Text rozhodnutia
Súd: Spisová značka: Identifikačné číslo súdneho spisu: Dátum vydania rozhodnutia: Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: ECLI:
Správny súd v Bratislave NR-26S/10/2022 4022200345 14. 04. 2026 JUDr. Lucia Kúdelčíková ECLI:SK:SpSBA:2026:4022200345.2
ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Správny súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Lucie Kúdelčíkovej a členov senátu JUDr. Róberta Jakubáča, PhD. a JUDr. Ingridy Hudecovej v právnej veci žalobcu: LAZIO s. r. o., so sídlom Klincová 37/B, 821 08 Bratislava, IČO: 45 287 228, právne zastúpený: JUDr. Irena Sopková, s.r.o., so sídlom Dvořákovo nábrežie 7529/4E, 811 02 Bratislava, IČO: 48 301 728, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101635974/2022 zo dňa 01.06.2022, takto rozhodol: I. Správny súd žalobu z a m i e t a. II. Správny súd žalovanému právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . odôvodnenie: I. Priebeh administratívneho konania 1. Oznámením o daňovej kontrole zo dňa 26.08.2020 oznámil Daňový úrad Nitra, pobočka Nové Zámky, so sídlom Kukučínova 1, 940 02 Nové Zámky (ďalej aj len „správca dane“) žalobcovi výkon daňovej kontroly, o. i. aj na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj len „DPH“) za zdaňovacie obdobie február 2020. 2. Dňa 06.07.2021 sa vykonal výsluch svedka - A. B. - bývalého konateľa spoločnosti Aratinga Center s.r.o., Husitská 107/3, 130 00 Praha 3 - Žižkov (ďalej aj len „spoločnosť Aratinga“), ktorý uviedol, že za túto spoločnosť nič nepodpisoval, generálna plná moc bola udelená jeho bratovi - C. B.. 3. Dňa 06.07.2021 sa vykonal výsluch svedka - C. B. ako spoločníka spoločnosti D.. Vo vzťahu k predaju a nákupu svedok uviedol, že faktúry a CMR podpisoval on, len on mal prístup do banky. Riešil obchody so žalobcom - jediným dodávateľom spoločnosti D.. Doklady nemal, odovzdal ich pani E. F. v aute, o čom mal len odovzdávajúci protokol. Spoločnosť D. nakúpila tovar (káva, čokolády) a tieto boli predané ďalej do Rumunska, Poľska, pričom nákup bol jedine od žalobcu. K spolupráci so žalobcom uviedol, že od žalobcu chodili kamióny do Čiech, a tam sa preložili do dodávok alebo ďalších kamiónov, ak si pre tovar prišiel odberateľ. Dopravu platil žalobca alebo odberateľ na výstupe. Za faktúry sa platilo v hotovosti. 4. Dňa 09.07.2021 sa vykonal výsluch svedka - G. H., bývalého konateľa spoločnosti PARTNERIX s.r.o., so sídlom Husitská 107/3, Žižkov, 130 00 Praha 3 (ďalej aj len „spoločnosť PARTNERIX“). Uviedol, že spoločnosť sa venovala kúpe a predaju tovaru - drogéria, sladkosti a káva. K spolupráci so žalobcom uviedol, že od žalobcu kupovali tovar v rokoch 2017 až 2020. Prepravu zabezpečovala a aj platila spoločnosť PARTNERIX.
5. Správca dane vydal protokol č. 102599761/2021 zo dňa 20.12.2021, ktorý bol žalobcovi doručený dňa 23.12.2021. Ku kontrolovanému zdaňovaciemu obdobiu február 2020 uviedol, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok oslobodenia od dane v zmysle § 43 ods. 1 a ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon o DPH“) od faktúr vystavených pre spoločnosť D. a spoločnosť PARTNERIX. Správca dane vo výzve na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole určil žalobcovi lehotu 30 pracovných dní na vyjadrenie sa k protokolu. Daňová kontrola bola ukončená doručením protokolu č. 102599761/2021 dňa 23.12.2021. Žalobca sa k protokolu nevyjadril. 6. Správca dane vydal rozhodnutie č. 100295602/2022 zo dňa 14.02.2022 (ďalej aj len „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým určil žalobcovi rozdiel v sume 64 300,77 eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2020, nepriznal nadmerný odpočet v sume 344,53 eura a vyrubil daň v sume 63 956,24 eura. 7. Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca odvolanie zo dňa 01.03.2022, v ktorom uviedol, že dôvody odvolania doručí dodatočne. Dôvody odvolania boli doplnené podaním zo dňa 24.03.2022. 8. Na podklade podaného odvolania vydal žalovaný rozhodnutie č. 101635974/2022 zo dňa 01.06.2022 (ďalej aj len „napadnuté rozhodnutie“), ktorým prvostupňové rozhodnutie potvrdil. 