Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Trnava Spisová značka: 20S/89/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 2017200271 Dátum vydania rozhodnutia: 25. 07. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Róbert Foltán ECLI: ECLI:SK:KSTT:2018:2017200271.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Trnave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Róberta Foltána a sudcov JUDr. Ľubomíra Bundzela a Mgr. Moniky Kadlicovej v právnej veci žalobcu Ján Brocka BROCKA, Svätopeterská 66, Hlohovec, IČO 33 429 707, zastúpeného spoločnosťou Advokátska kancelária MCL, s.r.o., Mostová 2, Bratislava, proti žalovanému Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo 101355341/2017 zo dňa 16.06.2017, takto r o z h o d o l : I. Súd rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 101355341/2017 zo dňa 16.06.2017 z r u š u j e a vec mu vracia na ďalšie konanie. II. Žalobcovi sa priznáva právo na náhradu trov konania v celom rozsahu. o d ô v o d n e n i e : 1. Žalobca sa v konaní domáhal preskúmania zákonnosti a zrušenia rozhodnutia č. 101355341/2017 zo dňa 16.06.2017, ktorým žalovaný ako druhostupňový správny orgán potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Trnava č. 100458015/2017 zo dňa 14.03.2017, ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 5 zák. č. 563/2009 Z.z. o správe daní vyrubený rozdiel dane v sume 26 904,42 Eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2011. 2. Žalobca namietal, že rozhodnutia správnych orgánov vo veci vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, zistený skutkový stav je nedostatočný a v rozpore s obsahom administratívneho spisu a nemá v ňom oporu, pričom súčasne došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní, ktoré mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. Nesprávne vyhodnotenie skutkového stavu podľa žalobcu spočívalo v tom, že správca dane sa v rozhodnutí rozsiahlym spôsobom zaoberal skutočnosťami relevantnými pre dodávateľský reťazec (EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, PERRO, s.r.o., NEXT+, s.r.o.) a skutočnosťami, ktoré uviedol žalobca, sa zaoberal len okrajovo, žalobcu nevyzval na predloženie žiadneho konkrétneho dokumentu. Poukazoval na to, že družstvo EUROCOOP počas dlhodobej obchodnej spolupráce nespochybnilo uzatváranie obchodov s ním, v zastúpení p. F., všetky dojednané dodania tovaru sa vždy realizovali a nespochybnila sa ani oprávnenosť úhrad, pričom zo strany družstva o obchodovaní so žalobcom muselo vedieť viacero osôb. Žalovaný mu nedôvodne vyčítal nepreverenia deklarovaného dodávateľa a dojednávanie obchodov s p. F., ktorý bol členom štatutárneho orgánu dodávateľa, pri vytýkaní nepreverenia dodávateľa na príslušnej Regionálnej veterinárnej a potravinovej správe žalovaný nevzal do úvahy, že žalobca kupoval mäso za účelom jeho predaja iným prevádzkovateľom živnosti, išlo teda o veľkoobchodnú činnosť, pri ktorej nie je obvyklé ani opodstatnené kontrolovať registráciu dodávateľa. Kvalitu mäsa a jeho nezávadnosť mal žalobca za preukázanú veterinárnymi razítkami priamo na jatočných polovičkách. Družstvo EUROCOOP zabezpečovalo dodávku tovaru žalobcovi prostredníctvom svojho dodávateľa ( JMK), ktorý disponoval chladiarenskými vozidlami, išlo o spôsob dodania bežný v rámci trojstranných vzťahov, najmä vzhľadom na odlišné materiálne a organizačné vybavenie jeho účastníkov. Žalovaný ani správca dane sa nezaoberali ani skutočnosťou, že aj občasný spôsob platby za dodávky prostredníctvom šoférov JMK z pohľadu žalobcu zakladal komisionársky vzťah medzi EUROCOOP a JMK, na základe ktorého JMK zabezpečoval prevzatie peňažných prostriedkov vo vlastnom mene, ale na účet družstva. Nakoľko ani žalobca nedisponoval dostatočným materiálnym vybavením - chladiarenskými vozidlami, po dopravení tovaru vozidlami JMK si časť tovaru vybral a zvyšok ďalej doručoval odberateľovi - v spochybnených prípadoch G.. Pri dodávkach sa žalobca vo väčšej miere spoliehal na osobu I. F., ktorý obchody sprostredkoval, od neho mal informácie o obchodoch a považoval ho za dôveryhodný zdroj, naviac, ani správanie sa šoférov JMK nenasvedčovalo neobvyklému konaniu. Žalobca pri všetkých spochybnených transakciách konal v dobrej viere, zadovážil si dostatok informácií, ktoré boli pre jeho podnikanie nevyhnutné, a prijal obvyklé opatrenia, ktoré považoval za rozumné, čím preukázal konanie s odbornou starostlivosťou. Správca dane v rozpore s povinnosťou zistiť úplný a presný stav veci nepripustil doplnenie dokazovania, napriek čomu k predloženým čestným prehláseniam J. Q. a F. P. potvrdzujúcim realizáciu dodávok EUROCOOP uviedol, že neovplyvňujú závery, resp. už vykonané vyhodnotenie dôkazov. 