Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Prešov Spisová značka: 3S/55/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 8017200780 Dátum vydania rozhodnutia: 13. 12. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Katarína Morozová Nemcová ECLI: ECLI:SK:KSPO:2018:8017200780.4 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Prešove v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Kataríny Morozovej Nemcovej a sudcov JUDr. Moniky Tobiašovej a JUDr. Mariana Hoffmanna, PhD., v právnej veci žalobcu O. C., P. I. XXX/XX, D., IČO: 40 324 486, zastúpeného JUDr. Eugenom Kostovčíkom, daňovým poradcom a advokátom, so sídlom Košice, Gelnická 33, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, so sídlom Banská Bystrica, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného zo dňa 21.septembra 2017 číslo: XXXXXXX/XXXX a rozhodnutia Daňového úradu Prešov zo dňa 21.decembra 2016 číslo XXXXXXXXX/XXXX, na základe správnej žaloby takto r o z h o d o l : Žalobu zamieta. Náhradu trov konania účastníkom nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Závery správnych orgánov 1. Žalovaný napadnutým rozhodnutím zo dňa 21.09.2017 podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“) potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Prešov číslo: XXXXXXXXX/XXXX zo dňa 21.12.2016, ktorým bol podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 1 054,00 Eur za zdaňovacie obdobie január 2013 (rozhodnutie správcu dane) daňovému subjektu O. C., P. I. XXX/XX, D., IČO: 40 324 486 (ďalej len „daňový subjekt alebo žalobca“). 2. V odôvodnení preskúmavaného rozhodnutia uviedol, že žalobca v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane ako aj v jeho doplnení namietal, že správca dane mu priznal daň vo výške 5 319,97 Eur, ktorú odôvodnil nepriznaním DPH na vstupe z dvoch dodávateľských faktúr, ktorými bol fakturovaný tovar od firmy G.. Keďže spolupracoval s finančnou správou a odovzdal všetky doklady potrebné k daňovej kontrole, nesúhlasil s rozhodnutím správcu dane. Argumentoval, že ak by daný tovar nenakúpil, nepredal cez ERP, tak tržba by bola oveľa nižšia. Z danej tržby riadne zaplatil DPH a ako dôkaz predložil dodacie listy spoločnosti G., s.r.o., ako aj prevodky medzi svojimi skladmi. Navrhol zrušenie napadnutého rozhodnutia správcu dane. 3. Žalovaný preskúmal v odvolaní uvedené skutočnosti, aj rozhodnutie správcu dane, zistil skutkový stav a vysporiadal sa s odvolacími námietkami žalobcu. II. Žalobné dôvody 4. Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného aj rozhodnutia správcu dane a žiadal, aby súd vrátil vec žalovanému na ďalšie konanie a rozhodol o nároku na náhradu trov konania. Zároveň žiadal nariadiť pojednávanie. V žalobe poukázal na postup správcu dane aj žalovaného. Namietal, že rozhodnutie žalovaného vychádzalo z nesprávneho právneho posúdenia veci, že je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov a že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej. Argumentoval, že z obsahu rozhodnutí správnych orgánov je zrejmé, že správne orgány nespochybňujú existenciu tovaru, ale spochybňujú osobu dodávateľa a tvrdia, že tovar nedodala spoločnosť G., s.r.o., resp. že žalobca nepreukázal dodanie tovaru uvedeným dodávateľom. Citoval § 3 Daňového poriadku a namietal, že nie je možné, aby dôkaz - protokol o kontrole iného daňového subjektu (spoločnosti G.) bol jediným dôkazom pre vyvodenie záverov v neprospech žalobcu. Takýto postup je obmedzením zásady bezprostrednosti dokazovania, pri ktorom absentuje procesný prvok priamej účasti žalobcu v postavení kontrolovaného daňového subjektu na vykonaných dôkazných úkonoch prebiehajúcej daňovej kontroly. Poukázal na nálezy Ústavného súdu SR č. k. I.ÚS 269/05, I.