Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/225/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1014201759 Dátum vydania rozhodnutia: 11. 03. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Monika Valašíková PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2016:1014201759.5 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Moniky Valašikovej PhD. a členiek senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Zuzany Mališovej v právnej veci žalobcu: KLIMEX STONE SLOVAKIA, s.r.o., Na Hrebienku 30, Bratislava, IČO: 35 945 044, právne zastúpený: Advokátska kancelária Bugala - Ďurček, s.r.o., Drotárska cesta 102, Bratislava, IČO: 36 731 544, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/360476/2014/5060 zo dňa 08.08.2014 takto: r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta. Žalobcovi súd náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Žalobca sa žalobou, doručenou tunajšiemu súdu dňa 22.10.2014, domáhal preskúmania a následne zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 1100302/1/360476/2014/5060 zo dňa 08.08.2014, ktorým potvrdil odvolaním žalobcu napadnuté prvostupňové rozhodnutie - dodatočný platobný výmer č. 9104403/5/1482943/2014/MorO zo dňa 14.04.2014, ktorým Daňový úrad Bratislava nepriznal žalobcovi podľa § 44 ods. 6 písm. b), bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov (zákon o správe daní) nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie august 2010 v sume XXX.XXX,XX eura a určil vlastnú daňovú povinnosť v sume XXX.XXX,XX eura (žalobca je ako právny nástupca zaniknutej spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o., Na Hrebienku 30, Bratislava, IČO: 35 835 737). Uviedol, že správne orgány nepostupovali v súlade so zákonom o správe daní, nesprávne zistili skutkový stav veci, nesprávne právne vec posúdili a výsledok daňovej kontroly je voči nemu diskriminačný. Namietal, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie správcu dane boli vydané v rozpore so zákonom o správe daní, najmä s ustanoveniami § 15, § 2, § 6, § 7, § 11, § 13, § 14, § 16, § 20, § 22, § 29, § 30, § 30a, zákonom č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej zákon o DHP), najmä v rozpore s ustanoveniami § 49, § 19, § 9, s ust. Obchodného zákonníka, so zákonom č. 400/2009 Z.z. o štátnej službe, zákonom č. 333/2011 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva, zákonom č. 479/2009 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblastí daní a poplatkov a v rozpore s Ústavou Slovenskej republiky. Žalobca mal za to, že správca dane pri výkone daňovej kontroly nepostupoval v súlade so zákonom o správe daní, a to najmä riadil sa iba subjektívnymi úvahami, ktoré nezaložil na dôkazoch, neposúdil s dostatočnou odbornou starostlivosťou skutkový stav veci, presunul rozsah dôkazného bremena tretieho a štvrtého subdodávateľa v obchodných transakciách na žalobcu, pričom ale súčasne žalobca bol zamestnancami správcu dane účelovo zbavený možnosti v uplatnení svojich procesných práv, neodborným, neprehľadným spôsobom vyhotovoval úradné dokumenty, ďalej prekročil zákonom stanovenú lehotu na ukončenie daňovej kontroly, v daňovej kontrole bol nečinný. Vykonal kontrolu u iných platiteľov dane, ktorých výsledky premietol do protokolu o výsledku zistenia z daňovej kontroly. Vzhľadom na tieto skutočnosti sa úkony správcu dane, podľa názoru žalobcu, javia ako nezákonné, nepreskúmateľné a neodôvodnené. Namietal, že správca dane v odôvodnení napadnutého rozhodnutia neuviedol jediný úkon, ktorý vykonal a ktorým by preukázal, že výroková časť rozhodnutia je v súlade so zákonom o správe daní a so zákonom o dani z pridanej hodnoty. Mal za to, že správca dane v napadnutom rozhodnutí, ktorým tvrdil, že kontrolovaný daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno a ani v jednom prípade nepreukázal pôvod tovaru, ani uskutočnenie služieb, pričom súčasne uviedol, že daňový subjekt v procese kontroly nenavrhol správcovi dane ako by bolo možné zistiť pôvod dotknutých tovarov, tak s takýmto tvrdením žalobca nemôže v žiadnom prípade sa stotožniť, pretože počas celého výkonu daňovej kontroly so správcom dane žalobca aktívne spolupracoval a poskytoval mu odpovede na otázky a doklady aj nad rozsah výkonu daňovej kontroly zdaňovacieho obdobia mesiaca august 2010. Podľa názoru žalobcu v predmetnom rozhodnutí absentuje odôvodnenie, čím je správcom dane porušená podstatná náležitosť rozhodnutia. Taktiež mal za to, že protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly, ktorý predchádzal vydaniu napadnutého rozhodnutia, bol vydaný v rozpore so zákonom. Ďalej poukázal na tú skutočnosť, že z napadnutého rozhodnutia nie je absolútne preukázané z akého dôvodu nebola daňová kontrola ukončená v lehote, pričom túto skutočnosť nepreukazujú ani iné listinné dôkazy vydané správcom dane. Uviedol, že zamestnanci správcu dane sa rozsiahlo a nad rámec účelu daňovej kontroly neodôvodnene zaoberali skutočnosťami, ktoré s kontrolovaným zdaňovacím obdobím nijako nesúvisia a od žalobcu požadovali doklady v papierovej aj elektronickej forme od roku 2010, a to kompletne. Takýmto konaním zamestnancov správcu dane sa predmetná daňová kontrola jedného zdaňovacieho obdobia účelovo predlžovala až na viac ako dva kalendárne roky. Podľa názoru žalobcu sa dôkazy získané z nej javia ako nezákonne získané dôkazy v rozpore so všeobecnými zákonnými ustanoveniami a nemajú povahu skutočného dôkazu v intenciách § 29 zákona o správe daní. Namietal, že zamestnanci správcu dane v celom odôvodnení dodatočného platobného výmeru sa len všeobecne nesystematicky vyjadrovali k zdaniteľným plneniam spoločnosti žalobcu za zdaňovacie obdobie mesiaca august 2010, pričom v celom odôvodnení vyjadrujú len svoj vlastný subjektívny názor. V súvislosti s uvádzaním tvrdenia žalovaného, že spoločnosť žalobcu nedokázala uniesť dôkazné bremeno, namietal, že žalovaný neuviedol prečo a na základe akých zistení dospel k tomuto záveru. Zamestnanci nekonfrontovali rozporujúce skutočnosti medzi tvrdeniami kontrolovanej spoločnosti, tvrdeniami prípadných svedkov, zisteniami z dožiadaní, tvrdeniami správcu dane na základe zákonne získaných dôkazov. Žalobca zastával názor, že preukázal, že uplatnenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu je zákonné. Uviedol, že objektívne a skutočne preukázal dôkazmi oprávnenosť nároku na vrátenie nadmerného odpočtu na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie mesiaca august 2010, a to existenciu materiálneho plnenia vo forme faktúr aj s prílohami akými sú zmluvy, dodacie listy, podrobnými položkovitými opismi druhu a ceny dodaných služieb a tovarov, preukázal existenciu materiálneho plnenia vo forme skutočných dodávok služieb a tovarov, preukázané napr. predložením skladovej evidencie, preukázanie nákupu tovaru (granitových a mramorových dosiek), z ktorého následne bol vyrobený finálny výrobok, aktivácia tovarov, predloženie komplexného účtovníctva, skutočná existencia tovarov a skutočný následný predaj vyrobených výrobkov, ktoré správca dane neskúmal a nedokazoval. Taktiež namietal, že neboli skúmané dôkazy zo strany dodávateľských subjektov miestnym zisťovaním ani výsluchom svedkov. Trval na tom, že zamestnanci správcu dane nevykonali žiaden úkon smerujúci k správnemu vyrubeniu dane, ktorý by bol v súlade so zákonom o správe daní. Uviedol, že z dodatočného platobného výmeru je evidentné, že správca dane porušil ust. § 23 zákona