Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/36/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1016200314 Dátum vydania rozhodnutia: 31. 01. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2018:1016200314.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: X. S., H.: XX XXX XXX, R. č. XX, XXX XX B. Biel, zastúpeného: JUDr. Jozefom Madejom, Ak Laurinská č. 3, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica IČO: 42 499 500, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 58936/2016 zo dňa 20.01.2016 a rozhodnutia Daňového úradu č. 1482774/2015/9104406 zo dňa 29.09.2015 takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta. Účastníkom sa náhrada trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Administratívne rozhodnutia 1. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky na základe zákona č. 333/2011 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva v znení neskorších predpisov, zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblastí daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov vydalo dňa 20.01.2016 rozhodnutie, ktorým podľa ustanovenia § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov potvrdilo rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 1482706/2015/9104406 zo dňa 29.09.2015, ktorým správca dane podľa ust. § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2008 v sume 7.126,93 € (slovom sedemtisícstodvadsaťšesť eur a deväťdesiattri eurocentov) daňovému subjektu. 2. V predmetnom rozhodnutí žalovaný konštatoval, že Daňový úrad Bratislava vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty Juraj S. kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia január až august 2008. Na základe výsledkov zistených daňovou kontrolou správca dane za zdaňovacie obdobie apríl 2008 neuznal odpočítanie dane z faktúr za dodávky mäsa od spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii (do 04.04.2013 EUROCOOP spotrebné družstvo) z dôvodu, že predmetný tovar nebol touto spoločnosťou dodaný. Zo zistení správcu dane teda vyplynulo, že jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov bolo získanie daňovej výhody pre daňový subjekt. Daňový úrad Bratislava vydal dňa 29.09.2015 rozhodnutie č. 1482706/2015/9104406 ktorým vyrubil platiteľovi dane za zdaňovacie obdobie apríl 2008 rozdiel dane v sume 7.126,93 €. Zároveň žalovaný zdôvodnil rozhodnutie tým, že daň na dokladoch môže byť odpočítateľná, ak bola uplatnená platiteľom, ktorý dodal tovar uvedený na faktúre. Avšak výsledky zistené pri kontrole jednoznačne preukazovali, že tovar spoločnosťami BDL Logistik s.r.o. a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii dodaný nebol, len boli fiktívne na tieto spoločnosti vystavené faktúry. Ak týmto spoločnostiam nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovaru platiteľovi dane X. S., potom X. S. (žalobcovi) nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane. Daň uvedená na dokladoch vyhotovených uvedenými spoločnosťami je splatná len z titulu jej uvedenia na faktúre, ale nie je odpočítateľnou u kontrolovaného subjektu. Odvolací orgán nemohol akceptovať názor platiteľa dane, že tým, že má faktúry, platby a tovar, tak splnil podmienky na odpočítanie dane v zmysle zákona. Platiteľom predložené doklady majú povahu listinných dôkazov a samotné nepreukazujú fakturované zdaniteľné obchody. Platiteľ musí byť schopný preukázať nielen dokladmi, ale aj inými dôkazmi, že reálne prišlo k fakturovaným obchodom. Z judikatúry vnútroštátnych súdov vyplýva, že každý subjekt vstupujúci do obchodných vzťahov musí zachovávať náležitú mieru obozretnosti, predovšetkým vzhľadom k povahe tovaru a služieb a zabezpečiť si potrebné podklady pre splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Je v záujme daňového subjektu, aby nad rámec svojich bežných obchodných potrieb zhromažďoval dôkazy, ktoré môžu preukázať, že k uskutočneniu zdaniteľných obchodov skutočne prišlo, pretože dôkazné bremeno týkajúce sa faktickej realizácie obchodovania je na jeho strane. Aj Najvyšší súd SR v rozsudku č. 4Sžf/20/2011 uviedol, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, iba predloženie účtovných dokladov a zmlúv nepostačuje, pretože uskutočnenie zdaniteľného plnenia je potrebné preukázať nielen po formálnej, ale aj po obsahovej stránke. Súd dával do pozornosti, že podľa § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov je dôkazné bremeno na strane daňového subjektu. V daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane tieto dôkazy posudzuje. Správca dane, ktorý získa oprávnené pochybnosti o tom, či bol predmetný tovar dodaný, nie je povinný dokazovať jeho nedodanie, ale daňový subjekt musí vedieť preukázať uskutočnenie zdaniteľného plnenia osobou uvedenou na predložených faktúrach, pokiaľ si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z faktúr. Ak daňovník neunesie v tomto zmysle dôkazné bremeno, nemôže byť úspešný v uplatnení nároku na odpočítanie DPH. 3. Odvolací orgán na základe spisového materiálu dospel práve k názoru, že daňový subjekt vedel o daňovom podvode a priamo sa ho zúčastňoval, preto žiadal o vylúčenie spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii z obchodného reťazca. Po odmietavom stanovisku Ing. U. O., konateľa spoločnosti Jatky Moravský Krumlov v danom čase, ukončil spoluprácu v rámci predmetného dodávateľského reťazca. Ako vyplývalo zo všetkých zistených skutočností, podnikateľské aktivity kontrolovaného daňového subjektu vo vzťahu k spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, BDL Logistik s.r.o. a českej spoločností Jatky Moravský Krumlov, spol. s.r.o. neboli štandardnými obchodmi. Fakturačný tok tovaru sa v danom prípade nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie SR. Tovar bol reálne dodávaný spoločnosťou Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., ale fakturačne išiel fiktívne cez BDL Logistik s.r.o. a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, ktoré získalo daňovú výhodu. Skutočnosť, že dodávky tovaru boli reálne vykonané inými subjektmi ako bol fakturačný dodávateľ, nie je pre nárok na odpočítanie rozhodujúca. Taktiež samotná preprava tovaru vykonávaná českým dodávateľom priamo X. S. nebola dôvodom na neuznanie odpočítania dane. Dôvodom bolo neuskutočnenie zdaniteľných obchodov spoločnosťami BDL Logistik s.r.o. a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, ktoré v podvodnom reťazci vystavili faktúry, z ktorých si daňový subjekt uplatňoval odpočítanie dane. Na základe výsledkov všetkých preverovaní a zistení správca dane dospel k záveru, že podnikateľské aktivity kontrolovaného daňového subjektu neboli štandardnými obchodmi, nakoľko bolo preukázané, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie Slovenskej republiky. Všetky skutočnosti poukazujú na skutočnosť, že bol vytvorený umelý mechanizmus obchodovania za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku a jediným cieľom bolo získanie daňovej výhody. Jednoznačne vyplývalo, že kontrolovaný platiteľ dane Juraj S. vedel, že sa svojou činnosťou podieľal na plnení, ktoré bolo súčasťou podvodu. II. žaloba a námietky 4. Žalobca v žalobe namietal, že daňová kontrola daňového subjektu X. S. bola začatá nezákonne. S týmto dôvodom sa žiadny konajúci orgán dostatočne nevysporiadal. Obhájenia zákonnosti začatia daňovej kontroly sa dotklo až Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky vo svojom poslednom rozhodnutí č. 58936/2016 zo dňa 20.01.2016. V tomto rozhodnutí Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky po prvý krát otvorene uvádzalo, že daňová kontrola bola vykonaná na základe žiadosti Prezídia PZ o súčinnosť a výkon daňových kontrol. Ani toto odôvodnenie však dostatočne neobjasňuje skutočností, ktoré v tejto súvislosti od počiatku žalobca namietal. Počas celého sporného konania namietal, že pre zákonné začatie daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. 