Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Prešov Spisová značka: 4S/19/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 8015200461 Dátum vydania rozhodnutia: 12. 11. 2015 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Viera Zoľáková ECLI: ECLI:SK:KSPO:2015:8015200461.3 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Prešove v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Viery Zoľákovej a členiek senátu Mgr. Magdalény Želinskej a JUDr. Evy Slávikovej v právnej veci žalobkyne X. hydina, a.s., Q. cesta XX, XXX XX A., D.: XX XXX 682, právne zastúpenej JUDr. Alenou Rudohradskou, advokátkou, Moldavská č. 8, 040 11 Košice proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného zo dňa 19. februára 2015 č. 1100301/1/79141/2015/5098 na základe žaloby takto r o z h o d o l : Z r u š u j e rozhodnutie žalovaného zo dňa 19. februára 2015 č. 1100301/1/ 79141/2015/5098 v spojení s rozhodnutím prvostupňového správneho orgánu zo dňa 16. októbra 2014 č. 9712402/5/4670829/2014/4210/Smo podľa § 250j ods. 2 písm. a), d) O.s.p. a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný je p o v i n n ý nahradiť žalobcovi trovy konania vo výške 662,88 EUR na účet jeho právnej zástupkyne JUDr. Aleny Rudohradskej do 15 dní odo dňa právoplatnosti tohto rozsudku. o d ô v o d n e n i e : Daňový úrad Prešov vydal dňa 16. októbra 2014 pod č. 9712402/5/4670829/2014/4210/Smo rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia, ktorým podľa § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov uložil daňovému subjektu daňovému subjektu Podtatranská hydina, a.s. predbežné opatrenie na zabezpečenie dosiahnutia účelu prebiehajúcej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013, spočívajúce v zákaze akéhokoľvek nakladania s majetkom daňového subjektu zapísaným na liste vlastníctva 6. 265, katastrálne územie Jovice, a to: - súp.č. 255 na par.č. 662 znášková hala NFl - súp.č. 256 na par.č. 663 znášková hala NF2 - súp.č. 257 na par.č. 664 znášková halaNF3 - súp.č. 258 na par.č. 665 znášková hala NF4 - súp.č. 259 na par.č. 666 znášková hala NFS - súp.č. 260 na par.č. 667 znášková hala NF6 - súp.č. 261 na par.č. 668 znášková hala NF7 - súp.č. 262 na par.č. 669 znášková hala NF8 - súp.č. 263 na par.č. 670 znášková hala NF9 - súp.č. 264 na par.č. 671 znášková hala NF10 - súp.č. 265 na par.č. 672/2 trafostanica - súp.č. 266 na par.č. 672/3 dielelagregat - súp.č. 267 na par.č. 672/4 kafilerka - súp.č. 268 na par.č. 672/5 most.váha, a to až do dňa úplného zaplatenia vyrubenej dane. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný preskúmavaným rozhodnutím zo dňa 19. februára 2015 č. 1100301/1/79141/2015/5098 tak, že rozhodnutie Daňového úradu Prešov č. 9712402/5/4670829/2014/4210/Smo zo dňa 16.10.2014, ktorý podľa § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov daňovému subjektu daňovému subjektu Podtatranská hydina, a.s., Slavkovská cesta 54, Kežmarok uložil predbežné opatrenie na zabezpečenie dosiahnutia účelu prebiehajúcej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013, spočívajúce v zákaze nakladať s nehnuteľným majetkom vo vlastníctve daňového subjektu uvedeného na listoch vlastníctva č. 265 katastrálne územie Jovice tak, ako je citovaný vo výroku napadnutého rozhodnutia, a to až do dňa zaplatenia dane v predpokladanej výške cca 431 642 EUR, potvrdzuje. Žalobou zo dňa 29.04.2015 sa žalobca domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 1100301/1/79141/2015/5098 zo dňa 19. februára 2015 a zároveň si uplatnil nárok na náhradu trov konania. V dôvodoch žaloby poukázal na to, že rozhodnutie žalovaného považuje za nezákonné. Ako to vyplýva z výroku rozhodnutia správcu dane, predmetné rozhodnutie bolo uložené za účelom zabezpečenia dosiahnutia účelu prebiehajúcej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013. Z ust. § 50 ods.1 písm. b) Daňového poriadku vyplýva, že predbežné opatrenie je možné vydať alternatívne buď: za účelom zabezpečenia daňovej kontroly, určovania dane podľa pomôcok alebo miestneho zisťovania, alebo ak je odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná, alebo, že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami. Z rozhodnutí správcu dane a žalovaného vyplýva, že predmetné rozhodnutie bolo vydané za účelom zabezpečenia daňovej kontroly, teda len z dôvodu jednej zo zákonných možností pre uloženie predbežného opatrenia, ktorá ale v prípade rozhodnutia o uložení predbežného opatrenia nebola využitá. Vzhľadom na to, tvrdenie žalovaného o existencii pochybností o uskutočnených zdaniteľných obchodoch sú vo vzťahu k vydaniu rozhodnutia o uložení predbežného opatrenia irelevantné, lebo rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia bolo vydané za účelom zabezpečenia daňovej kontroly. Namietala, že podkladom pre vydanie rozhodnutia o uložení predbežného opatrenia boli prvotné informácie o jeho majetku, vyplývajúce z prehľadu účtovných odpisov dlhodobého majetku k 01.01.2013, podľa ktorého účtovná hodnota zabezpečeného majetku - hala NF 1 až hala NF 10 bola v hodnote 269.240,39 EUR a ostatné zabezpečené nehnuteľnosti už nemali žiadnu účtovnú zostatkovú hodnotu. Správca dane vychádzal pri určení rozsahu nevyhnutného na zabezpečenie účelu vydaného rozhodnutia z účtovnej ceny majetku. Neakceptoval Znalecký posudok č. 82/2013 zo dňa 12.07.2013, vypracovaný Ing. Jozefom Bodíkom, CSs., znalcom z odboru stavebníctva, odvetvia stanovenia hodnoty nehnuteľností, ktorý mu bol predložený a určil hodnotu nehnuteľností podľa svojho uváženia na základe účtovnej hodnoty majetku. Poukázala na to, že v prípade vzniku daňového nedoplatku správa dane je oprávnený vymáhať tento nedoplatok vykonaním daňovej exekúcie. Keďže žalovaný vo svojom rozhodnutí o uložení predbežného opatrenia uvádza, že vydaným predbežným opatrením sa zabezpečí budúce zaplatenie vlastnej daňovej povinnosti, je evidentné, že úmyslom správcu dane bolo v prípade vzniku daňového nedoplatku postupovať podľa Daňového poriadku a zabezpečiť zaplatenie predmetného nedoplatku formou daňovej exekúcie predajom nehnuteľnosti v zmysle § 130 a nasl. Daňového poriadku. Z ustanovení § 130 a nasl. Daňového poriadku ale vyplýva, že správca dane je povinný pri využití tohto inštitútu zabezpečenia úhrady daňového nedoplatku dať vypracovať znalecky posudok, pričom cena nehnuteľností určená znaleckým posudkom je vyvolávacou cenou, za ktorú sa nehnuteľnosť v dražbe predáva. Odôvodnenie žalovaného, že pre účely vydania rozhodnutia o predbežnom opatrení postačuje určenie účtovnej hodnoty majetku je priamo v rozpore s citovanými ustanoveniami Daňového poriadku. Zároveň nezodpovedá účelu, pre ktorý bolo predmetné rozhodnutie o predbežnom opatrení vydané. Namietala, že ak by bolo možné pri vydaní rozhodnutia o predbežnom opatrení na účely určenia hodnoty nehnuteľností vychádzať z účtovnej hodnoty majetku, musel by správca dane v prípade aplikácie daňovej exekúcie formou predaja nehnuteľností zablokované nehnuteľnosti predať za ich účtovnú hodnotu, čo