Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Prešov Spisová značka: 1S/8/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 8016200135 Dátum vydania rozhodnutia: 25. 10. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Magdaléna Želinská ECLI: ECLI:SK:KSPO:2016:8016200135.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Prešove v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Magdalény Želinskej a sudkýň JUDr. Evy Slávikovej, JUDr. Viery Zoľákovej, v právnej veci žalobcu LUJAN Plus, s.r.o., Mengusovce č. 117, právne zastúpený JUDr. Eugenom Kostovčíkom, advokátom, Gelnická č. 33, Košice, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, Lazovná č. 63, Banská Bystrica, o správnej žalobe, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia a postupu žalovaného zo dňa 18.decembra 2015 číslo 1792047/2015 takto r o z h o d o l : Žalobu z a m i e t a. N e p r i z n á v a účastníkom právo na náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : 1. Zo spisu vyplýva, že u žalobcu správca dane Daňový úrad Prešov vykonal kontrolu dane z pridanej hodnoty podľa zákona č. 222/2004 Z.z. v znení neskorších predpisov, o výsledku ktorej bol vyhotovený protokol č. 370099/2015 zo dňa 27.04.2015, ktorý bol doručený a kontrola bola ukončená dňa 09.06.2015. Predmetom daňovej kontroly bolo skúmanie podmienok uplatneného nároku žalobcu na odpočet dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2011. 2. Prvostupňový správny orgán podľa ustanovenia § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov v spojení s ustanovením § 165 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní v znení neskorších predpisov platiteľovi dane z pridanej hodnoty LUJAN Plus s.r.o.... znížil nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2011 zo sumy 95.845,68 eur na sumu 52.462,04 eur a súčasne vo výrokovej časti rozhodnutia uviedol, že nadmerný odpočet uplatnený v daňovom priznaní doručenom 24.08.2011 je 95.845,68 eur, nadmerný odpočet priznaný správcom dane je 52.462,04 eur a rozdiel dane nadmerného odpočtu predstavuje sumu 43.383,64 eur. 3. Daňový úrad Prešov v odôvodnení rozhodnutia predovšetkým poukázal na to, že v uvedenom zdaňovacom období žalobca sa zaoberal obchodnou činnosťou, okrem iného aj nákupom a predajom kryštálového cukru a slnečnicového oleja, ktorý bol nakupovaný od spoločnosti SPS Trade, spol. s r.o., Jánošíkova č. 66/A, Prešov a následne bol žalobcom predávaný rôznym tuzemským a zahraničným spoločnostiam. Dodávky pre spoločnosť Bormon, s.r.o., Náměstí přátelsví 1518/2, Praha 10 - Hostivář, boli vo faktúrach aj daňovom priznaní deklarované ako oslobodené podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a tieto dodávky žalobca uviedol v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie júl 2011 vo výške 487.461,-- eur ako dodanie tovaru do iného členského štátu. Za účelom preverenia, či boli splnené podmienky pre oslobodenie od dane, správca dane zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácii českej daňovej správe č. 719/320/21650/2011/Eb zo dňa 21.10.2011, ktorá sa týkala spoločnosti Bormon, s.r.o.. Z odpovede českej daňovej správy mal zistené, že tento daňový subjekt so správcom dane nespolupracuje, miestnym zisťovaním bolo zistené, že na adrese zapísanej v obchodnom registri sa nenachádza. Zo zabezpečených dokladov bolo zistené, že spoločnosť Bormon, s.r.o. vykázala obstaranie tovaru od spoločnosti LUJAN Plus, s.r.o., kryštálový cukor a slnečnicový olej v celkovej hodnote 487.461,40 eur formou trojstranného obchodu a tak boli obchodné transakcie aj vykázané v daňovom priznaní za júl 2011. Podľa dokladov bol tovar dodaný rôznym spoločnostiam v rôznych mestách v Maďarsku. 4. Ďalej správca dane poukázal na to, že podľa CMR, ktoré boli priložené k faktúram vystaveným spoločnosťou LUJAN Plus, s.r.o., bolo miesto nakládky Bratislava alebo Prešov. Táto skutočnosť nekorešpondovala s vystavenými dokladmi daňového subjektu LUJAN Plus, s.r.o., podľa ktorých mal byť miestom nakládky sklad Hraničná 611, Poprad, ako miesto vykládky je uvedená Budapešť, Maďarsko, preto nebolo možné určiť, ktorej z maďarských spoločností bol tovar určený. Na všetkých CMR je ako dopravca uvedená spoločnosť Bormon, s.r.o., ktorá súčasne tovar na mieste vykládky preberala. Poukázal na to, že k faktúram vystaveným spoločnosťou Bormon, s.r.o., pre odberateľov v Maďarsku sú priložené iné medzinárodné nákladné listy, ako pri faktúrach vystavených spoločnosťou LUJAN Plus, s.r.o., na ktorých sú uvedení prepravcovia Globy Speed Kft., BANDUR ÉS FIA, Fuvarozási Kft., GERCSAKI Kft., TRUCK INVEST KFT., Ján Ďureje, s.r.o. a Takács Károly. Faktúry za prepravu týchto prepravcov spoločnosť BORMON, s.r.o., v účtovníctve neeviduje. Vzhľadom na rozpor v predložených dokladoch a medzinárodných nákladných listov CMR a vzhľadom na to, že správcovi dane boli predložené dve rozdielne evidencie pre účely DPH, ktoré nekorešpondovali s daňovým priznaním za júl 2011 a ani údaje z aplikácie Viest nekorešpondujú s údajmi vykázanými spoločnosťou Bormon, s.r.o. v daňovom priznaní, sa celá transakcia javila ako fiktívna a český správca dane mal podozrenie z podvodu. 5. Žalobca poukázal na to, že maďarská daňová správa zaslala spolu s odpoveďou aj faktúry vystavené spoločnosťou Bormon, s.r.o., pre jeho odberateľov v Maďarsku. Na všetkých faktúrach boli uvedené ustanovenia o oslobodení dodávok v rámci trojstranných odchodov, k faktúram boli priložené aj medzinárodné prepravné listy CMR, podľa ktorých je odosielateľom tovaru spoločnosť Bormon, s.r.o. a príjemcom príslušné maďarské spoločnosti. Zamestnanci správcu dane zo zaslaných dokladov zistili odberateľov daňového subjektu Bormon, s.r.o., ako aj prepravcov tovaru a následne zaslali ďalšie žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií za účelom preverenia dodávok tovarovej prepravy tohto tovaru a išlo o preverenie dodávok tovaru: - 2621540/2012 z 21. 9. 2012 (Kohre Kft.) - 2621895/2012 z 21. 9. 2012 (CUKORKER Kft.) - 2616755/2012 z 19. 9. 2012 (VET-MAN Kft.) - 2620421/2012 z 21. 9. 2012 (TORAGRO Kft.) - 2647968/2012 z 21. 9. 2012 (ATABARA HUNGARY Kft.) - 2649739/2012 z 21. 9. 2012 (BEST PETS HUNGARY Kft.) - 2648275/2012 z 21. 9. 2012 (SAROZ INVEST Kft.) Preverenie prepravy: - 2682475/2012 z 26. 9. 2012 (GLOBY SPEED Kft.) - 21742/2011 z 20. 10. 2011 (BANDUR ÉS FIA FUVAROZÁSI Kft.) - 2701654/2012 z 25. 9. 2012 (GERCSAKI Kft.) - 2701928/2012 z 25. 9. 2012 (TRUCK INVEST Kft.) - 2712625/2012 z 26.09.2012 (TAKACS KÁROLY Kft.). 6. V ďalšej časti odôvodnenia rozhodnutia správca dane sa zaoberá každou predloženou faktúrou a vykonaným dokazovaním aj formou dožiadania vo vzťahu k preprave tovaru. 7. Na základe vykonaného dokazovania správca dane dospel k záveru, že nedošlo k intrakomunitárnemu dodaniu tovaru a to z faktúry č. 2012055 zo dňa 25.07.2011 za dodávku kryštálového cukru, základ dane 19.560,-- eur, 20% DPH 3.912,-- eur, faktúra č. 20113072 zo dňa 26.07.2011 za dodávku kryštálového cukru, základ dane 19.560,-- eur, 20% DPH 3.912,-- eur, faktúra č. 20112995 zo dňa 19.07.2011 za dodávku slnečnicového oleja, základ dane 22.1587,18 eur, 20% DPH 4.331,64 eur, faktúra č. 20113054 zo dňa 25.07.2011 za dodávku kryštálového cukru, základ dane 19.560,-- eur, 20% DPH 3.912,-- eur, faktúra č. 20113103 zo dňa 28.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pri základe dane 19.392,-- eur, 20% DPH 3.878,40 eur a faktúra č. 20113104 zo dňa 28.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pri základe 19.391,-- eur, 20% DPH 3.878,40 eur, faktúra č. 20113105 zo dňa 28.07.2011 za dodávku kryštálového cukru, základ dane 19.392,-- eur, 20% DPH 3.878,40 eur, faktúra č. 20113081 zo dňa 27.07.2011 za dodávku kryštálového cukru, základ dane 19.392,-- eur, 20% DPH 3.878,40 eur, faktúra č. 20113084 zo dňa 27.07.2011 za dodávku kryštálového cukru, základ dane 19.392,-- eur, 20% DPH 3.878,40 eur, faktúra č. 20113085 zo dňa 27.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pri základe dane 19.392,-- eur, 20% DPH 3.912,-- eur, faktúra č. 20113092 zo dňa 28.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pri základe dane 19.560,-- eur, 20% DPH 3.912,-- eur. 8. V odôvodnení rozhodnutia správca dane citoval ustanovenie § 43 ods. 1 Zákona o dani z pridanej hodnoty s tým, že v tomto predpise zákonodarca definoval oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu a v odseku 5 stanovil zoznam dokladov, ktorými je daňový subjekt povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu. Nestačí iba formálne preukázanie dokladmi, podstatné je, či tovar skutočne fyzicky opustil územie SR, či prepravu vykonal predávajúci alebo nadobúdateľ alebo iná osoba na ich účet. 9. Prvostupňový daňový orgán poukázal na to, že intrakomunitárne dodanie tovaru musí byť spojené s prepravou, ktorá musí byť zrealizovaná. V súlade s ustanovením § 3 ods. 3 Daňového poriadku hodnotil predložené a získané dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a prihliadol na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Citoval ďalšie ustanovenia Zákona o dani z pridanej hodnoty, konkrétne § 8 ods. 1, § 19 ods. 1, § 13 ods. 1c/ a § 69 ods. 1. Rozhodnutie uzavrel tým, že uplatnením oslobodenia od dane pre maďarských odberateľov žalobca porušil ustanovenie §43 ods. 1 a § 5 Zákona o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, pretože spoločnosť LUJAN Plus, s.r.o., nemá nárok na oslobodenie od dane pri dodávkach tovaru uvedených vo faktúrach 2011305, 20113072, 20112995, 20113054, 20113103, 20113104, 20113105, 20113081, 20113084, 20113085, 20113092 preto, že nebolo preukázané dodanie tovaru do iného členského štátu a žalobca postupom porušil pri dodávkach tovaru ustanovenie § 8 ods. 1, § 13 ods. 1c, § 19 ods. 1, § 69 Zákona o dani z pridanej hodnoty. Z uvedených dôvodov vo vzťahu k uvedeným faktúram žalobcovi vznikla daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 v spojení s ustanovením § 18 ods. 1 písm. a/ a § 69 ods. 1 zákona č.222/2004 Z.z.. 10. Na základe odvolania žalobcu vo veci rozhodol žalovaný rozhodnutím zo dňa 18.12.2015 č. 1792047/2015 tak, že podľa § 74 ods. 4 v spojení s § 165b ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní... napadnuté rozhodnutie potvrdil. 11. V odôvodnení tohto rozhodnutia poukázal na odvolacie námietky a na skutkový stav zistený správcom dane. Konštatoval, že žalobca deklaroval vyššie uvedenými faktúrami dodanie tovaru do iného členského štátu a v daňovom priznaní bolo deklarované oslobodenie od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. v znení neskorších predpisov, pričom išlo o spoločnosť Bormon, s.r.o., pri celkovej fakturovanej hodnote dodania tovaru oslobodeného od dane podľa § 43 vo výške 216.918,18 eur. Poukázal na to, že správca dane zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. č. 719/320/21650/2011/EÍb zo dňa 21.10.2011 za účelom preverenia obchodných vzťahov s uvedenou spoločnosťou. Z odpovede č. 1020304/1/19923-1071105/12/Ška zo dňa 09.07.2012 na túto žiadosť správca dane zistil, že tento daňový subjekt so správcom dane nespolupracuje. Miestnym zisťovaním česká daňová správa zistila, že na adrese zapísanej v obchodnom registri sa spoločnosť nenachádza, a zo zabezpečených dokladov zistila, že spoločnosť Bormon s.r.o. vykázala obstaranie tovaru (kryštálový cukor a slnečnicový olej) od spoločnosti LUJAN Plus s.r:o. v celkovej hodnote 487 461,40 eura formou trojstranného obchodu, a tak boli obchodné transakcie aj vykázané v daňovom priznaní za júl 2011. Ďalej česká daňová správa vo svojej odpovedi uviedla, že predmetný tovar bol podľa predložených dokladov dodaný maďarským spoločnostiam Kohre Kft., Panoráma utca 20, 2000 Szentendre, CUKORKER KFT, Krajcár u. 2-12. 