Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 5S/100/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1016200845 Dátum vydania rozhodnutia: 11. 07. 2017 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Viera Šebestová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2017:1016200845.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Viery Šebestovej a členov senátu JUDr. Dáši Filovej a Mgr. Mariána Degmu, v právnej veci žalobcu: JAZO, s.r.o., Rebarborová 1, 821 07 Bratislava, IČO: 35 820 535, zastúpený: JUDr. Andrea Valocká, advokátka, Na vŕšku 2, P.O.BOX 255, 810 00 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti postupu a rozhodnutia žalovaného č. 278497/2016 zo dňa 16.03.2016, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalobcovi súd voči žalovanému náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : I. 1/ Daňový subjekt si za zdaňovacie obdobie február 2010 uplatnil právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (ďalej aj len „DPH“) v sume 28.828,72 eur za granitovú dlažbu I. triedy v množstve 254,3 m2, v sume 178.544,03 eur od dodávateľa S&J PRESSBURG plus, s.r.o., Na Hrebienku 30, Bratislava, (Ján Klimek, konateľ spoločnosti - podľa údajov zapísaných v obchodnom registri uvedená spoločnosť je od 01.01.2014 dobrovoľne z obchodného registra vymazaná a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť KLIMEX STONE SLOVAKIA, s.r.o., Na Hrebienku 30, Bratislava). 2/ Správca dane vykonal u žalobcu ako platiteľa DPH kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. 801/321/91889/2011 zo dňa 30.11.2011. Protokol bol so žalobcom prerokovaný dňa 12.12.2011. 3/ Na základe výsledkov zistených v priebehu výkonu daňovej kontroly vydal správca dane dodatočný platobný výmer č. 801/230/110644/11/MatS zo dňa 14.12.2011, ktorým žalobcovi podľa § 44 ods. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon č. 511/1992 Zb.“) znížil nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie február 2010 zo sumy 28.828,72 eur na sumu 321,69 eur. 4/ V priebehu výkonu daňovej kontroly správca dane preveroval opodstatnenosť nároku žalobcu na odpočítanie DPH a zaslal na Daňový úrad Bratislava I dožiadanie č. 801/321/29830/2010 zo dňa 19.04.2010, ktorým požiadal miestne príslušného správcu dane daňového subjektu S&J PRESSBURG plus, s.r.o. o preverenie uskutočnenia zdaniteľných plnení deklarovaných vo faktúrach: č. 2010016 zo dňa 25.025.2010 v celkovej sume 178.544,03 eur, z toho 19% DPH v sume 28.507,03 eur (predmet fakturácie za granitovú dlažbu 254,3 m2), 5/ Správca dane zároveň požiadal o zistenie pôvodu tovaru granitovej dlažby I. triedy a to zaslaním dožiadaní na miestne príslušných správcov dane za účelom preverenia daňových subjektov vystupujúcich ako dodávatelia spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o. Dňa 15.06.2010 bola správcovi dane doručená odpoveď na dožiadanie č. 600/321/125801/10/Zol zo dňa 08.06.2010, v ktorej mu bolo oznámené, že zamestnanci správcu dane vykonali v dňoch 03.05., 06.05., 14.05., 20.05., 03.06.2010 miestne zisťovanie v sídle spoločnosti S&J PRESSBURG plus s.r.o., ktorého sa zúčastnil Ján Klimek, konateľ spoločnosti. Spoločnosť S&J PRESSBURG plus zaevidovala a zaúčtovala faktúru č. 2010016 zo dňa 25.02.2010 v účtovníctve. Granitová dlažba v množstve 254,3 m2 bola vydaná zo skladu tejto spoločnosti v Piešťanoch na základ výdajky č. V100207 zo dňa 25.02.2010, daňový subjekt si tovar osobne odobral zo skladu dodávateľa. Podľa vyjadrenia konateľa Jána Klimeka, spoločnosť S&J PRESSBURG plus s.r.o. nakupovala od dodávateľa FOR DESIGN s.r.o. Banka granitové dosky, ktoré sa po opracovaní pretransformovali na granitovú dlažbu v požadovanej veľkosti, kvalite, hrúbke, lesku a pod. Tovar nakúpený spoločnosťou FOR DESING s.r.o. bol uskladnený v zmysle zmluvy o uskladnení v skladových priestoroch spoločnosti S&J PRESSBURG plus s.r.o., preto pri kúpe tovaru nebolo potrebné riešiť prepravu od dodávateľa. 6/ Miestne príslušný správca dane spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o. šetril ďalej pohyb a pôvod tovaru na strane dodávateľa formou dožiadania a preveroval ďalšieho dodávateľa v reťazci, ktorým je spoločnosť FOR DESIGN, s.r.o. za účelom preverenia pôvodu nadobudnutia granitovej dlažby a požiadal miestne príslušný Daňový úrad Piešťany o preverenie pôvodu tovaru granitovej dlažby u dodávateľa spoločnosti FOR DESIGN, s.r.o. Daňový úrad Piešťany v súvislosti s požadovaným objasnením pôvodu granitovej dlažby až po výrobcu zistil, že daňový subjekt FOR DESIGN, s.r.o. na adrese sídla spoločnosti reálne nesídli, na adrese sídla nie je možné zastihnúť konateľa ani inú osobu zo spoločnosti, jediným konateľom a majiteľom je od 06.10.2010 Pavol Kuman, H. Od 04.06.2004 do 29.10.2004 boli konateľmi spoločnosti FOR DESING, s.r.o. Ján Zachara a Jozef Rehák a od 29.10.2004 do 11.11.2010 bol konateľom spoločnosti Pavol Halamčák, P., ktorý v súvislosti s iným preverovaním vypovedal ako svedok. Podľa jeho vyjadrenia od predaja spoločnosti FOR DESING, s.r.o. s Pavlom Kumanom nekomunikoval. Daňový úrad Piešťany skonštatoval, že na základe uvedeného nebolo možné zistiť podrobnosti o zdaniteľných obchodoch. 7/ Daňovým orgánom sa nepodarilo zistiť pôvod a fyzickú existenciu deklarovaného tovaru v reťazci spoločností FOR DESIGN, s.r.o. - S&J PRESSBURG plus, s.r.o. - JAZO, s.r.o. 8/ Žalovaný rozhodnutím č. 1020502/1/1010758/2012/1042 zo dňa 28.05.2012 zrušil dodatočný platobný výmer č. 801/230/110644/11/MatS zo dňa 14.12.2011 a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. 9/ Pre účely výkonu daňových kontrol za zdaňovacie obdobie roku 2010 daňový subjekt JAZO s.r.o. deklaroval použitie tovaru (granitová dlažba), z ktorého si uplatnil odpočítanie DPH faktúrou č. 210010018 zo dňa 25.08.2010, č. 210010019 zo dňa 25.08.2010, č. 210010033 zo dňa 27.09.2010 a č. 210010034 zo dňa 27.09.2010 za intrakomunitárne dodanie oslobodené od dane pre odberateľa J.K.Consult s.r.o., Korunní 859/18, Praha, CZ 28400500. Platiteľ dane JAZO, s.r.o. deklaroval dodanie preverovaného tovaru oslobodeného od dane aj v podanom súhrnnom výkaze za zdaňovacie obdobie 08/2010 a 09/2010. Za účelom preverovania pohybu tovaru správca dane zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií zo dňa 03.11.2010 č. 801/321/88958/2010, ktorou požiadal českú daňovú správu o preverenie uskutočnenia intrakomunitárneho nadobudnutia granitovej dlažby v množstve 1.626,67 m2 v celkovej hodnote 746.641,53 eur za zdaňovacie obdobie 08/2010 a žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií č. 801/321/11283/2011 zo dňa 10.02.2011, ktorou požiadal českú daňovú správu o preverenie uskutočnenia intrakomunitárneho nadobudnutia granitovej dlažby v množstve 1.443,34m2 v celkovej hodnote 704.296,60 eur za zdaňovacie obdobie 09/2010 u platiteľa J.K.Consult s.r.o., Korunní 859/18, Praha. Dňa 25.05.2011 boli správcovi dane doručené odpovede, v ktorých česká daňová správa uviedla, že daňový subjekt J.K.Consult, s.r.o. je nekontaktná spoločnosť. Vzhľadom na uvedené odpovede správca dane vyhodnotil predmetné odpovede ako nepostačujúce pre účely vykonaných daňových kontrol za zdaňovacie obdobie rok 2010. 10/ Dňa 10.09.2012 sa k správcovi dane dostavil Mgr. Zoltán Šajben, konateľ spoločnosti JAZO s.r.o., ktorý správcovi dane predložil účtovný denník ku dňu 28.08.2012, hlavnú knihu analytickú ku dňu 28.08.2012, výdavkový pokladničný doklad č. 10HV00190 zo dňa 14.10.2010 (úhrada fa. č. 10100547), výdavkový pokladničný doklad č. 10HV00191 zo dňa 14.10.2010 (úhrada fa. č. 10100526), výdavkový pokladničný doklad č. 10HV00192 zo dňa 14.10.2010 (úhrada fa. č. 10100525), výdavkový pokladničný doklad č. 10HV00193 zo dňa 14.10.2010 (úhrada fa. č. 10100524). Predloženými dokladmi platiteľ dane správcovi dane preukázal hotovostnú úhradu fa. r. 10100547, fa. č. 10100526, fa. č. 10100525, fa. č. 10100524 za prepravu tovaru (žulovej dlažby) zo dňa 14.10.2010 v prospech spoločnosti EUROIPEX, a.s., Žilina. 