je jednak v rozpore s citovaným ustanovením § 131 Daňového poriadku, ako aj v rozpore so samotným účelom, za ktorým bolo podľa žalovaného predmetné rozhodnutie o predbežnom opatrení vydané (budúce zaplatenie daňovej povinnosti). Pri takomto postupe (predaj za účtovnú hodnotu majetku) by správca dane pri majetku, ktorý má nulovú hodnotu nedosiahol žiaden výnos, a teda by nemohlo dôjsť k zaplateniu daňového nedoplatku a v prípade majetku s nízkou účtovnou hodnotou by takýmto spôsobom došlo k scudzeniu majetku účtovnej jednotky v reálnej hodnote niekoľko násobne vyššej ako by bola hodnota daňového nedoplatku. Zdôraznila, že podľa jednej zo základných zásad správy daní je, že správca dane je povinný postupovať podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chrániť záujmy štátu a obcí a dbať pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov, určenie hodnoty majetku za účelom vydania rozhodnutia o predbežnom opatrení na základe účtovnej hodnoty majetku v rozpore s citovanými všeobecne záväznými právnymi predpismi preukazuje, že správca dane pri vydaní rozhodnutia o predbežnom opatrení nedbal na zachovanie práva daňového subjektu, ktorým je právo pokojne vlastniť a užívať majetok, ktoré je chránené Ústavou SR. Ďalej zdôraznila, že postup žalovaného pri vydaní rozhodnutia o predbežnom opatrení vo forme zákazu nakladania z jej majetkom, ktorého všeobecná hodnota podľa znaleckého posudku predstavuje 2.290.000 EUR je v rozpore s povinnosťou žalovaného vydať predbežné opatrenie len v rozsahu nevyhnutne potrebnom na dosiahnutie účelu, za ktorým sa predbežné opatrenie vydáva a vysoko presahuje odhadovanú hodnotu budúcej daňovej povinnosti vo výške 431.642 EUR. Všeobecná hodnota majetku definovaného v rozhodnutí o predbežnom opatrení je v značnom nepomere k predbežnej odhadovanej hodnote budúcej daňovej povinnosti, pričom správca dane ani žalovaný potrebu zákazu nakladania s majetkom v takomto rozsahu žiadnym spôsobom vo svojich rozhodnutiach neodôvodnili. Neakceptáciu všeobecnej hodnoty majetku určenej súdnym znalcom daňovými orgánmi považuje za svojvôľu, ktorej dôsledkom môže byť ohrozenie jej podnikateľskej činnosti a v konečnom dôsledku aj jej samotnej existencie. Takýto postup štátneho orgánu považuje za bezdôvodné bránenie vo výkone jej vlastníckych práv a tiež za bránenie vo výkone práve podnikať, čo je v priamom rozpore s čl. 20 Ústavy SR, ako aj s čl. 35 ods.1 Ústavy SR. Ďalej poukázala na to, že tvrdenie žalovaného, že účelom daňovej kontroly je zabezpečenie budúceho zaplatenia vlastnej daňovej povinnosti je v rozpore s ust. § 44 ods.1 Daňového poriadku, ako aj v rozpore s čl. 2 ods.2 Ústavy SR, podľa ktorého štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Výsledkom daňovej kontroly môže byť nielen vlastná daňová povinnosť, ale aj daňový preplatok, resp. v prípade kontroly dane z pridanej hodnoty nadmerný odpočet, čo by pri akceptácii tvrdenia žalovaného, že účelom daňovej kontroly je len zabezpečenie budúceho zaplatenia vlastnej daňovej povinnosti nebolo nikdy vykonateľné a každá daňová kontrola by musela skončiť vykázaním vlastnej daňovej povinnosti kontrolovaného subjektu. Argumentovala tým, že zákaz nakladania s jej nehnuteľným majetkom žiadnym spôsobom neprispeje k overeniu pravdivosti a úplnosti podaného daňového priznania podľa účtovnej evidencie a prvotných dokladov daňového subjektu a žiadnym spôsobom neprispeje ani k určeniu správnej výšky daňovej povinnosti. Účel, ktorý uvádza žalovaný ako účel, pre ktorý bolo rozhodnutie o predbežnom opatrení správcom dane vydané (zabezpečenie budúceho zaplatenia vlastnej daňovej povinnosti, resp. dorubu dane) je v rozpore s ust. § 50 ods.1 Daňového poriadku, nakoľko takýto dôvod na vydanie predbežného opatrenia v citovanom ustanovení § 50 ods.1 Daňového poriadku nie je uvedený. Žalovaný potvrdil rozhodnutie správcu dane, ktorý nevydal predmetné rozhodnutie o predbežnom opatrení na účel daňovej kontroly (predbežné opatrenie nebolo vydané za účelom zistenia alebo preverenia skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov, ale za účelom zaplatenia vlastnej daňovej povinnosti), ani z dôvodu odôvodnenej obavy, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná, alebo že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami. Žalovaný potvrdil preskúmavaným rozhodnutím rozhodnutie správcu dane, ktorý postupoval v rozpore s citovaným ustanovením čl. 2 ods.2 Ústavy SR, podľa ktorého štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Namietala, že je nesprávne tvrdenie žalovaného, že správca dane môže uložiť predbežné opatrenie aj vtedy, ak je splnená iba jedna podmienka a že nevyhnutým predpokladom pre uloženie predbežného opatrenia „na zabezpečenie účelu“ prebiehajúcej daňovej kontroly je dôvodný predpoklad, budúceho dorubu dane. Z ust. § 50 ods.1 Daňového poriadku jednoznačne vyplýva, že v prípade, ak je predbežné opatrenie vydané na zabezpečenie účelu daňovej kontroly, počas určovania dane podľa pomôcok alebo pri miestnom zisťovaní, pre uloženie predbežného opatrenia musia by splnené súčasne tieto podmienky: a) predbežné opatrenie môže pomôcť dosiahnuť účel daňovej kontroly, ktorým je zistenie alebo preverenie skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov a b) predbežné opatrenie je vydané len v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie účelu daňovej kontroly V prípade, ak je predbežné opatrenie vydané z dôvodu, že existuje odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná alebo že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami, pre uloženie predbežného opatrenia musia by splnené súčasne tieto podmienky: a) existuje odôvodnená obava, že v dobe splatnosti dane bude táto daň nevymožiteľná, alebo že jej vymáhanie bude spojené so značnými ťažkosťami a b) správca dane svoju obavu odôvodní a c) existuje nesplatná daň alebo nevyrubená daň a d) predbežné opatrenie je vydané len v rozsahu nevyhnutne potrebnom Pre uloženie predbežného opatrenia musia byť kumulatívne splnené viaceré podmienky. Tvrdenie žalovaného, že pre uloženie predbežného opatrenia postačuje iba splnenie jednej podmienky je v rozpore s ust. § 50 ods.1 Daňového poriadku. Postup žalovaného je v rozpore aj s ust. § 44 ods.1 Daňového poriadku, ktorý definuje účel daňovej kontroly, ako aj v rozpore s ust. čl. 2 ods.2 Ústavy SR. Ďalej zdôraznila, že z podstaty právneho inštitútu predbežného opatrenia vyplýva dočasná úprava pomerov účastníka konania z dôvodu zabezpečenia účelu, za ktorým bolo predbežné opatrenie vydané. V prípade, ak má predbežné opatrenie formu zákazu nakladania s majetkom, dochádza k výraznému zásahu do vlastníckeho práva daňového subjektu. Nakoľko právo vlastniť majetok patrí medzi základné práva a slobody, garantované Ústavou SR je takéto predbežné opatrenie vždy závažným zásahom do základných práv a slobôd garantovaných Ústavou SR. Závažnosť zásahu do vlastníckeho práva je následne determinovaná skutočnosťou, že takéto predbežné opatrenia sú ukladané na základe voľnej