119, 2120 Dunakeszi, VET-MAN Kft., Rákoczi út 40, 1072 Budapest, AOLEON TRADE KFT., Mátyás utca 9, 6762 Sándorfalva, TORAGRO Kft., Népszínház utca 31.4/7, 1081 Budapest, PENTAL - OZ 2010 Kft., ARANYESÓ UTCA 8, 1184 Budapest, ATABARA HUNGARY Kft., Podmaniczky utca 57. 11.14, 1064 Budapest, BEST PETS HUNGARY Kft., Huvosvolgyi U. 89 B., 1021 Budapest a SAROZ INVEST Kft., Halier utca 12-14 FS 1, 1096 Budapest. 12. Ďalej uviedla, že podľa CMR, ktoré boli priložené k faktúram vystaveným spoločnosťou LUJAN Plus s.r.o., bolo miestom nakládky Bratislava alebo Prešov a táto skutočnosť nekorešponduje s vystavenými dokladmi daňového subjektu LUJAN Plus s.r.o., podľa ktorých mal byť miestom nakládky sklad Hraničná 611, Poprad. Ako miesto vykládky je uvedená Budapešť, Maďarsko, preto nebolo možné určiť, ktorej z maďarských spoločností bol tovar určený. Na všetkých CMR je ako dopravca uvedená spoločnosť Bormon, s.r.o., ktorá súčasne tovar na mieste vykládky preberala. 13. Česká daňová správa ďalej vo svojej odpovedi uviedla, že k faktúram vystaveným spoločnosťou Bormon, s.r.o. pre odberateľov v Maďarsku, sú priložené iné medzinárodné nákladné listy (ako pri faktúrach vystavených spoločnosťou LUJAN Plus s.r.o.), na ktorých sú uvedení prepravcovia GLOBY SPEED Kft., József A. u. 74, 3527, Miskolc, BANDUR ÉS FIA, Fuvarozási Kft, GERCSAKI KFT., TRUCK INVEST KFT., 3521 Miskolc, Kassák Lajos 18, JÁN ĎUREJE, s.r.o. a Takács Károly. Faktúry za prepravu od týchto prepravcov spoločnosť Bormon, s.r.o. v účtovníctve neeviduje. 14. Žalovaný konštatoval, že vzhľadom na rozpor v predložených dokladoch a medzinárodných nákladných listoch (CMR) a vzhľadom na skutočnosť, že správcovi dane boli predložené dve rozdielne evidencie pre účely DPH, ktoré nekorešpondujú s daňovým priznaním za júl 2011 a ani údaje z aplikácie VIEST nekorešpondujú s údajmi vykázanými spoločnosťou Bormon, s.r.o. v daňovom priznaní, sa celá transakcia českej daňovej správe javí ako fiktívna a český správca dane má podozrenie z podvodu. 15. Správca dane v rámci daňovej kontroly vydal rozhodnutie č. 719/320/21819/2011/Eib zo dňa 21.10.2011 o prerušení daňovej kontroly podľa § 25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov z dôvodu, že dňa 21.10.2011 bola zaslaná žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií. Oznámením č. 9712402/5/1988802/2012 zo dňa 26.07.2012 informoval kontrolovaný daňový subjekt, že dňa 17.07.2012 pominuli prekážky, pre ktoré sa daňová kontrola za zdaňovacie obdobie júl 2011 prerušila (bola na daňový úrad doručená odpoveď na túto žiadosť), a preto správca dane pokračuje vo výkone daňovej kontroly. 16. S priebehom daňovej kontroly oboznámil správca dane kontrolovaný daňový subjekt pri ústnom pojednávaní, z ktorého vyhotovil zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 9712402/5/ 2670026/2012/Eib zo dňa 24.09.2012. 17. Z dôvodu zaslania ďalších žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií za účelom dôsledného zistenia skutkového stavu vydal správca dane dňa 05.10.2012 rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly č. 9712402/5/2844242/2012 podľa § 25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov z dôvodu, že začalo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Oznámením č. 9712401/5/5178118/2014/Mis zo dňa 24.11.2014 informoval kontrolovaný daňový subjekt, že dňa 19.11.2014 pominuli dôvody, pre ktoré sa daňová kontrola za zdaňovacie obdobie júl 2011 prerušila a správca dane pokračuje vo výkone daňovej kontroly. 18. Na základe výsledkov preverovania správca dane posudzoval každú faktúru predloženú kontrolovaným daňovým subjektom z hľadiska opodstatnenosti uplatneného oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu. 19. K faktúre č. 20113055 zo dňa 25.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon, s.r.o. zistil, že spoločnosť Bormon, s.r.o. tovar následne fakturovala maďarskej spoločnosti PENTAL - OZ 2010 Kft. faktúrou č. VF2011513 zo dňa 25.07.2011 (k nej CMR SK M 0170731), na ktorej uviedla dodanie tovaru oslobodené od dane v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt JÁN ĎUREJE, s.r.o., Hradište 167. Správca dane zaslal za účelom preverenia prepravy dožiadanie č. 9712402/5/2613591/2012 zo dňa 04.07.2012 na Daňový úrad Trenčín, pobočka Partizánske. Konateľ spoločnosti Ján Ďureje vypovedal do zápisnice č. 9310401/5/ 2884267/2012 zo dňa 09.10.2012, že v zdaňovacom období júl 2011 nevykonal prepravu pre daňový subjekt LUJAN Plus s.r.o., ani pre Bormon s.r.o. Vykonal síce prepravu tovaru pre spoločnosť PENTAL - OZ 2010 Kft. na základe CMR SK M 0170731, ale tú si objednala aj zaplatila spoločnosť PENTAL - OZ 2010 Kft. (predložená faktúra č. 201107087 s dátumom dodania 25.07.2011 pre odberateľa PENTAL - OZ Kft.). 20. K faktúre č. 20113072 zo dňa 26.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti PENTAL - OZ 2010 Kft. faktúrou č. VF2011519 zo dňa 26.07.2011 (k nej CMR SK M 01707734), na ktorej uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt JÁN ĎUREJE, s.r.o., ktorý do zápisnice č. 9310401/5/2884267/2012 zo dňa 09.10.2012 uviedol, že prepravu tovaru na základe CMR SK M 0170734 vykonal pre spoločnosť PENTAL - OZ 2010 Kft., (predložená faktúra č. 201107090 s dátumom dodania 26.07.2011 pre odberateľa PENTAL - OZ Kft). 21. K faktúre č. 20112995 zo dňa 19.07.2011 za dodávku slnečnicového oleja pre spoločnosť Bormon s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti TORAGRO Kft. faktúrou č. VF2011497 zo dňa 19.07.2011 (k nej CMR SK M 2932827), na ktoréj uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt GLOBY SPEED Kft. Správca dane zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 2620421/2012 za účelom preverenia dodávky tovaru pre spoločnosť TORAGRO Kft. Z odpovede na túto žiadosť (doručená dňa 08.11.2013) zistil, že spoločnosť je v šidle nedostupná, nepodala priznanie k dani z pridanej hodnoty a nepriznala IC nadobudnutie od spoločnosti Bormon, s.r.o. za zdaňovacie obdobie júl 2011. Z odpovede doručenej správcovi dane 23.04.2013 na žiadosť o MVI Č. 2682475/2012 za účelom preverenia prepravy spoločnosťou GLOBY SPEED Kft. správca dane zistil, že konateľ spoločnosti nepozná obchodníka LUJAN Plus s.r.o. a nemal sním obchodný vzťah a v preverovanom období júl 2011 nemal obchodný vzťah ani so spoločnosťou Bormon, s.r.o. 22. K faktúre č. 20113054 zo dňa 25.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon, s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti Kohre Kft. faktúrou č. VF2011512 zo dňa 25.07.2011 (k nej CMR SK M 0170732), na ktorej uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt GLOBY SPEED Kft., Miškolc. Správca dane zaslal žiadosť o MVI č. 2621540/2012 za účelom preverenia dodávky tovaru pre spoločnosť Kohre Kft. a z odpovede, ktorá bola doručená dňa 19.11.2014, zistil, že za zdaňovacie obdobie III. štvrťrok 2011 táto spoločnosť ^nepriznala intrakomunitárne nadobudnutie tovaru. Podľa záverov maďarskej daňovej správy transakcie medzi spoločnosťou Bormon, s.r.o. a Kohre Kft. neboli potvrdené (po odpovedi českej daňovej správy na maďarské dožiadanie), tieto nepreukázala žiadna zo spoločností faktúrami, ani inými autentickými dokumentmi alebo vyhláseniami. Výpis z účtu daňovníka neobsahuje žiadne prevody tejto spoločnosti. CMR predložené českou spoločnosťou nepreukazuje úplne realizáciu transakcií. Z odpovede doručenej správcovi dane dňa 23.04.2013 na žiadosť o MVI č. 2682475/2012, ktorou bolo preverené uskutočnenie prepravy spoločnosťou GLOBY SPEED Kft., správca dane zistil, že konateľ tejto spoločnosti nepozná obchodníka LUJAN Plus s.r.o. a v preverovanom období júl 2011 nemal obchodný vzťah ani so spoločnosťou Bormon, s.r.o. ani so spoločnosťou LUJAN Plus s.r.o. 23. K faktúram č. 20113103, č. 20113104 a 6. 20113105 zo dňa 28.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon, s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon, s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti CUKORKER KFT. faktúrami č. VF2011534, č. VF2011532 a č. VF2011533 zo dňa 28.07.2011 (k nim CMR CZ Ty 8207624, CZ Ty 8207626 a CZ Ty 8207625), na ktorých uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt BANDUR ES FIA, Fuvarozási Kft, Ipartelep u.2, 2365 Inárcs, Maďarsko. Ďalej zistil, že spoločnosť CUKORKER Kft. nie je dostupná v mieste sídla a správca dane mu navrhol pozastavenie platnosti IČ DPH (odpoveď maďarskej daňovej správy doručená dňa 11.04.2013 na základe žiadosti o MVI č. 2621895/2012). Za účelom preverenia prepravy tovaru spoločnosťou BANDUR ÉS FIA, Fuvarozási Kft. pre spoločnosť CUKORKER Kft. zaslal správca dane žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 21742/2011. V odpovedi zo dňa 14.03.2012 maďarská daňová správa uviedla, že spoločnosť BANDUR ÉS FIA, Fuvarozási Kft. má uzatvorenú rámcovú zmluvu so spoločnosťou LUJAN Plus s.r.o., ktorá bola zaslaná v prílohe, a prílohou boli aj 3 faktúry č. 2011/00098/dev, č. 2011/00116/ dev a č. 2011/00120/dev, ktoré vystavila spoločnosť BANDUR ÉS FIA, Fuvarozási Kft. pre spoločnosť LUJAN Plus s.r.o. za prepravu vykonanú v mesiacoch jún - august 2011. Prílohou týchto faktúr boli aj medzinárodné prepravné listy (CMR), z ktorých bolo zrejmé, v ktorých dňoch bola preprava pre spoločnosť LUJAN Plus s.r.o. vykonaná. Medzinárodné prepravné listy č. CZ Ty 8207624, č. CZ Ty 8207625 a č. CZ Ty 8207626, ktoré mala spoločnosť Bormon s.r.o. priložené k faktúram pre spoločnosť CUKORKER KfL č. VF201T534, č. VF2011533 a č. VF2011532-zo dňa 28.07.2011, neboli prílohou vyššie uvedených faktúr spoločnosti BANDUR ÉS FÍS, Fuvarozási Krt. pre spoločnosť LUJAN Plus s.r.o. za obdobie jún - august 2011, t. j. preprava v ňom uvedená nebola predmetom fakturácie pre spoločnosť LUJAN Plus, s.r.o. 24. K faktúre č. 20113081 zo dňa 27.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon, s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon, s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti ATABARA HUNGARY Kft. faktúrou č. VF2011520 zo dňa 27.07.2011 (k nej CMR CZ Ty 7983794), na ktorej uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt PEINVAND IMPEX S.R.L. z Rumunska. Podľa odpovede maďarskej daňovej správy na žiadosť o MVI č. 2647968/2012 na adrese spoločnosti ATABARA HUNGARY Kft. sa nachádza osoba poskytujúca službu sídla. Zástupca spoločnosti sa nedostavil na daňový úrad a nepredložil účtovníctvo spoločnosti, správca dane má k dispozícii iba daňové priznanie. Maďarská daňová správa preverovala medzinárodným dožiadaním dodávky od spoločnosti Bormon, s.r.o. a podľa informácií od českej daňovej správy spoločnosť Bormon, s.r.o. nie je dostupná na adrese jej sídla, ide len o virtuálnu adresu, daňovník nepriznal mtrakomunitáme nadobudnutia, alebo nie sú dostupné. Boli zistené nezrovnalosti týkajúce sa dokladov CMR, uskutočnenie trojstranných obchodov nebolo preukázané a údaje zo systému VIEŠ nie sú zhodné s priznanými hodnotami českého daňovníka z daňových priznaní alebo súhrnného výkazu. Transakcia sa javí Českej daňovej správe ako fiktívna a je podozrenie z podvodu. 25. K faktúre č. 20113084 zo dňa 27.7.