Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Nitra Spisová značka: 11S/78/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 4017200364 Dátum vydania rozhodnutia: 14. 02. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Darina Vargová ECLI: ECLI:SK:KSNR:2018:4017200364.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Nitre, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dariny Vargovej a členiek senátu JUDr. Marty Molnárovej a JUDr. Evy Šiškovej, v právnej veci žalobcu: Ing. Pavel Pilinský - PILIMEX, Z. Nejedlého 1718/20, Levice, IČO: 41 774 523, zastúpeného JUDr. Vlastimilom Petřekom PhD., advokátom, Zátišie 1841/23, Sládkovičovo, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o správnej žalobe zo dňa 29. 04. 2017 proti rozhodnutiu žalovaného č. 100397152/2017 zo dňa 06. 03. 2017, takto r o z h o d o l : Súd z r u š u j e rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 100397152/2017 zo dňa 06. 03. 2017 ako i Daňového úradu Nitra č. 104355901/2016 zo dňa 24. 11. 2016 a vec vracia správneho orgánu prvého stupňa na ďalšie konanie. Súd p r i z n á v a žalobcovi právo na náhradu trov konania v plnom rozsahu. o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania 1. Z predloženého administratívneho spisu žalovaného, súčasťou ktorého je i spis správcu dane, súd zistil, že na základe oznámenia správcu dane zo dňa 09. 07. 2014 sa u žalobca dňa 28. 07. 2014 začala daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok 2014. V uvedený deň bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní za prítomnosti žalobcu, ktorý bol oboznámený s právami a povinnosťami počas daňovej kontroly. V ten istý deň vystavil správca dane potvrdenie o zapožičaní iných vecí, kde je uvedený zoznam účtovných dokladov prevzatých od žalobcu. 2. Na základe výzvy správcu dane zo dňa 20. 04. 2015 (týkajúcej sa faktúr vystavených pod č. 001/2014, 003/2014, 010/2014, 016/2014, 021/2014 a č. 022/2014 spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o. ako deklarovaným dodávateľom husacieho peria pre žalobcu ako odberateľa) žalobca v podaní zo dňa 30. 04. 2015 oznámil, že na dodávateľa husacieho peria - spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. sa nakontaktoval telefonicky. Predtým bol oslovený Ing. Haškom, že tento hľadá dodávateľa husacieho peria. Konateľ spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. (Szabó) uviedol, že tento tovar vie dodať a prebehlo osobné stretnutie v Leviciach, kde sa dojednali podmienky ako cena, balenie, spôsob dodania, miesto dodania. Tovar sa nakupoval v sklade v Chotíne, kde už bol vyložený a tam ho žalobca predával spoločnosti KŠP, s.r.o., ktorá si sama zabezpečovala prepravu. Pri každej nakládke bol prítomný s ním aj konateľ spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. (Szabó) a konateľ spoločnosti KŠP, s.r.o. (D.. O.). Nepoznal pôvod tovaru, mená osôb, ktoré vykonali nakládku, meno vodiča, ani presné miesto vykládky, lebo uskladnenie tovaru, ani jeho prepravu nezabezpečoval. Žalobca nemal žiadnych zamestnancov. 3. V ďalšom podaní zo dňa 12. 06. 2015 žalobca okrem iného uviedol, že mená osôb, ktoré vykonávali nakládku nepozná, bola to záležitosť spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. a týmito informáciami disponuje konateľ tejto spoločnosti (Q.). Nakládku tovaru v Chotíne vykonali: dňa 30. 01. 2014 vodič C. na vozidle s evidenčným č. A., dňa 18. 02. 2014 vodič Asztalos na vozidle s evidenčným č. KN 064DR, dňa 06. 03. 2014 vodič T. na vozidle s evidenčným č. A. a dňa 18. 03. 2014 vodič Arval na vozidle s evidenčným č. KN XXXDA. Tovar (podľa D.. O.) mal byť vyložený v sklade v Zlíne. 4. Správca dane rozhodnutím zo dňa 15. 06. 2015 prerušil daňovú kontrolu odo dňa 17. 06. 2015. V odôvodnení svojho rozhodnutia uviedol, že žalobca nakúpil v kontrolovanom zdaňovacom období husacie perie od dodávateľa HELEX HOLDING s. r. o. a tento tovar následne predal odberateľovi KŠP, s.r.o., pričom správca dane preveruje dodávateľsko-odberateľský vzťah so zahraničnými odberateľmi spoločnosti KŠP, s.r.o., ktorým bol tovar predaný a bola zaslaná žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií. V predloženom administratívnom spise sa nachádza vyplnené tlačivo „výmena informácií podľa článkov 7, 15, 16 a 25 - 27 Nariadenia 904/2010/EU“ pre finančnú správu v Maďarsku za účelom získania informácií ohľadne spoločnosti FUTURUM LABOR Kft., ktorá mala obchodovať s husacím perím. Správca dane v podaní zo dňa 17. 12. 2015 oznámil žalobcovi, že dňa 07. 12. 2015 mu bola doručená odpoveď (táto sa v predloženom spise nenachádza) na medzinárodnú výmenu daňových informácií, čím pominuli prekážky prerušenia a pokračuje v daňovej kontrole. 5. Ďalším rozhodnutím zo dňa 17. 12. 2015 správca dane prerušil daňovú kontrolu od 22. 12. 2015 z dôvodu, že začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia (daňová kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti u dodávateľa žalobcu, t.j. spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o.). V oznámení zo dňa 07. 01. 2016 správca dane oznámil žalobcovi, že daňová kontrola u jeho dodávateľa bola ukončená dňa 30. 12. 2015, čím pominuli prekážky, pre ktoré bola daňová kontrola u žalobcu prerušená. V administratívnom spise sa nachádza odpoveď maďarskej finančnej správy na medzinárodné dožiadanie týkajúce sa spoločnosti FUTURUM Labor Kft. 6. Správca dane spísal úradný záznam zo dňa 08. 01. 2016 o tom, že nazrel do spisového materiálu spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. ako daňového subjektu. Z úradného záznamu vyplýva, že dňa 24. 06. 2014 bolo vykonané miestne zisťovanie na adrese sídla spoločnosti AXINET s.r.o. (dodávateľ spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o.), pričom bolo zistené, že v budove na adrese sídla sa nachádzali sídla viacerých spoločností, medzi nimi i AXINET s.r.o. Spoločnosť ARAKORA s.r.o. viedla účtovníctvo a podávala daňové priznanie spoločnosti AXINET s.r.o. do konca roku 2013. Za rok 2014 spoločnosť AXINET s.r.o. nepredložila žiadne doklady. Dňa 24. 09. 2014 vykonal správca dane miestne zisťovanie v spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o., pri ktorej sa konateľ spoločnosti (J. Q.) vyjadril, že prepravu tovaru od spoločnosti AXINET s. r. o. zabezpečovala táto spoločnosť, nevedel uviesť pôvod tovaru, ani to, od koho spoločnosť tovar nakupovala. Balenie tovaru zabezpečoval dodávateľ. Spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. ku kontrole nepredložila okrem faktúr a dodacích listov žiadne iné dôkazy preukazujúce nákup tovaru od spoločnosti AXINET s. r. o. V ten istý deň bola vykonaná i ohliadka skladových priestorov v obci Chotín, ktoré mala spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. prenajaté od spoločnosti D.A.M.M. Group s. r. o.. V priestoroch sa nachádzalo cca 20 veľkých vriec s husacím perím. Výzvou zo dňa 12. 