Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/37/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1016200317 Dátum vydania rozhodnutia: 11. 04. 2018 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2018:1016200317.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: Juraj E., P.: XX XXX XXX, so sídlom vo N. C., X. č. XX, zastúpeného advokátom JUDr. Jozefom Madejom, so sídlom v Bratislave, Laurinská č. 3, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, IČO: 42 499 500, so sídlom v Banskej Bystrici, Lazovná č. 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 58750/2016 zo dňa 20.1.2016 a o návrhu žalobcu na prerušenie konania, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave návrh žalobcu na prerušenie konania z a m i e t a . Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalovanému sa právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania 1. Žalobca si v zdaňovacom období január 2008 uplatnil odpočet DPH z faktúr za nákup bravčového mäsa - bravčové polky s hlavou (ďalej aj len tovar) od dodávateľa EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii (do 4.4.2013 EUROCOOP spotrebné družstvo) na základe faktúr: - č. 8000096 zo dňa 9.1.2008 na sumu 242.017,- Sk, z toho základ dane v sume 203.376,- Sk a DPH v sume 38.641,40 Sk, - č. 8000121 zo dňa 24.1.2008 na sumu 236.991,- Sk, z toho základ dane v sume 199.152,- Sk a DPH v sume 37.838,90 Sk, - č. 8000126 zo dňa 21.1.2008 na sumu 224.824,- Sk, z toho základ dane v sume 188.928,- Sk a DPH v sume 35.896,30 SK, - č. 8000159 zo dňa 22.1.2008 na sumu 125.288,- Sk, z toho základ dane v sume 105.284,- Sk a DPH v sume 20.004,- Sk, - č. 8000160 zo dňa 23.4.2008 na sumu 120.695,- Sk, z toho základ dane v sume 101.424,- Sk a DPH v sume 19.270,60 Sk, t.j. fakturované sumy celkovo 949.815,- Sk, z toho základ dane v sume 798.164,- Sk a DPH 19% v sume 151.651,20 Sk. 2. Daňový úrad Bratislava rozhodnutím č. 1482549/2015/9104406 zo dňa 29.9.2015 vyrubil žalobcovi rozdiel DPH v sume 5.033,92 € za zdaňovacie obdobie január 2008. Správca dane mal za preukázané, že žalobca v uvedenom zdaňovacom období nenadobudol od družstva EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii tovar v hodnote 949.815,- Sk, z toho DPH 19% v sume 151.651,20 Sk. Nespochybnil existenciu tovaru ako takého, ale spochybnil, že tovar bol žalobcovi dodaný dodávateľom uvedeným na faktúrach, t.j. spoločnosťou EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii. Správca dane zistil, že spoločnosť GEWEX, s.r.o., za zdaňovacie obdobie 1.štvrťrok 2008 nepreukázala splnenie podmienky § 11 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 222/2004 Z.z.), ktorým je nadobudnutie tovaru z krajiny EÚ - Českej republiky od spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., nepreukázala nadobudnutie práva nakladať ako vlastník s hnuteľným hmotným majetkom odoslaným alebo prepraveným nadobúdateľovi dodávateľom alebo nadobúdateľom alebo na ich účet do tuzemska z iného členského štátu. Spoločnosť EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii v období 1.štvrťroka 2008 (od 9.1.2008 do 29.2.2008) deklarovalo nadobudnutie tovaru od spoločnosti GEWEX, s.r.o., ktorá v skutočnosti tovar nenadobudla. Všetky účtovné doklady deklarujúce dodanie tovaru od spoločnosti GEWEX, s.r.o., pre družstvo EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii boli vystavené na základe fiktívnych obchodov; všetky účtovné doklady EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii od 9.1.2008 do 24.1.2008, na ktorých je toto družstvo uvádzané ako dodávateľ boli pre žalobcu vystavené na základe fiktívnych obchodov. Správca dane zdôraznil, že samotná faktúra nie je relevantným dôkazom o tom, že daňový subjekt skutočne nakúpil tovar, pri ktorom vznikla daňová povinnosť alebo naň prešlo vlastnícke právo. Fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaného na územie SR. Bol vytvorený umelý mechanizmus obchodovania, do ktorého boli zapojené osoby bez akéhokoľvek právneho vedomia a ekonomicko-sociálneho zázemia, tzv. biele kone, vystupujúce v úlohe odberateľov tovaru z iného členského štátu a dodávateľov tohto tovaru v tuzemsku. Ďalším článkom tohto umelého mechanizmu boli subjekty, ktoré deklarovali tuzemské nadobudnutie tovaru a jeho dodanie ďalším slovenským odberateľom. V tomto prípade bolo týmto článkom družstvo EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii a jeho odberateľom žalobca, ktorý bol zapojený do tohto mechanizmu obchodovania za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku. Poukázal na rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci Halifax C-255/02. Dodanie tovaru, na základe ktorého vznikla daňová povinnosť, je základnou podmienkou uplatnenia odpočtu DPH. Platiteľ je zaťažený dôkazným bremenom, či pri tovare skutočne vznikla daňová povinnosť. Nestačí len formálne deklarovať dodanie tovaru faktúrou, ale je potrebné preukázať aj vecné plnenie. Samotná faktúra bez ďalšieho nie je dôkazom o tom, že daňový subjekt skutočne nakúpil tovar, pri ktorom vznikla daňová povinnosť a má právo s ním nakladať ako vlastník. Keďže v zdaňovacom období január 2008 nevznikla pri tovare daňová povinnosť, žalobca porušil § 51 ods. 2, § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z., Keď si na tento tovar uplatňoval právo na nadmerný odpočet DPH. 3. Žalovaný rozhodnutím č. 58750/2016 zo dňa 20.1.2016 potvrdil rozhodnutie správcu dane č. 1482549/2015/9104406 zo dňa 29.9.2015. Žalovaný odôvodnil rozhodnutie tým, že daň na dokladoch môže byť odpočítateľná, ak bola uplatnená platiteľom, ktorý dodal tovar uvedený na faktúre. Avšak výsledky kontrolných zistení jednoznačne preukazovali, že tovar spoločnosťami GEWEX, s.r.o., a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii nebol žalobcovi dodaný, len boli na tieto spoločnosti fiktívne vystavené faktúry. Ak týmto spoločnostiam nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovaru žalobcovi, potom ani žalobcovi nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie dane. Žalovaný neakceptoval názor žalobcu, že tým, že má faktúry, platby a tovar, tak splnil podmienky na odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Žalobcom predložené doklady majú povahu listinných dôkazov a samotné bez ďalšieho nepreukazujú realizáciu fakturovaných zdaniteľných obchodov. Platiteľ dane musí byť schopný preukázať nielen dokladmi, ale aj inými dôkazmi, že reálne prišlo k fakturovaným obchodom. Každý subjekt vstupujúci do obchodných vzťahov musí zachovávať náležitú mieru obozretnosti, predovšetkým vzhľadom k povahe tovaru a služieb a zabezpečiť si potrebné podklady pre splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na odpočítanie dane. Je v záujme daňového subjektu, aby nad rámec svojich bežných obchodných potrieb zhromažďoval dôkazy, ktoré môžu preukázať, že k uskutočneniu zdaniteľných obchodov skutočne prišlo, pretože dôkazné bremeno týkajúce sa faktickej realizácie obchodovania je na jeho strane. Aj Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 4Sžf/20/2011 uviedol, že pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, iba