3. Žalovaný svoje závery o nesplnení podmienok pre odpočet DPH opieral o mechanicky citovanú európsku judikatúru, ktorá sa prevažne zaoberá prípadmi fiktívnych plnení, pričom o reálnosti dodávok mäsa žalobcovi niet pochýb. Žalovaný sa nezaoberal jeho tvrdeniami súvisiacimi s prevzatím mäsa priamo od p. F. a o jeho prítomnosti pri vykládkach tovaru, t.j. skutočnosťami, ktoré preukazujú vlastníctvo družstva EUROCOOP k tovaru. Právne predpisy žalobcovi neukladajú povinnosť preverovať vzťah medzi dodávateľom a ním vybraným prepravcom, ani mu nedávajú právne prostriedky na sledovanie výrobných či obstarávacích procesov svojich dodávateľov. Na jeho prípad ani ako podporný argument nemôže slúžiť rozhodnutie ESD vo veci W., ktoré sa týka prípadu, keď sa daňového podvodu dopustil priamo subjekt uplatňujúci si odpočet DPH. 4. K zásadnému procesnému pochybeniu došlo tým, že správca dane vopred neupozornil žalobcu, že dňa 05.05.2014 má byť vykonaný výsluch kľúčového svedka - podpredsedu predstavenstva spoločnosti EUROCOOP I. F.. Dôvodom opätovného predvolania svedka podľa prvostupňového rozhodnutia bolo získanie nových informácií ohľadom obchodov s mäsom od Prezídia Policajného zboru počas vyrubovacieho konania. Keďže však žalobca v dôsledku pochybenia správcu dane nevedel, že takýto výsluch sa bude opätovne konať, nemohol svedka vo svetle nových skutočností priamo konfrontovať, príp. položiť mu doplňujúce otázky. Žalovaný neuznáva, že v tomto prípade došlo k porušeniu práva žalobcu dávať svedkom otázky počas ústneho pojednávania, nakoľko neskôr dňa 06.10.2014 správca dane oboznámil žalobcu s výsledkami šetrenia, aj s výsluchom I. F., čo preukazuje zápisnica č. 9201402/5/4510118/2014, a dňa 14.11.2014 bola vykonaná medzi I. F. a žalobcom vzájomná konfrontácia, čo podľa žalobcu predstavuje svojvôľu orgánu verejnej správy v konaní voči nemu. 5. Žalobca poukazoval aj na rozhodnutie Krajského súdu v Trnave vydané v skutkovo zhodnom prípade prejednávanom pod č. k. 14S/73/2016, ktorým súd preskúmavané rozhodnutie žalovaného zrušil a vec vrátil správnym orgánom na ďalšie konanie, keď v plnom rozsahu uznal argumentáciu žalobcu. 6. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení vo veci uvádzal, že na základe zistení prvostupňového orgánu nebol preukázaný vznik práva na odpočítanie dane zo sporných faktúr od dodávateľa EUROCOOP. Existencia tovaru - bravčového mäsa nebola spochybnená, ale nebolo preukázané, že fakturovaný tovar bol dodaný dodávateľom uvedeným na sporných faktúrach, t.j. družstvom EUROCOOP. Tomuto dodávateľovi nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zák. č. 222/2004 Z.z. v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) na základe reálne uskutočnenej dodávky tovarov v tuzemsku. Žalobca si preto uplatnil právo na odpočítanie dane zo sporných faktúr v rozpore s § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a § 51 zákona o DPH, teda neoprávnene. Z rozsiahleho šetrenia vyplýva, že bol vytvorený umelý mechanizmus obchodovania, do ktorého boli zapojené osoby bez akéhokoľvek právneho vedomia a ekonomicko-sociálneho zázemia, vystupujúce v úlohe dodávateľov pre EUROCOOP za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku, čoho následným efektom bolo získanie daňovej výhody pre spoločnosti zapojené do reťazca. Správca dane preukázal, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie SR. 7. Z výsledkov zistení vyplýva, že česká spoločnosť Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. mala