Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 5S/86/2013 Identifikačné číslo súdneho spisu: 9013010019 Dátum vydania rozhodnutia: 31. 05. 2016 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Dáša Filová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2016:9013010019.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Dáši Filovej a členiek senátu JUDr. Viery Šebestovej a JUDr. Anny Peťovskej, PhD. v právnej veci žalobcu: HANT BA a.s., Považské Podhradie 77, 017 04 Považská Bystrica, zastúpený JUDr. Bohumil Novák, advokát, AK Horná 27, Banská Bystrica, proti žalovanému: Ministerstvo financií Slovenskej republiky, Štefanovičova 5, 817 82 Bratislava 15, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č.: MF/26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012, takto r o z h o d o l : Žaloba sa zamieta. Žalobcovi sa náhrada trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : Včas podanou žalobu na Najvyššom súde Slovenskej republiky dňa 18.02.2013 postúpenú tunajšiemu súdu uznesením č. 8Sž/4/2013-8 zo dňa 19.03.2013 sa žalobca domáhal, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného č.: MF/26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012, ktorým mimo odvolacieho konania zrušilo rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1258-126708/2010-990618-r zo dňa 15.12.2010, ktorým bol zrušený dodatočný platobný výmer Daňového úradu Považská Bystrica č. 670/230/4130/09/Kav zo dňa 01.10.2009, ktorým bolo podľa § 44 ods. 6 písm. b/ bod 1 zákona SNR č. 511/1992 Zb. žalobcovi ako daňovému subjektu vyrúbený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2006 v sume XX.XXX,XX eur. Žalobca v žalobe uviedol, že rozhodnutie žalovaného č.: MF/26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012 je nulitným rozhodnutím, nakoľko ho vydal orgán, ktorý nie je na to vecne príslušný. Poukázal na ust. § 77 ods. 1 a § 4 ods. 2 písm. b/ bod 1 a 2 zákona č. 563/2009 (daňový poriadok), z ktorého vyplýva, že v danej veci druhostupňovým orgánom nemôže byť ministerstvo financií, keďže vo veci ako prvostupňový orgán rozhodol správca dane. Daňový úrad Považská Bystrica vydal dodatočný platobný výmer č. 670/230/41310/09/Kav zo dňa 01.10.2009, ktorým na základe žalobcovho odvolania Daňové riaditeľstvo SR rozhodnutím č. I/226/1258-126708/2010/990618-r zo dňa 15.12.2010 zrušilo z dôvodu ukončenia daňovej kontroly po zákonom stanovenej lehote. Následne správca dane vydal rozhodnutie dodatočne platobný výmer č. 9312401/5/437363/2012 zo dňa 18.05.2013, ktoré bolo na základe žalobcovho odvolania rozhodnutím Finančného riaditeľstva SR č. 1020506/1/1187880/2012/5051-r zo dňa 28.09.2012 zrušené a toto rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť. Vydaním rozhodnutia žalovaného nastala v tejto veci taká procesná zmätočnosť, ktorá je zjavným prejavom zmätočnosti konania najmä Daňového riaditeľstva SR neskôr Finančného riaditeľstva SR. Táto zmätočnosť sa prejavuje tým, že ministerstvo financií zrušilo zrušujúce rozhodnutie bývalého Daňového riaditeľstva SR, pričom v tejto veci daňové orgány pokračovali ako keby išlo o úplne nové konanie a vydali prvostupňové a druhostupňové rozhodnutie. Napadnuté rozhodnutie žalovaného je nepreskúmateľné pre zmätočnosť jeho dôvodov, keďže nie je možné zistiť, aké skutkové či právne závery žalovaného viedli k zrušeniu rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR, keď jediným dôvodom pre ktorý MF SR zrušilo rozhodnutie DR SR je skutočnosť, že v rozhodnutí DR SR chýbala časť výroku o vrátení veci na ďalšie konanie a nové rozhodnutie. Podľa názoru žalobcu je napadnuté rozhodnutie MF SR úplne zbytočné, pretože doplnenie výroku mohlo DR SR uskutočniť opravným rozhodnutím bez toho, aby muselo byť celé rozhodnutie zrušené. Navyše vrátenie veci na ďalšie konanie a nové rozhodnutie by bolo v rozpore so základným princípom hospodárnosti konania, pretože protokol z daňovej kontroly vzhľadom na nedodržanie zákonnej lehoty nemohol byť použitý ako zákonný dôkaz a tak pre akékoľvek ďalšie rozhodnutie chýbal základný podklad a to protokol z daňovej kontroly. Na základe uvedených skutočností žalobca žiada, aby súd zrušil rozhodnutie žalovaného a vec mu vrátil na ďalšie konanie a zaviazal ho na znášaní trov konania. