Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave NR-11S/25/2022 4022200340 26. 03. 2025 JUDr. Michal Davala, Ph.D., LL.M. ECLI:SK:SpSBA:2025:4022200340.2
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Davalu, Ph.D., LL.M. a členov senátu JUDr. Mgr. Juraja Štorcela, PhD. (sudca spravodajca) a Mgr. Miroslavy Fodor, v právnej veci žalobcu: LAZIO s. r. o., so sídlom Klincová 37/B, 821 08 Bratislava – mestská časť Ružinov, IČO: 45 287 228, zastúpený: JUDr. Irena Sopková, s.r.o., so sídlom Dvořákovo nábrežie 7529/4E, 811 02 Bratislava – mestská časť Staré Mesto, IČO: 48 301 728, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101632499/2022 zo dňa 01.06.2022, takto rozhodol: I. Súd žalobu z a m i e t a . II. Žalovanému právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania Stručné zhrnutie napadnutého rozhodnutia 1. Oznámením o daňovej kontrole zo dňa 29.07.2020 oznámil Daňový úrad Nitra, pobočka Nové Zámky, so sídlom Kukučínova 1, 940 02 Nové Zámky (ďalej len „správca dane“) žalobcovi výkon daňovej kontroly, o. i. aj na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „DPH“) za zdaňovacie obdobie december 2019. 2. Dňa 06.07.2021 sa vykonal výsluch svedka – A. B. – bývalého konateľa spoločnosti Aratinga Center s.r.o., Husitská 107/3, 130 00 Praha 3 – Žižkov (ďalej len „spoločnosť Aratinga“), ktorý uviedol, že za túto spoločnosť nič nepodpisoval, generálna plná moc bola udelená jeho bratovi – C. B.. 3. Dňa 06.07.2021 sa vykonal výsluch svedka – C. B. ako spoločníka spoločnosti Aratinga. Vo vzťahu k predaju a nákupu svedok uviedol, že faktúry a CMR podpisoval on, len on mal prístup do banky. Riešil obchody so žalobcom - jediným dodávateľom spoločnosti Aratinga. Doklady nemal, odovzdal ich pani D. E. v aute, o čom mal len odovzdávajúci protokol. Spoločnosť Aratinga nakúpila tovar (káva, čokolády) a tieto boli predané ďalej do Rumunska, Poľska, pričom nákup bol jedine od žalobcu. K spolupráci so žalobcom uviedol, že od žalobcu chodili kamióny do Čiech, a tam sa preložili do dodávok alebo ďalších kamiónov, ak si pre tovar prišiel odberateľ. Dopravu platil žalobca alebo odberateľ na výstupe. Za faktúry sa platilo v hotovosti. 4. Dňa 09.07.2021 sa vykonal výsluch svedka – F. G., bývalého konateľa spoločnosti PARTNERIX s.r.o., so sídlom Husitská 107/3, Žižkov, 130 00 Praha 3 (ďalej len „spoločnosť PARTNERIX“). Uviedol, že spoločnosť sa venovala kúpe a predaju tovaru – drogéria, sladkosti a káva. K spolupráci so
žalobcom uviedol, že od žalobcu kupovali tovar v rokoch 2017-2020. Prepravu zabezpečovala a aj platila spoločnosť PARTNERIX. 5. Správca dane vydal protokol zo dňa 22.11.2021, pričom ku kontrolovanému zdaňovaciemu obdobiu december 2019 uviedol, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok oslobodenia od dane v zmysle § 43 ods. 1 a 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „Zákon o DPH“) od faktúr vystavených pre spoločnosť Aratinga a spoločnosť PARTNERIX. Žalobca sa k protokolu nevyjadril. 6. Správca dane vydal rozhodnutie č. 100186252/2022 zo dňa 27.01.2022 (ďalej len „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým určil žalobcovi rozdiel v sume 118.790,58 eur na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2019, nepriznal nadmerný odpočet v sume 245,86 eur a vyrubil daň v sume 118.544,72 eur. 7. Voči prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie zo dňa 01.03.2022, v ktorom uviedol, že dôvody odvolania doručí dodatočne. Dôvody odvolania boli doplnené podaním zo dňa 24.03.2022. 