dodávať bravčové mäso fakturačne spoločnostiam PERRO s.r.o. a NEXT+ s.r.o., za ktoré vo vzťahu k dodávateľovi mal konať I. F. a C. Q., ktorý ako jediný konateľ spoločností PERRO a NEXT+ sa vyjadril, že nikdy v mene spoločností nekonal, nepoznal ich podnikateľskú činnosť, nevystavoval účtovné ani iné doklady spoločností a ani nesplnomocnil iné osoby na zastupovanie spoločností. Osoba C. Q. bola podľa žalovaného zneužitá, čím nastal stav, že neznáme osoby, resp. I. F. neoprávnene jednali v mene spoločností, ktoré deklarovali dodanie tovaru spoločnosti EUROCOOP, ktorá mala následne dodávať tovar svojim odberateľom, vrátane žalobcu. 8. Žalobca tovar prijal a následne dodával odberateľom C. G., Q. G. a MUDr. J. G. (ďalej len „G.“), ktorých podľa vlastného vyjadrenia nepoznal, nikdy sa s nimi nestretol, kontakt s nimi zabezpečoval p. F., žalobca len vystavoval faktúry. Spoločnosť JMK podľa žalovaného v skutočnosti dodávala tovar priamo odberateľom spoločnosti EUROCOOP, teda aj žalobcovi, resp. aj odberateľom žalobcu G.. 9. Podľa žalovaného bolo v danom prípade zistené, že žalobca bol súčasťou reťazca, ktorý bol poznačený daňovým podvodom a žalovaný i prvostupňový orgán prijali záver, že žalobca nekonal s náležitou starostlivosťou a neprijal dostatočné a rozumné opatrenia, aby zabránil svojej účasti na daňovom podvode a to vzhľadom najmä na nasledovné skutočnosti: · Žalobca konal s neoprávnenou osobou - Obchodný zákonník jednoznačne stanovuje, kto a za akých podmienok je oprávnený konať za obchodnú spoločnosť, resp. družstvo; v zmysle zákonných ustanovení bol jedinou osobou oprávnenou konať za EUROCOOP p. B., p. F. a ani p. F. (ktorý ani len nebol zamestnancom EUROCOOP) oprávnenými osobami neboli. Predmetný záver nie je teda subjektívnym názorom žalobcu, ale zákonnou požiadavkou stanovenou všeobecne záväzným právnym predpisom. · Pečiatkoval a podpisoval doklady bez toho, aby si overil čo vlastne podpisuje - očakávanie, že osoba, ktorá podpisuje dokument, sa s obsahom tohto dokumentu vopred oboznámila v žiadnom prípade nie je nadštandardnou požiadavkou žalovaného, ale ide o základnú požiadavku kladenú na každú plnoletú fyzickú osobu, ktorá je plne spôsobilá na právne úkony. V prípade podnikateľského subjektu je táto požiadavka o to dôvodnejšia. Žalobca uzatvoril za kontrolované zdaňovacie obdobia rokov 2008 - 2011 sporné zdaniteľné obchody v značnom finančnom rozsahu (len DPH je vo výške 1 223 182,59 EUR) a ani si len nepreveril, aké doklady podpisuje (ako sa sám vyjadril, podpisoval nejaké doklady o príjme vystavené spoločnosťou JMK, tie odovzdával p. F. a pečiatkoval len prázdnu zadnú stranu CMR dokladov, pričom prednú nečítal). Takéto konanie bez akýkoľvek pochybností nemožno považovať za starostlivé a zodpovedné. · Cenové zvýhodnenie - žalobca podniká v oblasti mäsovýroby a spracovania mäsa už od roku 1992 a preto má značné skúsenosti a musí vedieť zhodnotiť, či je ponúknutá cena nereálne nízka a teda aj vzniká dôvodné podozrenie na podvodné konanie; taktiež ide o dôvodnú požiadavku, ktorá je v súlade s bežnými obchodnými zvyklosťami. · Žalobca si riadne nepreveril svoj ich obchodných partnerov - opäť ide o zákonnú požiadavku, vyjadrenú v Obchodnom zákonníku a potvrdenú NS SR napr. v rozsudku sp. zn. 2 Sžf/42/2012, v ktorom je uvedené: „V záujme predchádzania právnej neistote a v záujme uzatvárania jasných a korektných záväzkových vzťahov, je povinnosťou každej zmluvnej strany dbať o to, aby sa pri úprave zmlúv odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov (§ 43 OZ), to zahŕňa i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne svojho obchodného partnera. Inak sa napr. aj v podnikateľskej sfére, následky nedostatočnej pozornosti pri vstupe do právnych vzťahov s inými právnymi subjektmi prejavia vo forme znášania väčšieho podnikateľského rizika, ktoré samozrejme zahŕňa aj následky vyplývajúce zo správnych konaní vedených v súvislosti s podnikateľskou činnosťou tej-ktorej zmluvnej strany (pozri napríklad uznesenie Ústavného súdu SR č. k. IV. ÚS 1 04/2012-89 z l. marca 2012, rozsudky Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžf/25/2011 