ÚS 238/06, v zmysle ktorých pre daňovú oblasť je vo vzťahu k právu na spravodlivé konanie najvýznamnejšia skutočnosť, že daňový subjekt nesmie byť v ktorejkoľvek fáze správy daní a ani v nadväzujúcich konaniach zbavený či obmedzený v uplatnení svojich procesných práv. 5. Správca dane postupoval v rozpore s § 3 ods. 1, 2 a ods. 5 Daňového poriadku, pretože vylúčil súčinnosť žalobcu, vystavil ho do situácie, ktorá značne obmedzila jeho možnosti účinne uplatňovať svoje zákonné práva. Žalobca ďalej poukázal na § 24 ods. 1 písm. a/ Daňového poriadku, z ktorého vyplýva, že dôkazné bremeno znáša daňový subjekt len ku skutočnostiam, ktoré sám tvrdí. V tejto súvislosti poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu sp.zn. 6Sžf/10/2012 zo dňa 28.11.2012 a na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-354/03 OPTIGEN Ltd. (bod 47). Dôvodil, že v zmysle citovaného ustanovenia a uvedených rozsudkov dôkazné bremeno žalobcu sa vzťahovalo len k povinnosti preukázať nárok na odpočítanie dane z faktúr vystavených spoločnosťou G..r.o.. Aj keď správne orgány sú oprávnené preverovať plnenie v reťazci dodávateľov, z tohto oprávnenia nie je možné prijať záver, že dôkazné bremeno žalobcu v postavení kontrolovaného subjektu je možné rozširovať aj na preukázanie skutočností, na ktoré sa vzťahovala dôkazná povinnosť jeho dodávateľa. Ak dôkazné bremeno z prijatých plnení od spoločnosti S., s.r.o. nesplnila spoločnosť G., s.r.o., potom toto plnenie sa musí posúdiť samostatne a jediným právne relevantným záverom je, že táto spoločnosť bola v dôkaznej núdzi, a nie žalobca v pozícii jej odberateľa. Ak spoločnosť G., s.r.o. neuniesla svoje dôkazné bremeno k preukázaniu odpočítania dane z faktúr od dodávateľa S., s.r.o., nie je možné toto zistenie mechanicky aplikovať do obchodného vzťahu medzi žalobcom a jeho dodávateľom G., s.r.o. formou finálneho záveru, že ak nedošlo k dodaniu tovaru od spoločnosti S., s.r.o. pre spoločnosť G., s.r.o., nemohlo dôjsť k dodaniu toho istého tovaru od spoločnosti G., s.r.o. žalobcovi. V danom prípade správca dane pričítal žalobcovi existenciu dôkaznej núdze ohľadne skutočností, ktoré netvorili jeho dôkazné bremeno. Žalobca predložil správcovi dane všetky dôkazy, ktorými disponovať mal a mohol a tým splnil svoju dôkaznú povinnosť. 6. Ďalej žalobca v žalobe považoval za potrebné uviesť na pravú mieru aj tvrdenia bývalého konateľa zaniknutej spoločnosti G., s.r.o. k preberaniu tovaru. Dopravu tovaru mohla zabezpečovať spoločnosť S., s.r.o., no tovar nebol dodaný do skladovacích priestorov spoločnosti G., s.r.o., ale priamo do priestorov žalobcu na E. ulici vo D., kde má žalobca prevádzku, predajňu a sklad. Žalobca skladoval tovar v priestoroch prístavby, kde je sklad, garáž a servis vozidiel žalobcu. Podľa žalobcu dôsledné skúmanie reálnosti obchodov pre odpočet DPH v súvislosti s bojom proti daňovým podvodom v zmysle Smernice 2006/112/ES nie je možné založiť na systéme zodpovednosti bez zavinenia, ktorý prekračuje rozsah nevyhnutný na ochranu práv verejných financií. Ak je daňová povinnosť v spoločnosti G., s.r.o. nevymožiteľná, dôsledky jej podvodného konania nie je možné prenášať na tých, ktorí sa podvodov nezúčastnili a dane riade platia. Opatrenia, ktoré majú členské štáty možnosť prijať podľa čl. 273 Smernice 2006/112 s cieľom zabezpečiť správny výber dane a predchádzať daňovým podvodom, nesmú ísť nad rámec toho, čo je potrebné pre dosiahnutie týchto cieľov. Z tohto dôvodu sa nemôžu používať spôsobom, ktorý systematicky spochybňuje právo na odpočítanie DPH a tým neutralitu DPH, ktorá predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH (bod 57 rozsudok SD EÚ vo veci C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft a Péter Dávid z 21.06.2012 bod 48). Z uvedeného je zrejmé, že správne orgány dôkazné bremeno žalobcu po právnej stránke posúdili nesprávne. Žalobca ďalej namietal, že správca dane nespochybnil, že daňový subjekt predmetný tovar nakúpil a ani to, že ho predal, spochybnil nákup tovaru od dodávateľa G. s.r.o., potom ten istý tovar v rovnakých termínoch, množstvách a cenách musel žalobcovi dodať iný dodávateľ, ktorý na rozdiel od dodávateľa G., s.r.o. nevyhotovil žiadne faktúry a nepožadoval ani platbu. Podľa názoru žalobcu sú rozhodnutia daňových orgánov nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. III. Vyjadrenie žalovaného a žalobcu 7. Žalovaný vo vyjadrení k žalobe zo dňa 14.03.2018 zotrval na skutkovej a právnej argumentácii uvedenej v preskúmavanom rozhodnutí a navrhol žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. 