3 daňového poriadku zákon ustanovuje, aby bola splnená podmienka dôvodného podozrenia, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. Dôvodnosť podozrenia tvorí materiálne podmienky rozhodnutia o začatí daňovej kontroly bez oznámenia o začatí daňovej kontroly a je pritom nevyhnutné, aby správca dane tvrdenie o tom, že môže dôjsť k pozmeneniu, znehodnoteniu alebo zničeniu účtovných alebo iných dokladov preukázal konkrétnymi dôkazmi v rozhodnutí, ktorým takúto daňovú kontrolu začne. Mal za to, že v predmetnom daňovom konaní začal správca dane daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 3, pričom vôbec žiadnym spôsobom nepreukázal dôvodnosť takéhoto postupu. V zápisnici o začatí daňovej kontroly iba arbitrárne skonštatoval dôvod začatia daňovej kontroly bez oznámenia o začatí daňovej kontroly, ale tento žiadnym spôsobom nepreukázal. Takéto strohé konštatovanie správcu dane je nedostatočné, nakoľko existencia materiálnych podmienok začatia daňovej kontroly konkrétnym spôsobom je nepreskúmateľná. Zároveň dôvodenie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky až v rozhodnutí č. 58936/2016 zo dňa 20.01.2016, t.j. v druhom kole druhostupňového konania vo veci, túto vadu neodstranilo. V nadväznosti na uvedené, ak nie sú dané podmienky pre začatie kontroly podľa § 46, ods. 3 daňového poriadku, tak správca nemôže takýmto spôsobom začať daňovú kontrolu. Ak ju aj napriek tomu takýmto spôsobom začne, tak postupuje v rozpore s čl. 2, ods. 2 Ústavy SR, čím poruší základné právo daňového subjektu na spravodlivé a zákonné konanie. Z uvedeného vyplýva jednoznačný záver, že správca dane začal predmetnú daňovú kontrolu nezákonne, a preto všetky úkony daňového konania, ako aj všetky dôkazy získané v daňovom konaní a napokon aj rozhodnutie o vyrubení dane na základe takto vykonanej daňovej kontroly boli nezákonné. 5. V konaní so správcom dane ďalej sústavne namietal nezákonnosť odmietnutia podania zo dňa 04.03.2014, ktoré podal písomne do podateľne Daňového úradu Bratislava (po ústnom odporučení správcu dane). Dňa 20.05.2014 ho správca dane na ústnom pojednávaní informoval, že na toto rozsiahle vyjadrenie k daňovému konaniu nebude prihliadať, nakoľko nebolo podané v súlade s ust. § 14 daňového poriadku. Na základe uvedenej informácie založil do spisu rovnopis vyjadrenia. Do dnešného dňa sa správca dane s uvedeným vyjadrením žiadnym spôsobom nevysporiadal, čím odňal daňovému subjekt právo na spravodlivé konanie. Uvedeným konaním správca dane postupoval v rozpore so zákonom, keď nevyzval zástupcu daňového subjektu, aby odstránil vadu podania a síce, aby podanie podal elektronicky. Zo strany správcu dane išlo o účelové protizákonné konanie, aby sa nemusel vysporiadavať s podaním. Takéto konanie správcu dane je nezákonné, nemorálne a spochybňuje základné princípy právneho štátu. Totiž aj v prípade, ak sa správca dane nestotožňuje s právnymi závermi daňového subjektu alebo jeho zástupcu, je jeho povinnosťou sa s nimi v plnom rozsahu vysporiadať a odôvodniť, prečo by mali byť nesprávne. Ak správca dane rozhodol bez toho, aby sa s vyjadrením daňového subjektu vysporiadal, založil nezákonnosť rozhodnutia. 6. Spis pre predmetné daňové konanie obsahuje Zápisnicu o ústnom pojednávaní zo dňa 10.08.2012, z ktorej obsahu je zrejmé, že sa dňa 10.08.2012 malo konať ústne pojednávanie - výsluch fyzickej osoby Juraj S.. Na základe vyjadrenia zástupcu daňového subjektu zo dňa 04.03.2014, na základe pripomienok a vznesenej námietke zaujatosti zástupcu daňového subjektu uvedených na ústnom pojednávaní dňa 04.03.2014, ako aj na základe podaného trestného oznámenia daňového subjektu zo dňa 28.02.2014, ktorého kópia bola doložená do spisu správcu dane na ústnom pojednávaní dňa 04.03.2014 je zrejmé, že daňový subjekt rozporuje skutočnosť, že by sa dňa 10.08.2012 malo s ním uskutočniť akékoľvek ústne pojednávania. Keďže žalobca trval na skutočnosti, že dňa 10.08.2012 sa s ním ústne pojednávanie neuskutočnilo, vo veci podal aj trestné oznámenie, ktoré svedčí o vážnosti jeho tvrdenia. Toto trestné oznámenie iniciovalo trestné konanie vedené Okresným riaditeľstvom PZ. Vo veci zaujatosti poukázal na Uznesenie Ústavného súdu SR zo 7. júna 2011, č. k. III. ÚS 257/2011-12, podľa ktorého dôvodom na takéto vylúčenie zamestnanca správcu dane môže byť dokonca aj útočná kritika vznesená na osobu zamestnanca správcu dane zo strany daňového subjektu, ktorá môže vzbudiť dôvodné a oprávnené pochybnosti v očiach účastníka konania, že by tento zamestnanec správcu dane mohol vo veci objektívne a nestranne rozhodnúť. V nadväznosti na skutočnosti popísané v článku II bode b) tohto odvolania v danom prípade mal žalobca dočinenie s ešte dôraznejším aktom ako s útočnou kritikou. Žalobca totiž podal voči zamestnankyniam trestné oznámenie pre skutočnosti, ktoré sa javia ako pravdivé a dôvodné pre podanie trestného oznámenia. Podanie trestného oznámenia musí o to viac vzbudzovať dôvodné a oprávnené pochybnosti v jeho očiach, že v jeho veci bude rozhodnuté v súlade so zákonom objektívne, nezaujato a spravodlivo. Vedúci zamestnanec správcu dane v rozpore s vyššie uvedeným nevylúčil zamestnankyne správcu dane A. K. a H.. Q. E., čím postupoval v rozpore s daňovým poriadkom. Vzhľadom na uvedené je jednoznačný záver, že vo veci rozhodovali zamestnanci správcu dane, ktorí mali byť vylúčení, a preto je napadnuté rozhodnutie správcu dane nezákonné. Námietka zaujatosti voči konajúcim zamestnancom správcu dane bola opakovane vznesená na ústnom pojednávaní dňa 18.09.2015, pričom správca dane sa s ňou dodnes náležíte nevysporiadal. 7. V súvislosti s preskúmaním postupu a zákonnosti rozhodnutia Daňového úradu Bratislava považoval za potrebné objasniť, že v pôvodnom rozhodnutí Daňového úradu Bratislava č. 9104406/5/2272942/2014 zo dňa 28.05.2014 voči správcovi dane namietal porušenie práva na právne zastúpenie, práva na spravodlivé konanie a práva konať pred daňovým úradom pri svedeckej výpovedi Ing. U. O. zo dňa 02.01.2014. Daňový subjekt, resp. jeho zástupca, totiž neboli vyrozumení o vykonaní svedeckej výpovede a nebolo im umožnené byť pri výsluchu prítomní a klásť svedkovi otázky. V nadväznosti na uvedené zaviazalo Finančné riaditeľstvo SR správcu dane rozhodnutím č. 1100302/1/82183/2015/5067 k zabezpečeniu výsluchu svedka H.. U. O. za prítomnosti daňového subjektu, resp. jeho zástupcu. Dňa 24.06.2015 sa žalobca a jeho zástupca dostavili na Finanční úrad pro Stredočeský kraj, ÚP Praha - západ, Na Pankráci 95, 140 21 Praha 4. Svedok si pri pohľade na daňový subjekt okamžite spomenul na ich spoluprácu a tiež potvrdil, že daňový subjekt sa skutočne poskúšal o priamy odber tovaru od spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s.r.o. bez akéhokoľvek sprostredkovateľa, resp. s vylúčením družstva EUROCOOP spotrebné družstvo. S prihliadnutím na zaužívané obchodné postupy to však spoločnosť Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. žalobcovi neumožnila. Spoločnosť Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. odkázala žalobcu na odber tovaru prostredníctvom družstva EUROCOOP spotrebné družstvo. V tejto súvislosti znova dodal, že nevedel, že EUROCOOP spotrebné družstvo nebolo priamym sprostredkovateľom mäsa zo spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. a nevedel ani o účasti spoločnosti BDL Logistik, s.r.o. v reťazci obchodníkov. O tom, že tovar prešiel cez viaceré firmy sa dozvedel daňový subjekt až na daňovom úrade v januári 2013. Z uvedeného vyplýva, že daňový subjekt v žiadnom prípade nebol zapojený do mechanizmu obchodovania spoločností EUROCOOP spotrebné družstvo, Jatky Moravský Krumlov, spol. s. r. o. a iných za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku. Ak chcel odoberať tovar od spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., jednoducho nemal inú možnosť a v danej súvislosti konal v dobrej viere. 