z 27. Októbra 2011 a sp. zn. 4Sžf/25/2011 z 13. septembra 2011): · Umelo vytvorené odberateľské vzťahy s G. - bolo preukázané, že žalobca svojich odberateľov nepoznal, nikdy sa s nimi nestretol, tovar si neobjednávali u žalobcu (čo potvrdil i samotný žalobca), ale objednávali priamo u JMK, a žalobcovi iba dodatočne poslali údaje, podľa ktorých mal pre nich vystaviť faktúry, v zmysle ktorých si uplatnili odpočítanie od dane. Pri nákupe tovaru od JMK by museli G. uplatniť samozdanenie, čím by výsledný vzťah k štátnemu rozpočtu bol nulový. Avšak G. si uplatňovali odpočítanie dane z faktúr od žalobcu, ktorý im tovar v skutočnosti nedodal, a preto ide o podvodné konanie, ktorého priamym účastníkom je aj žalobca. Žalobcovi nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovaru (tovar G. nikdy nedodával), ale z titulu uvedenia dane na faktúre v zmysle § 69 ods. 5 daňového poriadku. Po vyhodnotení všetkých uvedených skutočností je nepochybné, že žalobca nepostupoval s obozretnou starostlivosťou, neprijal všetky opatrenia, aby zabránil účasti na daňovom podvode, resp. bol jeho priamym účastníkom, a preto vedel alebo musel vedieť, že je súčasťou reťazca poznačeného podvodom. 10. Žalovaný konštatoval, že daňové orgány nie sú účastníkmi obchodno-záväzkových vzťahov, preto priebeh obchodných transakcií spoznajú vždy len „sprostredkovane". Pokiaľ by daňové orgány postupovali v zmysle tvrdení žalobcu, vo väčšine prípadov by nemohli vydať žiadne rozhodnutie, pretože skutočný stav veci by mohli spoznať len pri 100 °/0 spolupráci daňového subjektu. Práve preto má zásada materiálnej pravdy len doplnkovú funkciu k zásade formálnej pravdy. Za zistený skutkový stav možno považovať teda aj to, že správca dane zistí, že sa skutok nestal tak, ako tvrdí daňový subjekt, a nie je potrebné zisťovať, ako sa stal v skutočnosti. Uvedené potvrdzuje aj znenie § 24 ods. 2 daňového poriadku, v ktorom je uvedené, že správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené „čo najúplnejšie" a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Záver správcu dane, že zásada materiálnej pravdy nemá charakter absolútny, t j. správne orgány nemajú povinnosť zistiť všetku a absolútnu pravdu, ale stav veci majú zistiť len spoľahlivo teda tak, aby bolo možné riadne, včas a spravodlivo rozhodnúť, je nepochybne správny. 11. V súvislosti s namietaným porušením práva žalobcu klásť svedkom otázky žalovaný uvádzal, že so svedkom F. bolo vykonané pojednávanie za prítomnosti žalobcu, ktorý mal možnosť klásť svedkovi otázky. Výsluch tohto svedka bol vykonaný 3x -dňa 05.02.2014 za prítomnosti žalobcu, dňa 05.05.2014 bez prítomnosti žalobcu a dňa 14.11.2014 opätovne za prítomnosti žalobcu ohľadom skutočností, ktoré boli predmetom výsluchu svedka dňa 05.05.2014, z čoho vyplýva, že žalobcove procesné práva boli zachované. Tieto skutočnosti žalovaný uviedol aj v kasačnej sťažnosti podanej proti rozsudku Krajského súdu v Trnave č. k. 14S/73/2016, na ktorý žalobca poukazoval, a ktorý žalovaný považuje za nesprávny a vydaný na základe nesprávneho právneho posúdenia veci okrem iného z dôvodu, že v ňom súd argumentoval pojmami trestného poriadku - obvinený a konfrontácia. 12. Žalovaný, vychádzajúc z administratívneho spisu, vyslovil záver, že žalobca neprijal všetky rozumné opatrenia, ktoré od neho bolo možné dôvodne požadovať, aby sa uistil, že sa svojím plnením nezúčastňuje na daňovom podvode (nezdalo sa mu podozrivé podpísať zmluvu s osobou, ktorá nebola oprávnená konať za družstvo EUROCOOP, nevedel, prečo potvrdzoval CMR na zadnej strane, nepoznal údaj e prvej strany, pričom mu bolo známe, že jeho dodávateľom je tuzemská spoločnosť EUROCOOP, hotovosť vo vysokých čiastkach odovzdával bez potvrdenia okrem iných aj šoférom JMK, pričom vedel, že peniaze sú pre JMK, nikdy so svojimi odberateľmi nehovoril, neobjednávali si u neho tovar, bolo mu známe cenové zvýhodnenie a pod., pričom žiadnu z uvedených skutočností nepovažoval za riziko). Vo vzťahu k neprevereniu registrácie EUROCOOP na príslušnej regionálnej veterinárnej a potravinovej