o správe daní, pretože zverejnil informácie o iných daňových subjektoch, ktoré získal v daňovom konaní alebo v súvislosti s daňovým konaním. Ďalej mal za to, že správca dane získal nezákonným spôsobom zápisnice z miestnych zisťovaní, neoprávnene zasielal dožiadania, použil výsledky medzinárodnej výmeny informácií a atď., teda vykonával úkony, ktoré sa žalobcu netýkajú, čo znamená, že nevyužil zákonné prostriedky v kontrole, ktoré následne premietol do dodatočného platobného výmeru. Poukázal na to, že z dodatočného platobného výmeru a daňových a účtovných dokladov je zrejmé, že dodávatelia žulovej dlažby jednoznačne preukázali, že žulovú dlažbu žalobcovi dodali, a to nielen formálne na faktúrach, ako to deklaruje správca dane, ale tak, že skutočne došlo k reálnym dodávkam tovaru v rámci ekonomickej činnosti. Takisto podľa žalobcu bolo preukázané, že sa riadne uskutočnila doprava predmetného tovaru, tak ako je uvedené v medzinárodných prepravných listoch. Namietal, že správca dane nedokázal a nedefinoval v čom, resp. z akého dôvodu bolo dodanie tovaru vecne nedostatočne preukázané, ani počas výkonu daňovej kontroly, ani v dodatočnom platobnom výmere. Žalobca poukázal na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/14/2012, 5Sžf/22/2009, 3Sžf/1/2010, 7Sžf/4/2013 a na rozsudky Súdneho dvora (C-440/04 zo dňa 22.06.2012, C-80/11, C-142/11). S poukazom na ust. § 49 ods. 1, ods. 2 zákona o DPH uviedol, že boli naplnené všetky hmotnoprávne podmienky na odpočet DPH. Mal za to, že preukázal dodanie tovarov a služieb dodávateľmi v tuzemsku, ktorí daň odviedli do štátneho rozpočtu. Citoval ust. § 19 ods. 1 zákona o DPH spolu s § 51 ods. 1 zákona o DPH s tým, že všetky podmienky pre uplatnenie § 51 zákona o DPH boli v danom prípade splnené. Označenie množstva a druhu tovaru bolo vo faktúre v súlade s § 71 ods. 2 písm. f) zákona o DPH. Mal za to, že závery správcu dane o nesplnení podmienok pre odpočítanie dane vychádzajú z nesprávneho právneho posúdenia veci, v dôsledku čoho bol žalobca ukrátený na svojich právach. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti žalobca žiadal, aby súd napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj prvostupňové rozhodnutie zrušil v celom rozsahu. II. Žalovaný sa písomne vyjadril k žalobe vo vyjadrení, doručenom súdu dňa 10.12.2014 tak, že k žalobným dôvodom, ktoré boli uplatnené aj v odvolacom konaní poukázal na dôvody uvedené v napadnutom rozhodnutí, v ktorom je popísaný skutkový a právny stav a vyvodené závery. Uviedol, že v priebehu výkonu kontroly za zdaňovacie obdobie august 2010 správca dane preveroval opodstatnenosť nároku na odpočítanie dane z faktúr č. 42082010, č. 44082010, č. 45082010, č. 46082010, č. 47082010, č. 49082010, č. 50082010 a č. 51082010 vystavených spoločnosťou FOR DESIGN, s.r.o., Červená veža 40489, Piešťany, IČO: 36 261 921 v celkovej sume XXX.XXX,XX eura za nákup mramorovej a granitovej dlažby a granitových dosiek. Poukázal na to, že správca dane pri daňovej kontrole postupoval v zmysle platných právnych predpisov, posudzoval dôkazy a zistené skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, pričom pri hodnotení dôkazov vychádzal zo zásady voľného hodnotenia dôkazov. Konštatoval, že správca dane postupoval v zmysle § 15 ods. 1, ods. 17, ods. 18 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní v znení neskorších predpisov, pretože dodržal ročnú lehotu stanovenú zákonom a o všetkých skutočnostiach vyplývajúcich z kontroly informoval kontrolovaný daňový subjekt, a preto námietku žalobcu v tomto smere vyhodnotil ako neopodstatnenú. Taktiež nepovažoval za pravdivé tvrdenie žalobcu, že je v priamom rozpore so zákonom samotná časť výrokovej časti napadnutého rozhodnutia, kde absentuje o akú daň ide pri nepriznaní nadmerného odpočtu a pri určení vlastnej daňovej povinnosti, pretože z výrokovej časti rozhodnutia jednoznačne vyplýva, že ide o daň z pridanej hodnoty. Uviedol, že žalobca nevyužil zákonnú možnosť podať písomné vyjadrenie k protokolu a taktiež pri prerokovaní protokolu dňa 09.04.2014 splnomocnený zástupca daňového subjektu nevzniesol žiadne požiadavky, námietky, ani žiadne návrhy, a preto námietku žalobcu, že sa správca dane zákonným spôsobom nevysporiadal s tvrdeniami a dôkaznými návrhmi žalobcu vyhodnotil ako zavádzajúcu. K tvrdeniu žalobcu, že správca dane v odôvodnení napadnutého rozhodnutia neuviedol jediný úkon, ktorý vykonal a ktorým by preukázal, že výroková časť rozhodnutia je v súlade so zákonom o správe daní a so zákonom o dani z pridanej hodnoty, žalovaný konštatoval, že zo strany správcu dane bolo v priebehu daňovej kontroly vykonané rozsiahle dokazovanie. Uviedol, že všetky úkony správcu dane sú spísané v časti 2, 3 Protokolu č. 9104403/5/975389/14/Nád na stranách 5-24 a taktiež aj v Dodatočnom platobnom výmere č. 9104403/5/1482943/2014/MorO na stranách 2-22. Nesúhlasil s názorom žalobcu, že napadnuté rozhodnutie neobsahuje odôvodnenie, a teda mu chýba podstatná náležitosť, pretože napadnuté rozhodnutie obsahuje rozsiahle odôvodnenie, v ktorom zhodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti a prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Poukázal na to, že správca dane dospel na základe kontrolných zistení, ktoré posúdil v ich vzájomných súvislostiach k názoru, že obchodné transakcie deklarované vo faktúrach predložených daňovým subjektom ku kontrole za zdaňovacie obdobie august 2010 sa neuskutočnili. Dodávateľom nevznikla daňová povinnosť z dodania tovaru podľa § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty, pretože išlo iba o fakturáciu fiktívnej hodnoty tovaru a fiktívneho množstva tovaru, o formálny a nereálny obchod s tovarom, pri ktorom pridaná hodnota nevznikla a kontrolovanému daňovému subjektu nevzniklo právo na odpočítanie dane, pričom cieľom takýchto formálnych obchodných transakcií založených len na fakturácii tovaru bez reálneho naplnenia zdaniteľných obchodov deklarovaných na faktúrach bolo uplatnenie si nároku na odpočítanie DPH formou čerpania nadmerných odpočtov v reťazci obchodníkov so žulovou dlažbou, žulovými doskami a mramorovou dlažbou. Konštatoval, že podmienkou priznania nároku na odpočítanie dane u daňového subjektu nie sú dodávateľské faktúry alebo iné listinné doklady, ale reálne uskutočnenie nákupu tovarov a preukázanie jeho použitia na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ. Žalovaný poukázal na závery uvedené v rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/63/2011 a taktiež na závery rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/66/2011, v ktorom bolo konštatované, že základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činnosti, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie, ale aj o subjektoch v spolupráci, s ktorými tak činí. K námietke žalobcu, že správca dane porušil § 23 zákona o správe daní, nakoľko zverejnil informácie o iných daňových subjektoch, ktoré získal v daňovom konaní alebo v súvislosti s daňovým konaním, žalovaný konštatoval, že správca dane preveroval celý obchodný reťazec - daňové subjekty, ktoré sa zúčastnili na deklarovaných zdaniteľných obchodoch, a preto bolo potrebné tieto získané informácie uviesť v protokole a dodatočnom platobnom výmere. Dodal, že sa jednalo o spoločnosti, ktoré sú personálne prepojené, zastrešované jedným účtovným a ekonomickým centrom (Na Hrebienku 30, Bratislava) a ich činnosť, a teda aj činnosti spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o., (právny