05. 2015 správca dane vyzval spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o., aby predložila dôkazy a podrobne popísala, ako prebiehali obchody so spoločnosťou AXINET s.r.o.. Na uvedenú výzvu spoločnosť HOLDING s. r. o. ako daňový subjekt nereagovala. 7. Správca dane dňa 15. 01. 2016 spísal zápisnicu o ústnom pojednávaní so žalobcom, ktorého oboznámil s výsledkami vykonaného dokazovania, ako sú uvedené vyššie. V závere skonštatoval, že neuznáva odpočítanie dane z pridanej hodnoty v sume 77.008,80 eur z dôvodu porušenia ust. § 49 ods. 1, 2 v nadväznosti na § 51 písm. a/ zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, pretože právo na odpočítanie dane z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Žalobca nesúhlasil s tvrdením správcu dane, že obchod prebiehal len fiktívne. Uviedol že sú na to svedkovia, dodávateľ, odberateľ a vodič, ktorého je možné pozvať na výsluch. Pri každej nakládke bol fyzicky prítomný D.. O., ktorý vyhotovoval fotky z každej nakládky, a bolo naložené vodidlo s evidenčným číslom, ktoré je deklarované na CMR. 8. Dňa 15. 01. 2016 spísal správca dane protokol z daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty u žalobcu za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok 2014, zo záverov ktorého vyplýva, že za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok 2014 žalobca v daňovom priznaní uviedol vlastnú daňovú povinnosť v sume 3.401,65 eur a daňovou kontrolou bola zistená daňová povinnosť v sume 80.410,45 eur, čo je rozdiel v sume 77.008,80 eur. Žalobca si v tejto sume uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri faktúrach (č. 001/2014 zo dňa 30. 01. 2014 v sume 132.052,80 eur z toho daň z pridanej hodnoty v sume 22.008,80 eur, č. 003/2014 zo dňa 18. 02. 2014 v sume 66.000,- eur z toho z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur, č. 010/2014 zo dňa 06. 03. 2014 v sume 66.000,- eur z toho z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur, č. 016/2014 zo dňa 18. 03. 2014 v sume 66.000,- eur z toho z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur, č. 021/2014 zo dňa 27. 03. 2014 v sume 66.000,- eur z toho z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur a č. 022/2014 zo dňa 31. 03. 2014 v sume 66.000,- eur z toho z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur) vystavených spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o. ako dodávateľom za dodanie husacieho peria. Správca dane popísal vykonané dokazovanie týkajúce sa predmetných faktúr a konštatoval, že nie je preukázané skutočné dodanie tovaru a služieb deklarovaných na uvedených faktúrach pre žalobcu. Protokol z daňovej kontroly spolu s výzvou zo dňa 15. 01. 2016 na vyjadrenie sa k nemu prevzal žalobca osobne dňa 15. 01. 2016. 9. Žalobca podal k protokolu z daňovej kontroly vyjadrenie zo dňa 03. 02. 2016, v ktorom uviedol, že nesúhlasí s výsledkami zistenými správcom dane z dôvodu nedôsledne vykonaného dokazovania. Správca dane určil dátum na prerokovanie pripomienok k zisteniam uvedeným v protokole na deň 10. 05. 2016, o čom upovedomil žalobcu v podaní zo dňa 04. 04. 2016. 10. Dňa 13. 05. 2016 vydal správca dane rozhodnutie (v poradí prvé), ktorým žalobcovi vyrubil za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok 2014 rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 77.008,80 eur (daň vyrubená podaním daňového priznania v sume 3.401,65 eur, daň zistená správcom dane v sume 80.410,45 eur, rozdiel dane v sume 77.008,80 eur). Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. 11. Žalovaný rozhodnutím zo dňa 24. 08. 2016 (v poradí prvým) zrušil rozhodnutie správcu dane zo dňa 13. 05. 2016 a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu, že zistenie skutkového stavu je pre vydanie rozhodnutia vo veci nedostatočné, lebo správca dane obchodné vzťahy medzi spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o. a žalobcom ako kontrolovaným daňovým subjektom, ako i spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o. a jej dodávateľom (spoločnosťou AXINET s.r.o.) dostatočným spôsobom nepreveril. V rozhodnutí konkrétne uviedol, ako má ďalej správca dane pri doplnení dokazovania postupovať a aké dôkazy je potrebné za účelom úplného zistenia skutkového stavu zabezpečiť. 12. Správca dane následne výzvou zo dňa 06. 10. 2016 vyzval spoločnosť FATIMKA s. r. o. (právny nástupca spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o.) na predloženie tam uvedených listín a oznámenie požadovaných údajov. Zásielka sa vrátila správcovi dane s poznámkou poštového doručovateľa „adresát neznámy“. Správca dane žalobcovi v podaní zo dňa 21. 10. 2016 (doručené žalobcovi dňa 07. 11. 2016) oznámil, že pokračuje v konaní vo veci vyrubenia rozdielu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie 1. štvrťroka 2014. 13. Dňa 22. 11. 2016 spísal správca dane úradný záznam o nahliadnutí do spisového materiálu spoločnosti LANDIS SK, s. r. o., v ktorom uviedol, že z tohto spisu si vyhotovil fotokópie o predvolaniach svedka J., ktorý mal byť vypočutý ako svedok v súvislosti s daňovým konaním v spoločnosti FATIMKA s.r.o., ktorá sa dňa 18. 05. 2016 stala právnym nástupcom spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o.. J. bol v spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. konateľom v období od 11. 11. 2013 do 17. 05. 2016. Zásielky neboli prevzaté v odbernej lehote a svedok sa na predvolanie nedostavil. 14. Správca dane následne spísal dňa 23. 11. 2016 zápisnicu o ústnom pojednávaní so žalobcom, v ktorom ho oboznámil s úkonmi, ktoré vykonal po vrátení veci žalovaným a oznámil mu, že trvá na pôvodnom vyjadrení uvedenom v rozhodnutí zo dňa 13. 05. 2016 ako i na tom, že žalobcovi neuznáva odpočítanie dane z pridanej hodnoty za kontrolované zdaňovacie obdobie v sume 77.008,80 eur. 15. V poradí druhým rozhodnutím č. 104355901/2016 zo dňa 24. 11. 2016 správca dane rozhodol tak, že žalobcovi vyrubil za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok 2014 rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 77.008,80 eur (daň vyrubená podaním daňového priznania v sume 3.401,65 eur, daň zistená správcom dane v sume 80.410,45 eur, rozdiel dane v sume 77.008,80 eur). Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie. II. Zhrnutie napadnutého rozhodnutia žalovaného 16. O podanom odvolaní žalobcu rozhodol žalovaný žalobou napadnutým rozhodnutím č. 100397152/2017 zo dňa 06. 03. 2017 tak, že rozhodnutie správcu dane potvrdil ako vecne správne. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia podrobne popísal priebeh vykonanej daňovej kontroly a dokazovania v nej vykonaného (a to i po vrátení veci správcovi dane), na základe ktorého správca dane konštatoval, že dodanie tovaru uvedeného na faktúrach vystavených spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o. ako dodávateľom žaobcu nebolo preukázané, a preto žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane v sume spolu 77.008,80 eur. Žalovaný v odôvodnení svojho rozhodnutia reagoval na jednotlivé námietky žalobcu uvedené v podanom odvolaní. Uviedol, že predloženie faktúr je len jednou z podmienok pre uznanie odpočítania dane z pridanej hodnoty, ale tým ešte nie je preukázaná reálnosť a realizácia obchodnej transakcie, lebo technicky je dnes možné vyhotoviť akýkoľvek doklad a na akékoľvek plnenie bez ohľadu na to, či plnenie deklarované v dokladoch bolo i reálne uskutočnené alebo nie. Poukázal na to, že konateľa spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. sa správca dane snažil vypočuť, ale nebolo to možné, lebo sa na predvolanie nedostavil, a v úložnej lehote si zásielku neprevzal. Ďalej bolo zistená, že spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. bola ku dňu 29. 04. 2016 zrušená a jej právnym nástupcom sa v dôsledku zlúčenia stala spoločnosť FATIMKA s.r.o. Uvedenej spoločnosti bola zaslaná výzva na predloženie dôkazov, ale táto sa vrátila správcovi dane s poznámkou pošty „adresát neznámy“. K ďalšej námietke žalobcu, že nezodpovedá za svojho dodávateľa, žalovaný uviedol, že zákon o dani z pridanej hodnoty, ani iný zákon neukladá daňovému subjektu, aby si preveril svojich obchodných partnerov, ale musí si byť vedomý následkov svojich obchodných transakcií, pokiaľ tieto nevykazujú znaky a nespĺňajú podmienky v zmysle zákona o dani z pridanej hodnoty, ktorý má prísne hmotnoprávne podmienky na uplatnenie nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty vzhľadom k tomu, že ide o verejné prostriedky daňových poplatníkov. K spoločnosti AXINET s. r. o. žalovaný uviedol, že správca dane preveroval reťazový obchod medzi spoločnosťami AXINET s. r. o. › HELEX HOLDING s. r. o. › žalobca, pričom zistil, že spoločnosť AXINET s. r. o. nedodala tovar spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o., čiže ani táto spoločnosť potom nemohla dodať tovar žalobcovi ako daňovému subjektu. Žalovaný považoval námietky žalobcu za nedôvodné. Zdôraznil, že vzhľadom na ľahkú zneužiteľnosť nároku dane z pridanej hodnoty zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý si podľa daňového priznania uplatňuje nárok na odpočítanie dane, bol schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, akú sú deklarované v daňových dokladoch. Z ustanovenia § 49 ods. 1, 2 zákona o dani z pridanej hodnoty vyplýva, že právo odpočítať daň z tovaru vzniká platiteľovi vtedy, keď pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť inému daňovému subjektu, to znamená, že daňovému subjektu vzniká právo na odpočítanie dane od deklarovaného dodávateľa len v prípade, ak by pri tomto tovare vznikla tomuto dodávateľovi daňová povinnosť. Z uvedených dôvodov dospel žalovaný k záveru, že správca dane vykonal dokazovanie v potrebnom rozsahu a na základe výsledkov dokazovania vyslovil záver, že daňový subjekt v priebehu daňovej kontroly a ani následného vyrubovacieho konania neuniesol dôkazné bremeno svojho tvrdenia o deklarovanej obchodnej transakcii s dodávateľom, t.j. spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o., nakoľko nepreukázal skutočnosti vymedzené v ust. § 49 a § 51 zákona o dani z pridanej hodnoty, ktoré tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Daňový subjekt preukazoval dodanie tovaru len listinnými dôkazmi - predložením faktúr, písomným vyjadrením a pod., čo je z hľadiska dane z pridanej hodnoty považované za dôkaz formálneho charakteru. Po materiálnej stránke dodanie tovaru žalobca ako daňový subjekt, ani jeho dodávateľ (spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o.) nepreukázali žiadnymi relevantnými dôkazmi. K námietke týkajúcej sa vykonania fotodokumentácie uviedol, že pri preskúmaní spisového materiálu nezistil, že by v priebehu daňovej kontroly ako i vyrubovacieho konania bola správcovi dane predložená uvedená fotodokumentácia. III. Argumenty žalobcu v podanej žalobe 17. Žalobca podal proti rozhodnutiu žalovaného žalobu zo dňa 29. 04. 2017 (doručená súdu dňa 24. 05. 2017), ktorou sa domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 100397152/2017 zo dňa 06. 03. 2017, ako i rozhodnutia Daňového úradu Nitra č. 104355901/2016 zo dňa 24. 11. 2016. V žalobe namietal nezákonnosť rozhodnutia žalovaného z dôvodov, že vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov a zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. Žalobca trval na tom, že ako fyzická osoba - podnikateľ nemá možnosť ovplyvniť skutočnosť, že dodávateľ, s ktorým obchodoval (spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o.) nereagoval na výzvu správcu dane súvisiacu s predložením dôkazov. So spoločnosťou AXINET s. r. o. , ktorá bola dodávateľom spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. nemá žalobca žiadne obchodné vzťahy. Uviedol, že tovar nakupoval priamo v sklade v obci Chotín, ktorý mal dodávateľ HELEX HOLDING s. r. o. v prenájme. Následne tovar predal spoločnosti KŠP, s. r. o. Odovzdaním tovaru, jeho zdokumentovaním a vykonaním finančných transakcií bola obchodná spolupráca ukončená. Uvedené skutočnosti svedčia o existencii tovaru, s ktorým bolo obchodované a transakcie boli riadne zaevidované v účtovníctve žalobcu. Poukázal na ust. § 24 ods. 1 písm. a/ a b/ daňového poriadku, podľa ktorého daňový subjekt preukazuje iba to, čo sám tvrdí v podanom daňovom priznaní. Dôkazné bremeno daňového subjektu neznamená, že musí preukázať čokoľvek, ale iba skutočnosti, ktoré sám uvádza v daňovom priznaní. Naopak, je to práve správca dane, ktorý nesie dôkazné bremeno preukázať skutočnosti, ktoré vyvracajú tvrdenia daňového subjektu podložené správcovi dane predloženými dôkazmi. V danej veci boli žalobcom v rámci daňovej kontroly a daňového konania predložené faktúry (ktoré označil) za dodanie tovaru (husacie perie) od dodávateľa HELEX HOLDING s. r. o. Existenciu tovaru mal správca dane preukázanú vykonanou ohliadkou skladových priestorov v obci Chotín, pri ktorej zistil, že sa v skladových priestoroch nachádzalo cca 20 veľkých vriec s husacím perím. Správca dane preveroval splnenie podmienok na priznanie odpočítania dane z pridanej hodnoty tým, že nahliadol do spisu spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. z inej daňovej kontroly a z neho zistil, že dodávateľ AXINET s.r.o. sídli na adrese, kde sídli viacero spoločností a účtovníčka D.. G. uviedla, že od januára 2014 so spoločnosťou nekomunikuje, lebo je nekontraktná. Okrem toho zistil, že J. k obchodnej spolupráci so spoločnosťou AXINET s. r. o. uviedol, že balenie tovaru bolo zabezpečené dodávateľom, tovar bol balený vo vreciach a pri ohliadke skladovacích priestorov v obci Chotín správca dane zistil, že sa v nich nachádzalo cca 20 veľkých vriec s husacím perím. Správca dane vykonal miestne zisťovanie v účtovnej kancelárii spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. a skonštatoval, že účtovníčka p. Csermáková predložila účtovné doklady spoločnosti za obdobie január až apríl 2014 a k obchodným transakciám sa vyjadriť nevedela. Takto zistený skutkový stav považoval odvolací orgán za nepostačujúci pre vydanie rozhodnutia, a preto svojim rozhodnutím zo dňa 24. 