Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Nitra Spisová značka: 11S/241/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 4015201042 Dátum vydania rozhodnutia: 15. 02. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marta Molnárová ECLI: ECLI:SK:KSNR:2017:4015201042.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Nitre, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Marty Molnárovej a členiek senátu JUDr. Dariny Vargovej a JUDr. Evy Šiškovej, v právnej veci žalobcu: I. W., R. XXX/XX, D. M. - H., IČO: 33 128 472, zastúpeného: Beňo & partners advokátska kancelária, s.r.o., Námestie sv. Egídia 93, Poprad, IČO: 44 250 029, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného zo dňa 15. júna 2015 č. 887805/2015, takto r o z h o d o l : Súd žalobu z a m i e t a . Žalovanému náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. 1. Z predloženého administratívneho spisu súd zistil a mal za preukázané, že príslušný správca dane dňa 10. 10. 2013 začal u žalobcu s výkonom daňovej kontroly, predmetom ktorej bola kontrola dane z pridanej hodnoty podľa zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. Kontrolovaným zdaňovacím obdobím bol január - december 2012. Daňová kontrola bola súbežne začatá i u právnickej osoby Lanfer, s.r.o., ktorej jediným konateľom je Miroslav Lanfer. Daňová kontrola bola začatá na základe výsledkov šetrení z medzinárodnej výmeny informácií (dožiadanie českého daňového úradu) s preverením nadobudnutia intrakomunitárneho tovaru u daňového subjektu Ro- Truck, s.r.o. so sídlom Náměstí T.G. Masaryka 2392/17, Břeclav, DIK.CZ 29274052 od daňového subjektu (iné zdaňovacie obdobie), v ktorej spoločnosti je konateľom tá istá osoba a to Miroslav Lanfer. 2. Kontrolou predložených dokladov správca dane zistil, že žalobca si za november 2012, podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, uplatnil právo na odpočítanie dane z 2 faktúr (fa č. 1020120340- DPH 2310,00 eur, fa č. 1020120357 - DPH 1167,20 eur z 05.11.2012) od dodávateľa S.E.A. - MBM spol. s.r.o. Hlohovec. 3. Kontrolou predložených dokladov správca dane tiež zistil, že žalobca si za november 2012, podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, uplatnil právo na odpočítanie dane z faktúry č. 10121078 za nákup tovaru - spiacej nadstavby, vystavenej dodávateľom MC GOLD, spol. s r.o., Pezinok (celkom v sume 7380,00 eur, z toho DPH 230,00 eur). 4. Kontrolou predložených dokladov správca dane ďalej zistil, že žalobca si za november 2012, podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, uplatnil právo na odpočítanie dane z 2 faktúr č. 2. 11. 2012 a č. 1012120066 06. 11. 2012 za nákup tovaru - nákup náhradných dielov od dodávateľa Facies, s.r.o., Horná 16, Banská Bystrica. 5. Správca dane žalobcu, dožiadaním zo dňa 13. 11. 2013 na Daňový úrad Trnava, požiadal o preverenie nadobudnutia tovaru spoločnosťou S.E.A.-MBM, spol. s r.o. a preverenie dodania tohto tovaru žalobcovi podľa pripojených faktúr. 6. V zmysle dožiadania správcu dane žalobcu Daňový úrad Trnava šetrením zistil, že na adrese sídla spoločnosti S.E.A. - MBM, spol. s. r.o. sa nachádza rodinný dom, na ktorom je označenie spoločnosti S.E.A.- MBM, spol. s r.o., ale žiadne osoby neboli prítomné. Žiadosť o predloženie dokladov si daňový subjekt S.E.A. - MBM, spol. s r.o. prevzal, ale žiadne doklady v stanovenej lehote nepredložil. Konateľ daňového subjektu Patrik Kupka si predvolanie neprevzal a menovaného sa nepodarilo predviesť ani cestou príslušníkov PZ z dôvodu, že jeho pobyt je neznámy. Spoločnosť nemala v predmete podnikania nákup a predaj PHM podľa § 25b zák. č. 98/2004 Z. z. o spotrebnej dani z minerálnych olejov. Dožiadanému správcovi dane sa preto nepodarilo preveriť skutočnosti súvisiace s dožiadaním správcu dane, ani zabezpečiť žiadne účtovné doklady. 7. Správca dane tiež vykonal dokazovanie dožiadaním zo dňa 11. 11. 2013 na Daňový úrad Bratislava a požiadal o preverenie dodania deklarovaného tovaru žalobcovi spoločnosťou MC GOLD, spol. s r.o. podľa pripojenej faktúry. Daňový úrad Bratislava na dožiadanie správcu dane v podaní zo dňa 29. 11. 2013 oznámil, že daňový subjekt MC GOLD, spol. s.r.o. nespolupracuje so správcom dane, úradné písomnosti na adrese svojho sídla nepreberá. Doporučené zásielky do vlastných rúk sa vracajú späť s poznámkou pošty „adresát neznámy“. V roku 2013 bola začatá daňová kontrola v MC GOLD, spol. s r. o. za január - december 2012, spoločnosť nepredložila žiadne doklady a daň bola určená podľa pomôcok. Spoločnosti bola dňa 24. 07. 2013 na návrh správcu dane zrušená registrácia platiteľa dane z pridanej hodnoty. 8. V rámci vykonaného dokazovania za kontrolované zdaňovacie obdobie boli dňa 27. 02. 2014 vypočutí bývalí konatelia spoločnosti MC GOLD, spol. s r.o., a to Emil Cigánek (konateľ od 11. 12. 2008 do 04. 09. 2013) a Jiří Streck (konateľ od 31. 10. 2012 do 04. 09. 2013). Žalobca bol písomne upovedomený o ústnom pojednávaní výsluchu svedkov, ktorého sa nezúčastnil (doručené dňa 05.02.2014). Svedok Emil Cigánek uviedol, že vystavil plnú moc C. D. na jeho zastupovanie v roku 2010 a túto obnovil v roku 2012. Pán D. ho zastupoval vo všetkom, robil obchody, viedol účtovníctvo. Nevedel sa vyjadriť k obchodom spoločnosti, a ani k obchodom so žalobcom, nevedel, akým spôsobom sa realizovali, nevyjadril sa k dodávateľom spoločnosti, k spôsobu skladovania a dodávania tovaru, k vystavovaniu faktúr, mal za to, že spoločnosť za zaoberala obchodom s mäsom. K predloženým faktúram uviedol, že všetky doklady aj s účtovníctvom odovzdali pri predaji spoločnosti H., ktorého meno uviesť nevedel. Bývalý konateľ spoločnosti MC GOLD, spol. s r.o. Jiří Streck vo svojej výpovedi dňa 27. 02. 2014 uviedol, že sa staral len o obchody za českú stranu. Rovnako ako Emil Cigánek, ani on sa nevedel konkrétne vyjadriť k fungovaniu spoločnosti, k jej obchodom. Obidvaja bývalí konatelia sa nevedeli vyjadriť k obchodom spoločnosti, nevedeli o účtovníctve, nevedeli, kto uskutočňoval obchody, nákupy, predaj, kto tovar preberal, všetko mal na starosti C. D.. 9. Dňa 12. 03. 2014 bola správcom dane žalobcu spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní so svedkom C. D., ktorý konal ako splnomocnený zástupca spoločnosti MC GOLD, spol. s r.o. Potvrdil, že na základe plnej moci vystavenej Emilom Cigánkom vystupoval ako obchodný zástupca tejto spoločnosti, pričom sa jednalo o obchody s mäsom, ale i s iným tovarom (DVD, kozmetika, víno, sanitárny tovar). Uviedol, že opečiatkoval a podpísal faktúry, ktoré mu predložil k nahliadnutiu správca dane. Faktúry sa nachádzajú v účtovníctve spoločnosti. On robil objednávky mäsa do Čiech a obchody s mäsom, zatiaľ čo Emil Cigánek robil obchody s iným tovarom v rámci Slovenska. K obchodom so žalobcom uviedol, že mu ponúkol tovar, boli to obchody s cukríkmi, žuvačkami a setmi elektronických cigariet, pričom prepravu tovaru robil žalobca. Nevedel sa vyjadriť, od koho spoločnosť nakúpila cigarety, ani komu bola spoločnosť predaná s tým, že doklady spoločnosti, vrátane účtovníctva, odovzdával Emil Cigánek pri predaji spoločnosti. Súčasný konateľ Vladimír Mitkov Stefanov v Sofii, Bulharská republika (údaje z výpisu z Obchodného registra Okresného súdu Bratislava I) si predvolanie správcu dane na pojednávanie neprevzal, na výsluch sa nedostavil. Správca dane konštatoval, že uskutočnenie zdaniteľných plnení nebolo preukázané. 