Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/220/2016 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1016201845 Dátum vydania rozhodnutia: 19. 09. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Zuzana Mališová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2019:1016201845.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Mališovej a členiek senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Marty Barkovej, v právnej veci žalobcu: Komerční banka, a.s., Na Příkopě 33/969, 114 07 Praha 1, Česká republika, IČO: 453 17 054, zahraničná osoba podnikajúca na území Slovenskej republiky prostredníctvom organizačnej zložky: Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, Hodžovo námestie 1A, 811 06 Bratislava, IČO: 47 231 564, zastúpený: LEGATE, s.r.o., Dvořákovo nábrežie 8/A, 811 02 Bratislava, IČO: 35 846 909 proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500 o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 103636724/2016 zo dňa 01.08.2016, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalovanému súd právo na náhradu trov konania voči žalobcovi nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Administratívne konanie 1. Dňa 27.06.2011 podal na Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty, Radlinského 37, 817 73 Bratislava (ďalej len ako „správca dane“), platiteľ Komerční banka, a.s., so sídlom Na Příkopě 33/969, 114 07 Praha 1, Česká republika, IČO: 453 17 054, zahraničná osoba podnikajúca na území Slovenskej republiky prostredníctvom organizačnej zložky s názvom: Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, so sídlom: Hodžovo námestie 1A, 811 06 Bratislava, IČO: 47 231 564 (ďalej aj ako „platiteľ“ alebo aj ako „daňový subjekt“), v zmysle ustanovenia § 78 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „Zákon o DPH“), riadne daňové priznanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011, v ktorom uviedol vlastnú daňovú povinnosť vo výške XX XXX,XX eura. Platiteľ odviedol daň z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za prijaté služby poskytnuté zriaďovateľom Komerční banka a.s., Na Příkopě 33/969, 11 407 Praha 1, Česká republika, IČO: 45317054 (treasury činnosti, EURO projekty a EURO SEPA II, aplikačné a IT infraštrukturálne služby, DHL kuriérske služby, videokonferenčný servis, prepravné služby, storno dokladu č. XXXXXXXXX J. a ktoré jej vyfakturoval na základe vystavených faktúr č. XXXXXXXXXX, č. XXXXXXXXXX, č. XXXXXXXXXX, č. XXXXXXXXXX a č. XXXXXXXXXX. Platiteľ si zároveň z uvedených služieb uplatnil čiastočné odpočítanie dane v zmysle § 49 ods. 4 zákona o DPH vo výške príslušného koeficientu vypočítaného podľa § 50 Zákona o DPH vo výške X,XX.. 2. Dňa 25.08.2011 podal platiteľ správcovi dane dodatočné daňové priznanie dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011, v ktorom uviedol vlastnú daňovú povinnosť v riadku 28 vo výške XX XXX,XX eura a dňa 04.10.2011, v ktorom uviedol vlastnú daňovú povinnosť vo výške X XXX,XX eura a zároveň uviedol v riadu 21 nárok na odpočet dane vo výške XXX,XX eura. Ako dôvod podania dodatočného daňového priznania uviedol, že podľa jeho názoru uvedené vnútropodnikové plnenia prijaté od svojho zriaďovateľa, nie sú predmetom dane z pridanej hodnoty v Slovenskej republike. 3. Dňa 05.10.2011 podal platiteľ správcovi dane žiadosť o vrátenie preplatku na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011 vo výške X XXX,XX eura a ako zdôvodnenie podania žiadosti uviedol, že kalkuláciu podaných dodatočných daňových priznaní odôvodňuje posúdením aplikácie DPH v rozpore s metodickým pokynom v súvislosti so zdaňovaním vnútropodnikových plnení dodávaných obchodnou spoločnosťou Komerční banka, a.s., so sídlom v Českej republike ako členom DPH skupiny svojej organizačnej zložke Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, so sídlom v Slovenskej republike. Poukázal na detailné zdôvodnenie jeho postupu uvedené v liste zo dňa 03.06.2011, ktorý bol zaslaný správcovi dane spolu s dodatočným daňovým priznaním za marec 2011. 4. Dňa 30.06.2014 za účelom preverenia opodstatnenosti podania dodatočného daňového priznania platiteľom, začal správca dane daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia marec 2011, apríl 2011, máj 2011, jún 2011, júl 211 a august 2011 a to na základe oznámenia o výkone daňovej kontroly č.j. 9900450/5/2188497/2014/Bach zo dňa 26.05.2014. 5. Správca dane vykonal u platiteľa daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia marec 2011, apríl 2001, máj 2011, jún 2011, júl 2011, o výsledku ktorej vyhotovil Protokol z daňovej kontroly č. 20420267/2015 zo dňa 24.06.2015 (ďalej len „Protokol“). 6. Správca dane zaslal žiadosť o medzinárodnú výmenu daňových informácií č. 9900450/5/397346/2015/Bach zo dňa 06.03.2015 na finančnú správu Českej republiky o preverenie dodávok služieb a ich špecifikáciu za účelom preverenia skutočností týkajúcich sa dodania služieb zriaďovateľom - členom skupiny a jeho organizačnou zložkou na Slovensku. 7. Finančná správa Českej republiky v odpovedi č. 20656/15/Ulb zaslanej správcovi dane uviedla, že služby uvedené na preverovaných faktúrach boli poskytnuté daňovému subjektu Komerční banka a.s., pobočka zahraničnej banky IČ DPH: SK4020305256 v rámci interných plnení, ktoré aj spotrebovala, že sa jednalo o IT infraštrukturálne služby t.j. o služby podpory a údržby siete, serverov umiestnených v Komerčnej banke, a.s. pobočka zahraničnej banky so sídlom v Slovenskej republike, o služby vzťahujúce sa k elektronickému bankovníctvu pre klientov pobočky na Slovensku, ako aj o fakturáciu školení zamestnancov a o fakturáciu nákladov vynaložených útvarmi investičného bankovníctva a Investment banking services v Komerčnej banke, a.s.. Fakturácia zahŕňala aj služby spojené s požiadavkami celoEurópskej iniciatívy SEP A - EURO Projekty A EURO SEPAII. 8. Dňa 07.04.2016 nariadil správca dane ústne pojednávanie, na ktorom prerokoval s platiteľom ním predložené pripomienky a dôkazy k zisteniam uvedeným v Protokole a zistené skutočnosti zaznamenal v zápisnici č. 102891086. 9. Dňa 25.06.2015 správca dane doručil platiteľovi Protokol a výzvu na vyjadrenie sa k nemu č. 20420874/2015 zo dňa 24.06.2015, v ktorej mu stanovil lehotu na predloženie písomného vyjadrenia 15 pracovných dní a vyzval ho na označenie dôkazov preukazujúcich jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. 10. Dňa 18.06.2015 správca dane nariadil ústne pojednávanie za účelom prejednania záverov Protokolu, ktorého sa zúčastnil splnomocnený zástupca platiteľa, ktorý uviedol, že nesúhlasí s obsahom zápisnice č. j.: 20371315/2015, ktorý k zisteným skutočnostiam pri daňovej kontrole nepredložil žiadne vyjadrenie. 