Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/215/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017201533 Dátum vydania rozhodnutia: 24. 01. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Zuzana Mališová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2019:1017201533.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Zuzany Mališovej a členiek senátu JUDr. Renáty Janákovej a JUDr. Marty Barkovej, v právnej veci žalobcu: LOJECT 6, s.r.o., Šoltésovej 2, 811 08 Bratislava, IČO: 45 476 756, zastúpený: JUDr. Milanom Škultétym, advokátom, Hlaváčikova 43, 841 05 Bratislava proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica o preskúmanie zákonnosti opatrenia žalovaného č. 1190628/2017 zo dňa 11.07.2017, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté opatrenie (výzva na prijatie opatrenia proti nečinnosti - oznámenie) žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1190628/2017 zo dňa 11.07.2017 a opatrenia (oznámenia) Daňového úradu Bratislava č. 100559694/2017 zo dňa 31.03.2017 zrušuje a vec vracia žalovanému na ďalšie konanie. Žalobcovi súd priznáva voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania, o výške ktorej rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením. o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania 1.Z administratívneho spisu krajský súd zistil, že Daňový úrad Bratislava rozhodnutím č. 100032011/2017 zo dňa 09.01.2017 určil žalobcovi kladný rozdiel medzi nadmerným odpočtom priznaným vo vyrubovacom konaní a nadmerným odpočtom po daňovej kontrole v sume XXX.XXX,XX . eura za zdaňovacie obdobie máj 2011. Uvedené rozhodnutie bolo splnomocnenému zástupcovi žalobcu doručené dňa 16.01.2017, ktorý sa odvolania voči rozhodnutiu Daňového úradu Bratislava zo dňa 09.01.2017 č. 100032011/2017 vzdal elektronickou formou, dňa 17.01.2017. 2. Správca dane dňa 26.01.2017 vrátil nadmerný odpočet žalobcovi. 3. Výzvou zo dňa 07.03.2017 žalobca požiadal Daňový úrad Bratislava o vydanie rozhodnutia o priznaní úrokov - vrátenie odpočtu za 05/2011. 4. Daňový úrad Bratislava oznámením č. 100559694/2017 zo dňa 31.03.2017 oznámil žalobcovi, že daňový poriadok neupravuje priznanie úroku za dobu vykonávania daňovej kontroly, úrok podľa § 79 ods. 3 daňového poriadku a ani zákon č. 222/2004 Z.z. neupravuje priznanie úroku za obdobie počas vykonávania daňovej kontroly, ktorá bola ukončená do 31.12.2016, a ani zo znenia § 79 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z. nevyplýva platiteľovi dane nárok na kompenzáciu finančnej straty počas kontroly, ktorá začala v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu. Až za nedodržanie 10-dňovej lehoty od právoplatnosti rozhodnutia prizná správca dane úrok za každý deň omeškania v súlade s daňovým poriadkom. Z dôvodu, že Daňový úrad Bratislava pri vyplatení nadmerného odpočtu postupoval v súlade s ust. § 79 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z.z. nie je možné priznať úrok žalobcovi za požadované obdobie od 25.08.2011 do 26.01.2017. 5. Na základe podaného odvolania žalobcu Daňový úrad Bratislava oznámil písomným podaním zo dňa 22.05.2017 žalobcovi, že v zmysle daňového poriadku je odvolanie voči oznámeniu neprípustné. Opravný prostriedok je v zmysle § 72 ods. 1 možné podať výlučne proti rozhodnutiu. 6. Žalobca podaním zo dňa 05.06.2017 vyzval žalovaného na prijatie opatrenia proti nečinnosti Daňového úradu Bratislava vo veci odvolania voči oznámeniu č. 100559694/2017 zo dňa 31.03.2017 o nepriznaní úroku z titulu oneskoreného vrátenia nadmerného odpočtu dane za zdaňovacie obdobie máj 2011 v sume XXX.XXX,XX eura v zmysle § 66 daňového poriadku alebo o prijatie rozhodnutia vo veci samej. 