Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Žilina Spisová značka: 31S/138/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 5017200415 Dátum vydania rozhodnutia: 21. 11. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Nora Tomková ECLI: ECLI:SK:KSZA:2018:5017200415.3 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Žiline - ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu Mgr. Nory Tomkovej a členov senátu JUDr. Veroniky Poláčkovej a JUDr. Pavla Polku, v právnej veci žalobcu: Mário Štrba, nar. XX.XX.XXXX, bytom O. XXX, XXX XX M., právne zastúpeného Mgr. Soňou Grošaftovou, advokátkou so sídlom K. XX, E., proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101740624/2017 zo dňa 10.08.2017 r o z h o d o l : Správny súd žalobu z a m i e t a . Účastníkom konania náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : 1. Správca dane Daňový úrad Žilina (DÚ Žilina) rozhodnutím č. 100747718/2017 zo dňa 03.05.2017 vyrubil žalobcovi rozdiel dane z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 v sume 48.559,92 Eur. Dôvodom vyrubenia rozdielu dane bolo zníženie žalobcom uplatnených daňových výdavkov v podanom daňovom priznaní o sumu 353.357,68 Eur. Žalobca v uvedenej sume deklaroval nákup motorovej nafty v hotovosti v spoločnosti NDŽ s.r.o., Košická 2, Žilina, IČO: 31 581 773, na základe zaúčtovaných dokladov, ktoré správca dane vyhodnotil po šetrení v rámci daňovej kontroly ako doklady, ktoré neboli vystavené touto spoločnosťou. 2. Proti rozhodnutiu DÚ Žilina č. 100747718/2017 zo dňa 03.05.2017 podal žalobca odvolanie. Žalovaný po preskúmaní odvolaním napadnutého rozhodnutia zistil, že námietky uvedené v odvolaní boli neopodstatnené a že správca dane postupoval a rozhodol v súlade s platnými právnymi predpismi. Preto odvolaním napadnuté rozhodnutie potvrdil, rozhodnutím č. 101740624/2017 zo dňa 10.08.2017. 3. Proti rozhodnutiu žalovaného zo dňa 10.08.2017 podal žalobca správnu žalobu, v ktorej uviedol, že v konaní došlo k podstatnému porušeniu príslušných ustanovení zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) čoho následkom je, že rozhodnutie je nezákonné. V žalobe upozorňuje na to, že už v priebehu vyrubovacieho konania vo svojom vyjadrení k protokolu z výkonu daňovej kontroly č. 100282139/2017 a následne i na ústnom pojednávaní dňa 24.04.2017 namietal nedodržanie zákonom stanovenej jednoročnej lehoty na výkon a ukončenie daňovej kontroly. Uviedol, že správca dane uskutočnil dňa 30.07.2015 ústne pojednávanie so žalobcom, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 20591518/2015. Predmetom činnosti správcu dane bolo preverovanie súm na vstupe a výstupe, ktorých preverenie má podstatný vplyv na preverovanie základu dane. Na ústnom pojednávaní, ktoré sa uskutočnilo na základe predvolania č. 20466223/2015 zo dňa 06.07.2015, ktorým správca dane predvolal žalobcu bez uvedenia účelu na konkrétny deň a hodinu, požadoval od žalobcu predložiť: · knihu vystavených faktúr za zdaňovacie obdobie 2014, · knihu došlých faktúr za zdaňovacie obdobie 2014 a · hlavnú knihu za rok 2014. O predložení ďalších daňových dokladov za zdaňovacie obdobie 2014 spísal správca dane zápisnicu č. 20619766/2015 zo dňa 05.08.2015. Potrebnými dokladmi správca dane disponoval od 30.07.2015 a následne od 05.08.2015. Z označených úkonov je podľa žalobcu nesporné, že správca dane preveroval skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Vzhľadom na uvedené správcovi dane dňa 30.07.2016 uplynula jednoročná lehota na vykonanie