08. 2016 zrušil rozhodnutie správcu dane a vrátil vec na ďalšie konanie správcovi dane s konkrétnym pokynom. Po doplnení dokazovanie správca dane zistil, že spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. bola zrušená dňa 29. 04. 2016, výzva zaslaná spoločnosti FATIMKA s. r. o. sa vrátila s poznámkou adresát neznámy. Správca dane nepredvolával svedka J. Q. s odôvodnením, že pri nahliadnutí do spisu z daňovej kontroly v spoločnosti LANDIS SK, s.r.o. zistil, že svedok zásielky nepreberá a z toho usúdil, že je svedka zbytočné predvolávať. Žalobca zastával názor, že výsluch svedka sa nerealizoval, pretože prípadná výpoveď svedka by potvrdila okolnosti obchodu a skutočnú realizáciu zdaniteľných plnení. Žalovaný sa nevysporiadal s námietkou uplatnenou v odvolaní, že v ďalšom konaní nedošlo k zmene skutkového stavu a napriek tomu vydal žalobou napadnuté rozhodnutie. Z vyššie uvedeného je zrejmé, že skutkový stav zostal oproti predchádzajúcemu rozhodnutiu nezmenený. Poukázal na to, že ak bolo predchádzajúce rozhodnutie zrušené pre nedostatočne zistený skutkový stav, je potrebné, aby v ďalšom konaní boli skutkové vady odstránené v rámci pokynu odvolacieho orgán. Žalobca v odvolaní poukazoval na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcum Elektronics), C-484/03 (Bond House) a rozsudok Najvyššieho súdu SR v konaní pod sp. zn. 3 Sžf/1/2011, pretože podľa právneho názoru vysloveného v týchto rozsudkoch, nárok osoby povinnej k dani na odpočet dane z pridanej hodnoty odvedenej na vstupe nie je dotknutý ani okolnosťou, že v reťazci dodávok, v ktorých boli tieto plnenia uskutočnené, je iné plnenie, ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení, je zasiahnuté podvodom s daňou z pridanej hodnoty bez toho, aby táto osoba vedela alebo mohla o podvode vedieť. Žalovaný sa s touto námietkou žalobcu nevysporiadal, a preto je rozhodnutie nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. IV. Vyjadrenie žalovaného 18. Žalovaný sa k žalobe vyjadril v podaní zo dňa 16. 08. 2017, ktoré bolo súdu doručené dňa 18. 08. 2017. Vo svojom vyjadrení uviedol, že trvá na výroku žalobou napadnutého rozhodnutia a poukázal na odôvodnenie tohto rozhodnutia ako aj dôkazy, ktoré sú súčasťou spisu. V ďalšej časti vyjadrenia žalovaný zaujal stanovisko k námietkam žalobcu. K námietke nepreskúmateľnosti, nesprávneho posúdenia veci a nedostatočne zisteného skutkového stavu uviedol, že správca dane vykonal vo veci preverenie zdaniteľného plnenia rozsiahle dokazovanie, ktorým spochybnil dodanie tovaru. Daň z pridanej hodnoty je daňou reťazového charakteru, a preto na každom článku obchodného reťazca musí byť preukázaná reálna existencia tovaru (husacie perie) a jeho dodanie v súlade so zákonom o dani z pridanej hodnoty. Dodávateľ, ktorý tvrdí, že tovar nadobudol od spoločnosti AXINET s.r.o. musí byť schopný preukázať dodanie tovaru, a to najmä z dôvodu, že predmetný tovar bol dodávaný v obchodnom reťazci (AXINET s.r.o. › HELEX HOLDING s. r. o. › žalobca › KŠP, s.r.o. › World Flesh s. r. o. › FUTURUM Labor Kft. › AXINET s. r. o.). Žalobca síce nemal priamy obchodný vzťah so spoločnosťou AXINET s.r.o., avšak uvedená spoločnosť bola priamym dodávateľom pre spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o., ktorá mala následne dodať tovar žalobcovi ako daňovému subjektu. Z vykonaného dokazovania správca dane zistil, že spoločnosť AXINET s.r.o. nedodala predmetný tovar spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. a tá ho potom nemohla dodať žalobcovi. K ustanoveniam § 49 ods. 2, písm. a/, § 51 ods. 1, písm. a/ zák. č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, ako i ust. § 24 ods. 1, písm. a/, b/ daňového poriadku žalovaný uviedol, že ich žalobca len cituje a nevzniesol k nim námietky, preto k nim nebude zaujímať žiadne stanovisko. K rozsudkom, ktorými žalobca argumentuje v podanej žalobe uviedol, že ich nie je možné aplikovať na daný prípad, nakoľko nespochybňujú materiálnu existenciu tovaru. V danom prípade , napriek tomu, že nejaký tovar skutočne existuje, správca dane spochybnil jeho existenciu z hľadiska jeho dodania. Deklarovaným dodávkam chýbala hospodárska podstata, teda konečná spotreba z pohľadu dane z pridanej hodnoty. Vzhľadom na to, že nebolo na každom článku obchodného reťazca preukázané reálne dodanie tovaru a vznik daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 1 zákona o dani z pridanej hodnoty, došlo k porušeniu neutrality dane, najmä v spoločnosti AXINET s.r.o., v dôsledku ktorej nevzniklo ani žalobcovi právo na odpočítanie dane. V ďalšej časti svojho vyjadrenia žalovaný uviedol, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočítanie dane a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. Predmetom dane je reálne dodanie tovaru, nie také dodanie tovaru, ktoré je neobmedzene „fiktívne“ dodávané (deklarované na faktúre v obchodnom reťazci, príp. karuseli). Ak má byť tovar dodaný v súlade so zákonom o dani z pridanej hodnoty, musí byť pri preverení takýchto dodávok známy pôvod tovaru a jeho konečný spotrebiteľ. Avšak táto zásadná skutočnosť nebola v danom prípade preukázaná. Z uvedeného dôvodu bol správca dane povinný preveriť celý obchodný reťazec. Spoločnosť AXINET s. r. o., ako najdôležitejší článok obchodného reťazca, relevantnými dokladmi a dôkazmi nepreukázala nadobudnutie tovaru (pôvodca tovaru neznámy) a následné dodanie tovaru spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. Správca dane preverovaním zistil, že na neočíslovaných dodacích listoch nie je potvrdené prevzatie tovaru žalobcom. Taktiež fotodokumentáciu (ktorá nebola predložená) nie je možné považovať za relevantný dôkaz, pretože vierohodne nepreukazuje, že sa jedná o tovar - perie, nakoľko vrecia neboli ničím označené. K námietke žalobcu, že nebol vykonaný výsluch svedka (J.) žalovaný uviedol, že správca dane nahliadnutím do spisového materiálu spoločnosti LANDIS SK s.r.o. zistil, že konateľ spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. J. Q. nepreberá zásielky. Uvedenú skutočnosť považoval správca dane za dostačujú dôkaz. Správca dane postupoval v súlade s právnym názorom žalovaného a zistil, že spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. bola ku dňu 29. 04. 2016 zrušená, dobrovoľne vymazaná z obchodného registra bola dňa 18. 05. 