8. Na podklade podaného odvolania vydal žalovaný rozhodnutie č. 101632499/2022 zo dňa 01.06.2022 (ďalej len „napadnuté rozhodnutie“), ktorým prvostupňové rozhodnutie potvrdil. 9. Žalovaný uviedol, že správca dane, za účelom preverenia skutočností deklarovaných žalobcom na vystavených dodávateľských faktúrach vykonal formou MVI, adresovanej českej finančnej správe dokazovanie, ktorého cieľom bolo preveriť, či bol odberateľským spoločnostiam – spoločnosti Aratinga a spoločnosti PARTNERIX, sídliacim v Českej republike, fakturovaný tovar žalobcom aj skutočne dodaný. Z odpovede českej finančnej správy vyplynulo, že odberateľské spoločnosti sídlia na virtuálnych adresách, so správcom dane nekomunikujú a nemajú na území Českej republiky evidované žiadne skladové priestory. Napriek skutočnosti, že zástupcovia odberateľských spoločností obchodné vzťahy so žalobcom potvrdili, skutočnosť, že im bol fakturovaný tovar skutočne dodaný, nepreukázali. K námietke žalobcu ohľadom skladových priestorov (na adrese H., I. XXX) žalovaný uviedol, že táto skutočnosť bola preverená, pričom bolo zistené, že majiteľom skladových priestorov je spoločnosť Gama ocel spol. s r.o., ktorá ich neprenajíma. 10. Žalovaný uviedol, že skutočnosť, že odberateľské spoločnosti si neplnia svoje daňové a odvodové povinnosti je dôkazom o tom, že nedošlo k uskutočneniu zdaniteľného plnenia, ale iba k fakturácii, bez reálneho plnenia. K preprave žalovaný uviedol, že bol vypočutý konateľ prepravnej spoločnosti ND Gold, ktorý uviedol, že pre žalobcu a odberateľské spoločnosti nevykonával prepravu tovaru, ale prenajímal motorové vozidlá spoločnosti PARTNERIX. Žalovaný uviedol, že nebola preukázaná preprava zo strany spoločnosti PARTNERIX a prepravu nepotvrdila ani česká finančná správa. Žalovaný ustálil, že na základe skutočností, vyplývajúcich z vyjadrení zástupcov odberateľských spoločností, ako aj na základe skutočností vyplývajúcich z MVI nebolo možné vysloviť záver, že dodanie tovaru zahraničným odberateľom bolo jednoznačne preukázané, čím nebolo preukázané ani splnenie podmienky pre oslobodenie dane v zmysle § 43 ods. 1 a 5 Zákona o DPH. 11. Žalovaný uviedol, že pochybnosti správcu o vykonaní prepravy boli oprávnené, pretože podľa predložených CMR dokladov prepravu vykonala spoločnosť ND Gold, ktorá prenajala vozidlá spoločnosti PARTNERIX. Uskutočnenie dopravy tak nebolo vykonané spoločnosťou ND gold, ale spoločnosťou PARTNERIX. 12. K výsluchu zástupcov odberateľských spoločností žalovaný uviedol, že títo síce potvrdili spoluprácu so žalobcom, ale tieto tvrdenia neboli preukázané. Žalovaný konštatoval, že žalobca si mohol na základe predložených dokladov uplatniť nárok na oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 Zákona o DPH len za podmienky, ak by bolo v daňovom konaní preukázané, že tovar skutočne opustil územie Slovenskej republiky a dodaný tovar bol zdanený odberateľom ako daňovým subjektom v inom členskom štáte v rámci Európskeho spoločenstva, čo nebolo v predmetnom prípade preukázané a žalobca neuniesol dôkazné bremeno. Ak sa jedná o odoslanie tovaru pri oslobodení od DPH, je nevyhnutné v daňovom konaní skúmať naplnenie dvoch podmienok, a to prechod práva nakladať s tovarom ako vlastník na nadobúdateľa a zároveň fyzický pohyb tovaru. Žalovaný bol toho názoru, že žalobca pri uskutočnení intrakomunitárneho obchodu sám nepodnikol také kroky, ktorými by si preveril skutočnosť, že tovar