kontroly, pričom následné zaslanie oznámenia o výkone daňovej kontroly počnúc dňom 08.09.2016 bolo účelové, nakoľko správca dane nedisponuje dôkazom, že doklady predložené dňa 30.07.2015 a 05.08.2015 boli aj žalobcovi vrátené do dňa formálneho zahájenia daňovej kontroly. Doklady predložené žalobcom dňa 30.07.2015 a 05.08.2015 mal správca dane, pričom tieto žalobcovi vrátil až po ukončení daňovej kontroly, ktorá bola formálne zahájená až dňa 08.09.2016. Je pravdou, že dňa 08.09.2016 žalobca doložil ďalšie doklady, tieto sa však týkali hlavne kontroly dane z motorových vozidiel. Z obsahu zápisníc spísaných po formálnom zahájení daňovej kontroly zo dňa 08.09.2016 a 19.09.2016 vyplývajú zjavné rozpory, čo do rozsahu predkladaných dokladov. Z obsahu zápisnice zo dňa 08.09.2016 vyplýva, že žalobca predložil aj hlavnú knihu, následne dňa 19.09.2016 mali byť predložené doklady, ktorými správca dane disponoval, avšak súčasne v tejto zápisnici tvrdí, že sa so splnomocnenou zástupkyňou žalobcu dohodol, že chýbajúce doklady: hlavnú knihu, veľké technické preukazy, prevádzku motorových vozidiel, mzdovú evidenciu, zmluvy, karty HIM, výpisy z účtov, analytickú evidenciu triedy 5 a 6 doloží dňa 14.09.2016. Podľa žalobcu je nelogické, že dňa 19.09.2016 mal správca dane dohodnúť nový termín predloženia ním vymenovaných dokladov, pričom dňom dohodnutým mal byť deň pred spísaním označenej zápisnice. Súčasne je tiež nelogický požadovaný rozsah dokladov, ktoré však boli doložené v deň formálneho začatia kontroly dňa 08.09.2016. Pokiaľ žalovaný tvrdí, že daňová kontrola nezačala dňa 30.07.2015 žalobca uviedol, že túto skutočnosť preukazuje nielen predvolanie zo dňa 06.07.2015 na ústne pojednávanie na deň 30.07.2015, ktorým správca dane vyzval žalobcu, aby so sebou priniesol knihu vystavených faktúr za zdaňovacie obdobie 2014, knihu došlých faktúr za zdaňovacie obdobie 2014 a hlavnú knihu za rok 2014, ale aj zápisnica o ústnom pojednávaní zo dňa 30.07.2015, ktorú spísal so žalobcom správca dane a ktorá preukazuje, že dokumentácia bola vyžiadaná za účelom preverenia vedenia účtovníctva za zdaňovacie obdobie 2014, a nie na kontrolu správnosti účtovania jednotlivých účtovných prípadov s dopadom na základ dane. Podľa žalobcu ide o účelové tvrdenia, ktoré nemôžu správcu dane zbaviť zodpovednosti za nezákonnosť jeho postupu. Každé konanie zahájené voči daňovému subjektu je potrebné oznámiť spôsobom podľa zákona, a to s určením predmetu kontroly, dňom zahájenia a s poučením o jeho právach a povinnostiach. Tieto skutočnosti z predvolania č. 20466223/2015 zo dňa 06.07.2015 nevyplývajú, čo znamená, že dňom predloženia dokladov a ich preverovaním v rozsahu podľa zápisnice z roku 2015 došlo k prvým úkonom zakladajúcim začiatok lehoty na výkon daňovej kontroly. Ak by správca dane preveroval u žalobcu účtovníctvo, musel by ho preverovať z pohľadu jeho rozsahu, spôsobu a preukázateľnosti a musel by ho vyzvať minimálne na predloženie denníka účtovných zápisov a knihu analytickej evidencie, z ktorých je možné preveriť správnosť zaúčtovania účtovných operácií. Žalobca poukázal na to, že neexistuje žiadny výstup výslednej kontroly, týkajúci sa preverenia účtovníctva, pričom zákon č. 431/2002 Z. z. v platnom znení v spojení s Daňovým poriadkom predpokladá záverečné zhrnutie výsledku kontroly v písomne vyhotovenom protokole. Vychádzajúc zo základného účelu daňovej kontroly, rozhodnou skutočnosťou pre určenie momentu jej začatia je faktické preverovanie predložených účtovných dokladov vo vzťahu k