2016 a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť FATIMKA s. r. o., ktorej zaslal výzvu na predloženie dokladov a dôkazov, avšak predmetná zásielka sa vrátila s poznámkou pošty „adresát neznámy“. Nestotožnil sa s názorom žalobcu, že skutkový stav zostal oproti predchádzajúceho rozhodnutiu nezmenený. Preverovaním správca dne zistil, že nástupnícka spoločnosť FATIMKA s. r. o. je nekontaktná a že konateľ HELEX HOLDING s. r. o. J. Q. nepreberá zásielky. Žalovaný žiadal, aby súd žalobu ako bezdôvodnú zamietol. V. Posúdenie podstatných skutkových zistení a právne argumenty 19. Krajský súd v Nitre ako súd vecne a miestne príslušný (ust. §10, ust. § 13 ods. 1 Správny súdny poriadok, ďalej len „SSP“ v znení účinnom od 01. 07. 2016), viazaný rozsahom a dôvodmi podanej žaloby (ust. § 134 ods. 1, 2 SSP) a vychádzajúc zo zisteného skutkového stavu, preskúmal rozhodnutie žalovaného ako i rozhodnutie Daňového úradu Nitra zo dňa 24. 11. 2016 a dospel k záveru, že podaná žaloba je dôvodná, a preto na pojednávaní dňa 14. 02. 2018 vyššie označené rozhodnutia podľa ust. § 191 ods. 1, písm. e/ SSP zrušil a vec vrátil správnemu orgánu prvého stupňa na ďalšie konanie z dôvodu, že zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. 20. Podľa § 8 ods. 1, písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov účinnom do 30. 09. 2014, dodanie tovaru a/ prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska 5a) v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí. Podľa § 19 ods. 1 vyššie citovaného zákona, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 49 ods. 1, 2, písm. a/ vyššie citovaného zákona, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. 1, písm. a/, ods. 2 vyššie citovaného zákona, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Platiteľ vykoná odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. a), c) alebo písm. d) najskôr v zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, a najneskôr v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, ak do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom uplatňuje právo na odpočítanie dane, má doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo písm. d). Ak platiteľ nemá doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo písm. d) do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za posledné zdaňovacie obdobie kalendárneho roka, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, vykoná odpočítanie dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dostane doklad podľa odseku 1 písm. a), c) alebo písm. d). Platiteľ vykoná odpočítanie dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) najskôr v zdaňovacom období, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo, a najneskôr v poslednom zdaňovacom období kalendárneho roka, v ktorom právo na odpočítanie dane vzniklo. Podľa § 71 ods. 1, písm. a/, c/ vyššie citovaného zákona, na účely tohto zákona a/ faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry, c/ vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru. 21. Podľa § 3 ods. 1, 2, 3, 6 zák. č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov účinnom v čase rozhodovania žalovaného, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. Podľa § 19 ods. 7 vyššie citovaného zákona, o oznámeniach, poznámkach, obsahoch telefonických hovorov, odkazoch na iné spisové materiály, výpisoch z vlastných alebo cudzích záznamov a o ďalších skutočnostiach vzťahujúcich sa na vec a zistených príslušným orgánom vyhotoví tento orgán úradný záznam. Úradný záznam podpíše zamestnanec príslušného orgánu, ktorý ho vyhotovil. V úradnom zázname odkáže na zdroj informácie uvedenej v zázname. Na ďalšie náležitosti úradného záznamu sa vzťahujú primerane odseky 1 až 6. Podľa § 24 ods. 1, 2, 3, 4 vyššie citovaného zákona, daňový subjekt preukazuje a/ skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c/) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 46 ods. 5 vyššie citovaného zákona, ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Podľa § 74 ods. 2, 4 vyššie citovaného zákona, odvolací orgán preskúma napadnuté rozhodnutie v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové či právne okolnosti účastníkom konania neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, odvolací orgán na ne pri rozhodovaní prihliadne; odvolací orgán nie je viazaný len návrhmi účastníka konania a môže zmeniť odvolaním napadnuté rozhodnutie aj v jeho neprospech. V rámci odvolacieho konania môže odvolací orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty. Odvolací orgán napadnuté rozhodnutie v odôvodnených prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie potvrdí. Odvolací orgán rozhodnutie zruší a vec vráti na ďalšie konanie a rozhodnutie, ak sú na to dôvody. Ak odvolací orgán rozhodnutie zruší a vráti vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, správca dane alebo orgán, ktorého rozhodnutie bolo zrušené, je viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu. 22. Úlohou správneho súdu bolo posúdiť správnosť postupu a právnych záverov daňových orgánov pri rozhodovaní o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty u žalobcu za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok 2014 v sume 77.008,80 eur (daň vyrubená podaním daňového priznania v sume 3.401,65 eur, daň zistená správcom dane v sume 80.410,45 eur, rozdiel dane v sume 77.008,80 eur) a zistiť, či daňové orgány pri rozhodovaní v danej veci dodržali základné zásady daňového konania a vychádzali zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu pri vyslovení záveru, že žalobca nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného plnenia zo strany ním deklarovaného dodávateľa tovaru, t.j. spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o., v dôsledku čoho nesplnil zákonom stanovené podmienky pre vznik nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty v ním uplatnenej sume, t.j. v sume 77.008,80 eur. 23. Dôležitou činnosťou v rámci výkonu správy daní je daňové konanie vykonávané podľa zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, ktorý je účinný od 1. januára 2010 okrem čl. I, ktorý nadobudol účinnosť 1. januára 2012. Ustanovenia tohto procesného zákona vymedzili základné zásady daňového konania, podľa ktorých správca dane postupuje v daňovom konaní. Zásada zákonnosti určuje, že v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb, ktoré sú zúčastnené v daňovom konaní. Základným aktom daňového konania je daňová kontrola a na daňové účely sa ňou rozumie podrobné preskúmanie účtovných prípadov a všetkých dokladov potrebných na určenie daňovej povinnosti z hľadiska ich hodnovernosti, úplnosti a správnosti. Dôkazné bremeno je však na strane daňového subjektu. Pri daňovej kontrole správca dane vždy vychádza zo zisteného skutkového stavu veci. V podanej žalobe žalobca okrem iného namietal nesprávnu aplikáciu vyššie citovaných ustanovení zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov tvrdiac, že v priebehu daňovej kontroly a vyrubovacieho konania predložil všetku účtovnú dokumentáciu, ktorú bolo možné v zmysle zákona od neho požadovať a splnil si teda svoju dôkaznú povinnosť. 