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení, ktoré bolo súdu doručené dňa 16.12.2013 uviedol, že čo sa týka namietanej vecnej nepríslušnosti žalovaného preskúmať rozhodnutie daňového riaditeľstva zo dňa 15.12.2010 a uviedol, že právomoc a pôsobnosť Ministerstva financií SR v oblasti daní poplatkov a colníctva je ustanovená zákonom č. 333/2011 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní poplatkov a colníctva v znení neskorších predpisov. Podľa § 3 ods. 1 písm. f/ uvedeného zákona ministerstvo financií SR rozhoduje o odvolaniach proti rozhodnutiam finančného riaditeľstva SR a preskúmava jeho rozhodnutia v mimo odvolacom konaní podľa zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní. Podľa platnej judikatúry je preskúmania rozhodnutia mimo odvolacieho konania prostriedkom dozoru, ktorý slúži na nápravu právnych pochybení správneho orgánu pri vydaní rozhodnutia. Predpokladom na uplatnenie tohto opravného prostriedku je právoplatnosť rozhodnutia a to bez ohľadu na skutočnosť, či ide o rozhodnutie prvostupňového orgánu alebo až druhostupňového orgánu. K námietke procesnej zmätočnosti, ktorú namietal žalobca žalovaný uviedol, že rozhodnutím žalovaného č. MF/26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012 došlo k náprave právneho stavu, ktorý vznikol v dôsledku rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1258-126708/2010/990618-r zo dňa 15.12.2010. Citované rozhodnutie DR SR bolo nezákonné a to vzhľadom na skutočnosť, že ním bolo zrušené rozhodnutie správcu dane dodatočný platobný výmer č. 670/230/41310/09/Kav zo dňa 01.10.2009 bez toho, aby bola vec správcovi dane vrátená na ďalšie konanie a rozhodnutie. V dôsledku rozhodnutia DR SR zo dňa 15.12.2010 nastal právny stav, kedy odvolací orgán zrušil rozhodnutie správcu dane bez toho, aby rešpektoval ustanovenie § 44 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. a vrátil vec správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky v citovanom rozhodnutí zo dňa 15.12.2010 zrušil dodatočný platobný výmer zo dňa 01.10.2009 z dôvodu prekročenia zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly, pričom sa v odôvodnení svojho rozhodnutia oprel o názor vyslovený v náleze Ústavného súdu SR č. IIIÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010. Žalovaný pri preskúmavaní rozhodnutia DR SR zo dňa 15.12.2010 zistilo, že DR SR vo svojom rozhodnutí porušilo ust. § 44 ods. 6 zákona SNR č. 511/1992 Zb. v dôsledku nesprávneho výkladu nálezu Ústavného súdu SR. Daňové riaditeľstvo SR v súlade s nálezom konštatovalo, že nie je možné prekročiť zákonnú lehotu na výkon daňovej kontroly, avšak nad rámec nálezu dospelo k záveru, že žiadne ďalšie konania nemohli odstrániť procesný nedostatok spôsobený počas daňovej kontroly, ktorým bolo prekročenie zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly v dôsledku čoho nebola vec správcovi dane vrátená na ďalšie konanie. V citovanom náleze Ústavný súd SR vyjadril názor, že v zhode zo stabilizovanou judikatúrou najvyššieho súdu ústavný súd neopomína, že zákaz prekročiť zákonom ustanovený časový rámec pre výkon daňovej kontroly platí bez výnimočne ale len za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu potrebnú súčinnosť. Z uvedeného dôvodu MF SR dospelo k záveru, že DR SR vo svojom rozhodnutí zo dňa 15.12.2010 č. I/226/1258-126708/2010/990618-r neaplikovalo uvedený názor Ústavného súdu SR a neposúdilo okolnosti ukončenia daňovej kontroly po lehote ustanovenej zákonom v nadväznosti na to či bola pri výkone daňovej kontroly a najmä jej ukončení daňového subjektu poskytnutá súčinnosť. Daňové riaditeľstvo SR sa nezaoberalo a nevyhodnotilo skutočnosť, že zástupca daňového subjektu bol dlhodobo na dovolenke, pričom počtu