Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/254/2015 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1015201909 Dátum vydania rozhodnutia: 30. 05. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2018:1015201909.3 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeanette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: SD- spoločnosť, s.r.o., IČO: 31 390 927, Bárdošova 20, Bratislava, právne zastúpený: ŘEHÁK & TISOŇ, spol. s r.o., IČO: 47 235 349, Komenského 437/62, Skalica, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, osoba zúčastnená na konaní: GRAPP s.r.o., Pod Urpínom 21, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 45 377 235, právne zastúpená: WITT & KLEIM ADVOKÁTSKA KANCELÁRIA S.R.O., Horná 65/A, 974 01 Banská Bystrica, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 1307866/2015 zo dňa 19.08.2015, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutie žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1307866/2015 zo dňa 19.08.2015 ako aj rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané subjekty č. 361867/2015 zo dňa 29.04.2015 z r u š u j e a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Žalobcovi sa priznáva právo na úplnú náhradu trov konania voči žalovanému. Osobe zúčastnenej na konaní sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Žalobou napadnuté rozhodnutia 1. Žalobou napadnutým rozhodnutím zo dňa 19.08.2015 žalovaný potvrdil rozhodnutie vydané správnym orgánom prvého stupňa (Daňový úrad pre vybrané subjekty) č. 361867/2015 zo dňa 29.04.2015, ktorým správca dane nepriznal žalobcovi nadmerný odpočet DPH za zdaňovacie obdobie február 2006 vo výške 1.234.245,57 eur, ale naopak určil vlastnú daňovú povinnosť za toto obdobie v sume 90.433,87 eur. II. Žaloba 2. Žalobca považoval rozhodnutie žalovaného ako aj platobný výmer správcu dane za nezákonné, žiadal ich zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. Namietal, že správny orgán prvého stupňa nevykonal žiadny z dôkazov navrhnutých žalobcom vo vyjadrení k protokolu a v odvolaní proti dodatočnému platobnému výmeru. Napadnuté rozhodnutie vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci a zistenie skutkového stavu je nedostačujúce na posúdenie veci. 3. Podľa názoru žalobcu, že žalovaný neprihliadal na prechodné ustanovenie č. I. § 165 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „DP“) a doplnenie odvolania posudzoval nie podľa § 46 ods. 7 zákona č. 511/1992 Zb. o správne daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZSDP“) ale podľa § 72 ods. 3 DP a uzavrel, že bolo podané oneskorene. Žalovaný teda pri posudzovaní odvolania neposudzoval celý obsah odvolania ale podľa neúčinného právneho predpisu rozhodoval len na základe jednej časti odvolania. 4. Žalobca v žalobe uviedol, že v období február 2006 bol účastníkom obchodov, ktoré zahŕňali odoslania tovaru medzi troma aj štyrmi členskými štátmi EÚ, pričom s tovarom obchodovalo postupne za sebou niekoľko subjektov z rôznych štátov únie i mimo úniu. Uvedené obchodné prípady obsahovali množstvo medzinárodných prvkov a obchodné transakcie mali výrazný intrakomunitárny charakter. Žalovaný podľa žalobcu ignoroval usmernenia, ktoré pre interpretáciu Smernice Rady 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006 o spoločnom systéme daní z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a teda i interpretáciu zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“ alebo „ZDPH“). Podľa žalobcu žalovaný nezohľadnil skutočnosti, ktoré mal zohľadniť, pričom poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/12/2010. 5. Žalobca poukázal na skutočnosť, že pri reťazci transakcií, ako ho chápe žalobca, je tovar postupne predávaný a kupovaný viacerými účastníkmi a nakoniec dodaný poslednému odberateľovi. Z pohľadu občianskeho práva jednotliví účastníci môžu ale aj nemusia, nadobúdať k tovaru vlastníctvo. Na účely dane z pridanej hodnoty, vzhľadom na existenciu špeciálnej definície „dodania tovaru", každá transakcia predaj/kúpa predstavuje zdaniteľný obchod t.j. dodanie tovaru. Svoje argumenty podporil rozsudkami ESD vo veci C-430/09 Euro Tyre Holding B.V. a vo veci C-245/04 EMAG Handel Eder OHG. 6. Žalobca ďalej poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/12/2010 zo dňa 26.10.2010, z ktorého vyplýva, že „ správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (§ 29 ods. 2/ zákona č. 511/1992 Zb.“). Objasnenie všetkých otázok okolností, či vytváranie pochybností nemožno totiž podsunúť iba pod dôkaznú povinnosť daňového subjektu (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb.). Na tento účel má správca dane využiť prostriedky (len exemplikatívne uvedené v ustanovení § 29 ods. 4 ZSDP), ktorým možno objasniť okolnosti rozhodujúce (nielen cieľovo pre správne určenie daňovej povinnosti), pre posúdenie toho - ktorého výdavku, lebo tieto vo svojom súhrnne aj jednotlivo podmieňujú správnosť určenia dane“. „Za situácie, keď právo umožňuje rozdielny výklad, nemožno pri riešení prípadu obísť fakt, že na poli verejného práva (daňového práva) štátne orgány môžu konať len to, čo im zákon výslovne umožňuje (na rozdiel od občanov, ktorí môžu konať všetko, čo nie je zakázané). Pri ukladaní a vymáhaní daní podľa zákona, teda pri de facto odnímaní časti nadobudnutého vlastníctva, sú orgány verejnej moci povinné šetriť podstatu a zmysel základných práv a slobôd. V daňovom konaní sa právne úkony, či iné rozhodujúce skutočnosti posudzujú podľa svojho obsahu. V pochybnostiach orgány verejnej moci postupujú voči daňovému subjektu miernejšie (in dubio mitius)“. Žalobca zároveň poukázal aj na nález Ústavného súdu SR, sp. zn. I. ÚS 241/07 zo dňa 18.09.2008. 