opustil územie členského štátu dodania – Slovenskej republiky. Závery správcu dane vychádzali ako z konania žalobcu, tak aj z dôkazov predložených českou daňovou správou a z dokladov predkladaných žalobcom, resp. svedkami. 13. Žalovaný ďalej uviedol, že podstata trojstranného obchodu spočíva v uplatnení zjednodušeného postupu zdaňovania pri uskutočnení obchodu medzi troma osobami, ktoré sú identifikované na daň v troch rôznych členských štátoch a predmetom obchodu je dodanie toho istého tovaru. Aby sa tento postup mohol použiť, musia byť splnené zákonom stanovené podmienky. Podstatou je, že tovar sa fyzicky prepravuje alebo odosiela priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi, z jedného členského štátu do iného členského štátu. Žalovaný uviedol, že spoločnosť PARTNERIX vykazuje nadobudnutie a dodanie tovaru formou trojstranného obchodu, pričom doklady o tom nesvedčia. Zo zistení správcu dane vyplynulo, že sa nejednalo o trojstranný obchod, pretože česká finančná správa uviedla, že spoločnosť PARTNERIX mala v súhrnných výkazoch uvedené ako odberateľa slovenské spoločnosti, ktoré nespolupracovali a ani nepriznali nadobudnutie tovaru z Českej republiky. V prípade, že by bolo preukázané, že tovar bol dodaný zo Slovenska do Čiech a späť na Slovensko, nejednalo by sa o trojstranný obchod. 14. Žalovaný uviedol, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok deklarovaných v § 43 ods. 1 Zákona o DPH, t. j. dodanie tovaru deklarovaným odberateľom – spoločnosti Aratinga a spoločnosti PARTNERIX. Keďže žalobca a ani deklarovaní odberatelia nepreukázali relevantnými dôkazmi dodanie tovaru do iného členského štátu, vznikla žalobcovi daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 Zákona o DPH. II. Podstatné zhrnutie argumentov žalobcu 15. Žalobca podal na Krajský súd v Nitre všeobecnú správnu žalobu zo dňa 03.08.2022 (ďalej len „žaloba“), ktorou sa domáhal preskúmania napadnutého rozhodnutia, prvostupňového rozhodnutia, ich zrušenia a vrátenia veci na ďalšie konanie. Žalobca namietol, že (i) napadnuté rozhodnutie vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, (ii) napadnuté rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nedostatok dôkazov, (iii) zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci a (iv) došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré by mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci. 16. Žalobca namietol, že žalovaný sa nevysporiadal so všetkými skutočnosťami potrebnými pre rozhodnutie. Žalobca uviedol, že si splnil všetky povinnosti, ktoré mu ukladal zákon – preukázal, že tovar bol dodaný do Českej republiky a bol prevzatý odberateľom, a preukázal odplatu. Žalobca teda preukázal plnenie, a to jednotlivými faktúrami, pričom preukázal nadobudnutie tovaru od svojho dodávateľa, preukázal prepravu tovaru do Českej republiky, preukázal prevzatie tovaru a v konečnom dôsledku aj platbu za dodaný tovar. 17. Žalobca namietol, že napadnuté rozhodnutie nie je vydané v súlade s § 63 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“), pretože nevychádza zo stavu zisteného v daňovom konaní. Žalobca mal za to, že je v rozpore s platnou legislatívou a judikatúrou, aby správca dane určoval podnikateľskému subjektu, do akých zmluvných vzťahov má vstupovať, s kým ma uzatvárať zmluvné vzťahy, kto koho pozná a dokonca mu určovať aj zmluvné podmienky. 18. Žalobca mal za to, že podrobne prezentoval všetky obchodné transakcie, t. j. poukázal, že malo ísť o intrakomunitárne dodávky, že boli spojené s prepravou, ktorá bola zrealizovaná a právo nakladať s tovarom prešlo na daňový subjekt. Žalobca namietol, že žalovaný porušil jeho právo na spravodlivý súdny proces, keď sa k odvolacím námietkam nevyjadril a neuviedol, akých porušení sa mal dopustiť, keď splnil všetky podmienky uvedené v § 43 Zákona o DPH a predložil o tom dôkazy. III. Vyjadrenie žalovaného Ďalšie podania účastníkov konania
19. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním zo dňa 26.01.2023, pričom uviedol, že sa v plnom rozsahu pridržiava skutočností uvedených v napadnutom rozhodnutí a zotrval na tom, že konaním žalobcu došlo k porušeniu § 43 Zákona o DPH. Žalovaný rozhodol na základe výsledku dokazovania, pričom sa vysporiadal aj s odvolacími námietkami a zopakoval skutočnosti uvedené v napadnutom rozhodnutí. 20. Žalovaný uviedol, že realizáciu obchodnej spolupráce preukázal predložením dokladov iba žalobca, pretože odberateľské spoločnosti nadobudnutie tovaru žiadnym relevantným spôsobom nepreukázali. 21. Žalovaný ďalej uviedol, že v konaní sa nepreverovalo splnenie podmienok uvedených v § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH, ale splnenie podmienok uvedených v § 43 Zákona o DPH, t. j. splnenie podmienok oslobodenia dodania tovaru od dane pri jeho dodaní z tuzemska do iného členského štátu. Žalovaný súčasne uviedol, že sa vyjadril k odvolacím námietkam žalobcu. Žalovaný navrhol žalobu zamietnuť. 22. Ďalšie písomné podania zo strany účastníkov konania neboli podané. IV. Posúdenie podstatných skutkových a právnych argumentov 23. Na základe § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov začal od 01.06.2023 činnosť Správny súd v Bratislave a súčasne výkon správneho súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Krajského súdu v Nitre a Krajského súdu v Trnave na Správny súd v Bratislave vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Predmetná vec preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety prešla v júni 2023 na Správny súd v Bratislave. V súlade s Rozvrhom práce Správneho súdu v Bratislave na rok 2024 v znení Dodatku č. 4, účinného od 21.05.2024, bola vec náhodným výberom prerozdelená a pridelená senátu 7S a je vedená pod sp. zn. NR-11S/25/2022. 24. Správny súd v Bratislave ako vecne a miestne príslušný správny súd preskúmal žalobu, žalobou napadnuté rozhodnutie a prvostupňové rozhodnutie, vrátane postupu v administratívnom konaní v rozsahu žalobných bodov tak, ako vyplývali z obsahu žaloby a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná a s odkazom na § 190 zákona č 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len „SSP“) ju zamietol. 25. Správny súd prejednal vec bez nariadenia pojednávania podľa § 107 ods. 2 SSP, pretože ani jeden z účastníkov nepožiadal o nariadenie pojednávania. Termín verejného vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený na úradnej tabuli správneho súdu a na webovom sídle súdu najmenej päť dní pred jeho vyhlásením a rozsudok bol verejne vyhlásený dňa 26.03.2025 (§ 137 ods. 4 SSP). 26. Podľa § 493e SSP, v znení účinnom od 01.07.2023, konania začaté a neskončené do 30. júna 2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30. júna 2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 27. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 28. Podľa § 19 ods. 1 Zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 29. Podľa § 43 ods. 1 Zákona o DPH, oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte.