správe v zmysle § 40 zákona č. 39/2007 Z.z. o veterinárnej starostlivosti v znp. a v súlade s čl. 6 nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 852/2004 z 29.04.2004 0 hygiene potravín, aj Krajský súd v Trnave skonštatoval žalobcovo povrchné správanie. Na základe uvedeného je zrejmé, že k procesným pochybeniam zo strany prvostupňového orgánu, ani žalovaného neprišlo, prvostupňový orgán i žalobca postupovali v súlade s daňovým poriadkom a práva žalobcu boli v procese daňovej kontroly i následných konaní zachované. Žalovaný zastáva názor, že tvrdenia žalobcu sú nepresvedčivé, žalobca bol nesporne aktívnym článkom reťazca, v ktorom dochádzalo k podvodnému konaniu a vzhľadom na všetky okolnosti je zrejmé, že o podvodnom konaní vedel, resp. musel vedieť, keďže neprijal všetky opatrenia a starostlivosť, ktoré od neho možno rozumne a odôvodnene očakávať, preto mu právo na odpočítanie dane zo sporných faktúr nebolo priznané, navyše svoje vyjadrenia menil v nadväznosti na dôkaznú situáciu v daňovom konaní, na čo žalovaný poukázal v žalovanom rozhodnutí. Vzhľadom k uvedenému zastáva žalovaný názor. že námietky v žalobe nevyvracajú závery žalovaného, na základe ktorých bolo vydané žalované rozhodnutie. 13. Podľa obsahu spisového materiálu žalovaný ako druhostupňový správny orgán svojim rozhodnutím č. 101355341/2017 zo dňa 16.06.2017 potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Trnava zo dňa 14.03.2017, ktorým žalobcovi bol určený rozdiel dane v sume 26 904,42 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2011, pričom v odôvodnení rozhodnutia konštatoval (okrem iného), že správca dane preukázal, že obchod, ktorých priamym účastníkom bol aj daňový subjekt, ktoré deklaroval ako titul na zdaniteľné plnenia, z ktorých mu mal vzniknúť nárok na odpočítanie DPH, neprebehli spôsobom tvrdeným daňovým subjektom. Daňový subjekt nepredložil dostatočné dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia, neuniesol teda dôkazné bremeno. Preto nie je pravdivé tvrdenie, že správca dane v napadnutom rozhodnutí nepreukázal, že daňový subjekt sa dopustil nezákonnosti. Správca dane jednoznačne skonštatoval porušenie hmotnoprávnych ustanovení, na základe porušenia ktorých daňovému subjektu právo na odpočet nevzniklo. Obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania, správca dane poukázal na zneužitie práva vyplývajúceho zo zásady neutrality DPH všetkými uvádzanými článkami obchodného reťazca. V zmysle vyššie uvedených skutočností odvolací orgán zastáva názor, že daňový subjekt mal, resp. mohol vzhľadom na všetky okolnosti vedieť, že predmetné plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca, pretože objektívne neprijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť, aby sa vyhol prípadným problémom s unesením dôkazného bremena. 14. Krajský súd za splnenia procesných podmienok (§ 107 ods. 2 SSP a § 137 ods. 4 SSP ) prejednal vec bez nariadenia pojednávania a po oboznámení sa s obsahom spisového materiálu, vrátane administratívneho spisu žalovaného správneho orgánu, dospel k záveru o dôvodnosti žaloby. 15. Podľa § 3 daňového poriadku (1) Pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. (2) Správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. (3) Správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. (4) Správa daní je neverejná okrem úkonov, ktorých povaha to neumožňuje. Z úkonov pri správe daní sa nesmú zverejňovať obrazové, zvukové alebo obrazovo-zvukové záznamy. (5) Správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. (6) Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. (7) Daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a povinnosti. (8) Právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane. (9) Správca dane dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. (10) Ustanovenia odsekov 1 až 9 sa primerane vzťahujú aj na Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len "finančné riaditeľstvo") a Ministerstvo financií Slovenskej republiky (ďalej len "ministerstvo"), ak postupujú podľa tohto zákona alebo osobitných predpisov. 