9. Žalovaný uviedol, že správca dane, za účelom preverenia skutočností deklarovaných žalobcom na vystavených dodávateľských faktúrach, vykonal formou MVI, adresovanej českej finančnej správe dokazovanie, ktorého cieľom bolo preveriť, či bol odberateľským spoločnostiam - spoločnosti D. a spoločnosti I., sídliacim v Českej republike, fakturovaný tovar žalobcom aj skutočne dodaný. Z odpovede českej finančnej správy vyplynulo, že odberateľské spoločnosti sídlia na virtuálnych adresách, so správcom dane nekomunikujú a nemajú na území Českej republiky evidované žiadne skladové priestory. Napriek skutočnosti, že zástupcovia odberateľských spoločností obchodné vzťahy so žalobcom potvrdili, skutočnosť, že im bol fakturovaný tovar skutočne dodaný, nepreukázali. K námietke žalobcu ohľadom skladových priestorov (na adrese J., K. XXX) žalovaný uviedol, že táto skutočnosť bola preverená, pričom bolo zistené, že majiteľom skladových priestorov je spoločnosť Gama ocel spol. s r.o., ktorá ich neprenajíma. 10. Žalovaný uviedol, že skutočnosť, že odberateľské spoločnosti si neplnia svoje daňové a odvodové povinnosti, je dôkazom o tom, že nedošlo k uskutočneniu zdaniteľného plnenia, ale iba k fakturácii, bez reálneho plnenia. K preprave žalovaný uviedol, že bol vypočutý konateľ prepravnej spoločnosti ND Gold, ktorý uviedol, že pre žalobcu a odberateľské spoločnosti nevykonával prepravu tovaru, ale prenajímal motorové vozidlá spoločnosti PARTNERIX. Žalovaný uviedol, že nebola preukázaná preprava zo strany spoločnosti PARTNERIX a prepravu nepotvrdila ani česká finančná správa. Žalovaný ustálil, že na základe skutočností, vyplývajúcich z vyjadrení zástupcov odberateľských spoločností, ako aj na základe skutočností vyplývajúcich z MVI nebolo možné vysloviť záver, že dodanie tovaru zahraničným odberateľom bolo jednoznačne preukázané, čím nebolo preukázané ani splnenie podmienky pre oslobodenie dane v zmysle § 43 ods. 1 a ods. 5 zákona o DPH. 11. Žalovaný uviedol, že pochybnosti správcu dane o vykonaní prepravy boli oprávnené, pretože podľa predložených CMR dokladov prepravu vykonala spoločnosť ND Gold, ktorá prenajala vozidlá spoločnosti PARTNERIX. Uskutočnenie dopravy tak nebolo vykonané spoločnosťou ND Gold, ale spoločnosťou PARTNERIX. 12. K výsluchu zástupcov odberateľských spoločností žalovaný uviedol, že títo síce potvrdili spoluprácu so žalobcom, ale tieto tvrdenia neboli preukázané. Žalovaný konštatoval, že žalobca si mohol na základe predložených dokladov uplatniť nárok na oslobodenie od dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH len za podmienky, ak by bolo v daňovom konaní preukázané, že tovar skutočne opustil územie Slovenskej republiky a dodaný tovar bol zdanený odberateľom ako daňovým subjektom v inom členskom štáte v rámci Európskeho spoločenstva, čo nebolo v predmetnom prípade preukázané a žalobca neuniesol dôkazné bremeno. Ak sa jedná o odoslanie tovaru pri oslobodení od DPH, je nevyhnutné v daňovom konaní skúmať naplnenie dvoch podmienok, a to prechod práva nakladať s tovarom ako vlastník na nadobúdateľa a zároveň fyzický pohyb tovaru. Žalovaný bol toho názoru, že žalobca pri uskutočnení
intrakomunitárneho obchodu sám nepodnikol také kroky, ktorými by si preveril skutočnosť, že tovar opustil územie členského štátu dodania - Slovenskej republiky. Závery správcu dane vychádzali ako z konania žalobcu, tak aj z dôkazov predložených českou daňovou správou a z dokladov predkladaných žalobcom, resp. svedkami. 13. Žalovaný ďalej uviedol, že podstata trojstranného obchodu spočíva v uplatnení zjednodušeného postupu zdaňovania pri uskutočnení obchodu medzi troma osobami, ktoré sú identifikované na daň v troch rôznych členských štátoch a predmetom obchodu je dodanie toho istého tovaru. Aby sa tento postup mohol použiť, musia byť splnené zákonom stanovené podmienky. Podstatou je, že tovar sa fyzicky prepravuje alebo odosiela priamo od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi, z jedného členského štátu do iného členského štátu. Žalovaný uviedol, že spoločnosť PARTNERIX vykazuje nadobudnutie a dodanie tovaru formou trojstranného obchodu, pričom doklady o tom nesvedčia. Zo zistení správcu dane vyplynulo, že sa nejednalo o trojstranný obchod, pretože česká finančná správa uviedla, že spoločnosť PARTNERIX mala v súhrnných výkazoch uvedené ako odberateľa slovenské spoločnosti, ktoré nespolupracovali a ani nepriznali nadobudnutie tovaru z Českej republiky. V prípade, že by bolo preukázané, že tovar bol dodaný zo Slovenska do Čiech a späť na Slovensko, nejednalo by sa o trojstranný obchod. 