7. Žalobca upriamil pozornosť na skutočnosť, že nevykonal dopravu tovaru z územia členského štátu, ani neobstarával jeho prepravu a ani nijako neznášal náklady s týmto spojené. Tovar bol na územie Slovenskej republiky prepravený v mene a na účet inej osoby, ktorej totožnosť nie je toho času žalobcovi známa. Vec opísal tak, že tovar predala spoločnosť A spoločnosti B, tá ho následne predala spoločnosti C atď., ktorá ho predala spoločnosti N. Identita a počet spoločností v reťazi transakcií A až N nie je žalobcovi známa. Spoločnosť N predala tovar spoločnosti M, ktorá je slovenským platiteľom registrovaným pre DPH na území SR. Spoločnosť M dodala tovar spoločnosti O, ktorá je taktiež slovenským platiteľom registrovaným pre DPH na území SR. Spoločnosť M je dodávateľom žalobcu (spoločnosť O). Z argumentácie ESD uvedenej vyššie potom vyplýva, že k intrakomunitárnemu dodaniu došlo medzi spoločnosťami A až M a niektoré z nich aj musela prepravu na Slovensko obstarať i zaplatiť. Dodanie tovaru spoločnosťou M spoločnosti O sa teda uskutočnilo po tomto intrakomunitárnom dodaní a keďže tovar sa nachádzal na území SR, šlo o vnútroštátne dodanie, ktoré podľa § 13 ods. 1 písm. c) ZDPH podlieha slovenskej dani z pridanej hodnoty. 8. Podľa žalobcu správca dane nezistil, že by sa preprava tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet platiteľa dane alebo na jeho príkaz, správca dane ďalej nezistil, že by sa preprava tohto tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet bezprostredného dodávateľa, platiteľa dane alebo na jeho príkaz, správca dane ani nezistil, že by sa preprava tohto tovaru na územie Slovenskej republiky uskutočnila na účet bezprostredného odberateľa platiteľa alebo na jeho príkaz. V čase dodania tovaru platiteľovi dane sa však tovar nachádzal na území Slovenskej republiky. Z okolností je zrejmé, že odoslanie tovaru na územie Slovenskej republiky obstaral niektorý z ďalších účastníkov na seba nadväzujúcich transakcií, ktorý však v časovej postupnosti nadobúdal tovar ešte pred bezprostredným dodávateľom platiteľa dane, odoslanie tovaru sa tak malo pripísať dodaniu, ktoré predchádza dodaniu tovaru od bezprostredného dodávateľa platiteľovi dane v dôsledku čoho sa dodanie platiteľovi uskutočňuje v štáte určenia zásielky, t.j. Slovenskej republiky a je s prihliadnutím na ostatné okolnosti predmetom dane podľa § 2 ods. 1 písm. a) ZDPH. 9. Žalobca argumentoval tým, že právne posúdenia a skutkové zistenia iných správcov dane formulované týmito inými správcami dane pri vykonávaní inej daňovej kontroly u iných daňových subjektov nie sú priamymi poznatkami, ale iba výsledkami hodnotenia takýchto poznatkov (dôkazov) a aplikácie právnych noriem iným konajúcim orgánom v konaniach, ktorých priebeh a výsledok kontrolovaný daňový subjekt nemohol nijako ovplyvniť. Toto hodnotenie poznatkov v rámci iných daňový konaní bolo nepochybne ovplyvnené tým, aké dôkazné prostriedky sa v rámci týchto kontrol vykonali, aké ďalšie informácie a akú súčinnosť iné kontrolované daňové subjekty poskytli a či a ako si plnili svoje procesné povinnosti. T.j. skutkové zistenia iných správcom dane vôbec nemusia zodpovedať skutkovému stavu, ako by ho zistil správca dane v rámci tejto daňovej kontroly na základe dôkazov vykonaných priamo v rámci tejto daňovej kontroly. Takýto postup získavania „dôkazov“ nezodpovedá § 29 ods. 4 ZSDP. 10. Záverom žalobca namietal, že nebol oboznámený s obsahom protokolov z daňových kontrol vykonaných u iných daňových subjektov. Bolo pre neho zarážajúce, že po piatich rokoch trvania daňovej kontroly správny orgán označil za „rozhodujúce zdroje dôkazov“ iba inštitúty dožiadania a medzinárodnej výmeny informácií a protokoly z daňových kontrol dodávateľov platiteľa. III. Vyjadrenie žalovaného 11. Žalovaný sa vyjadril k žalobe písomným podaním doručením súdu dňa 18.01.2016, zotrval na svojom doterajšom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadal ju zamietnuť. Uviedol, že daňovú kontrolu vykonával správca dane v zmysle § 15 od. 3 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o správe daní“) na podnet orgánov činných v trestnom konaní (Zápisnica o začatí daňovej kontroly 500/322/9002/10/Vlc zo dňa 15.04.2010). Dňa 23.02.2010 boli kontrolovanému daňovému subjektu zadržané doklady Prezídiom policajného zboru, Úradom boja proti korupcii, Odborom boja proti korupcii Východ, Rastislavova 69, 040 01 Košice (ďalej len „.PPZ, UBOK“) aj za kontrolované zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006. Kontrolovaný daňový subjekt poskytol správcovi dane v technickej forme, v .pdf formáte záznamy podľa § 70 zákona o DPH za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006, hlavné knihy za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006, knihy dodávateľských faktúr a odberateľských faktúr za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006. Okrem uvedených dokladov a evidencií pri výkone daňovej kontroly správca dane využil ako dôkazný prostriedok výsledky tuzemských dožiadaní, odpovedí na žiadosti o medzinárodnú výmenu daňových informácií, výsledky preverovaní vykonaných v rámci daňových kontrol u dodávateľa INCITY s.r.o. za kontrolované zdaňovacie obdobia, ktorí boli súčasťou vyšetrovania PPZ, UBOK. 12. Ďalej žalovaný uviedol, že v priebehu výkonu daňovej kontroly daňový subjekt na výzvu správca dane podával vyjadrenia k zisteniam, o ktorých správca dane spísal zápisnicu z ústneho pojednávania č.500/322/4324/11/Vle zo dňa 22.02.2011. K uvedenej zápisnici daňový subjekt podal vyjadrenie č. 8224 dňa 11.04.2011, ďalej spísal zápisnicu z ústneho pojednávania č. 9900450/5/239550/2015/ Vlc, ku ktorej podal platiteľ vyjadrenie dňa 31.05.2011 č. 12148. Správca dane v dostatočnom časovom priestore oboznámil platiteľa zo zistenými skutočnosťami listom č. .9900450/5 5587115/2013/ Vlc zo dňa 16.12.2013, ku ktorým sa platiteľ vyjadril dňa 10.01.2014 listom č. 98756/2014. S predbežnými výsledkami daňovej kontroly bol daňový subjekt kompletne oboznámený listom č. 9900450/5/5587115/2013/Vlc zo dňa 16.12.2013, ďalej bol daňový subjekt oboznámený s predbežnými výsledkami daňovej kontroly listom č. 99450/5/239550/2015 zo dňa 02.03.2015. Podľa jeho názoru žalobca mal dostatok časového priestoru a možností, aby preukázal vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencii a záznamov, ktoré je povinný viesť, ako aj oprávnenosť odpočítania dane v súlade s ustanovením § 49 zákona o DPH. Toto svoje zákonné právo daňový subjekt nevyužil. Okrem vyjadrovania v procese kontroly, oboznamovania s