetné s tým, že následne už nepostupoval podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku a nevykonal dokazovanie, resp. miestne zisťovanie a následne ani neprerokoval predložené pripomienky a dôkazy, pretože podľa právneho názoru ž správcu dane tieto neboli predložené v súlade so zákonom. 32. Ustanovenie § 68 ods. 1 daňového poriadku určuje okamih ukončenia daňovej kontroly a začiatok vyrubovacieho konania, ktoré začína v zásade nasledujúci deň po doručení protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 a § 49 ods. 1 daňového poriadku. Vyrubovacie konanie je osobitným druhom daňového konania, ktorého účelom je zistenie a následné vyrubenie dane. Tomuto konania predchádza daňová kontrola, v priebehu ktorej správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie osobitných predpisov (§ 44 ods. 1). Ak daňový poriadok neustanovuje inak, z daňovej kontroly sa vyhotovuje protokol (§ 47), ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov. Tento protokol sa zasiela daňovému subjektu, a v prípade, ak sa daňovou kontrolou zistí rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa hmotnoprávnych daňových predpisov zaplatiť alebo vykázať, alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa hmotnoprávnych daňových predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole. Dňom doručenia protokolu je daňová kontrola ukončená (§ 46 ods. 8, 9). Z ustanovení upravujúcich daňovú kontrolu vyplýva, že na základe výzvy na vyjadrenie zaslanej s protokolom o výsledku daňovej kontroly sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy (§ 46 ods. 8). Správca dane je na základe písomného vyjadrenia daňového subjektu a ním predložených dôkazov povinný vykonať v rámci vyrubovacieho konania dokazovanie (§ 24) alebo miestne zisťovanie (§ 37 a nasl.). O priebehu a výsledkoch dokazovania správca dane spíše s daňovým subjektom zápisnicu (§ 19) a to aj opakovane. Zápisnica, resp. zápisnice z vyrubovacieho konania tvoria spolu s protokolom o výsledku daňovej kontroly, resp. protokolom o určení dane podľa pomôcok podklad pre rozhodnutie vydané vo vyrubovacom konaní. 33. Správny súd zastáva názor, že výklad ust. § 14 ods. 1 daňového poriadku v znení do 31. 12. 2015 (v období rozhodnom aj v danej veci) nemôže smerovať k záveru, že v prípade, ak zo strany daňového subjektu, ktorý je platiteľom DPH nebolo správcovi dane jeho podanie doručené elektronicky, tak na takéto podanie sa neprihliada a jeho doručenie iba v listinnej podobe je neúčinné. Prijatie takéhoto reštriktívneho výkladu daňového poriadku by bolo podľa názoru súdu v priamom rozpore so zásadami daňového konania, ale predovšetkým s princípmi zákonnosti a princípom práva na spravodlivý administratívny proces. Uvedený pohľad podporuje aj názor vyslovený v komentári daňového poriadku spracovaného v roku 2015 doc. JUDr. Soňou Kubincovou, PhD., kde pri ust. § 14 sa výslovne uvádza: „Daňový poriadok nestanovuje, či príslušný orgán je povinný prihliadať na podanie niektorej z osôb aj v prípade, ak bolo doručené iným spôsobom, ako elektronickými prostriedkami. Domnievam sa, že správca dane resp. finančné riaditeľstvo je povinné prihliadať aj na takéto podanie. Nedodržanie povinnosti doručovať podania elektronickými prostriedkami však môže byť považované za správny delikt a môže byť zaň uložená pokuta“ (Kubincová, S. Daňový poriadok. Komentár, 1. vydanie, Bratislava: C.H.Beck, str. 119). Správny súd naviac zdôrazňuje, že zo žiadneho ustanovenia daňového poriadku v danom období nevyplýval zákaz daňovému subjektu ktorý je platiteľom DPH predkladať podania aj v listinnej podobe a výklad správcu dane by priamo odporoval aj ust, § 13 ods. 1 a 2 daňového poriadku, ktorý pripúšťal aj podania v písomnej forme, ktorú podanie - vyjadrenie žalobcu zo dňa 27. 