11. Dňa 14.07.2015 bolo doručené správcovi dane v elektronickej forme vyjadrenie platiteľa k Protokolu zo dňa 14.07.2015 (ďalej len „vyjadrenie“) v zmysle ustanovenia § 46 ods. 8 Daňového poriadku, v ktorom uviedol, že sa jednalo o činnosti, ktoré si organizačná zložka nezabezpečuje sama, ale sú zabezpečované zriaďovateľom. Ďalej poukázal na to, že náklady zriaďovateľa na činnosti, ktoré sú vykonávané v prospech organizačnej zložky, sú prostredníctvom personálnych nákladov na zamestnancov zriaďovateľa vykonávajúcich činnosť pre organizačnú zložku premietnuté do nákladov organizačnej zložky. Podľa názoru platiteľa, nakoľko sa v danom prípade jednalo o dodanie a fakturovanie služieb zriaďovateľom organizačnej zložke a teda sa nejednalo o právny vzťah dvoch subjektov, ale o vnútropodnikové alokácie nákladov medzi organizačnými útvarmi jednej právnickej osoby, vnútropodnikové alokácie nie sú predmetom dane z pridanej hodnoty, nakoľko to neukladajú uplatniteľné právne predpisy Slovenskej republiky. 12. Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty ako správca dane (ďalej aj ako „prvostupňový orgán“) dňa 19.04.2016 vydal rozhodnutie č.102969819/2016 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie“), ktorým podľa ustanovenia § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“), vyrubil daňovému subjektu a to organizačnej zložke zriadenej na Slovensku - Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, Hodžovo námestie 1A, 811 06 Bratislava, IČO: 47 231 564, IČ DPH: SK4020305256 (ďalej aj ako „organizačná zložka“), rozdiel dane v sume X. XXX,XX eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011, v ktorom uviedol, že pri daňovej kontrole u daňového subjektu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia marec 2011, apríl 2001, máj 2011, jún 2011, júl 2011 sa zameral na preverovanie služieb, pri ktorých príjemca platí daň podľa ustanovenia § 69 ods. 3 zákona o DPH a to z dôvodu správneho posúdenia vzniku daňovej povinnosti daňového subjektu a následne správnosti uplatnenia práva na odpočítanie dane za kontrolované zdaňovacie obdobia v zmysle § 49 až § 51 zákona o DPH. Uviedol, že v danom prípade bolo v konaní zistené, že organizačnej zložke dodal služby zriaďovateľ - Komerční banka a.s. so sídlom Na Příkopě 33/969, 114 07 Praha 1, Česká republika, IČO: 453 17 054, ktorý bol súčasťou skupinovej registrácie pre účely DPH v Českej republike DIČ: CZ699001182 (ďalej aj ako „zriaďovateľ“). 13. Prvostupňový orgán vzhľadom na existenciu plnení prijatých od zriaďovateľa organizačnou zložkou a za ne zaplatenej protihodnoty, posúdil predmetné poskytnuté plnenia ako dodanie služieb v zmysle ustanovenia § 9 Zákona o DPH v nadväznosti na ustanovenie § 2 Zákona o DPH. Trval na svojom stanovisku, že služby boli poskytnuté zriaďovateľom, ktorý bol súčasťou skupiny pre účely DPH v Českej republike, organizačnej zložke zriadenej v tuzemsku (t.j. v Slovenskej republike) a teda sa jednalo o dodania medzi skupinou a inou nezávislou osobou a z tohto dôvodu mali byť zdanené v zmysle ustanovenia § 69 ods. 3 Zákona o DPH, v zmysle ktorého zdaniteľná osoba a právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je registrovaná pre daň podľa § 7, sú povinné platiť daň pri službe dodanej zahraničnou osobou z iného členského štátu alebo zahraničnou osobou z tretieho štátu, ak je miesto dodania služby podľa § 15 ods. 1 v tuzemsku. Preto sú všetky fakturované služby posudzované ako samostatný zdaniteľný obchod, t.j. sú predmetom dane z pridanej hodnoty. 14. Uviedol, že daňový subjekt (platiteľ) v rámci vyrubovacieho konania nepredložil žiadne nové dôkazy a vyjadrenie daňového subjektu nezakladalo dôvod meniť výsledok kontroly a na základe uvedených dôvodov preto správca dane neakceptoval pripomienky daňového subjektu uvedené v písomnom vyjadrení a konštatoval, že postup a závery daňovej kontroly sú správne a z tohto dôvodu považoval prvostupňové rozhodnutie za zákonné. 15. Daňový subjekt podal voči prvostupňovému rozhodnutiu Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 102969819/2016 zo dňa 19.04.2016 odvolanie zo dňa 06.05.2016, v ktorom namietal, že správca dane vychádzal z nesprávneho skutkového zistenia, nakoľko skutkový stav ním zistený, je v rozpore so skutočnosťou a ďalej, že nepostupoval v súlade s právnymi predpismi a jeho postup nemá oporu v slovenskej daňovej legislatíve. Namietal, že vnútropodnikové alokácie nie sú zdaniteľnými plneniami a ďalej poukazoval na porušenie jeho legitímnych očakávaní a v tejto súvislosti poukázal na princípy právnej istoty a predvídateľnosti právnych noriem s odvolaním sa na článok 13 Ústavy Slovenskej republiky a vyjadril názor, že členstvo zriaďovateľa v DPH skupine vytvorenej pre české DPH účely v Českej republike, nemá žiadny vplyv na slovenské DPH účely v Slovenskej republike a nie je možné tvrdiť, že členstvo zriaďovateľa v českej DPH skupine, narušuje skutočnosť, že jeho slovenská pobočka je jeho právnou súčasťou a tvorí s ním jednu právnickú osobu nielen pre právne, ale aj pre slovenské daňové účely. Z týchto dôvodov navrhoval prvostupňové rozhodnutie zrušiť. 16. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky ako odvolací orgán (ďalej aj ako „druhostupňový orgán“), rozhodnutím č. 103636724/2016 zo dňa 01.08.2016 (ďalej aj ako „druhostupňové rozhodnutie“), podľa ustanovenia § 74 ods. 4 Daňového poriadku, potvrdilo prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 102969819/2016 zo dňa 19.04.2016, ktorým ako správca dane podľa ustanovenia § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil daňovému subjektu - organizačnej zložke (Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, Hodžovo námestie 1A, 811 06 Bratislava, IČO: 47 231 564, IČ DPH: SK4020305256), rozdiel dane v sume X XXX,XX eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011. 17. Druhostupňový orgán pri preskúmaní napadnutého rozhodnutia sa zaoberal podrobne jednotlivými námietkami daňového subjektu, posúdil zistený skutkový stav a dospel k právnemu záveru, že správca dane správne posúdil sporné zdanenie služieb daňovým subjektom na základe ním podaného dodatočného daňového priznania a to v súlade s ustanoveniami Zákona o DPH a Smernice Rady 2006/112 ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len ako „Smernica Rady 2006/112 ES“), ako aj v súlade s rozhodnutiami Súdneho dvora EÚ. Stotožnil sa so závermi správcu dane vyplývajúcimi z napadnutého rozhodnutia, nakoľko zriaďovateľ, ktorý je v Českej republike registrovaný pod identifikačným číslom skupinovej registrácie DPH a ktorý si na Slovensku si zriadil prevádzkareň - organizačnú zložku, ktorá nie je súčasťou skupiny pre účely DPH zriadenej v Českej republike, sú predmetné dodané a fakturované služby zriaďovateľom organizačnej zložke, posudzované ako samostatný zdaniteľný obchod, t.j. sú predmetom dane z pridanej hodnoty v tuzemsku (t.j. na Slovensku). 