Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Žilina Spisová značka: 20S/100/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 5015200467 Dátum vydania rozhodnutia: 06. 10. 2015 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Erika Čanádyová ECLI: ECLI:SK:KSZA:2015:5015200467.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Žiline, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Eriky Čanádyovej a členov senátu JUDr. Jany Martinčekovej a Mgr. Nory Tomkovej, v právnej veci žalobcu: BH-STAV, s.r.o., so sídlom Do poľa 305, 013 22 Rosina, IČO: 36 393 304, právne zastúpeného JUDr. Sabínou Hodoňovou, advokátkou so sídlom O. D.. XX, XXX XX R., proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100306/1/77802/2015/5050 zo dňa 19.02.2015, takto jednomyseľne r o z h o d o l : Žalobný návrh z a m i e t a. Žalobcovi súd náhradu trov konania n e p r i z n á v a. o d ô v o d n e n i e : Žalobou doručenou na tunajší súd dňa 04.05.2015 sa žalobca domáhal preskúmania a zrušenia rozhodnutia Finančného riaditeľstva SR (ďalej len „žalovaný“) č. 1100306/1/77802/2015/5050 zo dňa 19.02.2015 (ďalej len „druhostupňové rozhodnutie“, „napadnuté rozhodnutie“, „preskúmavané rozhodnutie“), ktorým žalovaný zamietol odvolanie žalobcu a potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Trenčín, pobočka Považská Bystrica (ďalej len „prvostupňový správny orgán“ alebo „správca dane“) č. 9312401/5/3955908/2014/Sal zo dňa 22.08.2014 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“, „rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu“), ktorým správca dane podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (Daňový poriadok) vyrubil žalobcovi rozdiel na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2012 v sume 36.491,31 Eur, keď neuznal žalobcovi opodstatnenosť nároku na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry č. 2012085 (interné číslo 120024) zo dňa 06.12.2012 za stavebné práce na stavbe Penzión Dubná Skala, Vrútky v sume 182.456,54 Eur + DPH 36.491,31 Eur, spolu 218.947,85 Eur (ďalej len „posudzovaná faktúra“ alebo „dodávateľská faktúra žalobcu“) od dodávateľa KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o., Lučivná 57, IČO: 44 681 224 (ďalej len „dodávateľ žalobcu“), keď na základe vykonaného dokazovania mal žalovaný v súlade s názorom správcu dane preukázané, že nebolo dostatočne preukázané, že stavebné práce deklarované v posudzovanej faktúre boli uskutočnené a dodané dodávateľom uvedeným na faktúre, ani to, že ďalší subdodávatelia dodávateľa žalobcu, a to spoločnosť STAVREA - TATRY, s. r. o. a STAVREA - POPRAD, s. r. o., tieto práce vykonali, keď nebolo vykonaným dokazovaním preukázané, že STAVREA - POPRAD, s. r. o., dodala stavebné práce spoločnosti STAVREA - TATRY, s. r. o., a tá následne spoločnosti KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o.. Žalovaný sa stotožnil so záverom správcu dane, že dodávateľovi žalobcu - KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o., nevznikla daňová povinnosť z dodania služieb - stavebných prác a dodávateľ iba prebral obsah faktúr iných subdodávateľov a kontrolovanému daňovému subjektu - žalobcovi nevzniklo právo na odpočítanie dane, lebo došlo len k formálnemu dodaniu stavebných prác bez reálneho plnenia a bez reálneho plnenia bolo uplatnené odpočítanie DPH a čerpanie nadmerného odpočtu v rozpore so zákonom. Poukázal na § 49 ods. 1, 2, § 51 ods. 1 písm. a) a § 19 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení účinnom do 31.12.2012 (ďalej len „zákon č. 222/2004 Z.z.). Ďalej poukázal na obsah vykonaného dokazovania, na základe ktorého mal preukázané, že síce tvrdenia žalobcu, že stavebné práce boli vykonané, správne orgány nespochybnili, ale v konaní nebolo preukázané, že ich vykonal dodávateľ žalobcu - KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o., ani prvý subdodávateľ tejto obchodnej spoločnosti - STAVREA TATRY, s. r. o., ani spoločnosť STAVREA - POPRAD, s. r. o., čo vyplýva z obsahu vykonaného dokazovania. Poukázal na rozpornosť tvrdení svedka Michala Šuligu, ktorý vo výpovedi pred správcom dane tvrdil, že vykonával stavebný dozor na predmetnom diele a zodpovedal za celý priebeh a realizáciu stavby a súčasne odlišne, do zápisnice o miestnom zisťovaní č. 9712402/5/1750513/2013 uviedol, že stavebné práce boli vykonané subdodávateľským spôsobom spoločnosťou STAVREA - TATRY, s. r. o., kde bol konateľom a za ktorú aj v dňoch od 02.12.2012 a 03.12.2012 odovzdával stavebné práce spoločnosti KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o., teda dodávateľovi žalobcu, v tom čase konateľke spoločnosti Dominike Šuligovej, dcére. Michal Šuliga dňa 09.08.2013 na ústnom pojednávaní, keď s ním správca dane ako s konateľom spoločnosti STAVREA - TATRY, s. r. o., konal, uviedol, že stavebné práce na stavbe Penziónu Dubná Skala nevykonala fyzicky spoločnosť STAVREA - TATRY, s. r. o., ale na základe zmluvy o dielo zo dňa 05.10.2012 ich vykonal ďalší subdodávateľ STAVREA - POPRAD, s. r. o., ktorú zastupoval Milan Terč. Zároveň uviedol, že žalobca neuhradil faktúry za predmetné stavebné práce spoločnosti KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o. a táto ich neuhradila ani ďalším subdodávateľom STAVREA-TATRY, s. r. o. a tá spoločnosti STAVREA-POPRAD, s. r. o. Poukázal na odlišnosť ďalších tvrdení svedka Šuligu, ktorý v zápisnici z miestneho zisťovania zo 07.05.2013 tvrdil, že stavebné práce vykonala firma STAVREA - TATRY, s. r. o. a táto dodávala aj stavebný materiál a v zápisnici z 