úvahy správcu dane, tak ako to deklaruje žalovaný, nie je vylúčený ich prípadný diskriminačný a aj subjektívny postoj voči rôznym právnym subjektom: Ustanovenia Daňového poriadku, ako aj Ústava SR jednoznačne definujú podmienky, ktoré musia byť splnené pre uloženie predbežného opatrenia takejto povahy a úvaha správcu dane má tým byť obmedzená len na posúdenie, či sú všetky zákonné podmienky pre uloženie predbežného opatrenia splnené a či účel, za ktorým je predbežné opatrenie vydávané nie je možné dosiahnuť iným spôsobom, ktorý nebude zasahovať do základných práv a slobôd daňového subjektu. Predbežné opatrenie nemá bezdôvodne zasahovať do práv daňového subjektu a má byť uložené len výnimočne v prípadoch, ak účel, ktorý sa má v konaní dosiahnuť nie je možné zabezpečiť iným spôsobom. Skutočnosť, že dosiahnutie účelu, za ktorým bolo predmetné rozhodnutie o predbežnom opatrení vydané nebolo možné dosiahnuť iným spôsobom nie je v predmetnom rozhodnutí o predbežnom opatrení, ani v rozhodnutí o odvolaní žiadnym spôsobom uvedená. Poukázala na to, že úzko spolupracuje so správcom dane, čo nepopiera ani žalovaný. Zabezpečenie účelu daňovej kontroly, ktorým je zistenie alebo preverenie skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov bolo možné dosiahnuť aj bez uloženia predbežného opatrenia. Rozhodnutie správcu dane, ako aj rozhodnutie žalovaného bolo vydané účelovo bez preukázania nevyhnutnosti takéhoto zásahu do jej vlastníckeho práva, nakoľko v úzkej spolupráci s ňou správca dane dokáže zistiť alebo preveriť skutočností rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov, teda bez vydania zákazu nakladania s majetkom je možné dosiahnuť účel daňovej kontroly. Žalovaný v písomnom vyjadrení k žalobe navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Uviedol, že nesúhlasí s tvrdením žalobkyne, že predbežné opatrenie je správca dane oprávnený použiť len v prípade, ak sú kumulatívne splnené zákonné podmienky pre uloženie predbežného opatrenia. Podľa ust. § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (Daňový poriadok) v znení neskorších predpisov správca dane môže uložiť predbežné opatrenie aj vtedy, ak je splnená iba jedna podmienka, konkrétne v danom prípade správca dane uložil predbežné opatrenie na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly. Nevyhnutným predpokladom pre uloženie predbežného opatrenia na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly je dôvodný predpoklad budúceho dorubu dane. Správca dane, ako aj žalovaný v odôvodnení rozhodnutí uviedli, na základe akých skutočností a podkladov predpokladajú z daňovej kontroly dorub dane a v akej predpokladanej výške. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia prihliadal na primeraný rozsah predbežného opatrenia a uložil ho v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie jeho účelu. Podkladom pri uložení predbežného opatrenia boli prvotné informácie o majetku vo vlastníctve daňového subjektu, ktoré daňový subjekt predložil k výkonu daňovej kontroly ako zostavy majetku - prehľad účtovných odpisov dlhodobého majetku k 01.01.2013. Podľa predloženého prehľadu účtovných odpisov dlhodobého majetku k 01.01.2013 účtovná hodnota zabezpečeného majetku bola v hodnote 269 240.39 EUR, čo správca dane zistil zo zostatkovej ceny uvedeného majetku. Ostatné nehnuteľnosti (kafilérka, mostová váha, trafostanica, dielelagregat) už nemali žiadnu účtovnú zostatkovú hodnotu. Správca dane svojvoľne nezaplomboval nehnuteľností, ktorých hodnota by niekoľkonásobne prekračovala výšku predpokladaného dorubu, pričom predpokladaný dorub predstavuje hodnotu cca 431.642 EUR. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia prihliadal na skutočnosť, že nehnuteľný majetok zabezpečený za katastrálne územie Jovice má na liste vlastníctva č. 265 zaznamenanú ťarchu vyplývajúcu zo Zmluvy o zriadení záložného práva k nehnuteľnosti v prospech Slovenskej záručnej a rozvojovej banky a.s. Z dôvodu, že správca dane reálnu trhovú hodnotu predmetných nehnuteľností, proti ktorým smerovalo rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia nepreveroval vyzval správca dane daňový subjekt na predloženie týchto dôkazov za účelom zistenia reálnej trhovej hodnoty predmetných nehnuteľností. Správca dane pred vydaním predbežného opatrenia nepožadoval predložiť znalecký posudok a nepreveroval reálnu trhovú hodnotu predmetných nehnuteľností z dôvodu, že mal k dispozícii karty majetku a vychádzal zo zostatkovej ceny majetku kontrolovaného daňového subjektu. Predložený znalecký posudok č. 82/2013 zo dňa 12.07.2013 bol vypracovaný pre zadávateľa HYDINA SLOVENSKO, s.r.o., ako podklad pre účel vybavovania investičného úveru. Predložená Zmluva o zriadení záložného práva k nehnuteľnostiam v prospech Slovenskej záručnej a rozvojovej banky, a.s. potvrdila, že touto zmluvou na majetok Podtatranská hydina, a.s. v katastrálnom území Jovice LV č. 265 bolo zriadené záložné právo ako druhé v poradí. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia prihliadal na primeraný rozsah predbežného opatrenia, teda uložil ho v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie jeho účelu vzhľadom na účtovnú hodnotu zabezpečeného majetku podľa kariet majetku a zároveň prihliadal na skutočnosť vyplývajúcu z podmienok, ktoré sú uvedené v Zmluvách o zriadení záložného práva v prospech Slovenskej záručnej a rozvojovej banky, a.s. Bratislava a Zmluvy o zriadení záložného práva na nehnuteľnosť v prospech MACH DRUBEŽ, a.s. Ďalej uviedol, že správca dane kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie január 2013 vykonával len v rozsahu, ktorý bol nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu, no zároveň ju vykonal v takom rozsahu, aby čo najpresnejšie a najobjektívnejšie zistil potrebné skutočnosti pre splnenie jej účelu. Vydanie predmetného predbežného opatrenia bolo na zabezpečenie účelu daňovej kontroly podľa ust. § 44 ods. 1 Daňového poriadku, ktorými bezpochyby bolo výlučne preverenie skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, teda obstaranie dôkazného prostriedku. Z uvedeného dôvodu obstaranie dôkazného prostriedku, ktorý je výsledkom komplexného zisťovania skutkového stavu, ale aj s tým súvisiacej interpretácie daňových a iných právnych predpisov nemôže nadobudnúť povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku a možno ho použiť v daňovom konaní. Daňové konanie nie je preto zaťažené vadou nezákonnosti, a tým nie je nezákonné ani vydané rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia a správca dane rešpektoval aj zásadu primeranosti, zásadu zákonnosti konania a nezasiahol do práv daňového subjektu nad zákonom povolenú mieru. Konal na základe Ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanovil zákon Postupoval podľa § 50 zákona č. 563/2009 Z.z. daňového poriadku a predbežné opatrenie nevydal formálne, ale ho vydal na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly, pretože v čase vydania už vedel objektívne predpokladať jej výsledok, ktorý uviedol