8. Žalobca prostredníctvom svojho právneho zástupcu zaslal správnemu súdu dňa 04.05.2018 repliku k vyjadreniu žalovaného k žalobe, v ktorej argumentoval poukazom na žalobné dôvody, z ktorých vyplýva, že skutočnosť, či daňový subjekt vedel alebo mohol vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení, ktoré je spojené s daňovým únikom, je dôkazným bremenom správcu dane. Nebol to teda žalobca, ktorý mal preukázať, že k dodaniu tovarov zo strany konkrétneho dodávateľa došlo ako tvrdí žalovaný, ale bol to správca dane, ktorý mal jednoznačne preukázať, že išlo o fiktívne plnenie a žalobca bol vedome účastníkom na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH. Pri výbere daní a pri rešpektovaní uvedených zákonných ako aj ústavných vymedzených limitov nemožno akceptovať prístup správcu dane, ktorý postupuje tak, že daň vyrubí fakticky „komukoľvek“, spravidla okrem toho, kto daň neodviedol, resp. uprednostňuje vybranie dane u toho daňového subjektu, u ktorého je to z hľadiska vymožiteľnosti práva jednoduchšie a je zjavné, že daňový výnos bude zaručený (porovnaj rozsudok NSS ČR sp.zn. 5Afs 60/2017 zo dňa 30.01.2018). IV. Závery správneho súdu 9. Dňa 01.07.2016 nadobudol účinnosť zákon č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len „S.s.p.“). 10. Podľa § 2 ods. 1 S.s.p., v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 11. Podľa § 2 ods. 2 S.s.p., každý, kto tvrdí, že jeho práva alebo právom chránené záujmy boli porušené alebo priamo dotknuté rozhodnutím orgánu verejnej správy, opatrením orgánu verejnej správy, nečinnosťou orgánu verejnej správy alebo iným zásahom orgánu verejnej správy, sa môže za podmienok ustanovených týmto zákonom domáhať ochrany na správnom súde. 12. Podľa § 177 ods. 1 S.s.p., správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 13. Podľa § 190 S.s.p., ak správny súd po preskúmaní rozhodnutia alebo opatrenia žalovaného dospeje k záveru, že žaloba nie je dôvodná, rozsudkom ju zamietne. 14. S poukazom na vyššie citované zákonné ustanovenia správny súd preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného a správcu dane a konanie, ktoré mu predchádzalo, vypočul právneho zástupcu žalobcu s tým, že v zmysle § 114 S.s.p. konal a rozhodol v neprítomnosti povereného zástupcu žalovaného, oboznámil sa s obsahom administratívneho spisu a jednomyseľne dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, pretože rozhodnutia a postup žalovaného i správcu dane sú v súlade so zákonom. 15. Predmetom preskúmania je rozhodnutie, ktorým správca dane vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 1 054,00 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013, nakoľko vykonaným dokazovaním bol preukázané, že keďže nedošlo k dodaniu tovaru od spoločnosti S., s.r.o. J. pre daňový subjekt G., s.r.o., D. nemohlo dôjsť k dodaniu toho istého tovaru od spoločnosti G., s.r.o. D. pre žalobcu. Tým, že nedošlo k dodaniu tovaru od spoločnosti G., s.r.o., D. nedošlo u tejto spoločnosti k vzniku daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“), a tým žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH. 16. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obci a dbá sa pri tom na zachovaní práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 17. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pri tom prihliada na všetko čo pri správe daní vyšlo najavo. 18. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 19. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 20. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 21. Podľa § 44 ods.1 Daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 22. Podľa § 45 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový' subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a navrhovať dôkazy dostupné správcovi dane, ktoré sám nemôže predložiť, najneskôr do dňa jej ukončenia, f) vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim. 23. Podľa § 45 ods. 2 písm. e/ Daňového poriadku, kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane povinnosť predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. 24. Podľa § 46 ods. 1 veta prvá, ods. 9 písm. a/, ods.10 veta prvá Daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole; daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8; lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. 25. Podľa § 47 písm. h/ Daňového poriadku, protokol musí obsahovať preukázané kontrolné zistenia a vyhodnotenie dôkazov. 26. Podľa § 2 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH), predmetom dane je poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 27. Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dnom dodania služby. 28. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 29. Podľa § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH, platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 30. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 31. Daňový poriadok v ustanovení § 24 upravuje, že dôkaznú povinnosť má daňový subjekt, ktorý preukazuje všetky skutočnosti a údaje v daňových priznaniach alebo v iných podaniach, ďalej skutočnosti v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (vyrubovacieho konania, odvolacieho konania), na preukázanie ktorých je správcom vyzvaný, a tiež úplnosť, vierohodnosť a správnosť záznamov a evidencií, ktoré je povinný viesť. 32. Z uvedeného ustanovenia podľa názoru správneho súdu bezpochyby vyplýva, že zákonné bremeno je na strane daňového subjektu, ktorý je povinný preukázať, že si nárok uplatňuje oprávnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom (poukaz na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.04.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III.ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011). 33. Vychádzajúc z obsahu žaloby, o ktorej žalobca namietal nesprávne právne posúdenie veci, nepreskúmateľnosť rozhodnutí pre nedostatok dôvodov, ako aj to, že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci samej. 34. Z obsahu administratívneho spisu mal správny súd za preukázané, že správca dane Prešov vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty (žalobcu) daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2013 až december 2013. Daňová kontrola začala dňa 03.12.2015. V zdaňovacom období január 2013 správca dane zistil, že kontrolovaný daňový subjekt si uplatnil odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od dodávateľa G., s.r.o., D., t.j. z faktúry č. XXXXXXX zo dňa 08.01.2013 v celkovej sume 4 158,00 Eur a z faktúry č. XXXXXXX zo dňa 10.01.2013 tovar v celkovej sume 2 166,00 Eur. Keďže správca dane zistil, že v spoločnosti G., s.r.o., D. bola vykonaná kontrola DPH za zdaňovacie obdobia január 2013 až jún 2013, správca dane nahliadol do spisu tohto daňového subjektu a ako dôkaz podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku použil protokol z daňovej kontroly č. XXXXXXX/X/XXXXXXX/XXXX zo dňa 06.08.2014, z ktorého vyplýva, že daňový subjekt G., s.r.o., D. nakupoval tovar od spoločnosti S., s.r.o., J., IČO: 45 575 118. Za účelom preverenia, či došlo k uskutočneniu zdaniteľných obchodov zo strany spoločnosti S., s.r.o., J. pre spoločnosť G., s.r.o., D. správca dane počas výkonu daňovej kontroly zaslal dožiadanie na miestne príslušný daňový úrad. Z odpovede na dožiadanie vyplynulo, že daňový subjekt S., s.r.o., J. so správcom dane nespolupracuje, na adrese sídla nie je označené sídlo spoločnosti a spoločnosť na tejto adrese nesídli, všetky písomnosti zasielané na adresu sídla sa vracajú s poznámkou „adresát neznámy“. Keďže v spoločnosti S., s.r.o., J. nebolo možné preveriť požadované skutočnosti, správca dane vyzval daňový subjekt G., s.r.o., D. na predloženie dôkazov, a to aj opakovane. Dňa 28.05.2014 spoločnosť G., s.r.o., J. bola vymazaná z Obchodného registra v dôsledku zlúčenia. Právnym nástupcom tejto spoločnosti sa stala O., s.r.o., T., IČO: 44 914 270. Dňa 04.06.2014 sa na Daňový úrad Prešov dostavil C. C., bývalý konateľ zaniknutej spoločnosti G., s.r.o. J., ktorý do zápisnice o ústnom pojednávaní okrem iného uviedol, že zmluva so spoločnosťou S., s.r.o., J. bola urobená osobne s konateľom tejto spoločnosti, meno však nevie, ale je uvedené na zmluve. Dopravu tovaru zabezpečovala spoločnosť S., s.r.o., J. do skladovacích priestorov vo D. na ul. E., číslo nevie. Išlo o priestory, ktoré mala spoločnosť G., s.r.o., D. prenajaté, ale nevie, s kým bola táto nájomná zmluva uzatvorená, len si pamätá, že nájomné bolo 600,- eur mesačne. Tovar skladal kamarát O. C., ktorý tam bol v autoservise. Preverením účtovných dokladov - výdavkové pokladničné doklady, dodávateľské faktúry správca dane zistil, že spoločnosť G., s.r.o., D.t vo svojom účtovníctve za zdaňovacie obdobie január 2013 až jún 2013 neeviduje žiadne účtovné doklady za prenájom skladovacích priestorov. Miestnym zisťovaním správca dane zistil, že na ul. E. sa nenachádza žiaden autoservis, v ktorom by mohol