základu dane, resp. iných skutočností rozhodných pre správne určenie dane. Potom je potrebné rozlišovať medzi formálnym a faktickým zahájením kontroly, a to podľa obsahu úkonov, vykonaných správcom dane. Faktické zahájenie daňovej kontroly z pohľadu účelu daňovej kontroly je viazané na vykonanie prvého kontrolného úkonu správcu dane, resp. úkonu, ktorým správca dane začne preverovať rozhodné skutočností. Správca dane bol odo dňa uskutočnenia ústneho pojednávania s daňovým subjektom (žalobcom) t. j. od 05.08.2015 až do dňa zaslania oznámenia o začatí daňovej kontroly, t. j. do 01.08.2016 nečinný. Ak teda správca dane začal faktický výkon daňovej kontroly dňa 30.07.2015 a túto ukončil doručením Protokolu z výkonu daňovej kontroly č. 100282139/2017 zo dňa 14.02.2017, prekročil zákonom stanovenú jednoročnú lehotu. Potom je nesporné, že uvedený Protokol z výkonu daňovej kontroly zo dňa 14.02.2017 je nezákonným dôkazom, ako podklad pre vydanie napadnutého rozhodnutia správcu dane. Vzhľadom na uvedené žalobca žiadal, aby súd vo veci nariadil pojednávanie a rozhodnutie žalovaného č. 101740624/2014 zo dňa 10.08.2017 zrušil a vec vrátil na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil od žalovaného náhradu trov konania vo výške 100%. 4. Žalovaný vo svojom vyjadrení k podanej žalobe uviedol, že námietky žalobcu považuje za nedôvodné a účelové. Podľa žalovaného kontrola dane z príjmov fyzickej osoby za rok 2014 začala dňa 08.09.2016, ktorú vykonal správca dane u žalobcu na základe oznámenia o výkone daňovej kontroly č. 103633440/2016 zo dňa 01.08.2016. Na základe zistení v priebehu kontroly správca dane žalobcovi rozhodnutím č. 100747718/2017 zo dňa 03.05.2017 vyrubil rozdiel dane z príjmu fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 v sume 48.559,92 Eur. Dôvodom vyrubenia uvedeného rozdielu dane bolo neuznanie daňových výdavkov, ktoré si uplatnil žalobca na základe zaúčtovaných dokladov, ktorými deklaroval nákup motorovej nafty v hotovosti v spoločnosti NDŽ s.r.o., Košická 2, Žilina, IČO: 31 581 773, v sume 353.357,68 Eur podľa § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov. Správca dane porovnaním dokladov vystavených elektronickou registračnou pokladnicou s údajmi DKP6942020444305003, NDŽ s.r.o., Košická 2, Žilina, IČO: 31 581 773, za nákup nafty v hotovosti, ktoré boli zaúčtované v účtovníctve žalobcu s dokladmi uvedenými v elektronickom žurnále ERP 6942020444305003 zistil, že porovnávané doklady sa vôbec nezhodujú v poradovom čísle dokladu, dátume a čase vyhotovenia dokladu, ani v množstve nakúpených pohonných hmôt. Elektronický žurnál z ERP 6942020444305003 predložila správcovi dane spoločnosť NDŽ s.r.o. na základe jeho výzvy č. 104490080/2016 zo dňa 15.12.2016. Ďalšími dôkaznými prostriedkami, na základe ktorých rozhodol správca dane o neuznaní uplatnených predmetných výdavkov ako daňových výdavkov, okrem uvedeného žurnálu boli osvedčenie o vykonaní pravidelnej servisnej prehliadky na ERP 6942020444305003, záznamy servisnej organizácie (JH Servis, Jozef Hrmel) o zásahoch alebo chybách v ERP 6942020444305003, fotodokumentácia o neporušenej plombe FR SR nalepenej na ERP 6942020444305003. Tieto dôkazné prostriedky predložila správcovi dane takisto spoločnosť NDŽ s.r.o.. Na základe uvedeného dospel správca dane k záveru, že predmetné doklady neboli vystavené spoločnosťou NDŽ s.r.o.. Žalovaný po preskúmaní odvolaním napadnutého rozhodnutia a súvisiaceho spisového materiálu v rozsahu námietok žalobcu uvedených v odvolaní dospel k