nepreberal, výzva na vyjadrenie sa na prerokovanie protokolu zo dňa 15.07.2009 bola zástupcovi daňového subjektu doručená fikciou doručenia podľa § 17 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb., t.j. 15 dňom uloženia písomnosti na pošte, ktorým bol deň nasledujúci po poslednom dni na výkon daňovej kontroly zákonom ustanovenej lehote. Vzhľadom na objektívnu nemožnosť správcu dane ukončiť daňovú kontrolu v deň určený vo výzve na vyjadrenie sa a na prerokovanie protokolu, t.j. v posledný deň na výkon daňovej kontroly správca dane bezodkladne zaslal opakovanú výzvu na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie zo dňa 19.08.2009. Na základe opakovanej výzvy, na ktorú zástupca daňového subjektu reagoval bola daňová kontrola ukončená prerokovaním protokolu dňa 29.09.2009, t.j. mesiac a niekoľko dní po uplynutí zákonnej lehote na výkon daňovej kontroly. V nadväznosti na rozhodnutie žalovaného č. MF/26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012 Finančné riaditeľstvo SR v ďalšom konaní vydalo rozhodnutie č. 1100306/1/46700/2013/5051-r zo dňa 04.02.2013, ktorým zrušilo dodatočný platobný výmer č. 670/230/41310/09/Kav zo dňa 01.10.2009 a vec vrátilo správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie. V tomto rozhodnutí FR SR vyslovilo, že zo strany zástupcu daňového subjektu nebola poskytnutá súčinnosť pri ukončení daňovej kontroly. Z toho dôvodu v ďalšom konaní správca dane je oprávnený použiť protokol z daňovej kontroly ako dôkazný prostriedok. K námietke nepreskúmateľnosti rozhodnutia žalovaného žalovaný uviedol, že rozhodnutím č. MF/26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012 nedoplnilo len výrok ale vyslovilo právny názor, ktorým zaviazalo FR SR postupovať v ďalšom konaní v intenciách nálezu, vyhodnotiť skutočnosti, ktoré skôr DR SR opomenulo a to najmä poskytnúť súčinnosť zo strany daňového subjektu, následne nadväzne na vyhodnotenie tejto súčinnosti aplikovať nález ÚS SR a zároveň sa vysporiadať so všetkými odvolacími dôvodmi tak, ako to v čase rozhodnutia DR SR ustanovil § 48 ods. 2 zákona č. 511/1992 Zb. Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím zo dňa 04.02.2013 vyslovilo neúčinnosť zo strany daňového subjektu, v dôsledku čoho bol správca dane oprávnený použiť protokol z daňovej kontroly ako dôkazný prostriedok v ďalšom konaní. Žalovaný podotýka, že daňová kontrola nie je daňovým konaním, je svojou povahou procesom kontrolným a nie rozhodovacím (viď nález Ústavného súdu SR zo dňa 16.12.2008 sp. zn. IÚS/238/06). Podľa § 15 ods. 13 zákona č. 511/1992 Zb. platného v čase rozhodovania vyrubovacie konanie začalo dňom nasledujúcim po dni prerokovania protokolu, t.j. 30.09.2009. Vo vyrubovacom konaní správca dane vyrúbil daňovému subjektu rozdiel dane z pridanej hodnoty nie len na základe protokolu ale na základe ostatných dôkazov, ktoré získal v rámci daňovej kontroly. Protokol nie je jediným ani najdôležitejším dôkazným prostriedkom použitím v rámci vyrubovacieho konania. Protokol predstavuje zhrnutie výsledkov daňovej kontroly s cieľom oboznámiť daňový subjekt zo skutočnosťami rozhodujúcimi pre správne a úplné zistenie dane, pričom jeho podkladom sú všetky dôkazy predložené daňovým subjektom ako aj dôkazy získané správcom dane v rámci daňovej kontroly. Na základe uvedených skutočností žalovaný žiada, aby súd žalobu zamietol v plnom rozsahu ako nedôvodnú. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 246 ods. 1 O.s.p.) na nariadenom pojednávaní preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe (§ 249 ods. 2 O.s.p.) ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného zo dňa 10.12.2012 je potrebné zrušiť, nakoľko v konaní správneho orgánu bola zistená taká vada, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Tunajší súd vydal rozhodnutie č.k. 5S 86/2013-32 zo dňa 14.10.2014, ktorým zrušilo rozhodnutie žalovaného č. MF 26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012 a vec mu vrátilo na ďalšie konanie. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalovaný odvolanie, o ktorom rozhodol NS SR uznesením č.k. 6Sžf 140/2014 zo dňa 27.01.2016, ktorým zrušil rozsudok tunajšieho súdu č.k. 5S 81/2013 zo dňa 14.10.2014 a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Z obsahu priloženého administratívneho spisu žalovaného súd zistil, že Daňový úrad Považská Bystrica vykonal u daňového subjektu HANT BA a.s. Považské Podhradie daňovú kontrolu o výsledku, ktorej vyhotovil protokol o výsledku zistenia z daňovej kontroly č. 670/320/29889/2009/Jk zo dňa 13.07.2009. Kontrola bola zameraná na dodržiavanie zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov. Správca dane zistil, že v zdaňovacom období platiteľ porušil ust. § 49 ods. 2 písm. a/ zákona o DPH tým, že si uplatnil odpočítanie dani bez predloženia hodnoverných dôkazov potvrdzujúcich dodávky stavebných prác spoločnosťou E. s.r.o. X.. Na základe výsledkov kontroly dňa 01.10.2009 správca dane vydal dodatočný platobný výmer č. 670/230/41310/09/Kav, ktorým vyrúbil platiteľovi rozdiel dane za zdaňovacie obdobie apríl 2006 v sume XXXXX,XX eur. Dodatočný platobný výmer bol platiteľovi doručený dňa 30.10.2009. Platiteľ sa voči rozhodnutiu odvolal dňa 13.11.2009 a vo svojom odvolaní uviedol, že proti dodatočnému platobnému výmeru podáva odvolanie v celom rozsahu a žiada napadnutý dodatočný platobný výmer zrušiť s tým, že dôvody svojho odvolania doplní. Platiteľ dane dňa 15.12.2009 doplnil odvolanie o dôvody a to, že správca dane nezistil základný skutkový stav veci z dôvodu, že sa neoboznámil s osobitným obchodným režimom pri zhotovovaní stavieb a zisťoval skutočný stav, ktorý s vecou nesúvisí ako aj skutočnosti, ktoré neboli pre správne určenie a vyrúbenie dane potrebné. Namietal vykonanie väčšiny dôkazov uvedených v protokole v rozpore so zákonom, svojvolnosť a účelovosť zhodnotenia dôkazov zo strany správcu dane v neprospech daňového subjektu ako aj nekompetentnosť daňových kontrolórov a ich postup pri výkone daňovej kontroly v rozpore so základnými zásadami daňového konania v dôsledku čoho spôsobili prieťahy vo veci. Daňové riaditeľstvo SR rozhodnutím č. I/226/1258-126708/2010/990618-r zo dňa 15.12.2010 odvolaním napadnutý dodatočný platobný výmer č. 670/230/41310/09/Kav zo dňa 01.10.2009 zrušilo z dôvodu ukončenia daňovej kontroly po zákonom stanovenej lehote. V uvedenom rozhodnutí sa DR SR oprelo o názor vyslovený v náleze Ústavného súdu SR č.k. IIIÚS/24/2010 zo dňa 29.06.2010. Ministerstvo financií SR na základe podnetu finančného riaditeľstva preskúmalo rozhodnutie DR SR zo dňa 15.12.2010 a svojim rozhodnutím zo dňa 10.12.2012 č. MF/26629/2012-71 zrušilo rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR zo dňa 15.12.2010, ktorým bol zrušený dodatočný platobný výmer Považská Bystrica zo dňa 01.10.2009 a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie s tým, že rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR 15.12.2012 nebolo vydané v súlade so zákonom. Podľa ust. § 244 ods. 1 O.s.p. v správnom súdnictve preskúmavajú súdy na základe žalôb alebo opravných prostriedkov zákonnosť rozhodnutí a postupov orgánov verejnej správy. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom Slovenskej republiky, teda najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách citovaného ustanovenia § 244 ods. 1 O.s.p. súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotno-právnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia. Podľa § 250i ods. 1 veta prvá O.s.p. pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia je pre súd rozhodujúci skutkový stav, ktorý tu bol v čase vydania napadnutého rozhodnutia. Na vady konania pred správnym orgánom sa prihliada, len ak vzniknuté vady mohli mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia (§ 250i ods. 3 OSP). Úlohou súdu v prejednávanej veci bolo preskúmať zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. MF/26629/2012-71 zo dňa 10.12.2012, ktorým bolo zrušené rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1258-126708/2010/990618-r