Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/89/2014 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1014200601 Dátum vydania rozhodnutia: 24. 05. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jeannette Hajdinová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2017:1014200601.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: Lekáreň POLIKLINIKA BYTČA s.r.o., IČO: 44222840, so sídlom v Bratislave, Bajkalská 29F, zastúpeného spoločnosťou Karkó s.r.o., IČO: 50158121, so sídlom v Žiline, Sad na Studničkách 1029/32, za ktorú koná advokát Mgr. Richard Karkó, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom v Banskej Bystrici, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100308/1/71568/2014 zo dňa 6.2.2014, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1100308/1/71568/2014 zo dňa 6.2.2014 z r u š u j e podľa § 191 ods. 1 písm. c/ SSP a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie. Žalovaný je povinný zaplatiť žalobcovi úplnú náhradu trov konania, ktorá bude vyčíslená v samostatnom uznesení po právoplatnosti rozhodnutia. o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania 1. Na úvod správny súd uvádza, že žalobca podnikal do 12.10.2015 pod obchodným menom MVCH GROUP, s.r.o. 2. Žalobca ako podnájomník uzatvoril so spoločnosťou PARMA EXIM, s.r.o., ako nájomcom podľa § 666 a nasl. zákona č. 40/1964 Zb. Občiansky zákonník v znení neskorších predpisov (ďalej len OZ alebo Občiansky zákonník) zmluvu o podnájme zo dňa 30.12.2010, ktorej predmetom bol podnájom nebytových priestorov v Bratislave, na Račianskej XXX, v budove sú súpisným č. XXXX, postavenej na pozemku parc. č. XXXXX/X, zapísanej na LV č. XXXX pre okres Bratislava III, obec Bratislava - mestská časť Rača, k.ú. Rača (ďalej aj len nebytové priestory v Bratislave). Nebytové priestory boli v čl. III zmluvy definované ako kancelárske priestory vo výmere 56 m2, obchodné priestory vo výmere 102 m2 a skladové priestory vo výmere 140 m2, spolu vo výmere 298 m2. Podnájom bol dohodnutý na dobu určitú od 1.1.2011 do 31.12.2011 (čl. V ods. 1 zmluvy). Nájomné a platby za služby boli dohodnuté v čl. VI zmluvy. Nájomca, spoločnosť PARMA EXIM, s.r.o., prenechala žalobcovi predmet podnájmu na základe písomného súhlasu vlastníka. 3. Žalobca ako prenajímateľ uzatvoril dňa 6.8.2009 so spoločnosťou AK REAL, s.r.o., zmluvu o nájme podľa Občianskeho zákonníka a zákona č. 116/1990 Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 116/1990 Zb.). Premetom zmluvy bol nájom nehnuteľnosti zapísanej na LV XXXX pre okres, obec a k.ú. S., ako budova so súpisným č. XXXX, postavená na pozemku parc. č. XXXX/XX vo výmere XXX m2. Nájomca mal predmet nájmu užívať na účely prevádzkovania zdravotníckeho zariadenia - lekárne, zdravotníckych ambulancií, obchodných a administratívnych priestorov a kancelárie. Nájomné bolo dohodnuté v sume 50.000,- € + DPH ročne so splatnosťou vždy k 30.6. príslušného kalendárneho roka nasledujúceho po 31.12.2012; nájomné za obdobie od 6.8.2009 do 31.12.2012 v sume 170.000,- € bolo splatné do 31.12.2009 (čl. II ods. 1, ods. 5 zmluvy). Dodatkom č. 1 zo dňa 31.12.2010 k nájomnej zmluve zo dňa 6.8.2009 sa rozšíril predmet nájmu aj na nebytové priestory v Bratislave, ktoré žalobca ako prenajímateľ užíva na základe zmluvy o podnájme uzatvorenej so spoločnosťou PARMA EXIM, s.r.o. Nebytové priestory v Bratislave mala spoločnosť AK REAL, s.r.o., využívať ako prechodný sklad, reexport liekov a zdravotníckeho materiálu. 4. Spoločnosť PARMA EXIM, s.r.o., vystavila žalobcovi faktúru č. 2011120024 zo dňa 30.12.2011 v sume 60.059,52 €, z toho DPH v sume 10.009,92 €, za nájomné za kancelárske, obchodné a skladové priestory a platby za služby za kancelárske, obchodné a skladové priestory podľa čl. V zmluvy „o náme“ za obdobie 01/2011 až 12/2011. Faktúra bola uhradená dvoma splátkami: dňa 8.2.2012 v sume 10.009,90 € a dňa 21.3.2012 v sume 2.750,- €; žalobca tak dlhuje spoločnosti PARMA EXIM, s.r.o., ešte sumu 47.299,60 €. Žalobca si na základe tejto faktúry uplatnil odpočet DPH za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2011. 5. Daňový úrad Žilina, pobočka Čadca, ako správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2011, ktorá sa začala dňa 17.5.2012, a o jej výsledku vyhotovil protokol č. 9510401/8/382641/2013 zo dňa 30.1.2013. Protokol bol doručený žalobcovi dňa 31.1.2013, žalobca sa k protokolu nevyjadril. 