14. Žalovaný uviedol, že žalobca nepreukázal splnenie podmienok deklarovaných v § 43 ods. 1 zákona o DPH, t. j. dodanie tovaru deklarovaným odberateľom - spoločnosti D. a spoločnosti I.. Keďže žalobca a ani deklarovaní odberatelia nepreukázali relevantnými dôkazmi dodanie tovaru do iného členského štátu, vznikla žalobcovi daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 zákona o DPH. II. Žaloba 15. Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti napadnutého rozhodnutia ako aj prvostupňového rozhodnutia a ich zrušenia. 16. Žalobca namietal, že (i) napadnuté rozhodnutie vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci, (ii) napadnuté rozhodnutie je nepreskúmateľné pre nedostatok dôkazov, (iii) zistenie skutkového stavu orgánom verejnej správy bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci a (iv) došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré by mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia vo veci. 17. Podľa názoru žalobcu sa žalovaný nevysporiadal so všetkými skutočnosťami potrebnými pre rozhodnutie. Žalobca uviedol, že si splnil všetky povinnosti, ktoré mu ukladal zákon - preukázal, že tovar bol dodaný do Českej republiky a bol prevzatý odberateľom a preukázal odplatu. Žalobca teda preukázal plnenie, a to jednotlivými faktúrami, pričom preukázal nadobudnutie tovaru od svojho dodávateľa, preukázal prepravu tovaru do Českej republiky, preukázal prevzatie tovaru a v konečnom dôsledku aj platbu za dodaný tovar. 18. Ďalej žalobca namietal, že napadnuté rozhodnutie nie je vydané v súlade s § 63 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „daňový poriadok“), pretože nevychádza zo stavu zisteného v daňovom konaní. Žalobca mal za to, že je v rozpore s platnou legislatívou a judikatúrou, aby správca dane určoval podnikateľskému subjektu, do akých zmluvných vzťahov má vstupovať, s kým ma uzatvárať zmluvné vzťahy, kto koho pozná a dokonca mu určovať aj zmluvné podmienky. 19. Žalobca mal za to, že podrobne prezentoval všetky obchodné transakcie, t. j. poukázal, že malo ísť o intrakomunitárne dodávky, že boli spojené s prepravou, ktorá bola zrealizovaná a právo nakladať s tovarom prešlo na daňový subjekt. Žalobca namietol, že žalovaný porušil jeho právo na spravodlivý súdny proces, keď sa k odvolacím námietkam nevyjadril a neuviedol, akých porušení sa mal dopustiť, keď splnil všetky podmienky uvedené v § 43 zákona o DPH a predložil o tom dôkazy. III. Vyjadrenie žalovaného a ďalšie podania účastníkov konania
20. Žalovaný sa k žalobe vyjadril písomným podaním zo dňa 26.01.2023, pričom uviedol, že sa v plnom rozsahu pridržiava skutočností uvedených v napadnutom rozhodnutí a zotrval na tom, že konaním žalobcu došlo k porušeniu § 43 zákona o DPH. Navrhol, aby správny súd žalobu zamietol. 21. Skutočnosti uvádzané žalobcom v bode I., II. a III. správnej žaloby nemajú charakter námietok, v bode IV. uviedol žalobca skutkový stav, ale nepodal námietky voči konkrétnemu postupu správnych orgánov. Žalovaný nesúhlasil s názorom žalobcu, že by prvostupňové rozhodnutie neobsahovalo všetky náležitosti § 63 ods. 3 písm. c) a § 63 ods. 5 daňového poriadku. 