18. Druhostupňový orgán v rozhodnutí uviedol, že správca dane postupoval pri výkone daňovej kontroly, ako aj vo vyrubovacom konaní, v súlade s príslušnými ustanoveniami Daňového poriadku, skutkový stav posudzoval podľa ustanovení Zákona o DPH a svoje závery opieral o judikatúru Súdneho dvora EÚ. Podľa jeho názoru všetky dôkazy použité pri výkone daňovej kontroly boli získané v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, ktoré správca dane hodnotil podľa svojej úvahy a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliadal na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo a dokazovanie viedol v súčinnosti s daňovým subjektom, ktorému bolo umožnené využiť jeho právo vyjadrovať sa ku všetkým zisteniam, ktoré vyšli najavo v priebehu daňovej kontroly. V danom prípade teda nedošlo k ukráteniu daňového subjektu na jeho zákonných procesných právach, keďže tieto si v plnenej miere uplatnil, čoho dôkazom sú podané vysvetlenia a písomné vyjadrenia. Na základe uvedených skutočností nezistil zákonné dôvody na zrušenie napadnutého rozhodnutia. II. Žaloba 19. Včas podanou žalobou na Krajskom súde v Bratislave dňa 06.10.2016 sa žalobca domáhal voči žalovanému preskúmania zákonnosti rozhodnutia Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 103636724/2016 zo dňa 01.08.2016 (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“) v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 102969819/2016 zo dňa 19.04.2016, ako aj postupu, ktorý predchádzal vydaniu týchto rozhodnutí a navrhoval, aby ich súd zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 20. Žalobca v žalobe namietal: I.) nesprávne právne posúdenie veci - záver správcu dane, podľa ktorého vnútropodnikové alokácie (náklady) sú bez ďalšieho zdaniteľnými obchodmi, nemá oporu v slovenskom právnom poriadku: - Zákon o DPH neupravuje zahraničnú DPH skupinu ako samostatnú zdaniteľnú osobu a zároveň ani prevádzkareň zahraničnej právnickej osoby nie je podľa Zákona o DPH samostatnou zdaniteľnou osobou; - Zákon o DPH nestanovuje, že účasť zahraničnej právnickej osoby v zahraničnej DPH skupine má za následok, že sa jeho prevádzkareň v Slovenskej republike stáva samostatnou zdaniteľnou osobou; - Zákon o DPH vôbec neupravuje alokácie vnútropodnikových nákladov z pohľadu DPH. Žalobca vzhľadom na vyššie uvedenú absenciu právnej normy má za to, že žalovaný uplatňoval analogiu legis, ktorá je podľa ustálenej judikatúry všeobecných súdov a Ústavného súdu Slovenskej republiky v odvetví správneho a finančného práva úplne vylúčená. Ďalej podľa názoru žalobcu, žalovaný uplatnil domnelý „eurokonformný“ výklad vnútroštátneho práva a to: v zmysle čl. 11 Smernice Rady 2006/112/ES z 28.11.2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „Smernica Rady 2006/112/ES“), ktorá upravuje problematiku iba rámcovo a ponecháva aplikáciu na vnútroštátne predpisy; - rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-7/13 Skandia America Corporation (USA), filial Sverige (ďalej aj ako „prípad Skandia“) aplikoval na zjavne odlišný skutkový stav v danom konaní. II.) nesprávne vyhodnotenie zisteného skutkového stavu, keď vnútropodnikové alokácie (náklady považoval za dodanie služby na účely DPH, pričom v predmetnom prípade nejde o plnenie medzi dvoma nezávislými osobami, keďže nárok poskytovateľa na odmenu voči príjemcovi plnenia vzniknúť nemohol, pretože majetok prevádzkarne v Slovenskej republike je zároveň majetkom jej zahraničnej právnickej osoby. Alokáciou nákladov v rámci jedného právneho subjektu nemohlo dôjsť k zdaniteľnému plneniu. 21. Ďalej žalobca namietal, že: - rozhodnutia sú v rozpore so zásadou právnej istoty a zásadou legitímnych očakávaní z dôvodu, že, okrem iného, žalovaný interpretoval vnútroštátny predpis nad rámec zákonom povolených medzí správnej úvahy; - rozhodnutia sú nepreskúmateľné, pretože orgány verejnej správy neuvádzajú, na základe ktorých ustanovení všeobecne záväzných právnych predpisov dospeli k sporným záverom a sú vnútorne rozporné, nevysporiadali sa s jeho všetkými zásadnými námietkami a svoje závery nedostatočne odôvodnili a nedali odpoveď na jeho argumenty; - orgány verejnej správy nezohľadnili skutočnosť, že v danom konaní išlo o alokácie vnútropodnikových nákladov a nie o refakturáciu externe nakupovaných služieb, a teda sa nevysporiadali s jeho odvolacími námietkami; - nezákonný postup žalovaného spočíval v tom, že nebolo uskutočnené vytýkacie konanie, na základe ktorého bol žalovaný povinný postupovať v súlade so zásadou oficiality. III. Vyjadrenie žalovaného 22. K žalobe sa vyjadril žalovaný vo vyjadrení zo dňa 30.11.2016, tak, že nesúhlasil s námietkami žalobcu. Zdôraznil, že v danom prípade sa jednalo o právny vzťah dvoch zdaniteľných subjektov, a preto vnútropodnikové alokácie sú predmetom dane z pridanej hodnoty. 23. Žalovaný sa zhodne vyjadril tak ako v odôvodnení napadnutého rozhodnutia k jednotlivým skutočnostiam, ktoré žalobca v žalobe namietal, nakoľko dôvody žaloby sú totožné s dôvodmi podaného odvolania, s ktorými sa podľa jeho názoru kvalifikovaným a dostatočným spôsobom vysporiadal v napadnutom rozhodnutí, a preto aj vo vzťahu k námietkam žaloby zotrváva na odôvodnení v ňom uvedenom. IV. Replika žalobcu 24. Žalobca trval na tom, že napadnuté rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím je nezákonné z dôvodov uvedených v žalobe a zotrvával na svojom právnom názore, že vnútropodnikové alokácie nákladov nie sú predmetom dane z pridanej hodnoty, a to najmä z dôvodov, že zahraničná DPH skupina, t.j. ani DPH skupina v Českej republike, nie je Zákonom o DPH rozoznávaná ako (zahraničná) osoba a Zákon o DPH ani iné všeobecne záväzné právne predpisy Slovenskej republiky neviažu daňové posúdenie vnútropodnikových alokácií na skutočnosť, či zahraničná osoba je, alebo nie je členom zahraničnej DPH skupiny. 25. Tvrdil, že výklad žalovaného nemá oporu v právnom poriadku Slovenskej republiky, nakoľko Zákon o DPH neukladá povinnosť zdaniť predmetné vnútropodnikové alokácie. 26. Poukázal na to, že metodický pokyn nie je všeobecne záväzným právnym predpisom, a preto mu nemôže uložiť daňovú povinnosť nad rámec zákona. 27. Zdôraznil, že jedným z predpokladov pre zdanenie prijatých služieb je, že sú dodané zahraničnou osobou. 28. Nesúhlasil so stanoviskom žalovaného, že postavenie žalobcu, ako (zahraničnej) osoby odvodzuje z ustanovenia § 4a ods. 5 Zákona o DPH, v zmysle ktorého, zdaniteľná osoba môže byť členom len jednej skupiny. Ak má zdaniteľná osoba, ktorá je členom skupiny, sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň mimo tuzemska, nemôžu byť tieto jej časti mimo tuzemska súčasťou skupiny. Z textu Zákona o DPH je však zrejmé, že upravuje situácie, kedy má člen slovenskej DPH skupiny miesto podnikania alebo prevádzkareň mimo Slovenskej republiky. Neupravuje situácie, kedy má zahraničná DPH skupina prevádzkareň v Slovenskej republike. Zákon o DPH nerozlišuje zahraničnú DPH skupinu ako osobu a fortiori ako zdaniteľnú osobu. Z uvedeného je zrejmé, že žalovaný na odôvodnenie kľúčovej časti svojho právneho názoru používa len analógiu, čo je podľa ustálenej judikatúry všeobecných súdov a Ústavného súdu Slovenskej republiky vo verejnom práve vo všeobecnosti neprípustné. Analógia sa aplikuje len tam, kde ju zákon výslovne predpokladá. 