09.08.2013 tvrdil, že STAVREA-TATRY, s. r. o. síce mala vlastných zamestnancov, ale predmetnú zákazku jej zamestnanci nerealizovali a že stavebné práce a materiál dodávala firma STAVREA-POPRAD, s. r. o. Súčasne v zápisnici zo 07.05.2013 uviedol, že zamestnanci STAVREA-TATRY, s. r. o., boli ubytovaní v areáli staveniska a následne v zápisnici z 09.08.2013 poprel skutočnosť, že by zamestnanci STAVREA-TATRY, s. r. o. (ktorá mala svojich zamestnancov) uvedenú zákazku realizovali. Žalovaný poukázal na rozhodnutia Európskeho Súdneho dvora pod č. C-354/03, C-355/03, C-409/04, C-439/04 a C-440/04 a konštatoval, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, keď si nezabezpečil dostatok dôkazných prostriedkov preukazujúcich, že plnenie deklarované posudzovanou faktúrou bolo len umelo vytvorené. Podľa žalovaného sa dodávka služieb - stavebných prác neuskutočnila, čím žalobca zneužil výhodu a vo svoj prospech si z takto umelo vytvorenej obchodnej transakcie na základe umelo vytvorenej faktúry uplatňoval odpočítanie DPH a nárokoval si vrátanie nadmerného odpočtu s poukazom na § 3 ods. 1,2, § 24 ods. 2 a 4 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov. Proti rozhodnutiu žalovaného podal riadne a včas žalobu žalobca. Žiadal napadnuté rozhodnutie zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. V dôvodoch žaloby poukázal, že napadnuté rozhodnutie je postavené na ničím neodôvodnených pochybnostiach k odpovedi na otázku realizácie prác na objekte žalobcu. Podľa žalobcu ide o také spochybňovanie, ktoré možno použiť vo vzťahu k akémukoľvek daňovému subjektu a jeho logika naznačuje svojvôľu žalovaného pri rozhodovaní o uplatňovaní nároku daňových subjektov. Arbitrárnosti rozhodnutia nasvedčuje aj jeho mechanické vyhotovenie vyplývajúce najmä z toho, že sa v ňom objavila informácia, že všetky námietky žalobcu v častiach I, II, III a V odvolania nie sú dôvodné, keď odvolanie žalobcu nie je rozdelené na časti a je vyhotovené ako súvislý text. Žalobca usudzuje, že odôvodnenie napadnutého rozhodnutia je pozostatkom zamietavého rozhodnutia žalovaného v prípade iného daňového subjektu. Tvrdil, že z napadnutého rozhodnutia nemožno vyvodiť jediný dôkaz, ktorým by boli alebo mohli byť odôvodnené subjektívne úvahy žalovaného vo vzťahu k realizácii stavebných prác na objekte žalobcu a z ktorých by bolo možné vyvodiť, že žalobca nemá nároky, ktoré si uplatňuje. Jediné, z čoho žalovaný vyvodzuje závery, môže byť len neprehľadné konanie dodávateľa žalobcu a jeho subdodávateľov. Žalobcovi nie je zrejmé, z akého dôvodu by mal za takéto správanie dodávateľa a jeho subdodávateľov zodpovedať. Žalobca má za to, že daňový kontrolór je povinný vychádzať z prezumpcie neviny a nemôže sa na kontrolovaný daňový subjekt pozerať ako na potenciálneho porušovateľa právnych predpisov. Podľa žalobcu správne orgány založili svoje rozhodnutie na neprehľadných výpovediach dodávateľa a jeho subdodávateľov, avšak neprihliadli na miestne zisťovanie, keď bez ďalšieho dospeli k záveru, že skutočné vykonanie prác nemožno spochybniť. Žalobca uzatvoril 30.05.2012 Zmluvu o dielo s dodávateľom, ktorý zabezpečil vykonanie prác na objekte žalobcu. Za vykonanie prác vystavil faktúru, ktorej prílohou boli preberacie protokoly, nie je preto zrejmé, prečo by dodávateľ žalobcu vystavoval faktúru, ak by túto nevystavoval dôvodne, pretože jej vystavením sa zaviazal k plneniu povinností podľa daňových predpisov. Žalobca po zistení, že práce boli podľa zmluvy o dielo vykonané, potvrdil preberacie protokoly a zaevidoval vo svojom účtovníctve posudzovanú faktúru, ktorú následne uhradil. O postupe dodávateľa pri plnení svojich povinností na základe zmluvy o dielo vedomosť nemal a nemal dôvod si tento postup ani preverovať. Dielo bolo vykonané v súlade so zmluvou tak, ako sa dodávateľ žalobcu zaviazal pod dohľadom stavbyvedúceho, ktorý bol súčasne konateľom dodávateľa. Takto vykonané dielo žalobca aj prevzal. Žiaden iný subjekt nevystavil žalobcovi faktúru za vykonanie diela a žalobca vo vzťahu k inému subjektu neuhradil faktúru za práce vykonané na tomto objekte. Poukázal na ust. § 537 ods. 1,2 a § 538 Obchodného zákonníka. Tvrdil, že predovšetkým pre svoju zákonnú povinnosť vykonané dielo prevziať a pre zákonné oprávnenie dodávateľa poveriť vykonaním diela iné osoby, je pre žalobcu nezrozumiteľné, prečo by znášal zodpovednosť za nedosiahnuteľnosť posledného subdodávateľa, ak je voči nemu zodpovedný iba dodávateľ samotný s tým, že ak by aj žalobca chcel do tejto voľby subdodávateľa zasiahnuť, nemal na takýto postup právo. Bolo vecou dodávateľa, prostredníctvom koho dielo vykoná s tým, že bolo povinnosťou žalobcu dielo prevziať, bez ohľadu na to, ako dodávateľ vykonanie diela zabezpečil. Podľa žalobcu správne orgány v uvedenom zmysle nemôžu konštatovať, že žalobca mal vedieť, kto dielo realizuje, keď ani nebol oprávnený voľbu subdodávateľa dodávateľovi, s ktorým mal uzavretú zmluvu, zakázať. Daňový dopad právnych úkonov subjektov je len jedným z uhlov pohľadu na vec, pretože tento úkon musí byť v súlade aj s ostatnými právnymi predpismi, vrátane Obchodného zákonníka, pričom správne orgány sú povinné prihliadať na obsah týchto zákonov, t.j. zákonov aj z inej, ako daňovej oblasti. Len vtedy možno hovoriť o spravodlivom procese. V zmysle ustanovení Obchodného zákonníka žalobca nemusel vedieť, kto realizuje práce na objekte, pretože dodávateľ nemá žiadnu povinnosť poskytnúť mu túto informáciu. Tvrdenie správneho orgánu, že má pochybnosť o tom, že žalobca o subdodávateľoch