predchodca žalobcu), má čisto umelý charakter. Poukázal na to, že hlavným cieľom jednotlivých obchodných transakcií bolo získanie daňovej výhody. Žalovaný mal za to, že žalobca ako platiteľ dane z pridanej hodnoty neuniesol dôkazné bremeno podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní, keď vierohodným spôsobom nepreukázal deklarovaný nákup a dodanie tovaru v tuzemsku, resp. do EÚ. Bolo povinnosťou platiteľa preukázať pravdivosť, že nákup deklarovaného tovaru bol dodaný dodávateľom uvedeným na faktúre, a že nakúpený tovar, z ktorého si uplatnil nárok na odpočítanie dane, dodal svojim odberateľom, tak, ako to deklaroval v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie august 2010. Žalovaný uviedol, že z dôvodu, že u priameho dodávateľa daňového subjektu, t.j. spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o. sa vierohodne a bezvýhradne nepotvrdilo reálne dodanie tovaru, správca dane s poukazom na § 29 ods. 2, ods. 4 zákona o správe daní za účelom získania objektívnej pravdy bol povinný šetriť celý obchodný reťazec. Uviedol, že daňové orgány na základe podkladov a vyjadrení od daňového subjektu a na základe zistení o dodávateľskej spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o. konštatovali, že daňový subjekt žiadnym spôsobom nepreukázal, že mu bol deklarovaný tovar dodaný. Podľa dokladov a vyjadrení jednotlivých konateľov dodávateľa išlo o prefakturovanie tovaru, ktorý nebol nikdy uskutočnený. Konštatoval, že spoločným znakom deklarovaných obchodov je uloženie tovaru a vykonanie deklarovaných služieb v skladoch v Piešťanoch, a to v spoločnosti žalobcu. Žalovaný mal za to, že skutkový stav zistený správcom dane, ktorého úlohou pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie dane z pridanej hodnoty je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či v nich neabsentuje materiálny podklad, bol dostatočne preukázaný a v rozhodnutí náležite odôvodnený. V nadväznosti na rovnakú problematiku nepriznania nároku na odpočítanie DPH z tovaru rovnakej komodity - granitové dosky, žula v reťazci obchodných spoločností (medzi ktorými sa nachádza aj spoločnosť S&J PRESSBURG plus, s.r.o.) žalovaný upriamil pozornosť na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/32/2012 zo dňa 27.11.2012. Žalovaný vzhľadom na uvedené žiadal žalobu ako nedôvodnú zamietnuť. III. Krajský súd v Bratislave, ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 246 ods. 1 Občianskeho súdneho poriadku (ďalej O.s.p.) preskúmal napadnuté rozhodnutie a po nariadení pojednávania v zmysle § 250g ods. 1 O.s.p. dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná. Podľa § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom Slovenskej republiky, t.j. najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu. Úlohou súdu pri preskúmavaní zákonnosti postupu a rozhodnutia správneho orgánu podľa druhej hlavy piatej časti je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie a rozhodnutie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou jeho postupu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, a to, či uvedené procesné pochybenie je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§250i ods. 3 O.s.p.). Zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov v § 2 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa citovaného ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených v daňovom konaní. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 52 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov, to znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb nie je v žiadnom rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos z daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy, ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z. z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. Z administratívneho spisu vyplýva, že kontrolou predložených dokladov za zdaňovacie obdobie august 2010 bolo zistené, že si platiteľ dane odpočítal daň z pridanej hodnoty z faktúr z nákupu mramorovej dlažby, granitových dosiek a granitovej dlažby od spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o., Červená veža 4089, Piešťany v celkovej výške DPH XXX.XXX,XX eura. Daňová kontrola bola vykonaná na základe upovedomenia o výkone daňovej kontroly č. 600/322/234279/10/Nád zo dňa 15.11.2010, ktoré bolo doručené daňovému subjektu dňa 23.11.2010. Správca dane počas výkonu daňovej kontroly v súvislosti s preverovaním plnenia podľa faktúr č. 44082010, č. 42082010, č. 45082010, č. 46082010, č. 47082010, č. 49082010, č. 50082010 a č. 51082018 zaslal výzvu zo dňa 26.01.2012 na predloženie dokladov a vyjadrenia, t.j. od koho nakúpil žalobca tovar, aké množstvo tovaru bolo nakúpené, od koho bol tovar prevzatý, kedy a kde bol tovar nakúpený, kedy, kde a komu bol tovar ďalej predaný, aké množstvo tovaru bolo ďalej dodané, akým spôsobom, kedy a kým boli uhradené predmetné faktúry, akým spôsobom a kto prepravoval tovar pred nákupom a po predaji, akým spôsobom preukazuje žalobca pôvod tovaru a konkrétne uviesť tovar, ktorý bol predmetom obchodu. Konateľ spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o. M. G. sa písomne vyjadril dňa 05.03.2012 tak, že spoločnosť tovar nakúpila od spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o., Červená veža 4089, Piešťany, množstvo nakúpeného tovaru je uvedené na jednotlivých faktúrach. Tovar bol prevzatý od konateľa spoločnosti dodávateľa A. C. s tým, že bol od dodávateľa nakúpený v skladových priestoroch na Žilinskej ceste v Piešťanoch. Predmetný tovar bol dodaný odberateľom: CITARET, s.r.o., Nobyva, spol. s r.o., Ľudovít Radošovský EKOPURO, SZAMI TRADE, s.r.o., AZ AUTO, s.r.o., Five, s.r.o., J.K. CONSULT, s.r.o., JAZO, s.r.o., EX - IM SLOVENSKO, s.r.o., odberateľom bol tovar predaný v skladových priestoroch na Žilinskej ceste v Piešťanoch, pri preberaní tovaru pri predaji boli prítomní konatelia uvedených spoločností. Predmetné faktúry za kúpu tovaru boli uhradené postúpením pohľadávok. Pri predaji tovaru boli faktúry uhradené cez pokladňu a bezhotovostným prevodom. Prepravu tovaru do skladových priestorov na Žilinskej ceste v Piešťanoch si zabezpečoval dodávateľ vo vlastnej réžii a odberatelia pri kúpe tovaru si zabezpečovali prepravu vo vlastnej réžii. Spoločnosť S&J PRESSBURG plus, s.r.o. vykládku tovaru nerealizovala, nakúpený tovar riadne označila a premiestnila v rámci skladu, tovar sa už v skladových priestoroch nachádzal. Ďalej spoločnosť S&J PRESSBURG plus, s.r.o. nakládku tovaru nerealizovala, nakládku si zabezpečovali odberatelia, v skladových priestoroch sú na manipuláciu s tovarom k dispozícii vysokozdvižné vozíky s obsluhou. Tovar spoločnosť S&J PRESSBURG plus, s.r.o. kúpila v sklade na Žilinskej ceste v Piešťanoch, po predaji s tovarom disponovali odberatelia. Pôvod tovaru preukazujú dodávateľské faktúry, pričom doklad o pôvode tovaru žiadny odberateľ zatiaľ nepožadoval. Všetky zistené skutočnosti správca dane premietol do rozhodnutia dodatočného platobného výmeru č. 9104403/5/1482943/2014/MorO zo dňa 14.04.2014. Správca dane pred uplynutím šesťmesačnej lehoty požiadal nadriadený orgán o predlženie lehoty listom č. 600/322/69913/11/Nád zo dňa 30.03.2011, ktorej bolo vyhovené a Daňové riaditeľstvo SR listom zo dňa 07.04.2011 správcovi dane oznámilo, že lehotu na výkon daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie august 2010 predlžuje o šesť mesiacov