predloženie účtovných dokladov a zmlúv nepostačuje, pretože uskutočnenie zdaniteľného plnenia je potrebné preukázať nielen po formálnej, ale aj po obsahovej stránke. Súd dával do pozornosti, že dôkazné bremeno je na strane daňového subjektu. V daňovom konaní je povinnosťou daňového subjektu preukázať všetky tvrdené skutočnosti, pričom správca dane tieto dôkazy posudzuje. Správca dane, ktorý získa oprávnené pochybnosti o tom, či bol predmetný tovar dodaný, nie je povinný dokazovať jeho nedodanie, ale daňový subjekt musí vedieť preukázať uskutočnenie zdaniteľného plnenia osobou uvedenou na predložených faktúrach, pokiaľ si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z faktúr. Ak daňovník neunesie v tomto zmysle dôkazné bremeno, nemôže byť úspešný v uplatnení nároku na odpočítanie DPH. Žalovaný dospel k názoru, že žalobca vedel o daňovom podvode a priamo sa ho zúčastňoval, preto žiadal o vylúčenie spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii z obchodného reťazca. Po odmietavom stanovisku Ing. Aleša Buriánka, konateľa spoločnosti Jatky Moravský Krumlov v danom čase, žalobca ukončil spoluprácu so spotrebným družstvom. Ako vyplývalo zo všetkých zistených skutočností, podnikateľské aktivity žalobcu vo vzťahu k spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, GEWEX, s.r.o., a českej spoločností Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. neboli štandardnými obchodmi. Fakturačný tok tovaru sa v danom prípade nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie SR. Tovar bol reálne dodávaný spoločnosťou Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., ale fakturačne išiel fiktívne cez GEWEX, s.r.o., a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, ktoré získalo daňovú výhodu. Samotná preprava tovaru vykonávaná českým dodávateľom priamo žalobcovi nebola dôvodom na neuznanie odpočítania dane. Dôvodom bolo neuskutočnenie zdaniteľných obchodov spoločnosťami GEWEX, s.r.o., a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, ktoré v podvodnom reťazci vystavili faktúry, z ktorých si žalobca uplatňoval odpočítanie dane. Na základe výsledkov všetkých preverovaní a zistení správca dane dospel k záveru, že podnikateľské aktivity žalobcu neboli štandardnými obchodmi, nakoľko bolo preukázané, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom dodaným na územie Slovenskej republiky; bol vytvorený umelý mechanizmus obchodovania za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku a jediným cieľom bolo získanie daňovej výhody. II. Žaloba 4. Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 58750/2016 zo dňa 20.1.2016, jeho zrušenia spolu s prvostupňovým rozhodnutím a vrátenia veci orgánu verejnej správy prvého stupňa a ďalšie konanie. Namietal, že daňová kontrola bola začatá nezákonne, s čím sa žiadny konajúci orgán dostatočne nevysporiadal. Obhájenia zákonnosti začatia daňovej kontroly sa dotkol až žalovaný vo svojom poslednom rozhodnutí č. 58750/2016 zo dňa 20.1.2016, v ktorom po prvýkrát otvorene uvádzal, že daňová kontrola bola vykonaná na základe žiadosti Prezídia PZ o súčinnosť a výkon daňových kontrol. Ani toto odôvodnenie však dostatočne neobjasňuje skutočnosti, ktoré v tejto súvislosti od počiatku namietal. Počas celého sporného konania namietal, že pre zákonné začatie daňovej kontroly v zmysle § 46 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len DP) zákon ustanovuje, aby bola splnená podmienka dôvodného podozrenia, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. Dôvodnosť podozrenia tvorí materiálne podmienky rozhodnutia o začatí daňovej kontroly bez oznámenia o začatí daňovej kontroly a je pritom nevyhnutné, aby správca dane tvrdenie o tom, že môže dôjsť k pozmeneniu, znehodnoteniu alebo zničeniu účtovných alebo iných dokladov preukázal konkrétnymi dôkazmi v rozhodnutí, ktorým takúto daňovú kontrolu začne. Mal za to, že v predmetnom daňovom konaní začal správca dane daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 3 DP, no žiadnym spôsobom nepreukázal dôvodnosť takéhoto postupu. V zápisnici o začatí daňovej kontroly iba arbitrárne skonštatoval dôvod začatia daňovej kontroly bez oznámenia o začatí daňovej kontroly, ale tento žiadnym spôsobom nepreukázal. Takéto strohé konštatovanie je nedostatočné a existencia materiálnych podmienok začatia daňovej kontroly konkrétnym spôsobom je nepreskúmateľná. Ak nie sú dané podmienky pre začatie kontroly podľa § 46, ods. 3 DP, potom ju správca dane nemôže takýmto spôsobom začať; ak ju aj napriek tomu začne, postupuje v rozpore s čl. 2 ods. 2 Ústavy SR. 5. V konaní so správcom dane namietal nezákonnosť odmietnutia podania zo dňa 4.3.2014, ktoré podal písomne do podateľne Daňového úradu Bratislava (po ústnom odporučení správcu dane). Dňa 20.5.2014 ho správca dane na ústnom pojednávaní informoval, že na toto rozsiahle vyjadrenie k daňovému konaniu nebude prihliadať, nakoľko nebolo podané v súlade s § 14 DP. Na základe uvedenej informácie založil do spisu rovnopis vyjadrenia. Do dnešného dňa sa správca dane s uvedeným vyjadrením žiadnym spôsobom nevysporiadal, čím mu odňal právo na spravodlivé konanie. Uvedeným konaním správca dane postupoval v rozpore so zákonom, keď nevyzval jeho zástupcu na odstránenie vady podania a síce, aby podanie podal elektronicky. Zo strany správcu dane išlo o účelové protizákonné konanie, aby sa nemusel vysporiadavať s jeho podaním. Takéto konanie správcu dane je nezákonné, nemorálne a spochybňuje základné princípy právneho štátu. Ak správca dane rozhodol bez toho, aby sa s jeho vyjadrením vysporiadal, založil nezákonnosť napadnutého rozhodnutia. 6. Namietal, že zamestnanec správcu dane vyhotovil zápisnicu o ústnom pojednávaní zo dňa 10.08.2012, ktoré sa nikdy neuskutočnilo. Z tejto zápisnice o ústnom pojednávaní je zrejmé, že dňa 10.8.2012 sa malo konať ústne pojednávanie - výsluch fyzickej osoby: Juraj Kočiš. Na základe vyjadrenia zástupcu žalobcu zo dňa 4.3.2014, na základe pripomienok a vznesenej námietky zaujatosti na ústnom pojednávaní dňa 4.3.2014, ako aj na základe podaného trestného oznámenia zo dňa 28.2.2014 voči zamestnankyniam správcu dane, ktorého kópia bola založená do spisu správcu dane na ústnom pojednávaní dňa 4.3.2014, je zrejmé, že žalobca rozporuje skutočnosť, že by sa s ním malo dňa 10.8.2012 uskutočniť akékoľvek ústne pojednávanie. Keďže žalobca trval na tom, že dňa 10.8.2012 sa s ním ústne pojednávanie neuskutočnilo, vo veci podal trestné oznámenie voči zamestnankyniam správcu dane, ktoré svedčí o vážnosti jeho tvrdenia. Toto trestné oznámenie iniciovalo trestné konanie vedené Okresným riaditeľstvom PZ v Bratislave pod č. ORP-288/1-VYS-B1-2014, ktoré však bolo zastavené z dôvodu, že sa nestal skutok, pre ktorý sa viedlo trestné stíhanie (svedkyňa Marcela Kočišová v zápisnici o výsluchu svedka dňa 30.12.2014 uviedla, že svojho otca - žalobcu - na spornej zápisnici podpísala ona). 