výsledkami zistení v priebehu kontroly a pochybnosťami správcu dane, ktoré mohol platiteľ riadne preukazovať využil svoje právo nahliadať do spisu. Z pohľadu uplatnenia jeho práv v procese výkonu daňovej kontroly nebolo preukázané pochybenie zo strany správcu dane. 13. Ohľadom daňovej kontroly žalovaný konštatoval, že správca dane začal daňovú kontrolu v zmysle zákona o správe daní a ukončil daňovú kontrolu v zmysle § 165 ods. 4 Daňového poriadku, podľa ktorého daňová kontrola začatá a neukončená pred účinnosťou tohto zákona sa dokončí podľa doterajších predpisov. t. j. podľa zákona o správe daní. Správca dane viedol preverovanie a dokazovanie v zmysle príslušných ustanovení zákona o správe daní. Podľa § 29 ods. 2 zákona o správe daní správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. Správca dane pri dokazovaní dbal, aby skutočnosti nevyhnutné pre účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie. Podľa § 2 ods. 3 zákona správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy V ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo. Z uvedeného dôvodu správca dane nemohol neprihliadnuť na výsledky vykonaných kontrol u daňového subjektu s možným vzájomným prepojením alebo stretom a tieto náležite vyhodnotil. Podľa § 15 ods. 19 zákona o správe daní lehoty na vykonanie daňovej kontroly podľa odsekov 17 a 18 neplatia, ak sa daňová kontrola vykonáva na požiadanie orgánov činných v trestnom konaní. Správca dane očakával výsledky z prebiehajúceho trestného konania, ktoré mal v úmysle zapracovať do zistení uvedených v protokole. Na základe uvedených dôvodov trvala predmetná daňová kontrola 5 rokov. 14. Ďalej žalovaný uviedol, že predmetný dodatočný platobný výmer bol žalobcovi doručený dňa 20.05.2015. Žalobca podal odvolanie proti predmetnému rozhodnutiu v zákonnej lehote dňa 04.06.2015 a toto odvolanie doplnil dňa 19.06.2015. Doplnenie dokazovania, ktoré žalobca navrhol v bode 2 odvolania proti dodatočnému platobnému výmeru, bolo v rozpore s ustanovením § 15 ods. 10 zákona o správe daní, v zmysle ktorého kontrolovaný daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť k protokolu najneskôr do 8 pracovných dní odo dňa doručenia protokolu. Zmeškanie lehoty nie je možné odpustiť. Z uvedeného dôvodu nebolo možné navrhované dokazovanie vykonať. Spôsob dokazovania mal možnosť žalobca navrhnúť v priebehu výkonu daňovej kontroly, čo však nevykonal. Odvolacie konanie bolo začaté dňa 04.06.2015 a teda podlieha právnej úprave zakotvenej v ustanoveniach § 72 Daňového poriadku. Doplnenie odvolania proti dodatočnému platobnému výmeru č. 361919/2015 z 29.04.2015, ktoré daňový subjekt podal dňa 19.06.2015, správca dane posúdil ako neprípustné z dôvodu jeho podania po určenej lehote. Rozhodnutie správcu dane bolo žalobcovi doručené 20.5.2015. Od tohto dátumu začína plynúť lehota na podanie odvolania ako aj jeho doplnenia. Odvolanie spolu s jeho možným doplnením malo byť podané správcovi dane do 4.6.2015. Doplnenie odvolania bolo správcovi dane doručené 19.6.2015 t.j. po zákonom stanovenej lehote. Žalovanému nie je zrejmé, na základe čoho dospel žalobca k záveru, že v dôsledku včas podaného odvolania s odvolaním sa na odkladný účinok odvolania, ktorý znamená, že odvolaním napadnutý dodatočný platobný výmer nenadobudol právoplatnosť, vyrubovacie konanie vedené podľa ustanovení zákona o správe daní pokračovalo ďalej. V zákone o správe daní nie je upravený dátum ukončenia vyrubovacieho konania, ako je tomu v prípade daňového poriadku, podľa ktorého vyrubovacie konanie končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu. 15. Žalovaný poukázal taktiež na skutočnosť, že pri výkone daňovej kontroly ako aj vo vyrubovacom konaní konal správca dane v súlade s príslušnými ustanoveniami daňového poriadku a zákona o DPH. Nedošlo k ukráteniu žalobcu na jeho zákonných procesných právach, žalobca mal právo sa vyjadrovať ku všetkým zisteniam, ktoré vyšli najavo v priebehu daňovej kontroly, ale toto právo nevyužil. Z uvedeného vyplýva, že správca dane postupoval aj v intenciách rozsudku Najvyššieho súdu č. 5Sžf/12/2010 zo dňa 26.10. 2010, na ktorý sa žalobca podanej žalobe odvoláva. Žalovaný poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu č. 5 Sžf/97/2009 zo dňa 27. 01. 2010. Všetky dôkazné prostriedky, ktoré správca dane využil počas výkonu daňovej kontroly, boli získané v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi a závery z kontroly, spísané v protokole č. 9900450/5/441971/2015/Vlc zo dňa 06.03.2015 sú v súlade s platnou legislatívou Slovenskej republiky, technickými normami a právom Európskej únie. Predmetný dodatočný platobný výmer a rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR boli vydané v súlade s platnou legislatívou Slovenskej republiky a obsahovali všetky zákonom predpísané náležitosti. V rámci výkonu daňovej kontroly správca dane formou dožiadaní a medzinárodnej výmeny daňových informácií preveroval skutočnosti súvisiace s obchodmi, ktoré deklaroval platiteľ. Predmetné preverovanie správca dane vykonával z dôvodu správneho posúdenia vzniku daňovej povinnosti v tuzemsku u obchodných partnerov daňového subjektu, a tým aj správnosť uplatnenia práva na odpočítanie dane kontrolovaným platiteľom za kontrolované zdaňovacie obdobia v zmysle § 49 až § 51 zákona o DPH. 16. Žalovaný podotkol, že z preverovaní získaných slovenskou daňovou správou a zahraničnou daňovou správou (odpovede na dožiadania, informácie získané prostredníctvom medzinárodnej výmeny daňových informácií) vyplynulo, že predmetné obchody (nákup a predaj tovaru, ktorý bol určený na prepracovanie) platiteľ uskutočňoval v rámci reťazca. Uvedené znamená, že ten istý tovar bol dodávaný medzi viacerými podnikateľmi a bol prepravovaný od nákupu u prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi v reťazci. Pri posudzovaní správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane v prípade dodania tovaru v rámci reťazového obchodu je nevyhnutné určiť miesto dodania tovaru. V nadväznosti na uvedenú skutočnosť správca dane pri nákupe toho istého tovaru v rámci reťazca preveroval reálnosť predmetných