záveru, že správca dane postupoval a rozhodol v súlade s platnými právnymi predpismi. Pri posudzovaní oprávnenosti uplatnenia zaúčtovaných súm uvedených na sporných pokladničných dokladoch, na ktorých je ako podnikateľ (predávajúci) uvedený daňový subjekt NDŽ s.r.o., Košická 2, Žilina, ako daňových výdavkov, dospel žalovaný k rovnakému záveru ako prvostupňový orgán. Žalobca si v rozpore s § 21 ods. 1 v nadväznosti na § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov uplatňuje ako daňové výdavky - výdavky v sumách podľa pokladničných dokladov (celková suma 424.029,48 Eur), na ktorých je ako podnikateľ (predávajúci) uvedený daňový subjekt spoločnosť NDŽ s.r.o., pretože dostatočne nepreukázal, že boli vynaložené na daňové účely. K tomuto záveru dospel správca dane na základe dostatočne zisteného skutkového stavu. Rozhodujúcimi dôkaznými prostriedkami pre prijatie rozhodnutia sú elektronický žurnál ERP 6942020444305003 spoločnosti NDŽ s.r.o., osvedčenie o vykonaní pravidelnej servisnej prehliadky na ERP 6942020444305003, záznamy servisnej organizácie o zásahoch alebo chybách v ERP 6942020444305003, fotodokumentácia o neporušenej plombe FR SR nalepenej na ERP 6942020444305003. V procese dokazovania bolo zistené, že porovnávané doklady sa nezhodujú v poradovom čísle dokladu, dátume a čase vyhotovenia dokladu, ani v množstvo nakúpených pohonných hmôt. Námietku žalobcu uvedenú v odvolaní, že v predmetnej veci nebol dostatočne zistený skutkový stav, považuje žalovaný za nedôvodnú, nakoľko v kontrolovanom zdaňovacom období neboli zistené žiadne porušenia ustanovení zákona č. 289/2008 Z. z. o používaní elektronickej registračnej pokladnice zo strany spoločnosti NDŽ s.r.o.. K námietke žalobcu, že správca dane prekročil zákonnú ročnú lehotu na výkon daňovej kontroly, pretože daňová kontrola podľa neho začala dňa 30.07.2015, kedy žalobca predložil správcovi dane vyžiadané dokumenty (knihu vystavených faktúr za zdaňovacie obdobie 2014, knihu došlých faktúr za zdaňovacie obdobie 2014 a hlavnú knihu za rok 2014), ktorá bola ukončená dňa 02.03.2017 považuje žalovaný za nedôvodnú. Podľa žalovaného daňová kontrola začala dňa 08.09.2016, čo preukazuje zápisnica o ústnom pojednávaní č. 103859749/2016 zo dňa 08.09.2016. Začatiu daňovej kontroly predchádzalo doručenie oznámenia o výkone daňovej kontroly č. 103633440/2016 zo dňa 01.08.2016 žalobcovi. Daňová kontrola bola ukončená 02.03.2017, kedy bol žalobcovi doručený Protokol z daňovej kontroly č. 100282139/2017 zo dňa 14.02.2017 spolu s výzvou na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v protokole č. 100282636/2017 zo dňa 14.02.2017. K námietke žalobcu, že predmetná daňová kontrola začala dňa 30.07.2015, kedy správca dane spísal so žalobcom zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 20591518/2015 zo dňa 30.07.2015 žalovaný uviedol, že v uvedený deň sa žalobca dostavil k správcovi dane, aby mu predložil doklady - knihu vystavených faktúr za zdaňovacie obdobie 2014, knihu došlých faktúr za zdaňovacie obdobie 2014 a hlavnú knihu za rok 2014 tak, ako bolo uvedené v predvolaní č. 20466223/2015 zo dňa 06.07.2015. Predmetom tohto konania bolo preverenie vedenia účtovníctva za zdaňovacie obdobie 2014. Podľa žalovaného za deň začatia daňovej kontroly nemožno považovať ani deň 05.08.2015, kedy žalobca predložil správcovi dane na základe jeho požiadavky uvedenej v zápisnici o ústnom pojednávaní č. 20591518/2015 zo dňa 30.07.2015 ďalšie doklady - knihu pokladne č. 1 - 327 a VPD č. 1 - 301 týkajúcu sa roku 