8. Správca dane si nemôže ako o predbežnej otázke urobiť úsudok o tom, či a kým bol spáchaný trestný čin. Ak sa pri správe daní vyskytne otázka, ktorej predmetom je úsudok o tom, či a kým bol spáchaný trestný čin, správca dane je povinný dať príslušnému orgánu podnet na začatie konania. Správca dane nie je oprávnený vo veci rozhodnúť až kým príslušný orgán právoplatne nerozhodne o predbežnej otázke. V predmetnom konaní závisí rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane jednoznačne od skutočnosti, či sa Juraj S. dopustil trestného činu založenia, zosnovania a podporovania zločineckej skupiny podľa § 296 Trestného zákona v jednočinnom súbehu s trestným činom skrátenia dane a poistného podľa § 276, ods. 1, ods. 4 Trestného zákona. Správca dane vo svojom rozhodnutí opakovane dôvodí práve tým, že daňový subjekt Juraj S. bol zapojený do mechanizmu obchodovania za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku, a že jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov bolo získanie neoprávnenej daňovej výhody pre daňový subjekt Juraj S.. Žiadne právoplatné rozhodnutie o spáchaní vyššie uvedených trestných činov Jurajom S. doposiaľ nebolo vydané, čiže o predbežnej otázke, ktorej predmetom je spáchanie trestného činu a od ktorej vyriešenia závisí rozhodnutie v tejto veci doposiaľ nebolo právoplatne rozhodnuté. Vzhľadom na vyššie uvedené správca dane rozhodol v rozpore so zákonom, keď rozhodol o tom, že X. S. spáchal skutok, ktorý je trestným činom, hoci zákon nepripúšťa, aby o takejto skutočnosti správca dane rozhodol sám. 9. Daňové konanie sa pritom riadi zásadou materiálnej pravdy, čo znamená, že skutkový stav má byť objasnený bez dôvodných pochybností, resp, že obsah rozhodnutia správcu dane musí byť v súlade so skutočným stavom veci. Správca dane je teda povinný zistiť všetky okolnosti, ktoré majú význam pre rozhodnutie. Zástupca daňového subjektu na ústnom pojednávaní dňa 20.05.2014 navrhol vykonanie dôkazov, ktoré vyplynuli z doterajšieho konania a ktoré bez vlastnej viny nie sú v schopnosti daňového subjektu, aby ich vykonal. Išlo najmä o nasledovné dôkazy: - výsluch štatutárnych orgánov spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r. o. k skutočnosti, či evidujú akékoľvek prijaté plnenia v roku 2008 od subjektu Juraj Kočiš za predaj tovaru a k skutočnosti či niekedy v období roku 2008 dodali subjektu Juraj Kočiš akýkoľvek tovar bezodplatne, resp. či niekedy v období roku 2008 vôbec dodali nejaký tovar subjektu Juraj S., - peňažný denník spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r. o. za obdobie január 2008 až august 2008, z ktorého by malo jednoznačne vyplývať, že medzi menovanou spoločnosťou a daňovým subjektom X. S. v roku 2008 žiadna obchodná spolupráca neprebiehala. Rovnako vo vyjadrení zástupcu daňového subjektu zo dňa 04.03.2014 bolo navrhnuté v rámci daňového konania vykonať ešte ďalšie dôkazy, konkrétne: - celý obsah vyšetrovacieho spisu ČVS: PPZ-577/NKA-FP-ST-2012 vedeného Prezídiom PZ SR, národnou kriminálnou agentúrou, národnou jednotkou finančnej polície, expozitúrou stred k skutočnostiam, či sa X. S. podieľal na akomkoľvek protiprávnom konaním vo vzťahu k X. S. uplatneným odpočtom dane z pridanej hodnoty. Horeuvedené návrhy na doplnenie dokazovania boli zástupcami daňového subjektu znova vznesené na ústnom pojednávaní dňa 18.09.2015, doplnené o návrh na vyžiadanie celého obsahu vyšetrovacieho spisu ČVS: ORP-288/1-VYS-B1-2014 vedeného Okresným riaditeľstvom PZ v Bratislave, najmä Zápisnica o výsluchu podozrivej osoby, ktorá je obsahom spisu ČVS: ORP-288/1-VYS-B1-2014 vedeného OR PZ v Bratislave I a Uznesenie vyšetrovateľa OR PZ v Bratislave I zo dňa 14.04.2014 k ČVS: ORP-288/1-VYS-B1-2014. Správca dane sa s nevykonaním navrhnutých dôkazov žiadnym spôsobom nevysporiadal, čím postupoval v rozpore s vyššie uvedenými ustanoveniami daňového poriadku. Správca dane neuviedol, prečo predmetné dôkazy nevykoná alebo odmieta vykonať, čím založil vadu nepreskúmateľnosti svojho postupu. Takýto postup správcu je nezákonný a rozhodnutie vydané na základe takéhoto postupu trpí rovnako vadou nezákonnosti. 10. Rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane môže byť vydané len na základe zistení, ktoré sú skutkovo: správne, jasné (vyplývajú z dôvodov rozhodnutia), úplné (je objasnený skutkový stav bez dôvodných pochybností). V rámci predmetného daňového konania správca dane správne objasnil, že existovala určitá obchodná spolupráca medzi subjektmi Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., EUROCOOP, s.d. a X., ktorej obsahom boli dodávky tovaru v prospech subjektu X. S.. Správca dane ďalej správne objasnil, že faktický pohyb tovaru prebiehal od subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s. r.o. k subjektu X. S.. Správca dane tiež správne objasnil, že dodanie tovaru bolo zdokladované v rámci dodávateľského reťazca tak, že subjekt Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. ako dodávateľ mal dodať tovar subjektu BDL Logistik, s.r.o. ako prvému odberateľovi, následne subjekt BDL Logistik, s.r.o. ako druhý dodávateľ mal dodať tovar subjektu EUROCOOP, s.d. ako druhému odberateľovi a následne subjekt EUROCOOP, s.d. ako tretí dodávateľ mal dodať tovar subjektu Juraj S. ako tretiemu odberateľovi s tým, že tovar bol prepravený priamo od prvého dodávateľa k tretiemu odberateľovi. Správca dane tiež správne objasnil, že daňový subjekt X. S. predložil dôkazy, ktoré na prvý pohľad odôvodňovali jeho právo na odpočítanie dane. Správca dane zrejme napokon správne objasnil aj to, že deklarovaná ekonomická činnosť subjektu BDL Logistik, s.r.o. v rozhodnom období mala fiktívny charakter a všetky účtovné doklady subjektu BDL Logistik, s.r.o. v rozhodnom období, na ktorých bol subjekt BDL Logistik, s.r.o. uvádzaný ako dodávateľ subjektu EUROCOOP, s.d. boli vystavené na základe fiktívnych obchodov. Správca dane však nepreukázal skutočnosť, že Juraj S. nekonal v dobrej viere, keď vstúpil do obchodnej spolupráce so subjektom EUROCOOP, s.d. Správca dane nepreukázal účasť X. S. na deklarovanom daňovom podvode. Správca dane nepreukázal, že Juraj S. vedel o fiktívnej ekonomickej činnosti v rámci dodávateľského reťazca. Správca dane vôbec nepreukázal, že by X. S. vedel o účasti subjektu BDL Logistik, s.r.o. v rámci dodávateľského reťazca. Správca dane nepreukázal, že by X. S. pri vstupe do obchodnej spolupráce so subjektom EUROCOOP, s.d. neprijal všetky rozumné opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že odber tovaru, ktorý uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na akomkoľvek daňovom podvode. 