10. Daňový úrad Banská Bystrica v podaní zo dňa 01. 04. 2014 oznámil na dožiadanie správcu dane, že v evidencii dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobe november 2012 sa u daňového subjektu FACIES, s.r.o. fa č.1020120058 a faktúra č. 1020120066 nenachádzali. Dňa 03. 02. 2014 sa konateľa spoločnosti FACIES s.r.o. Csaba Őtvös k výsluchu nedostavil a šetrením správca dane zistil, že Csaba Őtvös od 17. 12. 2013 už nie je konateľom tejto spoločnosti, avšak dňa 05. 03. 2014 sa dostavil na výsluch svedka (žalobca bol upovedomený o výsluchu svedka), ktorý uviedol, že k fa sa nevie vyjadriť, podpis na nich je jeho. Správca dane konštatoval, že uskutočnenie zdaniteľných plnení nebolo preukázané. 11. Konateľ žalobca bol správcom dane vypočutý dňa 28. 05. 2014 (za účasti jeho splnomocneného zástupcu) a bol oboznámený s priebehom a výsledkami vykonaného dokazovania, pričom sa vyjadroval i k obchodom so spoločnosťou MC GOLD, spol. s r.o., S.E.A.- MBM, spol. s r.o. a FACIES s.r.o. Správca dane žalobcu vyzval, aby predložil doklady a dôkazy týkajúce a daňovej kontroly, ktoré neboli doteraz predložené. 12. S výsledkami daňovej kontroly bol žalobca opätovne oboznámený dňa 16. 07. 2014, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní za účasti splnomocneného zástupcu žalobcu Ing. I. H., ktorá bola oboznámená so zisteniami správcu dane počas výkonu daňovej kontroly. Žalobca sa vyjadril k nákupu pohonných hmôt a uviedol, že prevádzkuje kamiónovú dopravu a v roku 2012 disponoval vozovým parkom. Tovar asi objednal telefonicky, bol mu dodaný do dodávateľom v cisterne do Behyniec, kde PHM prečerpali, doklad o množstve nevie preložiť, náklady na dopravu znášal dodávateľ, faktúry boli zaplatené asi na účet. Ako dôkaz spotreby pohonných hmôt nakúpených od preverovaných spoločností uviedol, že ak by spoločnosť nemala k dispozícii pohonné hmoty, nebola by schopná vyprodukovať objem výnosov na úrovni cca 2,27 mil. eur. Ku skutočnostiam zisteným u ďalších spoločností sa splnomocnený zástupca žalobcu nevyjadril. 13. Dňa 12. 09. 2014 bol spísaný protokol z daňovej kontroly, v ktorom je okrem iného popísané vykonané dokazovanie správcu dane vo vzťahu k dodávateľom žalobcu (spoločnosti MC GOLD, s.r.o., S.E.A. - MBM, spol. s r.o. a FACIES, s.r.o.) a k zdaňovaciemu obdobiu november 2012 správca dane uviedol, že žalobca nepreukázal dodanie tovarov zo strany vyššie označených spoločností tak, ako bolo deklarované v daňovom priznaní. 14. Žalobca bol vyzvaný výzvou zo dňa 12. 09. 2014, aby sa vyjadril k zisteniam uvedeným v protokole z daňovej kontroly (ktorý mu bol spolu s výzvou doručený dňa 26. 09. 2014), na čo reagoval v podaní zo dňa 17. 10. 2014. 15. Správca dane dňa 25. 11. 2014 vyhotovil zápisnicu o ústnom pojednávaní vo veci prerokovania pripomienok k protokolu zo dňa 12. 09. 2014, ktorého sa za žalobcu zúčastnila splnomocnená osoba Ing. I. H., ktorá zotrvala na predchádzajúcich písomných podaniach žalobcu. 16. Správca dane vydal dňa 26. 11. 2014 rozhodnutie č. 9414401/5/5200772/2014/Ges, ktorým podľa ust. § 68 ods. 5 a 6 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, vyrubil žalobcovi rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 6.628,40 eur za zdaňovacie obdobie november 2012 s tým, že žalobca si uplatnil nadmerný odpočet v podanom daňovom priznaní -496,53 eur, pričom vlastná daňová povinnosť zistená správcom dane je v sume 6.131,87 eur, čo je rozdiel 6.628,40 eur. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. II. 17. Rozhodnutím zo dňa 15. júna 2015 č. 887805/2015 žalovaný ako odvolací orgán podľa ust. § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdil odvolaním napadnuté rozhodnutie Daňového úradu Nitra zo dňa 26. 11. 2014 č. 9414401/5/5200772/2014/Ge . Svoje rozhodnutie žalovaný odôvodnil tým, že formálne doloženie faktúr a dokladov o úhrade bez preukázania skutočného nadobudnutia tovaru nie je pre daňové účely dostačujúce. 18. Za účelom preverenia vnútroštátneho nadobudnutia tovarov od dodávateľov MC GOLD, s.r.o., S.E.A. - MBM, spol. s r.o. a FACIES, s.r.o. správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie (výsluchom konateľa žalobcu, svedkov, dožiadaním na správcov dane príslušných podľa sídla dodávateľov, vyžiadaním si listinných dokladov), na základe ktorého dospel k záveru, že žalobca si nedôvodne uplatnil odpočítanie dane pri deklarovaných dodávkach od uvedených dodávateľov, nakoľko nepreukázal reálnosť zdaniteľných obchodov. Správca dane sa v priebehu daňovej kontroly zaoberal všetkými skutočnosťami a zisteniami, ktoré mal k dispozícii a ktorými by bolo možné preukázať daňovým subjektom uplatnené práva na odpočítanie dane z deklarovaných obchodných transakcií. Keďže dôkazné bremeno znáša daňový subjekt, bolo jeho povinnosťou preukázať svoje tvrdenia relevantnými dôkazmi. Správca dane postupoval v rámci dokazovania v súlade s ust. § 24 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov a využil všetky možnosti, ktoré mu tento právny predpis umožňuje pre zistenie a preukázanie skutočností rozhodujúcich pre správne určenia dane. Pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane je nevyhnutné, aby prijaté plnenie bolo skutočne zrealizované, čo v danom prípade nebolo kontrolovaným daňovým subjektom, ani jeho obchodnými partnermi preukázané. III. 19. Žalobca sa žalobou zo dňa 04. 09. 2015 (doručenou súdu dňa 11. 09. 2015) domáhal, aby súd preskúmal zákonnosť a zrušil rozhodnutie žalovaného uvedené v záhlaví tohto rozsudku (zdaňovacie obdobie november 2012) a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. V žalobe namietal, že rozhodnutia žalovaného bolo vydané v rozpore so zisteným skutkovým stavom, ako aj v rozpore s právnym stavom a v konaní, ktoré ich vydaniu predchádzalo, došlo k porušeniu procesných práv žalobcu podstatným spôsobom. Uviedol, že má právo na nadmerný odpočet, pretože objektívne preukázal splnenie povinností, ktoré mu boli uložené v oblasti dokazovania, a to predložením všetkých dostupných listín. Nesúhlasil s tvrdením správcu dane, že neuniesol dôkazné bremeno, pretože vyčerpal dôkaznú povinnosť a predložil všetky doklady, ktorými reálne disponoval. Účtovné doklady, faktúry, doklady o úhrade faktúr a i svedecké výpovede potvrdzujú vystavenie faktúr, ako aj dodanie plnení. Uviedol, že všetci dodávatelia v čase dodania plnení boli registrovaní ako platitelia dane z pridanej hodnoty a toto si žalobca preveril. Skutočnosť, že v čase vykonania kontroly už preverované subjekty boli nekontaktné, resp. po zmene konateľa a bez dokladov, nemožno klásť za vinu žalobcovi. V čase, kedy dochádzalo k obchodom so žalobcom, tieto spoločnosti so správcom dane komunikovali, podávali daňové priznanie a platili daň z pridanej hodnoty. 