11/ Dňa 01.10.2012 bol vypočutý ako svedok J. A. - vodič medzinárodnej nákladnej cestnej dopravy za účasti Mgr. Zoltána Šajbena, konateľa spoločnosti JAZO s.r.o., v súvislosti s konaním vo veci vyrubenia dane z pridanej hodnoty a vydania rozhodnutia za zdaňovacie obdobie január až september 2010 u daňového subjektu JAZO, s.r.o. Bratislava. Svedok uviedol, že v čase vykonávania prepravných služieb (08/2010, 09/2010) pre odberateľa JAZO s.r.o. pracoval na dohodu a nebol zamestnancom spoločnosti EUROIMPEX, a.s. Pri nakladaní a vykladaní tovaru nebol prítomný, nakoľko v uvedenom období vozil priemyselný tovar do Švédska a Nórska. Na otázku konateľa spoločnosti JAZO s.r.o. svedok identifikoval svoj podpis iba na doklade CMR č. SK 3252191 a spomenul si, že sa zúčastnil prepravy daného tovaru (žulová dlažba) sa zúčastnil dňa 27.08.2010 (CMR č. SKE07962832) a dňa 17.09.2010 (CMR č. SK3252191).Dňa 14.11.2012 bol vypočutý svedok P.j A. v súvislosti s konaním vo veci vyrubenia dane z pridanej hodnoty a vydania rozhodnutia za zdaňovacie obdobie január až september 2010 u daňového subjektu JAZO, s.r.o. Bratislava. Svedok bol zamestnancom spoločnosti EUROIMPEX, a.s., ktorý mal byť prítomný pri uskutočnení medzinárodnej prepravy žulovej dlažby z Piešťan (Žilinská cesta 130 do Brno - Modřice (ESA Logistica, areál CT-Park, Európska 886) pre odberateľa JAZO, s.r.o., ktorý uviedol, že bol prítomný pri vykladaní a nakladaní tovaru a na CMR č. SK 3252190, CMR č. SK325291 je jeho podpis. 12/ Správca dane preveroval úhradu fa. č. 2010016 zo dňa 25.02.2010 v celkovej sume 178.544,03 eur za granitovú dlažbu I. triedy v množstve 254,3m2 od dodávateľa S&J PRESSBURG plus, s.r.o. Dňa 10.09.2010 sa k správcovi dane dostavil Mgr. Zoltán Šajben, ktorý správcovi dane predložil bankový výpis č. 2010/10 (strana 3), bankový výpis č. 2011/1 (strana 3/3), bankový výpis č. 2011/2 (strana 1, 3, 4/4) z účtu č. 4001401998/7500 patriaci platiteľovi dane, ktorými preukazoval úhradu celej fakturovanej sumy. 13/Česká finančná správa v odpovedi (č. E_SK_CZ_20110714_12029_P201101340(R)) na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií pre účely daňovej kontroly uviedla, že prepravovaný tovar spoločnosť J.K.Consult, s.r.o. predala spoločnosti SONEX BUSINESS, INC., Carson City, Carson Street 4, Nevada, USA (Ján Klimek, prezident spoločnosti) a následne bol expedovaný do colného skladu FREE ZONE Ostrava, Mošnov. 14/ Správca dane v rámci vyrubovacieho konania zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií zo dňa 30.11.2012 českej daňovej správe o poskytnutie informácií o tom či deklarovaný tovar faktúrou č. 0072010 zo dňa 30.08.2010, č. 0082010 zo dňa 30.08.2010, č. 0122010 zo dňa 18.11.2010, č. 0132010 zo dňa 18.11.2010, č. 0142010 zo dňa 18.11.2010 bol reálne umiestnený v colnom sklade spoločnosti FREE ZONE Ostrava a následne prepravený z územia ČR na územie USA odberateľovi Sonex Business, Inc., Carson Street 4, 897 01 Carson City, Nevada. 15/ Dňa 05.03.2014 bola správcovi dane doručená odpoveď č. 582621/12/ Ska, z ktorej vyplynulo, že dňa 30.10.2013 sa na Finančný úrad Praha dostavil Ing. Jan Krákorník, konateľ spoločnosti J.K.Consulting, s.r.o. Praha, že v čase pojednávania so spoločnosťou JAZO, s.r.o. neobchoduje. Dňa 08.09.2015 bola správcovi dane zaslaná odpoveď českej finančnej správy a doklady Colného úradu pre Moravskosliezsky kraj, ktoré sa vzťahovali k predaju dlažby daňovým subjektom J.K.Consult, s.r.o. Praha spoločnosti Sonex Busines Inc. Podľa oznámenia tohto colného úradu daňový subjekt J.K.Consult, s.r.o. podal žiadosť o umiestnenie tovaru v slobodnom pásme. Česká finančná správa uviedla, že v týchto prípadoch bola vykonaná iba dokladová kontrola, fyzická kontrola tovaru nebola v evidencii colného úradu zaznamenaná. 16/ Dňa 28.10.2015 bol správcom dane konateľ daňového subjektu informovaný a oboznámený so zisteniami a výsledkami preverovania v rámci vyrubovacieho konania vykonaného na základe rozhodnutia žalovaného zo dňa 28.05.2012, o čom bola spísaná zápisnica č. 21105832/2015/9104401/ Sap zo dňa 28.10.2015. 17/ Zo spisového materiálu vyplýva, že správca dane doplnil svoje dokazovanie aj o skutočnosti zistené orgánmi činnými v trestnom konaní, ktoré boli dňa 24.07.2013 sprístupnené Ministerstvom vnútra Slovenskej republiky, Prezídiom PZ, Bratislava pre účely daňovej kontroly vykonávanej u daňového subjektu KLIMEX STONE SLOVAKIA s.r.o. (Ján Klimek, konateľ spoločnosti). Správca dane nahliadol do spisu tohto daňového subjektu a vyhotovil fotokópie písomností, ktoré mu poskytli relevantné informácie vzťahujúce sa k zdaniteľným obchodom daňového subjektu FOR DESIGN s.r.o. za roky 2009, 2010 a 2011. O uvedenom správca dane spísal úradný záznam č. 21191706/2015/ 9104401/Sap zo dňa 06.11.2015. Nahliadnutím do zápisníc o výsluchu svedkov správca dane zistil, že daňový subjekt FOR DESIGN s.r.o. nepotvrdil reálne dodania tovarov v tuzemsku pre odberateľa S&J PRESSBURG plus s.r.o., nepreukázal materiálnu existenciu tovarov deklarovaných faktúrami. Preprava tovarov nebola realizovaná, obchodné transakcie prebiehali vždy v skladových priestoroch na Žilinskej ceste v Piešťanoch, ktoré boli majetkom spoločnosti S&J PRESSBURG plus s.r.o. 18/ Zamestnanec správcu dane nahliadol do spisu daňového subjektu JANSON SK, s.r.o., Na Hrebienku 30, Bratislava (od 01.01.2014 je právnym nástupcom v dôsledku zlúčenia spoločnosť KLIMEX STONE SLOVAKIA, s.r.o.) a vyhotovil fotokópie písomností, ktoré mu poskytli relevantné informácie a dôkazy vzťahujúce sa k pohybu preverovaných tovarov (dlažba, prírodný kameň) za rok 2010 a rok 2011. O uvedenom správca dane spísal úradný záznam č. 21191706/2015/9104401/Sap zo dňa 06.11.2015. 19/ Rozsiahlym dokazovaním správca dane zistil, že preverovaný tovar v tuzemsku dodávala spoločnosť S & JPRESSBURG plus, s.r.o. žalobcovi, ktorá následne fakturovala intrakomunitárne dodanie tovaru oslobodené od dane spoločnosti J.K.Consult, s.r.o. do Českej republiky. Spoločnosť J.K.Consult, s.r.o. fakturovala dodanie tovaru oslobodené od dane spoločnosti Martin Hendrix Société Anonyme, Mahé, Seychelská republika. Preverovaný tovar nebol definitívne prerokovaný v Českej republike, krajina skutočnej spotreby tovarov nebola Česká republika. Tovar bol vyvezený z Českej republiky do colného skladu v Srbsku, ale neboli definitívne prerokované v Srbsku, krajina skutočnej spotreby tovarov nebola Srbsko. Tovar bol následne dodávaný spoločnosťou Edwards Procurement LLC späť do fakturačného reťazca na Slovensko spoločnosti JANSON SK, s.r.o. (konateľ Ján Klimek), ktorá deklarovala dovoz tovarov na Slovensko. 20/ Na základe vyššie uvedených zistení žalovaný rozhodnutím č. 278497/2016 zo dňa 16.03.2016 (ďalej aj len „napadnuté rozhodnutie“) podľa § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej aj len „zákon č. 563/2009 Z. z.“) potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 1779255/2015/9104401/ Sap zo dňa 16.12.2015, ktorým bol žalobcovi podľa § 68 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. určený rozdiel DPH v sume 28.507,03 eur a bol mu znížený nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie február 2010 zo sumy 28.828,72 eur na sumu 321,69 eur. 21/ Žalovaný v napadnutom rozhodnutí uviedol, že transakcie deklarované účtovnými dokladmi získanými prostredníctvom dožiadaní v preverovaných spoločnostiach na strane dodávateľov i žalobcu ako odberateľa nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru správcu dane, že k dodávkam granitových dosiek nedošlo a to z nasledujúcich dôvodov: - Tovar (granitová dlažba) je na faktúrach uvedený len všeobecným spôsobom bez bližšej špecifikácie druhu, farby, kvalitatívnej triedy, rozmeru, hrúbky a iných charakteristík, ktoré by ho presne určovali. - Pohyb tovaru v reťazci tuzemských ale i zahraničných spoločností prebehol len formálne - papierovo. Všetky spoločnosti na území SR zapojené v reťazci deklarujú, že skladovali svoj tovar v priestoroch spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o., ktorá patrí JW.. - Tovar je následne fakturovaný ako intrakomunitárne dodanie v rámci EÚ a následne na územie tretích štátov (USA a Srbsko), kde sa reálnosť dodania