24. Medzi účastníkmi konania bol taktiež sporný i výklad vyššie uvedených ustanovení zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, a to, či žalobcovi vznikol nárok na uplatnenie odpočítania dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie 1. štvrťroka 2014 pri ním tvrdenej dodávke tovaru - husacieho peria od dodávateľa HELEX HOLDING s. r. o. podľa faktúry č. 001/2014 zo dňa 30. 01. 2014, č. 003/2014 zo dňa 18. 02. 2014, č. 010/2014 zo dňa 06. 03. 2014, č. 016/2014 zo dňa 18. 03. 2014, č. 021/2014 zo dňa 27. 03. 2014 a č. 022/2014 zo dňa 31. 03. 2014. Žalobca v podanej žalobe poukazoval na to, že splnil všetky podmienky stanovené vyššie citovaným zákonom na odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru od spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov stanovil pre dokazovanie nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty prísnejšie podmienky ako pri iných druhoch daní a tieto podmienky sú uvedené v ust. § 49 ods. 1, 2 písm. a/, ako i v ust. § 51 ods. 1, písm. a/ vyššie citovaného zákona. Jedná sa o hmotno-právne podmienky a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Vzhľadom na ľahkú zneužiteľnosť tohto nároku zákonodarca požaduje, aby platiteľ tejto dane, ktorý si podľa daňového priznania uplatňuje nárok na odpočítanie dane, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené tak, ako sú deklarované v daňových dokladoch, teda v tomto prípade na vyššie označených faktúrach, ktoré mali byť podľa tvrdení žalobcu vystavené dodávateľom tovaru, t. j. spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o.. Z ust. § 49 ods. 1, 2 vyššie citovaného zákona jednoznačne vyplýva, že právo odpočítať daň z tovaru vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť inému daňovému subjektu. Uvedené znamená, že žalobca by si mohol odpočítať daň z pridanej hodnoty v prípade dodávky tovaru, ktorý mu mal dodať ním deklarovaný dodávateľ, t.j. spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. len v prípade, ak by pri tomto dodaní vznikla tomuto dodávateľovi daňová povinnosť. 25. V priebehu daňovej kontroly žalobca predložil správcovi dane faktúry vystavené deklarovaným dodávateľom, t.j. spoločnosťou HELEX HOLDING s. r. o., pri ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty v celkovej sume 77.008,80 eur (faktúra č. 001/2014 zo dňa 30. 01. 2014 v sume 132.052,80 eur z toho daň z pridanej hodnoty v sume 22.008,80 eur, č. 003/2014 zo dňa 18. 02. 2014 v sume 66.000,- eur z toho daň z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur, č. 010/2014 zo dňa 06. 03. 2014 v sume 66.000,- eur z toho daň z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur, č. 016/2014 zo dňa 18. 03. 2014 v sume 66.000,- eur, z toho daň z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur, č. 021/2014 zo dňa 27. 03. 2014 v sume 66.000,- eur z toho daň z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur a č. 022/2014 zo dňa 31. 03. 2014 v sume 66.000,- eur z toho daň z pridanej hodnoty v sume 11.000,- eur). Predloženie uvedených dokladov vrátane dodacích listov (opatrených pečiatkou a podpisom) je však len jednou z podmienok pre uznanie odpočítania dane z pridanej hodnoty, ale nie je tým ešte preukázaná reálnosť a realizácia obchodnej transakcie, pretože technicky je dnes možné vyhotoviť akýkoľvek doklad a na akékoľvek plnenie bez ohľadu na to, či plnenie deklarované v dokladoch bolo i reálne uskutočnené alebo nie. Teda akékoľvek doklady bez reálneho preukázania zdaniteľného plnenia nie sú dôkazom o tom, že určité plnenie bolo i reálne uskutočnené. 26. Súd poukazuje na to, že pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca dane vykonáva, resp. vedie dokazovanie a preveruje predložené dôkazy, resp. tvrdenia. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup, na základe ktorého správca dane získava poznatky a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Daňové konanie však nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. 27. Z obsahu pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že v tomto prípade správca dane preveroval dodanie tovaru - husacieho peria od dodávateľa žalobcu, t.j. spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o., ktoré dodanie žalobca preukazoval predloženými faktúrami (uvedenými v bode 25. tohto rozsudku) a dodacími listami, na základe ktorých si uplatnil odpočítanie dane z pridanej hodnoty spolu v sume 77.008,80 eur za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok 2014. Žalobca v písomnom podaní zo dňa 30. 04. 2015, pri oboznamovaní s výsledkami vykonaného dokazovania (zápisnica z ústneho pojednávanie zo dňa 15. 01. 2016), ako i vo svojom vyjadrení k protokolu z daňovej kontroly uviedol, že pri dodaní tovaru bol prítomný, resp. dodanie tovaru môže potvrdiť svedok Rajmund Szabó (konateľ spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. v čase vystavenia faktúr), ktorý mal byť podľa tvrdenia žalobcu prítomný pri nakládke, resp. vykládke tovaru v sklade v obci Chotín, ktorý disponuje informáciami o menách osôb, ktoré vykonávali nakládku a s ktorým aj osobne jednal za účelom dojednanie podmienok dodania tovaru - husacieho peria. Napriek tomu správca dane nepredvolal svedka J. k výsluchu za účelom overenia informácií uvádzaných žalobcom v priebehu daňovej kontroly. 28. Uvedený nedostatok vytkol správcovi dane i žalovaný vo svojom prvom rozhodnutí zo dňa 24. 08. 2016, ktorým zrušil prvé rozhodnutie správcu dane zo dňa 13. 05. 2016 z dôvodu, že je potrebné doplniť dokazovanie, a to opakovane vyzvať spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. (dodávateľa žalobcu) na predloženie dôkazov preukazujúcich dodanie tovaru žalobcovi, zabezpečiť dôkazy preukazujúce nadobudnutie tovaru od spoločnosti AXINET s. r. o. (dodávateľ spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o.), vypočuť konateľa spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. (J.), preveriť evidenciu skladových zásob v spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o., preveriť, kedy spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. nadobudla tovar od spoločnosti AXINET s. r. o., akým spôsobom bol tovar dodaný, kto vykonal prepravu, akým spôsobom sa uskutočnila, komu bol tovar odovzdaný, ako prebiehali platby. Správca dane sa však názorom žalovaného dôsledne neriadil a nepredvolal J. k výsluchu, čo odôvodnil tým, že pri inej daňovej kontrole (v spoločnosti LANDIS SK s. r. o., z ktorej si vyhotovil úradný záznam zo dňa 22. 11. 