20. V ďalšej časti žaloby žalobca uviedol, že správca dane a následne ani žalovaný nespochybnili, že by mu tovar nebol dodaný, alebo že by ho nepoužil na vykonané zdaniteľné plnenia, ale spochybnili osobu dodávateľa. Poukázal na to, že má obmedzené možnosti na preverenie dodávateľov a týchto si môže preveriť len z verejne dostupných zdrojov. Každý dodávateľ potvrdil, že tovar dodal a vystavil príslušnú faktúru. Skutočnosť, že dodávateľ neskôr zmenil konateľa, resp. je nekontaktný a už nevykonáva činnosť, nemá možnosť a schopnosť predvídať. 21. Poukázal i na to, že správca dane porušil ust. § 46 ods. 5 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov tým, že ak mal alebo zistil pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených žalobcom, mal mu tieto pochybnosti oznámiť a vyzvať ho, aby sa k nim vyjadril. Žalobcovi nie je zrejmé, akými inými dôkazmi mohol a mal ako daňový subjekt disponovať, aby vyvrátil pochybnosti správcu dane. 22. Podľa žalobcu sa správca dane dopustil i procesných pochybení, a to takých, že nie je zrejmé, akými úvahami a z akého hodnotenia dôkazov dospel k svojmu záveru o neunesení dôkazného bremena zo strany žalobcu, nevyhodnotil všetky dôkazy, v odôvodnení rozhodnutia sa dostatočne nevysporiadal sa námietkami žalobcu. Vyhodnotenie dôkazov bolo robené jednoznačne v neprospech žalobcu a žalobca má za to, že žalovaný i správca dane porušili pri hodnotení dôkazov ust. § 3 ods. 3 vyššie citovaného zákona, keďže pri vyhodnotení dôkazov vôbec neprihliadli na žalobcom preukazované skutočnosti a vzájomné súvislosti medzi vykonanými dôkazmi. Do daňovej kontroly zasahoval zamestnanec správcu dane, ktorý nebol na výkon daňovej kontroly poverený, a to vyžiadaním si dokladov tak za subjekt Miroslav Lanfer (kde poverenie bolo), ako i za subjekt Lanfer, s.r.o. (kde poverenie nebolo). Postupom správcu dane bol žalobca vystavený do situácie, ktorá ho podstatne znevýhodňovala proti správcovi dane a značne obmedzila jeho možnosti obhajovať svoje tvrdenia a uplatňovať svoje práva. 23. Nakoľko žalobca v rámci jednej žaloby, pôvodne vedenej spod sp. zn. 11S/193/2015, navrhol preskúmať a zrušiť tri rozhodnutia žalovaného súd uznesením zo dňa 05. 10. 2015 č. k. 11S/193/2015-60 vylúčil ostatné rozhodnutia žalovaného o preskúmanie zákonnosti na samostatné konanie. IV. 24. Žalovaný, na výzvu súdu podal k žalobe písomné vyjadrenie zo dňa 08. 01. 2016, v ktorom uviedol, že trvá na svojom rozhodnutí a poukázal na jeho odôvodnenie, ako i dôkazy, ktoré sú súčasťou administratívneho spisu, pričom sa vyjadril i k jednotlivým námietkam žalobcu v podanej žalobe. Uviedol, že odpočítanie dane z pridanej hodnoty v prípade deklarovaného dodania tovaru žalobcovi neuznal z dôvodu, že deklarované plnenie nebolo preukázané relevantnými dôkazmi. 25. V ďalšej časti svojho vyjadrenia žalovaný poukázal na konkrétne výsledky dokazovania správcu dane v prípade domácich dodávateľov žalobcu (spoločnosť MC GOLD spol. s r.o., S.E.A. - MBM, spol. s r.o. a FACIES, s.r.o.) , v rámci ktorého bolo zistené, že dodanie tovarov týmito dodávateľmi nebolo preukázané a ani dodávatelia nepreukázali reálnosť deklarovaných zdaniteľných plnení, čo je rozhodujúce pre uznanie odpočtu dane z pridanej hodnoty. Napriek tomu, že konatelia spoločností vo svojich výpovediach potvrdili vystavenie faktúr, ale nepredložili listinné dôkazy preukazujúce tieto ich tvrdenia, nemožno ich vyjadrenia považovať za dôkazy preukazujúce uskutočnenie zdaniteľných plnení v prospech žalobcu. Správca dane v priebehu daňovej kontroly preveroval uskutočnenie zdaniteľných plnení nielen z formálnej stránky, ale preveroval tiež, či boli zdaniteľné obchody reálne uskutočnené, a to i preverovaním vykonaným v dodávateľských spoločnostiach. V prípade, ak dodávateľská spoločnosť nedisponuje dokladmi, ktoré preukazujú uskutočnenie zdaniteľného plnenia, nemožno konštatovať, že k nemu preukázateľne došlo a že žalobcovi vzniklo právo na odpočítanie dane. Daňové orgány nespochybňujú, že žalobca nadobudol do svojho vlastníctva tovar, ktorý následne dodal svojim odberateľom, ale vykonaným dokazovaním nebolo preukázané, že tovar žalobcovi dodali spoločnosti uvedené na predložených účtovných dokladoch . 26. 26. Žalovaný bol toho názoru, že v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania nedošlo k porušeniu zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, ako to tvrdil žalobca v podanej žalobe. Správca dane uskutočnil v priebehu daňovej kontroly so žalobcom pojednávanie dňa 28. 05. 2014, na ktorom ho vyzval, aby sa vyjadril k dokladom vystaveným zo strany dodávateľských spoločností a ku konkrétnym obchodom s týmito spoločnosťami. Ďalšie pojednávanie sa konalo dňa 16. 07. 2014, keby bol žalobca oboznámený s výsledkami preverovania a správca dane vyslovil pochybnosti o predložení dokladov, pričom žalobcu vyzval, aby sa k zisteným skutočnostiam vyjadril, resp., aby svoje tvrdenia preukázal. Správca dane hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. K námietke žalobcu, že do kontroly zasahoval zamestnanec správcu dane, ktorý nebol na výkon daňovej kontroly poverený, žalovaný uviedol, že správca dane vykonával daňovú kontrolu u žalobcu i u daňového subjektu Lanfer, s.r.o., pričom tieto subjekty mali rovnaký predmet podnikania a rovnakých obchodných partnerov, preto správca dane žiadal o preverenie uskutočnenia zdaniteľných plnení v prípade oboch daňových subjektov. 27. V závere svojho vyjadrenia žalovaný uviedol, že žalobca bol informovaný o pojednávaniach, na ktoré boli predvolaní svedkovia, ale týchto pojednávaní sa nezúčastnil, a tým sa sám pripravil o právo klásť svedkom otázky. Žalobcovi, resp. jeho splnomocnenému zástupcovi bolo umožnené nahliadnuť do spisu. Žalovaný bol toho názoru, že v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania boli dodržané všetky procesné práva žalobcu. Žalovaný navrhol, aby súd podanú žalobu zamietol ako nedôvodnú. V. 28. Krajský súd v Nitre ako súd vecne a miestne príslušný (ust. § 246 ods. 1, ust. § 246a ods. 1 OSP v znení účinnom do 30. 06. 