pracovať O. C., ktorý mal pomáhať pri vykladaní tovaru, a ktorý by susedil so skladovacím priestormi tak, ako to uviedol C. C.. Z miestneho zisťovania bol spísaný úradný záznam zo dňa 18.06.2014. Keďže daňový subjekt G., s.r.o., D. nepredložil žiadne dôkazy, ktoré by preukazovali oprávnenosť vzniku práva na odpočítanie dane okrem iných aj z faktúr od spoločnosti S., s.r.o., J., nesplnil si dôkaznú povinnosť, nepreukázal, že došlo k dodaniu tovaru tak, ako je to uvedené v dodávateľských faktúrach od spoločnosti S., s.r.o., J., a preto mu nevzniklo právo na odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti S., s.r.o., J.. Počas daňovej kontroly u žalobcu správca dane zaslal daňovému subjektu O., s.r.o., T. oznámenie o vykonaní miestneho zisťovania zo dňa 25.04.2016, ktoré prevzal 29.04.2016. Dňa 10.05.2016, teda v deň uvedený vo vyššie spomínanom oznámení sa zamestnanci správcu dane dostavili do sídla spoločnosti O., s.r.o., T., pričom na adrese sídla spoločnosti sa konateľ nenachádzal. V sídle spoločnosti sa nachádzal švagor konateľa spoločnosti C. Y., ktorý sa telefonicky skontaktoval s C. V.. P. mu oznámil, že sa nachádza mimo okresu Prešov a miestneho zisťovania sa nemôže zúčastniť. Zároveň mu oznámil, že po dohode so správcom dane sa dostaví na daňový úrad. Správcovi dane bol poskytnutý telefonický kontakt na konateľa spoločnosti C. V.. O tejto skutočnosti správca dane spísal úradný záznam zo dňa 11.05.2016. Správca dane sa pokúšal kontaktovať s C. V., avšak bezvýsledne. 35. Správca dane zaslal daňovému subjektu O., s.r.o., T. výzvu zo dňa 09.06.2016 na predloženie účtovných dokladov a písomností daňového subjektu G., s.r.o., D. za zdaňovacie obdobie január až december 2013, v lehote do 15 dní od doručenia tejto výzvy. Spoločnosť O., s.r.o., T. výzvu prevzala dňa 14.06.2016, avšak doklady v lehote určenej vo výzve nepredložila. Správca dane zaslal konateľovi C. V. predvolanie zo dňa 06.07.2016, aby sa dňa 27.07.2016 dostavil na daňový úrad. C. V. predvolanie prevzal dňa 12.07.2016, avšak v deň určený v predvolaní sa na daňový úrad nedostavil, o čom správca dane spísal úradný záznam. Správca dane zaslal C. V. opakované predvolanie zo dňa 09.09.2016, aby sa dňa 27.06.2016 dostavil na daňový úrad. C. V. predvolanie prevzal dňa 14.09.2016, avšak v deň určený v predvolaní sa na daňový úrad nedostavil, o čom správca dane spísal úradný záznam. Dňa 11.10.2016 bol C. V. predvedený prostredníctvom KR PZ Prešov a správca dane spísal o ústnom pojednávaní zápisnicu č. XXXXXXXXX/XXXX. Na otázku správcu dane, či spoločnosť G., s.r.o., D. obchodovala s O. C., C. V. uviedol, že o tejto skutočnosti nič nevie, že predložené faktúry vidí prvýkrát v živote, o dodaní fakturovaného tovaru pre daňový subjekt O. C. nič nevie, nadobúdacie doklady k predloženým faktúram nemôže predložiť, pretože ich nemá, nevie, či bola DPH z vyššie uvedených faktúr priznaná a odvedená, doklady od spoločnosti G., s.r.o., D. nemá a ani ich nikdy nemal. Zmluvu o zlúčení spoločnosti G., s.r.o., D. a O., s.r.o., T. nemá, o zlúčení nevedel, túto skutočnosť sa dozvedel od majiteľa spoločnosti G., s.r.o., D. pána C. C., k preberaniu dokladov nedošlo. Ďalej uviedol, že spoločnosť G., s.r.o., D. bola na neho prepísaná bez jeho vedomia. C. C. tiež nevedel o tom, že spoločnosť G., s.r.o., D. bola zlúčená so spoločnosťou O., s.r.o., T.. Na otázku, ako prebehol prepis spoločnosti v Obchodnom registri uviedol, že zo E. A., ktorého poznal sa stretol v T. spolu s C. C.. E. A. mu oznámil, že je známym C. C., a že má v J. známych, a že mu vybaví zákazky pre spoločnosť O., s.r.o., aby sa on nemusel starať, že bude mať z toho nejaký zisk. E. A. povedal, že potrebuje prístup na internetbanking, aby mohol disponovať s účtom spoločnosti O. s.r.o., T.. V banke mohol s účtom disponovať len on. E. A. mal prístup na internetbanking. E. A. mu povedal, že by mu chodili faktúry a on by ich podpisoval. E. A. disponoval aj splnomocnením, ktoré mu udelila spoločnosť O., s.r.o., T., nepamätá si, čo bolo obsahom tohto splnomocnenia. Keď zistil, koľko peňazí ide cez jeho účet, išiel túto skutočnosť ohlásiť na políciu v G., bolo to asi pred tromi rokmi. Túto skutočnosť rieši už aj polícia v G.. Keď zistil, že sú v spoločnosti O., s.r.o. T. problémy, chcel túto spoločnosť prepísať. Dal to vedieť A., ktorý chcel v tejto činnosti pokračovať, že on si niekoho zoženie, na koho firmu prepíše, aj C. C. sa s ním dohodol na tom istom, že spoločnosť G., s.r.o. D. a O., s.r.o. T. na niekoho prepíše. Išli spoločne k notárke v G. so E. A. a C. C. s papiermi za účelom prepisu týchto spoločností na iného majiteľa. Notárka im pomohla vypísať papiere a tie následne odovzdali pánovi A., po čase sa dozvedeli, že spoločnosti O., s.r.o. a G., s.r.o. boli zlúčené. 