01. 2014 nesporne spĺňalo. Pre úplnosť je potrebné uviesť, že s účinnosťou od 01. 01. 2016 v ust. § 14 ods. 3 pribudla formulácia, že na podanie, ktoré nemá štruktúrovanú formu a ktoré bude doručené inak, ako elektronickými prostriedkami sa nebude prihliadať, uvedené ustanovenie sa však na daný prípad preukázateľne nevzťahuje. 34. Správy súd v tejto súvislosti poukazuje aj na právne závery vyplývajúce z rozhodnutí Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 4Sžnz/1/2015 zo dňa 04. 11. 2015 a 5Sžf/88/2014 zo dňa 13. 09. 2016, ako aj na právne závery vyplývajúce z rozsudku Krajského súdu v Košiciach zo dňa 14. 04. 2016 vo veci vedenej pod sp. zn. 6S/89/2014, obsahom ktorých je posúdenie formy podania daňového subjektu pri podaní opravných prostriedkov daňovým orgánom, avšak všeobecné závery vyplývajúce z danej judikatúry sa nesporne dotýkajú aj preskúmavanej veci a podporujú argumentáciu správneho súdu. 35. Vo vzťahu k obrane žalovaného a to v tom smere, že tak správca dane ako aj žalovaný sa dostatočným spôsobom zaoberali všetkými skutočnosťami, ktoré namietal žalobca vo vyjadrení k protokolu z 27. 01. 2014 správny súd uvádza, že z obsahu administratívneho spisu správneho orgánu ako aj preskúmavaného rozhodnutia žalovaného správny súd zistil, že žalovaný z príloh, ktoré boli súčasťou podania žalobcu síce hodnotil obsah vyhlásenia zástupcu spoločnosti G?NC?L FA HUNGÁRIA Kft. zo dňa 15. 01. 2014 (str. 19 preskúmavaného rozhodnutia), z odôvodnenia rozhodnutia správcu dane nevyplýva konkrétne hodnotenie pripojeného Čestného vyhlásenia spoločnosti EASTON TRANS s.r.o. zo dňa 17. 01. 2014. Z obsahu rozhodnutia žalovaného tak nevyplýva jednoznačný záver o hodnotení obsahu tejto listiny, čo za situácie, že správca dane a následne aj žalovaný sa nevyporiadali s námietkami žalobcu vo vyrubovacom konaní zákonom predpísaným spôsobom zakladá konštatovanie správneho súdu o vážnom porušení procesných práv žalobcu ako aj samotného procesného postupu. 36. Za daného stavu bolo preto povinnosťou správcu dane postupovať podľa § 68 ods. 3 daňového poriadku, zaoberať sa obsahom podania žalobcu zo dňa 27. 01. 2014, označeným ako: „Vyjadrenie k zisteniam uvedeným v Protokole , uvedenie pripomienok a predloženie listín“ ktoré zaslal správcovi dane v listinnej podobe, v rámci vyrubovacieho konania vykonať dokazovanie, alebo miestne zisťovania, ako reakciu na podané vyjadrenie a o zistených skutočnostiach spísať zápisnicu (v prípade potreby aj opakovane) , pretože tak ako to je vyššie uvedené, práve tieto podklady, t. j. protokol a zápisnica spísaná s daňovým subjektom v rámci vyrubovacieho konania v prípade, ak bolo podané vyjadrenie k protokolu tvorí podklad pre vydanie rozhodnutia vo vyrubovacom konaní. 37. V závere správny súd k tvrdeniu žalobcu, že do podania správnej žaloby nebolo právoplatne rozhodnuté vo veci vedenej na Krajskom súde v Košiciach pod sp. zn. 7S/38/2014 na základe žaloby žalobcu METAL ART s.r.o. o ochrane pred iným zásahom orgánu verejnej správy, a preto rozhodnutia správnych orgánov boli predčasné uvádza, že vo veci bolo rozhodnuté rozsudkom zo dňa 19.12.2017 sp. zn. 7S/38/2014, ktorý nadobudol právoplatnosť dňom 13. 03. 