7. V daňovom konaní viackrát namietal zaujatosť zamestnancov správcu dane a v tejto súvislosti poukázal na uznesenie Ústavného súdu č. k. III. ÚS 257/2011-12 SR zo 7.6.2011, podľa ktorého dôvodom na vylúčenie zamestnanca správcu dane môže byť aj útočná kritika vznesená na osobu zamestnanca správcu dane zo strany daňového subjektu, ktorá môže vzbudiť dôvodné a oprávnené pochybnosti v očiach účastníka konania, že by tento zamestnanec správcu dane mohol vo veci objektívne a nestranne rozhodnúť. V danom prípade mal žalobca dočinenie s ešte dôraznejším aktom ako s útočnou kritikou. Žalobca totiž podal voči zamestnankyniam správcu dane trestné oznámenie, ktoré musí o to viac vzbudzovať dôvodné a oprávnené pochybnosti v jeho očiach, že v jeho veci bude rozhodnuté v súlade so zákonom objektívne, nezaujato a spravodlivo. Vedúci zamestnanec správcu dane v rozpore s vyššie uvedeným nevylúčil zamestnankyne správcu dane Emíliu Nyársikovú a Ing. Milenu Filáčkovú, čím postupoval v rozpore s DP. Vo veci teda rozhodovali zamestnanci správcu dane, ktorí mali byť vylúčení, a preto je napadnuté rozhodnutie správcu dane nezákonné. 8. V pôvodnom rozhodnutí Daňového úradu Bratislava č. 9104406/5/2272598/2014 zo dňa 28.5.2014 namietal porušenie práva na právne zastúpenie, práva na spravodlivé konanie a práva konať pred daňovým úradom pri svedeckej výpovedi Ing. Aleša Buriáneka zo dňa 2.1.2014. Žalobca, resp. jeho zástupca, totiž neboli vyrozumení o vykonaní svedeckej výpovede a nebolo im umožnené byť pri výsluchu svedka a klásť mu otázky. V nadväznosti na uvedené zaviazalo Finančné riaditeľstvo SR správcu dane rozhodnutím č. 1100302/1/82149/2015/5067 na zabezpečenie výsluchu svedka Ing. Aleša Buriáneka za prítomnosti žalobcu, resp. jeho zástupcu. Dňa 24.6.2015 sa žalobca a jeho zástupca dostavili na Finanční úrad pro Stredočeský kraj, ÚP Praha - západ, Na Pankráci 95, 140 21 Praha 4. Svedok si pri pohľade na daňový subjekt okamžite spomenul na ich spoluprácu a tiež potvrdil, že daňový subjekt sa skutočne pokúšal o priamy odber tovaru od spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., bez akéhokoľvek sprostredkovateľa, resp. s vylúčením družstva EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii. S prihliadnutím na zaužívané obchodné postupy to však spoločnosť Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. žalobcovi neumožnila a odkázala ho na odber tovaru prostredníctvom družstva EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii. V tejto súvislosti zopakoval, že nevedel, že EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii nebolo priamym sprostredkovateľom mäsa zo spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. a nevedel ani o účasti spoločnosti GEWEX, s.r.o., v reťazci obchodníkov. O tom, že tovar prešiel cez viaceré firmy, sa dozvedel až na daňovom úrade v januári 2013. Z uvedeného vyplýva, že v žiadnom prípade nebol zapojený do mechanizmu obchodovania spoločností EUROCOOP spotrebné družstvo, Jatky Moravský Krumlov, spol. s r. o., a iných za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku. Ak chcel odoberať tovar od spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., jednoducho nemal inú možnosť, ako obchodovať so spoločnosťami EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii a GEWEX, s.r.o., a v danej súvislosti konal v dobrej viere. 9. Namietal, že správca dane si nemôže urobiť úsudok o predbežnej otázke v tom, či a kým bol spáchaný trestný čin, ale je povinný dať príslušnému orgánu podnet na začatie konania. Správca dane nie je oprávnený vo veci rozhodnúť až kým príslušný orgán právoplatne nerozhodne o predbežnej otázke. V predmetnom konaní závisí rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane jednoznačne od skutočnosti, či sa žalobca dopustil trestného činu založenia, zosnovania a podporovania zločineckej skupiny podľa § 296 Trestného zákona v jednočinnom súbehu s trestným činom skrátenia dane a poistného podľa § 276, ods. 1, ods. 4 Trestného zákona. Správca dane vo svojom rozhodnutí opakovane dôvodí práve tým, že žalobca bol zapojený do mechanizmu obchodovania za účelom odpočítania dane z tovaru nadobudnutého v tuzemsku, a že jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov bolo získanie neoprávnenej daňovej výhody. Žiadne právoplatné rozhodnutie o spáchaní vyššie uvedených trestných činov doposiaľ nebolo vydané, čiže o predbežnej otázke, ktorej predmetom je spáchanie trestného činu a od ktorej vyriešenia závisí rozhodnutie v tejto veci, doposiaľ nebolo právoplatne rozhodnuté. Vzhľadom na vyššie uvedené správca dane rozhodol v rozpore so zákonom, keď tvrdí, že žalobca spáchal skutok, ktorý je trestným činom. 10. Daňové konanie sa riadi zásadou materiálnej pravdy, čo znamená, že skutkový stav má byť objasnený bez dôvodných pochybností, resp. že obsah rozhodnutia správcu dane musí byť v súlade so skutočným stavom veci. Správca dane je teda povinný zistiť všetky okolnosti, ktoré majú význam pre rozhodnutie. Zástupca daňového subjektu na ústnom pojednávaní dňa 20.5.2014 navrhol vykonanie dôkazov, ktoré vyplynuli z doterajšieho konania a ktoré bez jeho viny nemôže vykonať. Išlo najmä o výsluch štatutárnych orgánov spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r. o., k skutočnosti, či evidujú akékoľvek prijaté plnenia v roku 2008 od žalobcu za predaj tovaru, a k skutočnosti, či niekedy v období roku 2008 dodali žalobcovi akýkoľvek tovar bezodplatne, resp. či mu niekedy v období roku 2008 vôbec dodali nejaký tovar, peňažný denník spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r. o., za obdobie január 2008 až august 2008, z ktorého by malo jednoznačne vyplývať, že medzi touto spoločnosťou a ním v roku 2008 neprebiehala žiadna obchodná spolupráca, celý obsah vyšetrovacieho spisu ČVS: PPZ-577/NKA-FP-ST-2012 vedeného Prezídiom PZ SR, Národnou kriminálnou agentúrou, Národnou jednotkou finančnej polície, expozitúrou stred, k skutočnostiam, či sa žalobca podieľal na akomkoľvek protiprávnom konaním vo vzťahu k uplatneným odpočtom dane z pridanej hodnoty. Horeuvedené návrhy na doplnenie dokazovania zástupca žalobcu znova vzniesol na ústnom pojednávaní dňa 18.9.2015 a doplnil ich o návrh na vyžiadanie celého obsahu vyšetrovacieho spisu ČVS: ORP-288/1-VYS-B1-2014 vedeného Okresným riaditeľstvom PZ v Bratislave, najmä Zápisnica o výsluchu podozrivej osoby, ktorá je obsahom spisu ČVS: ORP-288/1-VYS-B1-2014 vedeného OR PZ v Bratislave I a uznesenie vyšetrovateľa OR PZ v Bratislave I zo dňa 14.4.2014 k ČVS: ORP-288/1-VYS-B1-2014. Správca dane sa s nevykonaním navrhnutých dôkazov žiadnym spôsobom nevysporiadal, čím postupoval v rozpore s DP. 11. Rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane môže byť vydané len na základe zistení, ktoré sú skutkovo správne, jasné (vyplývajú z dôvodov rozhodnutia) a úplné (je objasnený skutkový stav bez dôvodných pochybností). V rámci predmetného daňového konania správca dane správne objasnil, že existovala určitá obchodná spolupráca medzi subjektmi Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii a žalobcom, ktorej obsahom boli dodávky tovaru v prospech žalobcu. Správca dane ďalej správne objasnil, že faktický pohyb tovaru prebiehal od subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. k žalobcovi. Správca dane tiež správne objasnil, že dodanie tovaru bolo zdokladované