nepotvrdila. V reťazci obchodných spoločností bolo zároveň zistené, že predmetný tovar bol následne fakturovaný v prospech slovenskej spoločnosti JANSON SK, s.r.o. - Z odpovede na medzinárodnú žiadosť od českej daňovej správy vyplynulo, že v uvedených prípadoch bola vykonaná iba dokladová kontrola tovaru, fyzické kontroly tovaru neboli v evidencii colného úradu zaznamenané. - Pôvod tovarov uvedených na dodávateľských faktúrach nie je známy (nadobudnutie tovaru z iného členského štátu ani z dovozu nebolo zistené a potvrdené) a ich vysoká cena na faktúrach vylučuje konečného spotrebiteľa, o čom svedčí aj skutočnosť, že žiadna spoločnosť v reťazci nepoužije ani časť dodávok na konečnú spotrebu, ale tovar je niekoľkokrát za sebou predávaný ďalším spoločnostiam, pričom ani raz neopustí sklad, v ktorom bol zložený. - V spoločnostiach v reťazcoch dochádza často k zmene konateľov spoločnosti. - Pre všetky spoločnosti v reťazci s výnimkou spoločností S&J PRESSBURG plus, s.r.o. a KLIMEX STONE SLOVAKIA, s.r.o., ktoré vlastní pán P. A., platí, že nezamestnávajú žiadnych zamestnancov, nevlastnia žiaden majetok a nepreukázali žiadne predpoklady pre skutočné vykonávanie podnikateľskej činnosti, ktorá je deklarovaná vo vyhotovených faktúrach. II. 22/ Žalobca sa žalobou doručenou súdu dňa 20.05.2016 domáhal zrušenia rozhodnutia žalovaného č. 278497/2016 zo dňa 16.03.2016 a rozhodnutia správcu dane zo dňa 16.12.2015 č. 1779255/2015/9104401/Sap a vrátenia veci žalovanému na ďalšie konanie. 23/ Uviedol, že preskúmavané rozhodnutie je nesprávne, založené na nesprávnom a nedostatočnom hodnotení zistených dôkazov a s tým súvisiacich nesprávnych skutkových zisteniach, zmätočné a nepreskúmateľné, pričom správne orgány porušili relevantné právne predpisy. Skutočnosti vymedzené v § 49 ods. 2 písm. a) a § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z. tvoria dôkazné bremeno daňového subjektu. Z uvedených ustanovení nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu a daňový subjekt nemôže z týchto skutočností znášať dôkaznú núdzu. Ďalej poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených prípadoch C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcrum Electronics) a C-484/03 (Bond House), kde Súdny dvor EÚ vyslovil, že nárok na odpočet nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. 24/ Ďalej žalobca poukázal na rozhodnutie vo veci K. (C-439/04), ako aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf 1/2011, z ktorého vyplýva, že „ak daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou s opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa, vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane....“. 25/ Žalobca predložil správcovi dane všetky relevantné dôkazy, ktoré mu ukladá zákon a z ktorých vyplýva uskutočnenie zdaniteľného plnenia. Z predložených dokladov vyplýva, aký tovar tvoril predmet obchodu, v akom množstve, za akú cenu a komu bol predaný. Boli predložené doklady týkajúce sa jeho prepravy a vývozu do Českej republiky. Túto skutočnosť potvrdili aj daňové a colné orgány Českej republiky. 26/ Nie je povinnosťou žalobcu skúmať pôvod nadobudnutého tovaru. Tovar nadobudol kúpou na území Slovenskej republiky od slovenského daňového subjektu. Na základe uvedeného mal žalobca za to, že správca dane mu pričíta existenciu dôkaznej núdze ohľadom skutočností, ktoré netvoria jeho dôkazné bremeno. Žalobca predložil všetky relevantné doklady o materiálnom plnení zakladajúcom nárok na priznanie nároku na odpočet DPH, ktorými pri nákupe tovaru disponoval: faktúra, potvrdenie o prijatí tovaru deklarovaného na faktúre, vlastná skladová evidencia. 27/ Popierať dôveryhodnosť predložených dokumentov len z dôvodu existencie domnienky o prípadnom nekalom konaní iných subjektov je v prísnom rozpore nielen s citovanými daňovými predpismi, ale aj Ústavou SR, pretože ide o neprimeraný a ničím nepodložený zásah do súkromnej sféry daňového subjektu. 28/ Ďalej žalobca citoval rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf 1/2011, z ktorého okrem iného vyplýva, že nie je možné spravodlivo žiadať, aby daňové subjekty sledovali výrobné a obstarávacie procesy tovaru u iných subjektov, ale dôkazné bremeno je na správcovi dane, ktorý musí preukázať, že u iného daňového subjektu došlo k podvodnému konaniu. 29/ Tvrdenia a prijaté závery o preukazovaní zdaniteľného plnenia zo strany žalobcu potvrdili aj závery Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 (Mahagében kft) a C-142/11 (Péter Dávid), z ktorých vyplýva, že daňový orgán nemôže od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH všeobecne požadovať jednak preverenie, že osoba, ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tovar a služby, na základe ktorej požaduje vykonanie tohto nároku, spĺňa podmienky zdaniteľnej osoby, disponovala predmetným tovarom a bola schopná ho dodať a splnila si svoju povinnosť podať daňové priznanie a uhradiť DPH, z dôvodu ubezpečenia sa, že na strane predchádzajúcich subjektov nedošlo k nezákonnostiam, a jednak aby disponovala takýmito dokumentmi. Vykonanie kontroly nevyhnutnej na odhaľovanie nezákonností a daňových podvodov na DPH a uloženie trestu zdaniteľnej osobe prináleží daňovým orgánom. 30/ Nepostačuje konštatovanie o nedostatočnej hodnovernosti preukázania ekonomickej činnosti uvedenej na faktúrach. Právo na odpočet DPH môže byť zamietnuté iba vtedy, ak je objektívne preukázané, že zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet DPH je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho dodávateľského reťazca. 31/ Z vykonanej kontroly podľa žalobcu vyplýva, že tovar bol nakúpený od tuzemského subjektu, u ktorého bol zároveň do času jeho predaja uskladnený, následne predaný tretej osobe, prepravený a dodaný tretej osobe, teda išlo o reálne operácie súvisiace s nákupom a predajom tovaru, ktorý daňový subjekt vlastnými ústnymi a listinnými dôkazmi preukázal. 32/ Počas výkonu daňovej kontroly správca dane nevyslovil jedinú pochybnosť o vierohodnosti predkladaných písomných dokumentov, dôkazov a vyjadrení. Z vykonaných dôkazov, ktoré priamo súvisia s obchodným prípadom žalobcu, ako aj z výpovedí svedkov vyplýva, že k reálnemu obchodu došlo. 33/ Daňový úrad za objektívne zistenia považuje dôkazy, pri ktorých zistení nebol žalobca prítomný, nemal žiadnu možnosť sa k nim relevantným spôsobom vyjadriť, pretože nie je ani len obchodným partnerom jednotlivých subjektov a tieto daňový úrad použil voči žalobcovi. Napokon žalobca namietal, že napriek rozsiahlemu dokazovaniu a poskytnutiu medzinárodných informácií nie je možné vyvodiť záver, že k reálnemu zdaniteľnému plneniu zo strany žalobcu nedošlo. Výpovede svedkov prepravnej spoločnosti jednoznačne potvrdili, ako sa s tovarom manipulovalo, kde ho naložili, previezli a kde ho vyložili a toto bolo zároveň preukázané aj listinnými dôkazmi (CMR). III. 34/ Žalovaný vo vyjadrení k žalobe uviedol, že transakcie deklarované účtovnými dokladmi získanými prostredníctvom dožiadaní v preverovaných spoločnostiach na strane dodávateľov i odberateľa spoločnosti JAZO, s.r.o. nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru správcu dane, že k dodávkam granitových dosiek nedošlo. Vo vyjadrení k žalobe podrobne popísal priebeh daňovej kontroly u spoločnosti JAZO s.r.o. a poukázal na ust. § 49 ods. 1 a 2, § 51 ods. 1 písm. a/, § 19 ods. 1 a 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. 35/ Vo vyjadrení ďalej uviedol, že zo spisového materiálu vyplýva, že daňový subjekt JAZO s.r.o. počas daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania za zdaňovacie obdobie február 2010 hodnoverne nepreukázal nárok na odpočítanie dane za deklarované tovary v tuzemsku od spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o. Správca dane vyhodnotil obchodné transakcie, ktoré boli deklarované dokladmi v reťazci spoločností FOR DESIGN s.r.o.(SR) = S&J PRESSBURG plus s.r.o. (SR) = JAZO s.r.o. (SR) = J.K.Consult, s.r.o. (ČR) = Martin Hendrix Société Anonyme (Mahé, Seychelská republika) tak, že nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru správcu dane, že k dodávkam tovaru (granitovej a mramorovej dlažby) nedošlo. 