22. V prípade skutočnej realizácie obchodu disponujú obidvaja obchodní partneri zhodnými listinnými dôkazmi, ktorých predložením preukážu realizáciu obchodnej transakcie. V danom prípade realizáciu obchodnej transakcie preukázal predložením dôkazov iba žalobca, odberateľské spoločnosti nadobudnutie tovaru od žalobcu nepreukázali. Správca dane neuznal žalobcovi oslobodenie dodávok tovaru od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu a nie pre nesplnenie podmienok podľa § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH. Správca dane v priebehu daňovej kontroly preveroval splnenie podmienok uvedených v § 43 zákona o DPH, t.j. splnenie podmienky oslobodenia dodania tovaru od dane pri jeho dodaní z tuzemska do iného členského štátu. V súčinnosti s českou finančnou správou preveroval správca dane nadobudnutie tovaru v spoločnosti PARTNERIX s.r.o. Žalobcom predkladané doklady nepreukázali reálnosť dodania tovaru do iného členského štátu, čiže žalobca neuniesol dôkazné bremeno. Žalovaný v tejto súvislosti poukázal na to, že primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok uplatňuje oslobodenie o dane. 23. Ďalšie písomné podania zo strany účastníkov konania neboli podané. IV. Konanie na správnom súde a posúdenie podstatných právnych argumentov 24. Podľa § 3 ods. 1 a ods. 3 zákona č. 151/2022 Z. z. o zriadení správnych súdov ao zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej aj len „zákon č. 151/2022 Z. z.“) Správny súd v Bratislave začal svoju činnosť 01.06.2023 a súčasne výkon súdnictva prešiel z Krajského súdu v Bratislave, Nitre a Trnave na Správny súd v Bratislave vo všetkých veciach, v ktorých je od 01.06.2023 daná právomoc správnych súdov. Vec vedená na Krajskom súde v Nitre pod sp. zn. 26S/10/2022 bola preto zo zákonných dôvodov podľa predchádzajúcej vety v súlade s Rozvrhom práce Správneho súdu v Bratislave na rok 2023 v znení Dodatku č. 1 náhodným výberom pridelená senátu 6S Správneho súdu v Bratislave a je vedená pod sp. zn. NR-26S/10/2022. 25. Správny súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci podľa § 10 a § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „SSP“) preskúmal napadnuté rozhodnutie žalovaného vrátane konania, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že žaloba je nedôvodná. O žalobe rozhodol na pojednávaní dňa 14.04.2026. 26. Podľa § 493e SSP v znení účinnom od 01.07.2023, konania začaté a neskončené do 30.06.2023 sa dokončia podľa tohto zákona v znení účinnom do 30.06.2023; ustanovenie § 493f tým nie je dotknuté. 27. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 28. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 29. Podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH, oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom tovaru alebo na ich účet, ak nadobúdateľ je osobou identifikovanou pre daň v inom členskom štáte.
30. Podľa § 43 ods. 5 zákona o DPH, platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4 a) kópiou faktúry, b) dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá, prevzatie tovaru v inom členskom štáte je povinný preukázať iným dokladom, c) potvrdením o prijatí tovaru odberateľom alebo osobou ním poverenou, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ alebo odberateľ; toto potvrdenie musí obsahovať 1. meno a priezvisko odberateľa alebo názov odberateľa a adresu jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava, 2. množstvo a druh tovaru, 3. adresu miesta a dátum prevzatia tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru vykoná dodávateľ, alebo adresu miesta a dátum skončenia prepravy, ak prepravu tovaru vykoná odberateľ, 4. meno a priezvisko vodiča pozemného motorového vozidla uvedené paličkovým písmom a jeho podpis, 5. evidenčné číslo pozemného motorového vozidla, ktorým sa uskutočnila preprava tovaru, a d) inými dokladmi, najmä zmluvou o dodaní tovaru, dodacím listom, dokladom o prijatí platby za tovar, dokladom o platbe za prepravu tovaru. 31. Podľa § 43 ods. 8 zákona o DPH, ak prepravu tovaru z tuzemska do iného členského štátu vykoná odberateľ alebo ju zabezpečí odberateľ inou osobou, platiteľ je povinný mať doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) do konca šiesteho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po skončení kalendárneho mesiaca, v ktorom sa uskutočnilo dodanie tovaru. Ak platiteľ nemá doklady podľa odseku 5 písm. b) alebo c) v lehote podľa prvej vety, uvedie dodanie tovaru bez oslobodenia od dane do daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynula táto lehota. 32. Podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH, platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu je povinný platiť daň, ak tento zákon neustanovuje inak.