s predpokladaným termínom ukončenia 21.11.2011, o ktorej skutočnosti daňový subjekt bol informovaný správcom dane dňa 01.08.2011. Správca dane prerušil daňovú kontrolu ďalej rozhodnutím č. 600/322/96945/11/Nád dňom 09.05.2011 z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií, ktoré prevzal splnomocnený zástupca daňového subjektu dňa 09.05.2011. Prerušenie konania bolo ukončené dňa 28.11.2011, o čom bol daňový subjekt upovedomený oznámením zo dňa 12.12.2011. Správca dane opätovne prerušil daňovú kontrolu z dôvodu podania žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií zo dňa 16.02.2012 rozhodnutím č. 9102403/1/138211/12/Nád, ktoré daňový subjekt prevzal dňa 05.03.2012 a ktoré bolo ukončené dňom 20.01.2014, o čom bol daňový subjekt informovaný toho istého dňa. Kontrola bola ukončená prerokovaním protokolu dňa 09.04.2014. Daňový subjekt bol vyzvaný na prerokovanie dňa 21.03.2014, v tejto výzve bol zároveň upozornený na možnosť doručenia písomného vyjadrenia k protokolu v lehote ôsmich pracovných dní odo dňa doručenia protokolu k zisteným skutočnostiam uvedeným v protokole. Daňový subjekt túto možnosť nevyužil a písomné vyjadrenie k protokolu nepodal, a ani pri prerokovaní protokolu dňa 09.04.2014 splnomocnený zástupca daňového subjektu nevzniesol žiadne námietky a ani žiadne návrhy. Daňový úrad Bratislava dňa 14.04.2014 vydal dodatočný platobný výmer č. 9104403/5/1482943/2014/MorO podľa § 44 ods. 6 písm. b), bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov v nadväznosti na § 165 ods. 2, ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní platiteľovi dane z pridanej hodnoty, žalobcovi, ako právnemu nástupcovi spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o., Na Hrebienku 30, Bratislava, IČO: 35 835 737 nepriznal nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie august 2010 v sume XXX.XXX,XX eura a určil vlastnú daňovú povinnosť v sume XXX.XXX,XX eura. V odôvodnení konštatoval, že počas daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie august 2010 boli zistené opodstatnené dôkazy uvedené v protokole, ktoré preukazujú neuskutočnenie reálneho dodania granitových dosiek, mramorovej a granitovej dlažby, ktoré mali byť dodané spoločnosťou FOR DESIGN, s.r.o. podľa faktúr č. 44082010, č. 42082010, č. 45082010, č. 46082010, č. 47082010, č. 49082010, č. 50082010 a č. 51082010, pretože sa potvrdilo podozrenie z predaja tovaru v reťazci viacerých prepojených spoločností s cieľom získania daňovej výhody bez iného podnikateľského zámeru a profitovať na odpočítaní dane z pridanej hodnoty z vystavených faktúr a čerpaní nadmerných odpočtov v úmysle poškodiť štátny rozpočet. Na včas podané odvolanie platiteľa DPH, Finančné riaditeľstvo SR napadnutým rozhodnutím č. 1100302/1/360476/2014/5060 zo dňa 08.08.2014 podľa § 74 ods. 4 v nadväznosti na § 165b ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, ako vecne správne prvostupňové rozhodnutie potvrdilo stotožňujúc sa s právnym záverom správneho orgánu prvého stupňa a s dôvodmi v ňom uvedenými. IV. Podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Podľa § 2 ods. 6 zákona o správe daní, pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane. Podľa § 15 ods. 1 zákona o správe daní, daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov. Podľa § 15 ods. 5 zákona o správe daní, daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len "kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo: a) na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, b) byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami, c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, d) nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu, e) klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní, f) vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim, g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe. Podľa § 15 ods. 6 zákona o správe daní, kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d) predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e) predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, f) umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3). Podľa § 15 ods. 16 zákona o správe daní ustanovenia prvej časti a § 32, 34 a 41 sa primerane použijú aj na daňovú kontrolu. Z ustanovení § 29 ods. 1 a ods. 2 zákona o správe daní vyplýva, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Podľa § 29 ods. 4 zákona o správe daní, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Podľa § 48 ods. 2 zákona o správe daní, odvolací orgán preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť. Podľa § 49 ods. 1, 2 zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71, b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70, c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu a v prípade premiestnenia tovaru platiteľa z iného členského štátu do tuzemska doklad o premiestnení tovaru, d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca. Podľa názoru súdu protokol zo dňa 14.03.2014 bol riadne prerokovaný, nakoľko zo strany správcu dane boli splnené všetky zákonné podmienky vyplývajúce z § 15 zákona o správe daní. Žalobca pritom bol oboznamovaný s výsledkami šetrenia a zisťovania avšak nepredložil žiadne dôkazné prostriedky preukazujúce naplnenie zákonných podmienok uvedených v § 49 - 51 zákona o DPH. Správca dane umožnil žalobcovi, aby sa vyjadril k záverom uvedeným v protokole, mal možnosť poukázať na nepresnosti a pochybnosti v písomnom vyjadrení k protokolu tak, ako mu to zákon umožňuje v § 15 ods. 10 zákona o správe daní. Žalobca k protokolu žiadne konkrétne pripomienky a rozpory neuviedol, nedoložil žiadne dôkazy preukazujúce splnenie zákonných podmienok pre odpočítanie dane. Súd konštatoval, že správne orgány sa vecou dôkladne zaoberali, pričom správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie, a nie je možné ani tvrdiť, že by vedenie daňového konania a spôsob vykonávania dokazovania boli v rozpore so zásadou spravodlivého procesu. Správne rozhodnutia obsahujú dostatok relevantných dôvodov, a preto ich nemožno považovať za nepreskúmateľné. Postupom správnych orgánov taktiež nebola odňatá žalobcovi ako účastníkovi daňového konania možnosť konať pred týmito orgánmi, pričom správca dane hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane dôsledne postupoval podľa zákona o správe daní, ktorý je takou procesnou právnou normou, prostredníctvom ktorej správca dane a daňové subjekty vykonávajú úkony na dosiahnutie relatívne spoločného cieľa - správne určiť a vybrať daň v súlade s hmotnoprávnymi predpismi (daňovými zákonmi), určuje pravidlá postupu správcu dane v daňovom konaní na jednej strane a na strane druhej určuje povinnosti a priznáva práva daňovému subjektu. Je teda v tomto zmysle zárukou zákonného postupu správcu dane a ochrany práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. Dôležitou právnou otázkou bolo posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 29 ods. 8 zákona o správe daní, keď z vykonaného dokazovania v rámci celého obchodného reťazca spoločností vyplynul celý rad vážnych pochybností o reálnom priebehu obchodov, ktoré boli deklarované za účelom získania nadmerných odpočtov DPH. Tu treba zdôrazniť, že nešlo o ojedinelý prípad, ale o dlhšie trvajúce praktiky, takže vec treba posudzovať aj v súvislostiach s ostatnými zdaňovacími obdobiami, ktoré sú (boli) predmetom iných súdnych konaní, o ktorých má súd vedomosť. V nadväznosti na rovnakú problematiku nepriznania nároku na odpočítania dane z tovaru rovnakej komodity - granitové dosky - žula v reťazci obchodných spoločnosti (medzi ktorými sa nachádza aj spoločnosť S&J PRESSBURG plus, s.r.o.) treba poukázať aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/32/2012 zo dňa 27.11.2012, z ktorého vyplýva, že: „Vzhľadom na skutočnosť spochybnenia existencie prevádzaného tovaru, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Nie je nič neobvyklé, ba je to potrebné, že pri tovare s tak špecifickými vlastnosťami závislými od kvality prírodného materiálu, spôsobu a precíznosti jeho opracovania, akým predmetný tovar bez pochyby mal byť, podnikateľ investujúci do jeho kúpy so zámerom jeho ďalšieho predaja, a teda s potrebnou zodpovednosťou za kvalitu voči odberateľom, takýto tovar aspoň minimálnym spôsobom skontroluje. Minimálne touto bežnou obchodnou aktivitou sa dá vylúčiť situácia, že nakúpi tovar, ktorého existencia je vážnym spôsobom spochybnená. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu, neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode“. Podľa názoru súdu správca dane, ako aj žalovaný vo veci postupovali v súlade so zákonom a pri skúmaní podmienok pre žalobcom uplatnené odpočítanie DPH správne zistili skutkový stav veci a vec aj správne právne posúdili, keď žalobcovi vyrubili rozdiel DPH za príslušné zdaňovacie obdobie. Správne orgány pritom postupovali v súlade s § 29 ods. 1, 2, 4 a § 2 ods. 3,6 zákona o správe daní. Súd je názoru, že transakcie deklarované predloženými účtovnými dokladmi nenesú znaky základných obchodných princípov, čo podporuje správnosť názoru správcu dane o fiktívnosti obchodov. Správca dane viedol rozsiahle dokazovanie súvisiace so zisťovaním existencie, pôvodu a reálnej dodávky tovarov - granitových dosiek, granitovej a mramorovej dlažby, ktoré podľa vyjadrenia konateľa spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o., p. M. G. nakúpila od spoločnosti FOR DESIGN, s. r.o. Preverovaním v spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o. Červená veža 4089, Piešťany bolo zistené, že táto nezamestnávala žiadnych zamestnancov, a ani nevlastnila žiadne zariadenia na manipuláciu s granitovým doskami, všetky úkony robili pracovníci v sklade, kde sa tovar skladoval. Bývalý konateľ spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o. A. C. nevedel uviesť odkiaľ pochádzal preverovaný granit, dlažba, predmetný tovar vždy kupoval od tuzemských dodávateľov (TO-GR s.r.o., TAGART, s.r.o., BANED, s.r.o.). Nákup prebiehal v skladoch, tovar bol preskladnený v sklade žalobcu na letisku v Piešťanoch. Bývalý konateľ spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o. A. C. nepredložil žiadne dôkazy k svojim tvrdeniam, iba uviedol, že všetky doklady odovzdal novému konateľovi. Následne došlo k podvodnému prevodu spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o. na nového konateľa p. A. G., ktorý uviedol, že v menovanej firme nikdy nič nerobil, nevedel o akú firmu ide, nič nepodpisoval a taktiež nevedel s čím sa spoločnosť zaoberá. Správca dane vykonaním daňovej kontroly mal preukázané, že deklarované zdaniteľné obchody s granitovými doskami, granitovou a mramorovou dlažbou v reťazci vyššie uvedených obchodníkov sa reálne neuskutočnili, pretože žiadny z daňových subjektov medzi, ktorými prebiehala fakturácia predmetného tovaru nepreukázali pôvod tovaru, nepreukázali konečnú spotrebu tovaru, tovar bol uskladnený výlučne na jednom mieste v jednom sklade na Žilinskej ceste v Piešťanoch, ktorého majiteľom je S&J PRESSBURG plus, s.r.o., ďalej personálne väzby na osobu M., ekonomické prepojenie zúčastnených spoločností, centrálne riadenie dodávok tovarov a vyhotovovanie faktúr preukazujúce „dodanie“ tovarov a služieb na adrese Na Hrebienku 30 v Bratislave - v sídle spoločnosti M. G., spracovanie účtovníctva v centrále - Na Hrebienku 30 v Bratislave, kde boli zaistené účtovné doklady zúčastnených spoločností, skladová evidencia sa v sklade neviedla, viedla sa len účtovne, neprehľadné uskladnenie tovaru, neoznačenie tovaru v sklade, ktorý mal patriť rôznym spoločnostiam, formálne vyhotovovanie faktúr, prevádzanie spoločností na osoby bez ich vedomia a súhlasu, konatelia bezdomovci. Správca dane vykonal nielen formálnu kontrolu dokladov, ale správne skúmal aj reálnosť zdaniteľných obchodov, pričom vykonanou kontrolu nebol preukázaný pôvod a existencia dotknutých tovarov - granitových dosiek, granitovej a mramorovej dlažby. V súvislosti s námietkou ohľadne vykonaného dokazovania, treba uviesť, že je na správcovi dane, aký spôsob zisťovania skutočností si zvolí. Skutočnosť, že správca dane preveroval oprávnenosť dodania tovaru a služieb formou miestneho zisťovania u subdodávateľov v reťazci zdaniteľných obchodov, nebolo v rozpore s § 15 ods. 5 písm. c) zákona o správe daní. Správca dane oprávnene preveroval celý obchodný reťazec subdodávateľov, ktorí sa mali na zdaniteľnom obchode zúčastňovať, a to z dôvodu, či sa jedná o reálne dodanie tovarov a služieb deklarovaných na faktúrach. Práve týmto preverovaním sa zistilo, že ani jeden zo zúčastnených subdodávateľov tovaru a služieb tieto nevykonával, boli vystavované len fiktívne faktúry nepreukazujúce reálne dodanie tovaru a služieb. Rozsiahle dokazovanie spoľahlivo spochybnilo, že sa s deklarovaným tovarom reálne obchodovalo v obchodných reťazcoch popísaných v odôvodnení rozhodnutia žalovaného. Vystavením faktúr nevzniká automaticky daňová povinnosť podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH, len s dodaním tovaru a služieb je spojený vznik daňovej povinnosti, ktorú zákon o DPH upravuje v ustanovení § 19 ods. 1, keď daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru a tým kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Vzniku daňovej povinnosti teda predchádza dodanie tovaru a služieb, čo v danom prípade nebolo vierohodným a preukazným spôsobom potvrdené. Nakoľko nedošlo k dodaniu tovaru a služieb, nemohlo dôjsť k vzniku daňovej povinnosti. Zákon o DPH však rieši aj prípady, kedy faktúra vystavená je, ale k samotnému dodaniu tovaru a služieb vôbec nepríde. V takom prípade, ak platiteľ vo faktúre alebo v inom doklade o predaji uvedie vyššiu sumu dane ako je povinný platiť podľa tohto zákona, je povinný platiť túto vyššiu sume dane (§ 71 ods. 6 zákona o DPH). Keďže nebola preukázaná reálna existencia a dodanie tovaru a služieb všetkými zúčastnenými spoločnosťami v reťazci, nevznikla povinnosť platiť daň v zmysle § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH, ale v zmysle § 71 ods. 6 zákona o DPH, t. j. uvedením na faktúre. A to z dôvodu, že faktúra je doklad, ktorým si platiteľ uplatňuje právo na odpočítanie dane vo väzbe na splnenie ďalších zákonom stanovených podmienok - § 51 v nadväznosti na § 49 zákona o DPH. Z dôvodu, že u priameho dodávateľa žalobcu sa nepotvrdilo reálne dodanie tovaru a služieb, správca dane s poukazom na § 29 ods. 2, 4 zákona o správe daní bol povinný šetriť celý obchodný reťazec. Kontrolu dane v uvedenom rozsahu vykonal aj preto, lebo základné pravidlá DPH musia byť dodržané v celom obchodnom reťazci. Správca dane bol povinný zisťovať pohyb tovaru a služieb v celom obchodnom reťazci. Podľa § 15 ods. 6 zákona o DPH je povinnosťou daňového subjektu v priebehu daňovej kontroly predkladať všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia. Predloženie dokladov je len jednou z hmotnoprávnych podmienok