36/ Žalovaný sa stotožnil so záverom správcu dane v danej veci, že všetky zistené skutočnosti nasvedčujú tomu, že skutočným účelom platiteľa JAZO, s.r.o. bolo profitovať na odpočítaní dane z pridanej hodnoty v zdaňovacom období február 2010 s cieľom získania daňovej výhody, čím došlo k porušeniu zásady zákazu zneužitia práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Pri výkone daňovej kontroly ako vo vyrubovacom konaní správca dane postupoval v súlade s čl. 2 ods. 2 Ústavy SR, v jeho medziach, rozsahu a na zistený skutkový stav zákonným spôsobom aplikoval hmotnoprávny predpis - zákon č. 222/2004 Z.z. a počas výkonu daňovej kontroly postupoval v súlade s zákonom č. 511/1992 Zb. a následného ďalšieho konania podľa zákona č. 563/2009 Z. z. 37/ Podľa žalovaného správca dane pri posúdení práva na odpočítanie dane vychádzal z dikcie ustanovení zákona č. 222/2004 Z.z. (vnútroštátny predpis), zohľadňujúc tiež závery rozsudkov Súdneho dvora ES obsahujúce výklad Šiestej Smernice DPH (od 01.01.2007 nahradenej smernicou Rady 2006/112/ES) o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa dani z obratu. Predmetné plnenia (deklarované na faktúrach) i napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných ustanoveniach Šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu, vedú len k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito ustanoveniami. Žalobca tým, že si z vyššie uvedených faktúr odpočítal daň, pričom pri fakturovanom tovare, ktorý mu mal byť dodaný, nevznikla daňová povinnosť (fakturácia medzi spoločnosťami nebola podložená existenciou vlastníckeho práva k tovaru, čo je podmienka pre dodanie tovaru), porušil ustanovenie § 49 ods. 1 v nadväznosti na § 19 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. Následne došlo k porušeniu § 49 ods. 2 písm. a) zákona č. 222/2004 Z.z., podľa ktorého platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané. 38/ Žalovaný dáva do pozornosti právny názor NR SR v identickej veci, podľa ktorého vzhľadom na skutočnosť spochybnenia existencie prevádzaného tovaru, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Nie je nič neobvyklé, ba je to potrebné, že pri tovare s tak špecifickými vlastnosťami závislými od kvality prírodného materiálu, spôsobu a precíznosti jeho opracovania, akým predmetný bez pochyby mal byť, podnikateľ investujúci do jeho kúpy so zámerom jeho ďalšieho predaja, a teda s potrebnou zodpovednosťou za kvalitu voči odberateľom, takýto tovar aspoň minimálnym spôsobom skontroluje. Minimálne touto bežnou obchodnou aktivitou sa dá vylúčiť situácia, že nakúpi tovar, ktorého existencia je vážnym spôsobom spochybnená. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu, neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode (zdroj: rozsudok NS SR sp. zn. 8Sžf/30,31/2013 zo dňa 14.04.2014). 39/ Žalobca má za to, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno tým, že predložil zákonom požadované daňové doklady. Na podporu svojej argumentácie daňový subjekt poukazoval na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf 1/2011 a na rozsudky Európskeho súdneho dvora v spojených veciach Optigen Ltd a spol. C - 354/03, C - 353/03, C - 484/03 z 12. januára 2006. V súvislosti s poukazom na záväznosť judikatúry Najvyššieho súdu SR a Európskeho súdneho dvora žalovaný uvádza, že vo vyššie uvádzaných rozsudkoch sa nejednalo o obchod, v ktorom by bola spochybnená samotná existencia jeho predmetu, t. j. existencia prevádzaného tovaru, a s tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia, a preto odvolávanie sa na uvedené rozsudky považuje žalovaný za nedôvodné. 40/ Podľa žalovaného z administratívneho spisu správcu dane nevyplýva, že by správca dane od daňového subjektu požadoval doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci. Samotná skutočnosť, že tieto doklady boli v rámci dožiadaní a miestnych zisťovaní správcom dane preverované ako i iné súvisiace daňové doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľných plnení obchodovaním so sporným tovarom medzi jednotlivými článkami obchodného reťazca, neznamená, že bolo povinnosťou daňového subjektu v daňovom konaní vo veci preverenia jeho nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty takéto daňové doklady týkajúce sa iných subjektov predkladať, ale v danom prípade je potrebné uviesť, že správca dane mal právo preveriť pôvod tovaru ako aj odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť daňovému subjektu napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že so sporným tovarom skutočne obchodoval. Bolo na daňovom subjekte, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval. Žalovaný zastáva názor, že v danom prípade bolo dôkazné bremeno primerane rozložené medzi žalobcom a správcom dane. 41/ Žalovaný uvádza, že z ustálenej judikatúry Európskeho súdneho dvora vyplýva právo členských štátov vnútroštátnym právom zabezpečiť v záujme ochrany oprávnených nárokov štátov na inkaso DPH podmienky na zamedzenie zneužívania jednotného systému DPH, avšak s prihliadnutím na zásadu proporcionality so zamedzením neprimeraného zásahu do práv platiteľov DPH na vrátenie DPH nimi zaplatenej v súvislosti so zabezpečovaním ich zdaniteľných plnení na vstupe. V tomto ohľade je úprava DPH vnímaná ako právo každého platcu DPH na odpočet DPH zaplatenej ním na vstupe vzťahujúce sa na všetky operácie výroby a distribúcie po odpočítaní dane, ktorou boli priamo zaťažené jednotlivé nákladové prvky tvoriace cenu, pričom otázka, či DPH splatná vo vzťahu k predchádzajúcim alebo nasledujúcim predajom dotknutého tovaru bola alebo nebola zaplatená do štátnej pokladnice, nemá vplyv na právo platiteľa dane na odpočet DPH zaplatenej na vstupe. Uvedený výklad 12 zásady neutrality DPH vyplýva z judikatúry Európskeho súdneho dvora, napr. rozsudky ESD v spojených veciach Kittel (C-439/04) a obchodná spoločnosť Recolta Recycling (C-440/04) a v spojených veciach Optigen Ltd (C-354/03), Fulcrum ElectronicsLtd (C-355/03), Bond House Systems (C-484/03). Avšak Súdny dvor vo svojej judikatúre taktiež konštatuje, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť (Kittel a Recolta Recycling číslo C-439/04, C-440/04). Taktiež Súdny dvor vo svojej judikatúre pripúšťa, že nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (duediligence), ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode, rozsudky ESD vo veciach napr. Teleosplc. a spol. (C-409/04), Vlaamse Oliemaatschappij NV (C-499/10). Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok ESD v spojených veciach Mahagébenkft, a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). 42/ Žalovaný zároveň poukazuje na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. Sžf/3/2013 zo dňa 01.06.2014, v ktorom najvyšší súd v obdobnom prípade (splnenie podmienok podľa ustanovenia § 43 zákona o DPH) uvádza nasledovné: „Pokiaľ ide o námietku žalobcu, že on má doklady v poriadku, obchod sa realizoval a on má záväzky voči svojmu odberateľovi vysporiadané, preto nemôže ovplyvniť konanie tohto odberateľa, krajský súd poznamenal, že zákon o DPH, ani iný zákon neukladá daňovému subjektu, aby si preveril svojich obchodných partnerov, avšak musí si byť vedomý následkov svojich obchodných transakcií, pokiaľ tieto nevykazujú znaky a nespĺňajú podmienky v zmysle zákona o DPH, ktorý má prísne hmotnoprávne podmienky na vrátenie, resp. uplatnenie nároku na oslobodenie od DPH vzhľadom k tomu, že ide o verejné prostriedky daňových poplatníkov“. Podnikateľský subjekt má byť dostatočne oboznámený so svojimi povinnosťami daňovníka vo vzťahu k správcovi dane, ktoré vyplývajú z daňových zákonov (plnenie daňových povinností je jedna z podstatných podmienok podnikania). Dá sa preto oprávnene očakávať od daňovníka vedomosť o tom, že má v zmysle daňových predpisov pri daňovej kontrole, preukázať, že k zdaniteľnému plneniu skutočne došlo. Najvyšší súd SR opakovane judikoval rozloženie dôkazného bremena medzi správcom dane a daňovým subjektom (napr. rozsudky evidované pod sp. zn. 4 Sžf/19/2011, 8 Sžf/30,31/2013, 3 Sžf/24/2012 a iné), v ktorých najvyšší súd prijal záver k dôkaznému bremenu v tom smere, že „pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný on sám preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené“. 