30. Podľa § 43 ods. 5 Zákona o DPH, platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4 a) kópiou faktúry, b) dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá, prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom, c) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdenie musí obsahovať 1. meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava, 2. množstvo a druh tovaru, 3. adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, 4. meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis, 5. evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru, a d) inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru. 31. Úlohou správneho súdu bolo v rozsahu uplatnených žalobných bodov preskúmať napadnuté rozhodnutie a prvostupňové rozhodnutie, a teda, či správca dane a následne žalovaný postupovali v súlade so Zákonom o DPH, ak žalobcovi určili rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie december 2019 v sume 118.790,58 eur a vyrubili mu daň vo výške 118.544,72 eur. Predmetom súdneho konania v danej veci je tak preveriť zákonnosť žalobcom namietaného procesného postupu a právnych záverov daňových orgánov v súvislosti s výkonom daňovej kontroly oprávnenosti nároku žalobcu na vrátenie nadmerného odpočtu na DPH za zdaňovacie obdobie december 2019, ako i posúdiť mieru prenosu dôkazného bremena na žalobcu vzhľadom na zistený skutkový stav pri preverovaní oprávnenosti uplatneného nároku na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 Zákona o DPH, resp. pri určení daňovej povinnosti za kontrolované zdaňovacie obdobie december 2019. Všeobecné východiská intrakomunitárnych obchodov 32. Správny súd v súvislosti s nárokom na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 Zákona o DPH zdôrazňuje, že zmyslom úpravy zdaňovania intrakomunitárnych obchodov je zabezpečiť, aby dodávky tovaru v rámci územia Európskej únie podliehali DPH len v štáte určenia (spotreby). Súdny dvor Európskej únie v tejto súvislosti považuje princíp neutrality za hlavný princíp spoločného systému dane z pridanej hodnoty, z ktorého vyplýva i právo na odpočet daňového zaťaženia na predchádzajúcom produkčnom stupni (napr. rozsudok Súdneho dvora Európskej únie - Axel Kittel proti Belgickému štátu a Belgický štát proti Recolta Recycling SPRL zo dňa 06. júla 2006, C- 439/04 a C-440/04). 33. Zároveň aj Najvyšší súd Slovenskej republiky vo svojom skoršom rozhodnutí sp. zn. 8Sžf/7/2015 zo dňa 26. 01.2017 uviedol: ,,aby išlo v danom prípade o intrakomunitárny obchod, ktorý je oslobodený od dane, musia byť splnené zákonné podmienky, a to jednak: že tovar bol prepravený do iného členského štátu, a že tovar bol dodaný osobe identifikovanej pre daň. Pojem osoba identifikovaná pre daň v inom členskom štáte treba vykladať tak, aby bol naplnený účel Európskej úpravy, t. j. prenos daňových príjmov do štátu spotreby, osobou povinnou odviesť daň za intrakomunitárnu dodávku, bude len tá osoba, ktorá je platiteľom DPH. Nestačí, že táto osoba je formálne registrovaná, len musí mať aj reálnu možnosť odviesť daň. Je na dodávateľovi, v danom prípade žalobcovi, aby sa uistil, že dodávka bola vnútri spoločenstva zdanená (inak by to mohlo byť k daňovému úniku), čo vyplýva aj z rozhodnutia súdneho dvora EÚ-C-409/04. Cieľom je zamedziť dvojité zdanenie a preto sa zaviedlo zdaňovanie nadobudnutia tovaru v členskom štáte miesta konečnej spotreby“ (obdobne aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžfk/51/2019 zo dňa 16.12.2021). 34. Právna úprava daňového konania a oslobodenia od DPH je založená na princípe, podľa ktorého dôkazné bremeno o splnení podmienok pre oslobodenie od DPH znáša daňový subjekt, ktorý oslobodenie uplatňuje. Vo vzťahu k režimu DPH priamo zákon predpisuje, ako je potrebné preukazovať splnenie podmienok daňových nárokov platiteľa dane. V prípade oslobodenia od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu sú tieto dôkazy presne identifikované v § 43 ods. 5 Zákona o DPH.