nevedel, nemá oporu v zákone a z hľadiska povinností správneho orgánu pri vydávaní rozhodnutí zasahujúcich do práv daňových subjektov nemôže ani obstáť. Takýto postup správneho orgánu je porušením zásady zákonnosti daňového konania a dôvodom na zrušenie napadnutého rozhodnutia. Pokiaľ žalovaný poukazuje na konkrétne rozhodnutia Európskeho Súdneho dvora (ďalej len „ESD“), z nich podľa žalobcu vyplýva, že právo platiteľa dane na odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe nemôže byť ovplyvnené tým, že v reťazci dodávok, ktoré sú súčasťou plnenia, je iné plnenie, ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení platiteľa dane a ktoré je bez toho, aby to platiteľ vedel alebo mohol vedieť, poznačené podvodom vo vzťahu k DPH. Tento prípad sa týka plnení, ktoré samé o sebe nie sú poznačené podvodom. Žalobca o postupe dodávateľa spočívajúcom vo využití subdodávateľov, ktorými si plnil svoje povinnosti zo zmluvy o dielo nevedel, ani nemohol vedieť, pretože ako už žalobca uviedol, zodpovedným vo vzťahu k nemu bol len dodávateľ samotný a len ten mal právo použiť na vykonanie diela akékoľvek ďalšie osoby, čo nemalo a nemohlo mať vplyv na povinnosť žalobcu dielo prevziať. Plnenie vo vzťahu k žalobcovi bolo realizované v súlade so zmluvou o dielo a Obchodným zákonníkom a nebolo poznačené podvodom, ako to opakovane naznačili správne orgány. Základnou podmienkou pre uplatnenie nároku žalobcu bolo, aby mu bola konkrétna služba poskytnutá dodávateľom, teda platiteľom DPH. Žalobcovi boli služby dodané platiteľom DPH a žalobca bol povinný ich od dodávateľa prevziať, pričom realizáciu prác správca dane nespochybnil. Podľa žalobcu spĺňa všetky zákonom stanovené podmienky pre priznanie jeho nároku, postupoval v súlade s § 8 ods. 1 písm. b) zákona č. 222/2004 Z.z. a § 19 ods. 1, § 49 ods. 2 písm. a), § 51 ods. 1 písm. a) a § 71 Zákona o DPH. Zo Zákona o DPH nemožno vyvodiť také ustanovenie, na ktorom žalovaný zakladá svoju argumentáciu obsiahnutú v napadnutom rozhodnutí, ktoré považuje žalobca za nepreskúmateľné pre nezrozumiteľnosť a nedostatok dôvodov. K úvahám žalovaného sa preto ani nemôže vyjadriť, súčasne napadnuté rozhodnutie považuje za rozhodnutie vychádzajúce z nesprávneho právneho posúdenia veci. Žalobcovi nie je zrejmé, ako viac by mohol preukázať opodstatnenosť uplatneného nároku, pričom žalovaným označený stavebný denník by takýmto dôkazom nemohol byť, lebo v stavebnom denníku je spravidla uvádzaný súpis vykonaných prác a počet pracujúcich osôb a tieto údaje podľa odôvodnenia napadnutého rozhodnutia a podľa úvahy žalovaného, na zmenu jeho rozhodnutia určite nepostačovali. Rovnako nie je zrejmé, prečo by žalobca mal stavebným denníkom alebo jeho kópiou disponovať, ak tento doklad je dokladom zhotoviteľa, dodávateľa žalobcu a žalobca dielo prevzal na základe preberacích protokolov. Žalobca spochybnil závery žalovaného o subdodávateľovi, ktorý bol označený dodávateľom, keď, podľa záverov žalovaného, subdodávateľ nemal žiadnych zamestnancov. Žalobca v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane namietal, že na vykonanie prác mohli byť použité iné osoby, navyše, podľa údajov Sociálnej poisťovne dostupných na internete, obchodná spoločnosť STAVREA - POPRAD, s. r. o., má evidovaný dlh vo výške 15.127,54 Eur a spoločnosť STAVREA - TATRY, s. r. o., dlh vo výške 30.865,33 Eur. Z tejto internetovej stránky nemožno zistiť dôvod dlhu, avšak dlh na sociálnom poistení naznačuje, okrem iného, neuhradené poistné za zamestnancov spoločnosti. Kontrola zo strany správcu dane bola realizovaná po 9 mesiacoch od uskutočnenia stavebných prác a napriek tomu, že na túto okolnosť žalobca poukázal v odvolaní, žalovaný sa s ňou vôbec nezaoberal. I keď je si žalobca vedomý svojej dôkaznej povinnosti, avšak objasnenie všetkých otázok a vyvrátenie pochybností nemožno podsunúť iba pod dôkaznú povinnosť daňového subjektu. Žalobca tvrdil, že mu bolo upreté právo účastníka konania, predovšetkým nebol informovaný o výsluchu konateľa dodávateľa ako svedka, na ktorého zmätočnej výpovedi je založené napadnuté rozhodnutie, na ktorom sa chcel zúčastniť a toto právo mu podľa zákona č. 563/2009 Z.z. patrí a bolo mu nezákonným postupom upreté. Nebol upozornený o dôvode pochybností prvostupňového správneho orgánu a s týmito sa mohol vysporiadať až v odvolacom konaní odvolací orgán, čím došlo k zmareniu účelu dvojinštančnosti konania v tom zmysle, aby sa vyjadrením žalobcu, k týmto pochybnostiam, osobitne mohol zaoberať prvostupňový ako aj druhostupňový správny orgán, preto ani všeobecný argument o dôkaznom bremene žalobcu nemôže obstáť. Žalovaný sa k žalobe vyjadril písomný podaním zo dňa 11.06.2015. Stotožnil so skutkovým a právnym posúdením veci prvostupňovým správnym orgánom a žiadal žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. Krajský súd v Žiline preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného na vytýčenom pojednávaní dňa 06.10.2015, pričom dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná, pri aplikácii § 250j ods. 1 O.s.p. ju zamietol, a to z nasledovných dôvodov: V správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy (§ 244 ods. 1 O.s.p.). Podstatou správneho súdnictva je ochrana práv občanov a právnických osôb, o ktorých sa rozhodovalo v správnom konaní; ide o právny inštitút, ktorý umožňuje, aby sa každá osoba, ktorá sa cíti byť rozhodnutím, či postupom orgánu verejnej správy poškodená, dovolala súdu, ako nezávislého orgánu a vyvolala tak konanie, v ktorom správny orgán už nebude mať