v rámci dodávateľského reťazca tak, že subjekt Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., ako dodávateľ mal dodať tovar subjektu GEWEX, s.r.o., ako prvému odberateľovi, následne subjekt GEWEX, s.r.o., ako druhý dodávateľ mal dodať tovar subjektu EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii ako druhému odberateľovi a následne subjekt EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii ako tretí dodávateľ mal dodať tovar žalobcovi ako tretiemu odberateľovi s tým, že tovar bol prepravený priamo od prvého dodávateľa k tretiemu odberateľovi. Správca dane tiež správne objasnil, že žalobca predložil dôkazy, ktoré na prvý pohľad odôvodňovali jeho právo na odpočítanie dane. Správca dane zrejme napokon správne objasnil aj to, že deklarovaná ekonomická činnosť subjektu GEWEX, s.r.o., v rozhodnom období mala fiktívny charakter a všetky jeho účtovné doklady subjektu v rozhodnom období, na ktorých bol subjekt GEWEX, s.r.o., uvádzaný ako dodávateľ subjektu EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii boli vystavené na základe fiktívnych obchodov. Správca dane však nepreukázal skutočnosť, že žalobca nekonal v dobrej viere, keď vstúpil do obchodnej spolupráce so subjektom EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii, že vedel o fiktívnej ekonomickej činnosti v rámci dodávateľského reťazca a o účasti žalobcu na deklarovanom daňovom podvode. Správca dane vôbec nepreukázal, že by žalobca vedel o účasti subjektu GEWEX, s.r.o., v rámci dodávateľského reťazca a že by pri vstupe do obchodnej spolupráce so subjektom EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii neprijal všetky rozumné opatrenia, ktoré boli v jeho moci, aby sa uistil, že odber tovaru, ktorý uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na akomkoľvek daňovom podvode. 12. Naopak, žalobca si preveril subjekt EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii, a vyžiadal si od štatutárneho orgánu tohto subjektu Ivana Valaška výpis z obchodného registra, ktorý potvrdil, že je oprávnený obchodovať s predmetným tovarom a Ivan Valášek je oprávnený konať za daný subjekt, a potvrdenie o registrácii za platcu DPH. Žalobca vedel, že tovar má pôvod u subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Taktiež je z vykonaného dokazovania zrejmé, že subjekt Juraj Kočiš nebol personálne prepojený so subjektmi EUROCOOP, spotrebné družstvo, GEWEX, s.r.o., a Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Protihodnota za tovar uvedená na faktúrach vystavených spoločnosťou EUROCOOP, spotrebné družstvo nebola neprimerane vysoká ani neprimerane nízka. Z vykonaného dokazovania je zrejmé, že v období na prelome mesiacov júl 2008 a august 2008 sa žalobca kontaktoval s obchodným riaditeľom subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., Ing. Alešom Buriánekom za účelom dojednania a uzatvorenia priamej obchodnej spolupráce ohľadom dodávok tovaru s vylúčením subjektu EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii. Z vykonaného dokazovania je tiež zrejmé, že žalobca v auguste 2008 ukončil obchodnú spoluprácu v rámci predmetného dodávateľského reťazca. Vzhľadom na skutočnosť, že žalobca podnikol kroky smerujúce k vylúčeniu subjektu EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii, z dodávateľského reťazca, je logický záver, že nemal účasť na daňovom podvode a fiktívnej obchodnej činnosti. Vzhľadom na uvedené je nejasným skutkovým tvrdením konštatovanie správcu dane, že podnikateľské aktivity žalobcu neboli štandardnými obchodmi, ako aj konštatovanie, že fakturačný tok tovaru sa nezhodoval s reálnym tokom obchodovania s tovarom a že jediným cieľom deklarovaných plnení na základe vyhotovených faktúr a podporných dokladov bolo získanie daňovej výhody. Takéto tvrdenia správcu dane nevyplývajú zo zisteného skutkového stavu. Podstatnú časť skutkových tvrdení správcu dane považuje za nesprávne a nejasné a rozhodnutie správcu dane je podľa jeho názoru založené na neúplných skutkových zisteniach. Správca dane v odôvodnení napadnutého rozhodnutia aj v protokole konštatoval, že všetky formálne podmienky zo strany žalobcu boli splnené, avšak nepreukázal, že sa v rámci uplatnenia práva na odpočítanie dane nezúčastnil na daňovom podvode. Je pravdou, že v rámci daňového konania bremeno tvrdenia nesie daňový subjekt, avšak v zmysle právnej teórie, ako aj v zmysle justičnej praxe platí tzv. negatívna dôkazná teória, t.j. pravidlo, že neexistencia (niečoho) majúca trvajúci charakter sa zásadne nepreukazuje. 13. Poukázal na rozhodnutia Súdneho dvora EÚ vo veci C-409/04 zo dňa 27.9.2007, v spojených veciach C-354/03, C-355/03 a C- 484/03 Optigen, Fulcrum Electronics, zo dňa 12.1.2006, v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében a Péter Dávid zo dňa 21.6.2012, v spojených veciach C- 439/04 a C-440/04 Axel Kittel zo dňa 6.7.2006. III. Vyjadrenie žalovaného 14. Žalovaný v písomnom vyjadrení navrhol žalobu zamietnuť. V podrobnostiach poukázal na odôvodnenie žalobou napadnutého rozhodnutia a zdôraznil, že správca dane začal daňovú kontrolu v súlade s § 46 ods. 3 DP, nakoľko ju vykonal na základe žiadosti Prezídia Policajného zboru o súčinnosť a výkon daňových kontrol č. PPZ-BOK-S-143-001/2012 zo dňa 6.2.2012 v zmysle § 2 ods. 1 písm. c/, § 76 ods. 1 zákona č. 171/93 Z. z. o Policajnom zbore v znení neskorších predpisov a v súlade s ustanoveniami § 11 ods. 6 písm. j/ a § 46 ods. 3 DP, keďže existovalo dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. O začatí daňovej kontroly Daňový úrad Bratislava spísal dňa 22.5.2012 zápisnicu o začatí daňovej kontroly č. 9102406/5/477428/2012/Nya (§ 46 ods. 3 DP). Na základe uvedených skutočností bola podľa jeho názoru daňová kontrola začatá v súlade so zákonom. Zákon neukladá správcovi dane preukázať konkrétnymi dôkazmi, že môže dôjsť k pozmeneniu, znehodnoteniu alebo zničeniu účtovných alebo iných dokladov. 15. Povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami spôsobom podľa § 13 ods. 5 DP vyplýva subjektom uvedeným v ustanovení § 14 DP. Ak daňový subjekt, ktorý má povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami, doručí podanie urobené v listinnej podobe, toto nezakladá právne účinky a správca dane na takéto podanie neprihliada. Podanie sa podáva písomne alebo ústne do zápisnice; pod pojmom „písomne“ je potrebné rozumieť doručovanie buď v listinnej podobe alebo elektronicky. Subjekty, ktoré sú povinné doručovať správcovi dane písomnosti elektronicky, nemôžu doručiť podanie v listinnej podobe. Ak takáto osoba doručí napr. vyjadrenie k daňovému konaniu v listinnej podobe, takéto podanie nezakladá právne účinky, lebo nebolo podané v zákonom predpísanej forme. Správca dane môže o tejto skutočnosti daňový subjekt informovať (ale nemá povinnosť). Správca dane však o tejto skutočnosti oboznámil daňový subjekt na ústnom pojednávaní dňa 20.5.2014. Uvedený názor je potvrdený aj v rozsudkoch Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 2S/192/2014 a sp. zn. 2S/193/2014, v zmysle ktorých „dňa 1.1.2014 nadobudla účinnosť novela daňového poriadku vykonaná zákonom č. 440/2012 Z. z., ktorá zaviedla povinnosť všetkým platiteľom dane z pridanej hodnoty doručovať podania orgánom finančnej správy výlučne elektronickými prostriedkami do elektronickej podateľne Finančného riaditeľstva SR. Všetky písomnosti daňového subjektu, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, doručené orgánom finančnej správy po dátume 01.01.2014 inou ako elektronickou formou, sa podľa zákona považujú za nepodané a správca dane na ne neprihliada. Keďže žalobca doručil písomné vyjadrenie k protokolu do podateľne správcu dane, postupoval správca dane i žalovaný v súlade so zákonom, keď toto vyjadrenie v ďalšom konaní nevzali do úvahy.