zdaniteľných obchodov (dodávok tovaru) v rámci celého reťazca, pričom sa zameral na pohyb tovaru, t. j. reálnosť prepravy tovaru a podmienky prepravy tovaru z dôvodu posúdenia miesta dodania tovaru v zmysle § 13 ods. 1 písm. a), resp. písm. c) zákona o DPH a tým aj vznik daňovej povinnosti v tuzemsku. Pokiaľ je s dodaním tovaru spojená jeho preprava, miestom dodania je podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať. Ak sa tovar dodáva bez odoslania alebo prepravy, miestom dodania je podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. V prípade žalobcu správca dane v kontrolovanom zdaňovacom období zistil porušenie § 49 ods. 1 zákona o DPH, v zmysle ktorého právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 17. Kontrolou dokladov získaných od PPZ ÚBOK Košice bolo ďalej zistené, že platiteľ si v kontrolovanom zdaňovacom období odpočítal daň v celkovej sume 94.433,87 eur z nákupu tovaru na základe faktúr vyhotovených dodávateľom INCITY s.r.o., Kysucká 14, 040 11 Košice. Za účelom preverenia skladových priestorov a vykonávania ekonomickej činnosti vyššie uvedeného dodávateľa správca dane zaslal dožiadanie miestne príslušnému správcovi dane, v tom čase Daňovému úradu Košice I. Správca dane prijal odpoveď na predmetné dožiadanie, z ktorej vyplynulo, že miestne príslušný správca dane vykonal u platiteľa INCITY s.r.o. miestne zisťovanie (Zápisnica č. j. 695/320/8433/2010/God) s tým záverom, že uvedený platiteľ nemá žiadne skladové priestory. Za účelom preverenia uvedených zdaniteľných obchodov, prepravnej trasy tovaru a zmluvného vzťahu prepravy správca dane zaslal Daňovému úradu Košice 1 ako miestne príslušnému správcovi dane dodávateľa INCITY s.r.o. dňa 06.10.2010 dožiadanie. V odpovedi na uvedené dožiadanie Daňový úrad Košice 1 uviedol, že nemohol preveriť požadované skutočnosti z dôvodu, že nemal k dispozícii účtovné doklady a listinné dôkazy. Zároveň informoval Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, že u daňového subjektu INCITY s.r.o. za uvedené zdaňovacie obdobie určil daň podľa pomôcok. Platiteľ INCITY s.r.o. vyhotovil pre žalobcu faktúry za predaj tovaru s vyčíslením slovenskej DPH, ktorú platiteľ požadoval zaplatiť. Prijatie faktúr s formálne splnenými náležitosťami podľa § 71 zákona o DPH ešte nezakladá podmienku možnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane z prijatých faktúr. Platiteľovi INCITY s.r.o. platenie dane uvedenej na odberateľských faktúrach za predaj tovaru vyplývalo z ustanovenia § 71 ods. 6 zákona o DPH a nie z dôvodu vzniku daňovej povinnosti pri dodaní tovaru v tuzemsku. V zmysle § 71 ods. 6 zákona o DPH, ak platiteľ vo faktúre alebo inom doklade o predaji uvedie vyššiu sumu dane, ako je povinný platiť podľa tohto zákona, je povinný platiť túto vyššiu sumu dane (viď aj článok 203 smernice Rady 2006/112 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v zmysle cit. článku platí daň každá osoba, ktorá uvedie túto daň na faktúre). Právo na odpočítanie dane u žalobcu sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu, že ju platiteľ INCITY s.r.o. uviedol na faktúre. Samotné dodávateľské faktúry, vyhotovené pre žalobcu, nie sú dôkazom toho, že zdaniteľný obchod sa uskutočnil tak, ako bol deklarovaný a že dodávateľovi vznikla daňová povinnosť. Uvedené faktúry v týchto prípadoch nie sú faktúrami vyhotovenými podľa § 71 ods. 1 zákona o DPH za uskutočnené dodávky na základe vzniku daňovej povinnosti v tuzemsku, ale je ich možné považovať iba za doklady, na ktorých je uvedená daň. Právo na odpočítanie dane sa v takomto prípade nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu, že je uvedená na faktúre. 18. Ďalej žalovaný uviedol, že platiteľ INCITY s.r.o. dodal tovar formou reťazových obchodov, t. j. ten istý tovar bol prepravovaný od nákupu u prvého dodávateľa v inom členskom štáte k poslednému odberateľovi v reťazci. Podľa CMR dokladov, priložených ku faktúram získaným od PPZ ÚBOK Košice, bola preprava tovaru vykonaná z iného členského štátu (Holandsko) do tuzemska. Pri posudzovaní správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane v prípade dodania tovaru v rámci reťazového obchoduje je nevyhnutné určiť miesto dodania tovaru a tým aj vznik daňovej povinnosti v tuzemsku. Na základe vyššie uvedených skutočností miesto dodania tovarov sa určuje podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, v zmysle ktorého ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, je miestom dodania tovaru miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa preprava alebo odosielanie začína uskutočňovať, t. j. iný členský štát. Fakturované dodávky tovaru neboli predmetom dane v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, preto dodávateľovi INCITY s.r.o. nevznikla daňová povinnosť v tuzemsku podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH. Platiteľ SD spoločnosť, s.r.o. nemal právo na odpočítanie dane, čím porušil § 49 ods. 1 zákona DPH, v zmysle ktorého právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. Pri dôkaznej povinnosti daňového subjektu to znamená. že ak správca dane na základe určitých informácií nadobudol závažné pochybnosti o pravdivosti, hodnovernosti predložených dokladov, či vyjadrenie nemusel tieto uznať ako relevantné, ak kontrolovaný daňový subjekt ich hodnoverne nepreukázal. Podmienky určené zákonom o DPH pre odpočítanie dane sú hmotnoprávnymi podmienkami. ktorých splnenie musia preukázať platitelia. Dôkazná povinnosť v daňovom konaní je na daňovom subjekte. Kontrolovaný daňový subjekt vzhľadom na správcom dane zistené skutočnosti, nepredložil také dôkazy, ktoré by zodpovedali reálnemu skutkovému stavu prepravy tovaru nakúpeného V rámci reťazového obchodu vyhotovené daňové doklady faktúry, prepravné doklady a iné doklady vyhotovené v súvislosti s predajom a nákupom tovaru samy o sebe ešte nepreukazujú uskutočnenie, resp. prijatie zdaniteľného obchodu tak, ako je na faktúre resp. inom doklade deklarované. Z hľadiska nároku na odpočítanie dane sú použiteľné len vtedy, ak skutočnosti v nich uvedené majú reálny a pravdivý základ. Preverované doklady predložené kontrolovaným platiteľom sú len tvrdením o určitej skutočnosti, ktorá v preverovaných prípadoch nezodpovedala realite. 