2014. O tejto skutočnosti spísal správca dane zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 20619766/2015 zo dňa 05.08.2015. Správca dane nepreveroval predložené účtovné doklady vo vzťahu k základu dane resp. iných skutočností rozhodných pre správne určenie dane, čo preukazuje aj to, že o údajne vykonanej kontrole účtovníctva správca dane nevyhotovil žiadny dokument o jej začatí ani o jej výsledku, zisteniach. Predmetné doklady vyžiadal správca dane za účelom zistenia, či žalobca viedol účtovníctvo za rok 2014 na základe anonymu (bývalej účtovníčky spoločnosti žalobcu), a nie správnosť vedenia účtovníctva s dopadom na základ dane. K námietke žalobcu, ktorú uvádza v žalobe na podporu svojho tvrdenia o začatí daňovej kontroly dňa 30.07.2015 - že správca dane neodovzdal žalobcovi účtovné doklady, ktoré mu boli predložené k údajnej kontrole správnosti účtovníctva s dopadom na daň z príjmov žalovaný uviedol, že z obsahu zápisníc - zápisnica o ústnom pojednávaní č. 103859749/2016 zo dňa 08.09.2016 a zápisnice o ústnom pojednávaní č. 103928145/2016 zo dňa 19.09.2016 vyplýva, že účtovné doklady (o ktorých žalobca tvrdí, že ich po celé obdobie od 30.07.2015 do 08.09.2016 mal k dispozícií správca dane), predložila ku kontrole dňa 08.09.2016 a 19.09.2016 v tom čase splnomocnená zástupkyňa žalobcu - W. O.. Obidve zápisnice sú podpísané W. O., ktorá tým potvrdila, že s obsahom zápisnice bola oboznámená a s jej obsahom súhlasila. To znamená, že ak predmetné doklady boli odovzdané správcovi dane ku kontrole v dňoch 08.09.2016 a 19.09.2016, tak žalobcovi museli byť odovzdané po preverení, či žalobca viedol účtovníctvo za rok 2014 pred začatím daňovej kontroly. Z uvedeného vyplýva, že predmetná daňová kontrola bola ukončená v zákonnej lehote v súlade s § 44 ods. 10 Daňového poriadku. Na základe uvedených skutočností žalovaný žiadal, aby súd žalobu zamietol. 5. V replike žalobca uviedol, že rozhodnou skutočnosťou pre určenie momentu začatia výkonu daňovej kontroly je faktické preverovanie predložených účtovných dokladov vo vzťahu k základu dane, resp. iných skutočností, rozhodných pre správne určenie dane. Je potrebné rozlišovať medzi formálnym a faktickým zahájením kontroly, a to podľa obsahu úkonov vykonaných správcom dane. Faktické zahájenie daňovej kontroly z pohľadu účelu daňovej kontroly je viazané na vykonanie prvého kontrolného úkonu správcu dane, resp. úkonu, ktorým správca dane začne preverovať rozhodné skutočnosti. Takýmto prvým úkonom bolo práve ústne pojednávanie dňa 30.07.2015. Potom, ak správca dane začal faktický výkon daňovej kontroly dňa 30.07.2015 a túto ukončil doručením Protokolu z výkonu daňovej kontroly č. 100282139/2017 zo dňa 14.02.2017, prekročil zákonom stanovenú jednoročnú lehotu. Potom je nesporné, že uvedený Protokol zo dňa 14.02.2017 je nezákonným dôkazom, ako podklad pre vydanie napadnutého rozhodnutia správcu dane. Rozhodnutiu žalovaného chýba akékoľvek vysporiadanie sa s podstatnými tvrdeniami žalobcu vo vzťahu k prvému vykonanému úkonu správcu dane, od ktorého je potrebné odvodiť začatie samotného výkonu daňovej kontroly. Zdôraznil, že žalovaný nemôže argumentáciu žalobcu iba odmietnuť ako nesprávnu, ale jeho povinnosťou je uviesť, v čom nesprávnosť spočíva, pričom argumenty žalovaného musia byť zrozumiteľné, jasne a dostatočne konkrétne. V tejto súvislosti poukázal na rozsudok Nejvyššího správního soudu Českej republiky sp. zn. 2Afs 69/2005, č. 8Afs 7/2005 zo dňa 07.02.2005 a rozsudok NS SR sp. zn. 5Sžfk 12/2016 zo dňa 18.09.2017. 