2016) zistil, že tento svedok bol predvolaný z Maďarska, ale zásielky si neprevzal v odbernej lehote a k výsluchu sa nedostavil. Z uvedeného dôvodu mu nezaslal ani predvolanie na výsluch v tejto veci. Takýto postup správcu dane považoval správny súd za nesprávny, ktorý nie je v súlade s ustanoveniam daňového poriadku, pretože správca dane nemôže odmietnuť vykonať dôkaz (predvolanie svedka) len preto, že v inom daňovom konaní sa takýto dôkaz nepodarilo zabezpečiť (svedok sa nedostavil na výsluch, resp. si zásielky správcu dane nepreberal). Napriek zisteniu, že sa svedok J. v inom daňovom konaní nedostavil na výsluch a zásielky si nepreberal, bolo povinnosťou správcu dane predvolať toho svedka (bývalého konateľa spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o., ktorá mala byť podľa žalobcom predložených dokladov dodávateľom žalobcu v kontrolovanom zdaňovacom období). V prípade, ak by sa riadne predvolaný svedok nedostavil (a za predpokladu, že sa jedná o cudzieho štátneho príslušníka - občana Maďarska, resp. osobu s trvalým pobytom v Maďarsku, čo vyplýva z výpisu z obchodného registra spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o., ktorá bola vymazaná z obchodného registra príslušného súdu dňa 18. 05. 2016), mal správca dane možnosť požiadať o jeho vypočutie príslušný orgán finančnej správy v Maďarsku. Výsluchom tohto svedka (bývalého konateľa spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o.) bolo potrebné preveriť žalobcom deklarovaný obchod s husacím perím. 29. S postupom správcu dane (nevykonaním výsluchu J. ako svedka) sa stotožnil i žalovaný v žalobou napadnutom rozhodnutí, a to napriek tomu, že v prvom rozhodnutí (zo dňa 24. 08. 2016), ktorým zrušil rozhodnutie správcu dane zo dňa 13. 05. 2016, vytkol správcovi dane práve nevykonanie tohto dôkazu. Samotný žalovaný sa teda neriadil svojim právny názorom vysloveným v zrušujúcom rozhodnutí a uspokojil sa s konštatovaním správcu dane, že svedka J. nevypočul z dôvodu, že si svedok v inej daňovej kontrole nepreberal predvolania na výsluch. Za takejto dôkaznej situácie potom súd musí prisvedčiť žalobcovi, že sa dôkazná situácia oproti predchádzajúcej nezmenila, avšak nie z toho dôvodu, že ani doplnené dokazovanie nepreukázalo tvrdenia žalobcu, ale z dôvodu, že dokazovanie nebolo doplnené tak, ako to požadoval žalovaný vo svojom prvom zrušujúcom rozhodnutí. 30. Ďalšieho pochybenia sa podľa názoru súdu dopustil správca dane v tom, že nesprávne aplikoval ust. § 19 ods. 7 daňového poriadku ohľadne úradného záznamu. Úradný záznam vyhotoví správca dane o oznámeniach, poznámkach, obsahoch telefonických hovorov, odkazoch na iné spisové materiály, výpisoch z vlastných alebo cudzích záznamov a o ďalších skutočnostiach vzťahujúcich sa na vec a zistených príslušným orgánom. Pokiaľ správca dane v predmetnej veci chcel použiť dôkaz získaný v rámci daňovej kontroly u iného daňového subjektu, takýto postup je možný, ale bolo potrebné zachovať zákonný postup pri získaní tohto dôkazu. Uvedené znamená, že bolo potrebné spísať úradný záznam o získaní dôkazu z iného daňového konania, ale samotný takto získaný dôkaz musí byť súčasťou administratívneho spisu, aby bolo možné preveriť jeho obsah. Nestačí teda spísať len úradný záznam o nahliadnutí do spisu z daňovej kontroly iného daňového subjektu, ale pre objektivitu je potrebné aj konkrétne dôkazy, na ktoré sa úradný záznam odvoláva a ktoré správca dane považuje za relevantné vo vzťahu k vykonávanej daňovej kontrole aj v kópii k úradnému záznamu pripojiť a riadne zažurnalizoať v administratívnom spise podľa časovej následnosti. 31. Správca dane sa dopustil pochybenia i v súvislosti s prerušením daňovej kontroly u žalobcu, čo je v zmysle zákona možné, ale pri dodržaní zákonom stanovených podmienok. Prvýkrát prerušil daňovú kontrolu rozhodnutím zo dňa 15. 06. 2015 od 17. 06. 2015 z dôvodu, že je potrebné získať informáciu spôsobom podľa osobitného predpisu a zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií. V administratívnom spise však nenachádza odpoveď finančnej správy iného štátu a taktiež nie je zrejmé, kedy bola táto odpoveď správcovi dane doručená a kedy pominuli dôvody prerušenia daňovej kontroly u žalobcu. Podľa oznámenia správcu dane zo dňa 17. 12. 2015 sa tak malo stať dňa 07. 12. 2015, ale v spise sa k tomu nenachádza žiadny dôkaz. Druhýkrát bola daňová kontrola u žalobcu prerušená rozhodnutím zo dňa 17. 12. 2015 z dôvodu, že sa začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Ako vyplýva z rozhodnutia o prerušení daňovej kontroly u žalobcu, daňová kontrola bola prerušená od 22. 12. 2015 do dňa skončenia daňovej kontroly u dodávateľa žalobcu, t.j. spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. Z oznámenia správcu dane zo dňa 07. 01. 2016 vyplýva, že daňová kontrola u dodávateľa žalobcu sa skončila dňa 30. 12. 2015, ale v predloženom administratívnom spise sa o tom nenachádza žiadny dôkaz. 32. S poukazom na vyššie uvedené pochybenia je správny súd toho názoru, že správca dane nedostatočne zistil skutkový stav v predmetnej veci, nezadovážil si všetky dostupné dôkazné prostriedky, pričom povinnosť doplniť dokazovanie mu vyplývala i z právneho názoru žalovaného, ktorý vyjadril vo svojom rozhodnutí zo dňa 24. 08. 2016, ktorým zrušil rozhodnutie správcu dane zo dňa 13. 05. 2016 z tam uvedených dôvodov (nedostatočne zistený skutkový stav), pričom žalovaný jednoznačne uviedol, akým spôsobom je potrebné doplniť dokazovanie. Vo svojom druhom rozhodovaní zo dňa 06. 03. 2017 sa ani sám žalovaný neriadil svojim právnym názorom vysloveným v rozhodnutí zo dňa 24. 08. 2016, keď bez zmeny skutkového stavu už rozhodnutie správcu dane zo dňa 24. 11. 2016 potvrdil ako vecne správne, napriek tomu, že na takéto rozhodnutie neboli splnené zákonom stanovené podmienky, čo namietal i žalobca v podanej žalobe. 33. Zásada zákonnosti určuje, že v daňovom konaní sa postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb, ktoré sú zúčastnené v daňovom konaní. Základným aktom daňového konania je daňová kontrola a na daňové účely sa ňou rozumie podrobné preskúmanie účtovných prípadov a všetkých dokladov potrebných na určenie daňovej povinnosti z hľadiska ich hodnovernosti, úplnosti a správnosti. Dôkazné bremeno je však na strane daňového subjektu. Pri daňovej kontrole správca dane vždy vychádza zo zisteného skutkového stavu veci. Vzhľadom na námietky žalobcu v podanej žalobe popísané vyššie, je súd toho názoru, že žalovaný ako odvolací daňový orgán nevenoval v predmetnej veci dostatočnú pozornosť dokazovaniu v priebehu daňovej kontroly a overovaniu jeho výsledkov v rámci vyrubovacieho konania u žalobcu, v priebehu ktorého správca dane nezistil skutkový stav v takom rozsahu, aby súd mohol vec posúdiť. V tejto súvislosti je potom potrebné poukázať na ust. § 24 ods. 2 daňového poriadku a na povinnosť správcu dane v rámci daňovej kontroly viesť dokazovanie tak, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Predmetnom daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty bolo zdaňovacie obdobie 1. štvrťroka 2014 a v jej rámci bolo potom potrebné zistiť a preveriť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane v tomto zdaňovacom období. 