43/ Žalovaný uvádza, že Najvyšší súd SR už opakovane judikoval, že podmienky uvedené v ust. § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a v ust.§ 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť, zákon to neustanovuje ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani pri dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (z dôvodu rizika ľahkej zneužiteľnosti práva na odpočet DPH), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré zákon pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre. Žalobca neuviedol v rámci odvolacieho konania a ani v podanej žalobe žiadne nové skutočnosti a taktiež nepredložil ani žiadne nové dôkazy, ktoré by preukázali prijatie fakturovaného tovaru od spoločnosti S&J PRESSBURG plus s.r.o. ako aj jeho následné dodanie v rámci Európskeho spoločenstva a je evidentné, že zo predloženého spisového materiálu nevyplýva ani skutočnosť, že by správca dane v danom prípade v rámci dokazovania preniesol zodpovednosť na daňový subjekt, ale práve naopak, správca dane za účelom zistenia skutkového stavu vykonal vo veci dokazovanie, čo preukazujú ním vydané tuzemské dožiadania, medzinárodné dožiadania, zápisnice o vypočutí svedkov, o výsledku ktorých následne informoval žalobca v súlade so zákonom. 44/ Žalovaný zastáva názor, že správca dane postupoval pri hodnotení dôkazov v súlade s § 24 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z., podľa ktorého možno ako dôkaz použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Správca dane dodržal zásadu ekonomického dosahu právneho úkonu na daň, t.j. hodnotil právne úkony podľa skutočného obsahu. Skutočným obsahom v danom obchodnom prípade bolo iba profitovať na odpočítaní DPH za zdaniteľné obchody, ktoré boli daňovým subjektom deklarované ako nákup od tuzemského dodávateľa (pri ktorých sa reálnosť dodania nepotvrdila), s cieľom získať daňovú výhodu, čo je v rozpore s platnou legislatívou. Daňový subjekt počas výkonu daňovej kontroly a ani v rámci ďalšieho konania nepredložil žiadne dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia, čo znamená, že neuniesol dôkazné bremeno, keď sa mu právne relevantným spôsobom nepodarilo preukázať prijatie zdaniteľných obchodov deklarovaných od spoločnosti S&J PRESSBURG plus s.r.o. ako aj jeho následné dodanie v rámci Európskeho spoločenstva. 45/ Žalovaný zároveň poukazuje na rozsudky Najvyššieho súdu SR pod sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014, 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, 3Sžf/127/2013 zo dňa 28.01.2015, 8Sžf/137/2013 zo dňa 26.03.2015, 8Sžf/133/2013 zo dňa 26.03.2015 a 8Sžf/76/2016 zo dňa 26.05.2016, ktorými najvyšší súd potvrdil rozsudky Krajského súdu v Bratislave, ktorými krajský súd zamietal podané žaloby žalobcu - JAZO, s.r.o., v ktorých podstata je identická ako v preskúmavanej veci - nákup tovaru v tuzemsku a následne jeho deklarovanie ako intrakomunitárne dodanie v rámci Európskeho spoločenstva a následne dodanie na územie tretích štátoch, pri ktorých sa reálnosť nepotvrdila. 46/ Na základe uvedených skutočností žalovaný trvá na svojich záveroch uvedených v žalobe napadnutom rozhodnutí ako aj na tom, že správca dane dostatočne zistil skutkový stav a po právnej stránke vec správne posúdil a preto navrhuje žalobu ako nedôvodnú zamietnuť podľa § 190 SSP. IV. 47/ Podľa § 6 ods. 1 Správneho súdneho poriadku (ďalej aj len „SSP“), správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. 48/ V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 49/ Zákon č. 511/1992 Zb. v § 2 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa tohto ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. 50/ Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 51/ Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. 52/ Podľa § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb., správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. 53/ Podľa § 2 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb., pri uplatňovaní daňových predpisov v daňovom konaní sa berie do úvahy vždy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre určenie alebo vybratie dane. 54/ Podľa § 15 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb., daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti, a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu. Za daňovú kontrolu sa považuje aj kontrola oprávnenosti vrátenia dane alebo kontrola na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného zákona, alebo kontrola uplatnenia daňového bonusu podľa osobitného zákona, alebo kontrola použitia tovaru oslobodeného od dane podľa osobitných zákonov. 55/ Podľa § 15 ods. 5 zákona č. 511/1992 Zb., daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len „kontrolovaný daňový subjekt“), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo: a/ na predloženie služobného preukazu zamestnancom správcu dane a písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly, b/ byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami, c/ predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, d/ nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu, e/ klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní, f/ vyjadriť sa ku skutočnostiam zisteným pri daňovej kontrole, k spôsobu ich zistenia, prípadne navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim, g/ nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe. 56/ Podľa § 15 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb., kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a/ umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b/ zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c/ poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d/ predkladať účtovné a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady v písomnej forme alebo v technickej forme vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e/ predkladať v priebehu daňovej kontroly všetky dôkazné prostriedky preukazujúce jeho tvrdenia najneskôr v lehote podľa odseku 10 druhej vety, f/ umožňovať vstup do sídla kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g/ zapožičať doklady a iné veci mimo sídla alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu alebo poskytnúť výpisy, prípadne kópie (§ 14 ods. 3). 57/ Podľa § 15 ods. 10 zákona č. 511/1992 Zb., o výsledku zistenia z daňovej kontroly alebo o určení dane podľa pomôcok vyhotoví zamestnanec správcu dane protokol, ktorý doručí podľa § 17 alebo § 17a kontrolovanému daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu a na jeho prerokovanie; vo výzve určí dátum prerokovania protokolu, pričom prerokovanie protokolu sa môže uskutočniť až po uplynutí lehoty na vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k tomuto protokolu. Kontrolovaný daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do ôsmich pracovných dní odo dňa jeho doručenia. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt písomne vzdá práva na vyjadrenie k protokolu alebo požiada správcu dane o prerokovanie protokolu v lehote kratšej, ako je určená vo výzve na prerokovanie protokolu, môže zamestnanec správcu dane na požiadanie kontrolovaného daňového subjektu prerokovať protokol aj v kratšej lehote. Ak sa kontrolovaný daňový subjekt v deň určený vo výzve nemôže zúčastniť na prerokovaní protokolu, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane je oprávnený na základe písomného vyjadrenia kontrolovaného daňového subjektu alebo z vlastného podnetu v protokole opraviť chyby a iné nesprávnosti najneskôr v deň jeho prerokovania s kontrolovaným daňovým subjektom alebo s jeho zástupcom. Vyjadrenie kontrolovaného daňového subjektu k protokolu podľa druhej vety vrátane jeho vyhodnotenia správcom dane správca dane zaznamená v dodatku k protokolu. Dodatok k protokolu je súčasťou protokolu. 