aj v rozhodnutí o uložení predbežného opatrenia. Navrhol tiež zastavenie konania z dôvodu zmeškania lehoty na podanie žaloby zo strany žalobkyne. Z uvedeného vyplýva, že žalobkyňa sa domáha preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu žalovaného podľa piatej časti O.s.p. upravujúcej správne súdnictvo. Úlohou súdu pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa piatej časti druhej hlavy Občianskeho súdneho poriadku (§ 247 a nasl. O.s.p.) je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkom konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi, a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci skutkový stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia. Súd môže vykonať dôkazy nevyhnutné na preskúmanie napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 1 O.s.p.). Podľa čl.1 Ústavy Slovenskej republiky (ďalej len „ústava“) Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát. Podľa čl. 2 ods. 2 ústavy štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. Podľa čl. 152 ods. 4 ústavy výklad a uplatňovanie ústavných zákonov, zákonov a ostatných všeobecne záväzných právnych predpisov musí byť v súlade s touto ústavou. V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy, ktorými sa zakladajú, menia alebo zrušujú oprávnenia a povinnosti fyzických osôb alebo právnických osôb, alebo ktorými môžu byť ich práva právom chránené záujmy alebo povinnosti priamo dotknuté (§ 244 O.s.p.). Podľa § 249 ods. 1, 2, 3 O.s.p. konanie sa začína na návrh, ktorý sa nazýva žalobou. Žaloba musí okrem všeobecných náležitostí podania obsahovať označenie rozhodnutia a postupu správneho orgánu, ktoré napadá, vyjadrenie, v akom rozsahu sa toto rozhodnutie napadá, uvedenie dôvodov, v čom žalobca vidí nezákonnosť rozhodnutia a postupu správneho orgánu, a aký konečný návrh robí. Pri preskúmavaní zákonnosti súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom Slovenskej republiky, t.j. najmä s hmotnými a procesnými predpismi. Z administratívneho spisu krajský súd zistil, že Daňový úrad Prešov rozhodnutím zo dňa 07.02.2014 č. 9712402/5/498097/2014 rozhodol o prerušení kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti u žalobkyne z dôvodu, že je potrebné získať informácie spôsobom podľa osobitného predpisu. Z odôvodnenia tohto rozhodnutia vyplýva, že správca dane dňa 18.04.2013 začal u daňového subjektu Podtatranská hydina, a.s. kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie január 2013 Daňový úrad Prešov oznámil žalobkyni listom zo dňa 16.10.2014, že pominuli dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola dane z pridanej hodnoty - január 2013 prerušená a pokračuje vo výkone kontroly začatej dňa 18.04.2013.. Následne bolo vydané správcom dane rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia, ktorým podľa § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov uložil daňovému subjektu daňovému subjektu Podtatranská hydina, a.s. predbežné opatrenie na zabezpečenie dosiahnutia účelu prebiehajúcej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013, spočívajúce v zákaze akéhokoľvek nakladania s majetkom daňového subjektu zapísaným na liste vlastníctva 6. 265, katastrálne územie Jovice, a to: - súp.č. 255 na par.č. 662 znášková hala NFl - súp.č. 256 na par.č. 663 znášková hala NF2 - súp.č. 257 na par.č. 664 znášková halaNF3 - súp.č. 258 na par.č. 665 znášková hala NF4 - súp.č. 259 na par.č. 666 znášková hala NFS - súp.č. 260 na par.č. 667 znášková hala NF6 - súp.č. 261 na par.č. 668 znášková hala NF7 - súp.č. 262 na par.č. 669 znášková hala NF8 - súp.č. 263 na par.č. 670 znášková hala NF9 - súp.č. 264 na par.č. 671 znášková hala NF10 - súp.č. 265 na par.č. 672/2 trafostanica - súp.č. 266 na par.č. 672/3 dielelagregat - súp.č. 267 na par.č. 672/4 kafilerka - súp.č. 268 na par.č. 672/5 most.váha, a to až do dňa úplného zaplatenia vyrubenej dane. Správca dane výrok rozhodnutia odôvodnil tým, že začal u daňového subjektu Podtatranská hydina a.s., dňa 18.04.2013 kontrolu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013, ktorá ešte nie je ukončená. Predbežné opatrenie podľa § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov uložila na zabezpečenie účelu daňovej kontroly, na základe ktorej podľa predbežných zistení je predpoklad dorubenia dane vo výške cca 431 642,00 EUR za zdaňovacie obdobie január 2013. Správca dane má pochybnosti o uskutočnených obchodoch so spoločnosťami: SLOVAKIA FARMA, s.r.o., Popradská 66, Košice, Mirbes, s.r.o., Popradská 66, Košice a NajReality s.r.o., Bajkalská 2335/3, Poprad. Uvedené spoločnosti boli v kontrolovanom období január 2013 dodávateľmi spoločnosti Podtatranská hydina, a. s. Podľa zistení správcu dane spoločnosti SLOVAKIA FARMA, s.r.o. a Mirbes, s.r.o. vystupujú v postavení nárazníka (zmiznutého obchodníka) v reťazovom obchode s komoditou sója, krmivo, jednodňová hydina, syr, črevá. Uvedené komodity boli nakupované od poľských daňových subjektov, ktorí deklarujú IC dodania týmto spoločnostiam, a tieto následne fakturujú tovar Podtatranskej hydine, a.s., ktorá si odpočítala daň na vstupe z týchto dodávok tovaru, pričom nadobudnutý tovar z Poľska je priamo dodávaný Podtatranskej hydine, a.s.. Zistené skutočnosti nasvedčujú zneužitiu práva z dôvodu, že ide o umelý charakter transakcií bez ekonomickej opodstatnenosti. Proti tomuto rozhodnutiu podala žalobkyňa odvolanie, v ktorom namietala, že podľa § 50 ods. 1 Daňového poriadku správca dane môže počas daňovej kontroly, počas určovania dane podľa pomôcok alebo pri miestnom zisťovaní na zabezpečenie ich účelu, alebo ak je odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná, alebo že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami, v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie ich účelu uložiť daňovému subjektu, aby niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo strpel a to najmä, aby a) zložil peňažnú sumu na účet správcu dane, b) nenakladal s vecami alebo právami určenými v rozhodnutí. Predbežné opatrenie je dočasné a operatívne riešenie správcu dane. Aby však bolo v súlade so zákonom, správca dane by ho mal vydať len v potrebnom rozsahu a nemal by obmedziť podnikateľa pri nakladaní s jeho majetkom. V predmetnom rozhodnutí daňový úrad konštatuje, že predpoklad dorubenia dane je vo výške cca 431 642 EUR. Správca dane pred vydaním predbežného opatrenia žiadnym zisťovaním, znaleckým posudkom, odborným ohodnotením sa nepresvedčil o reálnej trhovej hodnote predmetných nehnuteľností, proti ktorým smerovalo rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia a obmedzil daňový subjekt nakladať s predmetnými nehnuteľnosťami, ktorých hodnota je päťnásobne vyššia ako je predpokladaný dorub. Hodnota nehnuteľností, ktorým správca dane obmedzil vlastníka nehnuteľnosti predbežným opatrením nakladať s nimi na základe vypracovaného znaleckého posudku č. 82/2013 vypracovanom Ing. Jozefom Bodíkom, CSc., znalcom z odboru stavebníctva, odvetvia stanovenia hodnoty nehnuteľností zo dňa 12.07.2013 