6. Daňový úrad Žilina, pobočka Čadca, rozhodnutím č. 9510401/5/851966/2013 zo dňa 5.3.2013 nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2011 v sume 6.990,23 € a vyrubil mu vlastnú daňovú povinnosť v sume 694,57 €, ktorú bol povinný zaplatiť do 15 dní od právoplatnosti rozhodnutia na účet správcu dane. 7. Žalovaný rozhodnutím č. 1100308/1/298986/2013 zo dňa 21.6.2013 zrušil rozhodnutie správcu dane č. 9510401/5/851966/2013 zo dňa 5.3.2013 a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Uviedol, že z predloženého administratívneho spisu nie je sporné, že žalobcovi bola dodaná služba - nájomné a služby za obdobie 01/2011 až 12/2011 za kancelárske, obchodné a skladové priestory od dodávateľa PARMA EXIM, s.r.o., a že žalobca disponuje faktúrou č. 2011120024 zo dňa 30.12.2011 vyhotovenou podľa § 71 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 222/2004 Z.z.) od uvedeného dodávateľa, ktorý je platiteľom DPH. Zo zmluvy o nájme zo dňa 6.8.2009 vrátane jej dodatku č. 1 zo dňa 31.12.2010 so spoločnosťou AK REAL, s.r.o., zase vyplýva, že prijatú službu použil na svoje zdaniteľné plnenia v zmysle § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. Žalobca preto splnil zákonné predpoklady pre uplatnenie odpočtu DPH z prijatej služby. Napriek tomu súbor dôkazov, ktoré doteraz získal správca dane, zakladá pochybnosť o tom, či konanie žalobcu nebolo v tejto veci len účelové s cieľom získať daňovú výhodu. Poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/02 Halifax, ktorým sa správca dane v napadnutom rozhodnutí nezaoberal. V ďalšom konaní mal správca dane zhodnotiť získané dôkazy vo vzájomnej súvislosti a má prihliadnuť na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, prípadne má vykonať ďalšie dokazovanie, či zo strany žalobcu nedošlo k zneužitiu práva. 8. Daňový úrad Žilina, pobočka Čadca, v následnom konaní rozhodnutím č. 9510401/5/4850379/2013 zo dňa 29.10.2013 opäť žalobcovi nepriznal nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2011 v sume 6.990,23 €, vyrubil mu vlastnú daňovú povinnosť v sume 694,57 €, ktorú bol povinný zaplatiť do 15 dní od právoplatnosti rozhodnutia na účet správcu dane. Poukázal na nájomnú zmluvu uzatvorenú medzi žalobcom a spoločnosťou AK REAL, s.r.o., zo dňa 6.8.2009; dodatok k nej bol podpísaný dňa 31.12.2010. Predmetom zmluvy bol nájom nehnuteľnosti v Čadci vo vlastníctve žalobcu, ktorú spoločnosť AK REAL, s.r.o., využívala na prevádzku lekárne a za ktorú zaplatila nájomné v sume 170.000,- € (zodpovedajúce obdobiu od 6.8.2009 do 31.12.2012 splatné do 31.12.2009) a následne nájomné v sume 50.000,- € ročne. Dodatkom k tejto nájomnej zmluve sa rozšíril predmet nájmu aj na nebytové priestory v Bratislave, no výška nájomného zostala nezmenená; to znamená, že dodanie služby bolo dohodnuté bezodplatne. Podľa správcu dane nebytové priestory mali byť predmetom osobitnej zmluvy o podnájme, pretože to vyplýva zo zákona č. 116/1990 Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov v znení neskorších predpisov, a nie vo forme dodatku k nájomnej zmluve, nakoľko žalobca tieto priestory užíva ako podnájomník na základe zmluvy o podnájme od spoločnosti PARMA EXIM, s.r.o., ako nájomcu. Konateľmi a spoločníkmi žalobcu a spoločnosti AK REAL, s.r.o., sú tie isté osoby. Poukázal na to, že v rozpore s čl. VII písm. b/ zmluvy o podnájme uzatvorenej so spoločnosťou PARMA EXIM, s.r.o., spomínaná spoločnosť nedala súhlas na ďalší prenájom nehnuteľnosti, pretože oň žalobca nežiadal. Neskôr v priebehu daňového konania žalobca predložil písomný doklad o súhlase spoločnosti PARMA EXIM, s.r.o., s ďalším prenájmom nehnuteľnosti. Konateľ spoločnosti AK REAL, s.r.o., uviedol, že skladové priestory v Bratislave sa využívali na skladovanie zdravotníckeho materiálu a prekládku liekov, v obchodných priestoroch ponúkali zdravotnícky materiál a slúžili aj ako vzorková predajňa pre odberateľov. Skladová evidencia však nebola vedená, predložil len dve faktúry za zdravotnícky materiál od dodávateľa GYNOTERMAL - Nefro LM s.r.o. a k nemu vystavenú faktúru pre odberateľa Waren Transport s.r.o. Praha. Zdravotnícky