58/ Protokol musí obsahovať a) názov a sídlo správcu dane, b) číslo konania, c) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu kontrolovaného daňového subjektu alebo obchodné meno a sídlo kontrolovaného daňového subjektu, identifikačné číslo organizácie a daňové identifikačné číslo kontrolovaného daňového subjektu (§ 31 ods. 11), ak mu bolo pridelené, d) predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie, e) meno a priezvisko zamestnanca správcu dane, ktorý vykonáva daňovú kontrolu, f) miesto vykonávania daňovej kontroly a dátum začatia daňovej kontroly, g) súpis kontrolovaných dokladov, h) preukázané kontrolné zistenia, i) dátum vypracovania protokolu, j) dátum prerokovania protokolu, k) vlastnoručný podpis zamestnanca správcu dane, ktorý vykonáva daňovú kontrolu, l) vlastnoručný podpis kontrolovaného daňového subjektu alebo ním povereného zástupcu (§ 15 ods. 11). 59/ Podľa § 15 ods. 16 zákona č. 511/1992 Zb., ustanovenia prvej časti a § 32, 34 a 41 sa primerane použijú aj na daňovú kontrolu. 60/ Z ustanovení § 29 ods. 1 a 2 zákona č. 511/1992 Zb. vyplýva, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie daňové konanie, pričom dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 61/ Podľa § 29 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb., ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti a ktoré nie sú získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov (priznania, hlásenia, odpovede na výzvy správcu dane a pod.), o svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 62/ Podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb., daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 63/ Od 01.01.2012 nadobudol účinnosť zákon č. 563/2009 Z. z. Podľa prechodného ustanovenia § 165 ods. 2 tohto zákona, daňové konania začaté a právoplatne neukončené pred účinnosťou tohto zákona sa dokončia podľa doterajších predpisov (podľa zákona č. 511/1992 Zb.). 64/ Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z., dodaním tovaru je dodanie hmotného majetku, pri ktorom dochádza k zmene vlastníckeho práva, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na slovenskú menu podľa kurzu vyhlasovaného Národnou bankou Slovenska. 65/ Podľa § 19 ods. 1 veta prvá a druhá zákona č. 222/2004 Z. z., daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. 66/ Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane z tovarov a služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tejto službe vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby. To znamená, že právo na odpočítanie dane si môže daňový subjekt uplatniť v tom prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ. 67/ V prípade žalobcu správca dane správne vyhodnotil obchodné prípady tak, že takýto deň nenastal, pretože v rámci dokazovania sa nepreukázala skutočnosť, že dodávateľ, ktorý je uvedený v predmetnej faktúre, aj fakturovaný zdaniteľný obchod skutočne dodal žalobcovi a zároveň nebolo preukázané, že žalobca deklarovaný zdaniteľný obchod reálne prijal a následne použil na účely svojej podnikateľskej činnosti. 68/ Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z., platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. V zmysle písm. a) citovaného ustanovenia platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku, z tovaru a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané a v nadväznosti na ustanovenie § 51 citovaného zákona. 69/ Kľúčovou otázkou v tomto konaní bolo posúdenie miery zaťaženia žalobcu dôkazným bremenom vyplývajúcim z § 29 ods. 8 zákona č. 511/1991 Zb., keď z vykonaného dokazovania v rámci celého obchodného reťazca tuzemských, ako aj zahraničných spoločností vyplynula nepreukázateľnosť pôvodu obchodovaného tovaru a jeho samotná existencia, pričom všetky okolnosti jednoznačne nasvedčujú tomu, že prostredníctvom žalobcu prebiehala fakturácia tovaru v reťazci obchodných spoločností v tuzemsku, v rámci EÚ a tretích štátov, avšak bez reálneho dodania, čiže ide o tzv. karusel. 70/ Podľa názoru súdu sa správne orgány vecou dôkladne zaoberali, pričom najmä správca dane vykonal vo veci rozsiahle dokazovanie a nie je možné ani tvrdiť, že by vedenie daňového konania a spôsob vykonávania dokazovania boli v rozpore so zásadou spravodlivého procesu. Preskúmavané rozhodnutia obsahujú dostatok relevantných dôvodov a preto ich nemožno považovať za nepreskúmateľné. Postupom správnych orgánov taktiež nebola odňatá žalobcovi ako účastníkovi daňového konania možnosť konať pred týmito orgánmi, pričom správca dane hodnotil dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Správca dane dôsledne postupoval podľa zákona č. 511/1992 Zb., ktorý je procesnou právnou normou, prostredníctvom ktorej správca dane a daňové subjekty vykonávajú úkony na dosiahnutie relatívne spoločného cieľa - správne určiť a vybrať daň v súlade s hmotnoprávnymi predpismi (daňovými zákonmi), určuje pravidlá postupu správcu dane v daňovom konaní na jednej strane a na strane druhej určuje povinnosti a priznáva práva daňovému subjektu. Je teda zárukou zákonného postupu správcu dane a ochrany práv a právom chránených záujmov daňových subjektov. 71/ V tejto súvislosti je potrebné poukázať na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf/32/2012 zo dňa 27.11.2012, z ktorého vyplýva, že: „Vzhľadom na skutočnosť spochybnenia existencie prevádzaného tovaru, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Nie je nič neobvyklé, ba je to potrebné, že pri tovare s tak špecifickými vlastnosťami závislými od kvality prírodného materiálu, spôsobu a precíznosti jeho opracovania, akým predmetný tovar bez pochyby mal byť, podnikateľ investujúci do jeho kúpy so zámerom jeho ďalšieho predaja, a teda s potrebnou zodpovednosťou za kvalitu voči odberateľom, takýto tovar aspoň minimálnym spôsobom skontroluje. Minimálne touto bežnou obchodnou aktivitou sa dá vylúčiť situácia, že nakúpi tovar, ktorého existencia je vážnym spôsobom spochybnená. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu, neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality dane z pridanej hodnoty a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode". 72/ Podľa názoru súdu správca dane ako aj žalovaný pri skúmaní podmienok pre žalobcom uplatnené odpočítanie DPH správne zistili skutkový stav veci a vec správne právne posúdili, keď mu znížili nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie február 2010. Správne orgány pritom postupovali v súlade s § 29 ods. 1, 2, 4 a § 2 ods. 3 a 6 zákona č. 511/1992 Zb. 73/ Súd sa stotožňuje so záverom žalovaného, že prostredníctvom žalobcu prebiehala fakturácia tovaru v reťazci obchodných spoločností, avšak bez reálneho dodania. Žalobca je v reťazci daňových subjektov konečným daňovým subjektom na území SR, kde si uplatňuje a aj odpočítava nadmernú DPH z nadobudnutého tovaru. Tovar následne deklaroval ako dodanie tovaru v rámci Európskeho spoločenstva, avšak jeho fyzická existencia sa nepotvrdila. 74/ Správca dane preveroval opodstatnenosť nároku na odpočítanie DPH z týchto dodávateľskej faktúry: · č. 2010016 zo dňa 25.02.2010 v celkovej sume 178.544,03eur, z toho 19% DPH v sume 28.507,03 eur (predmet fakturácie granitová dlažba 254,3 m2), od dodávateľa S&J PRESSBURG plus, s.r.o. formou dožiadania č. 801/321/2779/2011 zo dňa 14.01.2011, ktorým správca dane žiadal preveriť reálnosť uskutočnenia zdaniteľného obchodu, ako aj platby za zdaniteľný obchod. Správca dane konštatoval porušenie § 51 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. v nadväznosti na § 49 ods. 1 citovaného zákona tým, že žalobca si odpočítal daň z tovaru, pri ktorom nevznikla daňová povinnosť. Správca dane podľa názoru súdu veľmi dôsledne preveroval všetky podstatné skutočnosti a súvislosti ohľadom tovaru. 75/ V súvislosti s deklarovanými zdaniteľnými obchodmi v reťazci spoločností správca dane zaslal dožiadanie aj na Daňový úrad Piešťany ako miestne príslušného správcu dane spoločnosti FOR DESING s.r.o. Červená veža 4089, Banka, ktorá podľa predložených záznamov DPH bola uvedená ako dodávateľ granitových dosiek, granitovej a mramorovej dlažby pre odberateľa - spoločnosť S&J PRESSBURG plus, s.r.o. Daňový úrad Piešťany v súvislosti s požadovaným objasnením pôvodu tovaru až po výrobcu zistil, že spoločnosť FOR DESIGN, s.r.o. na adrese sídla reálne nesídli, nie je možné zastihnúť jej konateľa, ani inú osobu zo spoločnosti, jediným konateľom a spoločníkom je od 12.11.2010 Pavol Kuman. 