29. Uviedol, že žalovaný sa opiera v danej veci výlučne o rozhodnutie Súdneho dvora EÚ prípad Skandia s tým, že upravuje vecne odlišnú situáciu, ako je situácia žalobcu a jeho závery nie sú všeobecne uplatniteľné. Podľa názoru žalobcu, žalovaný uplatňuje svojvoľný výklad zákona založený v podstate len na analógii, ktorá je vecne neopodstatnená a v správnom práve a priori neprípustná. 30. Namietal, že žalovaný sa vyjadril výlučne k prvému žalobnému dôvodu, t.j. k nesprávnemu právnemu posúdeniu veci a to tak, že opakoval svoju argumentáciu zo správneho konania, opäť bez toho, aby reagoval na zásadné námietky žalobcu voči právnemu posúdeniu veci žalovaným a k právnemu základu tohto posúdenia, pritom sa nevyjadril k ostatnými žalobným dôvodom. 31. Ďalej žalobca namietal, že žalovaný nevysvetlil relevantné dôvody, pre ktoré by vnútropodnikové alokácie uskutočnené žalobcom mali podliehať DPH a len odkázal na ustanovenie § 69 ods. 3 Zákona o DPH bez toho, aby náležite vysvetlil, prečo a akým spôsobom boli podľa neho splnené podmienky pre uplatnenie citovaného ustanovenia v prípade žalobcu. Žalovaný vôbec nereagoval na námietku žalobcu, že v danom prípade nešlo o právny vzťah dvoch subjektov, ale o vnútropodnikové alokácie nákladov medzi organizačnými útvarmi jednej právnickej osoby. 32. Uviedol, že žalovaný sa vo veci vyjadril k veci len vo všeobecnej rovine a bez toho, aby svoje závery opieral o konkrétne ustanovenia aplikovateľných všeobecne záväzných právnych predpisov, alebo právnych predpisov Európskej únie. 33. Taktiež sa žiadnym spôsobom nevysporiadal s procesnými pochybeniami správcu dane správy (napríklad opomenutie vytýkacieho konania), na ktoré poukázal žalobca v žalobe (v bodoch 100 - 110 a v bode 126). 34. Podľa názoru žalobcu, postup žalovaného len potvrdzuje nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia v spojení s prvostupňovým rozhodnutím. V. Právne posúdenie veci 35. Krajský súd v Bratislave, ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok) (ďalej len „SSP“) preskúmal žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného v spojení s prvostupňovým rozhodnutím, ako aj konanie, ktoré vydaniu tohto rozhodnutia predchádzalo, v intenciách námietok vznesených žalobcom a to na nariadenom pojednávaní dňa 12.09.2019 (§ 107 ods. 1 SSP) a dospel k záveru, že žaloba žalobcu nie je dôvodná. Súd vo veci vyhlásil rozsudok dňa 19.09.2019 v zmysle ustanovenia § 137 ods. 3 SSP. 36. Predmetom súdneho prieskumu je preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 103636724/2016 zo dňa 01.08.2016, ktorým žalovaný potvrdil podľa ustanovenia § 74 ods. 4 Daňového poriadku prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu pre vybrané daňové subjekty č. 102969819/2016 zo dňa 19.04.2016, ktorým ako správca dane podľa ustanovenia § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil ako daňovému subjektu (organizačnej zložke) - Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, Hodžovo námestie 1A, 811 06 Bratislava, IČO: 47 231 564, IČ DPH: SK4020305256 - rozdiel dane v sume X XXX,XX eura na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011. 37. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 38. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 39. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či orgán verejnej správy vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. 40. V intenciách ustanovenia § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle ustanovenia § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. Správny súd vychádza zo skutkového stavu zisteného orgánom verejnej správy, ak tento zákon neustanovuje inak (§ 119 veta prvá SSP). 41. Kto tvrdí, že bol na svojich právach ukrátený rozhodnutím orgánu verejnej správy, môže sa obrátiť na súd, aby preskúmal zákonnosť takéhoto rozhodnutia, ak zákon neustanoví inak. Z právomoci súdu však nesmie byť vylúčené preskúmanie rozhodnutí týkajúcich sa základných práv a slobôd (čl. 46 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky). 42. Podľa § 24 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „Daňový poriadok“), daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, skutočnosti na preukázanie ktorých bol vyzvaný správcom dane v priebehu výkonu daňovej kontroly, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 43. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 44. Podľa § 46 ods. 9 písm. a) Daňového poriadku, je daňová kontrola ukončená dňom doručenia protokolu. Nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou podľa § 46 ods. 8 zákona daňového poriadku začína vyrubovacie konanie a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu (§ 68 ods. 1 daňového poriadku). 45. Podľa § 2 ods. 1 písm. a) Zákona o DPH, predmetom dane je poskytnutie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 46. Podľa § 2 ods. 1 písm. b) Zákona o DPH, predmetom dane je poskytnutie služby (ďalej len „dodanie služby“) za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 47. Podľa § 2 ods. 2 písm. a) Zákona o DPH, na účely tohto zákona je tuzemskom územie Slovenskej republiky. 48. Podľa § 2 ods. 2 písm. b) Zákona o DPH, zahraničím je územie, ktoré nie je tuzemskom. 49. Podľa § 3 ods. 1 Zákona o DPH, zdaniteľnou osobou je každá osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť podľa odseku 2 bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. 50. Podľa § 4 ods. 1 Zákona o DPH, zdaniteľná osoba, ktorá má sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň v tuzemsku, a ak nemá takéto miesto, ale má bydlisko v tuzemsku alebo sa v tuzemsku obvykle zdržiava, a ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790,- eur, je povinná podať daňovému úradu žiadosť o registráciu pre daň. Zdaniteľná osoba je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň do 20. dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom dosiahla obrat podľa prvej vety. 51. Podľa § 4 ods. 2 Zákona o DPH, žiadosť o registráciu pre daň môže podať aj zdaniteľná osoba, ktorá nedosiahla obrat podľa odseku 1. 52. Podľa § 4 ods. 5 Zákona o DPH, na účely tohto zákona sa prevádzkarňou rozumie stále miesto podnikania, ktoré má personálne a materiálne vybavenie potrebné na výkon podnikania. 53. Podľa § 4a ods. 1 Zákona o DPH, viac zdaniteľných osôb so sídlom, miestom podnikania alebo prevádzkarňou v tuzemsku, ktoré sú spojené finančne, ekonomicky a organizačne (ďalej len „člen skupiny“), sa môže považovať za jednu zdaniteľnú osobu (ďalej len „skupina“). 54. Podľa § 4a ods. 5 Zákona o DPH, zdaniteľná osoba môže byť členom len jednej skupiny. Ak má zdaniteľná osoba, ktorá je členom skupiny, sídlo, miesto podnikania alebo prevádzkareň mimo tuzemska, nemôžu byť tieto jej časti mimo tuzemska súčasťou skupiny. Člen skupiny nemôže byť účastníkom zmluvy o združení podľa § 4 ods. 2. Členom skupiny nemôže byť zdaniteľná osoba, na ktorú je vyhlásený konkurz alebo ktorej je povolená reštrukturalizácia. 