34. Preskúmaním žalobou napadnutého rozhodnutia žalovaného v intenciách podanej žaloby správny súd dospel k záveru, že žaloba je dôvodná, a preto napadnuté rozhodnutie žalovaného podľa § 191 ods. 1, písm. e/ SSP zrušil, nakoľko po preskúmaní žalobou napadnutého rozhodnutia ako i konania, ktoré prechádzalo jeho vydaniu, dospel k záveru, že zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. Vzhľadom na to, že rozhodnutie žalovaného a rozhodnutie správcu dane tvoria jeden celok, bolo potrebné z rovnakých dôvodov okrem rozhodnutia žalovaného zrušiť i rozhodnutie správcu dane zo dňa 24. 11. 2016, čoho sa žalobca podanou žalobou domáhal. Dokazovanie, ktoré vykonal správca dane zatiaľ neposkytuje dostatok dôvodov na vydanie rozhodnutia o vyrubení rozdielu dane z pridanej hodnoty v sume 77.008,80 eur. Toto pochybenie správcu dane neodstránil ani žalovaný, ktorý rozhodnutie správcu dane potvrdil napriek tomu, že na to neboli splnené podmienky. Zo správcom dane získaných a žalobcom predložených listinných dôkazov nie je zatiaľ možné objektívne zistiť, či spoločnosť HELEX HOLDING s. r. o. ako deklarovaný dodávateľ žalobcu uskutočnila alebo neuskutočnila zdaniteľné plnenie v prospech žalobcu. 35. Daňové orgány pri hodnotení dôkazov z hľadiska ich závažnosti (dôležitosti) určujú, aký význam majú jednotlivé dôkazy pre rozhodnutie v konkrétnej veci. Dokazovanie predstavuje aj verifikačný proces, pri ktorom správca dane zvažuje, ktorý dôkaz je využiteľný a z hľadiska dokazovania významný, a ktorý je pre rozhodnutie vo veci bezvýznamný. Ak správca dane vyradí určitý dôkaz ako bezvýznamný, už sa týmto dôkazom ďalej nezaoberá. Súd konštatuje, že nie všetky dôkazy, na ktoré sa správca dane i žalovaný v napadnutom rozhodnutí odvolávajú, sú súčasťou administratívneho spisu, a teda správny súd nemôže posúdiť, či tieto dôkazy boli získané a použité v súlade so zákonom, resp. za tejto procesnej situácie nemá možnosť posúdiť ani ich dôkaznú silu a vplyv na konečné rozhodnutie. 36. Žalovaný i správca dane sú viazaní právnym názorom súdu s poukazom na ust. § 191 ods. 6 SSP a v ďalšom konaní bude povinnosťou správcu dane doplniť dokazovanie výsluchom svedka Rajmunda Szabóa, prípade vykonať ďalšie dokazovanie, ak jeho potreba vyplynie zo skutočností zistených výsluchom tohto svedka a opätovne rozhodnúť o uplatnenom nároku žalobcu na nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia 1. štvrťroka 2014, pričom správny orgán prvého stupňa svoje rozhodnutie riadne a v súlade s požiadavkami kladenými na preskúmateľnosť rozhodnutia odôvodní. 37. Podrobný a efektívny výsluch žalobcu a svedkov je podľa názoru súdu adekvátnym dôkazným prostriedkom na objasnenie, či došlo k dodaniu tovaru od deklarovaného dodávateľa podľa žalobcom predložených faktúr. O výsluchu svedka, resp. ďalších svedkov bude potrebné upovedomiť žalobcu. Až po vykonaní dôkazov v naznačenom smere bude môcť správca dane zvážiť, či neprichádza do úvahy ďalšie dokazovanie, resp. i konfrontácia osôb zúčastnených na žalobcom deklarovanej obchodnej transakcii. Je v záujme žalobcu, aby bola vec náležite vykonaným dokazovaním objasnená, nakoľko predloženie listinných dokladov nie je ešte dôkazom o uskutočnení obchodnej transakcie medzi deklarovaným dodávateľom a odberateľom a nemožno z nich vyvodiť záver o reálnej existencii dodania tovaru a následne ani o dôvodnosti odpočítania dane z pridanej hodnoty. Na druhej strane však treba povedať, že daňový subjekt znáša dôkazné bremeno svojich tvrdení aj pri ďalšom dokazovaní. Zároveň sa správca dane, resp. i žalovaný (pokiaľ bude rozhodovať vo veci) v novom rozhodnutí vysporiada so všetkými relevantnými námietkami žalobcu vznesenými proti napadnutému rozhodnutiu v podanej žalobe. Ďalej bude tiež potrebné, aby k úradným záznamom, ktoré si správca dane vyhotovil z daňových kontrol u iných daňových subjektov (spoločnosti HELEX HOLDING s. r. o. a LANDIS SK s. r. o.) pripojil kópie listín, resp. dokladov, na ktoré v úradných záznamoch poukazuje. S výsledkami vykonaného dokazovania bude potrebné oboznámiť žalobcu, zákonným spôsobom sa s nimi vysporiadať (prípadne i s jeho námietkami) a posúdiť, či žalobca splnil alebo nesplnil zákonom stanovené podmienky na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa ust. § 49 ods. 1, 2 v spojení s ust. § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. 38. Žalobca v podanej žalobe tvrdil, že tovar bol dodaný dodávateľom HELEX HOLDING s. r. o., k čomu smerujú ním predložené faktúry a dodacie listy, čo však podľa názoru súdu nezbavuje žalobcu povinnosti preukázať skutočnú realizáciu obchodnej transakcie, najmä ak o deklarovanom dodávateľovi resp. subdodávateľovi vznikla vážna pochybnosť v súvislosti so zisteniami správcu dane v iných daňových konania. Okolnosti deklarovanej obchodnej transakcie musí preukazovať žalobca, ktorý si uplatnil nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty a musí teda preukázať dôvodnosť tohto uplatnenia a to, že reálne mu bol dodaný tovar uvedený na ním predložených faktúrach a dodacích listoch od deklarovaného dodávateľa. 39. O trovách konania správny súd rozhodol tak, že žalobcovi, ktorý mal v konaní úspech (súd žalobe vyhovel), priznal právo na plnú náhradu trov konania, a to s poukazom na ust. § 167 ods. 1 SSP. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník. (§ 175 ods. 2 SSP). 40. Súd takto rozhodol v pomere hlasov 3:0, a to s poukazom na ust. § 3 ods. 9 zák. č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Poučenie: Proti rozhodnutiu správneho súdu nie je prípustný opravný prostriedok, ak tento zákon neustanovuje inak (ust. § 133 ods. 2 SSP). Proti každému právoplatnému rozhodnutiu krajského súdu je prípustná kasačná sťažnosť, ak zákon neustanovuje inak (ust. § 439 ods. 1, 2, 3 SSP). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len dôvodmi uvedenými v ust. § 440 ods.1, 2 SSP. Kasačnú sťažnosť môže podať účastník konania, ak bolo rozhodnuté v jeho neprospech v lehote jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia krajského súdu subjektu oprávnenému na jej podanie, ak nie je ustanovené inak. Lehota na podanie kasačnej sťažnosti je 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu v prípadoch uvedených v § 145 ods. 2 SSP. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh), pričom sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, ak ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d) a v prípade, ak je žalovaným Centrum právnej pomoci.