76/ Súd mal z administratívneho spisu za preukázané, že správcovi dane sa v tomto prípade nepodarilo zistiť pôvod a fyzickú existenciu deklarovaného tovaru v reťazci spoločností FOR DESIGN, s.r.o. = S&J PRESSBURG plus, s.r.o. = JAZO, s.r.o. Všetko nasvedčuje tomu, že skutočným účelom v tomto prípade bolo iba profitovať na nadmerných odpočtoch DPH. 77/ Samotné preukázanie dodávok tovaru len listinnými dokladmi nemožno považovať za dôkaz, na základe ktorého si môže daňový subjekt uplatniť odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH. Skutočnosť, že žalobca má doklady od svojho výlučného dodávateľa, ešte nedokazuje, že dodávky boli aj skutočne realizované. Reálne plnenie predmetu zmluvy totiž nebolo preukázané, keďže zo všetkých dôkazov objektívne vyplýva, že žiaden tovar neexistoval, takže nebolo s čím obchodovať. Faktúra je relevantným dokladom len ak je nepochybné, že sú v nej uvedené údaje odrážajúce reálne plnenie. Zaúčtovanie faktúr v účtovníctve ešte nie je dôkazom reálneho dodania tovaru dodávateľom, ktorý ich vystavil, ale len tvrdením o takejto skutočnosti. To, že určitý doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný v zmysle zákona o účtovníctve, ešte nie je dôkazom, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť si odpočítanie dane z tohto dokladu. 78/ Splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane preukazuje platiteľ, pričom splnenie uvedených podmienok nespočíva len v ich formálnej deklarácii, predložení dokladov s predpísaným obsahom. Doklady musia mať povahu faktu, musia byť vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané. V daňovom konaní je dôkazné bremeno na platiteľovi, ktorý preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 79/ Z rozsudku Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 z 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 z 23.02.2011 vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 o správe daní v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona o DPH). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje svojím právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 80/ Správca dane na základe šetrení v reťazci dodávateľov a odberateľov v tuzemsku a na základe získaných informácií z medzinárodných dožiadaní od českej finančnej správy vyhodnotil tento obchodný prípad dôvodne tak, že k prijatiu a následnému dodaniu tovaru nedošlo. 81/ Súd sa stotožňuje s názorom, že transakcie deklarované účtovnými dokladmi v preverovaných spoločnostiach na strane dodávateľov i odberateľa žalobcu nenesú znaky základných obchodných princípov a podporujú správnosť názoru, že k dodávkam tovaru nedošlo a to z nasledujúcich dôvodov: · Tovar je na faktúrach uvedený len všeobecným spôsobom bez bližšej špecifikácie druhu, farby, kvalitatívnej triedy, rozmeru, hrúbky a iných charakteristík, ktoré by ho presne určovali. · Pohyb tovaru v reťazci tuzemských ale i zahraničných spoločností prebehol len formálne - papierovo. Všetky spoločnosti na území SR, ktoré boli zapojené v reťazci, deklarujú, že skladovali svoj tovar v priestoroch spoločnosti S&J PRESSBURG plus, s.r.o. Tovar je následne fakturovaný ako intrakomunitárne dodanie v rámci EÚ a následne na územie tretích štátov (USA a Srbsko), kde sa reálnosť dodania nepotvrdila. V reťazci obchodných spoločností bolo zároveň zistené, že predmetný tovar bol následne fakturovaný v prospech slovenskej spoločnosti JANSON SK, s.r.o. · Z odpovede na medzinárodnú žiadosť od českej daňovej správy vyplýva, že bola vykonaná iba dokladová kontrola tovaru. · Pôvod tovarov uvedených na dodávateľských faktúrach nie je známy a ich vysoká cena na faktúrach vylučuje konečného spotrebiteľa, o čom svedčí aj skutočnosť, že žiadna spoločnosť v reťazci nepoužije ani časť dodávok na konečnú spotrebu, ale tovar je niekoľkokrát za sebou predávaný ďalším spoločnostiam, pričom reálne neopustí sklad, v ktorom bol zložený. · V spoločnostiach v reťazcoch dochádza často k zmene konateľov spoločnosti. · Pre všetky spoločnosti v reťazci s výnimkou spoločností S&J PRESSBURG plus, s.r.o. a KLIMEX STONE SLOVAKIA, s.r.o., ktoré vlastní pán Klimek, platí, že nezamestnávajú žiadnych zamestnancov, nevlastnia žiaden majetok a nepreukázali žiadne predpoklady pre skutočné vykonávanie podnikateľskej činnosti deklarovanej vo faktúrach. 82/ Pri dôkaznej povinnosti platiteľa je potrebné uviesť, že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti predložených dokladov, či vyjadrení, nemusí tieto uznať ako relevantné, ak daňový subjekt ich hodnovernosť nepreukázal, resp. neodstránil pochybnosti zistené správcom dane. Nárok na odpočítanie dane je podmienený nevyhnutnosťou priameho a bezprostredného vzťahu medzi príslušným tovarom alebo službami a zdaniteľnými plneniami, ktoré platiteľ vykonáva v rámci svojej podnikateľskej činnosti. 83/Právo na odpočítanie dane si pritom môže daňový subjekt uplatniť len prípade, ak preukáže, že došlo k dodaniu zdaniteľného obchodu a tento zdaniteľný obchod použije na účely svojho podnikania ako platiteľ, čo nebolo preukázané. Správca dane na základe šetrení v reťazci dodávateľov a odberateľov v tuzemsku a na základe získaných informácií z medzinárodných dožiadaní vyhodnotil obchodné prípady dôvodne tak, že k prijatiu a následnému dodaniu tovaru v skutočnosti nedošlo. 84/ Žalobca tým, že predložil ku kontrole faktúry, CMR ako aj iné doklady, ešte nepreukázal, že mu vzniklo právo na odpočítanie dane, pričom správca dane nevychádzal len z dokladov predložených daňovým subjektom, ale vykonal dokazovanie formou dožiadaní a medzinárodných žiadostí smerujúcich k prevereniu a získaniu dôkazov o existencii fakturovaného tovaru, pretože samotná existencia faktúry vyhotovenej platiteľom dane, na ktorej je uvedená DPH, nezakladá právo na odpočítanie dane uvedenej na faktúre. Technicky je možné vyhotoviť akýkoľvek doklad znejúci na určité plnenie bez ohľadu na to, či takéto plnenie skutočne bolo poskytnuté. Splnenie formálnej stránky je jednou z podmienok, aby bolo na základe týchto dokladov uznané odpočítanie dane, ale tieto doklady musia byť odrazom reálneho plnenia. 85/ Argumentácia svedčiaca právu na odpočet dane nemôže vychádzať len z priamočiareho jazykového výkladu ustanovení § 8 ods. 1 písm. a/, resp. § 9, § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/ a § 51 ods. 2 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z., ale je potrebné vo vzájomných súvislostiach s využitím teleologického a systematického výkladu prihliadnuť i na základné princípy, na ktorých je výber DPH postavený (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/64/2015 zo dňa 07.09.2016). 86/ Pre úplnosť treba uviesť, že vo svetle judikatúry Súdneho dvora EÚ treba každý jeden prípad posudzovať individuálne s prihliadnutím na všetky jeho okolnosti, čo správne orgány aj urobili a dospeli k záveru, že žalobca skutočne nepreukázal samotnú existenciu a dodanie tovaru a súd sa s týmto názorom stotožnil. 87/ Podľa judikatúry Súdneho dvora EÚ subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok Kittel a Recolta Recycling, bod 51). Naopak, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.09.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). 88/Určenie opatrení, ktoré možno v tom ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach Mahagében kft.a Pétér Dávid č. C-80/11 a C-142/11). Súdny dvor EÚ konštatuje, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. 