6. Krajský súd v Žiline, ako súd vecne a miestne príslušný na konanie, preskúmal napadnutý rozhodnutie žalovaného v rozsahu a dôvodov uvedených v žalobe, pričom dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. 7. Podľa § 177 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok (ďalej len SSP), správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok), pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z., správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Podľa § 3 ods. 3 citovaného zákona, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Podľa § 3 ods. 5 citovaného zákona, správca dane je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. Podľa § 3 ods. 6 citovaného zákona, pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada. Podľa § 3 ods. 7 citovaného zákona, daňové subjekty majú pri správe daní rovnaké práva a povinnosti. Podľa § 3 ods. 8 citovaného zákona, právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d) pri správe daní je úzko spolupracovať so správcom dane. Podľa § 24 ods. 1 citovaného zákona, daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. Podľa § 24 ods. 2 citovaného zákona, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 24 ods. 3 citovaného zákona, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. Podľa § 24 ods. 4 citovaného zákona, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 21 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov, daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané. ... Podľa § 2 písm. i) citovaného zákona, na účely tohto zákona sa rozumie daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve 1) daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak. 8. Z dôvodu akceptovania výdavku na daňové účely je daňový subjekt zaťažený dôkazným bremenom preukázateľnosti jeho vynaloženia a to nielen po formálnej stránke (vystavenými dokladmi), ale po stránke obsahovej (skutočnosti, ktoré viedli k vystaveniu dokladov). 9. Správny súd konštatuje, že spornou otázkou v predmetnom konaní je, či správca dane pri výkone daňovej kontroly, ukončenej Protokolom č. 100282139/2017 zo dňa 14.02.2017, prekročil zákonom stanovený limit na jej výkon, nakoľko podľa žalobcu faktické zahájenie kontroly dňa 30.07.2015, dňom kedy správca dane preveril prvé skutočností pre účely daňovej kontroly. Za kľúčovú otázku teda správny súd považoval otázku posúdenia zákonnosti dĺžky daňovej kontroly, protokolu resp. dôkazov obstaraných v rámci daňovej kontroly a ich vplyvu na zákonnosť rozhodnutia správcu dane a žalovaného o vyrubenie rozdielu DPH. 10. Podľa článku 1 Ústavy Slovenskej republiky, Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát. 11. Podľa článku 2 ods. 2 Ústavy SR, štátne orgány môžu konať iba na základe Ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. 12. Podľa § 44 ods. 1 veta druhá Daňového poriadku, daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. Podľa § 46 ods. 1 veta prvá Daňového poriadku, daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Podľa § 46 ods. 8 veta prvá Daňového poriadku, zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak daňová kontrola bola ukončená podľa ods. 9 písm. b) a c). Podľa § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku, daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa ods. 8. Podľa § 46 ods. 10 veta prvá Daňového poriadku, lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. 