2016), viazaný rozsahom a dôvodmi podanej žaloby (ust. § 134 ods. 1, 2 zák. č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok, ďalej len „SSP“) a vychádzajúc zo zisteného skutkového stavu, preskúmal na pojednávaní, v neprítomnosti účastníkov konania (svoju neúčasť ospravedlnili pred pojednávaním), žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného (týkajúce sa zdaňovacieho obdobia november 2012), ako i konanie, ktoré predchádzalo jeho vydaniu, pričom dospel k záveru, že podaná žaloba nie je dôvodná, a preto ju podľa ust. § 190 SSP rozsudkom zamietol. Podľa § 6 ods. 1, 2 zák. č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, účtovná jednotka je povinná doložiť účtovné prípady účtovnými dokladmi (§ 10). Účtovanie účtovných prípadov v účtovných knihách vykoná účtovná jednotka účtovným zápisom iba na základe účtovných dokladov. Podľa § 7 ods. 1, vyššie citovaného zákona, účtovná jednotka je povinná účtovať tak, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva, a o finančnej situácii účtovnej jednotky. Podľa § 2, písm. a), b) zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov účinnom do 31. 12. 2012, predmetom dane je a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby, b) poskytnutie služby (ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Podľa § 8 ods. 1, písm. a),vyššie citovaného zákona, dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska 5a) v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí. Podľa § 19 ods. 1 vyššie citovaného zákona, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 49 ods. 1, 2, písm. a/ vyššie citovaného zákona, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1, písm. a/ vyššie citovaného zákona, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podľa § 71 ods. 1, vyššie citovaného zákona, pri každom dodaní tovaru a dodaní služby v tuzemsku pre zdaniteľnú osobu a pre právnickú osobu, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, je platiteľ povinný vyhotoviť faktúru. Platiteľ je povinný vyhotoviť faktúru aj v prípade, ak je platba prijatá pred dodaním tovaru a predtým, ako je poskytovanie služby skončené. Platiteľ vyhotoví faktúru najneskôr do 15 dní od vzniku daňovej povinnosti. Ak v kalendárnom mesiaci vznikne platiteľovi daňová povinnosť prijatím jednej alebo viacerých platieb a zároveň aj dodaním tovaru alebo dodaním služby, na ktoré prijal jednu alebo viac platieb, môže platiteľ vyhotoviť jednu faktúru, a to najneskôr do 15 dní od vzniku poslednej daňovej povinnosti vzťahujúcej sa na toto dodanie tovaru alebo dodanie služby v tomto kalendárnom mesiaci. Platiteľ nie je povinný na účely dane vyhotoviť faktúru, ak ide o tovar alebo službu, ktorá je dodaná s oslobodením od dane podľa § 28 až 42. Podľa § 3 ods. 1, 2, 3 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov účinnom v čase rozhodovania žalovaného, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 24 ods. 1, 2, 3, 4 vyššie citovaného zákona, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 29. Úlohou súdu bolo posúdiť správnosť postupu a právnych záverov daňových orgánov pri rozhodovaní o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty u žalobcu za zdaňovacie obdobie november 2012 v sume 6.628,40 eur (ako rozdielu medzi daňou uplatnenou žalobcom v daňovom priznaní, za vyššie uvedené zdaňovacie obdobie a vlastnou daňovou povinnosťou žalobcu zistenou správcom dane pri daňovej kontrole vykonanej u žalobcu ) a zistiť, či daňové orgány pri rozhodovaní v danej veci vychádzali zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu pri vyslovení záveru, že žalobca nesplnil zákonom stanovené podmienky pre vznik nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, nakoľko nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia zo strany ním deklarovaných dodávateľov tovarov (spoločnosťou MC GOLD, spol. s r.o., S.E.A. - MBM, spol. s r.o. a FACIES, s.r.o. 30. V preskúmavanej veci súd vychádzal zo zásady iudex ne eat ultra petita partium (sudca nech nejde nad návrhy strán), ktorá vyplývala z ust. § 249 ods. 2 Občianskeho súdneho poriadku (žaloba podaná za účinnosti OSP platného do 30. 06. 2016) a § 134 ods. 1, 2 zák. č. 162/2015 Z. z., teda konkrétne tvrdenie žalobcu (osobitná náležitosť žaloby), že bol ukrátený na svojich právach nezákonným rozhodnutím správneho orgánu, pričom musí ísť o subjektívne práva, vyplývajúce z právneho predpisu. Žalobca ale musí poukázať na konkrétne skutočnosti, z ktorých vyvodzuje porušenie práva finančného orgánu. Konanie správneho súdnictva však nie je pokračujúcim správnym (daňovým) konaním, súd nevykonáva dokazovanie (nenahrádza činnosť správneho - daňového orgánu pri zisťovaní skutkového stavu), pre súd je rozhodujúci stav, ktorý tu bol v čase vydania rozhodnutia a posudzuje iba otázky napadnutého postupu alebo rozhodnutia žalovaného správneho orgánu. 31. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotno- právnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, zákon č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) obsahuje osobitnú úpravu zisťovania, preverovania základu dane, nároku na uplatnenie odpočtu dane z pridanej hodnoty alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. 32. V preskúmavanej veci, i vzhľadom na námietky žalobcu, súd považuje za potrebné uviesť, že uskutočnenie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou pod kontrolou daňového subjektu a odpočítanie dane z pridanej hodnoty nenastáva ex lege podľa ust. § 49 ods. 1, 2 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, ale je iba právom platiteľa tejto dane, ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane. Daň z pridanej hodnoty je ľahko zneužiteľná, preto každý subjekt pri svojom podnikaní musí byť dostatočne predvídavý a obozretný, aby reálny obsah faktúr mohol preukázať aj inými dôkazmi pred daňovými orgánmi, čo žalobca nesporne nepreukázal. Právo na odpočítanie dane sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia vo faktúre. Faktúry a dodacie listy, ktoré predložil žalobca obsahovali popis zdaniteľného plnenia (pohonné hmoty, náhradné diely a pod.), ktoré je však nepreskúmateľné bez predloženia relevantných dokladov. Tieto dôkazy sa odvíjajú od druhu poskytnutého tovaru a konkrétneho dodávateľa. Jednoznačne však treba pričítať na ťarchu žalobcu tú skutočnosť, že žiadnym spôsobom si neoveroval svojho dodávateľa. Overovanie si obchodných partnerov nie je povinnosťou daňového subjektu, ale v prípade, ak si daňový subjekt uplatňuje nároky vo vzťahu k štátnemu rozpočtu, napr. uplatnenie si nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, musí byť schopný preukázať reálnosť deklarovaného obchodu a v prípade nepreverenia si obchodného partnera sa dostáva do dôkaznej núdze, ako to bolo v tomto prípade, keď žalobca nevedel preukázať reálne naplnenie deklarovaného obchodu medzi ním a deklarovaným dodávateľom. 