11. Naopak z vykonaného dokazovania vyplýva, že X. S. si preveril subjekt EUROCOOP, s.d., a to tak, že si vyžiadal od štatutárneho orgánu tohto subjektu H. B. výpis z obchodného registra, ktorý potvrdil, že tento subjekt je oprávnený obchodovať s predmetným tovarom a H. B. je oprávnený konať za daný subjekt a potvrdenie o registrácii za platcu DPH. Ďalej je z vykonaného dokazovania zrejmé, že X. S. vedel, že tovar má pôvod u subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s.r.o. Taktiež je z vykonaného dokazovania zrejmé, že subjekt Juraj Kočiš nebol personálne prepojený so subjektom EUROCOOP, s.d. (ani so subjektom BDL Logistik, s.r.o. ani so subjektom Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o), a že protihodnota za tovar uvedená na faktúrach vystavených spoločnosťou EUROCOOP, s.d. za dodaný tovar nebola neprimerane vysoká alebo neprimerane nízka. Z vykonaného dokazovania je bež zrejmé, že v období na prelome mesiacov júl 2008 a august 2008 sa X. S. kontaktoval s obchodným riaditeľom subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Ing. U. O. za účelom dojednania a uzatvorenia priamej obchodnej spolupráce ohľadom dodávok tovaru s vylúčením subjektu EUROCOOP, s.d. Z vykonaného dokazovania je tiež zrejmé, že Juraj S. v mesiaci august 2008 ukončil obchodnú spoluprácu v rámci predmetného dodávateľského reťazca. Vzhľadom na skutočnosť, že X. S. podnikol kroky smerujúce k vylúčeniu subjektu EUROCOOP, s.d. z dodávateľského reťazca, je logický záver, že subjekt X. S. nemal účasť na daňovom podvode a fiktívnej obchodnej činností. Vzhľadom na uvedené je nejasným skutkovým tvrdením konštatovanie správcu dane, o ktoré opiera napadnuté rozhodnutie, že podnikateľské aktivity kontrolovaného daňového subjektu neboli štandardnými obchodmi ako aj konštatovanie, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom. Napokon absolútne nejasným skutkovým tvrdením je konštatovanie správcu dane, že jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov bolo získanie daňovej výhody pre daňový subjekt X. S.. Takéto tvrdenia správcu dane nevyplývajú zo zisteného skutkového stavu, naopak ako už bolo uvedené sú v priamom logickom rozpore so skutočnosťou, že X. S. chcel nahradiť obchodnú spoluprácu so subjektom EUROCOOP, s.d. priamou obchodnou spoluprácou so subjektom Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Je nevyhnutné konštatovať, že podstatná časť skutkových tvrdení správcu dane je nesprávna a nejasná ako aj to, že rozhodnutie správcu dane je založené na základe neúplných skutkových zistení. Nad rámec uvedeného je nutné zdôrazniť, že správca dane v odôvodnení napadnutého rozhodnutia ako aj v protokole o daňovej kontrole konštatoval, že všetky formálne podmienky zo strany X. S. splnené boli, avšak X. Kočiš nepreukázal, že sa v rámci uplatnenia práva na odpočítanie dane nezúčastnil na daňovom podvode. Je pravdou, že v rámci daňového konania bremeno tvrdenia nesie daňový subjekt, avšak v zmysle právnej teórie, ako aj v zmysle justičnej praxe platí tzv. negatívna dôkazná teória, t.j. pravidlo, že neexistencia (niečoho) majúca trvajúci charakter sa zásadne nepreukazuje. XX. V zmysle rozhodnutia ESD vo veci C-409/04 The Queen, na návrh Teleos plc. a i. proti Commissioners of Customs & Excise zo dňa 27.09.2007 príslušné orgány členského štátu nie sú oprávnené nútiť dodávateľa, ktorý konal v dobrej viere a predložil dôkazy, ktoré na prvý pohľad odôvodňovali jeho právo na oslobodenie dodávky tovaru v rámci Spoločenstva od dane, aby následne zaplatil daň z pridanej hodnoty z tohto tovaru, keď sa zistí, že uvedené dôkazy sú nepravdivé, pričom však nedôjde k preukázaniu účasti uvedeného dodávateľa na takomto podvode, pokiaľ však tento dodávateľ prijal všetky rozumné opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že dodávka v rámci Spoločenstva, ktorú uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Taktiež v zmysle rozhodnutia ESD v spojených veciach C-354/03, C-355/03 a C- 484/03 Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd, Bond House Systems proti Commissioners of Customs & Excise zo dňa 12.01.2006 plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k dani z pridanej hodnoty, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani konajúcou ako takou a hospodársku Činnosť, ak spĺňajú objektívne kritériá, na ktorých sú tieto pojmy založené, a to bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo na prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení čnenom týmto platiteľom. Právo platiteľa dane, ktorý uskutočňuje tieto plnenia, spočívajúce v odpočítaní dane z pridanej hodnoty zaplatenej na vstupe nemôže byť ovplyvnené ani tým, že v reťazci dodávok, ktorej sú tieto plnenia súčasťou, je iné plnenie, predchádza alebo nasleduje po plnení platiteľa dane a ktoré je bez toho, aby to platiteľ vedel alebo mohol vedieť, poznačené podvodom vo vzťahu k dani z pridanej hodnoty. Rovnako v zmysle rozsudku Európskeho súdneho dvora v spojených veciach C-80/11 i a C-142/11 Mahagében kft proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántuli Regionáiis Adó Foigazgatósága a Péter Dávid proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alfóldi Regionáiis Adó Foigazgatósága zo dňa 21.06.2012 daňový orgán nie je oprávnený zamietnuť zdaniteľnej osobe právo odpočítať hodnotu splatnej alebo zaplatenej dane za služby, ktoré jej boli poskytnuté, z hodnoty dane z pridanej hodnoty z dôvodu, že osoba, ktorá vystavila faktúru vzťahujúcu sa na tieto služby alebo jeden z jej poskytovateľov, sa dopustila nezákonnosti a bez toho, aby tento orgán objektívne preukázal, že samotná dotknutá zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany osoby vystavujúcej faktúru alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca. Napokon v zmysle rozsudku Európskeho súdneho dvora v spojených veciach C- 439/04 a C-440/04 Axel Kíttel proti Belgickému Štátu proti Recolta Recycling SPRL zo dňa 06.07.2006 v prípade, že dodávka bola uskutočnená platiteľom dane, ktorý nevedel alebo nemohol vedieť, že dotknuté plnenie bolo súčasťou podvodu spáchaného predávajúcim, nemožno uplatniť pravidlo vnútroštátneho práva, podľa ktorého zrušenie kúpnej zmluvy podľa vnútroštátneho občianskeho práva, ktoré postihuje túto zmluvu absolútnou neplatnosťou ako zmluvu, ktorá je v rozpore s verejným poriadkom pre nezákonný dôvod na strane predajcu, má za následok stratu práva na odpočet DPH zaplatenej týmto platiteľom dane. Iba v prípade, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane. Vzhľadom na uvedené nemožno uprieť Jurajovi Kočišovi právo na odpočet dane z pridanej hodnoty, ak: - je predloženými dokladmi preukázané, že Juraj Kočiš splnil všetky formálne i podmienky pre uplatnenie práva na odpočet dane z pridanej hodnoty a zároveň, hoci aj v dodávateľskom reťazci došlo k daňovému podvodu, Juraj Kočiš sa na tomto podvode nezúčastnil, pričom prijal všetky rozumné opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že odber tovaru, ktorý uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na takomto daňovom podvode. III. zhrnutie argumentov žalovaného 13. Žalovaný rozhodnutím číslo 58877/2016 zo dňa 20.01.2016 podľa ustanovenia § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej „daňový poriadok“) potvrdil odvolaním napadnuté rozhodnutie číslo 1482706/2015/9104406 zo dňa 29.09.2015, ktorým Daňový úrad Bratislava podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov za zdaňovacie obdobie apríl 2008 vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty v sume 7.126,93 €. Na základe výsledkov zistených daňovou kontrolou správca dane za zdaňovacie obdobie apríl 2008 neuznal odpočítanie dane z faktúr za dodávky mäsa od spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii (do 04.04.2013 EUROCOOP spotrebné družstvo) z dôvodu, že predmetný tovar nebol touto spoločnosťou dodaný. Zo zistení správcu dane teda vyplynulo, že jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov bolo získanie daňovej výhody pre daňový subjekt. 