materiál - lieky na dialýzu - bol prevzatý v sklade v Čadci (tam bol dovezený z Banskej Bystrice), odkiaľ bol prevezený do skladu v Bratislave; tam bol uskladnený dva dni a následne bol prevezený späť do Čadce, kde tovar prevzala spoločnosť DYMON STEEL, s.r.o., Kunčice pod Ondřejníkem, ktorá ho odviezla do Frýdku - Místku v Českej republike. Po telefonickej objednávke od spoločnosti Dialyzačné centrum LOGMAN, a.s., sa tovar vyskladnil, prepravil do skladu v Bratislave za účelom prekládky (tovar sa preložil distribútorovi liekov, ktorý ich doručil dialyzačným centrám). Tovar nebol v sklade v Bratislave uložený, skladové priestory slúžili len ako prekladacie miesto. Správca dane uviedol, že má poznatky o tom, že spoločnosť ARTMED, s.r.o., Banská Bystrica, distribuuje tieto lieky sama z Banskej Bystrice priamo do dialyzačných centier; lieky nie sú skladované v lekárňach ani len dočasne, a nie sú prepravované inými vozidlami. Využitie skladových a obchodných priestorov spoločnosťou AK REAL, s.r.o., preto nepovažoval za preukázané a vierohodné. Navyše, prenájom predmetných priestorov bol spoločnosti AK REAL, s.r.o., poskytnutej bezodplatne a bez vyhotovenia faktúry pri dodaní služby. Uvedená spoločnosť využívala priestory len v roku 2011, podľa jej konateľa ich v roku 2012 neužívala, nevykonávala činnosť, na ktorú by bolo potrebné používať tieto skladové priestory. Správca dane v tomto kontexte poukázal na skutočnosť, že spoločnosť AK REAL, s.r.o., v roku 2011 aj v roku 2012 vykonávala rovnakú činnosť - poskytovanie lekárenskej starostlivosti, nákup a predaj liekov a zdravotníckeho materiálu. Správca dane uznal oprávnenosť nároku na odpočítanie dane iba vo výške 2.325,12 € zodpovedajúcej použitiu na účely podnikania: kancelárske priestory, ktoré podľa vyjadrenia daňového subjektu využíval na obchodné stretnutia a rokovania, správca dane teda uznal oprávnenosť nároku na odpočet DPH v sume. Správca dane neuznal oprávnenosť nároku na odpočet dane za obchodné a skladové priestory, ktoré žalobca poskytol do prenájmu bezodplatne a bez vyhotovenia faktúry spoločnosti AK REAL, s.r.o., na základe Dodatku č. 1 zo dňa 31.12.2010 k nájomnej zmluve zo dňa 6.8.2009, ktorý považoval za účelovo vypracovaný medzi závislými osobami v čase, keď správca dane požadoval vyjadrenie k využitiu prenajatých priestorov v Bratislave; fakturovaná suma za nájomné a služby za tieto priestory predstavovala základ dane v sume 38.424,- €, z toho 20% DPH v sume 7.684,80 €. Podľa správcu dane hlavným cieľom konania žalobcu bolo získať daňovú výhodu spočívajúcu v uplatnení práva na odpočet bez súvislosti s uplatnením dane za poskytnutú službu. 9. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 1100308/1/71568/2014 zo dňa 6.2.2014 potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane. Závery správcu dane považoval za správne - obchodné a skladovacie priestory, ktoré mal žalobca v podnájme, prenajal spoločnosti AK REAL s.r.o., bez toho, aby mu zvýšil cenu nájmu. Daňovému subjektu z takéhoto prenájmu priestorov nevznikla povinnosť odviesť DPH. Jednou z podmienok vzniku práva na odpočítanie dane je, že platiteľ dane prijme tovary alebo služby na uskutočňovanie svojich dodávok tovarov a služieb, ktoré podliehajú dani na výstupe, prípadne ktoré sú oslobodené od dane s nárokom na odpočet dane. Existencia väzby medzi prijatým a uskutočneným zdaniteľným plnením je teda nevyhnutným predpokladom pre vznik nároku na odpočet DPH. V predmetnej veci ide o zjavne umelú konštrukciu vytvorenú medzi žalobcom a spoločnosťou AK REAL, s.r.o., ktoré sú personálne prepojené. Uvedený stav by bez tejto skutočnosti nenastal a je zbavený hospodárskej reality. II. Zhrnutie argumentov žalobcu 10. Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1100308/1/71568/2014 zo dňa 6.2.2014, jeho zrušenia a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. Namietal nesprávny postup správcu dane pri doručovaní rozhodnutia č. 9510401/5/4850379/2013 zo dňa 29.10.2013, tento nedostatok žalovaný neodstránil. V odvolacom konaní bol žalobca zastúpený právnym zástupcom Mgr. Richardom Karkóom splnomocneným na daňové konanie, rovnako bol zastúpený aj na opakovanom ústnom pojednávaní dňa 14.10.2013 a až do vydania spomínaného prvostupňového rozhodnutia zo dňa 29.10.2013 ním bol zastúpený. Toto rozhodnutie však bolo v rozpore s § 30 ods. 3 prvá veta zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len DP) doručené priamo žalobcovi a nie jeho právnemu zástupcovi. Túto skutočnosť namietal aj v podanom odvolaní, no žalovaný označil postup prvostupňového daňového orgánu za zákonný. V plnej moci zo dňa 14.10.2031 splnomocnil Mgr. Richarda Karkóa na zastupovanie v konaní č. 9510401/5/4049133/2013 pred DÚ Žilina, pobočka Čadca; číselné označenie daňového konania vyplývalo z predvolania na ústne pojednávanie. Nemal odkiaľ vedieť, že číslo sa vzťahuje len na predvolanie na ústne konanie a nie na celé daňové konanie. Vzhľadom na to neboli splnené zákonné podmienky na riadne a zákonné doručenie prvostupňového rozhodnutia, a teda bola narušená jeho práva istota. 11. Namietal tiež nesprávne právne posúdenie veci žalovaným a zmätočnosť rozhodnutia. Správca dane ani žalovaný nepreukázali, akým spôsobom a v akej výške mal získať daňovú výhodu a či teda zneužil právo na odpočet DPH. Správca dane sa obmedzil iba na subjektívne postrehy a domnienky, na základe ktorých dospel k záveru, že doterajšie zistenia nasvedčujú tomu, že jeho konanie viedlo k získaniu daňovej výhody. Je nepochybné, že DPH zaplatila spoločnosť PARMA EXIM, s.r.o., ako poskytovateľ služby. Je teda jasné, že nikto žiadnu daňovú výhodu nezískal. Žalovaný a správca dane vychádzali len z rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/02 Halifax zo dňa 21.2.2006, Takéto konanie sa nestretáva s minimálnymi požiadavkami na zákonnosť a konzistentnosť správnych rozhodnutí. Žalovaný na jednej strane tvrdí, že formálne boli podmienky odpočítania dane dodržané, a na druhej strane vydal napadnuté rozhodnutie o nepriznaní odpočtu dane; teda konanie daňové subjektu musí byť nielen v súlade so zákonnými požiadavkami, ale navyše nemôže ísť o zneužitie práva. Takýto výklad je svojvoľný. 12. Úvahy daňového orgánu, ako má podnikateľ postupovať pri uzatváraní zmluvy o podnájme alebo o nájme, prekračujú jeho právomoc. Je bežné, že v priebehu existencie právneho vzťahu (v tomto prípade zmluvy o nájme) sa zmenami (dodatkami) zužuje alebo rozširuje jeho rozsah, práva a povinnosti. Správca dane odmietaním tejto skutočnosti a priori vylučuje možnosť dohodou dosiahnutej zmeny právneho vzťahu ako niečo nemožné alebo protizákonné. Za súčasného stavu považuje žalobca označenie nájomného vzťahu medzi ním a spoločnosťou AK REAL, s.r.o., ako umelej konštrukcie za ničím nepodložené a šikanózne. III. Vyjadrenie žalovaného 13. Žalovaný sa v písomnom vyjadrení pridržiaval v celom rozsahu odôvodnenia napadnutého rozhodnutia. Dodal, že spoločníkmi a konateľmi žalobcu boli Milan Vrúbeľ a JUDr. Milan Chovanec, ktorí boli v roku 2011 aj spoločníkmi a konateľmi spoločnosti AK REAL, s.r.o. Predmetné obchodné a skladové priestory v Bratislave žalobca poskytol spoločnosti AK REAL, s.r.o., bez toho, aby jej zvýšil nájomné pôvodne dohodnuté v zmluve o nájme zo dňa 6.8.2009; išlo o časť veľkej haly, ktorá bola bez kúrenia a klimatizácie a podľa názoru správcu dane bola vhodná len na skladovanie priemyselného tovaru. Z uvedeného dôvodu sa účel využívania obchodných a skladových priestorov na skladovanie zdravotníckeho materiálu javí ako nedôveryhodný. Nebola vedená skladová evidencia a k samotnému skladovaniu zdravotníckeho materiálu predložil Milan Vrúbel len dve došlé faktúry za zdravotnícky materiál od dodávateľa GYNOTERMAL - Nefro LM, s.r.o. Pri dodaní služby nebola vyhotovená faktúra podľa § 71 zákona č. 222/2004 Z.z. Poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/02 Halifax. IV. Verejné vyhlásenie rozsudku 14. Krajský súd v Bratislave rozhodol vo veci rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil dňa 24.5.2017 podľa § 107 ods. 2 a § 137 ods. 4 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len SSP). Žalobca súhlasil s rozhodnutím vo veci bez nariadenia pojednávania a žalovaný nevyjadril nesúhlas s rozhodnutím veci bez nariadenia pojednávania súc poučený o tom, že ak nevyjadrí výslovný nesúhlas s prejednaním vec bez nariadenia pojednávania, súd bude mať za to, že s takýmto rozhodnutím súhlasí. 