1) Podľa § 24 ods. 1 písm. a) daňového poriadku (1) Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2) (2) Správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. (3) Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. (4) Ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 25 daňového poriadku (1) Každý je povinný vypovedať na účely správy daní ako svedok o dôležitých okolnostiach, ak sú mu známe; musí vypovedať pravdivo a nič nezamlčať. Správca dane môže svedkovi uložiť povinnosť, aby sa dostavil osobne a vypovedal; ak sa svedok nedostaví, správca dane môže postupovať podľa § 20. (2) Správca dane je povinný poučiť svedka pred vypočutím o možnosti odoprieť výpoveď, o jeho povinnosti vypovedať pravdivo a nič nezamlčať a o právnych následkoch nepravdivej alebo neúplnej výpovede. 23)Odoprieť výpoveď môže ten, kto by ňou spôsobil nebezpečenstvo trestného stíhania sebe alebo blízkym osobám. (3) Svedok nesmie byť vypočúvaný o skutočnostiach, ktoré sú utajovanými skutočnosťami 22)alebo na ktoré sa vzťahuje zákonom uznaná alebo uložená povinnosť mlčanlivosti, iba ak by bol povinnosti zachovávať tajomstvo alebo mlčanlivosť zbavený príslušným orgánom alebo tým, v záujme koho túto povinnosť má. (4) Ak vypovedá svedok, daňový subjekt alebo jeho zástupca má právo byť prítomný pri jeho vypočutí a klásť mu otázky. Správca dane je povinný o výsluchu svedka včas písomne vyrozumieť daňový subjekt alebo jeho zástupcu. 16. Žalovaný pripustil vykonanie dôkazu výsluchom svedka I. F. na ústnom pojednávaní správcu dane konanom dňa 05.05.2014 bez prítomnosti i upovedomenia žalobcu, s tým, že podľa názoru žalovaného tento procesný nedostatok bol napravený, keď s výpoveďou svedka bol žalobca oboznámený a jeho výsluch bol zopakovaný dňa 14.11.2014 za prítomnosti žalobcu, ktorého procesné práva tak boli zachované. Hoci vo svojom písomnom vyjadrení k veci spochybňoval správnosť právneho názoru tunajšieho súdu vysloveného v rozhodnutí č. k. 14S/73/2016 pri posudzovaní toho istého procesného nedostatku v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného týkajúceho sa iného zdaňovacieho obdobia, pričom výhrady vzniesol aj voči používaniu pojmu konfrontácia z dôvodu, že daňový poriadok takýto pojem nepozná, sám v odôvodnení preskúmavaného rozhodnutia (str. 21 rozhodnutia zo dňa 16.06.2017) konštatoval, že 14.11.2014 na žiadosť žalobcu došlo ku konfrontácii so svedkom. Odhliadnuc už od skutočnosti, že žalovaný aj vo svojich písomných vyjadreniach v iných súdnych konaniach týkajúcich sa zhodných účastníkov (napr. konanie 20S/107/2016) úkon vykonaný v rámci daňovej kontroly dňa 14.11.2014 označil za konfrontáciu, jeho účel a význam spochybňuje samotný obsah zápisnice č. 9201402/5/5064610/2014 zo dňa 14.11.2014, podľa ktorého na tomto ústnom pojednávaní bol žalobca informovaný o obsahu zápisnice z ústneho pojednávania konaného dňa 05.05. 2014 a následne boli zamestnancami správcu dane položené otázky ako svedkovi, tak aj žalobcovi. Obsah zápisnice súčasne neposkytuje podklad pre stotožnenia sa s tvrdením žalovaného, že žalobcovi právo klásť svedkovi otázky nebolo upreté, keď táto nezaznamenáva dopyt správcu dane na žalobcu, či má na svedka otázky, ani stanovisko žalobcu, že takéto právo nehodlá využiť. 17. Obsah zápisnice zo dňa 14.11.2014 tak podľa záveru súdu neodstraňuje nedostatok procesného postupu, ktorého sa správca dane dopustil (a žalovaný ako odvolací orgán ho nenapravil) vypočutím svedka I. F. dňa 05.05.2014 bez predchádzajúceho upovedomenia žalobcu o tomto úkone. 18. Právo daňového subjektu byť účastný pri výpovedi svedka a klásť svedkovi otázky upravené ustanovením § 25 ods. 4 daňového poriadku je jedným zo základných procesných práv daňového subjektu majúcim spojitosť aj so zásadou súčinnosti pri správe daní a správca dane je za účelom umožnenia uplatnenia tohto práva povinný o výsluchu svedka včas písomne vyrozumieť daňový subjekt alebo jeho zástupcu. Splnenie tejto povinnosti nie je ponechané na zvážení správcu dane závislom od okolností prípadu, či existencii inej procesnej možnosti oboznámenia daňového subjektu s obsahom výpovede svedka. Porušením zákonom predpísaného procesného postupu súčasne dochádza k porušeniu článku 48 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, podľa ktorého má každý právo, aby sa jeho vec prerokovala bez zbytočných prieťahov a v jeho prítomnosti a aby sa mohol vyjadriť ku všetkým vykonaným dôkazom, týkajúceho sa podľa ustálenej súdnej praxe a právnej teórie nielen konania súdneho, ale aj konania orgánov verejnej správy. 