19. Žalovaný v podanej žalobe spomenul, že v rámci výkonu predmetnej daňovej kontroly správca dane postupoval v zmysle zásad daňového konania podľa § 2 ZSDP, pričom chránil záujmy štátu a dbal pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňového subjektu. V podanej žalobe žalobca vykladá hypoteticky v nadväznosti na smernicu rady č. 2006/112/ES z28.11.2006 a rozsudkov ESD uskutočňovanie zdaniteľných obchodov dodanie tovaru, dodanie služby, nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu a dovoz tovaru. Tieto tvrdenia žalobcu sú podľa žalovaného čisto teoretické, nezakladajú sa na materiálnej pravde a správca dane a žalovaný ich vyvrátil získanými dôkazmi v rámci predmetnej kontroly, ktoré uviedol v svojom rozhodnutí a zároveň vo svojom vyjadrení. K predmetnému obchodu tak ako to tvrdí žalobca nedošlo a v tomto prípade správanie žalobcu mohlo viesť k získaniu listinných podkladov (faktúr a dokladov) pre uplatnenie si vstupu na DPH a z týchto odkladov následné uplatnenie odpočítania dane. Takéto konanie žalobcu vykazuje znaky získania daňovej výhody a zmysle rozhodnutia Súdneho dvora EU vo veci C-255/02 Halifax. užitie práva. Právny rámec medzinárodnej administratívnej spolupráce v oblasti DPH upravuje v rámci členských štátov EU Nariadenie Rady (ES) č. 1798/2003 zo 7. októbra 2003 o administratívnej spolupráci v oblasti dane z pridanej hodnoty, ktoré je špecifickým predpisom pre oblasť DPH a upravuje práva a povinnosti členských štátov pre administratívnu spoluprácu vnútri EU s účinnosťou od 01.01.2004. Ustanovenie § 49 ZDPH vymedzuje právo platiteľa dane na odpočítanie dane. Toto právo Vzniká v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť (§ 19 ZDPH). Ide o všeobecný princíp, ktorý ešte neznamená automatické odpočítanie dane. Splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane podľa ustanovenia §29 ods. 8 ZSDP preukazuje daňový subjekt, t.j. platiteľ dane z pridanej hodnoty. Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. V daňovom konaní ťažisko dôkazného bremená je na daňovom subjekte. Správca dane dôkazy predložené daňovým subjektom hodnotí podľa svojho uváženia a v súlade so zásadou voľného hodnotenia dôkazov, pričom hodnotením dôkazov musí zabezpečiť objektívne, pravdivé a úplné zistenie skutkového stavu veci. Preto správca dane hodnotí každý dôkaz samostatne a potom všetky vykonané dôkazy vo vzájomnej súvislosti, prioritou je pritom ich pravdivosť a preukazná hodnota. Faktúry musia jednoznačne preukazovať všetky znaky vyžadovanej skutočnosti objekt, subjekt i právnu skutočnosť. Ako dôkaz sú použiteľné len vtedy, ak údaje v nich uvedené pravdivo odrážajú skutočnosť. Overenie oprávnenosti odpočítania dane znamená objasnenie všetkých okolností, ktoré Umožnia prijať závery, či podmienky boli splnené, či nárok pre nesplnenie hoci len jednej zo všetkých vyžadovaných podmienok nie je vylúčený. 20. Z vyššie uvedených skutočností, ako aj z predloženého spisového materiálu a vykonaného dokazovania je žalovaný toho názoru, že správca dane daňovou kontrolou a šetrením objektívne spochybnil preukázanie splnenia zákonom stanovených podmienok predloženými faktúrami ktorých vierohodnosť a pravdivosť s ohľadom na zistenia týkajúce sa predložených dôkazov: nebola daňovým subjektom preukázaná. Správca dane obchodné vzťahy medzi jednotlivými spoločnosťami vyhodnotil tak, že nebolo preukázané fyzické dodanie fakturovaného tovaru a služieb medzi uvedenými spoločnosťami, t.j. zdaniteľné obchody deklarované predmetnými faktúrami neboli reálne uskutočnené, čím nevznikla daňová povinnosť a nevzniklo právo na uplatnenie odpočítania dane tak, ako to predpokladá zákon č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov. Povinnosťou správcu dane nie je vyhľadávať a zisťovať skutočnosti, ktoré by daňový subjekt mohol uplatniť pri nárokovaní nadmerného odpočtu, ale je povinnosťou správcu dane tieto nároky prejednať a umožniť daňovému subjektu preukázať existenciu nároku dôkazmi. Daňový subjekt nepredložil dôkazy, ktoré by uskutočnenie zdaniteľného obchodu potvrdzovali. 21. Záverom uviedol žalovaný k námietke žalobcu ohľadom odôvodnenia rozhodnutia, že žalobou napadnuté rozhodnutie má presvedčivo a dostatočne štruktúrované odôvodnenie, v ktorom sú uvedené všetky dôkazy, skutkový stav, vysporiadanie sa s námietkami žalobcu v jeho odvolaní, dôvody a úvahy žalovaného na základe ktorých pristúpil k nepriznaniu odpočítania dane. Takto vypracované rozhodnutie spĺňa zákonom stanovenú podmienku v zmysle § 30 ods. 3 ZSDP preto nemôže byť posúdené ako nepreskúmateľné, nakoľko konal v zmysle § 2 cit. zákona. Záver, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, a preto nebolo možné uznať odpočítanie dane zo sporných faktúr, je záverom, ktorý logicky vyplýva z vykonaného dokazovania. IV. Konanie pred správnymi orgánmi 22. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že daňová kontrola u žalobcu sa začala dňa 15.04.2010 (Zápisnica o začatí daňovej kontroly zo dňa 15.04.2010 č. j. 500/322/9002/10/Vlc). Nakoľko Daňovému úradu pre vybrané subjekty (správcovi dane) neboli predložené žiadne doklady tento požiadal o súčinnosť PPZ, UBOK, ktorý disponoval dokladmi žalobcu z dôvodu prebiehajúceho trestného stíhania. Následne dňa 04.06.2010 si pracovníci správcu dane vyhotovili dňa 04.06.2010 fotokópie zaistených účtovných dokladov. V administratívnom spise sa taktiež nachádzajú zápisnice o ústnom pojednávaní zo dňa 19.05.2010 a 27.05.2010, kde v priebehu ústneho pojednávania došlo k nahliadnutiu žalobcu do spisu a doloženiu dokladov (v elektronickej forme). Následne dňa 20.10.2011, dňa 11.01.2011 a dňa 22.02.2011 sa žalobca dostavil pred správcu dane za účelom podania vysvetlení. Okrem iného dňa 11.04.2011 a 31.05.2011 boli doručené správcovi dane vysvetlenia žalobcu (písomné podania) k daňovej kontrole. Dňa 02.01.2014 bolo žalobcovi doručené „Oboznámenie daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006“, pričom žalobca na toto podanie reagoval vyjadrením doručeným