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon, s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon, s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti BEST PETS HUNGARY Kft. faktúrou č. VF2011527 zo dňa 27.07.2011 (k nej CMR CZ Ty 7983793), na ktorej uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt Takács Károly, Vállatkozó, Árany J.u.39, 3934 Tolosva, Maďarsko. Správca dane zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 2649739/2012 týkajúcu sa preverenia dodania tovaru spoločnosti BEST PETS HUNGARY Kft. Z odpovede zistil, že s touto spoločnosťou nie je možné sa skontaktovať, nebolo predložené účtovníctvo, spoločnosť je v likvidácii. Zo systému VIEŠ bolo zistené, že spoločnosť Bormon, s.r.o. vzdaňovacom období júl 2011 deklarovala dodávku tovaru pre spoločnosť BEST PETS HUNGARY Kft. (5 444 000 HUF). Maďarská daňová správa zaslala žiadosť o informácie do Českej republiky a z odpovede zistila, že spoločnosť Bormon, s.r.o. je nekontaktná a nadobudnutie tovaru od spoločnosti LUJAN Plus s.r.o. nebolo možné potvrdiť, a ani nebolo potvrdené, že by bol tovar dodaný do iného členského štátu (do Maďarska). Správca dane zaslal aj žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 2712625/2012 týkajúcu sa prepravcu Takács Károly. Z odpovede zistil, že faktúra za prepravu, ani CMR č. CZ Ty 7983793 sa v účtovníctve tohto prepravcu nenachádzala. Podľa vyjadrenia pána Takácsa nikdy nebol v kontakte a nikdy nepočul o spoločnosti BEST PETS HUNGARY Kft. Maďarská daňová správa zistila, že daňovník nemôže preukázať autentický výkon prepravy, pretože nevystavil faktúru za prepravu, v účtovníctve nemá CMR alebo iný dokument podporujúci výkon prepravy. Správca dane tiež preveroval, ktorou spoločnosťou bola preprava tohto tovaru objednaná. Zistil, že v účtovníctve spoločnosti LUJAN Plus s.r.o. sa faktúra za prepravu tovaru od daňového subjektu Takács Károly nenachádza, a podľa odpovede českej daňovej správy týkajúcej sa spoločnosti Bormon, s.r.o. sú pri daňových dokladoch vystavených touto spoločnosťou priložené medzinárodné nákladné listy, na ktorých sú uvedení prepravcovia, medzi nimi aj Takács Károly, avšak faktúry od týchto prepravcov spoločnosť Bormon, s.r.o. v účtovníctve neeviduje. 26. K faktúre č. 20113085 zo dňa 27.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon, s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon, s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti SAROZ INVEST Kft. faktúrou č. VF2011528 zo dňa 27.07.2011 (k nej CMR SK M 0170721), na ktorej uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt JÁN ĎUREJE, s.r.o. Správca dane preveroval dodanie tovaru spoločnosti SAROZ INVEST Kft. a z odpovede maďarskej daňovej správy zo dňa 11.09.2013 na žiadosť o MVI č. 2648275/2014 zo dňa 21.09.2012 zistil, že konateľom a spoločníkom spoločnosti je Saroz Volodymyr, bytom Ukrajina, ktorý je zároveň jediným zástupcom daňového subjektu. Daňový subjekt nemal v predmetnom období registrovaných žiadnych zamestnancov alebo priestory. Oznámenia zaslané na adresu sídla spoločnosti sa vrátili späť, spoločnosť je na adrese svojho sídla nedostupná, ekonomickú činnosť na adrese sídla nevykonáva. Počas kontroly prijatie predmetného tovaru potvrdené nebolo. Daňový subjekt nadobudnutia nepriznal, skutočné zrealizovanie transakcií nepotvrdzujú žiadne doklady. Maďarský daňový subjekt je zmiznutým obchodníkom a predpokladá sa, že medzi spoločnosťami došlo k fiktívnym transakciám. Ďalej správca dane zaslal za účelom preverenia prepravy na základe CMR č. SK M 0170721 dožiadanie č. 9712402/5/2613591/2012 na Daňový úrad Trenčín, pobočka Partizánske. Konateľ spoločnosti Ján Ďureje vypovedal do zápisnice č. 9310401/5/2884267/2012 zo dňa 09.10.2012, že prepravu vzťahujúcu sa k CMR č. SK M 0170721 nevykonali a nemajú žiadnu faktúru za prepravu dokladovanú takouto CMR. Na otázku správcu dane, či vykonal v zdaňovacom období júl 2011 prepravu pre daňový subjekt LUJAN Plus s.r.o., prípadne pre daňový subjekt Bormon, s.r.o., odpovedal, že nie. 27. K faktúre č. 20113092 zo dňa 28.07.2011 za dodávku kryštálového cukru pre spoločnosť Bormon, s.r.o. správca dane zistil, že spoločnosť Bormon s.r.o. tovar následne fakturovala spoločnosti SAROZ INVEST Kft. faktúrou č. VF2011535 zo dňa 28.07.2011 (k nej CMR SK M 0170722), na ktorej uviedla oslobodené dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu. Podľa CMR prepravu tovaru vykonal daňový subjekt GLOBY SPEED Kft. Správca dane preveroval dodanie tovaru spoločnosti SAROZ INVEST Kft. a zistil rovnaké skutočnosti, ako pri preverovanej faktúre č. 20113085 zo dňa 27.07.2011. Pri preverovaní prepravcu GLOBY SPEED Kft. zistil, že konateľ spoločnosti nepozná obchodníka LUJAN Plus s.r.o. a nemal s ním obchodný vzťah. V preverovanom období júl 2011 nemal obchodný vzťah ani so spoločnosťou Bormon s.r.o. 28. Pri ústnom pojednávaní, z ktorého vyhotovil správca dane zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 9712401/5/79392/2015/Mis zo dňa 14.01.2015, oboznámil správca dane kontrolovaný daňový subjekt s priebežnými zisteniami z daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti uplatneného nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie júl 2011. Dňa 21.01.2015 doručil kontrolovaný daňový subjekt k tejto zápisnici svoje písomné vyjadrenie. 29. Na žiadosť správcu dane č. 9712401/5/302448/2015/Mise zo dňa 10.02.2015 predĺžilo Finančné riaditeľstvo SR oznámením č. 1101001/1/12379-63413/2015 zo dňa 10.02.2015 lehotu na vykonanie daňovej kontroly u daňového subjektu LUJAN Plus s.r.o. za zdaňovacie obdobie júl 2011 o šesť mesiacov (upovedomenie daňového subjektu č. 9712401/5/319569/ 2015/Mise zo dňa 12.02.2015). 30. Dňa 24.02.2015 sa uskutočnilo ďalšie ústne pojednávanie (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 9712401/5/403617/2015/Mise zo dňa 24.02.2015), pri ktorom správca dane uviedol kontrolovanému daňovému subjektu svoje stanovisko k vyjadreniu avysporiadal sa s jeho námietkami. 31. Pri ústnom pojednávaní dňa 27.02.2015 (zápisnica č. 9712401/5/436953/2015/Mise) sa konatelia kontrolovaného daňového subjektu vyjadrili, že vyslovujú námietku k zápisnici zo dňa 24.02.2015 z dôvodu, že je vypracovaná v rozpore s platnými právnymi predpismi (napr. Daňový poriadok, Obchodný zákonník). Túto námietku vyhodnotil správca dane v oznámení č. 55114/2015 zo dňa 16.03.2015 ako neopodstatnenú. 32. Správca dane následne vyhotovil o výsledku daňovej kontroly protokol č. 370099/2015 zo dňa 27.04.2015, ktorý spolu s výzvou č. 370190/2015 zo dňa 30.04.2015 na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie prevzal kontrolovaný daňový subjekt dňa 05.05.2015. Daňový subjekt sa v lehote určenej vo výzve k zisteniam uvedeným v protokole písomne nevyjadril. Záverečné prerokovanie protokolu sa s daňovým subjektom uskutočnilo dňa 09.06.2015, t. j. v deň určený vo výzve na prerokovanie protokolu (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 784296/2015 zo dňa 09.06.2015). Dňa 16.06.2015 podal daňový subjekt písomné vyjadrenie - námietku voči zápisnici o ústnom pojednávaní č. 784296/2015 zo dňa 09.06.2015. Uvedené vyjadrenie - námietku, vyhodnotil správca dane ako neopodstatnené, o čom bol daňový subjekt oboznámený listom č. 995361/2015 zo dňa 22.06.2015. 33. Na základe takto zisteného skutkového stavu vydal správca dane dodatočný platobný výmer č. 996177/2015 zo dňa 19.06.2015, ktorým podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 165 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov znížil daňovému subjektu LUJAN Plus, s.r.o. nadmerný odpočet na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie júl 2011 zo sumy 95 845,68 eura na sumu 52.462,04 eura z dôvodu neoprávneného uplatnenia oslobodenia dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu, a teda porušenia § 19 ods. 1 a § 69 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov. 34. Na základe správcom dane zisteného skutkového stavu žalovaný citoval ustanovenia zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov §2 ods. 1 písm. a/, § 8 ods. 1 písm. a/, § 13 ods. 1 písm. a/, § 13 ods. 1 písm. c/, § 19 ods. 1, §43 ods. 1, § 43 ods. 5, § 45 ods. 1, § 69 ods. 1. Vo vzťahu k procesnému predpisu citoval ustanovenia zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, konkrétne § 2 ods. 1, 3, 6, § 15 ods. 10, 12, 13, 17, 18, § 25a ods. 1, ods. 5, § 29 ods. 2, 8. Ďalej poukázal na to, že podľa §165 ods. 4 Daňového poriadku daňová kontrola začatá, neukončená pred účinnosťou tohto zákona sa vykoná podľa doterajších predpisov a podľa ods. 5 tohto právneho predpisu vyrubovacie konanie po daňovej kontrole začatej a neukončenej pred účinnosťou tohto zákona sa vykoná podľa doterajších predpisov. Ustanovenie § 165b ods. 1 Daňového poriadku, účinné od 30.12.2012, upravuje, že daňové konanie začaté podľa zákona SNR č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a zmenách v sústave územných finančných orgánov sa dokončí podľa zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní. 35. Žalovaný poukázal na to, že daňová kontrola u žalobcu bola zameraná na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie júl 2011, o výsledku ktorej bol vyhotovený protokol č. 37009/2015 zo dňa 17.04.2015 a prerokovaný so žalobcom 09.05.2015, pričom daňová kontrola začala dňa 18.10.2011. Poukázal na žalobcom deklarované obchody, ktoré sú uvedené v odôvodnení rozhodnutia prvostupňového správneho orgánu, na správcom dane vykonaný záver, že žalobca si z predmetných faktúr neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu na základe týchto faktúr, pretože nepreukázal dodanie tovaru do iného členského štátu, resp. splnenie podmienok na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru podľa § 43 ods. 1 a 5 Zákona o dani z pridanej hodnoty, pretože tovar sa dodával bez odoslania alebo prepravy, a preto miestom dodania tovaru podľa § 13 ods. 1 písm. c/ Zákona o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, kedy sa jeho dodanie uskutočňuje, t.j. v tuzemsku. Pri dodaní tovaru žalobcovi vznikla podľa § 19 ods. 1 Zákona o dani z pridanej hodnoty v spojení s § 69 ods. 1 tohto právneho predpisu povinnosť platiť daň v uvedenej sume dňom dodania tovaru. Správca dane vylúčil, žeby v predmetných obchodoch mohlo ísť o trojstranný obchod podľa § 45 Zákona o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, pretože v konaní nebolo preukázané, že tovar odoslal alebo prepravil daňový subjekt LUJAN Plus, s.r.o. alebo jeho odberateľ BORMON, s.r.o., alebo iná osoba na ich účet. 36. V súvislosti s námietkou nezákonnej dĺžky daňovej kontroly, s odkazom na nález Ústavného súdu SR sp. zn.: II. ÚS 24/2010, žalovaný uviedol, že preskúmal napadnuté rozhodnutie a postup správcu dane v rozsahu tejto námietky a mal za preukázané, že lehota na vykonanie daňovej kontroly bola dodržaná. Túto námietku preto vyhodnotil ako nedôvodnú. Zdôraznil, že zo spisového materiálu je zrejmé, že v čase od zaslania žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií do prijatia poslednej odpovede správcu dane rozhodnutiami podľa §25a zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov prerušil vykonávanú daňovú kontrolu do 25.10.2011, do 17.07.2012 a od 10.10.2012 do 19.11.2014 a Finančné riaditeľstvo SR súčasne na základe žiadosti správcu dane predĺžila lehotu na vykonanie daňovej kontroly u žalobcu za zdaňovacie obdobie júl 2011 o 6 mesiacov. 37. Žalovaný zdôraznil, že v postupe správcu dane nezistil porušenie zákona, pretože §25a zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov upravuje prerušenie konania ako právo správcu dane a súčasne platí, že ustanovenie prvej časti zákona č. 511/1992 Zb. a § 32, § 34 a § 41, sa primerane použijú aj na daňovú kontrolu § 15 ods. 16 tohto právneho predpisu. Správca dane v konaní pokračuje z vlastného podnetu alebo na podnet účastníka konania, len čo pominú prekážky, pre ktoré sa konanie prerušilo, a teda v konaní je možné pokračovať už momentom, keď sa splnia vo výroku rozhodnutia uvedená podmienka, alebo uplynutím lehoty určenej správcom dane podľa § 25a ods. 2 citovaného zákona. Ak je konanie prerušené, lehoty podľa zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov neplynú a pokračovania v konaní bude znamenať pokračovanie v plynutí lehôt. Právoplatné rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly žalobca ako daňový subjekt nenapadol žiadnym opravným prostriedkom, a preto je potrebné posúdiť dodržanie zákonnej lehoty na vykonanie daňovej kontroly na základe právoplatných rozhodnutí o prerušení konania a skutočnosť, že lehota na vykonanie kontroly bola nadriadeným orgánom predĺžená o 6 mesiacov. 