13. Účelom daňovej kontroly je zistiť, alebo preveriť skutočností rozhodujúce pre správne určenie dane, alebo dodržiavanie osobitných predpisov. Z tohto pohľadu je daňová kontrola jedným z najvýznamnejších nástrojov v podmienkach správy daní, ktorá slúži na ochranu fiškálnych záujmov štátu, pri súčasnom zachovaní práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Daňová kontrola totiž predstavuje verejno-mocenský zásah do individuálnej sféry daňového subjektu, ktorý v konečnom dôsledku najčastejšie smeruje k dorubovaniu daní a sekundárne k ukladaniu sankcií. Zároveň slúži na získanie a zhromažďovanie dôkazného podkladu pre následné rozhodnutie správcu dane vydané vo vyrubovacom konaní. Nakoľko ide o závažný zásah a nadmernú záťaž pre kontrolovaný daňový subjekt, je ohraničená v dĺžke jej trvania zákonnou lehotou. 14. Daňový poriadok v ust. § 3 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa citovaného ustanovenia pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v článku 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. 15. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať o zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon alebo ktoré uplatňujú daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z. z. o zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. 16. V daňovom konaní sa taktiež uplatňuje požiadavka primeranosti (proporcionality) zásahov správcu dane smerujúcich voči daňovým subjektom. Túto požiadavku zákonodarca formulovať exaktne určením limitov obmedzujúcich časový rozsah daňovej kontroly. Daňová kontrola nemôže u daňového subjekt prebiehať po neobmedzenú dobu. Každý zásah orgánu verejnej správy do súkromnej sféry právneho subjektu sa spravuje univerzálnou zásadou proporcionality a ustanovenie lehôt na vykonanie daňovej kontroly je prejavom zásady proporcionality. 17. V čase vykonávania daňovej kontroly u žalobcu boli limity obmedzujúce dĺžku daňovej kontroly upravené v ust. § 44 ods. 1 veta druhá Daňového poriadku, podľa ktorého daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu, ale aj v ustanovení § 46 ods. 10 veta prvá daňového poriadku, podľa ktorého lehota na vykonanie daňovej kontroly je najviac jeden rok odo dňa jej začatia. 18. Správny súd z obsahu administratívneho spisu zistil a ustálil, že daňová kontrola u žalobcu začala podľa § 46 ods. 2 Daňového poriadku dňa 08.09.2016, t. j. dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole č. 103633440/2016 zo dňa 01.08.2016. 19. Úkony správcu dane uskutočnené dňa 30.07.2015 - ústne pojednávanie so žalobcom, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 20591518/2015 uskutočnená na základe predvolania č. 20466223/2015 zo dňa 06.07.2015, ako aj zápisnicu č. 20619766/2015 zo dňa 05.08.2015 (o predložení ďalších daňových dokladov) považuje správny súd za úkony správcu dane, ktoré predstavujú vyhľadávaciu činnosť správneho orgánu podľa § 36 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z., uskutočnenú za účelom preverenia oznámenia - anonymu bývalej účtovníčky spoločnosti žalobcu pod názvom „Zaslanie informácií", teda správnosti vedenia účtovníctva žalobcu podľa zákona o účtovníctve (z.