správcovi dane dňa 10.01.2014. Následne, dňa 18.03.2015, zaslal správca dane žalobcovi „Oboznámenie daňového subjektu v súvislosti s daňovou kontrolou za zdaňovacie obdobia január 2006 až december 2006“, kde uviedol ďalšie zistené výsledky predmetnej daňovej kontroly. Na základe výsledkov následne vypracoval správca dane protokol zo dňa 06.03.2015. V tomto uviedol všetky zistené výsledky daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie január 2006 až december 2006, dokumenty a iné podklady, na základe ktorých dospel k týmto výsledkom. V súvislosti s týmto protokolom bolo následne vykonané ústne pojednávanie dňa 15.04.2015, kde došlo k jeho prerokovaniu so žalobcom. Žalobcovi bol dňa 20.05.2015 doručený v úvode odôvodnenia tohto rozsudku opísaný dodatočný platobný výmer, proti ktorému podal žalobca odvolanie. O odvolaní rozhodol žalovaný žalobou napadnutým rozhodnutím. Odôvodnenia rozhodnutí správnych orgánov vydaných v administratívnom konaní sú obdobné ako vyjadrenie k žalobe. K jednotlivým častiam týchto rozhodnutí a k skutočnostiam medzi účastníkmi sporným sa súd detailnejšie vyjadril nižšie v odôvodnení tohto rozsudku. V. Osoba zúčastnená na konaní 23. Na základe návrhu spoločnosti GRAPP s.r.o. rozhodol správny súd uznesením sp. zn. 2S/254/2015 zo dňa 08.03.2018, právoplatným dňa 27.03.2018, o priznaní postavenia osoby zúčastnenej na konaní uvedenej spoločnosti. VI. Posúdenie veci správnym súdom 24. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 11 ods. 1 SSP) preskúmal napadnuté rozhodnutie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe, ako aj konanie, ktoré mu predchádzalo a dospel k záveru, že zistenie skutkového stavu daňovými orgánmi bolo nedostačujúce na riadne posúdenie veci. 25. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 26. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 27. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 28. Podľa § 2 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH predmetom dane je dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 29. Podľa § 13 ods. 1 zákona o DPH miestom dodania tovaru: písm. a/ ak je dodanie tovaru spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať, s výnimkou podľa písmena b), odseku 2 a § 14; písm. c/ ak je dodanie tovaru bez odoslania alebo prepravy, je miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa jeho dodanie uskutočňuje. 30. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 31. Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 32. Podľa § 69 ods. 12 zákona o DPH pri dodaní kovového odpadu a kovového šrotu v tuzemsku je povinný platiť daň platiteľ, ktorému je tento tovar dodaný. Na účely tohto zákona sa kovovým odpadom a kovovým šrotom rozumie kovový odpad a šrot z výroby alebo z mechanického opracovania kovov a kovové predmety ďalej už nepoužiteľné vzhľadom na ich zlomenie, rozrezanie, opotrebenie alebo z podobných dôvodov. 33. Podľa § 29 ods. 1, 2 zákona č. 511/1992 Zb. dokazovanie vykonáva správca dane, ktorý vedie daňové konanie. Správca dane dbá, aby skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, a nie je pri tom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 34. Podľa § 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinné uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 35. Zákon o správe daní zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. 36. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 37. Skutočnosť, že daňové orgány majú povinnosť dbať na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ďalších osôb, nie je v rozpore s ich povinnosťou chrániť záujmy štátu. Vo vzťahu k zachovávaniu práv a právom chránených záujmov daňových subjektov je síce záujem štátu nadradený, avšak nemôže to byť v zmysle toho, aby sa výnos daní ako príjmov rozpočtu dosiahol na úkor nedodržania práva. Daňové orgány môžu aplikovať pri vyrubení daní iba právne prostriedky, ktoré priamo ustanovuje zákon, alebo ktoré uplatnia daňové orgány v rámci svojho oprávnenia vyplývajúceho zo zákona. Povinnosťou daňových orgánov v daňovom konaní je teda dodržiavať všeobecne záväzné právne predpisy (a to hmotnoprávne ako aj procesné), ktoré sú podľa § 1 zákona č. 1/1993 Z.z. o Zbierke zákonov Slovenskej republiky zverejnené v Zbierke zákonov. 38. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1, 2 a § 51 zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich splnenie sa viaže nárok na odpočítanie dane. Zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočítanie uplatňuje, preukázal, že splnil podmienky, ktoré pre nárok na odpočítanie zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje právo na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľný obchod bol uskutočnený. 39. Dodanie tovaru, na základe ktorého vznikla daňová povinnosť, je základnou podmienkou uplatnenia odpočtu. Z dôvodu akceptovania odpočítania dane je platiteľ zaťažený dôkazným bremenom preukázateľnosti, že pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť nielen po formálnej stránke (vystavenými dokladmi), ale aj obsahovej. Nestačí len formálne deklarovať dodanie tovaru faktúrou, ale je potrebné preukázať aj vecné naplnenie. Samotná faktúra nie je relevantným dôkazom o tom, že daňový subjekt skutočne kúpil tovar, pri ktorom vznikla daňová povinnosť a prešlo naň dispozičné právo. 40. Ustanovenie § 49 ods. 2 zákona o DPH určuje podmienky, za akých si daňový subjekt môže odpočítať daň, pričom základná podmienka je, aby išlo o tovar, ktorý bol dodaný platiteľom dane uvedeným na faktúre. Správca dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatneného nároku na odpočítanie dane správne vychádzal nielen z daňových dokladov predložených žalobkyňou, ale aj zo zistení, či predloženým dokladom nechýba materiálny podklad. 41. Predmetom súdneho prieskumu bolo posúdenie zákonnosti napadnutých rozhodnutí a postupu správnych orgánov v daňovom konaní v rozsahu vznesených žalobných námietok, pričom Krajský súd v Bratislave v obdobných veciach týkajúcich sa žalobcu už rozhodoval (napr. vo veciach sp. zn. 2S 44/2014 alebo sp. zn. 6S 247/2013). V tomto smere aj v súlade s § 140 SSP súd poukazuje na právny názor vyslovený v uvedených rozsudkoch. 