38. Žalovaný argumentoval, že zaslal svoje žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií v súlade s článkom 7 a 19 Nariadenia Rady č. 1798/2003 zo 7. októbra 2003 o administratívnej spolupráci v oblasti dane z pridanej hodnoty a ktoré zrušuje nariadenie (EHS) č. 218/1992, ktoré bolo nahradené Nariadením Rady (EÚ) č. 904/2010 zo 7. októbra 2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty, podľa ktorého na požiadanie žiadajúceho orgánu žiadaný orgán oznamuje informácie, na získanie ktorých zabezpečí vykonávanie akýchkoľvek potrebných administratívnych vyšetrovaní. Z nariadenia vyplýva, že „administratívne vyšetrovanie“ sú všetky kontroly, overovania a ostatné kroky prijaté členskými štátmi pri vykonávaní svojich povinností s cieľom zabezpečenia náležitého uplatňovania právnych predpisov v oblasti DPH. Z uvedeného teda možno vyvodiť, že žiadosťou o medzinárodnú výmenu daňových informácií začína konanie (administratívne vyšetrovanie) a v súvislosti s ustanovením § 25a zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Je dôležité zároveň uviesť, že výsledkom tohto konania môže byť aj potvrdenie skutočností uvádzaných kontrolovaným daňovým subjektom, teda konanie prinesie dôkazy v prospech daňového subjektu. 39. V danom prípade bola daňová kontrola vykonaná zákonným spôsobom, preto námietky daňového subjektu týkajúce sa nezákonnosti prerušenia daňovej kontroly a prekročenia dĺžky jej trvania považuje odvolací orgán za neopodstatnené. 40. S námietkou žalobcu, že správca dane nesprávne vyhodnotil všetky ním zistené skutočnosti, ako aj skutočnosti ním predložené, a nesprávne aplikoval ustanovenia platné pri reťazových obchodoch na osobitne upravený režim trojstranného obchodu (§ 45 zákona o DPH). 41. Žalovaný argumentoval, že podľa § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Okrem splnenia formálnych podmienok na uplatnenie oslobodenia od dane ustanovených v § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov je teda pre možnosť uplatnenia oslobodenia od dane podstatné, aby tovar bol prepravený z tuzemska do iného členského štátu, a to predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet. Jednou z podmienok na uplatnenie oslobodenia od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu je, že právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa (Bormon s.r.o.) a dodávateľ (LUJAN Plus s.r.o.) preukáže, že preprava tovaru sa fyzicky skončí v inom členskom štáte, t.j. musí byť uskutočnená preprava tovaru z tuzemska do iného členského štátu, a to dodávateľom alebo odberateľom (nadobúdateľom) alebo inou osobou na ich účet. Práve'túto podmienku - uskutočnenie prepravy do iného členského štátu dodávateľom alebo odberateľom, daňový subjekt pri kontrole nepreukázal. 42. V súvislosti s ďalšou námietkou, že pri realizácii príslušných obchodov boli splnené podmienky § 45 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov. Žalovaný uviedol, že trojstranný obchod (§ 45 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov) je taký obchod, na ktorom sa zúčastňujú tri osoby, ktoré sú identifikované pre daň v troch rôznych členských štátoch a predmetom obchodu je dodanie toho istého tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi z jedného členského štátu do iného členského štátu. Pre trojstranný obchod platí, že všetky tri zúčastnené osoby sú identifikované pre daň v troch rôznych členských štátoch, prvý odberateľ nie je identifikovaný pre daň v členskom štáte druhého odberateľa a voči prvému dodávateľovi a druhému odberateľovi použije rovnaké identifikačné číslo pre daň, tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ alebo iná osoba na ich účet a druhý odberateľ použije identifikačné číslo pre daň pridelené členským štátom, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru skončí a je osobou povinnou platiť daň. 43.Žalovaný akcentoval, že jednou z podmienok trojstranného obchodu (§ 45 ods. 1 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov) teda je, že tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ, alebo iná osoba na ich účet. 44. Z uvedených dôvodov sa žalovaný stotožnil so závermi správcu dane, že v preverovaných prípadoch nemohlo ísť o trojstranný obchod, pretože nedošlo k naplneniu jednej zo zákonných podmienok trojstranného obchodu uvedenej v § 45 ods. 1 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, a to, že tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ, alebo iná osoba na ich účet, pretože podľa predložených dokladov a zisteného skutkového stavu je preukázané, že prepravu nezabezpečovala ani spoločnosť LUJAN Plus, s.r.o. ani Bormon, s.r.o., ani iná osoba na ich účet. 45. Konštatoval žalovaný, že ide teda o tzv. reťazový obchod (nie trojstranný), ktorý je takto určený, pretože sa na ňom zúčastňuje reťazec dodávateľov a odberateľov (traja) identifikovaných pre daň v rôznych členských štátoch. Tovar je pritom dodaný priamo prvým dodávateľom v reťazci poslednému odberateľovi. V rámci reťazového obchodu je potrebné posudzovať každý zmluvný vzťah samostatne a pre účely DPH sa každý dodávateľ v reťazci považuje za priameho dodávateľa tovaru pre najbližšieho nasledujúceho odberateľa. Iba jedno dodanie tovaru v rámci jedného zmluvného vzťahu môže byt' spojené s prepravou (pohyblivá dodávka), ostatné dodávky tovaru sa uskutočňujú bez prepravy (nepohyblivá dodávka) a miestom ich dodania je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. Dodávky, ktoré zakladajú jeden pohyb tovaru, sú považované za časovo po sebe nasledujúce. Každý účastník reťazového obchodu môže previesť na druhého podnikateľa právo disponovať s tovarom ako vlastník, len ak toto právo predtým získal od svojho dodávateľa. 46. Správny postup pri uplatňovaní režimu DPH je u reťazových obchodov podmienený aplikáciou ustanovení zákona o DPH, ktoré definujú miesto dodania tovaru (§13 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov) a miesto nadobudnutia tovaru (§17 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov). Tieto ustanovenia sú dôležité z hľadiska určenia členského štátu, v ktorom podlieha dodanie tovaru dani, príp. je oslobodené od dane. 47. Pre správne určenie miesta dodania tovaru a následné uplatnenie dane je pri takýchto obchodoch potrebné preveriť, kde sa preprava tovaru začína a kde končí, postavenie osôb zúčastňujúcich sa na reťazovom obchode, a hlavne, ktorá dodávka tovaru, v rámci ktorého zmluvného vzťahu je spojená s prepravou tovaru (pohyblivá dodávka), pri ktorej sa určí miesto dodania tovaru v tom štáte, v ktorom sa tovar nachádza v čase, keď začína jeho preprava (§ 13 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov), a ktorá dodávka je nepohyblivá a miesto dodania má v tom štáte, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje (§ 13 ods. 1 písm. c) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov), a taktiež, či dodávka, ktorá je pohyblivou dodávkou, môže byť oslobodená od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov. 48. Odvolací orgán tiež uviedol, že v závislosti od prepravných podmienok prichádza teda vo všeobecnosti pri reťazovom obchode do úvahy riešenie (berúc daný stav), že ak sa tovar z tuzemska do Maďarska prepravil v rámci zmluvného vzťahu medzi slovenským a českým daňovým subjektom (prepravu zabezpečil slovenský platiteľ alebo iná osoba na jeho účet, čo sa nepreukázalo), je táto dodávka oslobodená od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov. Potom slovenský platiteľ uskutočnil pre český daňový subjekt dodanie tovaru oslobodené od dane, ktoré uvedie v súhrnnom výkaze. Český daňový subjekt nadobudol tovar v Maďarsku, kde sa skončila preprava tovaru. Následne český daňový subjekt dodal tovar maďarskému daňovému subjektu bez prepravy, miestom dodania tovaru českým daňovým subjektom pre maďarský daňový subjekt je Maďarsko a český daňový subjekt má v tomto členskom štáte registračnú povinnosť. 49. Ak by prepravu zabezpečil český daňový subjekt, preprava v rámci Spoločenstva by sa pripísala prvej dodávke za predpokladu, že český daňový subjekt získal právo nakladať s tovarom ako vlastník na území členského štátu prvého dodania (v Slovenskej republike) a prejavil svoj úmysel prepraviť tento tovar do iného členského štátu a predložil IČ DPH pridelené týmto členským štátom, čo potvrdzuje aj rozsudok ESD C-430/09 (Euro Tyre Holding BV). 50. Ak sa však tovar z tuzemska do Maďarska prepravil v rámci zmluvného vzťahu medzi českým a maďarským daňovým subjektom, potom prvá dodávka medzi slovenským platiteľom a českým daňovým subjektom je nepohyblivá a miesto jej dodania je podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov tuzemsko. Pohyblivou dodávkou je dodávka tovaru českého daňového subjektu pre maďarský daňový subjekt a miesto dodania tovaru v rámci druhého zmluvného vzťahuje podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov v tuzemsku. 51. Český podnikateľ by mal potom povinnosť registrovať sa pre daň v tuzemsku, podať v tuzemsku daňové priznanie a súhrnný výkaz, daň uplatnenú, slovenským platiteľom by si odpočítal a dodanie tovaru do iného členského štátu by bolo oslobodené od dane (§ 43 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov). 52. Žalovaný na základe zisteného skutkového stavu dospel k záveru, že správca dane dôkazmi podložil, že tovar nebol prepravený v rámci obchodného vzťahu medzi LUJAN Plus, s.r.o. a Bormon, s.r.o., a teda dodávka tovaru medzi spoločnosťou LUJAN Plus, s.r.o. a Bormon, s.r.o. bola nepohyblivou dodávkou s miestom dodania tovaru v tuzemsku, pri ktorom vznikla spoločnosti LUJAN Plus, s.r.o. daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov a povinnosť platiť daň podľa § 69 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov. 53. S odvolacou námietkou žalobcu, že podľa odôvodnenia platobného výmeru správca dane potvrdil pri niektorých obchodoch predaj tovaru prvému odberateľovi, následné odoslanie a prepravu (prepravnými spoločnosťami) z územia SR do Maďarska (druhý odberateľ), predaj tovaru druhému odberateľovi prvým odberateľom, ako aj podmienky identifikácie pre daň u zúčastnených strán, sa žalovaný vyrovnal nasledovne. 54. Na základe odpovedí na žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií boli potvrdené iba dodávky tovaru pre maďarskú spoločnosť PENTAL - OZ 2010 Kft. Táto spoločnosť si objednala prepravu u spoločnosti JÁN ĎUREJE, s.r.o., čo potvrdil konateľ spoločnosti Ján Ďureje, ktorý uviedol, že prepravu tovaru vykonal a spoločnosť PENTAL - OZ Kft. za prepravu tovaru na základe vyhotovených faktúr aj zaplatila. Táto prepravná spoločnosť teda nevykonala prepravu pre daňový subjekt LUJAN Plus s.r.o., ani pre Bormon, s.r.o., z čoho vyplýva, že nebola splnená podmienka pre oslobodenie dodávky tovaru uvedená v § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, pretože tovar nebol odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet. Rovnako nebola splnená ani podmienka trojstranného obchodu uvedená v § 45 ods. 1 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, pretože tovar neodoslal alebo neprepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ alebo iná osoba na ich účet. Išlo o dodanie toho istého tovaru medzi viacerými podnikateľmi a s dodaním tovaru sa viazal jeden pohyb tovaru, keď sa tento fyzicky prepravil od prvého dodávateľa (spoločnosť LUJAN Plus s.r.o,) k poslednému odberateľovi (spoločnosť PENTAL - OZ Kft.). 