15. Okrem uvedeného súd poukazuje aj na rozhodnutie Európskeho súdu pre ľudské práva (ďalej aj len ESĽP) vo veci Varela Assalino proti Portugalsku zo dňa 25.4.2002, č. sťažnosti 64336/01, v zmysle ktorého ESĽP nedospel k záveru, že článok 6 Dohovoru vždy zahŕňa právo na verejné pojednávanie bez ohľadu na povahu otázky, ktorá má byť vyriešená; je legitímne, keď vnútroštátne orgány berú do úvahy požiadavky efektivity a hospodárnosti konania [rozsudok Jan-Ake Andersson proti Švédsku zo dňa 29.10.1991, séria A č. 212-B, s. 45, § 27; rozsudok Allan Jacobsson proti Švédsku (č. 2) zo dňa 19.2.1998, Zbierka rozsudkov a rozhodnutí 1998-I, s. 168, § 46; rozsudok Schuler-Zgraggen proti Švajčiarsku z 24.júna 1993, séria A č. 263, s. 19, § 58]. V konaní, v ktorom sa majú riešiť iba právne otázky, postačuje preskúmanie veci na základe spisovej dokumentácie a pre spor z nich vyplývajúci sa javia byť výhodnejšie skôr písomné vyjadrenia ako ústne prednesy. V predmetnom konaní sa správny súd (ktorý nie je súdom skutkovým, ale preskúmava zákonnosť napadnutého rozhodnutia, teda jeho právnu stránku) na základe predloženého administratívneho spisu zameral na skúmanie právnej otázky a správnosť aplikácie ustanovení zákona č. 222/2004 Z.z. a Daňového poriadku, preto aj v tomto konaní možno postupovať podľa záverov ESĽP vyjadrených vo vyššie citovaných rozhodnutiach a vo veci rozhodnúť bez nariadenia pojednávania. V. Relevantná právna úprava 16. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a/ SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 17. Podľa § 491 ods. 1, ods. 2 SSP ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti (ods. 1). Právne účinky úkonov, ktoré v konaní nastali predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Ak sa tento zákon použije na konania začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, nemožno uplatňovať ustanovenia tohto zákona, ak by boli v neprospech žalobcu, ak je ním fyzická osoba alebo právnická osoba (ods. 2). 18. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 19. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 20. Podľa § 3 ods. 6 prvá veta DP pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. 21. Podľa § 44 ods. 1 DP daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 22. Podľa § 45 ods. 2 DP kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu (písm. a/), zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly (písm. b/), poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou (písm. c/), predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia (písm. d/), predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia (písm. e/), umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom (písm. f/), zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie (písm. g/), umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov (písm. h/). 23. Podľa § 46 ods. 1 DP daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 24. Podľa § 46 ods. 8 DP zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 25. Podľa § 46 ods. 9 DP daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8 (písm. a/), doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2 (písm. b/), alebo zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu (písm. c/). 26. Podľa § 24 ods. 1 DP daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (písm. a/), skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (písm. b/), vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť (písm. c/). 27. Podľa § 24 ods. 2, ods. 3 DP správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (ods. 2). Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti (ods. 3). 28. Podľa § 24 ods. 4 DP ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 29. Podľa § 9 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane poskytnutia práva užívať hmotný majetok. 30. Podľa § 19 ods. 1, ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi (ods. 1). Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2). 31. Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 32. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (písm. a/), ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 (písm. b/), ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a (písm. c/), zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (písm. d/). 33. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. VI. Posúdenie veci správnym súdom 34. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Daňový subjekt preukazuje aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov, ktoré vedie. 35. Z ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. vyplývajú hmotnoprávne podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu boli naozaj dodané konkrétnym platiteľom DPH (t.j. uskutočnenie zdaniteľného plnenia). Na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet DPH. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú bez ďalšieho predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie dane. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s jeho dôkaznou povinnosťou. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 36. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 37. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených. Avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 38. Šiesta smernica bráni právu platiteľa dane na odpočet DPH zaplatenej na vstupe, keď plnenia predstavujúce základ tohto práva predstavujú zneužitie. Preukázanie zneužitia na jednej strane vyžaduje, aby predmetné plnenia napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu, viedli k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. Na druhej strane musí z celku objektívnych prvkov takisto vyplývať, že hlavný cieľ predmetných plnení je získať daňovú výhodu. Keď bola zistená existencia zneužitia, príslušné plnenia musia byť znovu definované tak, aby bola nastolená situácia, ktorá by existovala v prípade, keby neexistovali plnenia predstavujúce zneužitie (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/02 Halifax). 39. Podľa názoru správneho súdu žalovaný neuniesol dôkazné bremeno o zneužití daňového systému žalobcom a vec nesprávne právne posúdil. Žalobca uniesol svoje dôkazné bremeno a predložil všetky dôkazy, ktoré mal k dispozícii. 40. Žalobca si uplatnil odpočet DPH za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2011 na základe faktúry od dodávateľa PARMA EXIM, s.r.o., č. 2011120024 zo dňa 30.12.2011 (interné č. DF 30110022) za nájomné a služby za obdobie 01/2011 až 12/2011 v celkovej sume 60.059,52 €, z toho 20% DPH v sume 10.009,92 €. Správcovi dane predložil uvedenú faktúru, zmluvu o podnájme zo dňa 30.12.2010 uzatvorenú medzi ním a spoločnosťou PARMA EXIM, s.r.o., zmluvu o nájme zo dňa 6.8.2009 uzatvorenú medzi ním a spoločnosťou AK REAL, s.r.o., Dodatok č. 1 zo dňa 31.12.2010 k zmluve o nájme zo dňa 6.8.2010, dve faktúry vystavené spoločnosťou GYNOTERMAL - Nefro LM, s.r.o. 41. Žalovaný prvým rozhodnutím č. 1100308/1/298986/2013 zo dňa 21.6.2013 zrušil rozhodnutie správcu dane č. 9510401/5/851966/2013 zo dňa 5.3.2013 (ktorým nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2011 v sume 6.990,23 € a vyrubil vlastnú daňovú povinnosť za rovnakého skutkového stavu v sume 694,57 €) a vec mu vrátil na ďalšie konanie vyslovil záväzný právny názor, že je nesporné, že žalobcovi bola dodaná služba - nájomné a služby za obdobie 01/2011 až 12/2011 za kancelárske, obchodné a skladové priestory od dodávateľa PARMA EXIM, s.r.o., a zároveň žalobca disponuje faktúrou č. 2011120024 zo dňa 30.12.2011 vyhotovenou podľa § 71 zákona č. 222/2004 Z.z. od uvedeného dodávateľa, ktorý je platiteľom DPH. Zo zmluvy o nájme zo dňa 6.8.2009 vrátane dodatku č. 1 zo dňa 31.12.2010 so spoločnosťou AK REAL, s.r.o., zase vyplýva, že prijatú službu použil na svoje zdaniteľné plnenia v zmysle § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. Žalobca preto splnil zákonné predpoklady pre uplatnenie odpočtu DPH z prijatej služby podľa zákona č. 222/2004 Z.z. Správca dane mal v ďalšom konaní postupovať podľa rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/02 Halifax a skúmať, či žalobca nezneužil právo na odpočet DPH. 42. Správca dane sa v ďalšom konaní zameral na uzatvorenie zmluvy o nájme so spoločnosťou AK REAL, s.r.o., a dodatku k nej, a dospel k záveru, že žalobca nemohol použiť prenajaté priestory na svoje ďalšie zdaniteľné plnenia v zmysle § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. Žalovaný toto rozhodnutie potvrdil, no žiadnym spôsobom sa nevysporiadal so svojím záverom vysloveným v rozhodnutí, ktoré je uvedené v predchádzajúcom