33. Medzi účastníkmi konania bol sporný výklad vyššie uvedených ustanovení zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a to, či žalobcovi vznikol nárok na uplatnenie práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie november 2012 pri ním tvrdenej dodávke tovaru od dodávateľa MC GOLD, spol. s .r.o. (nákup spiacej nadstavby) podľa predloženej faktúry, ako i dodávke pohonných hmôt a pneumatík od dodávateľa S.E.A. - MBM, spol. s r.o. podľa predložených faktúr a náhradných dielov od dodávateľa FACIES, s.r.o. 34. Žalobca v podanej žalobe poukazoval na to, že splnil všetky podmienky stanovené vyššie citovaným zákonom na odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovarov od spoločnosti S.E.A. - MBM, spol. s r.o., MC GOLD, spol. s r.o. a FACIES, s.r.o. Taktiež namietal, že rozhodnutie žalovaného vychádza z nesprávneho a výlučne jednostranného hodnotenia dôkazov, ak správca dane prijatie zdaniteľných plnení od uvedených spoločnosti neuznal. Žalobca namietal nesprávnu aplikáciu vyššie citovaných ustanovení zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov tvrdiac, že v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania predložil všetku účtovnú dokumentáciu, ktorú bolo možné v zmysle zákona od neho požadovať a splnil si teda svoju dôkaznú povinnosť. Krajský súd k tomu uvádza, že správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie a v zmysle oprávnení mu daných daňovým poriadkom, preveroval všetky daňové transakcie, t. j. dodanie tovaru žalobcovi ním deklarovanými dodávateľmi, ktoré boli predmetom kontrolovaného zdaňovacieho obdobia podľa Protokolu, a to dožiadaním na Daňový úrad Bratislava, ktorým bolo zistené, že spoločnosť MC GOLD, spol. s.r.o. je nekontaktná, nespolupracuje so správcom dane, rovnako ako jej splnomocnený zástupca C. D.. Bývalý konateľ (v novembri 2012) tejto spoločnosti Emil Cigánek, ako i Jiří Streck (konateľ od 31. 10. 2012), súčasný konateľ Vladimir Mitkov Stefanov <. (od 05. 09. 2013), ktorý je občanom Bulharskej republiky a splnomocnený zástupca spoločnosti C. D. boli predvolaní na ústne pojednávanie na deň 27. 02. 2014, o čom bol žalobca upovedomený. V uvedený deň bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní, na ktorom bol vypočutý Emil Cigánek a Jiří Streck, ktorí sa k deklarovaným obchodom nevedeli vyjadriť z dôvodu, že podľa vyjadrenia Emila Cigáneka obchody zabezpečoval C. D., ktorý bol na to splnomocnený a Jiří Streck bol konateľom až od 31. 10. 2012. C. D. bol vypočutý dňa 12. 03. 2014 (žalobca bol o jeho výsluchu upovedomený, ale nezúčastnil sa ho), pričom uviedol, že spoločnosť obchodovala s mäsom (tieto obchody robil on), resp. i s inými komoditami - cukríky, žuvačky, elektronické cigarety (tieto obchody robil Emil Cigánek), k okolnostiam obchodov sa vyjadriť nevedel, spoločnosť zamestnancov nemala, faktúry vystavila účtovníčka, ktorá pracovala pre spoločnosť ako živnostníčka. 35. Pri preverovaní dodania žalobcom deklarovaného tovaru - pohonné hmoty a pneumatiky od dodávateľa S.E.A. - MBM, spol. s r.o. bolo zistené, že spoločnosť na adrese sídla nesídli, so správcom dane nespolupracuje a účtovnými dokladmi tak nebolo preukázané uskutočnenie zdaniteľného obchodu. Konateľ spoločnosti Patrik Kupka sa na predvolanie nedostavil a nepodarilo sa ho predviesť ani príslušníkom Policajného zboru SR. Dňom 10. 02. 2014 sa stal konateľom spoločnosti občan Bulharskej republiky. 36. Žalobca bol o takto vykonanom dokazovaní oboznámený na pojednávaní konanom dňa 28. 05. 2014, pričom k deklarovaným dodávkam tovaru podľa predložených faktúr sa nevedel konkrétne vyjadriť. K obchodným transakciám so spoločnosťou S.E.A.- MBM, spol. s r.o. nevedel uviesť, s kým bol v tejto spoločnosti v kontakte, pohonné hmoty objednával telefonicky, k pôvodu a kvalite PHM sa vyjadriť nevedel. Prepravu zabezpečoval dodávateľ, pohonné hmoty priviezla cisterna do Behyniec, prečerpala sa nafta do jeho cisterny. Doklad o množstve nemá, dopravné prostriedky zabezpečil dodávateľ. Správca dane žalobcu vyzval, aby predložil doklady a dôkazy, ktoré ešte neboli predložené Ďalšie pojednávanie za účasti splnomocneného zástupcu žalobcu sa konalo dňa 16. 07. 2014 a jeho predmetom bolo oboznámenie so zistenými skutočnosťami v prebiehajúcej daňovej kontrole, pričom žalobca bol vyzvaný, aby sa vyjadril, ako vie preukázať svoje tvrdenia ohľadne prijatia zdaniteľných plnení. 37. V podaniach adresovaných správcovi dane sa žalobca vyjadroval k prijatým plneniam, ale neposkytol žiadny dôkaz o ich realizácii deklarovanými dodávateľmi (spoločnosť S.E.A. - MBM, spol. s r.o., dodanie pohonných hmôt). V priebehu daňovej kontroly ani vyrubovacieho konania sa žalobca jednoznačne nevyjadril ani k pôvodu kupovaného tovaru, neuvádzal okolnosti jeho nakládky a vykládky, nepredložil žiadne doklady preukazujúce prepravu tovaru, neuvádzal mená osôb vykonávajúcich prepravu tovaru - vodičov motorových vozidiel, ktorí by mohli byť vypočutí ako svedkovia. Žalobca, ktorý si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri deklarovaných dodávkach tovaru od vyššie označených dodávateľov v kontrolovanom zdaňovacom období v roku 2012 od MC GOLD, spol. s r.o., spoločnosti S.E.A. - MBM, spol. s r.o., FACIES, s.r.o., musí byť schopný tieto okolnosti preukázať sám, teda dôvodnosť tohto uplatnenia a reálnosť deklarovanej dodávky. V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že existenciu žalobcom deklarovaných dodávok tovaru nepreukazujú ním predložené doklady. 38. Žalobca bol o takto vykonanom dokazovaní oboznámený na pojednávaní konanom dňa 28. 05. 2014, pričom k dodávke tovaru MC GOLD, spol. s r.o., spoločnosti S.E.A. - MBM, spol. s r.o., FACIES, s.r.o. nevedel uviesť, s kým bol v tejto spoločnosti v kontakte, pohonné hmoty objednával telefonicky, k pôvodu a kvalite PHM sa vyjadriť nevedel. Uviedol iba všeobecne, že prepravu tovaru zabezpečoval dodávateľ, pohonné hmoty priviezla cisterna do Behyniec, prečerpala sa nafta do jeho cisterny. Doklad o množstve nemá, dopravné prostriedky zabezpečil dodávateľ. Správca dane žalobcu vyzval, aby predložil doklady a dôkazy, ktoré ešte neboli predložené Ďalšie pojednávanie za účasti splnomocneného zástupcu žalobcu sa konalo dňa 16. 07. 2014 a jeho predmetom bolo oboznámenie so zistenými skutočnosťami v prebiehajúcej daňovej kontrole, pričom žalobca bol vyzvaný, aby sa vyjadril, ako vie preukázať svoje tvrdenia ohľadne prijatia zdaniteľných plnení. 