55. Podľa § 4b ods. 1 prvá veta Zákona o DPH, členovia skupiny môžu požiadať o registráciu skupiny pre daň (ďalej len „registrácia skupiny“). 56. Podľa § 9 ods. 1 Zákona o DPH, dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8 vrátane a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu, b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok, c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav, d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona. 57. Podľa § 9 ods. 2 Zákona o DPH, užívanie hmotného majetku, ktorý je vo vlastníctve platiteľa a pri ktorého kúpe alebo vytvorení vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítateľná, na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov alebo na ďalší iný účel ako na podnikanie platiteľa sa považuje za dodanie služby za protihodnotu okrem užívania majetku, pri ktorom bola daň odpočítaná podľa § 49 ods. 5 alebo § 49a v rozsahu použitia majetku na podnikanie. 58. Podľa § 9 ods. 3 Zákona o DPH, bezodplatné dodanie služby iné ako v odseku 2 na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov alebo na ďalší iný účel ako na podnikanie platiteľa sa považuje za dodanie služby za protihodnotu. 59. Podľa § 49 ods. 1 Zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 60. Podľa § 49 ods. 4 Zákona o DPH, ak platiteľ použije tovary a služby pre dodávky tovarov a služieb, pri ktorých môže odpočítať daň, a súčasne pre dodávky tovarov a služieb, pri ktorých nemôže odpočítať daň podľa odseku 3, je povinný postupovať pri výpočte pomernej výšky dane, ktorú môže odpočítať, podľa § 50. 61. Podľa § 50 ods. 1 zákona o DPH, pomernú výšku odpočítateľnej dane podľa § 49 ods. 4 platiteľ vypočíta ako súčin dane a koeficientu vypočítaného podľa odseku 2 a zaokrúhleného na dve desatinné miesta nahor. 62. Podľa § 69 ods. 3 Zákona o DPH, zdaniteľná osoba a právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je registrovaná pre daň podľa § 7, sú povinné platiť daň pri službe dodanej zahraničnou osobou z iného členského štátu alebo zahraničnou osobou z tretieho štátu, ak je miesto dodania služby podľa § 15 ods. 1 v tuzemsku. 63. Podľa článku 11 Smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, po porade s poradným výborom pre daň z pridanej hodnoty (ďalej len „Výbor pre DPH“) môže každý členský štát považovať za jednu zdaniteľnú osobu osoby usadené na území toho istého členského štátu, ktoré sú síce právne nezávislé, ale súčasne vzájomne úzko prepojené finančnými, ekonomickými a organizačnými väzbami. Členský štát, ktorý využíva možnosť ustanovenú v prvom odseku, môže prijať akékoľvek opatrenia potrebné na zabránenie daňovým únikom alebo vyhýbaniu sa dani prostredníctvom využívania tohto ustanovenia. 64. Podľa článku 16 prvý odsek Smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, použitie tovaru, ktorý je súčasťou majetku podniku zdaniteľnej osoby, na osobnú spotrebu tejto zdaniteľnej osoby alebo na osobnú spotrebu jej zamestnancov, alebo bezodplatné poskytnutie tohto tovaru, alebo všeobecnejšie jeho využitie na iné ako ekonomické účely, sa považuje za dodanie tovaru za protihodnotu, ak DPH za príslušný tovar alebo za jeho súčasti bola úplne alebo čiastočne odpočítateľná. 65. Podľa článku 26 Smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, 1. za poskytovanie služieb za protihodnotu sa považujú tieto transakcie: a) použitie tovaru, ktorý je súčasťou majetku podniku zdaniteľnej osoby, na súkromnú spotrebu tejto zdaniteľnej osoby alebo na súkromnú spotrebu jej zamestnancov alebo všeobecnejšie na iné účely ako účely jej podnikania, ak je DPH za príslušný tovar úplne alebo čiastočne odpočítateľná; b) poskytovanie služieb, ktoré bezodplatne uskutočňuje zdaniteľná osoba na svoju osobnú spotrebu alebo na osobnú spotrebu svojich zamestnancov alebo všeobecnejšie na iné účely ako účely jej podnikania. 1. Členské štáty sa môžu odchýliť od ustanovení odseku 1 za predpokladu, že takáto odchýlka nepovedie k narušeniu hospodárskej súťaže. 66. Úlohou krajského súdu bolo potrebné primárne posúdiť námietku žalobcu nesprávneho právneho posúdenia veci orgánmi verejnej správy a to, či žalovaný postupoval v súlade s ustanoveniami Zákona o DPH, keď posúdil z pohľadu dane z pridanej hodnoty vnútropodnikové alokácie nákladov ako dodanie služieb medzi dvomi zdaniteľnými subjektmi a teda, že sa jednalo o samostatný zdaniteľný obchod medzi zriaďovateľom - obchodnou spoločnosťou Komerční banka, a.s., so sídlom Na Příkopě 33/969, 114 07 Praha 1, Česká republika, IČO: 453 17 054, ktorá je súčasťou skupinovej registrácie pre účely DPH v Českej republike DIČ: CZ699001182 a jej organizačnou zložkou - Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, so sídlom: Hodžovo námestie 1A, 811 06 Bratislava, IČO: 47 231 564, zaregistrovanej pre účely DPH v tuzemsku - Slovenskej republike DIČ DPH: SK4020305256 a teda, či organizačná zložka je samostatnou zdaniteľnou osobou s povinnosťou zdaniť v zmysle ustanovenia § 69 ods. 3 zákona o DPH plnenia (služby) poskytnuté jej zriaďovateľom ako zahraničnou osobou z iného členského štátu. 67. V nadväznosti na vyššie uvedenú námietku žalobcu sa súd zároveň zaoberal otázkou, či z ustanovení zákona o DPH vyplýva, že organizačná zložka je samostatnou zdaniteľnou osobou s povinnosťou zdaniť prijaté plnenia (služby) poskytnuté jej zriaďovateľom ako zahraničnou osobou z iného členského štátu, ako tvrdí žalovaný. A ďalej skúmal, či žalovaný pri posúdení danej veci aplikoval analógiu legis resp. analógiu iuris tak, ako to tvrdí žalobca. 68. Vo vzťahu k vyššie uvedenému, ďalej súd skúmal, či vnútropodnikové alokácie nákladov boli žalovaným správne považované za dodanie služby medzi zriaďovateľom a organizačnou zložkou, za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. 69. Žalobca podanou žalobou žiadal správny súd, aby v celom rozsahu preskúmal zákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného a prvostupňového rozhodnutia, ako aj zákonnosť postupu žalovaného pri ich vydaní, pričom dôvody žaloby rozdelil do VI. častí a uviedol v 158 bodoch a v častiach I. až IV. zhrnul skutkový stav a konania pred orgánmi verejnej správy, uviedol skutočnosti, ktoré nie sú medzi účastníkmi konania sporné a skutočnosti, ktoré považuje žalobca za sporné a s ktorými sa nestotožňuje. Žalobca navrhol zrušiť predmetné napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím z dôvodu, že správca dane nesprávne vyhodnotil dôkazy a tým nesprávne právne posúdil vec a to, že vnútropodnikové alokácie nákladov od zriaďovateľa dodané pre organizačnú zložku, sú predmetom dane z pridanej hodnoty a zároveň pri rozhodovaní vychádzal z nesprávneho skutkového zistenia, nakoľko skutkový stav zistený správcom dane je v rozpore so skutočnosťou, čo malo podľa žalobcu za následok nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného, ako aj prvostupňového rozhodnutia. Ďalej namietal, že správca dane nepostupoval v súlade s právnymi predpismi a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 70. Z výpisu z obchodného registra Okresného súdu Bratislava I., Oddiel Po, Vložka č.1914/B súd zistil, že zriaďovateľ - Komerční banka, a.s., so sídlom Na Příkopě 33/969, 114 07 Praha 1, Česká republika, IČO: 453 17 054, založil ako zahraničná osoba za účelom podnikania na území Slovenskej republiky organizačnú zložku - Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, IČO: 47 231 564 so sídlom Hodžovo námestie 1 A, Bratislava, ktorá bola zapísaná v Obchodnom registri dňa 01.01.2011. 