14. Žalobca v žalobe i v odvolaní namietal nezákonné začatie daňovej kontroly. Mal za to, že v predmetnom daňovom konaní začal správca dane daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 3 daňového poriadku, pričom vôbec žiadnym spôsobom nepreukázal dôvodnosť takéhoto postupu. Podľa ust. § 46 ods. 3 daňového poriadku je správca dane oprávnený začať daňovú kontrolu aj bez oznámenia podľa ods. 1, ak to ustanovuje osobitný predpis, alebo ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní alebo je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V týchto prípadoch v deň začatia daňovej kontroly zamestnanec správcu dane spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly; v zápisnici o začatí daňovej kontroly musí byť uvedený deň začatia daňovej kontroly, predmet daňovej kontroly a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane postupoval v súlade s uvedeným ustanovením, nakoľko daňovú kontrolu vykonal na základe žiadosti Prezídia Policajného zboru o súčinnosť a výkon daňových kontrol č. PPZ- BOK-S-143-001/2012 zo dňa 6.2.2012. Uvedenou žiadosťou Prezídium Policajného zboru, úrad boja proti organizovanej kriminalite, odbor STRED, oddelenie finančnej polície, Banská Bystrica požiadalo Finančné riaditeľstvo SR v zmysle ust. § 2 ods. 1 písm. c), § 76 ods. 1 zákona č. 171/93 Z. z. o Policajnom zbore v znení neskorších predpisov a v súlade s ustanoveniami § 11 ods. 6 písm. j) a § 46 ods. 3 daňového poriadku o výkon daňových kontrol, nakoľko bolo dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. O začatí daňovej kontroly bola spísaná Daňovým úradom Bratislava dňa 22.5.2012 v zmysle ust. § 46 ods. 3 daňového poriadku zápisnica o začatí daňovej kontroly č. 9102406/5/477428/2012/Nya, Na základe uvedených skutočností bola daňová kontrola začatá v súlade so zákonom. Žalobca uvádzal, že je nevyhnutné, aby správca svoje tvrdenie o tom, že môže dôjsť k pozmeneniu, znehodnoteniu alebo zničeniu účtovných alebo iných dokladov, preukázal konkrétnymi dôkazmi. Takúto povinnosť však správcovi dane zákon neukladá. Už v hore uvedenej žiadosti Prezídia Policajného zboru bolo uvedené, že je dôvodné podozrenie, že táto situácia môže nastať a to z toho dôvodu, že práve policajný zbor zistil reťazec spoločností zapojených do obchodovania s komoditou mäso, ktorá napĺňa znaky karuselového obchodu za účelom získania daňovej výhody. 15. Povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami spôsobom podľa §13 ods. 5 daňového poriadku vyplýva subjektom uvedeným v ustanovení § 14 daňového poriadku. Ak daňový subjekt, ktorý má povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami, doručí podanie urobené v listinnej podobe, toto nezakladá právne účinky a správca dane na takéto podanie neprihliada. Podanie sa podáva písomne alebo ústne do zápisnice. Pod pojmom „písomne“ je potrebné rozumieť doručovanie buď v listinnej podobe alebo elektronicky. Subjekty, ktoré sú povinné doručovať správcovi dane písomnosti elektronicky, nemôžu doručiť podanie v listinnej podobe. Uvedené vyplýva z ustanovenia § 13 daňového poriadku. Tzn., pokiaľ je v poučení rozhodnutia napísané, že môže daňový subjekt niečo urobiť písomne alebo ústne do zápisnice, znamená to, že buď to urobí ústne do zápisnice (na to má právo každý daňový subjekt, aj platiteľ DPH) alebo to urobí písomne prostredníctvom Slovenskej pošty a.s., alebo prostredníctvom iného poštového podniku alebo písomnosť zašle elektronicky. Osobám uvedeným v ustanovení § 14 daňového poriadku zákon ustanovuje len elektronický spôsob doručovania písomností. Ak takáto osoba doručí napr. vyjadrenie k daňovému konaniu v listinnej podobe, takéto podanie nezakladá právne účinky, lebo nebolo podané v zákonom predpísanej forme. Správca dane môže o tejto skutočnosti daňový subjekt informovať (ale nemá povinnosť). Správca dane však o tejto skutočnosti oboznámil daňový subjekt na ústnom pojednávaní dňa 20.5.2014. Uvedený názor je uvedený aj v rozsudku Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 2S/192/2014 a 2S/193/2014 cit. „ Dňa 1.1.2014 nadobudla účinnosť novela daňového poriadku vykonaná zákonom č. 440/2012 Z. z., ktorá zaviedla povinnosť všetkým platiteľom dane z pridanej hodnoty doručovať podania orgánom finančnej správy výlučne elektronickými prostriedkami do elektronickej podateľne Finančného riaditeľstva SR. Všetky písomnosti daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, doručené orgánom finančnej správy po dátume 01.01.2014 inou ako elektronickou formou, sa podľa zákona považujú za nepodané a správca dane na ne neprihliada. Keďže žalobca doručil písomné vyjadrenie k protokolu do podateľne správcu dane, postupoval správca dane i žalovaný v súlade so zákonom, keď toto vyjadrenie v ďalšom konaní nevzali do úvahy.“ 16. Vo veci podanej námietky zaujatosti zamestnancov správcu dane, žalovaný aj naďalej zotrvával na svojom názore, že Finančné riaditeľstvo SR nemôže akceptovať tvrdenie daňového subjektu uvedené v odvolaní, že správca dane postupoval v rozpore so zákonom č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, keď na základe podaného trestného oznámenia na zamestnancov správcu dane vykonávajúcich daňovú kontrolu, vedúci zamestnanec týchto zamestnancov nevylúčil. Daňový subjekt konštatoval v Zápisnici z ústneho pojednávania číslo 9104406/5/819021/2014/Nya zo dňa 4.3.2014 zaujatosť zamestnancov správcu dane z dôvodu ním podaného trestného oznámenia na Okresnú prokuratúru Bratislava I vo veci trestného činu zneužitia právomoci verejného činiteľa podľa § 326 zákona č. 300/2005 Z.z. v platnom znení. Zneužitia právomoci verejného činiteľa sa mali uvedení zamestnanci dopustiť tým, že ústne pojednávanie dňa 10.8.2012, z ktorého je vyhotovená zápisnica o ústnom pojednávaní číslo 9102406/5/2164144/2012/Nya, sa s daňovým subjektom neuskutočnilo a podpis daňového subjektu je sfalšovaný. Uvedenou námietkou sa zaoberala vedúca oddelenia, dôkladne preskúmala spisový materiál a dospela k záveru, že nebola preukázaná pochybnosť o zaujatosti pracovníčok vykonávajúcich daňovú kontrolu, pretože nebol preukázaný ich priamy pomer k veci samotnej a ani iný pomer k daňovému subjektu resp. k jeho zástupcovi, čo by nezaručovalo objektívne rozhodovanie vo veci. 17. K tvrdeniu žalobcu, že správca dane rozhodol v rozpore so zákonom, keď rozhodol o tom, že Juraj S. spáchal skutok, ktorý je trestným činom, žalovaný uvádzal, že správca dane o tom nerozhodol a ani žalovanému nebolo jasné, na základe akých skutočností k tomato záveru dospel. Žalobca uvádzal, že žiadne právoplatné rozhodnutie o spáchaní trestných činov Jurajom S. nebolo doposiaľ vydané, čiže o predbežnej otázke, ktorej predmetom je spáchanie trestného činu a od ktorej vyriešenia závisí rozhodnutie v tejto veci, doposiaľ nebolo právoplatne rozhodnuté, preto správca dane postupoval v rozpore s procesnými predpismi, keď konanie neprerušil na dobu, kým bude právoplatne rozhodnuté o predmetnej predbežnej otázke. K uvedenej námietke žalovaný dodal, že podanie trestného oznámenia je samostatné konanie mimo daňového konania vedené orgánmi činnými v trestnom konaní, preto nebol dôvod na prerušenie konania na dobu vyriešenia predbežnej otázky, ktorej predmetom by bolo spáchanie trestného činu a od ktorej vyriešenia závisí rozhodnutie vo veci samej. 