autoritatívne postavenie, ale bude účastníkom konania s rovnakými právami ako ten, o koho práva v konaní ide. Úlohou správneho súdu pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa druhej hlavy piatej časti O.s.p. je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či dostatočne zistil skutkový stav veci, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúceho vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 3 O.s.p.). Úlohou správneho súdnictva je preskúmavanie zákonnosti rozhodnutí správnych orgánov v rozsahu a z dôvodov vymedzených v žalobe (resp. opravnom prostriedku). To znamená, že krajský súd ako správny súd nevyhľadáva dôvody žaloby a je viazaný rozsahom žalobných bodov, ktoré vymedzil žalobca v podanej žalobe v lehote na podanie žaloby (§ 250b ods. 1 O.s.p.). Podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. v znení k 31.12.2012, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. Podľa § 49 ods. 1 cit. zákona, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Podľa § 49 ods. 2 cit. zákona, písm. a) - platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. Podľa § 51 ods. cit. zákona, písm. a)- právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. Podľa § 71 ods. 1 cit. zákona, pri každom dodaní tovaru a dodaní služby v tuzemsku pre zdaniteľnú osobu a pre právnickú osobu, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, je platiteľ povinný vyhotoviť faktúru. Platiteľ je povinný vyhotoviť faktúru aj v prípade, ak je platba prijatá pred dodaním tovaru a predtým, ako je poskytovanie služby skončené. Platiteľ vyhotoví faktúru najneskôr do 15 dní od vzniku daňovej povinnosti. Ak v kalendárnom mesiaci vznikne platiteľovi daňová povinnosť prijatím jednej alebo viacerých platieb a zároveň aj dodaním tovaru alebo dodaním služby, na ktoré prijal jednu alebo viac platieb, môže platiteľ vyhotoviť jednu faktúru, a to najneskôr do 15 dní od vzniku poslednej daňovej povinnosti vzťahujúcej sa na toto dodanie tovaru alebo dodanie služby v tomto kalendárnom mesiaci. Platiteľ nie je povinný na účely dane vyhotoviť faktúru, ak ide o tovar alebo službu, ktorá je dodaná s oslobodením od dane podľa § 28 až 42. Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa § 3 ods. 3 cit. zákona, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 24 ods. 1 cit. zákona, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2) b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Napríklad zákon č. 431/2002 Z.z.o účtovníctve v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2004 Z.z.v znení neskorších predpisov. Podľa § 24 ods. 2 cit. zákona, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správa daní, s prihliadnutím na jej účel vo vzťahu k fiskálnym záujmom štátu, je príslušnými hmotnoprávnymi a procesnými predpismi, upravená tak, že daňový subjekt má okrem iného povinnosť sám si daňovú povinnosť vypočítať, priznať ju a zároveň hodnoverne preukázať prostredníctvom riadne vedeného účtovníctva a iných listinných dôkazov, pričom v rámci daňového konania nesie dôkazné bremeno. Uvedené platí v plnom rozsahu aj na uplatnenie nadmerného odpočtu DPH. Správca dane je oprávnený a zároveň povinný s využitím inštitútu daňovej kontroly a iných procesných inštitútov a postupov, samozrejme za zachovania procesných práv daňových subjektov, zisťovať a preverovať základ dane alebo iné skutočnosti pre správne určenie dane alebo nároku na uplatnené vrátenie DPH. Pri tejto činnosti správcu dane, ktorá predchádzala aj vydaniu napadnutého rozhodnutia o uplatnenom nároku na vrátenie DPH, autoritatívnym spôsobom, formou rozhodnutia, sa uplatňuje aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov so zásadou objektívnej pravdy vo vzťahu k potrebným zisteniam. Aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na účelové a svojvoľné nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale podlieha zákonom stanovenému postupu správcu dane a jeho povinnosti hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a prihliadať na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, s poukazom na ustanovenie § 3 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z.z., pričom vyhodnotenie všetkých zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácii relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukáže a nepotvrdí tvrdenie daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní, uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, nakoľko daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a jeho správnej úvahe, aké dôkazy vykoná, akú hodnovernosť, dôkaznú silu a závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, akým spôsobom dokazovanie doplní a prihliadne na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré má správca dane v priebehu konania k dispozícii. Z obsahu predloženého administratívneho spisu krajský súd zistil, že správca dane, aplikujúc zásadu voľného hodnotenia dôkazov, s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať na čo najúplnejšie zistenie potrebných skutočností, vykonal rozsiahle dokazovanie, preto záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s procesnými a hmotnoprávnymi ustanoveniami Zákona o DPH. Z vykonaného dokazovania je zrejmé, že daňové doklady a dôkazy na preukázanie sporného zdaniteľného obchodu, nespĺňajú zákonné kritériá na uplatnenie nadmerného odpočtu DPH (§ 49 ods. 1,2 písm. a) Zákona o DPH). Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca v skutočnosti práce prevzal alebo akým spôsobom tento ich získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú tvrdenia daňového subjektu, že služba bola dodaná obchodnou spoločnosťou, ktorá je deklarovaný ako dodávateľ žalobcu na posudzovanej faktúre. Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu DPH. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými alebo inými dokladmi a existencia listinných dôkazov ako napr. krycí list k posudzovanej faktúre, súpis vykonaných prác k posudzovanej faktúre, zápis o odovzdaní a prevzatí diela k posudzovanej faktúre, resp. iné listinné dôkazy, nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle Zákona o DPH. Takýmito dôkazmi nemôžu byť, bez ďalšieho, ani listinné dôkazy preukazujúce záväzkové vzťahy medzi dodávateľom žalobcu a subdodávateľom, resp. ďalším subdodávateľom subdodávateľa, v danom prípade záväzkové vzťahy, ktoré boli medzi dodávateľom žalobcu - obchodnou spoločnosťou KONŠTRUKTA POPRAD, s. r. o. a jeho dodávateľom - obchodnou spoločnosťou STAVREA - TATRY, s. r. o. a dodávateľom tejto obchodnej spoločnosti STAVREA - POPRAD, s. r. o. Z obsahu administratívneho spisu mal krajský súd preukázané, že okrem predložených listinných dôkazov a tvrdenia žalobcu a jeho dodávateľa, že k plneniu - realizácii prác, ktorých vykonanie ani správca dane nespochybnil, došlo dodávateľom uvedeným na faktúre, žalobca žiadnym skutkovým vymedzením a označením dôkazov (svedkov) nepreukázal, že práce účtované posudzovanou faktúrou realizoval subjekt, ktorý je na faktúre označený ako dodávateľ (resp. subdodávateľsky), čo je jednou zo zákonných podmienok pre uplatnenie odpočtu DPH (uskutočnenie zdaniteľného plnenia osobou, ktorá plnenie deklaruje). Posudzovaná faktúra bola vystavená v celkovej sume 218.967,85 Eur vrátane DPH a viazala sa k plneniu na základe zmluvy o dielo uzavretej medzi žalobcom ako objednávateľom a obchodnou spoločnosťou KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o. ako dodávateľom dňa 30.05.2012. V čl. II - predmet zmluvy bolo uvedené: Stavené práce na stavbe „Penzión Dubná Skala“ v rozsahu podľa požiadaviek objednávateľa, ktoré bližšie v písomnej forme zmluvy o dielo neboli špecifikované. K posudzovanej faktúre predložil žalobca krycí list rozpočtu k faktúre, v ktorom sú uvedené jednotlivé rozpočtované náklady ako základné, doplnkové a vedľajšie rozpočtové náklady. K tejto faktúre predložil žalobca aj súpis vykonaných prác, ktoré špecifikujú vykonávanie jednotlivých prác na stavbe v uvedených množstvách a objemoch s uvedením jednotkovej ceny. Zo súpisu vykonaných prác je zrejmé, že sa jednalo o vykonanie rozsiahlych stavebných prác, čo v konaní správca dane nespochybnil, ktoré museli fyzicky realizovať konkrétni zamestnanci dodávateľa, resp. iné fyzické osoby. Podľa tvrdenia žalobcu mali byť práce realizované od 08.10.2012 do 30.11.2012 tak, ako tvrdil Michal Šuliga, ktorý bol stavbyvedúcim na predmetnej stavbe a ktorý v uvedenom časovom období bol konateľom jedného zo subdodávateľa dodávateľa, - obchodnej spoločnosti STAVREA-TATRY, s. r. o., čo znamená, že práce mali byť realizované skoro celé dva mesiace. V zmluve o dielo z 30.05.2012 je uvedený deň prevzatia diela najneskôr do 31.12.2012. I keď žalobca podľa zmluvy (čl. V. bod 1/ platobných podmienok zmluvy o dielo) neposkytol dodávateľovi žiadnu zálohu za vykonané práce, mal zaplatiť až po odovzdaní diela (čl. V bod 1/ zmluvy o dielo). Napriek takémuto dojednaniu je logické, že každý podnikateľ v snahe eliminovať v čo najväčšej miere podnikateľské riziko, sa zaujíma o obchodno-záväzkové vzťahy a teda aj o samotnú realizáciu stavebných prác, ktoré majú byť realizované v určitom časovom horizonte na jeho nehnuteľnosti (Penzión Dubná Skala). V konaní nebolo zo strany žalobcu preukázané, že by bola z jeho strany poverená konkrétna osoba, ktorá bola oprávnená v mene žalobcu komunikovať s dodávateľom a de facto aj kontrolovať rozsah a časový harmonogram vykonaných prác, naviac, keď podľa čl. II zmluvy o dielo účastníci dojednali, že stavebné práce na stavbe Penziónu Dubná Skala budú realizované podľa konkrétnych požiadaviek objednávateľa, ktoré v zmluve nie sú bližšie špecifikované z čoho vyplýva, že práce, ktoré sú predmetom posudzovanej faktúry a sú špecifikované v krycom liste a súpise vykonaných prác k posudzovanej faktúre, museli byť v konkrétnom čase a medzi konkrétnymi osobami dojednané - presne špecifikované. Žalobca v konaní nevedel, okrem predložených listinných dôkazov, označiť svedkov, ktorí by dosvedčili, že stavba bola realizovaná od 08.10.2012 do 30.11.2012, že práce skutočne vykonal dodávateľ žalobcu prostredníctvom ním označených subdodávateľov, a to spoločnosťou STAVREA-TATRY, s. r .o. a STAVREA-POPRAD, s. r. o. Vypočutý svedok Michal Šuliga, ktorý bol v roku 2012 konateľom spoločnosti STAVREA-TATRY, s. r. o. a ktorého dcéra bola v rovnakom období konateľkou dodávateľa žalobcu - KONŠTRUKTA - POPRAD, s. r. o., nevedel ako stavbyvedúci uvedené skutočnosti bližšie špecifikovať - v akom rozsahu, v akých časových horizontoch, ktoré konkrétne práce podľa súpisu vykonaných prác k posudzovanej faktúre boli realizované tak, aby bolo možné preveriť, ktorí pracovníci, v mene ktorých subjektov na predmetnej stavbe pracovali tak, aby bolo preverené tvrdenie žalobcu, že stavbu realizoval žalobca prostredníctvom označeného dodávateľa v subdodávke od STAVREA-POPRAD, s. r. o. a STAVREA-TATRY, s. r. o. Žalovaný vykonal v konaní rozsiahle dokazovanie, na základe ktorého chcel získať informácie a preveriť skutočnosti, kto konkrétne, v akom rozsahu a v ktorom čase, ktoré