zo dňa 15.12.2010, ktorým bol zrušený dodatočný platobný výmer Daňového úradu Považská Bystrica č. 670/230/41310/09/Kav zo dňa 01.10.2009, ktorým bol žalobcovi vyrubený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2006 v sume XX.XXX,XX eur. Podľa § 1 písm. a) zákona č. 333/2011 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva (ďalej len zák. č. 333/2011 Z.z.), tento zákon upravuje právomoc a pôsobnosť Ministerstva financií Slovenskej republiky (ďalej len "ministerstvo") v oblasti daní, poplatkov a colníctva. Podľa § 3 ods. 1 zákona č. 333/2011 Z.z., ministerstvo ako ústredný orgán štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva plní tieto úlohy: rozhoduje o odvolaniach proti rozhodnutiam finančného riaditeľstva a preskúmava jeho rozhodnutia v mimo odvolacom konaní podľa osobitných predpisov. Podľa § 77 ods. 1 veta prvá daňového poriadku, rozhodnutie, ktoré je právoplatné, okrem daňovej exekučnej výzvy a rozhodnutia o odvolaní proti daňovej exekučnej výzve, môže z vlastného alebo iného podnetu preskúmať druhostupňový orgán; ak ide o rozhodnutie ministerstva, minister na základe návrhu ním určenej osobitnej komisie. Podľa § 4 ods. 2 písm. b) bod 2 daňového poriadku, osobami zúčastnenými na správe daní sú druhostupňový orgán, ktorým je ministerstvo vo veciach, v ktorých v prvom stupni rozhoduje finančné riaditeľstvo. Podľa § 15 ods. 1 zák. č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov, daňovou kontrolou sa zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje; pri správe daní vykonávanej daňovým úradom alebo colným úradom daňovú kontrolu vykonáva zamestnanec správcu dane podľa § 1a písm. j) prvého alebo druhého bodu na základe poverenia miestne príslušného správcu dane. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov. Podľa § 15 ods. 10 zák. č. 511/1992 Zb., o výsledku zistenia z daňovej kontroly alebo o určení dane podľa pomôcok vyhotoví zamestnanec správcu dane protokol, ktorý doručí podľa § 17 alebo § 17a kontrolovanému daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie; vo výzve určí dátum prerokovania protokolu, pričom prerokovanie protokolu sa môže uskutočniť až po uplynutí lehoty na vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k tomuto protokolu. Kontrolovaný daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do ôsmich pracovných dní odo dňa jeho doručenia. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt písomne vzdá práva na vyjadrenie k protokolu alebo požiada správcu dane o prerokovanie protokolu v lehote kratšej, ako je určená vo výzve na prerokovanie protokolu, môže zamestnanec správcu dane na požiadanie kontrolovaného daňového subjektu prerokovať protokol aj v kratšej lehote. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt v deň určený vo výzve nemôže zúčastniť na prerokovaní protokolu, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane je oprávnený na základe písomného vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu alebo z vlastného podnetu v protokole opraviť chyby a iné nesprávnosti najneskôr v deň jeho prerokovania s kontrolovaným daňovým subjektom alebo s jeho zástupcom. Vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k protokolu podľa druhej vety vrátane jeho vyhodnotenia správcom dane správca dane zaznamená v dodatku k protokolu. Dodatok k protokolu je súčasťou protokolu. Podľa § 15 ods. 12 zák. č. 511/1992 Zb., po prerokovaní protokolu protokol podpisuje kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca a zamestnanec správcu dane. Odmietnutie podpisu kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom zamestnanec správcu dane v protokole zaznamená spolu s dôvodom odmietnutia, ak je mu známy. Jedno vyhotovenie protokolu odovzdá zamestnanec správcu dane kontrolovanému daňovému subjektu alebo jeho zástupcovi. Deň prerokovania protokolu sa považuje za deň jeho doručenia. Ak kontrolovaný daňový subjekt alebo jeho zástupca odmietne protokol podpísať alebo prevziať, alebo