“ 16. Vo veci podanej námietky zaujatosti zamestnancov správcu dane žalovaný naďalej zotrvával na svojom názore, že správca dane postupoval v súlade s DP, keď na základe podaného trestného oznámenia na jeho zamestnancov vykonávajúcich daňovú kontrolu, vedúci zamestnanec týchto zamestnancov nevylúčil. Daňový subjekt konštatoval v Zápisnici z ústneho pojednávania číslo 9104406/5/819021/2014/Nya zo dňa 4.3.2014 zaujatosť zamestnancov správcu dane z dôvodu ním podaného trestného oznámenia na Okresnú prokuratúru Bratislava I vo veci trestného činu zneužitia právomoci verejného činiteľa podľa § 326 Trestného zákona. Zneužitia právomoci verejného činiteľa sa mali uvedení zamestnanci dopustiť tým, že ústne pojednávanie dňa 10.8.2012, z ktorého je vyhotovená zápisnica o ústnom pojednávaní č. 9102406/5/2164144/2012/Nya, sa s daňovým subjektom neuskutočnilo a podpis daňového subjektu je sfalšovaný. Uvedenou námietkou sa zaoberala vedúca oddelenia, dôkladne preskúmala spisový materiál a dospela k záveru, že nebola preukázaná pochybnosť o zaujatosti pracovníčok vykonávajúcich daňovú kontrolu, pretože nebol preukázaný ich priamy pomer k veci samotnej, ani iný pomer k daňovému subjektu resp. k jeho zástupcovi. 17. Zdôraznil, že správca dane nerozhodol o tom, že by žalobca spáchal trestný čin a žalovanému nebolo jasné, na základe akých skutočností k tomuto záveru žalobcu dospel. Podanie trestného oznámenia je samostatným konaním mimo daňového konania vedeným orgánmi činnými v trestnom konaní, preto nebol dôvod na prerušenie konania na dobu vyriešenia predbežnej otázky, ktorej predmetom by bolo spáchanie trestného činu a od ktorej vyriešenia závisí rozhodnutie vo veci samej. 18. Správca dane viedol rozsiahle dokazovanie, presne a úplne zistil skutkový stav veci tým, že si zaobstaral dôkazy nevyhnutné pre rozhodnutie. Správca dane bol nesporne oprávnený v prípade pochybností preverovať celý obchodný reťazec a zistil, že ide o fakturačné obchodné transakcie v reťazci dodávateľov a odberateľov, ktorého súčasťou sa stal aj žalobca. Preverovaním získal dostatok dôkazov, na základe ktorých dospel k záverom uvedeným v napadnutom rozhodnutí, preto nepovažovali za potrebné doplňovať dokazovanie v smere požadovanom daňovým subjektom. Policajný zbor poskytol daňovým orgánom potrebnú súčinnosť v danej veci, preto správca dane a tiež odvolací orgán nepovažoval za nutné a zároveň za možné žiadať od orgánov činných v trestnom konaní celé obsahy vyšetrovacích spisov tak, ako žiada v odvolaní daňový subjekt. Základnou podmienkou spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., bola platba v hotovosti pri dodávke tovaru, takže to nemohol byť dôvod vylúčenia EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii z reťazca. Skôr to preukazuje skutočnosť, že žalobca vedel alebo prinajmenšom mohol vedieť, že sa zúčastňuje daňového podvodu, preto žiadal o vylúčenie spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, a priamu obchodnú spoluprácu s dodávateľom mäsa Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Keď bola priama spolupráca odmietnutá, obchodné aktivity s EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, ukončil. Pokiaľ sa žalobca v daňovom konaní alebo v súdnom konaní odvolával na niektoré rozsudky Súdneho dvora EÚ, bolo jeho povinnosťou preukázať, že skutkový stav jeho daňovej transakcie má prvky niektorého z rozsudkov Súdneho dvora EÚ. Pokiaľ sú jeho tvrdenia len všeobecné, nemôže na ne súd v správnom súdnictve prihliadať (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/19/2011). IV. Doplnenie žaloby a replika žalobcu 19. Žalobca v podaní zo dňa 15.12.2017 doplnil žalobu o nové skutočnosti vyplývajúce z rozsudku Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 5S/36/2016 zo dňa 10.10.2017, a teda že žalovaný nepreukázal, že žalobca kontaktoval priamo subjekt Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., kde sa pokúšal dohodnúť si priamu obchodnú spoluprácu s vylúčením ostatných subjektov, ktoré sa nachádzali v obchodnom styku medzi a ním a Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o. Z výpovede Aleša Burjaneka, konateľa spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., vyplýva, že jeho spoločnosť dodávala tovar vlastnou nákladnou dopravou na základe objednávok odberateľa. Podľa neho spoločnosť Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., dodávala tovar priamo žalobcovi. 20. Žalobca v replike k vyjadreniu žalovaného zotrval na tvrdeniach uvedených v žalobe a v jej doplnení. 21. Žalovaný sa k doplneniu žaloby a k replike žalobcu písomne nevyjadril. V. Pojednávanie 22. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 491 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení zákona č. 88/2017 Z.z. (ďalej len SSP) v spojení s § 9 ods. 1 SSP a § 246 ods. 1, § 246a ods. 1 zákona č. 99/1963 Zb. Občiansky súdny poriadok v znení účinnom do 30.6.2016 (ďalej len OSP) rozhodol vo veci na pojednávaní dňa 11.4.2018 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil za prítomnosti žalobcu, jeho právneho zástupcu a v neprítomnosti žalovaného. Žalovaný bol na pojednávanie riadne a včas predvolaný, svoju neúčasť ospravedlnil a súhlasil, aby súd pojednávala rozhodol v jeho neprítomnosti. 23. Žalobca na pojednávaní navrhol konanie prerušiť do skončenia trestnej veci vedenej Národnou kriminálnou agentúrou, Národnou jednotkou finančnej polície, expozitúra stred, Partizánska cesta 106, Banská Bystrica pod ČVS: PPZ-577/NKA-FP-ST-2012, v ktorom sa rieši skutočnosť, či sa žalobca zapojil do podvodného konania, prípadne či o ňom vedel. VI. Relevantné právne predpisy 24. Podľa § 491 ods. 1, ods. 2 SSP ak nie je ďalej ustanovené inak, platí tento zákon aj na konania začaté podľa piatej časti Občianskeho súdneho poriadku predo dňom nadobudnutia jeho účinnosti (ods. 1). Právne účinky úkonov, ktoré v konaní nastali predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, zostávajú zachované. Ak sa tento zákon použije na konania začaté predo dňom nadobudnutia účinnosti tohto zákona, nemožno uplatňovať ustanovenia tohto zákona, ak by boli v neprospech žalobcu, ak je ním fyzická osoba alebo právnická osoba (ods. 2). 25. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a/ SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 26. Podľa § 100 ods. 2 písm. a/ SSP ak správny súd neurobí iné vhodné opatrenie, môže konanie uznesením prerušiť, ak prebieha súdne konanie alebo administratívne konanie, v ktorom sa rieši otázka, ktorá môže mať význam na rozhodnutie správneho súdu, alebo ak správny súd dal na takéto konanie podnet. 