39. V podaní adresovaných správcovi dane sa žalobca vyjadroval k prijatým plneniam, ale neposkytol žiadny dôkaz o ich realizácii deklarovanými dodávateľmi (nákup PHM od spoločnosti S.E.A. - MBM, spol. s r.o., nákup spiacej nadstavby od spoločnosti MC Gold, spol. s r.o., alebo dodanie náhradných dielov od dodávateľa FACIES, s.r.o., ani k pôvodu kupovaného tovaru, neuvádzal okolnosti jeho nakládky a vykládky, nepredložil žiadne doklady preukazujúce prepravu tovaru, neuvádzal mená osôb vykonávajúcich prepravu tovaru - vodičov motorových vozidiel, ktorí by mohli byť vypočutí ako svedkovia. Žalobca, ktorý si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri deklarovaných dodávkach tovaru od vyššie označených dodávateľov v kontrolovanom zdaňovacom období v roku 2012, musí byť schopný tieto okolnosti preukázať sám, teda dôvodnosť tohto uplatnenia a reálnosť deklarovanej dodávky. V tejto súvislosti je potrebné uviesť, že existenciu žalobcom deklarovaných dodávok tovaru nepreukazujú ním predložené doklady. 40. Nepriznanie nároku na odpočítania dane z pridanej hodnoty v prípade vyššie uvedených žalobcom deklarovaných dodávok a dodávateľov však správca dane neodôvodňuje nekontaktnosťou, ani nespoluprácou týchto dodávateľov (ako na to poukazuje žalobca v podanej žalobe), ale tým, že žalobca v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania nepreukázal relevantnými dôkaznými prostriedkami skutočnú existenciu zdaniteľného plnenia, pri ktorom si uplatnil odpočítanie dane a dostal sa do dôkaznej núdze, čo správcu dane viedlo k tomu, že mu nepriznal odpočítanie dane. 41. Správca dane uskutočnil v priebehu daňovej kontroly so žalobcom pojednávanie dňa 28. 05. 2014, na ktorom ho vyzval, aby sa vyjadril k dokladom vystaveným zo strany dodávateľských spoločností a ku konkrétnym obchodom s týmito spoločnosťami. Žalobca vo svojom vyjadrení k protokolu zo dňa 16. 10. 2014 poukázal na to, že správca dane mal pri výkone daňovej kontroly k dispozícii všetku dokumentáciu a nesúhlasil s konštatovaním správcu dane, že neboli splnené podmienky práva na odpočítanie dane. Niet pochýb o tom, že by žalobca nebol o týchto zisteniach a výsledkoch dokazovania oboznámený, čo vyplýva zo zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 16. 07. 2014 a správca dane vyslovil pochybnosti o predložení dokladov a konštatoval, že neboli splnené podmienky práva na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 49 ods. 2, písm. a/ zákona o dani z pridanej hodnoty, pričom opätovne žalobcu vyzval, aby sa k zisteným skutočnostiam vyjadril, resp., aby svoje tvrdenia preukázal. 42. Bolo povinnosťou žalobcu v prípade, ak si uplatnil pri dodávkach tovaru, ktoré mu mali dodať deklarovaní dodávatelia, vyššie uvedení, aby preukázal skutočnú existenciu zdaniteľného plnenia, vrátane napr. prepravy tovaru. Je povinnosťou každej zmluvnej strany, aby sa pri úprave obchodných vzťahov odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov, pričom toto zahŕňa i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne obchodného partnera, ako i osoby (fyzickej alebo právnickej), ktorá prepravu tovaru vykoná. Žalobca si zrejme tieto informácie neoveril dostatočne, a preto je možné dôvodne pochybovať, či mu fakturovaný tovar dodali ním uvedení dodávatelia podľa predložených faktúr (bývalí konatelia si okolnosti uskutočnenia dodávok nepamätali) ako platiteľ dane z pridanej hodnoty a či faktúry, pri ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty boli vôbec vystavené platiteľom tejto dane. Overovanie si obchodných partnerov nie je povinnosťou daňového subjektu, ale v prípade, ak si daňový subjekt uplatňuje nároky vo vzťahu k štátnemu rozpočtu, napr. uplatnenie si nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty, musí byť schopný preukázať reálnosť deklarovaného obchodu a v prípade nepreverenia si obchodného partnera sa dostáva do dôkaznej núdze, ako to bolo v tomto prípade, keď žalobca nevedel preukázať reálne naplnenie deklarovaného obchodu medzi ním a deklarovanými dodávateľmi. 43. Jednou zo základných zásad daňového konania je zásada zákonnosti. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní, v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní. Aby daňové orgány mohli uvedenú zásadu realizovať, sú vybavené rozsiahlymi zákonnými právomocami, vychádzajúcimi zo zásady voľného hodnotenia dôkazov, zakotvenej v § 3 ods. 3 citovaného zákona. O takýto prípad v danej veci išlo a súd nezistil pochybenie v postupe oboch daňových orgánov, ani ich porušenie podľa Daňového poriadku, ako uvádza žalobca, pretože i správca dane má oprávnenie vykonať dokazovanie sám a voľba druhu dôkazného prostriedku závisí od otázky, ktorú treba, resp. správca dane potrebuje objasniť vzhľadom na predložené doklady k daňovému priznaniu príslušným daňovým subjektom a podaným vysvetlením daňového subjektu. Takto postupoval i správca dane v preskúmavanej veci, keď sa obrátil s konkrétnymi otázkami na vypočutých svedkov a zabezpečil si dôkazy cestou dožiadaných daňových úradov a pod. na verifikáciu tvrdení žalobcu v súvislosti s uplatneným nárokom na vyplatenie nadmerného odpočtu z deklarovaných listín viažucich sa na podané daňové priznanie v kontrolovanom zdaňovacom období. 44. Základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane je, aby sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo a aby boli splnené vecné a časové podmienky na odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z. z. V daňovom konaní, pri výkone daňovej kontroly správcom dane, bolo vykonané rozsiahle dokazovanie dožiadaním na príslušné daňové orgány, výsluchom konateľa, predložením listín, preverovanie deklarovaných dodávateľov a pod. Podmienky uvedené v § 49 a nasl. (odpočítanie dane) zákona č. 222/2004 Z. z. sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže zákon to neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje pre ľahkú zneužiteľnosť, aby platiteľ dane, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil v zákone o DPH. 45. Vychádzajúc z vyššie uvedeného teda súd dospel k záveru, že správca dane pri vykonávaní daňovej kontroly vychádzal z jednoznačných a presvedčivých dôkazov, svedeckých výpovedí a použil na to zákonné prostriedky, pričom dokazovaním zistený skutkový stav považoval súd za dostatočný a vyčerpávajúci. Odpočet DPH si žalobca uplatnil sám preto, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľný obchod bol reálne uskutočnený tak, ako ho deklaroval v daňovom priznaní alebo v zmysle predložených dokladov, ktoré preukazujú reálne uskutočnenie daňovej transakcie uvedenej na daňovom doklade ( faktúra, doklady o úhrade a pod.), a to aj osobou uvedenou na týchto dokladoch, čo žalobca nevedel listinami preukázať, i keď ho zaťažuje dôkazné bremeno v zmysle § 24 ods. 1 zák. č. 563/12009 Z. z. 46. V prejednávanej veci však žalobca neuniesol dôkazné bremeno, resp. nepreukázal skutočnosti, ktoré by spochybňovali zákonnosť postupu, ako i rozhodnutia správcu dane a žalovaného. Nepreukázal reálne dodanie tovaru (služby) podľa predložených dokladov od ním označeného dodávateľa. Správca dane nad akúkoľvek pochybnosť zistil a listinnými dôkazmi preukázal, že ním deklarovaný dodávateľ podľa predložených dokladov, i keď nepoprel vystavenie faktúry a uskutočnenie obchodnej transakcie nepoprel, žiadnym relevantným dôkazom však nepreukázal spôsob uskutočnenia daňovej transakcie v zmysle zákona o dani z pridanej hodnoty a že mu vznikla daňová povinnosť daň priznať a odviesť podľa zákona o DPH. Úlohou správcu dane pri výkone daňovej kontroly nie je vyhľadávať dôkazy na preukázanie obchodných transakcií deklarovaných žalobcom podľa podložených daňových dokladov za príslušné kontrolované zdaňovacie obdobie, ale práve naopak tieto skutočnosti je povinný preukazovať daňový subjekt (žalobca). 