42. Súd po oboznámení sa s obsahom administratívneho spisu a listinných dôkazov v ňom sa nachádzajúcich musí konštatovať, že v súvislosti preverovanými dodávkami bolo zistené, že vo všetkých obchodných prípadoch nadobudol žalobca tovar v tuzemsku od dodávateľov, pričom prepravu predmetného tovaru nezabezpečoval ani žalobca, ani jeho dodávatelia. Existencia tovaru nebola spochybnená. Daňové orgány oboch stupňov však konštatovali, že dodávky tovaru od tuzemských dodávateľov žalobcovi neboli predmetom dane v tuzemsku v zmysle § 2 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004 Z. z., preto týmto spoločnostiam nemohla vzniknúť daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 a ani žalobca si potom nemohol uplatniť odpočítanie dane podľa § 49 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z. z. Tento záver však žalovaný ani správca dane napriek rozsiahlym šetreniam a niekoľko rokov trvajúcej daňovej kontrole v napadnutých rozhodnutiach zrozumiteľným spôsobom neodôvodnili. Z rozhodnutí daňových orgánov nevyplýva, akým spôsobom sa zistenia vyplývajúce z administratívneho spisu premietli do vyslovených záverov, t. j., že žalobcovmu dodávateľovi nevznikla v tuzemsku daňová povinnosť pri dodávkach tovaru, ktorého existenciu správca dane preveroval. Daňové orgány na základe zhromaždených skutkových zistení neurčili, ktorá z dodávok (keďže konštatovali, že to nebola dodávka dodávateľovi žalobcu) v reťazci transakcií od prvotného dodania z krajiny pôvodu tovaru až po preverované nadobudnutie tovaru žalobcom bola intrakomunitárna a preto oslobodená od dane, či sa za intrakomunitárnu dodávku považovalo dodanie tovaru žalobcovým dodávateľom, v čom sa vôbec prejavil intrakomunitárny rozmer preverovaných obchodov a ako sa premietol do záverov o nepriznaní odpočítania DPH z predmetných obchodov žalobcovi. 43. Zistenia správcu dane, že tuzemské daňové subjekty, prostredníctvom ktorých mal predmetný tovar vstúpiť na územie SR, jeden nedeklaroval vo svojich daňových priznaniach žiadne nadobudnutie tovaru na území Slovenska od žiadneho platiteľa z iného členského štátu a druhý bol nekontaktný, nie sú dostatočným podkladom pre závery vyslovené vo vzťahu k žalobcovi a napriek niektorým podozrivým aspektom predmetných transakcií (najmä v súvislosti s prepravou tovaru) nie je možné konštatovať, že skutkové zistenia dostatočne odôvodňujú prijatý záver, že žalobca bol vlastným pričinením zapojený do podvodného reťazca transakcií, ktorých cieľom bolo profitovať na odpočítaní DPH. 44. V súvislosti s vyššie uvedeným súd poukazuje na početnú judikatúru Súdneho dvora EÚ zaoberajúcu sa výkladom záväzných dokumentov EÚ v oblasti spoločného system DPH (rozsudok vo veci C-80/11 z 21.06.2012 - Mahagében a Dávid, rozsudok vo veci C - 285/11 z 06.12.2012 - Bonik, rozsudok vo veci C-18/13 z 13.02.2014 - Maks Pen,...). Vyplýva z nej, že právo zdaniteľných osôb odpočítať DPH, ktorú majú zaplatiť, DPH splatnú alebo už zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH zavedeného právnou úpravou Únie. Ako Súdny dvor opakovane zdôraznil, právo na odpočítanie dane uvedené v článku 167 a nasl. smernice 2006/112 je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade nemôže byť obmedzené. Predovšetkým sa toto právo uplatňuje bezprostredne na všetky dane zaťažujúce plnenia uskutočnené na vstupe (pozri rozsudok Bonik, už citovaný, bod 26 a citovanú judikatúru). Na odpočítanie je potrebné, aby dotknutá osoba bola jednak zdaniteľnou osobou v zmysle tejto smernice a jednak, aby zdaniteľná osoba využívala uvedené tovary a služby zakladajúce toto právo na výstupe pre potreby svojich vlastných zdaniteľných plnení, a že na vstupe musia byť tieto tovary a služby poskytnuté inou zdaniteľnou osobou (pozri rozsudok Bonik, už citovaný, bod 29 a citovanú judikatúru). Ak sú tieto podmienky splnené, právo na odpočítanie dane nemôže byť v zásade zamietnuté. 45. Na druhej strane však nemožno v tomto ohľade akceptovať žiaden protiprávny stav a osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Prináleží teda vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočítanie, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Tak je to v prípade, ak daňový podvod spácha samotná zdaniteľná osoba, ako aj v prípade, ak zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že svojou kúpou sa zúčastnila na plnení, ktoré bolo súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH. Zdaniteľná osoba sa totiž musí na účely smernice 2006/112 považovať za účastníka na tomto podvode, a to bez ohľadu na otázku, či má alebo nemá prospech z opätovného predaja tovaru alebo poskytnutia služieb v rámci jej uskutočnených zdaniteľných plnení na výstupe. Právo na odpočítanie dane tak možno zdaniteľnej osobe zamietnuť iba pod podmienkou, že sa na základe objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba, ktorej bol dodaný tovar alebo poskytnutá služba zakladajúca právo na odpočítanie dane, vedela alebo mala vedieť, že sa týmto nadobudnutím tovaru alebo prijatím týchto služieb zúčastní na transakcii predstavujúcej daňový podvod týkajúci sa DPH zo strany dodávateľa alebo iného hospodárskeho subjektu, ktorý na vstupe alebo na výstupe zasahuje do reťazca týchto dodaní alebo týchto služieb. 46. Keďže zamietnutie práva na odpočítanie dane je výnimkou z uplatnenia základnej zásady, ktorú predstavuje toto právo, je povinnosťou príslušných daňových úradov predložiť dostatočné objektívne dôkazy, že skutočnosti uvedené v predchádzajúcom bode tohto rozsudku sú splnené. Vnútroštátnym súdom napokon prináleží overiť, či dotknuté daňové úrady preukázali existenciu takýchto objektívnych skutočností. Vnútroštátnemu súdu potom prináleží vykonať celkové posúdenie všetkých skutočností a skutkových okolností veci, aby bolo vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi možné určiť, či daňový subjekt vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou podvodu, ktorého sa dopustili jeho dodávatelia. 