v tuzemsku,
33. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. 34. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 35. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 36. Úlohou správneho súdu bolo v rozsahu uplatnených žalobných bodov preskúmať napadnuté rozhodnutie a prvostupňové rozhodnutie, a teda, či správca dane a následne žalovaný postupovali v súlade so zákonom o DPH, ak žalobcovi určili rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2020 v sume 64 300,77 eura a vyrubili mu daň vo výške 63 956,24 eura. Predmetom súdneho konania v danej veci je tak preveriť zákonnosť žalobcom namietaného procesného postupu a právnych záverov daňových orgánov v súvislosti s výkonom daňovej kontroly oprávnenosti nároku žalobcu na vrátenie nadmerného odpočtu na DPH za zdaňovacie obdobie február 2020, ako i posúdiť mieru prenosu dôkazného bremena na žalobcu vzhľadom na zistený skutkový stav pri preverovaní oprávnenosti uplatneného nároku na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 zákona o DPH, resp. pri určení daňovej povinnosti za kontrolované zdaňovacie obdobie február 2020. Všeobecné východiská intrakomunitárnych obchodov: 37. Správny súd v súvislosti s nárokom na oslobodenie od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu podľa § 43 zákona o DPH zdôrazňuje, že zmyslom úpravy
zdaňovania intrakomunitárnych obchodov je zabezpečiť, aby dodávky tovaru v rámci územia Európskej únie podliehali DPH len v štáte určenia (spotreby). Súdny dvor Európskej únie v tejto súvislosti považuje princíp neutrality za hlavný princíp spoločného systému dane z pridanej hodnoty, z ktorého vyplýva i právo na odpočet daňového zaťaženia na predchádzajúcom produkčnom stupni (napr. rozsudok Súdneho dvora Európskej únie - Axel Kittel proti Belgickému štátu a Belgický štát proti Recolta Recycling SPRL zo dňa 06.07.2006, C- 439/04 a C-440/04). 38. Zároveň aj Najvyšší súd Slovenskej republiky vo svojom skoršom rozhodnutí sp. zn. 8Sžf/7/2015 zo dňa 26.01.2017 uviedol, že: ,,aby išlo v danom prípade o intrakomunitárny obchod, ktorý je oslobodený od dane, musia byť splnené zákonné podmienky, a to jednak: že tovar bol prepravený do iného členského štátu, a že tovar bol dodaný osobe identifikovanej pre daň. Pojem osoba identifikovaná pre daň v inom členskom štáte treba vykladať tak, aby bol naplnený účel Európskej úpravy, t. j. prenos daňových príjmov do štátu spotreby, osobou povinnou odviesť daň za intrakomunitárnu dodávku, bude len tá osoba, ktorá je platiteľom DPH. Nestačí, že táto osoba je formálne registrovaná, len musí mať aj reálnu možnosť odviesť daň. Je na dodávateľovi, v danom prípade žalobcovi, aby sa uistil, že dodávka bola vnútri spoločenstva zdanená (inak by to mohlo byť k daňovému úniku), čo vyplýva aj z rozhodnutia súdneho dvora EÚ-C-409/04. Cieľom je zamedziť dvojité zdanenie a preto sa zaviedlo zdaňovanie nadobudnutia tovaru v členskom štáte miesta konečnej spotreby“ (obdobne aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžfk/51/2019 zo dňa 16.12.2021). 39. Právna úprava daňového konania a oslobodenia od DPH je založená na princípe, podľa ktorého dôkazné bremeno o splnení podmienok pre oslobodenie od DPH znáša daňový subjekt, ktorý oslobodenie uplatňuje. Vo vzťahu k režimu DPH priamo zákon predpisuje, ako je potrebné preukazovať splnenie podmienok daňových nárokov platiteľa dane. V prípade oslobodenia od dane pri dodaní tovaru z tuzemska do iného členského štátu sú tieto dôkazy presne identifikované v § 43 ods. 5 zákona o DPH. Ich predložením teda platiteľ dane unesie dôkazné bremeno, týkajúce sa tvrdenia o reálnom uskutočnení dodania tovaru z tuzemska do iného členského štátu, pokiaľ obsahujú náležitosti vyžadované osobitnými predpismi. Základným predpokladom pre oslobodenie dodávateľa od dane je však reálne uskutočnenie dodania tovaru z tuzemska do iného členského štátu. Ak k reálnemu premiestneniu tovaru do iného členského štátu nedošlo, nemožno oslobodenie od dane priznať, a to i v prípade splnenia podmienok uvedených v § 43 zákona o DPH (obdobne aj rozsudok Najvyššieho správneho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 5Sžfk/51/2019 zo dňa 16.12.2021). 40. V súvislosti s dôkazným bremenom správny súd poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010, v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky sp. zn. III. ÚS 78/2011 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte. Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane dôkazného subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom „leží“ dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený. K obchodom žalobcu: 41. Žalobca v žalobe konštatoval, že počas konania predložil správcovi dane všetky dostupné doklady, ktoré preukazovali naplnenie formálnych podmienok predpokladaných ustanovením § 43 ods. 5 zákona o DPH - jednotlivými faktúrami, ktorými fakturoval dodaný tovar svojim odberateľom, pričom súčasne preukázal nadobudnutie tovaru od svojho dodávateľa, preukázal prepravu do Českej republiky, preukázal prevzatie tovaru a aj platbu za dodaný tovar. 