47. Predloženie dokladov (faktúr, pokladničných dokladov, príp. i zmlúv) je len jednou z podmienok pre uznanie odpočítania dane, ale nie je tým preukázaná reálnosť a realizácia obchodnej transakcie, pretože technicky je dnes možné vyhotoviť akýkoľvek doklad a na akékoľvek plnenie bez ohľadu na to, či plnenie deklarované v dokladoch bolo i reálne uskutočnené alebo nie. Teda akékoľvek doklady bez reálneho preukázania zdaniteľného plnenia nie sú dôkazom o tom, že určité plnenie bolo i reálne uskutočnené. Nestačí predložiť riadne doklady so všetkými predpísanými náležitosťami, nakoľko takéto doklady, i keď riadne zaúčtované, nemôžu byť podkladom pre uznanie nároku na odpočítanie dane 48. Vzhľadom na vyššie uvedené, nemožno nepoznamenať, že daňový subjekt, ktorý podniká, má sa riadiť Ústavou SR a je povinný dodržiavať zákony, teda riadiť sa zákonom o DPH ako podnikateľ, ktorý má nielen práva voči štátu, ale aj povinnosti. Je povinnosťou žalobcu ako podnikateľa, pokiaľ je platcom DPH, aby si tieto povinnosti osvojil, tieto dodržiaval a riadil sa uloženými povinnosťami podľa zákona. Toto jednoznačne vyplýva i z § 2 zák. č. 1 o Zbierke zákonov Slovenskej republiky, ako to uvádza žalovaný, že o všetkom, čo bolo v zbierke zákonov uverejnené, platí domnienka, že dňom uverejnenia sa stalo známym každému, koho sa to týka. Bolo povinnosťou žalobcu (daňového subjektu) zachovať zákonnosť postupu, ako aj zabezpečiť potrebné podklady na preukázanie oprávnenosti uplatnenia DPH 49. Účelom zákona o DPH, ktorý transponoval Smernicu Rady EÚ č. 2006/112/ES z 28. 11. 2006, bolo upraviť vzťah daňového subjektu ako registrovaného platcu DPH k štátu stanovením povinností daňovému subjektu, ale určil i jasné pravidlá pri uplatnení si nároku na odpočet dane zo zdaniteľných plnení ako základ tohto práva, teda stanovil hmotnoprávne podmienky podľa § 49 ods. 1, 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH a zamedziť tak ľahkému zneužitiu tohto práva. Zákona o DPH vyžaduje preukázanie pôvodu a účel zdaniteľného plnenia dodaného v zmysle vystavenej faktúry pre odberateľa, ktorý si na základe nej uplatňuje nárok na odpočítanie dane vo vzťahu k štátu zmysle zákona o DPH. Nesplnenie hmotnoprávnych podmienok nie je možné odpustiť a zákonodarca vzhľadom na ľahkú zneužiteľnosť odpočtu DPH požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu zákonných podmienok uvedených v § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (napr. rozsudok NS SR č. 6Sžf/53/2011). 50. S poukazom a na výsledky dokazovania vykonaného správcom dane je i krajský súd toho názoru, že žalobcom deklarovanému dodávateľovi nemohla vzniknúť daňová povinnosť na dani z pridanej hodnoty, a preto nemohlo ani žalobcovi vzniknúť právo na odpočítanie tejto dane. V tejto súvislosti súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR zo dňa 28. 06. 2012 v konaní pod sp. zn. 5Sžf/63/2011, ako i na ďalší jeho rozsudok zo dňa 23. 06. 2010 v konaní pod sp. zn. 2Sžf/4/2009 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky zo dňa 23. 02. 2011 v konaní pod sp. zn. III. ÚS 78/2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi. Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu - žalobcu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil, preto je jeho povinnosťou preukázať, že si nárok uplatňuje dôvodne a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako dôvodný“. 51. Súd je toho názoru, že žalovaný riadne odôvodnil svoje rozhodnutie v ústavnom a zákonnom procesnoprávnom a hmotnoprávnom rámci. Procesnoprávny rámec predstavujú predovšetkým princípy riadneho a spravodlivého procesu (článok 46 a nasl. Ústavy SR a článok 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd), ktoré vylučujú ľubovôľu pri rozhodovaní, lebo povinnosťou správneho orgánu je presvedčivo a správne vyhodnotiť dôkazy a svoje rozhodnutie náležite odôvodniť. V tejto súvislosti súd dáva do pozornosti žalobcu, že v zmysle konštantnej judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva (napr. rozsudok zo dňa 21. 01. 2009 vo veci veci García Ruiz proti Španielsku, rozsudok zo dňa 19. 04. 1994 vo veci Van de Hurk proti Holandsku) a Ústavného súdu Slovenskej republiky (napr. vo veciach vedených pod sp. zn. III. ÚS 209/04, III. ÚS 95/06, zn. III. ÚS 260/06) nie je potrebné, aby bola daná podrobná odpoveď na každú vznesenú námietku, ale je vždy potrebné podľa povahy veci reagovať v odôvodnení rozhodnutia na zásadnú a relevantnú námietku. Žalovaný pri odôvodňovaní svojho rozhodnutia takto postupoval a jeho žalobou napadnuté rozhodnutie v dostatočnej miere uvádza dôvody, na ktorých sa výrok tohto rozhodnutia zakladá, pričom v odôvodnení svojho rozhodnutia sa vysporiadal so všetkými rozhodujúcimi námietkami žalobcu a nemožno hovoriť o jeho svojvôli pri rozhodovaní. Taktiež i po hmotnoprávnej stránke vysvetlil podstatu podmienok uplatnenia práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa ust. § 49 ods. 1, 2 zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. 52. S námietkami žalobcu v podanej žalobe ohľadne dôkazného bremena na preukázanie tuzemského dodania tovaru sa súd podrobne vysporiadal vo vyššie uvedených bodoch odôvodnenia tohto rozsudku. Dôkazné bremeno bolo jednoznačne na strane žalobcu, nakoľko skutočnosti vymedzené v ust. § 49 ods. 2 písm. a/, v ust. § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. K námietke žalobcu, že z uvedených ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa, resp. dodávateľových subdodávateľov alebo odberateľa, pričom v tejto súvislosti žalobca poukazoval na rozsudok Najvyššieho súdu SR zo dňa 15. 03. 