55. Žalovaný nepovažoval za opodstatnené ani tvrdenie žalobcu, že správca dane svoje tvrdenia opiera o nedostatočné, neúplné a neoveriteľné informácie zo zistení z medzinárodnej výmeny informácií a na základe týchto informácií dedukuje vlastné, právne nepodložené názory. 56. Finančné riaditeľstvo SR konštatoval, že z popísaného skutkového stavu vyplýva, že pri preverovaní dodania tovaru spoločnosťou Bormon, s.r.o. pre deklarovaných maďarských odberateľov správca dane z odpovedí na žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií zistil, že spoločnosť TORAGRO Kft. je v sídle spoločnosti nedostupná, nepodala priznanie k dani z pridanej hodnoty a nepriznala IC nadobudnutie od spoločnosti Bormon s.r.o. za zdaňovacie obdobie júl 2011. Ďalej, že spoločnosť Kohre Kft. za zdaňovacie obdobie III. štvrťrok 2011 nepriznala intrakomunitáme nadobudnutie a transakcie nepotvrdila ani česká daňová správa, že spoločnosť CUKORKER KFT. nie je v mieste sídla dostupná a správca dane mu navrhol pozastavenie platnosti IČ DPH, ďalej, že spoločnosť ATABARA HUNGARY Kft. nekomunikuje so správcom dane, zástupca spoločnosti sa nedostavil na daňový úrad a nepredložil účtovníctvo spoločnosti, správca dane má k dispozícii iba daňové priznanie, v ktorom daňovník nepriznal intrakomunitáme nadobudnutia, a podľa českej daňovej správy sa javí transakcia ako fiktívna a je podozrenie z podvodu. Ďalej zistil, že spoločnosť BEST PETS HUNGARY Kft. je nekontaktná a je v likvidácii, a že konateľom a spoločníkom spoločnosti SAROZ INVEST Kft. je Saroz Voíodymyr, bytom Ukrajina, spoločnosť je na adrese svojho sídla nedostupná, ekonomickú Činnosť na adrese sídla nevykonáva. Prijatie predmetného tovaru nebolo potvrdené. Ide o zmiznutého obchodníka. 57. Okrem preverovania dodávok tovaru pre maďarských odberateľov preveroval správca dane formou žiadostí o medzinárodnú výmenu informácií aj prepravu tovaru k maďarským odberateľom. Všetci prepravcovia (zahraniční a j eden tuzemský) boli zastihnutí a vypovedali ku skutočnostiam týkajúcim1 sa prepravy tovaru pre maďarských odberateľov. Zo spisového materiálu je zrejmé, že ani jeden z preverovaných prepravcov nepotvrdil prepravu, ktorú by si u neho objednala, resp. zaplatila spoločnosť LUJAN Plus s.r.o. alebo Bormon, s.r.o.. Spoločnosť BANDUR ÉS FIA, Fuvarozási Kft. síce vykonávala v mesiaci júl 2011 prepravu pre spoločnosť LUJAN Plus s.r.o., ale táto preprava sa neviaže k tovaru uvedenému na faktúrach č. 20113103, 20113104 a20113105. Nie je preto opodstatnené tvrdenie daňového subjektu, že správca dane iba dedukuje vlastné, právne nepodložené názory z nedostatočných zistení z medzinárodnej výmeny informácií. Navyše opodstatnenosť uplatnenia oslobodenia dodania tovaru od dane bola povinná preukázať spoločnosť LUJAN Plus s.r.o., ktorá však dôkazmi svoje tvrdenia nepreukázala. 58. K námietke žalobcu, že zaslaný protokol na základe výzvy na vyjadrenie sa k protokolu neobsahoval zákonom predpísaný vlastnoručný podpis zamestnanca správcu dane, ktorý vyhotovil protokol, poukázal na tieto skutočnosti. 59. Daňová kontrola sa vykonávala podľa § 15 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, a to v súlade s ustanovením § 165 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z, v znení neskorších predpisov, podľa ktorého daňová kontrola začatá a neukončená pred účinnosťou tohto zákona sa vykoná podľa doterajších predpisov. 60. Žalovaný konštatoval, že v postupe správcu dane pri ukončení daňovej kontroly nezistil porušenie zákona. Správca dane v súlade s § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov vyhotovil protokol o výsledku zistenia oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu č. 370099/2015 zo dňa 27.04.2015, ktorý spolu s výzvou č. 370190/2015 zo dňa 30.04.2015 na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie prevzal kontrolovaný daňový subjekt dňa 05.05.2015. Uvedené ustanovenie nepredpokladá, že už v tomto štádiu bude protokol podpísaný zamestnancami správcu dane, pretože ustanovenie § 15 ods. 12 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov ukladá, že protokol podpisuje kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca a zamestnanec správcu dane až po prerokovaní protokolu. V danom prípade prerokovanie protokolu sa uskutočnilo dňa 09.06.2015, teda v deň určený vo výzve na prerokovanie protokolu (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 784296/2015 zo dňa 09.06.2015), a v tento .deň musí byť naplnené ustanovenie § 15 ods. 11 bod k) zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, podľa ktorého protokol musí obsahovať vlastnoručný podpis zamestnanca správcu dane, ktorý vykonáva daňovú kontrolu. 61. V súvislosti s argumentáciou žalobcu rozhodnutím ESD C - 409/04 (Teleos), z ktorého vyplýva, že pri výkone svojich právomocí členské štáty musia rešpektovať všeobecné právne zásady a nemôžu nútiť dodávateľa, ktorý konal v dobrej viere a predložil dôkazy, ktoré na prvý pohľad odôvodňovali jeho nárok na oslobodenie dodávky tovaru v rámci Spoločenstva od dane, aby následne zaplatil DPH z toho tovaru, keď sa zistí, že uvedené dôkazy sú nepravdivé, pričom však nedôjde k preukázaniu účasti uvedeného dodávateľa na takomto podvode, žalovaný poukázal na to, že správca dane preverované obchody nevyhodnotil ako podvod, a preto nebolo potrebné ani dokazovanie, či bol daňový subjekt účastný na podvode. Daňový subjekt je povinný platiť daň z dodaného tovaru, pretože nepreukázal splnenie zákonných podmienok na uplatnenie oslobodenia dodávok tovaru od dane. 62. K uvádzaným rozsudkom C - 354/03 (Optigen), G - 355/03 (Fulcrum Electronics) a C - 484/03 (Bond House Systems), z ktorých vyplýva, že právo platiteľa na odpočítanie DPH nemôže byť ovplyvnené tým, že v dodávateľskom reťazci, ktorého sú jeho plnenia súčasťou, sa nachádza iné plnenie, ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení platiteľa, a ktoré je bez toho, aby platiteľ vedel alebo mohol vedieť, poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, odvolací orgán uvádza, že v danom prípade nárok na odpočítanie dane pri nákupe predmetného tovaru bol daňovému subjektu priznaný. 63. Žalobca v odvolaní ďalej namietal, že správca dane neprihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, nevyhodnotil všetky dôkazy vo vzájomnej súvislosti a v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi a nedbal na zachovanie práv a právom chránených záujmov daňového subjektu, že správca dane nevyužil všetky možnosti na zistenie nových dôkazov a svoje rozhodnutie opieral opätovne o svoje osobné názory a dedukcie a že správca dane nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly. 64. K tejto námietke žalovaný uviedol, že preskúmal napadnuté rozhodnutie a celý spisový materiál v rozsahu týchto procesno-právnych námietok daňového subjektu a po posúdení celého doterajšieho konania dospel k záveru, že sú neopodstatnené. Správca dane tak, ako vyplýva z popísaného skutkového stavu, vykonal v rámci daňovej kontroly a následného vyrubovacieho konania úkony, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie. Zabezpečil zároveň právo daňového subjektu oboznámiť sa so zistenými skutočnosťami a predkladať dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. Predložené dôkazy vyhodnotil tak samostatne ako aj vo vzájomných súvislostiach. 65. Správca dane svoje rozhodnutie náležíte odôvodnil, uviedol, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo. Vyjadril sa zároveň ku všetkým skutočnostiam, ktoré v daňovom konaní vyšli najavo. 66. Z vyššie popísaných dôvodov sa žalovaný stotožnil so závermi správcu dane, že daňový subjekt neoprávnene uplatnil oslobodenie od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu na základe predmetných faktúr pre spoločnosť Bormon, s.r.o., Praha v celkovej fakturovanej hodnote 216 918,18 eura, pretože tovar sa dodával bez odoslania alebo prepravy, a preto miestom dodania tovaru je tuzemsko. Pri dodaní tovaru teda daňovému subjektu vznikla daňová povinnosť vo výške 43.383,64 eur, ktorú je povinný platiť. Pritom je dokazovaním vylúčené, že by v danom prípade mohlo ísť o trojstranný odchod. 67. Žalobou, ktorá bola súdu doručená dňa 24.02.2016, sa žalobca domáha preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného v spojení s rozhodnutím prvostupňového správneho orgánu a žiadal obe rozhodnutia zrušiť a vrátiť vec žalovanému na ďalšie konanie. 68. Žalobné námietky špecifikoval tak, že podľa jeho názoru postup správcu dane a žalovaného v daňovom konaní bol realizovaný s procesnými vadami, ktoré majú taký charakter, že v konečnom dôsledku viedli k tomu, že rozhodnutie daňových orgánov sú nezákonné. Primárna námietka žalobcu smerovala k otázke zákonnosti daňovej kontroly z dôvodu jej trvania. Sporné nie je, že daňová kontrola bola začatá dňa 17.10.2011 a bola ukončená 09.06.2015, avšak sporná otázka je, či rozhodnutia správcu dane o prerušení daňovej kontroly z dôvodu žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií z 21.10.2011 a z 05.10.2012 boli zákonné, resp. či bola dodržaná lehota na ukončenie daňovej kontroly podľa §15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb.. Poukázal na to, že podľa § 25a ods. 1 uvedeného právneho predpisu správca dane môže konanie prerušiť najmä, ak sa začalo konanie o predbežnej otázke (§ 26 alebo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia, ods. 5 tohto ustanovenia upravuje, že ak je konanie prerušené, lehoty podľa tohto zákona neplynú). Žalobca poukázal na to, že podľa § 25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. vyplýva, že prerušenie konania je podmienené tým, že sa začalo konanie o predbežnej otázke alebo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. 69. V tejto súvislosti žalobca poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn.: 5Sžf 68/2012 zo dňa 17.12.2013, ktorý citoval žiadosť správcu dane o medzinárodnú výmenu informácií nie je konaním v zmysle ustanovení zákona o správe daní ale iba výkonom dôkazného prostriedku, a preto z tohto dôvodu nemohla byť kontrola prerušená. V uvedenom rozsudku, súd v súvislosti s prerušením kontroly z dôvodu MVI prijal záver, že pokiaľ ide o porušenie konania v zmysle ustanovenia § 25a zákona o správe daní podľa názoru najvyššieho súdu neboli splnené podmienky na prerušenie daňovej kontroly z dôvodu, že sa nezačalo konanie o žiadnej predbežnej otázke, a ani konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. Na základe uvedeného rozsudku je možné prijať záver, že rozhodnutia správcu dane o prerušení daňovej kontroly z dôvodu žiadosti o MVI z 21.10.2011 a z 05. 10. 2012 neboli zákonné, a preto nemohli vyvolať účinky predpokladané v ustanovení § 25a ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb., teda nedošlo k prerušeniu plynutia lehôt, ktoré predstavuje zásadný význam inštitútu prerušenia konania, čo znamená, že kontrola bez prerušenia trvala od 18.10.2011 do 09. 06. 2015. 70. S odkazom na uvedený rozsudok žalobca prezentuje názor, že rozhodnutia správcu dane o prerušení daňovej kontroly z dôvodu žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií neboli zákonné, a preto nemohli vyvolať účinky, ktoré predpokladá § 25a ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb., v dôsledku čoho nedošlo k prerušeniu plynutia lehôt, ktoré predstavuje zásadný význam inštitútu prerušenia konania, čo znamená, že kontrola bez prerušenia trvala od 18.10.2011 do 09.06.2012. 