na uznanie nároku na odpočítanie dane, i keď majú doklady všetky náležitosti faktúry a sú riadne zaúčtované. V procese daňovej kontroly je potrebné zistiť pôvod tovarov, obchodníkov a konečných spotrebiteľov tovarov. Aby mohol byť uplatnený nárok na odpočítanie dane, musia mať nadobudnuté tovary a služby priame a bezprostredné spojenie s výstupnými plneniami, ktoré sú dôvodom pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Je preto nevyhnutné, aby zámer platiteľa, ako použije prijaté plnenia, bol zrejmý v čase vzniku práva na odpočítanie dane, aby bolo jednoznačné, že prijaté tovary alebo služby sa viažu k uskutočneniu plnení, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane. Spoločný systém dane z pridanej hodnoty preto zaručuje plnú neutralitu, čo sa týka daňového zaťaženia všetkých ekonomických činností bez ohľadu na ich účel a výsledok, pokiaľ tieto činnosti ako také podliehajú dani z pridanej hodnoty. Podľa ustálenej judikatúry je právo na odpočítanie dane neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu dane z pridanej hodnoty a v zásade ho nemožno obmedziť. Aby bolo možné odpočítať DPH, musia plnenia uskutočnené na vstupe priamo a bezprostredne súvisieť s plneniami na výstupe, pri ktorých je daň z pridanej hodnoty odpočítateľná. Z rozsudkov Súdneho dvora (napr. rozsudok SD C-37/95, C-268/83, C-98/98, C-169/04, C-16/00) vyplýva, že daň z pridanej hodnoty môže byť odpočítaná iba v prípade, že prijaté zdaniteľné plnenia priamo a bezprostredne súvisia s uskutočňovanými plneniami, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane. Nárok na odpočet dane na vstupe u prijatého tovaru alebo prijatých službách vzniká iba v situácii, ak sú tieto prijaté plnenia súčasťou nákladov na uskutočnené plnenia, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane na vstupe. Existencia faktúry a ďalších dokladov ešte neznamená, že došlo k dodaniu tovarov a služieb podľa nich, preukázanie dodania nevychádza len z účtovania, ale musí byť preukázané i z reálneho plnenia, ktoré musí preukázať platiteľ. Žalobca si nesplnil dôkaznú povinnosť, pretože ďalšie dôkazy nepredložil ani neoznačil, hoci bol na to správcom dane vyzvaný. Žalobca zdaniteľné obchody neuskutočňoval a ani správcovi dane nepreukázal konkrétne vedomosti o obsahu týchto obchodov. Na absenciu znalostí o obchodoch nič nemení jeho tvrdenie, že nešlo o sprostredkovanie obchodov, ale o dodávky tovarov a služieb. Ak nesprostredkovával uskutočnenie zdaniteľných obchodov, mal by mať o takýchto obchodoch rozsiahle vedomosti, ktorými mohol a mal preukázať uskutočnenie dodávok tovarov a služieb. Znakom jednej zo zásad obchodného práva, t. j. poctivého obchodného styku, je predpoklad riadneho fungovania obchodnej spoločnosti. Z toho plynie očakávanie, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti má presnú vedomosť o obsahu a rozsahu činností, ktorými spoločnosť napĺňa definíciu pojmu podnikania. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu chýbajú, pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných platiteľom sú v zmysle zásady obsiahnutej v § 2 ods. 6 zákona o správe daní oprávnené. Ani realizácia úhrady nie je dostatočným dôkazom o uskutočnení zdaniteľného obchodu. Vo všeobecnosti samotné faktúry, kúpne zmluvy, CMR, evidencie DPH a iné doklady ešte nepreukazujú, že vzniklo právo na odpočítanie dane, pričom správca dane v danom prípade nevychádzal len z dokladov predložených daňovým subjektom, ale vykonal dokazovanie v zmysle zákona o správe daní formou dožiadaní smerujúcich k prevereniu a získaniu dôkazov o fakturovanom zdaniteľnom obchode, pretože iba samotná existencia faktúry vyhotovenej platiteľom dane, na ktorej je uvedená DPH, ešte nezakladá právo na odpočítanie dane. Technicky je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie bez ohľadu na to, či takéto plnenie skutočne poskytnuté bolo. Splnenie formálnej stránky je jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, ale tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. Hodnotenie dôkazov však neznamená mechanické preberanie informácií, či bezvýhradné akceptovanie dokladov, resp. údajov v nich uvedených, ako faktov. Správca dane dostatočne vyčerpal svoje dôkazné bremeno, keď preveril všetky možné skutočnosti týkajúce sa predmetných faktúr. Pri dôkaznej povinnosti platiteľa to znamená, že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov, či vyjadrení daňového subjektu, nemohol ich uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. pochybnosti zistené správcom dane neodstránil. Podľa zákonných ustanovení v daňovom konaní určuje procesný postup daňový orgán, ktorý je povinný vykonať z vlastnej iniciatívy také dôkazy, ktoré môžu prispieť k presnému a úplnému objasneniu veci, a to aj bez návrhu účastníkov konania. Je oprávnený rozhodnúť, ktoré dôkazy a v akom rozsahu vykoná a ktoré skutočnosti stačí osvedčiť inými podkladmi. Hodnotenie vykonaných dôkazov je vecou správnej úvahy správcu dane, ktorý posudzuje, či sa určitá skutočnosť má považovať za dokázanú, či vykonané dôkazy postačujú alebo či si treba obstarať ešte iné podklady pre rozhodnutie. Aj keď dokazovanie v daňovom konaní vedie správca dane, dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte. V rámci dokazovania posudzuje správca dane závažnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a je tiež v jeho právomoci posúdiť vierohodnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov a rozhodnúť o ich preukaznosti. Súd poukazuje na skutočnosť, že dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona o správe daní v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011). To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. Preukázanie tejto skutočnosti je v zmysle § 29 ods. 8 zákona o správe daní povinnosťou daňového subjektu a jej splnenie podľa zásady voľného hodnotenia dôkazov potom hodnotí daňový orgán. V danom prípade existoval rozpor medzi deklarovaným a reálnym skutkovým stavom - nepreukázanie samotnej materiálnej existencie obchodov, ktorý mal za následok vznik legitímnych a logických pochybností zo strany správcu dane k deklarovaným obchodným transakciám. Správca dane vykonal dostatok úkonov za účelom správneho posúdenia veci a preukázal porušenie zákona o DPH. Pri výkone kontroly postupoval objektívne, bral do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu (zásada ekonomického dosahu právneho úkonu na daň), aby nedošlo k zastretým právnym úkonom, pri ktorých je síce úkon právne perfektný, ale nevyjadruje skutočný ekonomický obsah. Pre spoľahlivé zistenie skutkového stavu bral na zreteľ svoju povinnosť obstarať si potrebné doklady a dôkazy. Na základe tejto povinnosti vykonal množstvo úkonov uvedených v protokole z kontroly, ktoré sú obsiahnuté aj v dodatočnom platobnom výmere, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane boli zistené čo najúplnejšie. Súd námietku žalobcu, že správca dane porušil ust. § 23 zákona o správe daní zverejnením informácie o iných daňových subjektoch, ktoré získal v priebehu daňového konania, vyhodnotil ako neopodstatnenú, pretože s poukazom na zásadu preskúmateľnosti rozhodnutia správneho orgánu, bolo povinnosťou správcu dane informácie získané pri preverovaní celého obchodného reťazca, daňových subjektov, ktoré sa zúčastnili na deklarovaných zdaniteľných obchodoch, uviesť v protokole a taktiež v dodatočnom platobnom výmere. Taktiež ako nedôvodnú vyhodnotil súd námietku žalobcu, že