je 2.290.000 EUR Predpokladaný dorub dane je však ničím nepodložené tvrdenie správcu dane, ktoré v konečnom dôsledku vôbec nemusí byť reálne a vo výške uvádzanej správcom dane, ktorým zaťažil predmetné nehnuteľnosti daňového subjektu. Hodnota nehnuteľnosti minimálne 5-násobne prekračuje výšku predpokladaného dorubenia daňovej povinnosti, a toto nie je možné považovať za rozsah nevyhnutne potrebný na zabezpečenie účelu tak, ako ustanovuje dikcia zákona, keďže suma určená daňovým úradom a hodnota zaplombovaných nehnuteľností sú v zrejmom nepomere. Správca dane tak bráni svojím nezákonným konaním a postupom podnikateľským aktivitám daňového subjektu, ktorý patrí v danom regióne s 28-29,5 %- nou nezamestnanosťou k jedným z najväčších zamestnávateľov, pričom zamestnáva približne 300 zamestnancov v prevádzke v Kežmarku. Podtatranská hydina, a.s. nie je problémovým daňovým subjektom, nie je vedený na zozname daňových dlžníkov, nemá daňové nedoplatky. Počas výkonu daňovej kontroly a počas výkonu miestneho zisťovania sa nevyhýba súčinnosti so správcom dane, komunikuje s ním ako písomne aj osobne, predkladá v stanovenej lehote požadované dokumenty, a preto bolo namieste pred vydaním rozhodnutia o predbežnom opatrení, aby sa správca dane oboznámil najmä s hodnotou nehnuteľností, aby tak nariadením predbežného opatrenia neprimerane nezasiahol do výkonu vlastníckych práv daňového subjektu. Namietal postup správcu dane, ktorý predbežným opatrením zakázal nakladať s majetkom spoločnosti, resp. s nehnuteľnosťami špecifikovanými v predmetnom predbežnom opatrení, lebo tento pri vydávaní predbežného opatrenia postupoval v rozpore s ust. §50 ods. 1 Daňového poriadku. V tejto súvislosti poukázal na Ústavu SR, podľa ktorej vlastnícke právo všetkých vlastníkov má rovnaký zákonný obsah a ochranu. V doplnení odvolania zo dňa 12.11.2014 podrobnejšie rozpísal odvolacie námietky v podanom odvolaní. Daňový úrad Prešov listom zo dňa 21.11.2014 vyzval daňový subjekt na predloženie dôkazov preukazujúcich odôvodnenosť odvolania, čo mu žalobkyňa vyhovela a predložila znalecký posudok č. 82/2013, notársku zápisnicu č. N 684/2013, Nz 32979/2013, výpis z listu vlastníctva č. XXX a výpis z úverového účtu zo dňa 17.01.2014. O odvolaní rozhodol žalovaný rozhodnutím zo dňa 19.02.2015 č. 1100301/1/79141/2015/5098, ktorým rozhodnutie Daňového úradu Prešov č. 9712402/5/4670829/2014/4210/Smo zo dňa 16.10.2014, ktorý podľa § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov daňovému subjektu daňovému subjektu Podtatranská hydina, a.s., Slavkovská cesta 54, Kežmarok uložil predbežné opatrenie na zabezpečenie dosiahnutia účelu prebiehajúcej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013, spočívajúce v zákaze nakladať s nehnuteľným majetkom vo vlastníctve daňového subjektu uvedeného na listoch vlastníctva č. 265 katastrálne územie Jovice tak, ako je citovaný vo výroku napadnutého rozhodnutia, a to až do dňa zaplatenia dane v predpokladanej výške cca 431 642 EUR, potvrdil. Výrok rozhodnutia odôvodnil tým, že správca dane uskutočnené zdaniteľné obchody so spoločnosťami SLOVAKIA FARMA, s.r.o., a Mirbes, s.r.o. označil ako zmiznutých obchodníkov v reťazovom obchode s komoditou sója, krmivo, jednodňová hydina, syr, črevá z dôvodu, že uvedené spoločnosti nevykonávajú žiadnu ekonomickú činnosť a so správcom dane nekomunikujú. Zo zistení a z dôkazov správcu dane spoločnosť SLOVAKIA FARMA, s.r.o. na sídle uvedenom vo výpise z Obchodného registra je nezastihnuteľná, reálne tam vôbec nesídli. Na základe šetrení, ktoré vykonala Česká daňová správa a poskytla správcovi dane, konateľ spoločnosti SLOVAKIA FARMA, s.r.o. Radek Vokoun na adrese Markušova 1630/3, Praha 4 - Chodov nevlastní žiadny byt, na uvedenej adrese je neznámy. Nemá tam zriadenú ani poštovnú schránku pre doručovanie, poštu nepreberá. Ďalej uviedol výsledky dokazovania v rámci prebiehajúcej daňovej kontroly pri preverovaní obchodných partnerov žalobkyne a výsledkami dožiadaní. Konštatoval, že všetky uvedené zistenia a skutočnosti nasvedčujú tomu, že dochádza ku konaniu vedúcemu k zneužitiu práva s cieľom získať daňovú výhodu, preto znenie ustanovenia § 3 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) podľa ktorého na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzame daňovej povinnosti alebo získame takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada, odvolací orgán nepovažuje názor správcu dane za subjektívny, nedostatočne odôvodnený a irelevantný. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia postupoval podľa ust. § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní v znení neskorších predpisov, t. j. pri ukladaní predbežného opatrenia prihliadal na primeraný rozsah predbežného opatrenia a uložil ho v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie jeho účelu. Podkladom pri uložení predbežného opatrenia boli prvotné informácie o majetku vo vlastníctve daňového subjektu, ktoré daňový subjekt predložil k výkonu daňovej kontroly ako zostavy majetku - prehľad účtovných odpisov dlhodobého majetku k 01.01.2013. Podľa predloženého prehľadu účtovných odpisov dlhodobého majetku k 01.01.2013 účtovná hodnota zabezpečeného majetku - hala NF 1 až hala NF 10 bola v hodnote 269 240.39 EUR, čo správca dane zistil zo zostatkovej ceny uvedeného majetku. Ostatné nehnuteľnosti (kafilérka, mostová váha, trafostanica, dielelagregat) už nemali žiadnu účtovnú zostatkovú hodnotu. Z uvedeného dôvodu odvolací orgán k uvedenému uvádza, že správca dane svojvoľne „nezaplomboval" nehnuteľnosti, ktorých hodnota by niekoľkonásobne prekračovala výšku predpokladaného dorubu, pričom predpokladaný dorub predstavuje hodnotu cca 431 642, EUR. Predbežné opatrenie bolo vydané počas daňovej kontroly a prvotné informácie o majetku vo vlastníctve daňového subjektu má kontrolór k dispozícii v rámci predloženej účtovnej evidencie. V nadväznosti na členenie majetku do účtovných tried a skupín rámcovej účtovnej osnovy pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva môže byť majetok, na ktorý je možné uložiť predbežné opatrenie účtovaný ako napr.: dlhodobý majetok (z účtovných skupín 02, 03,06) - napr. stavby, samostatné hnuteľné veci a ich súbory, pozemky, a pod. Vychádza sa pritom z ocenenia majetku v účtovníctve daňového subjektu. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia zároveň prihliadal na skutočnosť, že nehnuteľný majetok zabezpečený za katastrálne územie Jovice má na liste vlastníctva č. 265 zaznamenanú ťarchu vyplývajúcu zo „Zmluvy o zriadení záložného práva k nehnuteľnosti č. UM 8954-2004, UM 8955-2004, UM 9162-2005, 13282-2008/1 v prospech Slovenskej záručnej a rozvojovej banky a.s., Štefánikova 27, Bratislava - V261/10 -22/10. Podľa ustanovenia § 50 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov správca dane môže počas daňovej kontroly na zabezpečenie jej účelu alebo ak je odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná, alebo že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami, v rozsahu nevyhnutne potrebnom uložiť rozhodnutím daňovému subjektu, aby niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo strpel, a to najmä, aby nenakladal s vecami alebo právami určenými v rozhodnutí. Správca dane postupoval v zmysle tohto znenia a vydal predbežné opatrenie na zabezpečenie účelu prebiehajúcej kontroly, pretože už vedel objektívne predpokladať jej výsledok a zo zistení vyplynulo, že kontrolovanému daňovému subjektu neuzná vykázaný nadmerný odpočet a určí mu vlastnú daňovú povinnosť. Vydaným predbežným opatrením sa zabezpečí budúce zaplatenie vlastnej daňovej povinnosti. V prípade, že by správca dane vydal predbežné opatrenie z dôvodu, že existuje obava z nevymožiteľnosti nesplatnej alebo nevyrubenej dane, bola by namieste argumentácia daňového subjektu, kedy správca dane hodnotí skutočnosti, ktoré ho vedú k obave z nevymožiteľnosti (napr. daňový subjekt nie je súčinný, má zlú platobnú disciplínu, správca dane vedie voči nemu exekučné konanie a pod.). Odvolací orgán sa stotožňuje s tvrdením daňového subjektu, že tento sa počas výkonu daňovej kontroly nevyhýbal súčinnosti so správcom dane, komunikoval s ním a predkladal požadované dokumenty. Podľa odvolacieho orgánu však nebolo potrebné pred vydaním rozhodnutia o predbežnom opatrení, aby sa správca dane oboznámil s hodnotou nehnuteľností, nakoľko účtovnú hodnotu zabezpečeného majetku získal z predloženého súpisu majetku k 01.01.2013. Pri ukladaní predbežného opatrenia správca dane postupoval podľa ustanovenia § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov, t. j. pri ukladaní predbežného opatrenia prihliadal na primeraný rozsah predbežného opatrenia a uložil ho v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie jeho účelu. Správca dane neupiera daňovému subjektu právo vlastniť majetok, daňovému subjektu iba uložil, aby sa zdržal nakladania s majetkom z dôvodu zabezpečenia účelu prebiehajúcej daňovej kontroly. V prípade, ak pominie dôvod na jeho uloženie, správca dane ho zruší, resp. dňom zaplatenia prípadného daňového nedoplatku stratí predbežné opatrenie účinnosť a daňový subjekt bude môcť nakladať so svojim majetkom. Odvolací orgán nesúhlasí s tvrdením daňového subjektu, že predbežné opatrenie je správca dane oprávnený použiť len v prípade, ak sú kumulatívne splnené zákonné podmienky pre uloženie predbežného opatrenia. V zmysle citovaného ustanovenia môže správca dane uložiť predbežné opatrenie aj vtedy, ak je splnená iba jedna podmienka, konkrétne v danom prípade správca dane uložil predbežné opatrenie na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly. Nevyhnutným predpokladom pre uloženie predbežného opatrenia „na zabezpečenie účelu" prebiehajúcej daňovej kontroly je dôvodný predpoklad budúceho dorubu dane. Správca dane v odôvodnení rozhodnutia o uložení predbežného opatrenia uviedol, na základe akých skutočností a podkladov predpokladá z daňovej kontroly dorub dane a v akej predpokladanej výške. K podmienke uvedenej v písm. (a) odvolací orgán uviedol, že správca dane kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie január 2013 vykonával len v rozsahu, ktorý bol nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu, no zároveň ju vykonal v takom rozsahu, aby čo najpresnejšie a najobjektívnejšie zistil potrebné skutočnosti pre splnenie jej účelu. Odvolávajúci v súvislosti s citovaním ustanovením § 44 ods. 1 Daňového poriadku upozorňuje na Nález Ústavného súdu sp. zn. III. ÚS 24/2010-57 z 29.06.2010. K uvedenému odvolací orgán uvádza, že vydanie predmetného predbežného opatrenia bolo v zmysle ustanovenia § 44 ods. 1 daňového poriadku a citovaného nálezu Ústavného súdu, ktorými bezpochyby bolo výlučne preverenie skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, teda obstaranie dôkazného prostriedku. Z uvedeného dôvodu obstaranie dôkazného prostriedku, ktorý je výsledkom komplexného zisťovania skutkového stavu (skutkové zistenia), ale aj s tým súvisiacej interpretácie daňových a iných právnych predpisov, nemôže nadobudnúť povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku a možno ho použiť v daňovom konaní. Daňové konanie nie je preto zaťažené vadou nezákonnosti, a tým nie je nezákonné ani vydané rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia a správca dane rešpektoval aj zásadu primeranosti (§3 ods. 3 daňového poriadku) a zásadu zákonnosti konania (§ 3 ods. 3 daňového poriadku) a nezasiahol do práv daňového subjektu nad zákonom povolenú mieru. Správca dane konal iba na základe Ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanovil zákon (čl. 2 ods. 2 Ústava SR). Postupoval v zmysle § 50 zákona č. 563/25009 Z.z. daňového poriadku a predbežné opatrenie nevydal formálne, ale ho vydal na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly, pretože v čase vydania už vedel objektívne predpokladať jej výsledok, ktorý uviedol aj v rozhodnutí o uložení predbežného opatrenia. Odvolací orgán k uvedenému Nálezu Ústavného súdu sp. zn. III. ÚS 24/2010-57 z 29.6.2010 ešte uvádza, že u daňového subjektu Podtatranská hydina a.s. neprekročil zákonom ustanovenú maximálnu dobu trvania daňovej kontroly. Zákonná lehota na ukončenie daňovej kontroly bola zo strany správcu dane dodržaná. Daňová kontrola začala dňa 18.4.2013. Dňa 7.2.2014 bolo daňovému subjektu zaslané Rozhodnutie o prerušení kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti č. 9712402/5/498097/2014, v ktorom bolo uvedené, že daňová kontrola sa prerušuje odo dňa 12.2.2014. Listom č. 9712402/5/4857394/2014/Smo bolo daňovému subjektu oznámené, že dňa 25.9.2014 pominuli dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola dane z pridanej hodnoty za január 2013 prerušila a správca dane pokračuje vo výkone kontroly. Počas prerušenia kontroly lehoty podľa zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov neplynú. Protokol z daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti bol daňovému subjektu doručený dňa 20.11.2014. K podmienke uvedenej v písm. (b) odvolací orgán uviedol, že odvolávajúci mylne uviedol ustanovenie § 44 ods. 1 Daňového poriadku (správne sa mal odvolať na ustanovenie § 50 ods. 1 daňového poriadku) v zmysle ktorého interpretuje iba jednu podmienku tohto paragrafu - účel, že predbežné opatrenie môže správca dane vydať len v prípade, ak existuje odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná alebo že v tejto dobe bude vymáhanie spojené so značnými ťažkosťami. Ako bolo vyššie uvedené, správca dane uložil predbežné opatrenie na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly, nakoľko v čase vydania rozhodnutia už vedel objektívne predpokladať jej výsledok. V prípade, že by správca dane vydal predbežné opatrenie z dôvodu, že existuje obava z nevymožiteľnosti nesplatnej alebo nevyrubenej dane. bola by namieste argumentácia daňového subjektu, kedy správca dane hodnotí skutočnosti, ktoré ho vedú k obave z nevymožiteľnosti (napr. daňový subjekt je nekontaktný, má zlú platobnú disciplínu, má daňové nedoplatky, je evidovaný v zozname daňových