71. Ďalej žalobca poukázal na to, že ak by súd dospel k záveru, že daňová kontrola z dôvodu žiadosti o medzinárodnú výmenu informácii bola prerušená zákonne, potom priebeh je nasledovný: Daňová kontrola začala dňa 18.10.2011. Od 25.11.2011 do 17.07.2012 (235 dní) bola prerušená a pokračovala od 18.07.2012 do 10.10.2012. Od 10.10.2012 do 19.11.2014 (770 dní) bola opäť prerušená a od 20.11.2014 kontrola pokračovala do jej ukončenia 09.06.2015. Žalovaný v rozhodnutí uvádza (str. 8), že na žiadosť správcu dane z 10.02.2015 Finančné riaditeľstvo SR oznámením z 10.02.2015 predĺžilo lehotu na vykonanie daňovej kontroly o šesť mesiacov. Podľa ustanovenia § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane ukončí daňovú kontrolu do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. 72. Orgán najbližšie nadriadený správcom dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov. Z uvedeného podľa žalobcu vyplýva, že žalovaný mohol šesťmesačnú lehotu na ukončenie daňovej kontroly predĺžiť len pred jej uplynutím. Daňová kontrola sa začala 18.10.2011 a mala byť ukončená do 18. 04. 2012. Ak je konanie prerušené, lehoty podľa ustanovenia § 25a ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. neplynú. Lehoty počas prerušenia kontroly neplynuli 1 005 dní. Šesť mesačná lehota na ukončenie daňovej kontroly sa od 18. 04. 2012 predlžuje o 1 005 dní, teda o 2 roky a 275 dní a uplynula 18. 01. 2015. Keďže žalovaný až 10. 02. 2015 predĺžil lehotu na vykonanie daňovej kontroly, konal tak v rozpore s ustanovením § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb., podľa ktorého žalovaný mohol šesť mesačnú lehotu na ukončenie daňovej kontroly predĺžiť len pred jej uplynutím. Predĺženie lehoty na vykonanie daňovej kontroly oznámením z 10. 02. 2015 bolo v rozpore s ustanovením § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb., z uvedených dôvodov týmto oznámením nebolo možné vyvolať účinky predpokladané v ustanovení § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. a k predĺženiu šesť mesačnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly nedošlo. Správca dane mal ukončiť kontrolu najneskôr do 18. 01. 2015, no keďže bola ukončená až 09. 06. 2015, zákonná lehota na vykonanie kontroly nebolo dodržaná. 73. Žalobca argumentoval, že správca dane postupoval v rozpore s ustanovením §25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb., ak z dôvodu žiadosti o MVI prerušil daňovú kontrolu. Ak súd dospeje k záveru, že prerušenie daňovej kontroly z dôvodu žiadosti o MVI bolo zákonné, potom žalovaný postupoval v rozpore s ustanovením § 15 ods. 17 zákona &i;,,511/1992 Zb., pretože lehotu na ukončenie kontroly predĺžil po uplynutí zákonnej šesť mesačnej lehoty na ukončenie daňovej kontroly. Z uvedeného vyplýva, že jeden z týchto dôvodov viedol k porušeniu ustanovenia § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. Správca dane nerešpektoval maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a protokol Daňového úradu Prešov, pobočka Poprad č. 370099/2015 z 27. 04. 2015 v zmysle nálezu Ústavného súdu SR č. III. ÚS 24/2010-57 nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť. Keďže predmetný protokol bol podkladom pre vydanie dodatočného platobného výmeru Daňového úradu Prešov č. 996177/2015, uvedené rozhodnutie je nezákonné a rovnako nezákonné je aj rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR č. 1792047/2015, ktorým žalovaný potvrdil uvedené prvostupňové rozhodnutie. Podľa názoru žalobcu v konaní žalovaného správneho orgánu uvedená skutočnosť predstavuje takú vadu, ktorá má vplyv na zákonnosť napadnutého správneho rozhodnutia a je dôvodom k zrušeniu rozhodnutia podľa § 250j ods. 2 písm. e) O.s.p. a vráteniu veci žalovanému na ďalšie konanie. 74. Ďalšou žalobnou námietkou žalobcu je, že rozhodnutia správnych orgánov vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci na základe nesprávnej aplikácie hmotnoprávneho predpisu a preto je nezákonné. Poukázal na to, že mimo ich územia, ale v rámci spoločenstva predávajúcim, nadobúdateľom alebo na ich účet uskutočnené pre inú zdaniteľnú osobu alebo nezdaniteľnú právnickú osobu konajúce ako také v inom členskom štáte, než je členský štát v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru začala. Žalobca uvádza, že anglická verzia čl. 138 ods. 1 Smernice rady 2006/112/ES, ktorý citoval, sa prekladá tak, že slovné spojenia z anglickej verzie čl. 138 ods. 1 uvedenej smernice je treba preložiť ako „alebo v jej mene“. Poukázal na právny názor JUDr. Q. k ustanoveniu § 43 ods. 1 zákona 222/2004 (Poradca 9/2012, zákon 222/2004 o dani z pridanej hodnoty s komentárom, Poradca s.r.o. - Vydavateľ, Žilina 2012, str. 124), ktorá uviedla, že podľa tohto zákona dodávateľ, ktorý dodá tovar do iného členského štátu môže uplatniť oslobodenie od dane, ak sú splnené tieto podmienky. 75. Žalobca poukázal na to, že tovar prepraví dodávateľ alebo odberateľ, alebo tovar bude prepravený inou osobou, avšak na účet dodávateľa alebo odberateľa (t. j. dodávateľ alebo odberateľ zabezpečí prepravenie tovaru prostredníctvom dopravcu). Správca dane pozitivistickým výkladom ustanovenia § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z., keď slovné spojenie „alebo na ich účet“ podmieňuje zmluvami, faktúrami alebo platbami za prepravu a nie so zabezpečením prepravy tovaru odberateľom prostredníctvom dopravcu nesprávne aplikuje tento zákon, čo v konečnom dôsledku znamená negovanie zmyslu a účelu jedného zo základných princípov fungovania dane z pridanej hodnoty, a to princípu zdanenia v krajine určenia. Je bežné, že súčasťou ceny tovaru je aj cena prepravy tovaru, čo znamená, že prepravca, bez toho, aby mal obchodný vzťah so spoločnosťou Bormon, s. r. o. zabezpečoval prepravu na jeho účet alebo v jeho mene. 76. Podľa § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. správca dane je povinný dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie. Z uvedených ustanovení zákona vyplýva, že za úplnosť dokazovania, bez ohľadu na dôkazné bremeno daňového subjektu zodpovedá len správca dane. Bolo povinnosťou správcu dane v súlade s ustanovením § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. zistiť presne a úplne skutočný stav veci, za tým účelom si obstarať potrebné podklady pre rozhodnutie a v ňom vychádzať zo spoľahlivo zisteného skutkového stavu. Správca dane takto nepostupoval. Z výsledkov MVI vyplýva, že spoločnosť Bormon, s.r.o. so správcom dane nespolupracuje a na adrese zapísanej v obchodnom registri sa nenachádza. Správca dane však v zápisnici z 24. 09. 2012 uvádza, že doklady spoločnosti Bormon, s.r.o. boli doručené účtovníčkou tejto spoločnosti. Z uvedeného vyplýva, že spoločnosť Bormon, s.r.o. nebola až taká nedostupná, ako to deklarujú správne orgány. Nič nebránilo českým daňovým org^iom postupovať podľa § 100 Daňového rádu a predvolať alebo predviesť konateľa spoločnosti Bormon, s. r. o. a žiadať o vysvetlenie, ako bola dohodnutá preprava a iných sporných zistení. Ak sa správca dane pri dokazovaní ani nepokúsi objasniť zjavné nezrovnalosti v predmetných právnych vzťahoch, svedčí to o tom, že skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti neboli zistené čo najúplnejšie v súlade s ustanovením § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. Z uvedeného je zrejmé, že prvostupňové rozhodnutie, ktoré potvrdil žalovaný bolo vydané na základe nedostatočne zisteného skutkového stavu. Žalobcovi nemožno vytýkať, že neuniesol dôkazné bremeno, keď povinnosť čo najúplnejšie zistiť skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní v zmysle § 29 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. primárne nesplnili správne orgány, ktoré dôkazné konanie zaťažili závažnými vadami (porovnaj rozsudok NSS ČR č. j. 5 Afsl5/2010 zo 17. 09. 2010). 77. Žalobca konštatoval, že z rozhodnutí správnych orgánov vyplýva, že žalobca nepreukázal ani splnenie podmienok oslobodenia od dane podľa ustanovenia § 43 zákona č. 222/2004 Z. z. Správca dane v rozhodnutí (str. 18) uvádza, že zákonodarca v ustanovení § 43 ods. 5 písm. c) zákona č. 222/2004 Z. z. stanovil zoznam dokladov, ktorými bol žalobca povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu. Žalobca uvádza, že ustanovenie § 43 ods. 5 písm. c) zákona č. 222/2004 Z. z. bolo v takom znení zavedené až zákonom č. 246/2012 Z. z. s účinnosťou od 01. 10. 2012. Z uvedeného je zrejmé, že v prvostupňovom rozhodnutí išlo o nesprávne právne posúdenie veci, pretože správca dane zistený skutkový stav podradil pod hypotézu neplatnej právnej normy a následne z toho vyvodil nesprávne právne závery. 78. Podľa ustanovenia § 43 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. platného v júli 2011 oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. Podľa ustanovenia § 43 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. platného v júli 2011 platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry, a a/ ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b/ ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c/ ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d/ inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. 79. Keďže prepravu tovaru zabezpečil odberateľ osobou, žalobca mal povinnosť preukázať dodanie tovaru prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní. Žalobca v danom prípade reálne nemôže a ani nemusí disponovať dokladom, ktorý má byť prepravcom vystavený pre iný subjekt. Podľa ustanovenia § 43 ods. 5 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry a inými dokladmi, ako napríklad zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. Z ustanovenia § 43 ods. 5 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. nevyplýva, kedy a za akých podmienok sa toto ustanovenie použije. V súlade s takýmto výkladom znenia § 43 ods. 5 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. je aj právny názor JUDr. Q. (Poradca 5-6/2018, zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty s komentárom, Poradca, s. r. o - Vydavateľ, Žilina 2008, str. 453), ktorá uvádza, „Platiteľ dane musí mať predovšetkým kópiu faktúry, ktorú vyhotovil tpre odberateľa. Daňový úrad môže požadovať taktiež kúpnu zmluvu, dodací list, prípadne doklad o prijatí platby. Tieto doklady vyžaduje daňový úrad najmä v prípadoch, keď nemá dostatočne preukázané dodanie tovaru do iného členského štátu.“ Žalobca, keďže nemal k dispozícii prepravné doklady vyhotovené prepravcami pre odberateľa, oslobodenie preukazoval podľa ustanovenia § 43 ods. 5 písm. d) zákona č. 222/2004 Z. z. okrem kópie faktúry aj rámcovou zmluvou o dodaní tovaru, e-mailovými objednávkami, výdajkami zo skladu na základe uvedených objednávok, dokladom o prijatí platby za tovar. Správca dane tieto dôkazy vylúčil, čo ide plne na vrub jeho omylu pri aplikácii práva na zistený skutkový stav a preukázanie dodania tovaru do iného členského štátu podmieňoval predložením dokladov podľa § 43 ods. 5 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z., ktorý v čase plnenia nebol účinný a ktorými žalobca reálne nemusel disponovať. Správne orgány poukazujú aj na rozpor v CMR. Tento rozpor vznikol tak, že žalobca si vyhotovoval vlastné doklady, ktoré nadväzovali na výdajky zo skladu a odberateľ vyhotovoval CMR pre prepravcov. 80. Za daných okolností tvrdenie správnych orgánov, že žalobca porušil ustanovenie § 43 ods. 1 a 5 zákona č. 222/2004 Z. z. a nepreukázal dodanie tovaru do iného členského štátu nie je preukázaným kontrolným zistením a činí rozhodnutie správcu dane a žalovaného nepreskúmateľným pre nedostatok dôvodov. Za nedostatok dôvodov je možné považovať prípady, keď správny orgán svoje rozhodnutie odôvodňuje skutočnosťami, ktoré v konaní neboli jednoznačne zistené alebo preukázané. Ide aj o taký stav, keď správny orgán „svoje úvahy obsiahnuté v rozhodnutí založil nie na jednoznačných dôkazoch, čím sa jeho závery javia ako podložené viac úvahami ako dostatočnými dôkazmi“ (rozsudok NS SR sp. zn. 5 Sžf/108/2009). 