19. Je potrebné súčasne poukázať na to, že ani argumentácia žalovaného, že svedok F. nebol oprávnenou osobou, ktorá mohla samostatne konať za EUROCOOP spotrebné družstvo, napriek tomu, že bol členom jeho predstavenstva, nezbavuje správny orgán zodpovednosti za uvádzané procesné pochybenie, naviac s prihliadnutím na skutočnosť, že konanie neoprávnenej osoby za obchodný subjekt je vo vzťahu k preverovaniu nároku na uplatnenie odpočtu DPH bez ďalšieho skutočnosťou nerelevantnou, nakoľko pri preverovaní nároku je dôležitá reálnosť deklarovaných obchodov, ako to v konečnom dôsledku deklaroval aj správny orgán. Prípadné prekročenie právomoci I. F., keď konal za EUROCOOP ako podpredseda predstavenstva, zakladá iba jeho zodpovednosť v oblasti obchodnoprávnych vzťahov s tretími osobami. 20. Výpoveď tohto svedka v danom prípade predstavuje zásadný dôkaz potrebný nielen na preverenie dodávateľských vzťahov medzi EUROCOOP a žalobcom, ale aj obchodných vzťahov týkajúcich sa dodávateľov spotrebného družstva EUROCOOP a prepravných služieb vykonaných spoločnosťou JMK. 21. Naliehavosť a potreba vykonania tohto dôkazu zákonným spôsobom vyplýva zo skutočnosti, že správca dane a žalovaný svoje rozhodnutia o vyrubení DPH zdôvodňovali podvodným konaním subdodávateľov žalobcu, t.j. dodávateľov spotrebného družstva EUROCOOP, za ktoré vystupoval v prevažnej miere obchodov I. F., ktorý ako svedok mohol vysvetliť a ozrejmiť všetky dôležité otázky vo vzťahu k dodávateľom družstva, ako aj vo vzťahu k odberateľovi, t.j. žalobcovi. Aby však výpoveď tohto svedka bola relevantná pre prijaté závery dokazovania, musí byť vykonaná zákonným spôsobom. Naviac, ak predmetom výsluchu tohto svedka dňa 05.05.2014 boli nové skutočnosti, ktoré správca dane získal od orgánov činných v trestnom konaní. Ohľadne súvisiacej námietky žalobcu treba konštatovať, že výsluch svedka je iným procesným inštitútom ako konfrontácia a preto nemožno tieto dva procesné úkony zamieňať, ani ich vzájomne nahrádzať, keďže konfrontáciu vykonávajú príslušné orgány až potom, ako zistia zásadné rozdiely medzi výpoveďou daňového subjektu a výpoveďou svedka. Pokiaľ však výpoveď svedka nebola vykonaná v súlade so zákonom, dá sa konštatovať, že je právne bezvýznamná, nemožno k nej prihliadať a preto ani nie je dôvod na vykonanie konfrontácie, nakoľko neexistujú rozpory vo výpovedi daňového subjektu a svedka. 22. Procesné pochybenie správneho orgánu v tomto smere nemôže logicky zhojiť ani dodatočné oboznámenie daňového subjektu s obsahom výpovede svedka. Súčasne má za následok nemožnosť riadneho vyhodnotenia ďalších námietok žalobcu, vzhľadom na to, že pre preukázanie tvrdenia, že žalobca vedel, resp. mohol vedieť, že je súčasťou podvodného reťazca obchodných spoločností, ktorých jediným cieľom bolo získať daňovú výhodu, je potrebné práve vyhodnotenie výpovede svedka I. F., ktorý ako osoba konajúca s dodávateľskými spoločnosťami, ako aj so žalobcom, môže v spojitosti s ďalšími vykonanými dôkazmi potvrdiť, resp. vyvrátiť podozrenie o vedomosti žalobcu o tom, že v danom prípade išlo subjektom v obchodnom reťazci, ktorého bol súčasťou , o získanie daňovej výhody. 23. Krajský súd môže prisvedčiť tvrdeniu žalovaného, že sa žalobca vo vzťahu k prevereniu registrácie EUROCOOP v zmysle ustanovenia § 40 zák. č. 39/2007 Z.z. na príslušnej Regionálnej veterinárnej a potravinovej správe správal nedôsledne, keď si túto skutočnosť nepreveril, avšak tento fakt samotný nie je dôkazom toho, že žalobca mohol vedieť, alebo vedel, že je súčasťou podvodného dodávateľsko- odberateľského reťazca. 