27. Podľa § 25 SSP ak tento zákon neustanovuje inak, použijú sa na konanie pred správnym súdom primerane ustanovenia prvej a druhej časti Civilného sporového poriadku okrem ustanovení o intervencii. Ak niektorá otázka nie je riešená ani v Civilnom sporovom poriadku, správny súd postupuje primerane podľa základných princípov konania tak, aby sa naplnil účel správneho súdnictva. 28. Podľa § 162 ods. 3 zákona č. 160/2015 Z.z. Civilný sporový poriadok v znení zákona č. 87/2017 Z.z. (ďalej len CSP) o zamietnutí návrhu na prerušenie konania súd rozhodne spolu s rozhodnutím vo veci samej. 29. Daňový poriadok v § 3 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa tohto ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. 30. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 31. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 32. Podľa § 3 ods. 6 prvá veta DP pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. 33. Podľa § 44 ods. 1 DP daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 34. Podľa § 45 ods. 2 DP kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu (písm. a/), zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly (písm. b/), poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou (písm. c/), predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia (písm. d/), predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia (písm. e/), umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom (písm. f/), zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie (písm. g/), umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov (písm. h/). 35. Podľa § 46 ods. 1 DP daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 36. Podľa § 46 ods. 8 DP zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 37. Podľa § 46 ods. 9 DP daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8 (písm. a/), doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2 (písm. b/), alebo zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu (písm. c/). 38. Podľa § 24 ods. 1 DP daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (písm. a/), skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (písm. b/), vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť (písm. c/). 39. Podľa § 24 ods. 2, ods. 3 DP správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (ods. 2). Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti (ods. 3). 40. Podľa § 24 ods. 4 DP ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 41. Podľa § 8 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním tovaru je dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy. 42. Podľa § 9 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu. 43. Podľa § 19 ods. 1, ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi (ods. 1). Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2). 44. Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 45. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (písm. a/), ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 (písm. b/), ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a (písm. c/), zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (písm. d/). 46. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. 47. Podľa § 71 ods. 1 písm. a/, písm. c/, písm. d/ zákona č. 222/2004 Z. z. na účely tohto zákona faktúrou je každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej forme alebo elektronickej forme podľa tohto zákona alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry (písm. a/), vierohodnosťou pôvodu faktúry sa rozumie potvrdenie totožnosti dodávateľa tovaru alebo služby alebo osoby, ktorá v mene dodávateľa vyhotovila faktúru (písm. c/), neporušenosťou obsahu faktúry sa rozumie zachovanie obsahu faktúry (písm. d/). VII. Posúdenie veci správnym súdom 48. Správny súd sa primárne zaoberal procesným návrhom žalobcu na prerušenie konania až do skončenia trestného stíhania vedeného pod ČVS: PPZ-577/NKA-FP-ST-2012, v ktorom sa rieši skutočnosť, či sa žalobca zapojil do podvodného konania, prípadne či o ňom vedel, vzneseným na pojednávaní dňa 11.4.2018. 49. Prerušenie konania prichádza do úvahy vtedy, ak počas konania nastane prekážka postupu konania, ktorá je v zásade odstrániteľná procesným postupom súdu. V prípadoch špecifikovaných v § 100 SSP tak správny súd obligatórne alebo fakultatívne preruší konanie, prípadne urobí iné vhodné opatrenia na plynulé konanie vo veci. 50. V predmetnej veci nie sú podľa názoru správneho súdu splnené podmienky na obligatórne prerušenie konania upravené v § 100 ods. 1 SSP a ani na fakultatívne prerušenie konania podľa § 100 ods. 2 písm. a/ SSP, tak ako to navrhuje žalobca. Trestné konanie, v ktorom sa má riešiť otázka, či žalobca vedel o zapojení do podvodného konania, nemá na daňové konanie vplyv, skúma sa teda vedomá účasť žalobcu na daňovom podvode. V daňovom konaní nie je nevyhnutné, aby bolo nado všetku pochybnosť preukázané, že žalobca vedel alebo musel vedieť o svojej participácii v konaní, ktoré má všetky znaky skutkovej podstaty trestného činu tak ako v trestnom konaní, ale stačí, že mohol vedieť, že v reťazci došlo k podvodnému konaniu a či prijal všetky rozumné opatrenia na vyvarovanie sa takej situácie. Prijatie rozumných opatrení a možná vedomosť žalobcu o daňovom podvode v obchodnom reťazci sú predmetom meritórneho konania o skúmaní dodržania podmienok na uplatnenie odpočtu DPH, a správny súd sa nimi bude zaoberať v meritórnej časti tohto rozsudku. Výsledok trestného konania nie je z tohto pohľadu pre správny súd relevantný a nepredstavuje dôvod na prerušenie konania, správny súd preto zamietol návrh žalobcu na prerušenie konania ako nedôvodný podľa § 25 SSP v spojení s § 162 ods. 3 CSP. 51. Z meritórneho hľadiska správny súd konštatuje, že účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Daňový subjekt preukazuje aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov, ktoré vedie. 52. Predmetom súdneho prieskumu bolo posúdiť zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. 58750/2016 zo dňa 20.1.2016, ktorým podľa ustanovenia § 74 ods. 4 DP bolo potvrdené rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 1482549/2015/9104406 zo dňa 29.9.2015, ktorým správca dane žalobcovi vyrubil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie január 2008 v sume 5.033,92 €. Z obsahu administratívneho spisu vyplýva, že správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie január až august 2008, o výsledku ktorej vyhotovil protokol č. 9104406/5/4000281/2013/Nya zo dňa 2.9.2013. Protokol bol žalobcovi doručený dňa 5.9.2013. Na základe výsledkov daňovej kontroly správca dane neuznal odpočítanie z faktúr za dodávky mäsa od spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii z dôvodu nedodania tovaru touto spoločnosťou. Úlohou súdu bolo posúdiť zákonnosť žalobou napadnutého rozhodnutia v rozsahu žalobných dôvodov, pričom súd preveroval dodržanie namietaných ustanovení zákona č. 222/2004 Z. z. a zároveň posudzoval správnosť procesného postupu v zmysle Daňového poriadku. Na neskôr uvedené dôvody po uplynutí lehoty na podanie správnej žaloby správny súd neprihliadal. 