81. Podľa názoru žalobcu sa žalovaný argumentáciou žalobcu rozsudkom Súdneho dvora EU vo veci C-409/04 Teleos vysporiadal veľmi stroho konštatovaním, že preverované obchody nevyhodnotil ako podvod, a preto nebolo potrebné ani dokazovanie, či žalobca bol účastný na podvode. Vo veci C-409/04 si Teleos uplatňoval oslobodenie od dane z dôvodu dodania tovaru do iného členského štátu. Bolo však zistené, že miesto určenia uvedené na CMR bolo nesprávne, v nich uvedení prepravcovia buď neexistovali alebo neuskutočnili prepravu, evidenčné čísla patrili neexistujúcim vozidlám alebo vozidlám nevhodným na prepravu takéhoto tovaru. Daňové orgány dospeli k záveru, že Teleos nepreukázal dodanie tovaru do iného členského štátu a v dôsledku toho začali vymáhať DPH prislúchajúcu na tieto dodávky. Uznali však, že Teleos sa na tomto podvode nijako nepodieľal. Súdny dvor EU v bode 68 a vo výroku rozhodnutia uvádza, že článok 28c A písm. a) prvý odsek šiestej smernice sa má vykladať v tom zmysle, že odporuje tomu, aby príslušné orgány členského štátu dodania nútili dodávateľa, ktorý konal v dobrej viere a predložil dôkazy, ktoré na prvý pohľad odôvodňovali jeho nárok na oslobodenie dodávky tovaru v rámci Spoločenstva od dane, aby následne zaplatil DPH z tohto tovaru, keď sa zistí, že uvedené dôkazy sú nepravdivé, pričom však nedôjde k preukázaniu účasti uvedeného dodávateľa na takomto podvode, pokiaľ však tento dodávateľ prijal všetky rozumné opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že dodávka v rámci Spoločenstva, ktorú uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Z uvedeného je nepochybné, že skutkový stav daňovej transakcie žalobcu má prvky rozsudku Súdneho dvora EU vo veci C-409/04 Teleos a tejto skutkovej zhode mali zodpovedať aj konkrétne právne závery správnych orgánov. Ak správne orgány preverované obchody nevyhodnotili ako podvod a nebolo potrebné ani dokazovanie účasti žalobcu na podvode, potom žalobca konal v dobrej viere a aj keby sa preukázalo, že plnenie nebolo dodané do iného členského štátu, táto skutočnosť nepostačuje k vylúčeniu práva na oslobodenie od dane podľa ustanovenia § 43 zákona č. 222/2004 Z. z.. 82. Žalovaný sa k žalobe vyjadril v písomnom podaní zo dňa 26.04.2016. Navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. V súvislosti s prerušením daňovej kontroly poukázal na to, že zo spisového materiálu a napadnutého rozhodnutia je zrejmé, že daňová kontrola bola prvý krát prerušená už o 25.10.2011, nie od 25.11.2011, to znamená, že orgán najbližšie nadriadený správcovi dane predlžil šesťmesačnú lehotu na vykonanie daňovej kontroly ešte pred jej uplynutím, teda pred dňom 18.02.2015, a preto nie je opodstatnené tvrdenie žalobcu, že správca dane mal kontrolu ukončiť najneskôr 18.01.2015, a že predĺženie lehoty na jej vykonanie oznámením z 10.02.2015 bolo v rozpore s § 15 ods. 17 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov. 83. V súvislosti s námietkou žalobcu, že správca dane nesprávne podmieňuje slovné spojenie alebo na ich účet zmluvami, faktúrami alebo platbami za prepravu a nie so zabezpečením prepravy tovaru odberateľom prostredníctvom dopravcu žalovaný uviedol, že zo zisteného skutkového stavu bolo preukázané, že odberateľ žalobcu prepravu tovaru nezabezpečoval. V tejto súvislosti poukázal na to, že z odpovede na žiadosti o medzinárodnú výmenu informácií vyplýva, že boli potvrdené iba dodávky tovaru pre maďarskú spoločnosť PENTAL - OZ Kft., ktorá si objednala prepravu tovaru spoločnosti Ján Ďureje s.r.o. a za prepravu tovaru na základe vyhotovených faktúr aj zaplatila. Prepravu teda nezabezpečoval ani žalobca ani jeho odberateľ. Išlo v tomto prípade o dodanie toho istého tovaru medzi viacerými podnikateľmi a to medzi žalobcom Bormon s.r.o., PENTAL - OZ Kft. a s dodaním tovaru sa viazal jeden pohyb tovaru, keď sa tento fyzicky prepravil od prvého dodávateľa, teda žalobcu, k poslednému odberateľovi spoločnosti PENTAL - OZ Kft.. V ostatných prípadoch dodania tovaru spoločnosť Bormon s.r.o. pre deklarovaných maďarských odberateľov nepreukázala. Preprava tovaru taktiež nebola preukázaná, resp. ani jeden z preverovaných prepravcov nepotvrdil prepravu tovaru, ktorú by si u neho objednal, resp. zaplatil žalobca alebo Bormon s.r.o. a teda, ktorú by tieto spoločnosti zabezpečovali. 84. Tvrdenie žalobcu, že prepravca bez toho, aby mal obchodný vzťah so spoločnosťou Bormon s.r.o. zabezpečoval prepravu na jeho účet alebo v jeho mene, pretože je to bežné, že súčasťou ceny tovaru je aj cena prepravy tovaru, žalobca nepreukázal žiadnymi dôkazmi a to ani v priebehu daňovej kontroly, ani v odvolacom konaní, a teda opodstatnenosť uplatnenia oslobodenia dodania tovaru od dane bol povinný preukázať žalobca. Je pravdou, že správca dane na str. 18 rozhodnutia uvádza ustanovenia § 43 ods. 5 písm. c/ Zákona o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov v znení platnom od 01.10.2012, avšak taktiež uviedol, že nestačí iba formálne preukázanie dodania tovaru do iného členského štátu dokladmi, ale podstatné je, či tovar skutočne opustil územie SR, či prepravu vykonal predávajúci alebo nadobúdateľ, alebo iná osoba na ich účet a zdôraznil, že intrakomunitárne dodanie tovaru musí byť spojené s prepravou, ktorá musí byť zrealizovaná. Dôvodom nepriznania oslobodenia od dane nebolo nepredloženie dokladov zo strany žalobcu podľa takto uvedenej právnej úpravy. Žalovaný uviedol, že v napadnutom rozhodnutí túto nesprávnosť odstránil citáciou uvedeného ustanovenia v znení platnom v danom zdaňovacom období. 85. V súvislosti so žalobnou námietkou, že správca dane vylúčil predložené doklady, uviedol, že prvostupňový správny orgán nevylúčil žalobcom predkladané dôkazy a rovnako preukázanie dodania tovaru do iného členského štátu nepodmieňoval predložením dokladov podľa ustanovenia zákona, ktorý nebol účinný, a ktorými žalobca reálne nemusel disponovať. Poukázal na to, že potvrdil dodatočný platobný výmer, ktorý v celom konaní dbal na to, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie. Závery boli podložené nespornými dôkazmi, ktorými preukázal svoje závery o neoprávnenom uplatnení oslobodenia od dane pri dodaní tovaru. Vyhodnotené boli dôkazy podľa úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pri uplatňovaní daňových predpisov vzal do úvahy skutočný obsah právneho úkonu a pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, a riadil sa základnými zásadami daňového konania. 86. V predmetnej veci konanie bolo začaté za účinnosti zákona č. 99/1963 Zb., teda Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov, avšak dňom 01.07.2016 nadobudol účinnosť zákon č. 162/2015 Z.z. - Správny súdny poriadok, ktorý v § 491 ods. 1, 2 upravil, že ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti. Právne účinky úkonov, ktoré v konaní nastali predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Ak sa tento zákon použije na konania začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, nemožno uplatňovať ustanovenia tohto zákona, ak by boli v neprospech žalobcu, ak je ním fyzická osoba alebo právnická osoba. 87. Podľa § 2 ods. 1 Správneho súdneho poriadku - v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právom alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Podľa ods. 2 - každý kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy, alebo iným zásahom orgánom verejnej správy, sa môže za podmienok ustanoveným týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 88. Základnými žalobnými námietkami sú, že v postupe správcu dane došlo k procesnej chybe, na ktorú žalovaný ako odvolací orgán neprihliadol a to v otázke dĺžky daňovej kontroly, pretože podľa žalobcu prerušenie konania ním uvedenými rozhodnutiami správcu dane boli nezákonné a daňová kontrola trvala nad zákonom stanovený čas. 89. Zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov v ustanovení § 25a ods. 1 upravoval, že správca dane môže konanie prerušiť, najmä ak sa začalo konanie o predbežnej otázke (§ 26) alebo konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. 90. Z citovaného ustanovenia teda vyplýva, že nejde o taxatívny výpočet, kedy je možné konanie prerušiť, a súčasne je upravené, že musí ísť o konanie o inej skutočnosti rozhodujúcej na vydanie rozhodnutia. 91. Žalobca prerušenie konania za účelom žiadosti o medzinárodnú výmenu informácie nepovažuje za konanie o inej skutočnosti, ktorá má vplyv na vydanie rozhodnutia. Tak, ako žalovaný, aj súd poukazuje na to, že podľa Nariadenia rady (EÚ č. 904/2010 zo 07.10.2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti dane z pridanej hodnoty) v kapitole 1 všeobecného ustanovenia čl. 1 bod 1 upravuje, že toto nariadenie stanovuje podmienky, za ktorých majú príslušné orgány v členských štátoch zodpovedné za uplatňovanie Zákonov o DPH spolupracovať navzájom medzi sebou a komisiou, aby zabezpečili dodržiavanie uvedených zákonov. Na tento účel stanovuje pravidlá a postup, ktoré umožnia príslušným orgánom členských štátov, aby spolupracovali a navzájom si vymieňali akékoľvek informácie, ktoré môžu pomôcť pri uskutočňovaní správneho výmeru DPH, konanie riadneho uplatňovania DPH, najmä pri transakciách v rámci spoločenstva a boji proti podvodom súvisiacim s DPH. Konkrétne stanovuje pravidlá a postupy, ktoré v členských štátoch umožňujú zhromažďovať a vymieňať si uvedené informácie elektronickými prostriedkami. 92. Podľa čl. 2 bod 1 písm. k/ vyššie uvedeného Nariadenia administratívne vyšetrovanie sú všetky kontroly, overenia a ostatné kroky prijaté členským štátom pri vykonávaní svojich povinností, s cieľom zabezpečenia náležitého uplatňovania právnych predpisov v oblasti DPH. 93. Podľa názoru súdu z citovaného ustanovenia teda vyplýva, že medzinárodná výmena informácií je určitým administratívnym konaním, a teda aplikácia ustanovenia § 25a ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb. bola dôvodná a podľa § 25a ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb. prerušením konania lehoty podľa tohto právneho predpisu neplynuli. 94. V súvislosti s predmetnou otázkou plynutia či neplynutia lehôt počas prerušenia konania súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR z 27.07.2016 sp. zn.: 3Sžf/46/2016, podľa ktorého právnej vety II., ak správca dane preruší výkon daňovej kontroly za účelom realizácie medzinárodnej výmeny informácií, nemožno mať za to, že by správca dane pokračoval vo výkone predmetnej daňovej kontroly, a preto lehota na jej vykonanie z tohto dôvodu neplynie, a teda uplynúť nemôže. Prerušením daňovej kontroly za týmto účelom správca dane nevstupuje do súkromnej autonómie daňového subjektu, neuplatňuje voči nemu svoje práva, ani nepožaduje od neho plnenie povinnosti vyplývajúcich mu zo zákona pre účel výkonu daňovej kontroly. Naopak, v prípade dôvodného podozrenia o fiktívnosti žalobcom deklarovaného intrakomunitárneho dodania tovaru do iného členského štátu EÚ podľa § 43 Zákona o DPH, správca dane plnil svoje úlohy vyplývajúce mu zo zákona pre naplnenie účelu správy dani, t.j. využitie medzinárodnej výmeny informácií, overuje podklady potrebné na správne a úplné určenie dane. Ide o legitímnu činnosť správcu dane, prostredníctvom ktorej sa do jeho dispozičnej sféry dostanú informácie o odberateľovi žalobcu a prepravcovi tovaru. Navyše ide o spontánnu výmeru informácií uskutočnenú podľa čl. 19 Nariadenia rady ES č. 1798/2003 zo dňa 07.10.2003 o administratívnej spolupráci v oblasti dane z pridanej hodnoty (č. 904/2010 zo dňa 07.10.2010, prepracované znenie). 