71. Súd zistil z administratívneho spisu, že Komerční banka, a.s., so sídlom Na Příkopě 33/969, 114 07 Praha 1, Česká republika, IČO: 453 17 054 (zriaďovateľ), je s účinnosťou od 01.01.2009 členom skupiny pre účely platenia dane z pridanej hodnoty v Českej republike - IČ DPH: CZ699001182 v zmysle ustanovenia § 5a a nasl. zákona č. 235/2004 Sb. o dani z pridanej hodnoty v Českej republike. 72. Ďalej mal súd zistené z administratívneho spisu, že Komerční banka, a.s., so sídlom Na Příkopě 33/969, 114 07 Praha 1, Česká republika, IČO: 453 17 054, zahraničná osoba podnikajúca na území Slovenskej republiky prostredníctvom organizačnej zložky: Komerční banka, a.s., pobočka zahraničnej banky, so sídlom Hodžovo námestie 1A, 811 06 Bratislava, IČO: 47 231 564, je zaregistrovaná v Slovenskej republike s súčinnosťou od 01.01.2011 ako platiteľ dane z pridanej hodnoty - IČ DPH: SK4020305256 podľa ustanovenia § 4 Zákona o DPH ako osoba s prevádzkarňou v Slovenskej republike. 73. V konaní mal súd preukázané, že zriaďovateľ, ako člen skupiny na účely DPH v Českej republike pod daňovým identifikačným číslom skupinovej DPH - CZ 699001182 registrovanej v Českej republike, vyhotovil svojej organizačnej zložke faktúry č. XXXXXXXXXX, č. XXXXXXXXXX, č. XXXXXXXXXX, č. XXXXXXXXXX zo dňa 31.05.2011 a č. XXXXXXXXXX. zo dňa 20.05.2011 registrovanej pre účely DPH - IČ DPH:SK4020305256, za dodávku služieb zaisťujúcich jej chod a že sa jednalo najmä o treasury činnosti, EURO projekty a EURO SEPA II, aplikačné a IT infraštrukturálne služby, DHL kuriérske služby; videokonferenčný servis; prepravné služby DHL. Z uvedených služieb si žalobca uplatnil čiastočné odpočítanie dane v celkovej výške XXX,XX eura v zmysle § 49 ods. 4 zákona o DPH vo výške príslušného koeficientu vypočítaného podľa ustanovenia § 50 Zákona o DPH vo výške X,XX. Žalobca podal na Daňový úrad pre vybrané daňové subjekty riadne daňové priznanie za zdaňovacie obdobie máj 2011 a odviedol daň z pridanej hodnoty v celkovej výške X XXX,XX eura podľa ustanovenia § 69 ods. 3 zákona o DPH a následne podal dodatočné daňové priznania a za kontrolované zdaňovacie obdobie si znížil základ dane s odôvodnením, že prijatie týchto služieb nemá podliehať povinnosti vyrubeniu dane podľa citovaného ustanovenia Zákona o DPH a to vzhľadom na zmenu posúdenia vnútropodnikových plnení (alokácií) prijatých organizačnou zložkou od svojho zriaďovateľa s poukázaním na judikatúru Súdneho dvora EÚ, v zmysle ktorej, tieto plnenia prijaté nie sú predmetom platenia DPH v Slovenskej republike, a preto požiadal správcu dane o vrátenie preplatku na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011, ktorý z tohto dôvodu vykonal u žalobcu daňovú kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobia marec, apríl, máj, jún, júl a august 2011, zameranú na preverovanie služieb, pri ktorých príjemca platí daň podľa ustanovenia § 69 ods. 3 Zákona o DPH poskytnutých zdaniteľnou osobou zriaďovateľom, ktorá je zároveň členom skupiny na účely DPH v Českej republike a to svojej organizačnej zložke zriadenej v Slovenskej republike. 74. Krajský súd na základe preskúmania napadnutého rozhodnutia žalovaným v spojení s prvostupňovým rozhodnutím, dospel k záveru, že v danom prípade správca dane, ktorý žalobcovi za zdaňovacie obdobie máj 2011 zvýšil základ dane o sumu XX XXX,XX eura a daň o sumu X XXX,XX eura a zároveň zvýšil odpočítanie dane o sumu XXX,XX eura a za zdaňovacie obdobie máj 2011 vyčíslil rozdiel dane v sume X XXX,XX eura, postupoval v súlade so zákonom a správne vychádzal z názoru, že predmetné služby zriaďovateľom, ktorý bol súčasťou skupiny pre účely DPH v Českej republike, boli ním dodané jeho organizačnej zložke zriadenej v tuzemsku, t.j. v Slovenskej republike, a preto mali byť zdanené v zmysle ustanovenia § 69 ods. 3 zákona o DPH, pretože ak zdaniteľná osoba vstúpi do skupiny na účely DPH, akékoľvek služby, ktoré následne poskytne svojej organizačnej zložke v zahraničí, ktorá nie je členom skupiny, sú považované za služby poskytnuté medzi dvoma samostatnými osobami, t.j. za dodania medzi skupinou a inou nezávislou osobou a to z dôvodu, že skupina na účely DPH vystupuje ako jeden nezávislý subjekt. 75. Vo vzťahu k námietke žalobcu, ktorý sa opiera o rozsudok Súdneho dvora EÚ - FCE Bank C-210/04, že stála prevádzkareň, ktorá nie je právnickou osobou odlišnou od spoločnosti, ktorej je súčasťou a ktorá je usadená v inom členskom štáte a ktorej spoločnosť poskytuje služby, by sa nemala považovať za zdaniteľnú osobu z dôvodu pripísaných nákladov v súvislosti s uvedenými službami a že poskytovanie služieb v rámci rovnakej právnickej osoby, nepatrí do pôsobnosti dane z pridanej hodnoty, súd uvádza, že predmetný rozsudok nemožno aplikovať na daný prípad, keďže Súdny dvor EÚ v uvedenej veci vychádzal zo skutočnosti, že zahraničná osoba povinná platiť daň, má zriadenú prevádzkareň na území členského štátu EÚ, pričom táto prevádzkareň je súčasťou skupiny a v tomto prípade zriaďovateľ - člen skupiny pre účely platenia dane z pridanej hodnoty v Českej republike poskytol služby svojej organizačnej zložke v tuzemsku zaregistrovanej, ako platiteľ pre účely dane z pridanej hodnoty v Slovenskej republike, a preto ich možno považovať za služby poskytnuté medzi dvoma samostatnými nezávislými osobami (zdaniteľnými subjektmi), ktoré sú posudzované ako samostatný zdaniteľný obchod medzi DPH skupinou voči tretej osobe, t.j. sú predmetom dane z pridanej hodnoty. Súd na základe uvedených skutočností túto námietku žalobcu považuje za nedôvodnú. 