42. Správny súd však uvádza, že listinné dôkazy, ktoré predložil žalobca v daňovom konaní, by boli spôsobilé privodiť žalobcovi uplatnenie nároku na oslobodenie dane podľa § 43 ods. 1 zákona o DPH len za podmienky, že by bolo v daňovom konaní preukázané, že tovar skutočne opustil územie Slovenskej republiky a dodaný tovar bol zdanený odberateľom ako daňovým subjektom v inom členskom štáte, v rámci Európskeho spoločenstva, čo preukázané nebolo. Žalobca preto podľa názoru správneho
súdu neuniesol dôkazné bremeno podľa § 29 ods. 8 daňového poriadku, pretože oslobodenie od DPH pri vývoze sa nevzťahuje na tovar ako taký, t. j. na predmet kúpnej zmluvy, ale na dodanie tovaru, teda na daňovú transakciu medzi týmito subjektami aj s preukázaním dodania daňového plnenia nadobúdateľovi v inom členskom štáte. Ak správca dane na základe informácií českej finančnej správy nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti a hodnovernosti žalobcom predložených dokladov, či vyjadrení žalobcu ako daňového subjektu, nemusel tieto uznať ako relevantné. V prejednávanom prípade, keďže žalobca si nadmerný odpočet DPH uplatňoval v súvislosti s oslobodením od platenia dane podľa § 43 zákona o DPH, bolo predpokladom takéhoto postupu aj preukázanie, že tovar skutočne opustil územie Slovenskej republiky a dodaný tovar bol v Českej republike zdanený, čo sa však nepreukázalo. Žalobca podľa názoru správneho súdu neuniesol dôkazné bremeno podľa § 29 ods. 8 daňového poriadku. 43. Orgány finančnej správy tak nepochybili, ak prihliadli na skutočnosti, ktoré im boli dodané na základe MVI - k spoločnosti Aratinga. Z dokazovania vyplynulo, že dodanie tovaru zo strany žalobcu v prospech tejto spoločnosti nebolo preukázané a potvrdené. Spoločnosť so správcom dane nekomunikovala a nebolo zistené, že by sa deklarovaný tovar nachádzal na území Českej republiky. Česká finančná správa vykonaným preverovaním nepotvrdila skutočnosť, že spoločnosť tovar prijala, účtovala o ňom, priznala a odviedla daň. O uvedenom svedčí dokumentácia nachádzajúca sa v administratívnom spise ako aj obsah odpovede na MVI. 44. Rovnako aj k spoločnosti PARTNERIX z vykonaného dokazovania vyplynulo, že spoločnosť síce vykázala nadobudnutie a dodanie tovaru formou trojstranného obchodu, avšak na preukázanie deklarovaných skutočností nepredložila žiadne dôkazy. Česká finančná správa zároveň vyjadrila pochybnosti o nadobudnutí tovaru v Českej republike a spoločnosť s českým správcom dane nekomunikovala a nepodala relevantné vysvetlenia k preverovanému obchodnému vzťahu. 45. Z administratívneho spisu zároveň vyplýva, že žalobca bol v rámci daňovej kontroly relatívne pasívny - v rámci daňovej kontroly okrem predloženia listinných dokladov k výkonu daňovej kontroly podal až odvolanie voči prvostupňovému rozhodnutiu. Žalobca sa nezúčastnil výsluchu svedkov (výsluchu A. B., C. B., G. H. - uvedené vyplýva z jednotlivých zápisníc o ústnom pojednávaní, ktorých účelom bol výsluch svedkov) a nevyjadril sa ani k predbežným zisteniam z daňovej kontroly a ani k protokolu o daňovej kontrole. Všetky skutočnosti, zaprotokolované v administratívnom spise, tak boli výsledkom činnosti správcu dane. S odkazom na všetky skutočnosti, uvedené v tomto rozsudku tak správny súd konštatuje, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, ktoré by zakladalo jeho právo na oslobodenia od DPH. Ako to správny súd uviedol vyššie, bolo povinnosťou žalobcu uniesť dôkazné bremeno a preukázať splnenie podmienok, ktoré kladie zákon o DPH. Žalobca zároveň v žalobe nepredniesol také žalobné body, ktoré by akýmkoľvek spôsobom dokázali spochybniť správnosť záverov orgánov finančnej správy - žaloba bola koncipovaná všeobecne, s citáciou zákonných ustanovení a vybranej judikatúry, bez konkretizácie žalobných bodov na prejednávaný prípad. Ako správca dane, tak aj žalovaný podľa názoru správneho súdu vydali rozhodnutia na základe dostatočne zisteného skutkového stavu (s prihliadnutím na to, že žalobca bol počas daňovej kontroly pasívny), zistené skutočnosti zrozumiteľne v rozhodnutiach uviedli a dospeli k logickým záverom. Ich konaniu nie je možné nič vytknúť. 46. Žalobnej námietke o nepreskúmateľnosti rozhodnutia správny súd vytýka, že je uvedená vo všeobecnej rovine. Žalobca v žalobe bližšie nešpecifikoval, v čom presne nachádza nezrozumiteľnosť alebo nedostatok dôvodov napadnutého rozhodnutia žalovaného. Správny súd po preskúmaní napadnutého rozhodnutia zistil, že je z neho zrejmé jeho odôvodnenie, správna úvaha, ako aj rozsah vykonaného dokazovania, ustálenie skutkového stavu a právne posúdenie veci, a preto uvedenej žalobnej námietke o nepreskúmateľnosti napadnutého rozhodnutia žalovaného správny súd neprisvedčil. 