95. Z uvedeného teda vyplýva, že námietka žalobcu vo vzťahu k procesnému pochybeniu správcu dane a následne aj žalovaného vo vzťahu k dĺžke daňovej kontroly nie je dôvodná, pretože aj z predloženého administratívneho spisu žalovaného jednoznačne vyplýva, že Finančným riaditeľstvom SR predlžená lehota na vykonanie daňovej kontroly bola pred uplynutím lehoty. 96. Dôkazy, ktoré boli použité správcom dane, boli vykonané za účinnosti zákona č. 511/1992 Zb., ktorý v ustanovení § 29 ods. 8 obdobným spôsobom ako Daňový poriadok v ustanovení § 24 ods. 1 upravuje, že daňový subjekt preukazuje a/ skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať v osobitných predpisoch, b/ skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c/ vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencie a záznamov, ktoré je povinný viesť. 97. Z odseku 2 § 24 Daňového poriadku síce vyplýva, že správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov, čo však neznamená, že dôkazné bremeno v plnom rozsahu je prenesené na správcu dane. 98. Zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov v §2 ods. 1 písm. a/ upravuje, že predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 99. Miesto dodania tovaru je v ustanovení § 13 ods. 1 písm. a/ definované tak, že miestom dodania tovaru, ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať, s výnimkou podľa písmena b/ odseku 2 a § 14. 100. Ustanovenie ods. 1 písm. c/ § 13 Zákona o DPH upravuje, že miestom dodania tovaru, ak je dodanie tovaru bez odoslania alebo prepravy, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. 101. Podľa § 43 ods. 1 Zákona o DPH - oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte. 102. Podľa § 43 ods. 5 Zákona o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom v septembri 2010 je platiteľ povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4. Platiteľ je povinný preukázať dodanie tovaru do iného členského štátu kópiou faktúry, a/ ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou, prepravným dokladom alebo iným dokladom o odoslaní, v ktorom je uvedené miesto určenia, b/ ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ písomným potvrdením prijatia tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, c/ ak prepravu tovaru vykoná odberateľ písomným vyhlásením odberateľa alebo ním poverenej osoby, že tovar prepravil do iného členského štátu, d/ inými dokladmi ako napr. zmluvu o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar. 103. Podľa ustanovenia § 45 ods. 1 Zákona o dani z pridanej hodnoty - obchodom sa rozumie obchod, ak písm. a/ sa na obchode zúčastňujú tri osoby a predmetom obchodu je dodanie toho istého tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi z jedného členského štátu do iného členského štátu, b/ osoby zúčastnené na obchode sú identifikované pre daň v troch rôznych členských štátoch, c/ prvý odberateľ nie je identifikovaný pre daň v členskom štáte druhého odberateľa a voči prvému dodávateľovi a druhému odberateľovi použije rovnaké identifikačné číslo pre daň, d/ tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ a prvý odberateľ alebo iná osoba na ich účet, e/ druhý odberateľ použije identifikačné číslo pre daň pridelené členským štátom, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru skončí a f/ druhý odberateľ je osobou povinnou platiť daň. 104. Zákon č. 222/2004 Z.z. o DPH v znení neskorších predpisov v znení účinnom k 30.09.2010 upravoval, že platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu v tuzemsku, je povinný platiť daň. 105. Základným predpokladom oslobodenia od dane podľa § 43 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH je dodanie tovaru z tuzemska do iného členského štátu, ktoré je potrebné preukázať kópiou faktúry a prepravným dokladom s miestom určenia, ak prepravu zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ inou osobou. Súčasne podmienkou je, že tovar bol dodaný osobe identifikovanej pre daň, bol prepravený do iného členského štátu a predaj bol za protihodnotu. 106. Zo zákona č. 511/1992 Zb. alebo aj Daňového poriadku jednoznačne vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte, pričom žalobca nepredložil doklady, ktorými preukazoval uskutočnenie intrakomunitárneho dodania tovaru do iného členského štátu Európskej únie spojené s prepravou tovaru ani podmienky trojstranného obchodu. Z informácií získaných prostredníctvom MVI maďarskými daňovými orgánmi tvrdenia žalobcu preukázané neboli. Správca dane je však povinný v zmysle Daňového poriadku, brať do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre určenie alebo vybratie dane, preveroval skutočnosti, či v danom prípade dodanie tovaru je skutočne oslobodené od dane z pridanej hodnoty. Z výsledkov vykonaného dokazovania vyvodil záver, že daňový subjekt, teda žalobca v konaní nepreukázal splnenie podmienok pre oslobodenie od DPH v prípade uvedeného intrakomunitárneho dodania tovaru na územie iného členského štátu EÚ, a preto citovaným rozhodnutím vyrubil rozdiel DPH za zdaňovacie obdobie júl 2010. 107. Dokazovanie vykonané správcom dane tak, ak je popísané v napadnutých rozhodnutiach, je potrebné hodnotiť vo vzájomnej súvislosti, a preto súd dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe sú neakceptovateľné. Zo zisteného skutkového stavu bolo preukázané, že odberateľ žalobcu prepravu tovaru nezabezpečoval, a ak žalobca tvrdí, že prepravca bez toho, aby mal obchodný vzťah so spoločnosťou Bormon, s.r.o., zabezpečoval prepravu na jeho účet alebo v jeho mene, neboli predložené žiadne dôkazy a to ani v rámci odvolacieho konania. Argumentácia Smernicou je podľa názoru súdu nedôvodná, pretože Smernica nie je súčasťou komunitárneho práva, má iba odporúčací charakter a je vecou členského štátu, akým spôsobom si upraví oslobodenie od dane v príslušnom právnom predpise. Zo zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH vyplýva, že Smernica Rady č. 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dani z pridanej hodnoty v znení Smernice Rady 2006/138/ES bola implementovaná. V súvislosti s namietanými skutočnosťami je treba zdôrazniť, že predloženie písomnosti, ktoré nasvedčuje prijatie platby, však samo o sebe nie je dostatočným preukázaním vývozu tovaru spojeného s prepravou. 108. Je zrejmé, že bolo povinnosťou žalobcu, aby v priebehu konania vyvrátil pochybnosti daňových orgánov a bolo v prospech žalobcu, aby doklady o preprave obsahovali také informácie, ktoré by jemu samotného, ale hlavne správcovi dane a ostatným zainteresovaním stranám aj s odstupom času umožnili preveriť skutočnosti v ich uvedené. Ak ale ani podľa výsledkov šetrenia maďarskej daňovej správy je nadobudnutie tovaru spochybnené a miestnym zisťovaním u prepravcov tovaru ich preprava žalobcom ani jeho odberateľom Bormon, s.r.o. nebola preukázaná, neexistuje dôvod považovať záver daňových orgánov o nesplnení podmienky oslobodenia DPH vzhľadom na nepreukázaný vývoz tovaru za nepodložený. Závery daňových orgánov sú logickým vyústením odôvodnených pochybností o vývoze tovaru, ktoré žalobca v konaní nevyvrátil a aktívne sa nepodieľal ani na takom kontakte s odberateľmi, ktorý by viedol k preukázaniu jeho tvrdení o vývoze, žalobca teda neuniesol dôkazné bremeno nespochybneného preukázania vývozu do iného členského štátu EÚ, to znamená, že miestom dodania tovaru podľa ustanovenia § 13 ods. 1 písm. c/ citovaného zákona je Slovenská republika a žalobca bol povinný podľa § 19 ods. 1 a §69 ods. 1 zaplatiť daň z pridanej hodnoty podľa zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty. 109. Súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn.: 3Sžf 24/2015 zo dňa 27.04.2016, ktorý v odôvodnení uviedol, že výkladom článkov pojednávajúcich o dodávkach tovaru oslobodeného od dane sa v citovanom rozsudku zaoberal ESD, kde v bode 1 judikoval, že článok 28a ods. 3 prvý pododsek a článok 28c A písm. a/ prvý odsek Šiestej smernice sa majú vzhľadom na pojem „odoslaný“ uvedený v týchto dvoch ustanoveniach vykladať v tom zmysle, že k nadobudnutiu tovaru v rámci Spoločenstva a k uplatneniu oslobodenia dodávky v rámci Spoločenstva od dane dôjde len vtedy, keď právo nakladať s tovarom ako vlastník prejde na nadobúdateľa a keď dodávateľ preukáže, že tento tovar bol odoslaný alebo prepravený do iného členského štátu, a že v dôsledku tohto vývozu alebo tejto prepravy fyzicky opustil územie členského štátu dodania. Z uvedeného vyplýva, že ak sa jedná o odoslanie tovaru pri oslobodení od DPH, je nevyhnutné v daňovom konaní skúmať naplnenie dvoch podmienok, a to prechod práva nakladať s tovarom ako vlastník na nadobúdateľa a zároveň fyzicky pohyb tovaru. Dôkazné bremeno primárne patrí v daňovom konaní daňovému subjektu. 110. Ako sa uvádza v citovanom rozsudku NS SR, v ustanovení § 43 ods. 5 Zákona o DPH sa príkladmi uvádza zoznam dokladov, ktorými možno dodanie tovaru do iného členského štátu preukázať. Zároveň však poukazuje na skutočnosť, že pre toto preukázanie nestačí iba jeho formálne, deklaratórne zdokladovanie. Daňový subjekt preukazuje, že tovar skutočne fyzicky opustil územie SR a bol dodaný nadobúdateľovi, na ktorého prešlo právo nakladať s tovarom ako vlastník, čo je v súlade s jednou zo zásad daňového konania v zmysle §3 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z.z.. Je na daňovom subjekte, aké dôkazné prostriedky na preukázanie týchto skutočností zvolí (§ 24 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z.) - napr. daňové priznanie, ktoré nadobúdateľ podal v členskom štáte určenia; nákladný list vystavený v súlade s Dohodou o prepravnej zmluve v medzinárodnej cestnej doprave (CMR); skladové listy nadobúdateľa a i.. Vzhľadom k skutočnosti, že pri intrakomunitárnom obchode prechod tovarov cez hranice jednotlivých štátov nie je monitorovaný, nie je možné vylúčiť riziko daňových podvodov, pričom nie je v rozpore s právom Spoločenstva požadovať, aby dodávateľ prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (bod 65 rozsudku C-409/04 T. plc a i.). Prijatím dostatočných opatrení by mohol byť postup daňového subjektu vedúci k prevereniu si dôveryhodnosti osoby nadobúdateľa (obchodného partnera), ako napríklad overením v obchodnom registri, informáciách o solventnosti, atď.. 111. Rozhodnutia správnych orgánov boli vydané na základe dostatočne zisteného stavu veci, sú náležite odôvodnené v súlade s ustanoveniami zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní, § 63 a § 74 ods. 2. Žalobca v konaní neuniesol dôkazné bremeno, a teda nepreukázal, že ním boli splnené podmienky pre oslobodenie od DPH podľa § 43 ods. 1, alebo podľa § 45 zákona č. 222/2004 Z.z. o DPH v znení neskorších predpisov. 112. Po preskúmaní rozhodnutia žalovaného v spojení s rozhodnutím Daňového úradu Prešov v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe súd dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, a preto žalobu podľa § 190 Správneho súdneho poriadku ako nedôvodnú zamietol. 113. O náhrade trov konania rozhodol podľa § 167 a § 168 Správneho súdneho poriadku. Žalobca v konaní úspech nemal, preto nemal nárok na náhradu trov konania a vo vzťahu k žalovanému priznanie náhrady trov konania žalobcom žalovanému zo strany žalobcu súd nepovažoval za spravodlivé. 114. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu v pomere hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorá musí byť podaná v lehote jedného mesiaca od doručenia rozhodnutia krajského súdu oprávnenému subjektu. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.