76. S názorom žalovaného, že uvedený právny názor vyplýva aj so záverov rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-7/13 Skandia America Corporation (USA), filial Sverige (ďalej aj ako „prípad Skandia“) sa súd stotožnil, ale nesúhlasil s námietkou žalobcu, že ho nemožno uplatniť na jeho prípad a prisvedčil žalovanému, ktorý poukázal na to, že zriaďovateľ je obchodná spoločnosť so sídlom v Českej republike (a nie v tretej krajine, ako bol prípad Skandia), že organizačná zložka nie je členom DPH skupiny (ako bol prípad Skandia), že členom DPH skupiny vytvorenej v zahraničí pre zahraničné DPH účely, je zriaďovateľ a v jeho prípade ide hlavne o internú alokáciu práce zamestnancov centrály zriaďovateľa (nie o externe nakupované služby, o ktoré išlo v prípade Skandia) a že organizačná zložka vnútropodnikové plnenia používa len pre svoje potreby a neposkytuje ich ďalej (v prípade Skandia boli predmetné služby poskytované ostatným členom DPH). Z prípadu Skandia vyplýva, že podstatou prvej predbežnej otázky položenej vnútroštátnym súdom bolo, akým spôsobom je potrebné prihliadať na plnenie spočívajúce v poskytnutí služieb, ktoré poskytuje táto zahraničná osoba (zriaďovateľ) prevádzkarni, t.j. či predstavujú plnenia, ktoré sú predmetom dane. V danom prípade Súdny dvor EÚ v prípade Skandia zastával názor, že služby poskytnuté zriaďovateľom usadeným v treťom štáte jeho prevádzkarni usadenej v niektorom z členských štátov, predstavujú v prípade, ak je táto prevádzkareň členom skupiny, zdaniteľné plnenia. Súdny dvor EÚ k druhej nadväzujúcej otázke v prípade Skandia, či je prevádzkareň povinná, ako príjemca daného plnenia, odviesť daň v zmysle Článku 196 Smernice 2006/112/E a či skupine ako príjemcovi služieb vzniká povinnosť odviesť DPH, vychádzal zo skutočnosti, že zahraničná osoba povinná platiť daň má zriadenú prevádzkareň na území členského štátu EÚ, pričom táto prevádzkareň je súčasťou skupiny v zmysle Článku 11 Smernice 2006/112/ES, v zmysle ktorého môže každý členský štát považovať za jednu zdaniteľnú osobu osoby usadené na území toho istého členského štátu, ktoré sú síce právne nezávislé, ale súčasne vzájomne úzko prepojené finančnými, ekonomickými a organizačnými väzbami. Z uvedeného vyplýva, že v danom prípade je možné prípad Skandia aplikovať na tento prípad, t.j. dodanie služieb zriaďovateľom, ktorý je členom skupiny pre účely DPH v Českej republike, organizačnej zložke v Slovenskej republike, ktorá potom prijíma služby od skupiny pre účely DPH a je povinná v tuzemsku (t.j. na Slovensku) uplatniť daň podľa ustanovenia § 69 ods. 3 zákona o DPH. Súd na základe uvedených skutočností túto námietku žalobcu považuje za neopodstatnenú. 77. S námietkou žalobcu, že vnútropodnikové alokácie poskytnuté zriaďovateľom svojej organizačnej zložke, nie sú zdaniteľnými plneniami, že žalovaným boli nesprávne považované za dodanie služby, sa súd nestotožnil, nakoľko v danom prípade sa jednalo o služby zaisťujúce chod organizačnej zložky, ktoré boli dodané zdaniteľnou osobou - zriaďovateľom (IT infraštrukturálne služby, služby vzťahujúce sa k elektronickému bankovníctvu pre klientov pobočky na Slovensku, o fakturáciu školení zamestnancov, nákladov vynaložených útvarmi investičného bankovníctva, služby spojené s požiadavkami celoeurópskej iniciatívy SEPA - EURO Projekty a pod.). V tejto súvislosti súd poukazuje na ustanovenie § 2 zákona o DPH, z ktorého vyplýva, že predmetom dane z pridanej hodnoty je poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. V danom prípade žalovaný správne právne posúdil predmetné poskytnuté plnenia zriaďovateľom organizačnej zložke ako dodanie služieb v zmysle ustanovenia § 9 ods. 1 Zákona o DPH, podľa ktorého, dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa ustanovenia § 8 Zákona o DPH. Súd má za to, že služby poskytnuté zriaďovateľom svojej organizačnej zložke zriadenej v Slovenskej republike sú cezhraničnými plneniami medzi časťou podniku, ktorá je súčasťou DPH skupiny v príslušnom členskom štáte a jeho ďalšou časťou v inom štáte a teda v danom prípade ich bolo možné posúdiť ako samostatný zdaniteľný obchod, na ktorý sa vzťahuje ustanovenie § 69 ods. 3 zákona o DPH, v zmysle ktorého zdaniteľná osoba je povinná platiť daň pri službe dodanej zahraničnou osobou z iného členského štátu. Preto súd túto námietku žalobcu považuje za nedôvodnú. 78. V nadväznosti na vyššie uvedené, súd konštatuje, že v konaní nebolo sporné, že organizačná zložka používala vnútropodnikové plnenia (alokácie) pre svoje potreby a že ich neposkytovala ďalej, ako aj to, že boli premietnuté do nákladov. V tejto súvislosti súd poukazuje aj na terminologický význam alokácie nákladov (z anglického Cost Allocation), ktoré sa vymedzujú ako relatívne samostatná oblasť manažérskeho účtovníctva a jeho hlavným cieľom je poskytnutie čo najpresnejších informácií o nákladoch, ktoré sú relevantné pre určité rozhodnutie. Predmetom alokácie je teda priradenie nákladov danému objektu, pod ktorým je myslený nielen podnikový výkon, ale napríklad aj nejaký útvar či manažérske rozhodnutie (KRÁL, Bohumil. Manažerské účetnictví. 3. dopl. a aktualiz. vyd. Praha: Management Press, 2010, 660 s. ISBN 9788072612178., s.91 a 130). 79. Správny súd k námietke žalobcu ohľadom jeho legitímnych očakávaní vo vzťahu k vrátenému preplatku na DPH, uvádza, že v konaní bolo nesporné, že žalovaný vrátil žalobcovi požadovanú výšku DPH na základe jeho žiadosti podľa ustanovenia § 63 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov v znení neskorších predpisov, v zmysle ktorého, ak osobitný zákon neustanovuje inak, správca dane vráti preplatok do jedného mesiaca od doručenia žiadosti o jeho vrátenie a prisvedčil žalovanému, že vzhľadom na to, že v čase vrátenia preplatku u žalobcu nevykonával daňovú kontrolu, a preto v danom čase ho bol povinný vrátiť v zmysle platného Zákona o DPH. Vrátením predmetného preplatku podľa názoru súdu nepotvrdzoval správne určenie dane v podanom daňovom priznaní, tieto skutočnosti zisťoval a preveroval u daňového subjektu až daňovou kontrolou v súlade s ustanoveniami § 44 až 47 Zákona o DPH v nadväznosti na ustanovenie § 69 Zákona o DPH v lehote do 5 rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie. Žalovaný tak podľa názoru súdu neporušil zásadu ochrany legitímnych očakávaní a právnej istoty daňového subjektu, pretože postupoval v zmysle dlhodobo platnej a nemennej legislatívy. Na základe uvedeného, považuje súd námietku žalobcu o porušení legitímnych očakávaní žalobcu za nedôvodnú. 80. V tejto súvislosti súd poukazuje na ustálenú judikatúru súdov, z ktorej vyplýva, že z hľadiska princípu právnej istoty, podlieha ochrane aj legitímne očakávanie, ktoré je užšou kategóriou ako právna istota (Nález Ústavného súdu SR, sp. zn. PL. ÚS 16/06 zo dňa 30.04.2008, Nález Ústavného súdu SR sp. zn. PL.ÚS 12/05 zo dňa 28.11.2007). Účelom legitímneho očakávania je garancia čitateľnosti správania sa orgánov verejnej moci a ochrana súkromných osôb pred nepredvídateľným mocenským zásahom do ich právnej situácie, na vyústenie ktorej do určitého výsledku sa spoliehali (Nález Ústavného súdu SR sp.zn. PL. ÚS 16/06 zo dňa 24.06.2009, Nález Ústavného súdu SR sp. zn. PL.