47. Všeobecné konštatovanie žalobcu o nepreskúmateľnosti žalobou napadnutého rozhodnutia s odkazom na obsah ním podaného odvolania v administratívnom konaní, na vecný prieskum napadnutého rozhodnutia v tomto smere zo strany správneho súdu nepostačuje. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na závery vyplývajúce z rozhodnutia Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 2Sžp/23/2011 zo dňa 22.08.2012, podľa ktorého: „Nestačí iba všeobecné tvrdenie, že zákon bol porušený, žalobca musí poukázať na konkrétne skutočnosti, z ktorých vyvodzuje porušenie zákona. Obligatórnou náležitosťou žaloby je teda povinnosť žalobcu tvrdiť, že správne rozhodnutie alebo
jeho časť odporuje konkrétnemu všeobecne záväznému právnemu predpisu, a toto tvrdenie právne odôvodniť. Pokiaľ tak neurobí, nie je možné všeobecne formulované žalobné námietky meritórne prejednať.“ 48. Správny súd, súc viazaný len obsahom žalobných bodov, vytýka všeobecnú rovinu žalobných námietok. Nestačí iba všeobecné tvrdenie, že zákon bol porušený, ale žalobca musí poukázať na konkrétne skutočnosti, z ktorých vyvodzuje porušenie zákona. Za žalobné body nemožno považovať ani prostý výpočet ustanovení zákona, ktoré údajne žalovaný porušil, ani ich parafrázu bez akejkoľvek špecifikácie (pozri napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 8 Azs 134/2005). Žalobca musí uviesť, aké aspekty dejov či okolností uvedené v rámci skutkových tvrdení považuje za základ ním tvrdenej nezákonnosti (pozri napr. rozsudok rozšíreného senátu Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 2 Azs 92/2005). Správny súd v zásade preskúma iba žalobné body a nevyhľadáva ani sa nezaoberá inými dôvodmi, ktoré by mohli byť relevantné pre vyhovenie nároku žalobcu. 49. Obligatórnou náležitosťou správnej žaloby je teda povinnosť žalobcu tvrdiť, že rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo jeho časť odporuje konkrétnemu všeobecne záväznému právnemu predpisu, a toto svoje tvrdenie aj právne odôvodniť. Nestačí iba všeobecné tvrdenie, že zákon bol porušený, žalobca musí poukázať na konkrétne skutočnosti, z ktorých vyvodzuje porušenie zákona. Za žalobné body nemožno považovať ani prostý výpočet ustanovení zákona, ktoré údajne žalovaný porušil, ani ich parafrázu bez akejkoľvek špecifikácie (pozri napr. rozsudok Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 8 Azs 134/2005). 50. Čo sa týka skutkových tvrdení obsiahnutých v správnej žalobe, tieto nemôžu byť iba typovou charakteristikou „obvyklých“ nezákonností, ale musia predstavovať jasne individualizovaný, od iných konkrétnych dejov či okolností jednoznačne odlíšiteľný popis. Konkretizácia faktov dostatočne substancovanými žalobnými bodmi je dôležitá nielen z hľadiska správneho súdu pre vytýčenie medzí, v ktorých sa súd môže v súlade s dispozičnou zásadou a zásadou koncentrácie pohybovať, ale má zásadný význam aj pre žalovaného. Základnou procesnou zásadou je rovnosť účastníkov pred súdom vyjadrovaná niekedy ako rovnosť zbraní. Každá procesná strana by mala mať primeranú možnosť uplatniť svoje argumenty za podmienok, ktoré ju citeľne neznevýhodňujú v porovnaní s protistranou. Jedine tým, že strana svoj prednes dostatočne konkretizuje, umožní druhej strane k tomuto prednesu urobiť vyjadrenie. Pokiaľ je tvrdenie jednej procesnej strany nekonkrétne, nevie druhá strana, k čomu sa má vlastne vyjadriť; tým sa prirodzene znižuje aj jej možnosť náležitej procesnej obrany. Žalobca je povinný vymedziť, akých konkrétnych nezákonných krokov, postupov, úkonov, úvah, hodnotení či záverov sa mal orgán verejnej správy voči nemu dopustiť v procese vydania napadnutého rozhodnutia či priamo rozhodnutím samotným, a rovnako je povinný ozrejmiť svoj právny náhľad na to, prečo sa má jednať o nezákonnosti. Ohľadom právnej argumentácie sa žalobca nemôže uspokojiť len so všeobecným odkazom na určité ustanovenia zákona bez súvislosti so skutkovými námietkami. Žalobca musí uviesť, aké aspekty dejov či okolností uvedené v rámci skutkových tvrdení považuje za základ ním tvrdenej nezákonnosti (pozri napr. rozsudok rozšíreného senátu Najvyššieho správneho súdu Českej republiky sp. zn. 2 Azs 92/2005). 