2018. V uvedenom rozhodnutí správny súd vyslovil názor: „ Prieskum zákonnosti postupu správneho orgánu v rámci správneho konania je súčasťou prieskumu zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy a preto nie je možné v rámci konania o ochrane pred nezákonným zásahom orgánu verejnej správy preskúmavať zákonnosť správneho konania, ktoré predchádza vydaniu administratívneho rozhodnutia. Otázka akceptácie písomného vyjadrenia žalobcu k protokolu o kontrole DPH za zdaňovacie obdobie apríl 2012 a listinných dôkazov pripojených ako príloha tohto vyjadrenia, na ktoré správny orgán prvého stupňa v priebehu prvostupňového správneho konania z dôvodov, uvedených v rozhodnutí, ktoré bolo v tejto veci vydané neprihliadal, bude rovnako ako zákonnosť celého postupu žalovaného v 1. rade, ako aj žalovaného v 2. rade predmetom súdneho prieskumu v konaní o žalobe žalobcu zo dňa 05. 05. 2016 na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného v 2. rade zo dňa 22. 02. 2016 č. 181421/2016, ktorým bolo potvrdené rozhodnutie žalovaného v 1. rade zo dňa 13. 11. 2015 č. 1677195/2015 o určení rozdielu na DPH v sume 28.553,72 eur za zdaňovacie obdobie apríl 2012 žalobcovi, ktoré ako to vyplýva už z uvedených skutočností je na tunajšom súde vedené pod sp. zn. 7S/51/2016, pričom z pripojeného uvedeného spisu tunajšieho súdu správny súd zistil, že žalobné námietky obsiahnuté v citovanej žalobe korešpondujú so žalobnými námietkami, ktoré sú predmetom žaloby v tomto konaní. Správny súd nemôže svojou rozhodovacou činnosťou nahradiť správnu úvahu a rozhodnutie orgánu verejnej správy, pretože inak by poprel zmysel a úlohu správnych orgánov. Ak sa teda žalobca domnieva, že postupom žalovaných v 1. a 2. rade boli v správnom konaní porušené jeho práva a oprávnené záujmy, môže sa ich ochrany domáhať prostredníctvom žaloby na preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia správneho orgánu po vydaní rozhodnutia v administratívnom konaní. Ako to vyplýva z už uvedených skutočností, žalobca toto svoje právo aj využil.“ 38. Z vyššie uvedených dôvodov správny súd dospel k záveru, že pri vydávaní rozhodnutí správnych orgánov oboch stupňov došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej, preto v zmysle ustanovenia § 190 ods. 1 písm. g/ SSP zrušil preskúmavané rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Vzhľadom na záver o závažnom porušení procesných ustanovení vyrubovacieho konania správnym orgánom, súd ďalšie žalobné dôvody z dôvodu procesnej ekonómie nevyhodnocoval. 39. Úlohou žalovaného v ďalšom konaní bude postupovať v súlade s právnym názorom vysloveným správnym súdom v zrušujúcom rozsudku, ktorý je pre orgán verejnej správy v ďalšom konaní záväzný (§ 191 ods. 6 SSP) a v rámci vyrubovacieho konania sa vysporiadať s námietkami žalobcu uvedenými aj v jeho písomnom podaní zo dňa 27. 01. 2014 zákonom upraveným procesným postupom. 40. O trovách konania správny súd rozhodol v zmysle ustanovenia § 167 ods.1 SSP a žalobcovi, ktorý mal vo veci plný úspech priznal voči neúspešnému žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá vyšší súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú možno podať na Krajskom súde v Košiciach v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu (§ 443 v spojení s ustanovením § 145 ods.2 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 Správneho súdneho poriadku uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva a návrh výroku rozhodnutia. Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté. Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v § 440 odsek 1 písm. g) až i) Správneho súdneho poriadku sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred krajským súdom. Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Uvedená povinnosť neplatí, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 1 písm. c/ a d/, c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.