odseku tohto odôvodnenia, že žalobca splnil zákonné podmienky na odpočet DPH a že poskytnuté služby použil na svoje zdaniteľné plnenia podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. Z tohto záveru žalovaného rezultuje záver, že žalobcovi mal byť priznaný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie IV. štvrťrok 2011, no na druhej strane žalovaný akceptoval opačné rozhodnutie správcu dane o nepriznaní odpočtu DPH. Uvedená nejasnosť v právnom názore žalovaného vedie k pochybnostiam o správnom právnom posúdení veci. Žalovaný neobjasnil vo svetle rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-255/02 Halifax, v čom konkrétnom mal žalobca zneužiť daňový systém a získať neoprávnenú výhodu. Skutkový stav sa po zrušení rozhodnutia správcu dane č. 9510401/5/851966/2013 zo dňa 5.3.2013 nezmenil, rovnako tak obsah predložených listinných dôkazov. Žalovaný nevysvetlil, z akého iného konania má informácie o činnosti spoločnosti ARTMEND, s.r.o. 43. Správny súd považuje argument žalovaného, že žalobca mal so spoločnosťou AK REAL, s.r.o., uzatvoriť novú písomnú zmluvu o podnájme na nebytové priestory v Bratislave, za právne irelevantný. Podľa zákona č. 116/1990 Zb. je nájomca (v tomto prípade žalobca) oprávnený prenechať nebytový priestor (v tomto prípade ide o nebytové priestory v Bratislave) alebo jeho časť na určitý čas do podnájmu len so súhlasom prenajímateľa (§ 6 ods. 1). Je pravdou, že písomný súhlas prenajímateľa s podnájmom nebytových priestorov v Bratislave bol v daňovom konaní predložený až dodatočne, no je nepochybné, že existuje. Takisto je nepochybné, že žalobca ako prenajímateľ uzatvoril so spoločnosťou AK REAL, s.r.o., ako nájomcom zmluvu o nájme nebytových priestorov dňa 6.8.2009 podľa § 3 zákona č. 116/1990 Zb., ktorej zmeny a doplnenia je možné vykonať len po vzájomnom súhlase zmluvných strán vo forme písomných dodatkov (čl. V. ods. 2 zmluvy o nájme, § 40 ods. 2 OZ). Žalobca so spoločnosťou AK REAL, s.r.o., menili rozsah predmetu nájmu a zachytili ho v písomnom dodatku č. 1 zo dňa 31.12.2010 k nájomnej zmluve, čo je legálny spôsob úpravy existujúceho právneho vzťahu. Zákon č. 116/1990 Zb. a ani subsidiárne Občiansky zákonník v takomto prípade nevyžadujú uzatvorenie osobitnej zmluvy o podnájme, tak ako to od žalobcu požadoval žalovaný. Uvedená požiadavka žalovaného nemá základ v citovaných právnych predpisoch. Nájomná zmluva zo dňa 6.8.2009 v znení jej dodatku č. 1 zo dňa 31.12.2010 obsahuje všetky náležitosti požadované ustanovením § 3 ods. 3 zákona č. 116/1990 Zb., preto je platná. 44. Z uvedeného vyplýva, že žalobná námietka týkajúca sa splnenia hmotnoprávnych podmienok na uplatnenie nároku na odpočet DPH je opodstatnená a žalovaný sa v napadnutom rozhodnutí dostatočne nevenoval právnemu posúdeniu veci z tohto pohľadu aj vo svetle svojho právneho názoru o splnení zákonných podmienok na odpočet DPH vysloveného v predchádzajúcom rozhodnutí č. 1100308/1/298986/2013 zo dňa 21.6.2013. Citovaný záver vedie k zrušeniu napadnutého rozhodnutia žalovaného pre nesprávne právne posúdenie veci podľa § 191 ods. 1 písm. c/ SSP. 45. Na druhej strane sa správny súd nestotožnil s námietkou žalobcu o porušení jeho práv pri doručovaní prvostupňového rozhodnutia. V administratívnom spise žalovaného sa nachádzajú tri plné moci, ktoré žalobca udelil svojmu právnemu zástupcovi Mgr. Richardovi Karkóovi (č.l. 10, 15 a 18 administratívneho spisu): a. plná moc zo dňa 25.3.2013 na zastupovanie vo veci odvolania proti rozhodnutiu správcu dane č. 9510401/5/851966/2013 zo dňa 5.3.2013, na vykonávanie všetkých úkonov, najmä na prijímanie doručovaných písomností, podávanie návrhov a žiadostí, uzatváranie zmierov, uznávanie uplatnených nárokov, vzdávanie sa nárokov, podávanie opravných prostriedkov a vzdávanie sa ich, vymáhanie nárokov, plnenie, prijímanie a potvrdzovanie nárokov, a to aj vtedy, ak je podľa právnych predpisov potrebné osobitné splnomocnenie; splnomocnenie sa týka aj zastupovania podľa Občianskeho súdneho poriadku (č.l. 10 administratívneho spisu, plná moc doručená správcovi dane dňa 28.3.2013, b. plná moc zo dňa 14.10.2013 na zastupovanie v konaní č. 9510401/5/4049133/2013 pred Daňovým úradom Žilina, pobočka Čadca, na vykonávanie všetkých úkonov, najmä na prijímanie