51. Na tomto mieste považuje správny súd za dôležité zdôrazniť, že správny súd preskúmava rozhodnutie orgánu verejnej správy predovšetkým v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe (tzv. v medziach žaloby). Rozsahom tvrdení uvedených v žalobe je správny súd viazaný a nemôže ho prekročiť. Tu platí v správnom súdnictve koncentračná zásada, keď žalobca môže žalobné dôvody síce meniť, no rozširovať ich môže len do konca lehoty na podanie žaloby. Po uplynutí tejto lehoty už nie je možné v priebehu konania vznášať ďalšie námietky a výhrady proti žalobou napadnutému rozhodnutiu, a to ani v replike na vyjadrenie žalovaného, ani na pojednávaní. To znamená, že k žalobným bodom uplatneným po uplynutí lehoty na podanie žaloby správny súd nemôže prihliadnuť. Taktiež súd nemôže v odôvodnení svojho rozhodnutia argumentovať dôvodom, ktorý žalobca v rámci žaloby neuplatnil (napr. rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp. zn. 8Sžo/34/2010 zo dňa 25.11.2010). 52. Na základe uvedeného možno konštatovať, že od miery precizovania žalobných bodov závisí, akej ochrany sa žalobcovi zo strany správneho súdu dostane. Nemožno očakávať, že pri všeobecnom výpočte porušených ustanovení zákona môže správny súd žalobu prejednať v takto všeobecných medziach, teda z hľadiska, či neboli porušené označené ustanovenia zákona. K žalobe, v ktorej
absentujú určité skutkové tvrdenia, by sa tak dostalo žalobcovi podrobnejšieho prieskumu, ako keď by nimi bol rozsah prieskumu vymedzený. Nakoniec by akceptácia podobných nedostatkov žalobných bodov viedla k popretiu povinnosti žalobné body označiť. 53. V závere správny súd dodáva, že nemá povinnosť zaoberať sa všetkými namietanými skutočnosťami žalobcu, ale len tými, ktoré boli rozhodujúce pre vydanie napadnutých rozhodnutí. V tomto kontexte aj poukazuje na ustálenú judikatúru, v zmysle ktorej právo na spravodlivý proces spravidla vyžaduje, aby rozhodnutie súdu bolo odôvodnené. Odôvodnenie rozhodnutia je inter alia aj zárukou toho, že výkon spravodlivosti nie je arbitrárny. Je predpokladom toho, aby strany mohli účinne uplatňovať právo na opravné prostriedky. Napokon je predpokladom kontroly výkonu spravodlivosti zo strany verejnosti. Z judikatúry Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej aj len „ESĽP“) vyplýva, že čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a základných slobôd zaväzuje súdy odôvodniť svoje rozhodnutie, ale nemožno ho chápať tak, že vyžaduje, aby na každý argument účastníka bola daná podrobná odpoveď, plnenie povinnosti odôvodniť rozhodnutie je preto vždy posudzované so zreteľom na konkrétny prípad (napríklad rozhodnutia ESĽP vo veciach Van de Hurk v. Holandsko, Ruiz Torija v. Španielsko, rozhodnutia Ústavného súdu SR sp. zn. II. 329/2010, III. ÚS 726/2016, rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8 Sžo/150/2009). 54. Rozhodnutia správnych orgánov tak žalovaného ako aj správcu dane, vychádzajú z riadne zisteného skutkového stavu, sú jasné, zrozumiteľné a obsahujú všetky zákonné náležitosti. Žalovaný i správca dane v odôvodnení svojich rozhodnutí jasne a výstižne vysvetlili, ktoré skutočnosti nepovažovali za preukázané, z ktorých dôkazov vychádzali a akými úvahami sa pri hodnotení dôkazov riadili a ako právnu vec posúdili, a preto postupovali presne v intenciách § 63 ods. 3 a 5 a § 74 ods. 2 daňového poriadku. Správny súd uzatvára, že napadnuté rozhodnutia sú vydané v súlade so zákonom o DPH v spojení s daňovým poriadkom, nemožno prisvedčiť žiadnej zo vznesených žalobných námietok. 55. Na podklade vyššie uvedených skutočností tak správny súd dospel k záveru žaloby, a preto ju s odkazom na § 190 SSP zamietol.
o nedôvodnosti
56. O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 175 ods. 1 v spojení s § 168 a contrario SSP tak, že úspešnému žalovanému ich náhradu nepriznal, keďže nezistil dôvody, pre ktoré by bolo možné od žalobcu spravodlivo požadovať, aby ich žalovanému nahradil. 57. Toto rozhodnutie senát Správneho súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Správny súd v Bratislave. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP). V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že správny súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve, b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu, c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred správnym súdom v plnom rozsahu a nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník, d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie, e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený správny súd,
f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces, g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci, h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu, i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo j) podanie bolo nezákonne odmietnuté (§ 440 ods. 1 SSP). Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v odseku 1 písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania pred správnym súdom (§ 440 ods. 2 SSP). V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.