Ich predložením teda platiteľ dane unesie dôkazné bremeno, týkajúce sa tvrdenia o reálnom uskutočnení dodania tovaru z tuzemska do iného členského štátu, pokiaľ obsahujú náležitosti vyžadované osobitnými predpismi. Základným predpokladom pre oslobodenie dodávateľa od dane je však reálne uskutočnenie dodania tovaru z tuzemska do iného členského štátu. Ak k reálnemu premiestneniu tovaru do iného členského štátu nedošlo, nemožno oslobodenie od dane priznať, a to i v prípade splnenia podmienok uvedených v § 43 Zákona o DPH (obdobne aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžfk/51/2019 zo dňa 16.12.2021). 35. V súvislosti s dôkazným bremenom správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010, v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 78/2011 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte. Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane dôkazného subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom „leží“ dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. K obchodom žalobcu 36. Žalobca v žalobe konštatoval, že počas konania predložil správcovi dane všetky dostupné doklady, ktoré preukazovali naplnenie formálnych podmienok predpokladaných ustanovením § 43 ods. 5 Zákona o DPH – jednotlivými faktúrami, ktorými fakturoval dodaný tovar svojim odberateľom, pričom súčasne preukázal nadobudnutie tovaru od svojho dodávateľa , preukázal prepravu do Českej republiky, preukázal prevzatie tovaru a aj platbu za dodaný tovar. 37. Správny súd však uvádza, že listinné dôkazy, ktoré predložil žalobca v daňovom konaní by boli spôsobilé privodiť žalobcovi uplatnenie nároku na oslobodenie dane podľa § 43 ods. 1 Zákona o DPH len za podmienky, že by bolo v daňovom konaní preukázané, že tovar skutočne opustil územie Slovenskej republiky a dodaný tovar bol zdanený odberateľom ako daňovým subjektom v inom členskom štáte, v rámci Európskeho spoločenstva, čo preukázané nebolo. Žalobca preto podľa názoru správneho súdu neuniesol dôkazné bremeno podľa § 29 ods. 8 Daňového poriadku, pretože oslobodenie od DPH pri vývoze sa nevzťahuje na tovar ako taký, t. j. na predmet kúpnej zmluvy, ale na dodanie tovaru, teda na daňovú transakciu medzi týmito subjektami aj s preukázaním dodania daňového plnenia nadobúdateľovi v inom členskom štáte. Ak správca dane na základe informácií českej finančnej správy nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti a hodnovernosti žalobcom predložených dokladov, či vyjadrení daňového subjektu, nemusel tieto uznať ako relevantné. V prejednávanom prípade, keďže žalobca si nadmerný odpočet DPH uplatňoval v súvislosti s oslobodením od platenia dane podľa § 43 Zákona o DPH, bolo predpokladom takéhoto postupu aj preukázanie, že tovar skutočne opustil územie Slovenskej republiky a dodaný tovar bol v Českej republike zdanený, čo sa však nepreukázalo. Žalobca podľa názoru správneho súdu neuniesol dôkazné bremeno podľa § 29 ods. 8 Daňového poriadku. 38. Orgány finančnej správy tak nepochybili, ak prihliadli na skutočnosti, ktoré im boli dodané na základe MVI – k spoločnosti Aratinga z dokazovania vyplynulo, že dodanie tovaru zo strany žalobcu v prospech tejto spoločnosti nebolo preukázané a potvrdené. Spoločnosť so správcom dane nekomunikovala a nebolo zistené, že by sa deklarovaný tovar nachádzal na území Českej republiky. Česká finančná správa vykonaným preverovaním nepotvrdila skutočnosť, že spoločnosť tovar prijala, účtovala o ňom, priznala a odviedla daň. O uvedenom svedčí dokumentácia, nachádzajúca sa v administratívnom spise ako obsah odpovede na MVI. 39. Rovnako aj k spoločnosti PARTNERIX z vykonaného dokazovania vyplynulo, že spoločnosť síce vykázala nadobudnutie a dodanie tovaru formou trojstranného obchodu, avšak na preukázanie deklarovaných skutočností nepredložila žiadne dôkazy. Česká finančná správa zároveň vyjadrila pochybnosti o nadobudnutí tovaru v Českej republike a spoločnosť s českým správcom dane nekomunikovala a nepodala relevantné vysvetlenia k preverovanému obchodnému vzťahu.