správca dane daňovú kontrolu neukončil v zákonnej lehote, keď neupovedomil kontrolovaný daňový subjekt, že lehota na ukončenie daňovej kontroly bude predĺžená v najdlhšej možnej lehote ďalších 6 mesiacov, pretože správca dane konal v súlade s § 15 ods. 17, 18 zákona o správe daní, dodržal ročnú lehotu stanovenú zákonom, pričom o všetkých skutočnostiach vyplývajúcich z kontroly (žiadosť o predĺženie lehoty, prerušenia konania z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií, oznámenia o ukončení prerušenia konania) daňový subjekt informoval. Správca dane kládol dôraz na zisťovanie jednotlivých dôkazov, ich hodnotenie a následné zdokumentovanie v protokole z dôvodu dodržania základných zásad daňového konania a pri výkone daňovej kontroly postupoval podľa zákona o správe daní, pričom využil všetky zákonné možnosti pre splnenie účelu daňovej kontroly a eliminovania daňového úniku v kontrolovanom reťazci. Správca dane umožnil žalobcovi vyjadriť sa ku skutočnostiam týkajúcich sa daňovej kontroly, ako aj o problémoch v rámci dokazovania pravdivosti údajov a zároveň predložiť doklady preukazujúce jeho tvrdenia. Ak mal žalobca pochybnosti o činnosti správcu dane v priebehu výkonu daňovej kontroly, mal právo a mohol namietať voči postupu zamestnancov správcu dane zákonným spôsobom. Zákon o správe daní neukladá správcovi dane získavať dôkazy preukazujúce tvrdenia daňového subjektu, ale daňovému subjektu poskytuje právo predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia. Správca dane neuprel daňovému subjektu žiadne právo vyplývajúce z § 15 ods. 5 zákona o správe daní. Pretože žalobca nepreukázal prijatie zdaniteľných obchodov, správca dane postupoval v súlade s § 29 ods. 4 zákona o správe daní. Správca dane v priebehu výkonu daňovej kontroly postupoval aj v súlade s § 2, § 15, § 16 zákona o správe daní a prijal záver, s ktorým sa súd stotožňuje. Námietka žalobcu, že jeho tvrdenia a závery o preukazovaní zdaniteľného plnenia potvrdzujú aj závery SD EÚ v rozhodnutí v spojených veciach C-80/11 (Mahaében kft) a C-142/1 (Péter Dávid) zo dňa 21.06.2012, nie je dôvodná, pretože v týchto prípadoch Súdny dvor rozhodoval o skutkovo celkom iných prípadoch týkajúcich sa odpočtu DPH u odberateľa (v prvom z týchto prípadov správca dane zamietol spoločnosti právo na odpočet dane z nakúpeného tovaru, keď bolo počas daňovej kontroly u dodávateľa spoločnosti zistené, že dodávateľ nezaúčtoval nákup tohto tovaru a ani nemal k dispozícii vozidlo na jeho prepravu a v druhom prípade bolo dodávateľovi stavebných prác zamietnuté právo na odpočítanie dane z faktúr od subdodávateľov, keď sa nepresvedčil, že títo subdodávatelia majú prostriedky na vykonanie prác). Články 167, 168 písm. a), 178 písm. a), 220 ods. l, 226 a 273 smernice Rady 2006/112 vykladajú o službách, ktoré boli poskytnuté a o tovare, ktorý bol dodaný, ale v danej bchodnej transakcii toto nebolo preukázané. Všetko nasvedčuje tomu, že skutočným účelom v tomto prípade bolo iba profitovať na odpočítaní DPH. Aplikácia právnych predpisov Slovenskej republiky musí brať na zreteľ členstvo SR v Európskej únii. Pokiaľ ide o smernicu Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, súd konštatuje, že táto nadobudla účinnosť dňa 1. januára 2007 (čl. 413 smernice), avšak podľa ust. 412 smernice sú členské štáty povinné uviesť do účinnosti zákony, iné právne predpisy a správne opatrenia potrebné na dosiahnutie súladu s článkom 2 ods. 3, článkom 44, článkom 59 ods. 1 a článkom 399 a prílohou III bod 18 najneskôr do 1. januára 2008. Vnútroštátne orgány aplikácie práva, teda aj súdy, majú v rámci svojich právomocí vždy usilovať o eurokonformný výklad vnútroštátneho práva, aby sa zabezpečila úplná účinnosť smernice a dosiahnutie jej cieľa (rozsudok Súdneho dvora Adeneler, C-212/04, 4.7.2006, Zb. s. I-6057, bod 111) bez ohľadu na to, či ustanovenia použité pri výklade majú alebo nemajú priamy účinok. Pre úplnosť treba uviesť, že v zmysle judikatúry Súdneho dvora treba každý jeden prípad posudzovať individuálne s prihliadnutím na všetky jeho okolnosti, čo správne orgány aj urobili a dospeli k záveru, že žalobca skutočne nepreukázal samotnú existenciu a dodanie tovaru a služieb, a súd sa s týmto názorom stotožnil. Smernica 2006/112 v súlade so svojimi článkami 411 a 413 teda zrušila a nahradila od 1. januára 2007 právnu úpravu Únie v oblasti DPH, a to najmä šiestu smernicu. Podľa odôvodnení 1 a 3 smernice 2006/112 bolo prepracovanie šiestej smernice nevyhnutné v záujme prezentovania všetkých ustanovení uplatniteľných jasným a prehľadným spôsobom v zmenenej štruktúre a znení bez toho, aby sa podstatne zmenil jej obsah. Ustanovenia smernice 2006/112 sú v podstate zhodné so zodpovedajúcimi ustanoveniami šiestej smernice. Článok 273 smernice 2006/112, ktorý obsahuje v podstate zhodné ustanovenia ako tie, ktoré sú uvedené v článku 22 ods. 8 šiestej smernice, v znení vyplývajúcom z článku 28h poslednej uvedenej smernice stanovuje: „Členské štáty môžu uložiť iné povinnosti, ktoré považujú za potrebné na riadny výber DPH a na predchádzanie daňovým podvodom, pod podmienkou, že splnia požiadavku rovnakého zaobchádzania s transakciami uskutočňovanými na vnútroštátnej úrovni a s transakciami uskutočňovanými medzi členskými štátmi zdaniteľnými osobami, a pod podmienkou, že tieto povinnosti nepovedú pri obchode medzi členskými štátmi k formalitám spojeným s prechodom hraníc. Možnosť ustanovená v prvom pododseku sa nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3“. Aj v rozsudku Súdneho dvora z 21.06.2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Súdny dvor uviedol, že je potrebné pripomenúť, že boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadným zneužitiam je cieľ uznaný a podporovaný smernicou 2006/112 (pozri najmä rozsudky Halifax zo 7. decembra 2010, R, C-285/09, bod 36, ako aj z 27. októbra 2011 Tanoarch, C-504/10, bod 50). V tejto súvislosti Súdny dvor už rozhodol, že osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie (pozri najmä rozsudok z 3. marca 2005, Fini H, C-32/03, Zb. s. I-1599, bod 32; Halifax a i., ako aj Kittel a Recolta Recycling, bod 54). Z tohto dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne (pozri v tomto zmysle rozsudky Fini H, body 33 a 34; Kittel a Recolta Recycling, ako aj z 29. marca 2012, Véleclair, C-414/10, bod 32). Podľa judikatúry Súdneho dvora subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (pozri rozsudok Kittel a Recolta Recycling, už citovaný, bod 51). Naopak, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (pozri v tomto zmysle rozsudky z 27. septembra 2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj z 21. decembra 2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Navyše v súlade s článkom 273 prvým odsekom smernice 2006/112 členské štáty môžu uložiť iné povinnosti ako tie uvedené v tejto smernici, ak ich považujú za potrebné na zabezpečenie riadneho výberu DPH a na predchádzanie daňovým podvodom. Napriek tomu, že tieto ustanovenia priznávajú členským štátom určitú mieru voľnej úvahy (pozri rozsudok z 26. januára 2012, Kraft Foods Polska, C-588/10, bod 23), táto možnosť sa v zmysle druhého odseku uvedeného článku nesmie použiť na uloženie ďalších povinností fakturácie ako tých, ktoré sú stanovené v kapitole 3 s názvom „Fakturácia“ hlavy XI s názvom „Povinnosti zdaniteľných osôb a niektorých nezdaniteľných osôb“ uvedenej smernice a najmä v jej článku 226. Okrem toho