sa sám alebo jeho zástupca nezúčastní na prerokovaní protokolu v deň určený vo výzve, považuje sa za deň prerokovania a doručenia protokolu deň, ktorý je určený vo výzve na prerokovanie tohto protokolu. Podľa § 15 ods. 13 veta prvá zák. č. 511/1992 Zb., daňová kontrola je ukončená dňom prerokovania protokolu s kontrolovaným daňovým subjektom alebo jeho zástupcom. Podľa § 15 ods. 17 veta prvá zák. č. 511/1992 Zb., správca dane ukončí daňovú kontrolu do šiestich mesiacov odo dňa jej začatia. Orgán najbližšie nadriadený správcovi dane môže lehotu uvedenú v prvej vete v zložitých prípadoch pred jej uplynutím primerane predĺžiť, najviac však o šesť mesiacov, a ak ide o daňovú kontrolu zahraničných závislých osôb, ktoré vyčísľujú rozdiel základu dane podľa osobitného zákona, najviac o 12 mesiacov. Ak vykonáva daňovú kontrolu orgán podľa odseku 15, príslušným orgánom na predĺženie lehoty je ministerstvo. Podľa § 44 ods. 4 zák. č. 511/1992 Zb., o určenom základe dane a vyrubenej dani vyrozumie správca dane daňový subjekt platobným výmerom, ak neustanovuje tento zákon alebo osobitný predpis inak. Rovnako správca dane platobným výmerom vyrozumie daňový subjekt o určenej dani podľa pomôcok a určenej dani dohodou, ak neustanovuje tento zákon alebo osobitný zákon inak. Podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod prvý zák. č. 511/1992 Zb., ak sa u daňového subjektu vykoná daňová kontrola alebo opakovaná daňová kontrola, správca dane vydá do 15 dní od jej skončenia (§ 15 ods. 13) dodatočný platobný výmer, ak sa daň zistená po daňovej kontrole odlišuje od dane uvedenej v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní alebo hlásení alebo dodatočnom hlásení alebo ak sa daň zistená po opakovanej daňovej kontrole odlišuje od dane vyrubenej správcom dane po daňovej kontrole, alebo ak sa odlišuje od rozdielu dane v dodatočnom platobnom výmere. Podľa § 48 ods. 2 zák. č. 511/1992 Zb., odvolací orgán preskúma odvolaním napadnuté rozhodnutie vždy v rozsahu požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové, či právne okolnosti odvolávajúcim sa neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, možno na ne pri rozhodovaní prihliadnuť. Pritom nie je odvolací orgán viazaný len návrhmi odvolávajúceho sa a môže zmeniť rozhodnutie odvolaním napadnuté i v neprospech odvolávajúceho sa. V rámci odvolacieho konania môže odvolací orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty. Podľa § 48 ods. 5 zák. č. 511/1992 Zb., odvolací orgán rozhodnutie preskúma s výnimkou podľa odseku 4. Rozhodnutie v odôvodnených prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie potvrdí. Odvolací orgán rozhodnutie zruší a vec vráti na ďalšie konanie a rozhodnutie, ak sú na to dôvody. Ak odvolací orgán rozhodnutie zruší a vráti vec na ďalšie konanie a rozhodnutie, správca dane alebo orgán, ktorého rozhodnutie bolo zrušené, je viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu. Z obsahu súdneho a administratívneho spisu v preskúmavanej veci mal súd nesporne za preukázané, že Daňový úrad Považská Bystrica vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie február 2006, ktorá sa začala 20.08.2008. Lehota na výkon daňovej kontroly bola predĺžená do 20.08.2009 na základe oznámenia Daňového riaditeľstva SR, pracovisko Trenčín. Daňová kontrola bola ukončená zápisnicou o ústnom pojednávaní zo dňa 29.09.2009. Predmetná daňová kontrola bola ukončená po zákonnej lehote v zmysle ust. § 15 ods. 17 zák. č. 511/1992 Zb., čo medzi účastníkmi nebolo sporné. Daňový úrad Považská Bystrica na základe výsledkov daňovej kontroly dodatočným platobným výmerom č. 670/230/41310/09/Kav zo dňa 01.10.2009 žalobcovi vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2006 v sume XX.XXX,XX eur. Dodatočný platobný výmer bol na základe odvolania žalobcu rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1258-126708/2010/990618-r zo dňa 15.12.2010 zrušený v zmysle nálezu Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010, pretože daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom, nebola rešpektovaná maximálna dĺžku trvania daňovej kontroly a vyhotovený protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť, a preto nebolo potrebné sa zaoberať námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní. Na základe podnetu Finančného riaditeľstva SR na preskúmanie rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1258-126708/2010/990618-r zo dňa 15.12.2010, bolo toto zrušené napadnutým rozhodnutím žalovaného a vec bola vrátená na ďalšie konanie a rozhodnutie z dôvodu, že Daňové riaditeľstvo SR nesprávne aplikovalo názor vyslovený v náleze Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010 bez posúdenia poskytnutia súčinnosti žalobcu s ohľadom na prekročenie zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly. Predmetné rozhodnutie bolo zrušené aj z dôvodu, že Daňové riaditeľstvo SR sa nezaoberalo námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní žalobcu voči dodatočnému platobnému výmeru. Predmetom posúdenia súdom bola skutočnosť, či žalovaný bol oprávnený preskúmať rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR č. I/226/1258-126708/2010/990618-r zo dňa 15.12.2010 a ak áno, či postupoval správne, keď zrušil rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR a vec mu vrátil na ďalšie konanie a rozhodnutie. Preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania je prostriedkom dozoru, ktorý slúži na nápravu právnych pochybení správneho orgánu pri vydaní rozhodnutia. Predpokladom na uplatnenie tohto opravného prostriedku je právoplatnosť rozhodnutia a to bez ohľadu na skutočnosť, či ide o rozhodnutie prvostupňového orgánu alebo druhostupňového orgánu. Ak daňový subjekt zároveň podá aj žalobu o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia, súd konanie o žalobe preruší do doby právoplatného rozhodnutia v preskúmavacom konaní, ak príslušný orgán začal preskúmanie rozhodnutia mimo odvolacieho konania. Prednosť v tomto prípade má teda náprava rozhodnutia. Preto pri správe daní má dozor Ministerstva financií SR nad zákonnosťou rozhodnutí vydaných podriadeným orgánom - Finančným riaditeľstvom SR prednosť pred súdnym prieskumom zákonnosti rozhodnutí správnych orgánov. Podľa názoru súdu kompetencia žalovaného preskúmať rozhodnutia finančného riaditeľstva v mimo odvolacom konaní je jednoznačne daná v zmysle ust. § 3 ods. 1 zák. č. 333/2011Z.z., podľa ktorého Ministerstvo financií SR preskúmava rozhodnutia finančného riaditeľstva v mimo odvolacom konaní. Napadnuté rozhodnutie žalovaného z tohto dôvodu nemožno považovať za nulitné rozhodnutie tak, ako sa domnieva žalobca. Žalovaný preto postupoval správne, keď napadnutým rozhodnutím rozhodol o podnete Finančného riaditeľstva SR na preskúmanie rozhodnutia Daňového riaditeľstva z 15.12.2010 v mimo odvolacom konaní. Žalovaný po preskúmaní rozhodnutia Daňového riaditeľstva z 15.12.2010 zistil, že predmetné rozhodnutie vychádzalo z nesprávnej aplikácie nálezu Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010. Z uvedeného dôvodu a aj z dôvodu, že Daňové riaditeľstvo sa nezaoberalo námietkami žalobcu uvedenými v odvolaní, zrušil rozhodnutie Daňového riaditeľstva z 15.12.2010. Krajský súd sa stotožnil s názorom žalovaného, že zákaz prekročiť zákonom ustanovený časový rámec pre výkon daňovej kontroly podľa nálezu Ústavného súdu č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010 platí bezvýnimočne za podmienky, že kontrolovaný daňový subjekt poskytuje správcovi dane vykonávajúcemu daňovú kontrolu potrebnú súčinnosť (rozsudok NS SR zo dňa 29.01.2009 sp.zn. 3Sžf 1/2009). Daňové riaditeľstvo SR v rozhodnutí zo dňa 15.12.2010 neaplikovalo uvedený názor Ústavného súdu SR a neposúdilo okolnosti ukončenia daňovej kontroly po lehote ustanovenej zákonom v nadväznosti na to, či bola pri výkone daňovej kontroly a najmä jej ukončení zo strany daňového subjektu poskytnutá súčinnosť. Daňové riaditeľstvo SR sa nezaoberalo skutočnosťou, z akého dôvodu bola daňová