konkrétne práce na predmetnej stavbe realizoval. Ako vyplýva z vykonaného dokazovania, jeden zo subdodávateľov, obchodná spoločnosť STAVREA-POPRAD, s. r. o., je nekontaktná. Napriek niekoľkým výzvam správcu dane nebolo možné zabezpečiť výsluch konateľa tejto obchodnej spoločnosti - Milana Terča. Krajský súd poukazuje, že Michal Šuliga, ktorý tvrdil, že bol stavbyvedúcim stavby, dotvrdil tvrdenia žalobcu o reálnom výkone prác v súlade s predloženými listinnými dôkazmi, avšak sám vo svojich výpovediach bol nejednotný, keď v zápisnici o miestnom zisťovaní zo dňa 07.05.2013 tvrdil, že práce realizoval dodávateľ uvedený na faktúre prostredníctvom subdodávateľa STAVREA-TATRY, s. r. o., ktorá spoločnosť podľa tvrdenia Šuligu dodávala aj stavebný materiál a realizovala stavebné práce na základe zmluvy o dielo a nie spoločnosť STAVREA-POPRAD, s. r. o. tak, ako to tvrdil v zápisnici zo dňa 09.08.2013. Rozporné tvrdenia Šuligu, ktorý bol stavbyvedúcim predmetnej stavby, čo žalobca v konaní nespochybnil, a ktorý súčasne bol konateľom subdodávateľa dodávateľa žalobcu - spoločnosti STAVREA-TATRY, s. r. o. a jeho dcéra bola v čase plnenia konateľkou dodávateľa žalobcu - KONŠTRUKTA-POPRAD, s. r. o., nepreukazujú tvrdenia žalobcu. Ani z výsluchu Šuligu neboli zistené také skutkové okolnosti, ktoré by mohol správca dane preveriť a ktoré by k viedli k objasneniu skutočností, v akom časovom horizonte, ktoré práce a ktorými osobami pracujúcimi pre konkrétnu obchodnú spoločnosť boli na stavbe žalobcu realizované. Je nelogické, že stavbyvedúci, ktorý realizuje stavbu v cene viac ako 200.000,- Eur, ktorý bol súčasne štatutárom subdodávateľa dodávateľa, pri súčasnom rodinnom prepojení s dodávateľom žalobcu (konateľkou KONŠTRUKTA-POPRAD, s. r. o. bola v čase plnenia jeho dcéra), nedisponuje informáciami o fyzickej realizácii diela. Krajský súd poukazuje, že žalobca v konaní okrem predložených listinných dôkazov, nemal návrhy na dokazovanie, neoznačil ďalších svedkov ani iné dôkazy, ktoré by bol správca dane spôsobilý vykonať. Krajský súd stotožnil s názorom žalovaného, že podmienky uvedené v § 49 ods. 1, ods. 2 a § 51 Zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet, ich nesplnenie nie je možné odpustiť, keďže to zákon neustanovuje ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu, ani pri dobromyseľnosti platiteľa, t.j. žalobcu. Naopak, zákonodarca požaduje pre ľahkú zneužiteľnosť, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Vo všeobecnosti možno uzavrieť, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie DPH z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Týchto skutočností si musí byť vedomý každý daňový subjekt, ktorý si nárok na odpočet DPH uplatňuje, bez ohľadu na rozsah jeho právneho vedomia, čo je všeobecne známa skutočnosť pre posudzovanie nároku na odpočet DPH, keďže sa jedná o ustálený právny názor, ktorým sa riadia všetky daňové orgány na území SR a z ktorého vychádza aj judikatúra súdov SR. Ich nedodržanie znamená neuznanie uplatneného odpočtu DPH z posudzovanej faktúry. Krajský súd sa nestotožnil s názorom, že napadnuté rozhodnutie nie je odôvodnené. Pre posúdenie veci nie je podstatné, či žalobca formuloval odvolanie voči prvostupňovému správnemu rozhodnutiu v konkrétnych bodoch, podstatné je, aby sa žalovaný v odvolacom konaní s obsahom všetkých odvolacích dôvodov vysporiadal. Krajský súd po oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu a rozhodnutia žalovaného dospel k záveru, že žalovaný sa vysporiadal so všetkými odvolacími dôvodmi a jeho rozhodnutie je riadne zdôvodnené. Nemožno súhlasiť s názorom žalobcu, že napadnuté rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Čo sa týka námietky žalobcu, že správne orgány založili svoje rozhodnutia na neprehľadných výpovediach svedkov a neprihliadli na miestne zisťovanie, krajský súd poukazuje, že miestne zisťovanie, tak ako konštatoval správca dane, potvrdilo realizáciu stavebných prác, čo v konaní bolo nesporné, avšak bolo povinnosťou žalobcu preukázať, že konkrétne práce realizoval dodávateľ uvedený na posudzovanej faktúre. Krajský súd po oboznámení sa s obsahom spisu nevzhliadol za relevantné tvrdenie žalobcu, že výpovede dodávateľa žalobcu a jeho subdodávateľov sú neprehľadné. V konaní vypočutý stavbyvedúci, súčasne konateľ subdodávateľa dodávateľa uvedeného na faktúre - STAVREA- TATRY, s. r. o. a otec konateľky dodávateľa žalobcu sa vyjadril k posudzovanej faktúre čiastočne rozporne, tak ako konštatoval v napadnutom rozhodnutí žalovaný a správca dane, a aj krajský súd vyššie v tomto rozsudku, keď odlišne vo svojich výpovediach pred správcom dane uviedol osobu, ktorá bola faktickým dodávateľom stavebných prác a dodávateľom materiálu a jeho výpovede sa odlišovali aj v tvrdení, ktorí pracovníci, ktorého zo subdodávateľov dodávateľa (STAVREA-TATRY, s. r. o. a STAVREA- POPRAD, s. r. o.) fyzicky realizovali stavbu. Stavbyvedúci vo svojich tvrdeniach nebol jednoznačný, avšak aj keby Šuliga jednoznačne uviedol len jednu z uvedených obchodných spoločností, nie sú z jeho výpovedí preukázané také skutkové okolnosti, ktoré by mohli byť predmetom ďalšieho preverovania správcom dane, keď Šuliga ani v zápisnici zo 07.05.2013 ani 09.08.2013 nevedel ozrejmiť skutkové okolnosti vykonávania uvedených prác, nevedel označiť svedkov, ktorí by preukazovali, aké práce, v akom rozsahu, akým spôsobom boli realizované, akými zamestnancami, resp. akými fyzickými osobami, aby bolo jednoznačne preukázané, že práce vykonal dodávateľ žalobcu prostredníctvom