89/ Žalobca namietal nezákonnosť dokazovania a nesprávnosť vyhodnotenia výsledkov dokazovania, pričom mal za to, že správca dane nad rámec zákona prenášal na žalobcu neprimerané dôkazné bremeno, keď od neho požadoval dôkazy týkajúce sa iných subjektov, ktoré nemohol zabezpečiť. Žalobca mal za to, že vyčerpal svoje dôkazné bremeno tým, že predložil zákonom požadované daňové doklady. Na podporu svojej argumentácie poukazoval aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ. V súvislosti s poukazom žalobcu na judikatúru Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ súd konštatuje, že v uvádzaných rozsudkoch sa nejednalo o obchod, v ktorom by bola spochybnená samotná existencia jeho predmetu, t. j. existencia tovaru a s tým spojený reálny základ deklarovaného zdaniteľného plnenia. 90/ Z obsahu rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf 1/2010 zo dňa 19.08.2010 napríklad vyplýva, že v konaní bolo zásadnou právnou otázkou posúdenie rozloženia dôkazného bremena medzi daňový subjekt ako platiteľa DPH a správcu dane, ak prijaté zdaniteľné plnenie materiálne existuje, ale sú pochybnosti o osobe dodávateľa (taktiež platiteľa), keď práve dodávateľ v rámci miestneho zisťovania nevie preukázať, že dodaný tovar vyrobil, respektíve ako ho obstaral a následne reálne dodal platiteľovi. Z rozsudkov Súdneho dvora EÚ vyplýva, že dotknuté plnenia boli súčasťou dodávateľských reťazcov, do ktorých patril bez vedomia žalujúcich obchodných spoločností vo veciach samých subjekt, ktorý si neplnil záväzky, teda subjekt povinný platiť DPH, ale zmizol bez toho, aby túto daň príslušným orgánom uhradil, alebo subjekt, ktorý neoprávnene používal identifikačné číslo platiteľa DPH, teda číslo, ktoré mu nepatrilo, pričom tieto praktiky sú podľa Commissioners (kontrolné daňové orgány na úseku spotrebných daní v Spojenom kráľovstve) podvodmi typu „kolotoč“. Súdny dvor EÚ vychádzal z predpokladu, že príslušné daňové orgány a ani vnútroštátne súdy nespochybňovali reálny základ kontrolovaných zdaniteľných plnení, ale vychádzali z predpokladu, že zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo tak, ako to vyplývalo z predmetných faktúr, a že faktúry obsahovali všetky zákonom požadované údaje a teda boli splnené vecné a formálne podmienky práva na odpočet dane. To znamená, že sporné daňové kontroly sa týkali reálnych zdaniteľných obchodov. 91/ Avšak v tomto prípade týkajúcom sa žalobcu bola spochybnená samotná existencia tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania, a tu je namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou žalobca pristupoval k realizácii zdaniteľného obchodu, keď obchodoval s niečím, čo neexistovalo. Takýto obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov (ktoré žalobca skutočne má), nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality DPH všetkými vyššie uvádzanými zúčastnenými článkami obchodného reťazca. Z obsahu preskúmavaných rozhodnutí nevyplýva, že by orgány daňovej správy od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od ktoréhokoľvek daňového subjektu v kontrolovanom obchodnom reťazci. Samotná skutočnosť, že tieto doklady boli v rámci dožiadaní preverované ako i iné súvisiace daňové doklady preukazujúce realizáciu zdaniteľných plnení obchodovaním so sporným tovarom medzi jednotlivými článkami obchodného reťazca neznamená, že bolo povinnosťou žalobcu v daňovom konaní vo veci preverenia jeho nároku na nadmerný odpočet takéto daňové doklady týkajúce sa iných subjektov predkladať. Správca dane mal právo preveriť pôvod tovaru ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení, že so sporným tovarom skutočne obchodoval. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval. Mohol predložiť dôkazy svedčiace o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného obchodu a spôsob jeho prevedenia ako i komunikácia s klientmi, prípadne odberateľmi, sa nijako neodlišuje od iných ním vykonávaných obdobných obchodov s uvedeným typom tovaru alebo jeho obchodných zvyklostí, spôsob komunikácie s potenciálnymi zákazníkmi alebo záujemcami o predmetný tovar, spôsob preverovania množstva a kvality tovaru. Žalobca však v skutočnosti reálne neobchodoval, pretože mal iba snahu získať profit na nadmerných odpočtoch DPH. 92/ Vo svetle výsledkov vykonaného dokazovania, kedy správca dane aplikoval zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 2 ods. 3 zákona č. 511/1992 Zb. s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, možno konštatovať, že záver, ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade aj s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o DPH. Vzhľadom na spochybnenie existencie prevádzaného tovaru, a teda reálnosti na všetkých stupňoch obchodného reťazca deklarovaných zdaniteľných plnení, sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných formálne vyhotovených daňových dokladov, ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti na dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, že sa ocitne v kolotoči fiktívnych zdaniteľných plnení zneužívajúcom právo poskytované zásadou neutrality DPH. Nie je nič neobvyklé, ba je to potrebné, že pri tovare s tak špecifickými vlastnosťami závislými od kvality prírodného materiálu, spôsobu a precíznosti jeho opracovania, akým predmetný tovar bezpochyby mal byť, podnikateľ investujúci do jeho kúpy so zámerom jeho ďalšieho predaja, a teda s potrebnou zodpovednosťou za kvalitu voči odberateľom, takýto tovar aspoň minimálnym spôsobom skontroluje. Minimálne touto bežnou obchodnou aktivitou sa dá vylúčiť situácia, že nakúpi tovar, ktorého existencia je vážnym spôsobom spochybnená. Vzhľadom na okolnosti tohto prípadu neobstojí žalobcovo jednoduché spoliehanie sa na zásadu neutrality DPH a tvrdenie o nemožnosti ovplyvniť dodržiavanie administratívnych povinností a zákonných postupov zo strany daňových subjektov zúčastnených v obchodnom reťazci zdaniteľných plnení predchádzajúcich alebo nasledujúcich po kontrolovanom zdaniteľnom obchode. 93/ Pri rozhodovaní je potrebné vykladať relevantné právne normy eurokonformným spôsobom s prihliadnutím na judikatúru Súdneho dvora EÚ prípadne Európskeho súdu pre ľudské práva, ak je to v tom ktorom prípade potrebné, avšak nemožno opomínať povinnosť prihliadať na osobitné okolnosti každého prípadu a účel relevantného zákona, ktoré vo veľkej miere ovplyvňujú konečné rozhodnutie v tej ktorej veci. 94/ Záverom treba spomenúť existenciu rozsudkov Krajského súdu v Bratislave č.k. 1S/2534/2012-62 zo dňa 11.09.2014 a sp. zn. 6S/2325/2012, 6S/2333/2012 a 6S/2334/2012 zo dňa 06.06.2013, ktorými boli zamietnuté žaloby v obdobných veciach týkajúcich sa žalobcu a rovnakého tovaru. Najvyšší súd SR predmetné rozsudky krajského súdu rozsudkom sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016 a rozsudkom sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015 potvrdil citujúc rozsudok najvyššieho súdu sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, že „Uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane (§ 15 ods. 1 zákona č. 511/1992 Zb.). Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z. z.), ktoré právo je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustaľovaná judikatúrou vnútroštátnych súdov na základe judikatúry Súdneho dvora Európskej únie. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia.“ 95/ Po preskúmaní veci súd konštatoval, že neboli zistené žiadne také porušenia zásad daňového konania, ktoré by spôsobili nezákonnosť preskúmavaných rozhodnutí, pričom daňové orgány vykonali riadne dokazovanie a žalovaný prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Z uvedených dôvodov Krajský súd v Bratislave dospel k záveru, že námietky uvedené v žalobe neodôvodňujú zrušenie preskúmavaných rozhodnutí. Postup žalovaného ako aj preskúmavané rozhodnutia boli v súlade so zákonom a preto súd podľa § 190 SSP žalobu zamietol. 96/ O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 S.s.p. a v konaní neúspešnému žalobcovi právo na náhradu trov voči žalovanému nepriznal. 97/ Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. v znení zákona č. 33/2011 Z. z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 S.s.p.) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 S.s.p. sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 S.s.p. zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci. V Bratislave, dňa 11.07.2017