kontrola ukončená prerokovaním protokolu až dňa 29.9.2009, t.j. viac ako mesiac po uplynutí zákonnej lehoty na výkon daňovej kontroly a či k tomuto prekročeniu lehoty neprispel aj žalobca svojim konaním, resp. nekonaním, čím sa rozumie poskytnutím súčinnosti. Tento názor prelamuje zásadu vyslovenú tiež v náleze Ústavného súdu SR č.k. III. ÚS 24/2010 zo dňa 29.06.2010 - „Ak kontrolná skupina nerešpektovala maximálnu dĺžku trvania daňovej kontroly, porušila tým nielen ust. § 15 ods. 17 zákona o správe daní a poplatkov, ale aj zásadu primeranosti a zásadu zákonnosti v daňovom konaní. Daňová kontrola nebola vykonaná v súlade so zákonom a vyhotovený protokol z nej tak nadobudol povahu nezákonne získaného dôkazného prostriedku, ktorý v daňovom konaní nemožno použiť (a contrario § 29 ods. 4 prvá veta zákona o správe daní). V takom prípade, že použitý bol, je celé daňové konanie zaťažené vadou nezákonnosti a rozhodnutie, ktoré je jeho zavŕšením a vychádza zo skutočností zistených počas nezákonnej daňovej kontroly a zachytených v protokole o takejto kontrole, je rovnako nezákonné“. Tento názor však je možné bezvýhradne uplatniť až po tom, čo bude jednoznačne preukázané, že žalobca toto prekročenie zákonnej lehoty na daňové konanie nespôsobil neposkytnutím súčinnosti správcovi dane. Podľa názoru súdu po zistení dôvodov nezákonnosti rozhodnutia Daňového riaditeľstva, žalovaný nemohol konanie zastaviť, pretože napadnutým rozhodnutím zo dňa 10.12.2012 nedoplnil len výrok, ale vyslovil právny názor, ktorým zaviazal Finančné riaditeľstvo SR postupovať v ďalšom konaní v intenciách nálezu, vyhodnotiť skutočnosti, ktoré prv Daňové riaditeľstvo SR opomenulo - najmä poskytnutú súčinnosť zo strany žalobcu, následne na vyhodnotenie tejto súčinnosti aplikovať, resp. neaplikovať nález Ústavného súdu SR a vysporiadať sa so všetkými odvolacími dôvodmi. Žalovaný preto správne rozhodol, keď vec vrátil Daňovému riaditeľstvu na nové konanie a rozhodnutie. Súd sa nestotožnil ani s námietkou žalobcu, že napadnuté rozhodnutie je potrebné zrušiť z dôvodu zmätočnosti. Finančné riaditeľstvo SR rozhodnutím č. 1020506/1/118788012012/5051-r zo dňa 28.09.2012 samo napravilo chybu, keď zrušilo dodatočný platobný výmer správcu dane č. 670/230/41310/09/Kav zo dňa 01.10.209 vzhľadom na neukončené daňové konanie vo vzťahu k predchádzajúcej daňovej kontrole začatej dňa 20.08.2008. Teda obnovil sa stav, ktorý bol pred vydaním dodatočného platobného výmeru č. 9312401/5/437363/2012 zo dňa 18.5.2012 a tým sa odstránila zmätočnosť rozhodnutí, ktorá sa oprávnene javila. Podľa § 250j ods. 1 O.s.p. ak súd po preskúmaní rozhodnutia a postupu správneho orgánu v rozsahu a z dôvodov uvedených v žalobe (ďalej len "v medziach žaloby") dospel k záveru, že rozhodnutie a postup správneho orgánu v medziach žaloby sú v súlade so zákonom, vysloví rozsudkom, že sa žaloba zamieta. Krajský súd v Bratislave konštatuje, že vychádzajúc z vyššie citovaných zákonných ustanovení a z predloženej písomnej dokumentácie žalovaného, po preskúmaní zákonnosti rozhodnutí a postupu správneho orgánu v medziach žaloby dospel súd k záveru, že správne orgány oboch stupňov riadne zistili skutkový stav veci. Žalovaný správny orgán sa riadne vysporiadal so všetkými dôvodmi uvedenými žalobcom v odvolaní, správne vyhodnotil skutkový a právny stav a vec správne právne posúdil. Rozhodnutie a postup správneho orgánu v medziach žaloby je v súlade so zákonom, a preto súd rozhodol tak, ako je uvedené vo výrokovej časti tohto rozhodnutia. O trovách konania bolo rozhodnuté podľa § 250k ods. 1 O.s.p. tak, že v konaní neúspešnému žalobcovi, súd náhradu trov konania nepriznal. Toto rozhodnutie prijal senát Krajského súdu v Bratislave v pomere hlasov 3:0 (§ 3 ods. 9 veta tretia zákona č. 755/2004 Z.z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1.5.2011). Poučenie: Proti tomuto uzneseniu je možné podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Odvolanie má mať náležitosti uvedené v ust. § 205 ods. 1 O.s.p.