označených subdodávateľov, či už STAVREA-TATRY, s. r. o. alebo STAVREA-POPRAD, s. r. o. alebo obidvoma subdodávateľmi. Preto uvedený žalobný bod vyhodnotil krajský súd ako nedôvodný. Krajský súd poukazuje, že predmetom posúdenia bol nárok vyplývajúci z noriem verejného práva, pričom Obchodný zákonník je normou súkromného práva a upravuje záväzkové vzťahy súkromnoprávnej povahy, ktoré boli medzi žalobcom a jeho dodávateľom. Akým spôsobom si žalobca ako objednávateľ stavebných prác so svojím dodávateľom dojednal podmienky obchodno-záväzkového vzťahu bolo vecou zmluvy o dielo. Táto skutočnosť nemôže mať vplyv na dopad aplikácie verejnoprávnych predpisov v posudzovanej veci, teda na aplikáciu Zákona o DPH vo vzťahu k posudzovanej faktúre. Krajský súd zdôrazňuje, že bez ohľadu na obsah zmluvy o dielo každý podnikateľ, ktorý realizuje obchodný kontrakt, z ktorého si uplatňuje odpočet DPH, musí byť vedomý toho, aby bol schopný dôkaznými prostriedkami preukázať, že dodávateľom daňového subjektu fakturované zdaniteľné obchody boli aj dodávateľom daňového subjektu reálne uskutočnené. V tomto smere žalobca dôkazné bremeno v konaní neuniesol a nič na tom nemení ani obsah zmluvy o dielo, ktorú so svojím dodávateľom uzavrel. Túto námietku vyhodnotil krajský súd za bezpredmetnú. Žaloba namietal nezrozumiteľnosť napadnutého rozhodnutia. S týmto názorom sa krajský súd nestotožnil. Nie je zrejmé, ktorým častiam, resp. dôvodom napadnutého rozhodnutia nerozumie, resp. v čom vidí konkrétnu nezrozumiteľnosť. V tomto smere žalobný bod bližšie nešpecifikoval, preto túto žalobnú námietku vyhodnotil krajský súd za nepreskúmateľnú. Krajský súd sa z úradnej povinnosti zaoberal tým, či napadnuté rozhodnutie žalovaného je nezrozumiteľné a po oboznámení sa s obsahom celého rozhodnutia žalovaného k takémuto záveru nedospel. K tvrdeniu žalobu, že stavebný denník nie je dôkaz, ktorý by preukazoval rozsah vykonaných prác, krajský súd uvádza, že stavebný denník mohol byť a aj je len jedným z dôkazov, ktoré môžu dotvrdiť tvrdenia o realizácii konkrétnych stavebných prác v konkrétnom čase. Z jeho údajov je možné zistiť, aké práce, v akom časovom horizonte boli realizované, resp. ktorými zamestnancami a poverenými osobami a následne je možné uvedené skutočnosti obsiahnuté v stavebnom denníku preveriť ďalším dokazovaním. V predloženom administratívnom spise sa však žiadny stavebný denník nenachádza, nie je zrejmé, ktorý stavebný denník mal žalobca na mysli, preto sa krajský súd nemohol k dôkazu, ktorý nie je súčasťou predloženého administratívneho spisu vyjadriť, posúdiť jeho obsah a vyhodnotiť jeho dôkaznú silu. Pokiaľ žalobca aj v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu tvrdil, že práce mohli vykonávať aj iné osoby než zamestnanci dodávateľa alebo označených subdodávateľov dodávateľa, s týmto názorom krajský súd súhlasí. Žalobcu však táto skutočnosť nezbavuje dôkaznej povinnosti preukázať, že dodávateľ uvedený v posudzovanej faktúre reálne uskutočnil tieto práce. Je pravdou, že dodávateľ žalobcu mohol tieto práce uskutočniť aj prostredníctvom výkonu prác fyzických osôb, ktoré neboli jeho zamestnancami ani zamestnancami subdodávateľov dodávateľa, avšak táto skutočnosť sama o sebe nemôže byť dôvodom na presun dôkazného bremena zo žalobcu na správny orgán. Pokiaľ žalobca poukazoval na dlh subdodávateľov dodávateľa žalobcu evidovaný v Sociálnej poisťovni, čo evokuje, že uvedené firmy mali svojich stálych zamestnancov, táto skutočnosť nepreukazuje, že subdodávateľmi boli pre dodávateľa práce realizované, keď naviac v konaní stavbyvedúci - Michal Šuliga nejednotne tvrdil (zápisnica zo 07.05.2013 a 09.08.2013), ktoré osoby, resp. ktorých konkrétni zamestnanci fyzicky práce vykonali. Pokiaľ žalobca tvrdil, že boli upreté jeho práva ako účastníka správneho konania tým, že nebol informovaný o výsluchu svedka Šuligu a že na jeho zmätočnej výpovedi je založené napadnuté rozhodnutie, krajský súd poukazuje, že je pravdou, že pri výsluchu svedka Šuligu nebol prítomný konateľ žalobcu. Z obsahu administratívneho spisu zistil, že správny orgán niekoľkokrát predvolával svedka Šuligu na ústne pojednávanie a súčasne termín určeného pojednávania oznamoval žalobcovi. Z administratívneho spisu krajský súd zistil, že Šuliga bol vypočutý v rámci zápisnice o miestnom zisťovaní dňa 07.05.2013 bez prítomnosti zástupcu žalobcu a miestneho zisťovania v Hoteli Autis, Pod Lesom 298, Dolný Smokovec. Následne bol vypočutý v zápisnici pred dožiadaným Daňovým úradom Prešov, pobočka Poprad dňa 09.08.2013, taktiež bez prítomnosti žalobcu ako konateľ obchodnej spoločnosti STAVREA-TATRY,s. r. o., ktorej konateľom bol v čase od 02.08.2005 do 10.10.2014, teda aj v čase posudzovaného zdaniteľného plnenia. Na základe požiadavky žalobcu, ktorá bola obsiahnutá v zápisnici o ústnom pojednávaní č. 9312401/5/1511591/2014 zo dňa 15.04.2014, žiadal opätovne vykonať výsluch Michala Šuligu. Prostredníctvom Daňového úradu Trenčín dňa 15.04.2014 bol Šuliga predvolaný na termín 13.05.2014, avšak na výsluch sa nedostavil, ako ani na výsluch, na ktorý bol volaný na termín 15.04.2014 z dôvodu PN. Následne Daňový úrad Trenčín, pobočka Považská Bystrica, požiadal príslušné oddelenie policajného zboru o predvedenie Šuligu, a to na termín 29.05.2014. Súčasťou administratívneho spisu je úradný záznam Daňového úradu Trenčín, pobočka Považská Bystrica, zo 14.05.2014, ktorý spísala pracovníčka Ing. F. Z., podľa ktorého sa telefonicky spojila s Tiborom Hanuliakom, konateľom žalobcu, oznámila mu, že