opatrenia, ktoré majú členské štáty možnosť prijať podľa článku 273 smernice 2006/112 s cieľom zabezpečiť správny výber dane a predchádzať daňovým podvodom, nesmú ísť nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie týchto cieľov. Z tohto dôvodu sa nemôžu používať spôsobom, ktorý systematicky spochybňuje právo na odpočítanie DPH a tým neutralitu DPH, ktorá predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky Gabalfrisa a i., bod 52; Halifax a i., bod 92; z 21. októbra 2010, Nidera Handelscompagnie, C-385/09, bod 49, ako aj Dankowski, bod 37). V zmysle uvedeného je tak potrebné postupovať i pri výklade procesných noriem slúžiacich na zabezpečenie kontroly a správy nepriamych daní, ako i pri aplikácii inštitútov nimi upravených, dodržiavanie podmienok dokazovania nevynímajúc, a to za súčasného akceptovania a udržania neutrality DPH. Z ustálenej judikatúry SD EÚ vyplýva právo členských štátov vnútroštátnym právom zabezpečiť v záujme ochrany oprávnených nárokov štátov na inkaso DPH podmienky na zamedzenie zneužívania jednotného systému DPH, avšak s prihliadnutím na zásadu proporcionality so zamedzením neprimeraného zásahu do práv platiteľov DPH na vrátenie DPH nimi zaplatenej v súvislosti so zabezpečovaním ich zdaniteľných plnení na vstupe. V tomto ohľade je úprava DPH vnímaná ako právo každého platcu DPH na odpočet DPH zaplatenej ním na vstupe vzťahujúce sa na všetky operácie výroby a distribúcie po odpočítaní dane, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky tvoriace cenu, pričom otázka, či DPH splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo platiteľa dane na odpočet DPH zaplatenej na vstupe. Súdny dvor konštatuje, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. Taktiež Súdny dvor pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok SD EÚ v spojených veciach Mahagében kft a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). Šiesta smernica bráni právu platiteľa dane na odpočet dane zaplatenej na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. Žalobca namietal nesprávnosť vyhodnotenia výsledkov dokazovania, pričom mal za to, že správca dane nad rámec zákona prenášal na žalobcu neprimerané dôkazné bremeno, keď od neho požadoval dôkazy týkajúce sa iných subjektov, ktoré žalobca nemohol zabezpečiť. Žalobca mal za to, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno tým, že predložil zákonom požadované daňové doklady a na podporu svojej argumentácie poukazoval aj na judikatúru. V súvislosti s poukazom na judikatúru Súdneho dvora súd konštatuje, že v uvádzaných rozsudkoch sa nejednalo o obchod, v ktorom by bola spochybnená samotná existencia jeho predmetu, t. j. existencia tovaru a s tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia. Z obsahu rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf 1/2010 z 19. augusta 2010 napríklad vyplýva, že v konaní bolo zásadnou právnou otázkou posúdenie rozloženia dôkazného bremena medzi daňový subjekt ako platiteľa DPH a správcu dane, ak prijaté zdaniteľné plnenie materiálne existuje, ale sú pochybnosti o osobe dodávateľa (taktiež platiteľa), keď práve dodávateľ v rámci miestneho zisťovania nevie preukázať, že dodaný tovar vyrobil, respektíve ako ho obstaral a následne reálne dodal platiteľovi. Z rozsudkov SD EÚ vyplýva, že dotknuté plnenia boli súčasťou dodávateľských reťazcov, do ktorých patril bez vedomia žalujúcich obchodných spoločností vo veciach samých subjekt, ktorý si neplnil záväzky, teda subjekt povinný platiť DPH, ale zmizol bez toho, aby túto daň príslušným orgánom uhradil, alebo subjekt, ktorý neoprávnene používal identifikačné číslo platiteľa DPH, teda číslo, ktoré mu nepatrilo, pričom tieto praktiky sú podľa Commissioners (kontrolné daňové orgány na úseku spotrebných daní v Spojenom kráľovstve) podvodmi typu „kolotoč“. Súdny dvor vychádzal z predpokladu, že príslušné daňové orgány a ani vnútroštátne súdy nespochybňovali reálny základ kontrolovaných zdaniteľných plnení, ale vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo tak, ako to vyplývalo z predmetných faktúr, a že faktúry obsahovali všetky zákonom požadované údaje a teda boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočet dane. To znamená, že sporné daňové kontroly sa týkali reálnych zdaniteľných obchodov. Obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane z pridanej hodnoty všetkými vyššie uvádzanými zúčastnenými článkami obchodného reťazca. Z obsahu napádaných rozhodnutí nevyplýva, že by orgány daňovej správy od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci. Samotná skutočnosť, že tieto doklady boli v rámci dožiadaní preverované ako i iné súvisiace daňové doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľných plnení medzi jednotlivými článkami obchodného reťazca, neznamená, že bolo povinnosťou žalobcu v daňovom konaní vo veci preverenia jeho nároku na nadmerný odpočet takéto daňové doklady týkajúce sa iných subjektov predkladať. Správca dane mal právo preveriť existenciu obchodov, ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že skutočne obchodoval. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že obchod skutočne existoval. Na základe vykonaného dokazovania, v rámci ktorého správca dane aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 2 ods. 3 zákona o správe daní s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, možno konštatovať, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Vzhľadom na skutočnosť spochybnenia existencie obchodov, a teda reálnosti deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode. Krajský súd v Bratislave po preskúmaní veci dospel k záveru, že neboli zistené žiadne porušenia zásad daňového konania, pričom daňové orgány vykonali riadne dokazovanie a žalovaný prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo, a preto námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie napadnutého rozhodnutia. Postup žalovaného ako aj preskúmavané rozhodnutie boli v súlade so zákonom a preto súd žalobu podľa § 250j ods. 1 O.s.p. zamietol. O trovách konania rozhodol v zmysle § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že neúspešnému žalobcovi náhradu trov konania nepriznal. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z.z. v znení zákona č. 33/2011). Poučenie: Proti tomuto rozhodnutiu možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave, písomne, v dvoch vyhotoveniach. Z podania musí byť zjavné, ktorému súdu je určené, kto ho robí, ktorej veci sa týka a čo sleduje a musí byť podpísané a datované (§ 42 ods. 3 O.s.p.). V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods. 3 O.s.p.) uviesť, proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha (§ 205 ods. 1 O.s.p.). Podľa § 205 ods. 2 O.s.p. odvolanie možno odôvodniť len tým, že: a/ v konaní došlo k vadám uvedeným v § 221 ods. 1 O.s.p.; b/ konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci; c/ súd prvého stupňa neúplne zistil skutkový stav veci, pretože nevykonal navrhnuté dôkazy, potrebné na zistenie rozhodujúcich skutočností; d/ súd prvého stupňa dospel na základe vykonaných dôkazov k nesprávnym skutkovým zisteniam; e/ doteraz zistený skutkový stav neobstojí, pretože sú tu ďalšie skutočnosti alebo iné dôkazy, ktoré doteraz neboli uplatnené (§ 205a); f/ rozhodnutie súdu prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci. Rozsah, v akom sa rozhodnutie napáda a dôvody odvolania môže odvolateľ rozšíriť len do uplynutia lehoty na odvolanie.