36. Na základe vyššie uvedených skutočností správca dane konštatoval, že keďže nedošlo k dodaniu tovaru od spoločnosti S., s.r.o., J. pre daňový subjekt G., s.r.o., D., nemohlo dôjsť k dodaniu toho istého tovaru od spoločnosti G., s.r.o., D. pre daňový subjekt O. C.. Tým, že nedošlo k dodaniu tovaru od spoločnosti G., s.r.o., D., nedošlo u tejto spoločnosti k vzniku daňovej povinnosti podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH a tým kontrolovanému daňovému subjektu (žalobcovi) nevzniklo právo na odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH. O výsledku daňovej kontroly správca dane vyhotovil protokol č. XXXXXXXXX/XXXX zo dňa 09.11.2016 (Protokol), ktorý spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole zaslal daňovému subjektu. V tejto výzve stanovil lehotu na vyjadrenie do 15 pracovných dní odo dňa doručenia výzvy. Protokol spolu s výzvou bol splnomocnenému zástupcovi daňového subjektu doručený dňa 18.11.2016, avšak kontrolovaný daňový subjekt sa k protokolu v určenej lehote nevyjadril. Následne správca dane vydal rozhodnutie zo dňa 21.12.2016 č. XXXXXXXXX/XXXX, ktorým žalobcovi vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2013 v sume 2081,00 eur, proti ktorému daňový subjekt podal odvolanie, ako aj jeho doplnenie odvolania. 37. Žalovaný v rámci odvolacieho konania zistil, že správca dane doručoval rozhodnutie správcu dane Bc. X. F., ktorá na tento účel nebola daňovým subjektom splnomocnená na zastupovanie a konštatoval, že rozhodnutie správcu dane nebolo doručené v súlade s Daňovým poriadkom. Podľa § 63 ods. 1 Daňového poriadku musí byť doručené podľa tohto zákona. Listom zo dňa 28.04.2017 žalovaný zaviazal daňový úrad, aby na základe vyššie uvedených skutočností doručil svoje rozhodnutie v súlade s Daňovým poriadkom. Správca dane v súlade s Daňovým poriadkom rozhodnutie doručil daňovému subjektu dňa 24.05.2017 a daňový subjekt podal proti tomuto rozhodnutiu odvolanie. 38. Všetky žalobné námietky žalobcu považoval správny súd za nedôvodné, pričom sa k nim vyjadril. K tvrdeniu žalobcu, že protokol o výsledku daňovej kontroly iného daňového subjektu bol jediným dôkazom pre vyvodenie záverov v neprospech žalobcu, správny súd konštatuje, že z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že správca dane vykonal ústne pojednávanie s konateľom spoločnosti O. T., právnym nástupcom G., s.r.o. D., teda dodávateľa žalobcu, z ktorého spísal zápisnicu o ústnom pojednávaní č. XXXXXXXXX/XXXX zo dňa 11.10.2016. Správca dane hodnotil všetky dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti v súlade s § 3 ods. 3 Daňového poriadku, prihliadal na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Správca dane po vykonaní daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január- jún 2013 u daňového subjektu G., s.r.o., D. vypracoval protokol zo dňa 06.08.2014. Výsledky zistení uvedených v predmetnom protokole správca dane použil v zmysle § 24 ods.4 Daňového poriadku ako dôkaz pri kontrole DPH za zdaňovacie obdobie január 2013 u žalobcu. Správca dane nespochybnil nákup tovaru ako taký, ale na základe získaných dôkazov spochybňuje nákup tovaru od spoločnosti G., s.r.o., D. a následne neuznáva nárok na odpočítanie dane z dokladov vystavených spoločnosťou G., s.r.o. D. tak, ako je to uvedené v rozhodnutí správca dane. 39. Taktiež je nedôvodná námietka žalobcu, že postupom správcu dane bola obmedzená zásada bezprostrednosti dokazovania, priama účasť žalobcu na vykonaných dôkazných úkonoch, čím malo dôjsť k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy. Správny súd konštatuje, že počas daňovej kontroly správca dane neobmedzil daňový subjekt na jeho právach. Umožnil žalobcovi vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, spôsobu ich zistenia tak, ako to ukladá Daňový poriadok. Žalobca mal možnosť vyjadriť sa k Protokolu o výsledku daňovej kontroly, túto možnosť však nevyužil, preto je nedôvodná námietka, že bol ukrátený na svojich zákonných právach. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na právny názor Najvyššieho súdu SR vyslovený v uznesení zo dňa 08.11.2011 sp.zn. 1Sžr/38/2011 z ktorého vyplýva, že... „práva patria len bdelým, teda tým, ktorí sa aktívne zaujímajú o ochranu a výkon svojich subjektívnych práv a ktorí svoje procesné práva uplatňujú včas a s dostatočnou starostlivosťou a predvídavosťou. V slobodnej spoločnosti je totiž predovšetkým vecou nositeľov práv, aby svoje práva bránili a starali sa o ne, inak ich podcenením, či zanedbaním môžu strácať svoje práva majetkové, osobné, satisfakčné a pod.. To platí obdobne aj o využívaní zákonných procesných ustanovení“. 40. Námietku žalobcu, že správca dane rozšíril dôkazné bremeno na žalobcu považuje správny súd za nedôvodnú. Žalobca je povinný preukázať a správca dane je oprávnený preveriť kým a ako sa plnenie uskutočnilo. Žalobca nepreukázal, že k dodaniu tovaru zo strany konkrétneho dodávateľa došlo, preto správca dane nepriznal daňovému subjektu právo na odpočítanie dane z týchto zdaniteľných obchodov. Naopak správca dane dokázal, že zo strany dodávateľa išlo len o formálne vystavenie faktúr bez reálneho dodania tovaru. Je logické, že keďže dodávateľ nedodal tovar, nevznikla mu ani daňová povinnosť, a preto žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane. Daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane, vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť v súlade s § 24 ods. 1 Daňového poriadku. Povinnosťou žalobcu bolo predložiť dôkazy preukazujúce oprávnenosť jeho nároku na odpočítanie. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre, čo sa vzhľadom na zistené skutočnosti nestalo. 41. V daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane, resp. žalovaný tieto dôkazy len vykonáva. Podľa právneho názoru Najvyššieho súdu SR vysloveného v rozsudku zo dňa 30.januára 2013 sp.zn. 8Sžf/9/2012... „vykonanie dokazovania je primerane rozložené medzi daňovníka a správcu dane. V prípade, že správca dane vykonaným dokazovaním preukáže daňovníkovi, že tovar skutočne nemohol dodať na faktúrach uvedený dodávateľ daňovníka, je povinnosťou daňovníka preukázať, že jeho závery sú nesprávne, alebo označiť skutočného dodávateľa na základe nových dôkazov. Ak daňovník skutočného dodávateľa neoznačí alebo správcovi dane nenavrhne alebo nepredloží nové dôkazy, alebo neoznámi inú osobu, ktorá by mohla byť skutočným dodávateľom tovaru alebo služby, tak potom musí niesť dôsledok tohto svojho konania, že riadne nepreukázal správcovi dane dodanie tovaru alebo služby“. , 42. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a/ Zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet dane. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za fakturované plnenie, ani pri dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľný obchod bol reálne uskutočnený, a to práve osobou uvedenou vo faktúre. 43. Z judikatúry Najvyššieho súdu SR jednoznačne vyplýva, že pri posudzovaní nároku na odpočet DPH musí mať skutočný stav prednosť pred stavom formálne právnym, pričom táto zásada umožňuje, ale súčasne aj prikazuje správcovi dane neprihliadať k simulovaným právnym úkonom, keď tieto sa reálne neuskutočnili, nenaplnili a zastierajú úkony, ktoré sa uskutočnili. Nevyhnutným pre nárok na odpočet DPH je preukázanie, že formálna deklarácia predložených dokladov má aj povahu faktúr, teda že tovar alebo služby, ktoré sú deklarované na faktúre boli skutočne dodané platiteľom uvedeným na faktúre. Nárok na odpočet DPH nevzniká len jeho uplatnením, ale až po splnení podmienok, ktorých splnenie je platiteľ povinný preukazovať a správnosť ktorých zodpovedá. 44. Správca dane šetrením zistil také objektívne skutočnosti, na základe ktorých mal dôvodnú pochybnosť o reálnom uskutočnení deklarovaných plnení, a tieto žalobca neodstránil. Žalobca bol oboznamovaný s výsledkami šetrenia a zisťovania, avšak nepredložil také dôkazné prostriedky preukazujúce skutočné naplnenie zákonných podmienok uvedených v § 49 zákona o DPH. Dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov sa javí ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelov jeho hospodárskej činnosti, a aby zabránil tomu, že sa ocitne v dôkaznej núdzi. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom vzťahu. Správca dane dostatočne vyčerpal svoje dôkazné bremeno, keď preveril všetky možné skutočnosti týkajúce sa predmetných faktúr. 45. Podľa zákona o daňovom konaní určuje procesný postup daňový orgán, ktorý je povinný vykonať z vlastnej iniciatívy také dôkazy, ktoré môžu prispieť k presnému a úplnému objasneniu veci, a to aj bez návrhu účastníkov konania. Je oprávnený rozhodnúť, ktoré dôkazy a v ako rozsahu vykoná a ktoré skutočnosti stačí osvedčiť inými podkladmi. Hodnotenie vykonaných dôkazov je vecou správnej úvahy správcu dane, ktorý posudzuje, či sa určitá skutočnosť má považovať za dokázanú, či vykonané dôkazy postačujú, alebo či treba obstarať ešte iné podklady pre rozhodnutie. Aj keď dokazovanie v daňovom konaní vedie správca dane, dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný (rozsudok Najvyššieho súdu sp.zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR sp.zn. III.ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011). 46. V tejto súvislosti správny súd dal do pozornosti rozsudok Najvyššieho súdu SR sp.zn. 5Sžf/66/2016 zo dňa 31.05.2018, z ktorého vyplýva, že... „určiť presnú hranicu, po ktorú je dôkazná povinnosť na daňovom subjekte a hranicu, od ktorej ho už dôkazné bremeno nezaťažuje býva častokrát náročné a pomerne nejednoznačné. V zásade je však treba pripomenúť, že daňový subjekt ako podnikateľ koná vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť. Ak má teda preukázať zodpovedný prístup, mal by sa snažiť vo vlastnom záujme v reálnom čase uskutočňovania obchodu získavať dôkazy o tom, že bol uskutočnený, aby o jeho realizácii v budúcnosti nemohli vzniknúť akékoľvek pochybnosti“. 47. Správny súd poukázal aj na konštantnú judikatúru Európskeho súdu pre ľudské práva (napr. rozsudok zo dňa 21.01.2009 vo veci García Ruiz proti Španielsku, rozsudok zo dňa 19.04.1994 vo veci Van de Hurk proti Holandsku) a Ústavného súdu Slovenskej republiky (napr. vo veciach vedených pod sp. zn. III. ÚS 209/04, III. ÚS 95/06, III. ÚS 260/06), podľa ktorých nie je potrebné, aby bola daná podrobná odpoveď na každú vznesenú námietku, ale je vždy potrebné podľa povahy veci reagovať v odôvodnení rozhodnutia na zásadnú a relevantnú námietku. 48. Žalovaný sa v napadnutom rozhodnutí vysporiadal so všetkými námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane, ktorý dostatočne a v potrebnom rozsahu zistil skutkový stav, tento správne právne posúdil, rozhodnutie náležite odôvodnil a uviedol akými úvahami bol vedený pri hodnotení vykonaných dôkazov. Nepochybil preto ani žalovaný, ak po vysporiadaní sa s odvolacími námietkami žalobcu rozhodnutie správcu dane potvrdil. Z uvedených dôvodov správny súd žalobu podľa § 190 S.s.p. ako nedôvodné zamietol. 49. O náhrade trov konania rozhodol podľa § 167 ods. 1 v spojení s § 168 S.s.p., podľa ktorých správny súd prizná žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú alebo čiastočnú náhradu dôvodne vynaložených trov konania, ak mal žalobca vo veci celkom alebo sčasti úspech. Žalovanému prizná správny súd podľa pomeru jeho úspechu vo veci voči žalobcovi právo na náhradu dôvodne vynaložených trov konania iba ak to možno spravodlivo požadovať. Orgánu štátnej správy však náhradu trov právneho zastúpenia možno priznať len výnimočne. Žalobca nebol v konaní úspešný a nebol naplnený ani dôvod uvedený v § 168 S.s.p.., preto správny súd náhradu trov konania účastníkom nepriznal. 50. Toto rozhodnutie prijal senát správneho súdu v pomere hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 S.s.p.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť a to v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu oprávnenému subjektu, ktorú je potrebné podať na Krajský súd v Prešove (§ 443 ods. 2 písm. a/ v spojení s § 444 ods. 1 S.s.p..). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podaných podľa § 57 S.s.p.. uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 S.s.p.. sa podáva (ďalej len sťažnostné body), návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 1, 2 S.s.p..). Sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie II. stupňa; ak ide o konanie o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ S.s.p..; ak je žalovaným Centrum právnej pomoci (§ 449 ods. 1, 2 S.s.p..).