doručovaných písomností, podávanie návrhov a žiadostí, uzatváranie zmierov, uznávanie uplatnených nárokov, vzdávanie sa nárokov, podávanie opravných prostriedkov a vzdávanie sa ich, vymáhanie nárokov, plnenie, prijímanie a potvrdzovanie nárokov, a to aj vtedy, ak je podľa právnych predpisov potrebné osobitné splnomocnenie; splnomocnenie sa týka aj zastupovania podľa Občianskeho súdneho poriadku (č.l. 15 administratívneho spisu), plná moc doručená správcovi dane dňa 14.10.2013, c. plná moc zo dňa 29.11.2013 na zastupovanie vo veci podania odvolania proti rozhodnutiu správcu dane č. 9510401/5/851966/2013 zo dňa 5.3.2013 a na vykonávanie všetkých úkonov v celom daňovom konaní na toto rozhodnutie nadväzujúcom, na vykonávanie všetkých úkonov, najmä na prijímanie doručovaných písomností, podávanie návrhov a žiadostí, uzatváranie zmierov, uznávanie uplatnených nárokov, vzdávanie sa nárokov, podávanie opravných prostriedkov a vzdávanie sa ich, vymáhanie nárokov, plnenie, prijímanie a potvrdzovanie nárokov, a to aj vtedy, ak je podľa právnych predpisov potrebné osobitné splnomocnenie; splnomocnenie sa týka aj zastupovania podľa Občianskeho súdneho poriadku (č.l. 18 administratívneho spisu); plná moc doručená správcovi dane dňa 9.12.2013. Plnomocenstvo je voči správcovi dane účinné odo dňa jeho doručenia správcovi dane alebo odo dňa jeho udelenia do zápisnice u správcu dane (§ 9 ods. 4 DP). Prvostupňové rozhodnutie č. 9510401/5/4850379/2013 zo dňa 29.10.2013 bolo doručované priamo žalobcovi, ktorý ho prevzal dňa 4.11.2013. Odvolanie voči nemu podal žalobca prostredníctvom svojho právneho zástupcu Mgr. Richarda Karkóa dňa 18.11.2013. V čase doručovania prvostupňového rozhodnutia mal správa dane vedomosť o splnomocnení žalobcu Mgr. Richardom Karkóom na základe plnej moci zo dňa 14.10.2013, v ktorej bolo daňové konanie neúplne špecifikované (bolo označené len číslom predvolania na ústne pojednávanie). Pri pochybnostiach, či sa plnomocenstvo vzťahuje na celé daňové konanie alebo nie, je potrebné postupovať podľa § 9 ods. 3 DP a treba takéto plnomocenstvo považovať za všeobecné, určené na celé daňové konanie. Ak za tejto procesnej situácie správca dane doručoval prvostupňové rozhodnutie priamo žalobcovi, nepostupoval v súlade s § 30 ods. 3 prvá veta DP. Správny súd v tejto súvislosti skúmal, či ide o také podstatné porušenie procesného postupu správcom dane, ktorý má vplyv na zákonnosť rozhodnutia alebo opatrenia vo veci samej. 46. Podľa názoru správneho súdu je tento procesný nedostatok zhojený tým, že žalobca podal odvolanie proti prvostupňovému rozhodnutiu prostredníctvom svojho právneho zástupcu v zákonnej lehote, teda napadnuté rozhodnutie sa dostalo do dispozičnej sféry právneho zástupcu žalobcu včas a právo žalobcu na podanie opravného prostriedku prostredníctvom svojho právneho zástupcu zostalo zachované. Inými slovami, uvedené procesné porušenie nemá intenzitu podstatného porušenia, ktoré by mohlo mať v procesnej situácii, ako je v predmetnej právnej veci, za následok nezákonnosť rozhodnutia. Súd v tejto súvislosti poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6 Sžo 15/2008 zo dňa 6.8.2008, v zmysle ktorého sa rozhodnutie správneho orgánu nezrušuje preto, aby sa zopakoval proces a odstránili formálne vady, ktoré nemajú vplyv na zákonnosť rozhodnutia a nemôžu privodiť iné, či výhodnejšie rozhodnutie pre účastníka. Tento záver však nič nemení na tom, že z hmotnoprávneho hľadiska žalovaný nesprávne vec posúdil, a tento dôvod vedie k zrušeniu jeho rozhodnutia. 47. Sumarizujúc správny súd uzatvára, že zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného pre nesprávne právne posúdenie veci podľa § 191 ods. 1 písm. c/ SSP. V ďalšom konaní je žalovaný viazaný právnym názorom správneho súdu vysloveným v tomto rozsudku (najmä odseky 41-44). 48. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 SSP a žalobcovi, ktorý mal v konaní úspech, priznal právo na plnú náhradu trov konania. O Výške náhrady trov konania rozhodne vyšší súdny úradník po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením postupom podľa § 175 ods. 2 SSP. Poučenie: Proti tomuto uzneseniu možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP. zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.