2011 v konaní pod sp. zn. 3 Sžf 1/2011. Krajský súd k tejto obrane žalobcu považuje za potrebné uviesť a zdôrazniť, že žalobca bol priamo účastný ním deklarovaného zdaniteľného plnenia (dodávka pohonných hmôt a pod.) ako odberateľ, a preto takýto subjekt nemá možnosť obhajovať sa nemožnosťou dosahu a preverenia zákonom vyžadovaných náležitostí, vyplývajúcich z danej obchodnej transakcie a bolo jeho povinnosťou zachovať zákonnosť tohto postupu podľa zákona o DPH, zákona o účtovníctve, ako aj zabezpečiť potrebné podklady na preukázanie oprávnenosti uplatnenia dane z pridanej hodnoty v zmysle dôkaznej povinnosti podľa Daňového poriadku (napr. rozsudok Najvyššieho súdu 29. 02. 2016 v konaní pod sp. zn. 5Sžf/94/2014). V predmetnej veci teda dôkazná povinnosť neprešla na správcu dane, nakoľko táto je v daňovom konaní primárne na strane žalobcu. 53. Odpočítanie dane z pridanej za zdaňovacie obdobie november 2012 nebolo žalobcovi uznané z dôvodu, že žalobca nepredložil a neoznačil žiadne dôkazy preukazujúce reálny obsah faktúr a reálne nadobudnutie tovaru od deklarovaného dodávateľa - spoločnosti MC GOLD, spol. s r.o., spoločnosti S.E.A. - MBM, spol. s r.o., Facies, s.r.o., pričom žalobca tieto pochybnosti v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania neodstránil. 54. Pokiaľ žalobca v podanej žalobe poukazoval na rozhodnutia Súdneho dvora Európskej únie (rozsudok C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics, C-484/03 Bond House) a rozsudok Najvyššieho súdu SR (v konaní pod sp. zn. 3 Sžf 1/2011), súd je toho názoru, že žalobca si nesprávne vysvetľuje závery týchto rozsudkov na jeho obchodnú transakciu s deklarovaným dodávateľom a naviac ani neuviedol, v ktorých bodoch by bolo možné závery týchto rozsudkov aplikovať na jeho obchodný prípad podľa predložených faktúr a v kontrolovanom zdaniteľnom období. 55. Súdny dvor vo svojej judikatúre pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (napr. rozsudky ESD vo veciach napr. Teleos plc. a spol. (C-409/04), Vlaamse Oliemaatschappij NV (C-499/10). Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok ESD v spojených veciach Mahagében kft, a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). Súdny dvor Európskej únie v rozsudku vo veci Mahagében (C-80/11 a C-142/11) pripomenul boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam, ktorý je uznaný a podporovaný Smernicou Rady 2006/112/ ES. Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje v rozpore so zákonom. Členské štáty sú povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné závierky a ostatné relevantné dokumenty (rozsudky Súdneho dvora Európskej únie zo 17. júla 2008 vo veci Komisia vs. Taliansko, C-132/06, Zb. s. I-5457, bod 37; z 29. júla 2010 Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski, C-188/09, Zb. s. I-7639- bod 21; z 21. júna 2012 Mahagében, C-80/11, C 142/11, body 63, 64). Každá zdaniteľná osoba je povinná viesť dostatočne podrobné účtovníctvo s cieľom umožniť uplatnenie dane z pridanej hodnoty a jej kontrolu daňovým orgánom. Určenie opatrení, ktoré možno požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolnosti uvedeného prípadu vo veci samej. V súlade s článkom 273, prvým odsekom smernice 2006/112 členské štáty môžu uložiť iné povinnosti ako uvedené v tejto smernici, ak ich považujú za potrebné na zabezpečenie riadneho výberu DPH a na predchádzanie daňovým podvodom. 56. Ďalšie námietky (nevyhotovenie úradného záznamu z telefonického hovoru, vyžiadanie si dokladov zamestnancom správcu dane, ktorý nebol poverený výkon daňovej kontroly u žalobcu, nevrátenie dokladov, zhodnosť výpovedí svedkov a zhodnosť protokolu v predmetnej veci s výpoveďami svedkov a protokolom vo veci daňovej kontroly u daňového subjektu Lanfer, s.r.o.) nemajú podľa názoru súdu žiadny vplyv na zákonnosť rozhodnutia správcu dane a žalovaného. Pokiaľ ide o námietku žalobcu, že mu bolo znemožnené klásť svedkom otázky, je potrebné uviesť, že o toto právo sa pripravil sám žalobca, ktorý bol vždy upovedomený o tom, že budú vykonané výsluchy svedkov na pojednávaní, ale ani v jednom prípade sa týchto pojednávaní nezúčastnil. Žalobca ani neuviedol, aký vplyv má nevyhotovenie úradného záznamu z vykonaného miestneho zisťovania (na ktoré sa ale daňové orgány ani neodvolávajú) na zákonnosť žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného, resp. zákonnosť postupu, ktorý vydaniu tohto rozhodnutia predchádzal. 57. Z vyššie uvedených dôvodov je krajský súd toho názoru, že záver oboch správnych orgánov, ktorí urobili vo svojich rozhodnutiach, zodpovedá zásadám logického myslenia a je v súlade s i hmotnoprávnymi ustanoveniami vyššie citovaných zákonov. Súd nezistil, že by žalobou napadnuté rozhodnutie trpelo takými vadami, ku ktorým by musel prihliadnuť. Nezistil ani dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných právnych záverov vo veci samej, spolu so správnou citáciou dotknutých právnych predpisov uvedených v rozhodnutí žalovaného, ktoré je predmetom súdneho prieskumu, v spojení s rozhodnutím správcu dane (obe rozhodnutia tvoria jeden celok). Z uvedených dôvodov bolo potrebné rozhodnúť tak, ako je uvedené vo výroku rozsudku a žalobu ako nedôvodnú podľa § 491 v spojení s § 190 zák. č. 162/2015 Z. z. zamietnuť. 58. O trovách konania správny súd rozhodol tak, že žalovanému, ktorý mal v konaní plný úspech (súd žalobu zamietol), nepriznal náhradu trov konania, a to s poukazom na ust. § 168 SSP, vychádzajúc z toho, že žalovaný v zásade nemá právo na náhradu trov konania a túto mu možno priznať len vo výnimočných prípadoch. O takýto prípad sa v predmetnej veci nejednalo a zo súdneho spisu ani nevyplýva, že by žalovanému správnemu orgánu v súvislosti s týmto súdnym konaním trovy konania vznikli. 59. Súd takto rozhodol v pomere hlasov 3:0, a to s poukazom na ust. § 3 ods. 9 zák. č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Poučenie: Proti rozhodnutiu správneho súdu nie je prípustný opravný prostriedok, ak tento zákon neustanovuje inak. (ust. § 133 ods. 2 SSP). Proti každému právoplatnému rozhodnutiu krajského súdu je prípustná kasačná sťažnosť, ak zákon neustanovuje inak (ust. § 439 ods. 1, 2, 3 SSP). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len dôvodmi uvedenými v ust. § 440 ods.1, 2 SSP. V kasačnej sťažnosti nemožno uplatňovať nové skutočnosti a dôkazy, okrem skutočností a dôkazov na preukázanie prípustnosti a včasnosti podanej kasačnej sťažnosti. Kasačnú sťažnosť môže podať účastník konania, ak bolo rozhodnuté v jeho neprospech v lehote jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia krajského súdu subjektu oprávnenému na jej podanie, ak nie je ustanovené inak. Lehota na podanie kasačnej sťažnosti je 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu v prípadoch uvedených v § 145 ods. 2 SSP. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh), pričom sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, ak ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) a v prípade, ak je žalovaným Centrum právnej pomoci.