18. Správca dane viedol skutočne rozsiahle dokazovanie, presne a úplne zistil skutkový stav veci tým, že si zaobstaral dôkazy nevyhnutné pre rozhodnutie. Správca dane bol nesporne oprávnený v prípade pochybností preverovať celý obchodný reťazec a zistil, že sa jedná o fakturačné obchodné transakcie v reťazci dodávateľov a odberateľov, ktorého súčasťou sa na jeho konci stal kontrolovaný daňový subjekt. Preverovaním získal dostatok dôkazov, na základe ktorých dospel k záverom uvedeným v napadnutom rozhodnutí, preto nepovažoval za potrebné doplňovať dokazovanie v smere požadovanom daňovým subjektom. Policajný zbor poskytol daňovým orgánom potrebnú súčinnosť v danej veci, preto správca dane a tiež odvolací orgán nepovažoval za nutné a zároveň za možné žiadať od orgánov činných v trestnom konaní celé obsahy vyšetrovacích spisov tak, ako žiada v odvolaní daňový subjekt. Žalobca tvrdil, že správca dane nepreukázal, že by X. S. pri vstupe do obchodnej spolupráce so subjektom EUROCOOP, s.d. neprijal všetky rozumné opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že odber tovaru, ktorý uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na akomkoľvek daňovom podvode, nepreukázal účasť X. S. na deklarovanom daňovom podvode, ďalej nepreukázal, že by vedel o fiktívnej ekonomickej činnosti v rámci dodávateľského reťazca. Práve naopak podľa žalobcu vyplýva, že X. S. si preveril svojho dodávateľa, ako aj oprávnenie H. B. za daňový subjekt konať i registráciu dane z pridanej hodnoty. X. S. sa kontaktoval s obchodným riaditeľom subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Ing. U. O. za účelom dojednania a uzatvorenia priamej obchodnej spolupráce ohľadom dodávok tovaru s vylúčením subjektu EUROCOOP, s.d. Z tejto skutočnosti podľa žalobcu vyplýva záver, že keďže subjekt X. S. podnikol kroky k vylúčeniu subjektu EUROCOOP, s.d., nemal účasť na daňovom podvode a fiktívnej obchodnej činnosti. Zo zápisnice o ústnom pojednávaní č. 9102406/5/2195704/2012/Nya zo dňa 14.8.2012, ktorú správca dane uskutočnil so svedkom Q. S. (zamestnanec žalobcu) vyplýva, že zabezpečovala všetky obchodné transakcie pre firmu X. S.. Ako dôvod ukončenia spolupráce s EUROCOOP spotrebné družstvo uvádza, že im nevyhovoval termín splatnosti faktúr, pretože pán B. väčšinou požadoval úhradu v hotovosti hneď po dodávke. Uvedené tvrdenie je v priamom rozpore so skutočnosťou, pretože základnou podmienkou spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s. r.o. bola platba v hotovosti pri dodávke tovaru, takže to nemohol byť dôvod vylúčenia EUROCOOP spotrebné družstvo. Skôr to preukazuje skutočnosť, že X. S. vedel alebo prinajmenšom mohol vedieť, že sa zúčastňuje daňového podvodu, preto žiadal o vylúčenie spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo a priamu obchodnú spoluprácu s dodávateľom mäsa Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Keď bola priama spolupráca odmietnutá, obchodné aktivity s EUROCOOP spotrebné družstvo ukončili. V ďalšej časti žaloby cituje žalobca z niektorých rozsudkov Európskeho súdneho dvora. K uvedenému žalovaný uviedol, že pokiaľ sa žalobca v daňovom konaní alebo v súdnom prieskumnom konaní odvolával na niektoré rozsudky Súdneho dvora, bolo jeho dôkazným bremenom preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov Súdneho dvora, a nielen uvádzať niektoré právne závery v týchto rozsudkoch uvedené. Pokiaľ sú jeho tvrdenia len všeobecné, nemôže na ne súd v správnom súdnictve prihliadať (rozsudok NS SR č. k. 2Sžf/19/2011). IV. pojednávanie 19. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný § 9 ods. 1 SSP nariadil pojednávanie podľa § 107 ods. 1 SSP a rozhodol vo veci dňa 31.01.2018 v prítomnosti advokáta žalobcu a jeho právneho zástupcu, bez prítomnosti zástupcu žalovaného podľa § 114 SSP. 20. Právny zástupca žalobcu pred súdom poukázal na písomné znenie žaloby. Upriamil pozornosť na podanie doručené súdu dňa 18.12.2017, ku ktorému pripojil protokol o výsluchu svedka Ing. U. O. - konateľa spoločnosti Jatky Moravský Krumlov a rozsudok Krajského súdu v Bratislave č. k. 5S/36/2016-117 zo dňa 10.10.2017, v ktorom súd vo veci žalobcu proti žalovanému za iné obdobie zrušil rozhodnutia žalovaného a Daňového úradu Bratislava, pričom išlo o veci skutkovo a právne rovnaké. V. Relevantné právne predpisy 21. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a/ SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 22. Daňový poriadok v § 3 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa tohto ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. 23. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 24. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 25. Podľa § 3 ods. 6 prvá veta DP pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. 26. Podľa § 44 ods. 1 DP daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 27. Podľa § 45 ods. 2 DP kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu (písm. a/), zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly (písm. b/), poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou (písm. c/), predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia (písm. d/), predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia (písm. e/), umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom (písm. f/), zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie (písm. g/), umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov (písm. h/). 28. Podľa § 46 ods. 1 DP daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 29. Podľa § 46 ods. 8 DP zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 30. Podľa § 46 ods. 9 DP daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8 (písm. a/), doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2 (písm. b/), alebo zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu (písm. c/). 31. Podľa § 24 ods. 1 DP daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (písm. a/), skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (písm. b/), vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť (písm. c/). 32. Podľa § 24 ods. 2, ods. 3 DP správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (ods. 2). Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti (ods. 3). 33. Podľa § 24 ods. 4 DP ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 34. Podľa § 8 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním tovaru je dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy. 35. Podľa § 9 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu. 36. Podľa § 19 ods. 1, ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi (ods. 1). Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2). 37. Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 38. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (písm. a/), ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 (písm. b/), ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a (písm. c/), zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (písm. d/). 39. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. VI. Posúdenie veci správnym súdom 40. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Daňový subjekt preukazuje aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov, ktoré vedie. 41. Predmetom súdneho prieskumu bolo posúdiť zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. 58877/2016 zo dňa 20.01.2016, ktorým podľa ustanovenia § 74 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 1482706/2015/9104406 zo dňa 29.9.2015, kde vo výrokovej časti správca dane podľa ust. § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie apríl 2008 v sume 7.126,93 € (slovom sedemtisícstodvadsaťšesť eur a deväťdesiattri eurocentov) daňovému subjektu. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že správca dane vykonal u platiteľa dane z pridanej hodnoty (žalobcu) daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie január až august 2008, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. 