č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve), a nie za účelom overenia správnosti vedenia účtovníctva žalobcu s dopadom na základ dane. 20. Zo znenia ustanovenia § 36 ods. 1 vyplýva, že jednou z činností, popri iných, ktorú vykonáva správca dane a ktorú nemožno považovať za výkon daňovej kontroly je aj vyhľadávacia činnosť. Pri jej výkone je správca dane oprávnený, okrem iného, overovať aj úplnosť a správnosť evidencie účtovníctva. Zo zápisníc o preverovaní (anonymu) zo dňa 08.09.2016 a 19.09.2016 vyplýva, že účtovné doklady k daňovej kontroly za kontrolovanú daň z príjmu fyzickej osoby a daň z motorových vozidiel za zdaňovacie obdobie 2014 správcovi dane predložila splnomocnená zástupkyňa žalobcu W. O. a to dňa 08.09.2016 - pokladňu plus doklady od 01.01.2014 - 31.12.2014, vystavené faktúry č. 1-705 + knihu vystavených faktúr a došlé faktúry č. 1-419 + knihu došlých faktúr a dňa 19.09.2016 predložila hlavnú knihu (17 strán), hlavnú knihu analytickej evidencie (12 strán), analytickú evidenciu podľa tried, rozúčtovanie miezd za mesiac 1-12, zoznam majetku, veľké technické preukazy 11 kusov, nájomnú zmluvu s FOOD FACTORING s.r.o. zo dňa 06.11.2015, lízingové zmluvy na motorové vozidlá 5ks, lízingové zmluvy na návesy 5ks, výpisy z bankových účtov ČSOB, Tatra banky za obdobie 1-12 mesiacov. Z uvedeného jednoznačne vyplýva, že pokiaľ správca dane žiadal od žalobcu v čase konania - preverovania podaného anonymu na žalobcu predloženie daňových dokladov, tieto museli byť žalobcovi následne vrátené. Predmetné účtovné doklady boli žalobcom opätovne odovzdané správcovi dane ku kontrole v dňoch 08.09.2016 a 19.09.2016, teda žalobcovi museli byť správcom dane odovzdané po preverení, či žalobca viedol účtovníctvo za rok 2014 pred začatím daňovej kontroly (na základe konania správcu dane - preverenia podaného anonymu). 21. Z uvedeného vyplýva, že predmetná daňová kontrola bola ukončená v zákonnej lehote v súlade s § 44 ods. 10 Daňového poriadku. S poukazom na vyššie uvedené správny súd napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj správcu dane považuje za zákonné. Z uvedených dôvodov žalobu s poukazom na ust. § 190 SSP ako nedôvodnú zamietol. 22. O náhrade trov konania bolo rozhodnuté vo vzťahu k žalobcovi podľa § 167 ods. 1 SSP a contrario tak, že žalobcovi, ktorý úspech v konaní nemal, súd náhradu trov konania nepriznal. Rovnako súd nepriznal náhradu trov konania ani žalovanému v zmysle ust. § 168 SSP a contrario, pretože nevznikli podmienky na jeho aplikáciu. 23. Rozhodnutie bolo prijaté v pomere hlasov 3:0. Poučenie: Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ak to zákon pripúšťa (§ 439, § 440 SSP) v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia krajského súdu, prostredníctvom krajského súdu, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (ďalej len "sťažnostné body"), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa, b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d), c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. Kasačnú sťažnosť možno urobiť písomne, a to v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe. Podanie vo veci samej urobené v elektronickej podobe bez autorizácie podľa osobitného predpisu treba dodatočne doručiť v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované podľa osobitného predpisu; ak sa dodatočne nedoručí správnemu súdu do desiatich dní, na podanie sa neprihliada. Správny súd na dodatočné doručenie podania nevyzýva. K podaniu kolektívneho orgánu musí byť pripojené rozhodnutie, ktorým príslušný kolektívny orgán vyslovil s podaním súhlas. Podanie urobené v listinnej podobe treba predložiť v potrebnom počte rovnopisov s prílohami tak, aby sa jeden rovnopis s prílohami mohol založiť do súdneho spisu a aby každý ďalší účastník konania dostal jeden rovnopis s prílohami. Ak sa nepredloží potrebný počet rovnopisov a príloh, správny súd vyhotoví kópie podania na trovy toho, kto podanie urobil.