ÚS 10/04 zo dňa 06.02.2008). S legitímnym očakávaním úzko súvisí zákaz prekvapivých rozhodnutí, keď správne orgány sa nemôžu, bez náležitého odôvodnenia a poskytnutia možnosti účastníkovi konania oboznámiť sa s podkladmi rozhodnutia, odchýliť od doterajšej rozhodovacej praxe. Je potrebné zdôrazniť, že hoci z legitímnych očakávaní v pomere k správnym rozhodnutiam možno správne predpokladať určitú istotu účastníkov, že o ich veci bude rozhodnuté obdobne ako vo veci skutkovo a právne podobnej, legitímne očakávania sa nedajú absolutizovať. 81. Vo vzťahu k námietke žalobcu, že žalovaný pri posúdení veci v tomto prípade aplikoval analógiu legis, resp. dokonca analógiu iuris, súd uvádza, že v danom prípade žalovaný pri posúdení veci vychádzal z konkrétnych ustanovení Zákona o DPH, ako aj Smernice Rady 2006/112/ES a judikatúry Súdneho dvora EÚ. Súd v tejto súvislosti podotýka, že doslovným znením zákonného ustanovenia nie je viazaný absolútne. Môže, ba dokonca sa musí od neho (od doslovného znenia právneho textu) odchýliť v prípade, keď to zo závažných dôvodov vyžaduje účel zákona, systematická súvislosť alebo požiadavka ústavne súladného výkladu zákonov a ostatných všeobecne záväzných právnych predpisov (čl. 152 ods. 4 Ústavy Slovenskej republiky). Samozrejme, že sa v takýchto prípadoch musí zároveň vyvarovať svojvôli (arbitrárnosti) a svoju interpretáciu právnej normy musí založiť na racionálnej argumentácii. Viazanosť štátnych orgánov zákonom v zmysle čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky neznamená výlučnú a bezpodmienečnú nevyhnutnosť doslovného gramatického výkladu aplikovaných zákonných ustanovení. Ustanovenie čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky nepredstavuje iba viazanosť štátnych orgánov textom, ale aj zmyslom a účelom zákona (nález ÚS SR III. ÚS 44/2011). 82. Súd má za to, že žalovaný posudzoval uplatnenie dane z pridanej hodnoty podľa pravidiel platných v Slovenskej republike z prijatých služieb v tuzemsku (v Slovenskej republike) organizačnou zložkou od svojho zriaďovateľa z Českej republiky, ktorý jej tieto služby (v súlade s pravidlami platnými v Českej republike), fakturoval ako člen skupiny registrovanej pre účely DPH v Českej republike pod identifikačným číslom skupinovej registrácie CZ 699001182 na DPH, a preto sa jednalo z pohľadu dane z pridanej hodnoty o samostatný zdaniteľný obchod, na ktorý sa vzťahuje ustanovenie § 69 ods. 3 Zákona o DPH, podľa ktorého, zdaniteľná osoba a právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou a je registrovaná pre daň podľa § 7, sú povinné platiť daň pri službe dodanej zahraničnou osobou z iného členského štátu alebo zahraničnou osobou z tretieho štátu, ak je miesto dodania služby podľa § 15 ods. 1 v tuzemsku. Z uvedených zákonných ustanovení teda vyplýva, že daňou z pridanej hodnoty sa zdaňujú všetky dodania tovarov a služieb uskutočnené skupinou pre iné osoby ako členov skupiny, t.j. pre tretie osoby. Vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti, súd nesúhlasí s názorom žalobcu, že postup správcu dane nemá oporu v slovenskej daňovej legislatíve. 83. K námietke žalobcu, ktorý poukázal na Oznámenie Európskej komisie Rade a Európskemu parlamentu (ďalej len „Oznámenie“) týkajúceho sa uplatnenia Článku 11 Smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, že dané Oznámenie nie je právne záväzné, súd uvádza, že správca dane v konaní v tejto súvislosti nerozporoval tvrdenia žalobcu, ktorý v prvostupňovom rozhodnutí konštatoval, že uvedené skutočnosti nemajú vplyv na výsledky daňovej kontroly. 84. Súd ďalej k námietke žalobcu, že metodickým pokynom žalovaného nie je možné prisúdiť všeobecnú záväznosť, uvádza, že metodické pokyny sú pre daňové subjekty výkladovou pomôckou pri aplikácií konkrétnych ustanovení zákonov. 85. K námietke žalobcu nezákonného postupu žalovaného, ktorý mal spočívať v tom, že nebolo uskutočnené vytýkacie konanie v zmysle Daňového poriadku, a preto nepostupoval v daňovom konaní v súlade so zásadou oficiality, súd uvádza, že správca dane tak postupuje, ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti podaného daňového priznania alebo jeho príloh alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených, a vtedy ich oznámi daňovému subjektu, ktorého vyzve, aby sa k nim vyjadril, najmä, aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil, alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Podľa názoru súdu, v danom prípade sa nejedná o tento prípad, nakoľko v daňovom konaní nebolo preukázané, že by mal žalovaný tieto pochybnosti, naopak pochybnosti mal žalobca, ktorý podal dodatočné daňové priznanie. Preto správca dane postupoval správne, keď po podaní dodatočného daňového priznania daňovou kontrolou zisťoval a preveroval skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane. Z tohto dôvodu túto námietku žalobcu považuje za bezpredmetnú. 86. Súd podotýka, že je pravdou, že Súdny dvor EÚ v tejto veci judikoval, že zriaďovateľ a jeho organizačná zložka tvoria jeden subjekt práva, avšak v danom prípade, zriaďovateľ - zahraničná osoba so sídlom v Českej republike tvorí s inými zdaniteľnými osobami jednu zdaniteľnú osobu pre účely DPH v Českej republike, do ktorej ale nepatrí jeho organizačná zložka so sídlom v Slovenskej republike. V tejto súvislosti súd poukazuje na Smernicu 2006/112/ES, v zmysle ktorej v zásade platí, že DPH platí každá zdaniteľná osoba, ktorá uskutočňuje zdaniteľné dodanie tovaru alebo zdaniteľné poskytnutie služieb a to na Článok 11 ako aj s poukazom na Články 16 a 26, ktoré boli transponované do ustanovenia § 8 ods. 3 a ustanovenia § 9 ods. 2 a 3 Zákona o DPH. 87. Súd je toho názoru, že napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie boli vydané v súlade s účinným hmotnoprávnym predpisom, ktorý je uvedený vo výroku rozhodnutia a okrem citácie vnútroštátnych právnych predpisov, ktoré na daný prípad aplikoval, uviedol na podporu svojho právneho názoru aj príslušné články Smernice Rady 2006/112/ES, z ktorých vnútroštátna právna úprava v oblasti DPH vychádza, pričom prihliadal aj na judikatúru Súdneho dvora EÚ. Žalovaný sa vo svojom rozhodnutí riadne vysporiadal so všetkými relevantnými námietkami žalobcu, logicky a právne správne svoje rozhodnutie odôvodnil a vychádzal zo skutkového stavu zisteného správcom dane. Súd dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie je čo do právneho posúdenia vecne správne a v jeho konaní ani v postupe daňových orgánov oboch stupňov nezistil vadu, ktorá by mala vplyv na zákonnosť preskúmavaných rozhodnutí. 88. Z uvedených dôvodov Krajský súd dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie je potrebné potvrdiť postupom podľa ustanovenia § 190 SSP. 89. O práve na náhradu trov konania rozhodol súd v zmysle § 168 ods. 1 SSP tak, že krajský súd úspešnému žalovanému nepriznal voči žalobcovi náhradu trov konania vzhľadom na skutočnosť, že žalovaný si voči nemu neuplatnil náhradu trov konania. 90. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 v spojení s § 147 ods. 2 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave (§ 443 ods. 1 SSP). Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.