dlžníkov). Odvolávajúci uvádza, že správca dane žiadnym spôsobom v Rozhodnutí neodôvodnil a nepreukázal obavu, že nesplatná alebo nevyrubená daň vôbec niekedy vznikne a nestanovil rozsah nevyhnutne potrebný na vydanie predbežného opatrenia (ide len o predpoklad správcu dane). Správca dane v rozhodnutí uviedol, že má pochybnosti o uskutočnených obchodoch so spoločnosťami SLOVAKIA FARMA s.r.o., MIRBES s.r.o. a NajReality s.r.o.. Uviedol, že podľa zistení správcu dane spoločnosti SLOVAKIA FARMA s.r.o. a MIRBES s.r.o. vystupovali v postavení nárazníka. Všetky získané dôkazy v čase vydania predbežného opatrenia preukázali, že tieto spoločnosti boli umelo vytvorené a včlenené do obchodného reťazca z dôvodu vystavenia faktúr s daňou pre nasledujúceho tuzemského odberateľa v reťazci - Podtatranská hydina a.s., ktorá si na základe takto vystavených faktúr uplatnila odpočítanie dane z prijatých zdaniteľných plnení neoprávnene. Spoločnosť NajReality s.r.o. bola zapojená do reťazca nelegálneho obchodovania s ropnými produktmi. Z jednotlivých zistení správcu dane a v ich vzájomnej súvislosti sa nepreukázalo uskutočnenie zdaniteľného plnenia, nepreukázalo sa vykonanie prepravy nafty v tuzemsku pre kontrolovaného platiteľa. Na základe uvedených skutočnosti je predpoklad dorubenia dane vo výške cca 431 642 EUR. K podmienke uvedenej v písm. (c) odvolací orgán uviedol, že vydanie predbežného opatrenia na zabezpečenie účelu prebiehajúcej daňovej kontroly bolo vydané v priebehu procesu vykonávania daňovej kontroly, čo je správne, nakoľko predmetné rozhodnutie musí byť daňovému subjektu doručené najneskôr v deň ukončenia príslušného procesu. Predbežné opatrenie na zabezpečenie účelu daňovej kontroly, môže správca dane uložiť počas daňovej kontroly, t.j. po jej začatí, a v takom čase, keď už objektívne dokáže predpokladať jeho výsledok, a zo zistení vyplýva, že v následnom vyrubovacom konaní bude daňovému subjektu v určitej výške vyrubená daň, rozdiel dane alebo rozdiel v sume, ktorý bude potrebné uhradiť. K podmienke uvedenej v písm. (d) odvolací orgán uviedol, že predbežné opatrenie bolo správcom dane uložené v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie jeho účelu. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia prihliadol na primeraný rozsah, pričom podkladom pri ukladaní predbežného opatrenia boli prvotné informácie o majetku vo vlastníctve daňového subjektu, ktoré boli predložené k výkonu daňovej kontroly, a to zostavy majetku - prehľad účtovných odpisov dlhodobého majetku k 1.1.2013. Podľa predloženého prehľadu účtovných odpisov dlhodobého majetku k 1.1.2013 účtovná hodnota zabezpečeného majetku - hala NF 1 až hala NF 10 bola v hodnote 269 240,39 EUR, čo správca dane zistil zo zostatkovej ceny uvedeného majetku. Ostatné nehnuteľnosti (kafilérka, mostová váha, trafostanica, dielelagregat) už nemali žiadnu účtovnú zostatkovú hodnotu. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia zároveň prihliadal aj na skutočnosť, že nehnuteľný majetok zabezpečený za katastrálne územie Jovice má na liste vlastníctva č. 265 zaznamenanú ťarchu vyplývajúcu zo „Zmluvy o zriadení záložného práva k nehnuteľnosti č. UM 8954-2004, UM 8955-2004, UM 9162-2005, 13282-2008/1 prospech Slovenskej záručnej a rozvojovej banky a.s., Štefánikova 27, Bratislava - V261/10 -22/10. Z dôvodu, že správca dane reálnu trhovú hodnotu predmetných nehnuteľností, proti ktorým smerovalo rozhodnutie o uložení predbežného opatrenia nepreveroval a odvolávajúci tvrdí, že hodnota zabezpečeného majetku je päťnásobne vyššia ako je predpoklad dorubu, čo deklaruje znalecký posudok č. 82/2013 vypracovaný Ing. Jozefom Bodíkom, CSc., vyzval správca dane daňový subjekt Podtatranská hydina a.s. výzvou č. 9712402/5/5175079/2014 zo dňa 21.11.2014 na predloženie týchto dôkazov za účelom zistenia reálnej trhovej hodnoty predmetných nehnuteľností. Podľa predložených kariet majetku zo dňa 18.12.2014 zostatková cena majetku k dátumu 16.12.2014 bola v celkovej výške 286 278,60 EUR. Správca dane pred vydaním predbežného opatrenia nepožadoval predložiť znalecký posudok a nepreveroval reálnu trhovú hodnotu predmetných nehnuteľností z dôvodu, že mal k dispozícii karty majetku a vychádzal zo zostatkovej ceny majetku kontrolovaného daňového subjektu. Predložený znalecký posudok č. 82/2013 zo dňa 12.7.2013 bol vypracovaný pre zadávateľa HYDINA SLOVENSKO s.r.o., Nová Ľubovňa 505 ako podklad pre účel vybavovania investičného úveru. Predložená Notárska zápisnica č. N 684/2013, Nz 32979/2013, NCRL s 33617/2013 zo dňa 25.9.2013 o poskytnutí úveru spoločnosťou MACH DRUBEZ a.s. vo výške 2 500 000 € v prospech dlžníka Podtatranská hydina a.s. iba potvrdila, že na majetok v katastrálnom území Jovice LV č. 265 bola zriadená Zmluva o zriadení záložného práva týkajúca sa nehnuteľnosti v katastrálnom území Jovice LV č. 265. Taktiež predložená Zmluva o zriadení záložného práva k nehnuteľnostiam v prospech Slovenskej záručnej a rozvojovej banky a.s. Štefánikova 27, Bratislava č. UM 8954-2004, UM 8955-2004, UM 162-2005," 13282-Z008/1 zo dňa 2.3.2010 potvrdila, že touto zmluvou na majetok Podtatranská hydina a.s. v katastrálnom území Jovice LV č. 265 bolo zriadené záložné právo ako druhé v poradí. Správca dane pri ukladaní predbežného opatrenia prihliadal na primeraný rozsah predbežného opatrenia (hodnota zabezpečeného majetku predbežným opatrením podľa kariet majetku bola v hodnote cca 269 240,00 EUR), teda uložil ho v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie jeho účelu. Zároveň prihliadal na skutočnosť, vyplývajúcu z podmienok, ktoré sú uvedené v Zmluvách o zriadení záložného práva k nehnuteľnosti č. UM 8954-2004, UM 8955-2004, UM 9162-2005, 13282-2008/1 v prospech Slovenskej záručnej a rozvojovej banky a.s., Štefánikova 27, Bratislava - V261/10-22/10 a v zmysle Zmluvy o zriadení záložného práva na nehnuteľnosť v prospech MACH DRUBEŽ a.s. -V-1812/2013-25/2014. Dôvody uvádzané odvolávajúcim sa nie sú spôsobilé spochybniť správnosť odvolaním napadnutého rozhodnutia a v tomto rozhodnutí nezistil rozpor s právnymi predpismi. Podľa § 50 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov správca dane môže počas daňovej kontroly, počas určovania dane podľa pomôcok alebo pri miestnom zisťovaní na zabezpečenie ich účelu alebo ak je odôvodnená obava, že nesplatná daň alebo nevyrubená daň bude v dobe jej splatnosti a vymáhateľnosti nevymožiteľná alebo že v tejto dobe bude vymáhanie dane spojené so značnými ťažkosťami, v rozsahu nevyhnutne potrebnom na zabezpečenie ich účelu uložiť daňovému subjektu, aby niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo strpel a to najmä, aby a) zložil peňažnú sumu na účet správcu dane, b) nenakladal s vecami alebo právami určenými v rozhodnutí. Podľa § 44 ods. 1 cit. zákona daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podstatnou otázkou, ktorú bolo potrebné vyriešiť je, či boli splnené podmienky pre vydanie predbežného opatrenia v znení, ako je to uvedené v rozhodnutí Daňového