53. Z ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. vyplývajú hmotnoprávne podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu boli naozaj dodané konkrétnym platiteľom DPH (t.j. uskutočnenie zdaniteľného plnenia). Na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet DPH. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú bez ďalšieho predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie dane. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s jeho dôkaznou povinnosťou. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 54. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 55. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených. Avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 56. Nie je úlohou daňových orgánov odstraňovať rozpory vzniknuté v rámci šetrenia správcu dane, ktorým sa overuje pravdivosť tvrdení žalobcu, ako aj pravdivosť skutočnosti uvedených na dokladoch predložených žalobcom. Je povinnosťou daňového subjektu, ktorý si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z daňových dokladov preukázať relevantnými dôkazmi, že ním uplatnený nárok bol oprávnený. Dôkazná povinnosť správcu dane spočíva až v overovaní pravdivosti tvrdení daňového subjektu. Pokiaľ daňový subjekt spoľahlivo nepreukáže pravdivosť svojich tvrdení, nemôže mu byť uznané právo na odpočítanie dane. Právo na odpočítanie dane z tovaru vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Právo na odpočítanie dane teda vzniká len za predpokladu, že tovar bol aj skutočne dodaný a jeho dodanie bolo daňovým subjektom aj náležite preukázané. Pri posudzovaní správnosti daňového priznania sa nemôže vychádzať len z faktúr a iných písomností ale k tomuto účelu musí byť vykonané dokazovanie na zistenie, či predložené faktúry a písomnosti odrážajú skutočnosť a či majú aj obsahový základ. Ani doklady so všetkými požadovanými náležitosťami nemusia byť dostatočným podkladom pre uznanie práva odpočítať daň, ak nie je preukázané, že skutočne k uskutočneniu zdaniteľného obchodu došlo tak, ako je na daňových dokladoch deklarované. Nie je úlohou ani povinnosťou daňových orgánov preukazovať skutočnosti tvrdené daňovým subjektom, táto povinnosť spočíva len na daňovom subjekte. V danom prípade vznikli v rámci daňovej kontroly dôvodné pochybnosti o pravdivosti žalobcom predložených dokladov a o skutočnostiach v týchto dokladoch uvedených. Správca dane umožnil žalobcovi uvedené pochybnosti odstrániť, no žalobca tak neurobil. 57. Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali pri rozložení dôkazného bremena v súlade s rozhodovacou praxou Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ (rozhodnutia citované vyššie). Žalovaný sa v žalobou rozhodnutí napadnutom podrobne vysporiadal so všetkými odvolacími námietkami, svoje závery náležite a zrozumiteľne odôvodnil. Z celkového priebehu deklarovaných obchodov vyplýva, že účastníci reťazca v skutočnosti nemali záujem využiť daný tovar pre svoju potrebu a nemali ani za cieľ hľadať jeho konečných spotrebiteľov - nevykonávali činnosť za účelom zabezpečenia dodania predmetného tovaru, konečnému spotrebiteľovi na jeho priame využitie. Uvedené tvrdenie potvrdzuje i tá skutočnosť, že pri takých veľkých objemoch obchodovaného tovaru, ktorý bol vykázaný vo faktúrach, nebol nájdený ani jeden konečný zákazník, ktorý by daný tovar využil buď na vlastnú spotrebu alebo jeho ďalšie spracovanie. Podľa názoru súdu bolo v konaní pred daňovými orgánmi dostatočne preukázané, že žalobca bol súčasťou reťazca, ktorý zámerom nebolo hľadať konečného spotrebiteľa tovaru, ale zámerom reťazca a v ňom zúčastnených obchodných spoločností bolo využitie systému DPH s cieľom získať nenáležitú daňovú výhodu. 58. Subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby daňový subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61). 59. Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft. a Péter Dávid). Znakom jednej zo zásad obchodného práva, t. j. poctivého obchodného styku, je predpoklad riadneho fungovania obchodnej spoločnosti. Z toho plynie očakávanie, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti má presnú vedomosť o obsahu a rozsahu činností, ktorými spoločnosť napĺňa definíciu pojmu podnikania. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu chýbajú, pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v § 2 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. oprávnené (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). 60. Súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa preukáže, že platiteľ dane sa svojou participáciou (kúpou) zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy, ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. Nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Bolo na žalobcovi (on mal dôkazné bremeno), aby preukázal, že vynaložil adekvátne úsilie a prijal všetky opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať a ktoré by účinne viedli k tomu, aby nebol súčasťou fiktívneho obchodu, ktorého účelom bolo získať (neoprávnene) nadmerný odpočet DPH. Osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Z toho dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne. Obchod, existenciu ktorého preukazujú len formálne doklady, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality DPH žalobcom. Z obsahu preskúmavaných rozhodnutí nevyplýva, že by správne orgány od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od iného daňového subjektu (svojho subdodávateľa, resp. odberateľa). Správca dane mal právo preveriť existenciu obchodu, príp. odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení o skutočnom vykonaní deklarovaného zdaniteľného obchodu. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že dodaný tovar aj skutočne bol dodaný tak, ako to deklaroval. Toto však neučinil. 61. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že správca dane postupoval v súlade s ustanovením § 46 ods. 3 DP s tým, že bol oprávnený začať daňovú kontrolu aj bez oznámenia podľa ods. 1, teda ak to ustanovuje osobitný predpis, alebo ak o vykonanie daňovej kontroly požiadajú orgány činné v trestnom konaní, alebo je dôvodné podozrenie, že účtovné alebo iné doklady budú pozmenené, znehodnotené alebo zničené. V takých prípadoch zamestnanec v deň začatia kontroly spíše zápisnicu o začatí daňovej kontroly. Správca dane vykonal daňovú kontrolu na základe žiadosti Prezídia PZ o súčinnosť a výkon daňových kontrol č. PPZ-BOK-S-143-001/2012 zo dňa 6.2.2012. Touto žiadosťou Prezídium PZ, úrad boja proti organizovanej kriminalite, oddelenie finančnej polície Banská Bystrica požiadalo žalovaného v zmysle § 2 ods. 1 písm. c/, § 76 ods. 1 zákona č. 171/1993 Z. z. o výkon daňových kontrol. Daňová kontrola teda bola začatá v súlade so zákonom, preto námietku žalobcu nemožno hodnotiť ako dôvodnú. 