40. Z administratívneho spisu zároveň vyplýva, že žalobca bol v rámci daňovej kontroly relatívne pasívny – v rámci daňovej kontroly okrem predloženia listinných dokladov k výkonu daňovej kontroly dňa 13.10.2020 podal až odvolanie voči prvostupňovému rozhodnutiu. Žalobca sa nezúčastnil výsluchu svedkov (výsluchu A. B., C. B., F. G. – uvedené vyplýva z jednotlivých zápisníc o ústnom pojednávaní, ktorých účelom bol výsluch svedkov) a nevyjadril sa ani k predbežným zisteniam z daňovej kontroly a ani k protokolu o daňovej kontrole. Všetky skutočnosti, zaprotokolované v administratívnom spise, tak boli výsledkom činnosti správcu dane. S odkazom na všetky skutočnosti, uvedené v tomto rozsudku tak správny súd konštatuje, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, ktoré by zakladalo jeho právo na oslobodenia od DPH. Ako to správny súd uviedol vyššie, bolo povinnosťou žalobcu uniesť dôkazné bremeno a preukázať splnenie podmienok, ktoré kladie Zákon o DPH. Žalobca zároveň v žalobe nepredniesol také žalobné body, ktoré by akýmkoľvek spôsobom dokázali spochybniť správnosť záverov orgánov finančnej správy – žaloba bola koncipovaná všeobecne, s citáciou zákonných ustanovení a vybranej judikatúry, bez konkretizácie žalobných bodov na prejednávaný prípad. Ako správca dane, tak aj žalovaný podľa názoru správneho súdu vydali rozhodnutia na základe dostatočne zisteného skutkového stavu (s prihliadnutím na to, že žalobca bol počas daňovej kontroly pasívny), zistené skutočnosti zrozumiteľne v rozhodnutiach uviedli a dospeli k logickým záverom. Ich konaniu nie je možné nič vytknúť. 41. Na podklade vyššie uvedených skutočností tak správny súd dospel k záveru o nedôvodnosti žaloby, a preto ju s odkazom na § 190 SSP zamietol. 42. O trovách konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP, keď žalovanému aj napriek úspechu v súdnom konaní nárok na náhradu trov konania nepriznal, keďže mu žiadne trovy v konaní nevznikli. 43. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu je prípustná kasačná sťažnosť, ktorú je možné podať prostredníctvom Správneho súdu v Bratislave na Najvyšší správny súd Slovenskej republiky v lehote 30 dní od jeho doručenia (§ 443 ods. 2 písm. a) v spojení s § 493e SSP a v spojení s § 145 ods. 2 písm. a) SSP). Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP). V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 uviesť a) označenie napadnutého rozhodnutia, b) údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, c) opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva (ďalej len „sťažnostné body“), d) návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh) (§ 445 ods. 1 SSP). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti (§ 445 ods. 2 SSP). Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd, f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté (§ 440 ods. 1 SSP). Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v odseku 1 písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred správnym súdom (§ 440 ods. 2 SSP).
Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); je žalovaným Centrum právnej pomoci (§ 449 ods. 1 a 2 SSP).