24. I keď žalovaný apeluje vo svojom rozhodnutí na povinnú mieru opatrnosti zo strany žalobcu, nemožno v neprospech tohto účastníka posudzovať, že si dostatočným spôsobom nepreveril dodávateľov spoločnosti EUROCOOP, nakoľko daňový subjekt v tomto smere nedisponuje takými na tento účel potrebnými oprávneniami, akými pri výkone svojej činnosti disponuje správca dane. 25. Táto argumentácia je obsiahnutá aj v právnom názore NS SR č. 3 Sžf 1/2011 zo dňa 15.03.2011, v ktorom je venovaná pozornosť práve otázke rozloženia dôkazného bremena medzi daňovým subjektom a správcom dane, teda výkladu ustanovenia § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb.. V citovanom rozhodnutí sa uvádza nasledovné: “ Skutočnosti vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Z uvedených ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu a ani nemôže z týchto skutočností daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu. V tejto súvislosti možno poukázať na rozsudok Súdneho dvora Európskej únie v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcrum Elektronics) a C-484/03 (Bond House), kde súdny dvor vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama osebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami.“ Podporiac svoj názor vyššie uvedeným rozhodnutím má súd za to, že dôkazné bremeno, ktoré znáša daňový subjekt je jasne limitované ustanovením § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., ktoré však v záujme zachovania ústavne konformného výkladu tohto ustanovenia nie je možné vykladať extenzívne na ťarchu daňového subjektu a zaťažiť ho preukázaním skutočností, ktoré svojou účasťou nezabezpečoval. 26. Pokiaľ správca dane a následne žalovaný tvrdia, že žalobca mal vedomosť o tom, že je súčasťou podvodného obchodného reťazca subjektov, ktorí sa zúčastňovali na obchodovaní s bravčovým mäsom, tieto tvrdenia musia byť založené na relevantných dôkazoch a nepostačuje len domnienka, že žalobca mal, resp. mohol vedieť, že je súčasťou tohto reťazca. Skutočnosti, na ktorých je toto tvrdenie správcu dane (aj žalovaného) postavené, a to, že za spoločnosť EUROCOOP ako dodávateľa žalobcu konala neoprávnená osoba, že žalobca si nepreveril registráciu tohto dodávateľa v zmysle ustanovenia § 40 zák. č. 39/2007 Z.z., teda či spoločnosť mala oprávnenie obchodovať s bravčovým mäsom, ako aj skutočnosť, že žalobca nezachoval príslušnú dávku opatrnosti pri preverení toho, či dodávaný tovar spoločnosť EUROCOOP dostala v súlade so zákonom od svojich dodávateľských subjektov, sú nepostačujúcimi a závery na ich základe prijaté predčasnými. Najmä ale v konaní daňových orgánov došlo k už vyššie uvádzanému procesnému pochybeniu, keď dôkaz výpoveďou kľúčového svedka bol vykonaný v rozpore so zákonom. 27. Súd z vyššie uvádzaných dôvodov preskúmavané rozhodnutie žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. e) a písm. g) SSP zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie v naznačenom smere - za účelom nápravy procesného pochybenia, ku ktorému došlo pri výsluchu svedka, a v súvislosti s tým aj doplnenie dokazovania vykonaním tohto dôkazu (na zvážení správneho orgánu súd ponecháva vykonanie výsluchu ďalších žalobcom navrhovaných svedkov - A. Q. a Ing. V. P.), keď vzhľadom na kompetencie žalovaného ako odvolacieho orgánu pri náprave pochybení prvostupňového orgánu z hľadiska dosiahnutia účelu tohto konania nepovažoval za potrebné navrhované zrušenie súvisiaceho rozhodnutia Daňového úradu Trnava zo dňa 14.03.2017. 28. Právo na plnú náhradu trov konania priznal súd v konaní úspešnému žalobcovi podľa § 167 ods. 1 SSP, s tým, že o výške trov bude v zmysle § 175 ods. 2 rozhodnuté po právoplatnosti tohto rozsudku. 29. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Trnave prijal pomerom hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať prostredníctvom Krajského súdu v Trnave na Najvyšší súd SR a to v lehote 30 dní od jeho doručenia. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia; údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené; opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"); návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); je žalovaným Centrum právnej pomoci.