62. Vo vzťahu k podanej námietke zaujatosti zamestnancov správcu dane žalovaný postupoval zákonne, keď neakceptoval tvrdenie daňového subjektu uvedené v odvolaní, že na základe podaného trestného oznámenia na zamestnancov správcu dane vykonávajúcich daňovú kontrolu, vedúci zamestnanec týchto zamestnancov nevylúčil. Zneužitia právomoci verejného činiteľa sa mali uvedení zamestnanci dopustiť tým, že ústne pojednávanie dňa 10.8.2012, z ktorého je vyhotovená zápisnica o ústnom pojednávaní číslo 9102406/5/2164144/2012/Nya, sa s daňovým subjektom neuskutočnilo a podpis daňového subjektu je sfalšovaný. Žalovaný správne dospel k záveru, že nebola preukázaná pochybnosť o zaujatosti pracovníčok vykonávajúcich daňovú kontrolu, pretože nebol preukázaný ich priamy pomer k veci samotnej a ani iný pomer k daňovému subjektu resp. k jeho zástupcovi, čo by nezaručovalo objektívne rozhodovanie vo veci. Z uznesenia OR BZ BA I, oddelenie vyšetrovania ČVS: ORP-288/1- VYS-B1-2014 (ktoré nadobudlo právoplatnosť dňa 10.2.2015) vyplýva, že trestné konanie bolo zastavené, pretože sa nestal skutok, pre ktorý sa viedlo trestné stíhanie, so zdôvodnením, že zápisnicu o výsluchu svedka Marcely Kočišovej, ktorý sa konal dňa 30.12.2014, menovaná podpísala za svojho otca - žalobcu. Námietka žalobcu o nezákonnosti rozhodnutia žalovaného je preto nedôvodná. 63. Správne orgány v konaní preukázali, že zdaniteľné obchody deklarované na faktúrach, na ktorých ako dodávateľ bola uvedená spoločnosť GEWEX, s.r.o., neboli uskutočnené dodávateľom na nich uvedeným. Daňový subjekt musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené subjektom uvedeným na faktúre. Spoločnosť GEWEX, s.r.o., však nepreukázala splnenie jednej zo základných podmienok, a to nadobudnutie tovarov z krajiny EÚ - Česká republika od spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., nepreukázala nadobudnutie práva spoločnosti nakladať ako vlastník s hnuteľným hmotným majetkom odoslaným alebo prepraveným nadobúdateľovi dodávateľom alebo nadobúdateľom alebo na ich účet do tuzemska z iného členského štátu. Správca dane správne vyhodnotil vykonané dokazovanie, keď konštatoval, že zdaniteľné obchody deklarované na faktúrach, na ktorých je ako dodávateľ uvedená spoločnosť GEWEX, s.r.o., neboli uskutočnené dodávateľom na nich uvedeným. Na uvedené nadväzuje aj zistená skutočnosť, že spoločnosť EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii v kontrolovanom období deklarovalo nadobudnutie tovaru práve od spoločnosti GEWEX, s.r.o., ktorá podľa vykonaného dokazovania tovar nenadobudla. Všetky účtovné doklady deklarujúce dodanie tovaru od spoločnosti GEWEX, s.r.o., pre spoločnosť EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii boli vystavené na základe reálne nevykonaných obchodov, čo ani žalobca v žalobe nespochybnil. Uvedené sa týka aj účtovných dokladov spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii od 2.6.2008 do 30.6.2008, na ktorých bolo EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii uvádzané ako dodávateľ pre žalobcu. Žalovaný prijal správny záver, že daň na dokladoch môže byť odpočítateľná, ak osoba, ktorá je uvedená ako dodávateľ na faktúre, je zároveň identická s osobou, ktorá aj reálne dodala tovar odberateľovi. Uvedená podmienka v tomto prípade splnená nebola. Dôvodom nepriznania odpočtu DPH bola neexistencia zdaniteľných obchodov spoločnosťami GEWEX, s.r.o., o EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii, ktoré vo vykonštruovanom reťazci vystavili faktúry, z ktorých si daňový subjekt (žalobca) uplatnil odpočítanie dane. Správca dane a žalovaný správne skúmali náležitosti faktúr, ktoré ako doklady pre uplatnenie odpočtu DPH v zdaňovacom období január 2008 predložil žalobca, teda aj dodávateľsky subjekt vystavujúci faktúru (§ 71 zákona č. 222/2004 Z.z.). 64. Žalobca tvrdil, že sa kontaktoval s obchodným riaditeľom subjektu Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., Ing. Alešom Buriánekom za účelom uzatvorenia priamej obchodnej spolupráce ohľadom dodávok tovaru s vylúčením subjektu EUROCOOP, spotrebné družstvo v likvidácii. Žalovaný sa pri hodnotení týchto tvrdení logicky odvolal na zápisnicu o ústnom pojednávaní č. 9102406/5/2195704/2012/Nya zo dňa 14.8.2012, ktorú správca dane uskutočnil so svedkyňou Marcelou Kočišovou (zamestnanec a dcéra žalobcu), ktorá zabezpečovala všetky obchodné transakcie pre žalobcu. Ako dôvod ukončenia spolupráce s EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii uviedla, že im nevyhovoval termín splatnosti faktúr, pretože pán Valášek väčšinou požadoval úhradu v hotovosti hneď po dodávke. Uvedené tvrdenie je v priamom rozpore so zistenou skutočnosťou, pretože základnou a na začiatku obchodnej spolupráce tvrdenou podmienkou spoločnosti Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., bola práve platba v hotovosti pri dodávke tovaru, takže toto nemohol byť dôvod vylúčenia EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii z reťazca. Práve naopak, vedie to k záveru, že žalobca vedel alebo minimálne mohol vedieť, že sa zúčastňuje daňového podvodu, a preto žiadal o vylúčenie spoločnosti EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii z dodávateľského reťazca a priamu obchodnú spoluprácu s dodávateľom mäsa Jatky Moravský Krumlov, spol. s r. o. Keď bol jeho návrh na priamu spoluprácu zo strany Jatky Moravský Krumlov, spol. s r.o., odmietnutý, obchodné aktivity s EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii ukončil. Správny súd vzhľadom na uvedené konštatuje, že pokiaľ si platiteľ (žalobca) uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný aj preukázať, že mu tovar dodali spoločnosti uvedené na faktúrach. V konaní bolo jednoznačne preukázané, že tovar spoločnosťami GEWEX, s.r.o., a EUROCOOP spotrebné družstvo v likvidácii dodaný žalobcovi nebol. Išlo teda o fiktívny fakturačný tok a ak týmto spoločnostiam nevznikla daňová povinnosť z titulu dodania tovaru žalobcovi, ani žalobcovi nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie danie. Z tohto aspektu je argumentácia žalobcu o vedomosti/ nevedomosti o fiktívnej ekonomickej činnosti v rámci dodávateľského reťazca irelevantná. 65. Správny súd v konaní nezistil žiadne namietané porušenia zásad daňového konania, daňové orgány vykonali riadne dokazovanie, v zodpovedajúcom rozsahu, náležite zistili skutkový stav veci a žalovaný v napadnutom rozhodnutí prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Napadnuté rozhodnutie obsahuje všetky zákonom požadované náležitosti a je riadne odôvodnené. Žalovaný sa v rozhodnutí vysporiadal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v odvolaní žalobcu, podrobne rozobral predložené dôkazy aj skutkový stav, ktorý správne právne vyhodnotil. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane, je vecne správne, a preto žalobu ako nedôvodnú v súlade s § 190 SSP zamietol. 66. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 168 SSP, a úspešnému žalovanému ich nepriznal, pretože mu žiadne dôvodne vynaložené trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil a navyše ide o orgán štátnej správy, ktorý má zamestnancov s právnickým vzdelaním, z čoho vyplýva, že mu nevznikli ani trovy právneho zastúpenia. 67. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).