úradu Prešov zo dňa 16. októbra 2014 č. 9712402/5/4670829/2014/4210/Smo. Krajský súd zistil, že spor o zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného medzi účastníkmi konania v prieskumnom konaní súdu spočíva práve v ústavnej konformnosti výkladu právnej úpravy ustanovujúcej splnenie zákonných podmienok pre uloženie povinnosti daňovému subjektu na základe predbežného opatrenia v zmysle zákonnej úpravy ustanovenej v § 50 zákona č. 563/2009 Z. z., a preto zameral svoju pozornosť na uvedené sporné skutočnosti. Zákonodarca v právnej norme ustanovenej v § 50 zákona č. 563/2009 Z. z. upravuje jednak hmotnoprávne podmienky pre uloženie predbežného opatrenia, jeho účinnosť, ako aj postup správcu dane pri jeho ukladaní. Podnet na uloženie predbežného opatrenia môže vychádzať len od správcu dane. Predbežné opatrenie možno uložiť v ktoromkoľvek štádiu daňovej kontroly alebo miestneho zisťovania, alebo v procese určovania dane podľa pomôcok, spravidla však vtedy, keď správca dane zistí porušenie povinností daňovým subjektom a predpokladá sa, že správca dane rozhodnutím vyrubí daň alebo rozdiel dane. Predbežné opatrenie môže správca dane uložiť len formou procesného rozhodnutia, ktoré musí mať všetky predpísané náležitosti (§ 63 Daňového poriadku). Na jeho vydanie je príslušný správca dane, ktorý vykonáva daňovú kontrolu alebo miestne zisťovanie. Správcovi dane teda zákon č. 563/2009 Z.z. poskytuje pomerne široké oprávnenia na zásah do práv daňového subjektu. Práve z uvedeného dôvodu pri aplikácii tohto inštitútu je potrebné o to väčší dôraz klásť na jeho primerané použitie vo vzťahu k právam daňového subjektu v zmysle zásady proporcionality. Nevyhnutný je vhodný výmer inštitútu upraveného na uvedený účel v zákone č. 563/2009 Z.z. a pri jeho aplikácii je potrebné dbať aj na jeho primerané použitie čo do rozsahu zásahu do nerušeného výkonu základných práv a slobôd daňového subjektu k cieľu správy daní. Uvedená zásada je premietnutá aj do úpravy samotného predbežného opatrenia ako obmedzenie použitia tohto inštitútu „v rozsahu nevyhnutne potrebnom“. Keďže použitie inštitútu predbežného opatrenia presahuje ciele daňovej kontroly, t.j. zistenie alebo preverenie základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, je potrebné pri jeho využití zohľadniť a dostatočne uviesť odôvodnenú obavu, že dodatočne určené dane nebudú zaplatené včas a riadne, prípadne, že vymáhanie na nich vzniknutého nedoplatku bude spojené s neprimeranými ťažkosťami alebo budú daňové nedoplatky nevymožiteľné. Minimálne V danom prípade správca dane svojím rozhodnutím nariadil predbežné opatrenie na zabezpečenie dosiahnutia účelu prebiehajúcej daňovej kontroly na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013 spočívajúce v zákaze akéhokoľvek nakladania s majetkom daňového subjektu, a to súp.č. 255 na par.č. 662 znášková hala NFl a dalších, a to až do dňa úplného zaplatenia vyrubenej dane. Žalovaný toto rozhodnutie preskúmavaným rozhodnutím potvrdil. Účelom daňovej kontroly je zistiť alebo preveriť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, alebo dodržiavanie osobitných predpisov. Podľa cit. ust. § 50 ods. 1 Daňového poriadku správca dane môže počas daňovej kontroly na zabezpečenie jej účelu, v rozsahu nevyhnutne potrebnom uložiť rozhodnutím daňového subjektu, aby niečo vykonal, niečoho sa zdržal alebo niečo strpel, a to najmä, aby: a) zložil peňažnú sumu na účet správcu dane, b) nenakladal s vecami alebo právami určenými v rozhodnutí.. Súd je toho názoru, že ak je účel daňovej kontroly zistiť alebo preveriť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie osobitných predpisov a žalobkyňa ako daňový subjekt je v rámci vykonávanej daňovej kontroly súčinná a poskytuje správcovi dane všetky podklady pre vykonanie riadnej daňovej kontroly vydanie predbežného opatrenia v uvedenom znení je nedôvodné a neprimerané. Z rozhodnutí obidvoch daňových orgánov nevyplýva potreba vydania predbežného opatrenia v uvedenom znení na zabezpečenie účelu výkonu daňovej kontroly. Ďalej krajský súd zistil, že z odôvodnenia rozhodnutia žalovaného, ani prvostupňového správneho orgánu nevyplýva, na základe čoho dospeli k záveru, že boli splnené podmienky pre vydanie predbežného opatrenia. Samotný odkaz na pochybnosti o uskutočnených obchodoch so spoločnosťami SLOVAKIA FARMA, s.r.o. a Mirbes, s.r.o. a NajReality s.r.o.. nepostačuje pre odôvodnenie potreby vydania predbežného opatrenia v uvedenom znení. Krajský súd konštatuje, že daňové orgány nesprávne vec správne posúdili ak vydali predbežné opatrenie v uvedenom znení, pretože týmto predbežným opatrením nemožno zabezpečiť účel daňovej kontroly. Zároveň považuje rozhodnutia obidvoch správnych orgánov, čo sa týka splnenia podmienok pre vydanie predbežného opatrenia za nedostatočne odôvodnené. Vzhľadom na uvedené súd rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým správnym orgánom podľa § 250j ods. 2 písm. a) a d) O.s.p. zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Súd považuje za potrebné uviesť, že žaloba bola podaná včas. Chybou pracovníčky podateľne KS PO bol na žalobe nesprávne uvedený dátum podania žaloby. O trovách konania súd rozhodol podľa § 250k ods. 1 O.s.p. a úspešnému žalobcovi priznal náhradu trov konania, ktoré mu vznikli so zaplatením súdneho poplatku vo výške 70 EUR a s trovami právneho zastúpenia podľa vyhl. č, 655/2004 Z.z. o odmenách a náhradách advokátov vo výške 592,88 EUR, a to za úkony: 1. § 13a ods. 1 písm. a) a § 11 ods. 4 vyhl. č. 655/2004 Z.z. - príprava, prevzatie veci, prvá porada s klientom v sídle klienta dňa 02.04.2015...............................................................................139,83 EUR - režijný paušál......................................................................................8,39 EUR 2. § 13a ods. 1 písm. c) a § 11 ods. 4 vyhl. č. 655/2004 Z.z. - písomné podanie na súd dňa 30.04.2015........................................139,83 EUR - režijný paušál......................................................................................8,39 EUR 3. § 13a ods. 1 písm. c) a § 11 ods. 4 vyhl. č. 655/2004 Z.z. - písomné podanie na súd - stanovisko k vyjadreniu žalovaného.....139,83 EUR - režijný paušál......................................................................................8,39 EUR 4. § 13a ods. 1 písm. d) a § 11 ods. 4 vyhl. č. 655/2004 Z.z. - účasť na pojednávaní dňa 12.11.2015.............................................139,83 EUR - režijný paušál......................................................................................8,39 EUR Spolu vo výške 662,88 EUR. Senát krajského súdu vo veci rozhodol jednohlasne. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustné odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doru- čenia na Najvyšší súd SR v Bratislave prostredníctvom Krajského súdu v Prešove a to písomne v dvoch vyhotoveniach. V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha, teda ako navrhuje, aby vo veci rozhodol odvolací súd.