47. Z judikatúry Súdneho dvora EÚ vyplýva, že zdaniteľná osoba si nemôže odpočítať DPH, ktorá je uvedená na faktúrach vystavených dodávateľom v prípade, ak sa ukáže, že hoci bolo dodanie uskutočnené, no v skutočnosti nebolo vykonané ani dodávateľom, ani jeho subdodávateľom (napr. preto, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v ich účtovníctve a totožnosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná), avšak až za súčasného splnenia dvoch podmienok, a to, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť. 48. Žalovaný si vytvoril nesprávny záver o tom, že reálnosť dodania zdaniteľného plnenia bola spochybnená zo zistenia opísaného v ods. 16 až 18 tohto rozsudku. Zistenia správcu dane, ktoré pramenia z vykonaného dokazovania, nevylučuje možnosť, že dodávatelia žalobcu (prípadne subdodávatelia) mohli konať v rozpore so zákonom, avšak to nie je objektívnym dôkazom protizákonnosti konania žalobcu. Daňový orgán nie oprávnený zamietnuť právo na odpočet dane z dôvodu, že sa zdaniteľná osoba neubezpečila, že osoba, ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tovar, na základe ktorej sa požaduje vykonanie nároku na odpočet dane, spĺňala podmienky zdaniteľnej osoby, bola schopná ho dodať a že si splnila svoju povinnosť podať daňové priznanie a uhradiť DPH, alebo z dôvodu, že uvedená zdaniteľná osoba nemá okrem danej faktúry iné dokumenty, ktorých povaha by preukazovala, že uvedené podmienky boli splnené. (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 z 21.06.2012 - Mahagében a Dávid, čl. 51) 49. V obchodnom styku je predpokladaná dobromyseľnosť konania a nadobudnutia práv. Akokoľvek by bol podnikateľ pri uzatváraní obchodov obozretný, nemôže absolútne vylúčiť, že sa stane v niektorom prípade obeťou podvodu. Keďže dopredu podvodné konanie nemožno predvídať, až následne možno podvedenému vytknúť nedôslednosť (nepozornosť) v tom či inom ohľade. Právo na odpočet dane môže byť zamietnuté iba vtedy, ak je objektívne preukázané, že predmetná zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-80/11 z 21.06.2012 - Mahagében a Dávid, čl. 52) 50. Daňové orgány v konaní nedisponovali dôkazmi, na základe ktorých by boli oprávnené tvrdiť, že by žalobca bol aktívnym účastníkom daňového podvodu, alebo, že by páchateľom podvodu pomáhal, pričom na základe žiadnych právne relevantných dôkazov nebol preukázaný vzťah žalobkyne k zámeru získať v rámci súvisiacich dodávok medzi účastníkmi reťazca firiem nenáležitú daňovú výhodu, na základe čoho by daňovým orgánom (súdu) prináležalo odmietnuť žalobkyni priznanie práva na odpočet DPH. Hoci daňové orgány vykonali pomerne rozsiahle dokazovanie a kontrolu vykonávali počas dlhého obdobia, nepodarilo sa im zabezpečiť dostatok dôvodov, ktoré by nad všetky pochybnosti oprávňovali konštatovanie o protiprávnosti daňového priznania podaného žalobcom a dôvodnosť odopretia odpočtu DPH. Je možné zhrnúť, že pokiaľ žalobca preukázal dôkaznými prostriedkami, ktoré boli dostatočné z hľadiska rozsahu, ktorý od neho možno spravodlivo požadovať, prináleží preveriť pravdivosť jeho tvrdení daňovým orgánom, ktoré v danom prípade k tejto svojej povinnosti nepristúpili komplexne, náležite starostlivo a dostatočne zodpovedne. 51. Krajský súd je toho názoru, že v prípade pochybností o reálnosti deklarovaných obchodov je nutné vytvoriť daňovému subjektu priestor pre preukázanie hodnovernosti predložených účtovných dokladov, a to vykonaním navrhovaných dôkazov. Súdu neprináleží vyhľadávať vecné dôvody rozhodnutia o tomto nároku v protokole z daňovej kontroly či vo vydaných rozhodnutiach daňových orgánov týkajúcich sa iného zdaňovacieho obdobia, ktoré nie sú predmetom súdneho preskúmania v prejednávanej veci. Z uvedených dôvodov dospel súd k záveru, že argumentácia daňových orgánov uvedená v preskúmavaných rozhodnutiach nie je podložená skutkovými zisteniami odôvodňujúcimi prijatie záveru uvedeného vo výroku rozhodnutia správcu dane, čo zakladá dôvod na zrušenie rozhodnutia podľa § 191 ods. 1 písm. e) SSP a vrátenie veci žalovanému na ďalšie konanie. 52. Na základe zistených skutočností súd dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného ako aj rozhodnutie správcu dane bolo potrebné podľa § 191 ods. 1 písm. e) SSP zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie, v ktorom bude viazaný vysloveným právnym záverom súdu (§ 191 ods. 6 SSP) a bude jeho povinnosťou vo veci doplniť dokazovanie v naznačenom smere a rozsahu potrebnom na riadne zistenie skutkového stavu a vydať nové náležite odôvodnené rozhodnutie, v ktorom bude presvedčivo reagovať na všetky vznesené námietky žalobcu. 53. Pokiaľ ide o ďalšie námietky žalobcu, tie považoval správny súd za právne irelevantné vzhľadom na skutočnosti vyššie uvedené odôvodňujúce zrušenia žalobou napadnutých rozhodnutí. Námietka žalobcu, že žalovaný neprihliadal na prechodné ustanovenie § 165 ods. 5 Daňového poriadku a neakceptoval doplnenie odvolania nebola dôvodná. Súd poukazuje na ustanovenie § 165 ods. 4 a ods. 5 Daňového poriadku účinného v čase rozhodnom pre posúdenie veci, podľa ktorého daňová kontrola a vyrubovacie konanie začaté a neukončené pred účinnosťou Daňového poriadku sa dokončí podľa doterajších predpisov, to znamená podľa zákona o správe daní. Pokiaľ ide o odvolacie konanie, to sa spravovalo už ustanoveniami Daňového poriadku. 54. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 167 ods. 1 SSP v spojení s § 175 ods. 1 SSP a vzhľadom na úspech v konaní bol žalobcovi tento nárok priznaný, pričom podľa § 175 ods. 2 SSP o výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozhodnutia samostatným uznesením. Ďalšiemu účastníkovi, osobe zúčastnenej na konaní, správny súd nepriznal právo na náhradu trov konania podľa § 169 SSP, pretože ho nevyzval na splnenie takých povinností, ktoré by mu spôsobili vznik trov konania. 55. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. v znení zákona č. 33/2011 Z. z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť. Kasačná sťažnosť musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia súdu. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy (§ 443 ods. 2 písm. a/, § 145 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).