9104406/5/4000281/2013/Nya zo dňa 02.09.2013. Protokol bol žalobcovi doručený dňa 05.09.2013. Na základe výsledkov daňovej kontroly správca dane neuznal odpočítanie z faktúr za dodávky mäsa od spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo z dôvodu nedodania tovaru touto spoločnosťou. Úlohou súdu bolo posúdiť zákonnosť žalobou napadnutého rozhodnutia, a to v rozsahu žalobných dôvodov, pričom súd preveroval dodržanie namietaných ustanovení zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH a zároveň posudzoval správnosť procesného postupu v zmysle zákona č. 563/2009 Z. z. Daňového poriadku v rozsahu námietok žalobcu. 42. Z ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. vyplývajú hmotnoprávne podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu boli naozaj dodané konkrétnym platiteľom DPH (t.j. uskutočnenie zdaniteľného plnenia). Na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet DPH. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú bez ďalšieho predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie dane. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s jeho dôkaznou povinnosťou. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 43. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 44. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených. Avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 45. Subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby daňový subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61). 46. Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft. a Pétér Dávid). Znakom jednej zo zásad obchodného práva, t. j. poctivého obchodného styku, je predpoklad riadneho fungovania obchodnej spoločnosti. Z toho plynie očakávanie, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti má presnú vedomosť o obsahu a rozsahu činností, ktorými spoločnosť napĺňa definíciu pojmu podnikania. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu chýbajú, pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v § 2 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. oprávnené (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). 47. Súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa preukáže, že platiteľ dane sa svojou participáciou (kúpou) zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. Nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Bolo na žalobcovi (on mal dôkazné bremeno), aby preukázal, že vynaložil adekvátne úsilie a prijal všetky opatrenia, a ktoré možno od neho rozumne požadovať a ktoré by účinne viedli k tomu, aby nebol súčasťou fiktívneho obchodu, ktorého účelom bolo získať(neoprávnene) nadmerný odpočet DPH (účasti na daňovom podvode). Osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Z toho dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne. Obchod, o existencií ktorého svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality DPH žalobcom. Z obsahu preskúmavaných rozhodnutí nevyplýva, že by správne orgány od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od iného daňového subjektu (svojho subdodávateľa, resp. odberateľa). Správca dane mal právo preveriť existenciu obchodu, príp. odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení o skutočnom vykonaní deklarovaného zdaniteľného obchodu. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že dodaný tovar aj skutočne bol dodaný tak, ako to deklaroval. Toto však neučinil. 48. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že správca dane postupoval v súlade s ustanovením § 46 ods. 3 DP s tým, že bol oprávnený začať daňovú kontrolu aj bez oznámenia podľa ods. 1, teda ak to ustanovuje osobitný predpis, alebo ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní, alebo je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V takých prípadoch zamestnanec v deň začatia kontroly spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly. Správca dane v zmysle cit. ust. DP daňovú kontrolu vykonal na základe žiadosti Prezídia PZ o súčinnosť a výkon daňových kontrol č. PPZ-BOK-S-143-001/2012 zo dňa 06.02.2012. Touto žiadosťou Prezídium PZ, úrad boja proti organizovanej kriminalite, oddelenie finančnej polície Banská Bystrica požiadalo žalovaného v zmysle § 2 ods. 1 písm. c/, § 76 ods. 1 zákona č. 171/1993 Z. z. o výkon daňových kontrol. Vo vzťahu k podanej námietky zaujatosti zamestnancov správcu dane žalovaný postupoval zákonne, keď neakceptoval tvrdenie daňového subjektu uvedené v odvolaní, že správca dane postupoval v rozpore so zákonom č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, keď na základe podaného trestného oznámenia na zamestnancov správcu dane vykonávajúcich daňovú kontrolu, vedúci zamestnanec týchto zamestnancov nevylúčil. Daňový subjekt konštatoval v Zápisnici z ústneho pojednávania číslo 9104406/5/819021/2014/Nya zo dňa 4.3.2014 zaujatosť zamestnancov správcu dane z dôvodu ním podaného trestného oznámenia na Okresnú prokuratúru Bratislava I vo veci trestného činu zneužitia právomoci verejného činiteľa podľa § 326 zákona č. 300/2005 Z.z. v platnom znení. Zneužitia právomoci verejného činiteľa sa mali uvedení zamestnanci dopustiť tým, že ústne pojednávanie dňa 10.8.2012, z ktorého je vyhotovená zápisnica o ústnom pojednávaní číslo 9102406/5/2164144/2012/Nya, sa s daňovým subjektom neuskutočnilo a podpis daňového subjektu je sfalšovaný. Žalovaný správne dospel k záveru, že nebola preukázaná pochybnosť o zaujatosti pracovníčok vykonávajúcich daňovú kontrolu, pretože nebol preukázaný ich priamy pomer k veci samotnej a ani iný pomer k daňovému subjektu resp. k jeho zástupcovi, čo by nezaručovalo objektívne rozhodovanie vo veci. Z uznesenia OR BZ BA I, oddelenie vyšetrovania ČVS: ORP-288/1-VYS-B1-2014 (nadobudlo právoplatnosť dňa 10.02.2015) vyplýva, že trestné konanie bolo zastavené, pretože sa preukázalo, že sa nestal skutok, pre ktorý sa viedlo trestné stíhanie so zdôvodnením, že zápisnicu o výsluchu svedka Marcely Kočišovej, ktorý sa konal dňa 30.12.2014 menovaná podpísala za svojho otca. Správne orgány preukázali, že zdaniteľné obchody deklarované na faktúrach, na ktorých ako dodávateľ bola uvedená spoločnosť BDL Logistik, s.r.o. neboli uskutočnené dodávateľom na nich uvedeným. Daňový subjekt musí byť schopný aj preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to subjektom uvedeným na faktúre. Spoločnosť BDL Logistik, s.r.o. však nepreukázala splnenie podmienky - nadobudnutie tovarov z krajiny EÚ - Česká republika od spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s.r.o. CZ49437771, nepreukázala nadobudnutie práva spoločnosti nakladať ako vlastník s hnuteľným hmotným majetkom odoslaným alebo prepraveným nadobúdateľovi dodávateľom alebo nadobúdateľom alebo na ich účet do tuzemska z iného členského štátu. Správca dane správne vyhodnotil vykonané dokazovanie keď konštatoval, že zdaniteľné obchody deklarované na faktúrach, na ktorých je ako dodávateľ uvedená spoločnosť BDL Logistik, s.r.o. neboli uskutočnené dodávateľom na nich uvedeným. Na uvedené nadväzuje aj zistená skutočnosť, že Družstvo EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii (do 04.04.2013: EUROCOOP spotrebné družstvo) v kontrolovanom období deklarovalo nadobudnutie tovaru - mäsa práve od spoločnosti BDL Logistik, s.r.o., ktorá podľa vykonaného dokazovania tovar nenadobudla. Všetky účtovné doklady deklarujúce dodanie tovaru od spoločnosti BDL Logistik, s.r.o. pre družstvo EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii (do 04.04.2013: EUROCOOP spotrebné družstvo) boli vystavené na základe reálne nevykonaných obchodov. Uvedená sa týka aj účtovných dokladov družstva EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii (do 04.04.2013: EUROCOOP spotrebné družstvo) od 02.06.2008 do 30.06.2008, na ktorých bolo EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii (do 04.04.2013: EUROCOOP spotrebné družstvo) uvádzaný ako dodávateľ pre kontrolovaný daňový subjekt Juraj Kočiš. Žalovaný prijal správny interpretačný záver, že daň na dokladoch môže byť odpočítateľná, ak osoba, ktorá je uvedená ako dodávateľ na faktúre, je zároveň identická s osobou, ktorá aj reálne dodala tovar odberateľovi. Uvedená podmienka v tomto prípade splnená nebola. Dôvodom nepriznania bola neexistencia zdaniteľných obchodov spoločnosťami BDL Logistik, s.r.o. o EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, ktoré vo vykonštruovanom reťazci vystavili faktúry, z ktorých si daňový subjekt (žalobca) uplatnil odpočítanie dane. 49. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena medzi daňový subjekt a správcu dane, súd poznamenáva, že nie je úlohou daňových orgánov odstraňovať rozpory vzniknuté v rámci šetrenia správcu dane, ktorým sa overuje pravdivosť tvrdení žalobcu, ako aj pravdivosť skutočnosti uvedených na dokladoch predložených žalobcom. Je povinnosťou daňového subjektu, ktorý si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z daňových dokladov preukázať relevantnými dôkazmi, že nim uplatnený nárok bol oprávnený. Dôkazná povinnosť správcu dane spočíva až v overení pravdivosti tvrdení daňového subjektu. Pokiaľ daňový subjekt spoľahlivo nepreukáže pravdivosť svojich tvrdení, nemôže mu byť uznané právo na odpočítanie dane. Právo na odpočítanie dane z tovaru vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Právo na odpočítanie dane teda vzniká len za predpokladu, že tovar bol i skutočne dodaný a dodanie daňovým subjektom náležite preukázané. Pri posudzovaní správnosti daňového priznania sa nemôže vychádzať len z faktúr a iných písomností ale k tomuto účelu musí byť vykonané dokazovanie na zistenie, či predložené faktúry a písomnosti odrážajú v skutočnosti a či majú i obsahový podklad. Ani doklady so všetkými požadovanými náležitosťami nemusia byť dostatočným podkladom pre uznanie práva odpočítať daň, ak nie je preukázané, že skutočne k uskutočneniu zdaniteľného obchodu došlo tak, ako je na daňových dokladoch deklarované. Nie je úlohou ani povinnosťou daňových orgánov preukazovať v skutočnosti tvrdené daňovým subjektom, táto povinnosť spočíva len na daňovom subjekte. V danom prípade vznikli v rámci daňovej kontroly u správcu dane dôvodné pochybnosti opravdivosti žalobcom predložených dokladov a o skutočnostiach v týchto dokladoch uvedených. Správca dane umožnil žalobcovi uvedené pochybnosti odstrániť, z dôkazov predložených žalobcom však o odstránení pochybnosti nemožno hovoriť. 50. Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali pri rozložení dôkazného bremena v súlade s rozhodovacou praxou Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ (rozhodnutia citované vyššie). Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že žalobca v žalobe namietal rovnaké skutočnosti, ktoré namietal už v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane. Žalovaný sa v rozhodnutí napadnutom žalobou podrobne vysporiadal so všetkými odvolacími námietkami, svoje závery náležite a zrozumiteľne odôvodnil, pričom súd sa s nimi v plnom rozsahu stotožňuje. Z celkového priebehu deklarovaných obchodov však vyplýva, že účastníci reťazca v skutočnosti nemali záujem využiť daný tovar pre svoju potrebu a nemali ani za cieľ hľadať jeho konečných spotrebiteľov - nevykonávali činnosť za účelom zabezpečenia dodania predmetného tovaru, konečnému spotrebiteľovi na jeho priame využitie. Súd sa stotožňuje so žalovaným, že uvedené tvrdenie potvrdzuje i tá skutočnosť, že pri takých veľkých objemoch obchodovaného tovaru, ktorý bol vykázaný vo faktúrach, nebol nájdený ani jeden konečný zákazník, ktorý by daný tovar využil buď na vlastnú spotrebu alebo jeho ďalšie spracovanie. Podľa názoru súdu bolo v konaní pred daňovými orgánmi dostatočne preukázané, že žalobca bol súčasťou reťazca, ktorý zámerom nebolo hľadať konečného spotrebiteľa tovaru, ale zámerom reťazca a v ňom zúčastnených obchodných spoločností bolo využitie systému DPH s cieľom získať nenáležitú daňovú výhodu. 51. Žalobca tvrdil, že sa kontaktoval s obchodným riaditeľom subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Ing. Alešom Buriánekom za účelom uzatvorenia priamej obchodnej spolupráce ohľadom dodávok tovaru s vylúčením subjektu EUROCOOP, s.d. Z tejto skutočnosti podľa neho vyplývalo to, že keďže podnikol kroky k vylúčeniu subjektu EUROCOOP, s.d., nemal účasť na daňovom podvode a fiktívnej obchodnej činnosti. Žalovaný sa pri hodnotení týchto tvrdení logicky správnou úvahou odvolal na zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 9102406/5/2195704/2012/Nya zo dňa 14.8.2012 (obsiahnutá v administratívnom spise, ktorý tvorí prílohu spisu tunajšieho súdu spis. zn. 2S/37/2016), ktorú správca dane uskutočnil so svedkom Marcela Kočišová (zamestnanec žalobcu). Menovaná zabezpečovala všetky obchodné transakcie pre firmu žalobcu. Ako dôvod ukončenia spolupráce s EUROCOOP spotrebné družstvo uviedla, že im nevyhovoval termín splatnosti faktúr, pretože pán Valášek väčšinou požadoval úhradu v hotovosti hneď po dodávke. Uvedené tvrdenie je v priamom rozpore so zistenou skutočnosťou, pretože základnou podmienkou spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s.r.o. bola platba v hotovosti pri dodávke tovaru, takže toto nemohol byť dôvod vylúčenia EUROCOOP spotrebné družstvo. Preukazuje to záver, že žalobca vedel alebo prinajmenšom mohol vedieť, že sa zúčastňuje daňového podvodu. Preto žiadal o vylúčenie spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo a priamu obchodnú spoluprácu s dodávateľom mäsa Jatky Moravský Krumlov, spol. s. r. o. Keď bola priama spolupráca odmietnutá, obchodné aktivity s EUROCOOP spotrebné družstvo ukončil. Správny súd vzhľadom na uvedené konštatuje, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry - musí byť schopný aj preukázať, že mu tovar dodali spoločnosti uvedené na faktúrach. Jednoznačne bolo preukázané, že tovar spoločnosťami BDL Logistik, s.r.o. a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii dodaný žalobcovi nebol. Išlo teda o fiktívny fakturačný tok a teda ak týmto spoločnostiam nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovaru žalobcovi, žalobcovi nikdy nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie danie. Z tohto aspektu je argumentácia žalobcu o vedomosti/nevedomosti fiktívnej ekonomickej činnosti v rámci dodávateľského reťazca dokonca irelevantná. Súd v tomto konaní nezistil žiadne namietané porušenia zásad daňového konania, daňové orgány vykonali riadne dokazovanie, v zodpovedajúcom rozsahu, náležite zistili skutkový stav veci a žalovaný v napadnutom rozhodnutí prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Napadnuté rozhodnutie obsahuje všetky zákonom naň kladené náležitosti a je riadne odôvodnené. Žalovaný sa v rozhodnutí vyrovnal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v odvolaní žalobcu, podrobne rozobral predložené dôkazy aj skutkový stav, ktorý správne právne vyhodnotil. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane, je vecne správne, a preto žalobu ako nedôvodnú v súlade s § 190 SSP zamietol. 52. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 168 v spojení s §175 ods.1 SSP, avšak vo veci úspešnému žalovanému žiadne dôvodne vynaložené trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil, ide o orgán štátnej správy a preto mu súd náhradu trov konania nepriznal. Pri vyhlásení výroku o trovách došlo k zrejmej nesprávnosti tým, že súd nepriznal právo na náhradu trov konania žiadnemu z účastníkov; účinky podľa § 168 SSP však zostali zachované. 53. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).