Michal Šuliga už bol dvakrát predvolaný správcom dane na výsluch svedka, nikdy sa nedostavil a bola doručená žiadosť o predvedenie uvedenej osoby na príslušný orgán polície. Konateľ žalobcu sa mal vyjadriť, že sa nechce zúčastniť výsluchu svedka Michala Šuligu ani teraz, ani v budúcnosti. Ani prostredníctvom policajného zboru nedošlo k predvedeniu Michala Šuligu. Až na základe telefonického rozhovoru p. S. dňa 12.06.2014 bolo oznámené správcovi dane, že Michal Šuliga ukončil PN, chce sa dostaviť na Daňový úrad v Považskej Bystrici a bol dohodnutý termín výsluchu dňa 17.06.2014 o 11:00 hod., kedy sa aj výsluch svedka Šuligu vykonal. Pri výsluchu svedka dňa 17.06.2014 nebol prítomný žalobca a nebol o termíne výsluchu svedka upovedomený. Svedok bol v súlade s ust. § 25 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. pred započatím výsluchu poučený o následkoch svojej výpovede. Aj v tejto výpovedi potvrdil skutočnosti, že práce realizoval dodávateľ prostredníctvom uvedených subdodávateľov - STAVREA-TATRY, s. r. o. a STAVREA-POPRAD, s. r. o., nevedel však uviesť skutkové okolnosti, ani označiť, predložiť dôkazy, ktoré by preukazovali, že práce boli vykonané dodávateľom žalobcu. S obsahom výsluchu svedka bol konateľ žalobcu oboznámený v zápisnici z 15.08.2014. V zápisnici nepodal návrhy na doplnenie dokazovania a neuviedol žiadne námietky. Krajský súd nemal dôvod pochybovať o skutočnosti, ktorá je obsahom úradného záznamu zo dňa 14.05.2014. Naviac krajský súd poukazuje, že obsah tohto úradného záznamu žalobca ani v konaní nespochybnil, v žalobných bodoch len namietal, že nebol informovaný o výsluchu konateľa dodávateľa. Účastník konania má právo, vyplývajúce mu z Daňového poriadku, byť pri výsluchu svedka, klásť svedkom otázky pri ich výsluchu a pod. Tohto práva sa nemôže daňový subjekt vzdať, môže ho len využiť alebo nevyužiť, avšak iba v prípade, že je mu termín výsluchu svedka riadne a včas správcom dane oznámený. Žalobca mal byť na výsluch svedka volaný aj v prípade, že vylúčil možnosť zúčastniť sa výsluchu. Správca dane pochybil, keď na termín výsluchu svedka nepredvolal aj žalobcu, v dôsledku čoho odoprel žalobcovi procesné právo účastníka daňového konania. Žalobcovi bol daný k dispozícii obsah výsluchu svedka, ktorý sa s ním riadne oboznámil, k nemu neuviedol také skutkové okolnosti, ktoré by boli dôvodom pre opätovný výsluch svedka, ku ktorým by sa mal svedok konkrétne vyjadriť, keď naviac svedok sa k podstate veci, teda k uskutočneniu prác dodávateľskou firmou uvedenou na posudzovanej faktúre, nevedel konkrétne vyjadriť. Z uvedených dôvodov krajský súd dospel k záveru, že nedošlo v postupe žalovaného k takej vade konania, ktorá by mohla mať a mala vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia, keď naviac výpoveď Šuligu bola len jedným z dôkazov, z ktorých správca dane pri rozhodovaní vychádzal, keď žalobca bol spôsobilý inými dôkazmi realizáciu prác subjektom uvedeným na posudzovanej faktúre preukázať. Tento žalobný bod súd vyhodnotil ako nedôvodný. Pokiaľ žalobca tvrdil, že došlo k zmareniu dvojinštančnosti správneho konania v tom zmysle, aby sa mohol osobitne vyjadriť k pochybnostiam prvostupňový a druhostupňový orgán, krajský súd poukazuje, že pred vydaním prvostupňového rozhodnutia bol žalobca oboznámený s obsahom podkladov rozhodnutia, nielen protokolu o kontrole, ale aj s obsahom vykonaného dokazovania, vrátane výsluchu svedka Šuligu a jeho pripomienky boli predmetom prerokovania v zápisnici o ústnom pojednávaní (Daňový úrad Trenčín, pobočka Považská Bystrica) č. 9312401/5/3883342/2014/Sal z 15.08.2014. Preto nie je súladné s obsahom administratívneho spisu tvrdenie žalobcu, že jeho pripomienky nemohol prerokovať prvostupňový správny orgán. Všetky písomné a ústne pripomienky, ktoré uviedol v zápisniciach o ústnom pojednávaní sú obsahom administratívneho spisu pred vydaním prvostupňového rozhodnutia a pokiaľ ďalšie pripomienky chcel uviesť mimo dôvodov odvolania, mohol tak učiniť do vydania rozhodnutia prvostupňového správneho orgánu. Krajský súd zdôrazňuje, že konanie prvo a druhostupňového správneho orgánu je síce dvojinštančné, ale tvorí jeden celok. Z ustanovenia § 74 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. vyplýva, že odvolací orgán preskúmava napadnuté rozhodnutie v rozsahu požadovanom v odvolaní, avšak v prípade, že vyjdú najavo také skutkové i právne okolnosti, ktoré sú účastníkmi neuplatnené, ale ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, je povinný odvolací orgán aj na ne, bez ohľadu, či boli uplatnené v odvolaní, prihliadnuť. Súčasne má odvolací orgán právo vykonať dokazovanie, ak to považuje za potrebné a umožniť účastníkom konania oboznámiť sa s výsledkami takto vykonaného dokazovania odvolacím orgánom. Z úpravy odvolacieho konania (§ 74 zákona č. 563/2009 Z.z.) jednoznačne vyplýva preskúmanie prvostupňového rozhodnutia v celom rozsahu, nielen v rozsahu odvolacích dôvodov. Krajský súd dospel k záveru, že nebol zmarený účel dvojinštančnosti konania v preskúmavanej veci a vyhodnotil tento žalobný bod ako nedôvodný. Vzhľadom na uvedené krajský súd žalobu ako nedôvodnú zamietol. Žalobca v konaní nemal úspech. Pri aplikácii § 250k ods. 1 O.s.p. a contrario mu nevzniká právo na náhradu trov konania. Preto súd žalobcovi náhradu trov konania nepriznal. Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie v lehote 15-tich dní odo dňa jeho doručenia na Najvyšší súd Slovenskej republiky prostredníctvom Krajského súdu v Žiline písomne v dvoch vyhotoveniach.