7. Žalovaný napadnutým opatrením - Výzva na prijatie opatrenia proti nečinnosti - oznámenie č. 1190628/2017 zo dňa 11.07.2017 oznámil žalobcovi, že vydané oznámenie nie je vydané v rozpore s § 72 a § 73 daňového poriadku. Náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly v zmysle § 79a zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov platí od 01.01.2017. Žalovaný sa stotožnil s názorom správcu dane, že proti oznámeniu nie je možné podať odvolanie. K požiadavke žalobcu, aby vo veci vydania rozhodnutia rozhodol druhostupňový orgán, žalovaný oznámil, že ako druhostupňový orgán je odvolacím orgánom a nemôže konať namiesto správcu dane z dôvodu, že to povaha veci vylučuje. II. Žaloba 8. Žalobou doručenou Krajskému súdu v Bratislave dňa 18.09.2017 sa žalobca domáhal preskúmania opatrenia žalovaného č. 1190628/2017 zo dňa 11.07.2017 v spojení s opatrením Daňového úradu Bratislava č. 100559694/2017 zo dňa 31.03.2017 z dôvodu ich nezákonnosti. 9. Konštatoval, že podľa § 79 zákona o DPH správca dane vráti nadmerný odpočet platiteľovi dane vo všeobecnej lehote 30 dní, ktorá v prípade žalobcu pripadla na 25.08.2011. V prípade začatia daňovej kontroly, do 10 dní po skončení daňovej kontroly alebo právoplatnosti príslušného rozhodnutia. Na účely daňového poriadku sa nadmerný odpočet DPH považuje za daňový preplatok. Ustanovenie § 79 ods. 3 zákona o DPH určuje správcovi dane, ktorý vrátil daňový preplatok po uplynutí zákonných lehôt povinnosť rozhodnúť o priznaní úroku zo sumy daňového preplatku vo výške minimálne 10% p.a. 10. Žalobca vo výzve a odvolaní argumentoval, že daňové orgány podľa aplikovateľnej judikatúry a požiadaviek úniového práva mali priznať úrok za obdobie odo dňa uplynutia všeobecnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu, t.j. od 25.08.2011 do dňa faktického vrátenia nadmerného odpočtu, t.j. 26.01.2017, spolu za 1980 dní, vypočítaného podľa § 79 ods. 3 daňového poriadku. Argumentoval, že dôvodom pre skorší začiatok plynutia lehoty je to, že ho vyžaduje úniová úprava. Vnútroštátna úprava je totiž v rozpore s právom únie, ktoré je preto potrebné použiť prednostne. Konštatoval, že žalovaný a správca dane s výkladom žalobcu ohľadne ich povinností nesúhlasili a tvrdili, že vnútroštátne právo im to neumožňuje. Podľa žalobcu, žalovaný a správca dane vec nesprávne právne posúdili, čím porušili aj zásadu neutrality DPH. 11. Žalobca bol presvedčený, že daňové orgány sú si zjavne vedomé nesprávnosti svojho právneho názoru a ich postup v predmetnej veci považoval za účelový a v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Krajského súdu v Trenčíne sp. zn. 13S/1/2017. 12. S poukazom na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ (SDEÚ vo veci KOVOZBER, s.r.o. proti Daňovému úradu Košice, C-120/15) uviedol, že okrem iného je potrebné vyvodiť jednoznačné závery, že podľa úniového práva (smernice interpretovanej rozhodnutiami SDEÚ), aj keď štát má právo vykonávať daňovú kontrolu v primeranom trvaní, daňovým subjektom patria úroky zo súm predstavujúcich zadržané nadmerné odpočty DPH od uplynutia všeobecných lehôt na vrátenie odpočtov a to až do dňa vrátenia zadržiavaných súm nadmerných odpočtov. Konštatoval, že tento záver sa opiera predovšetkým o zásadu neutrality DPH, v zmysle ktorej kontrola dane vykonaná orgánmi štátu, spojená so zadržaním oprávneného nadmerného odpočtu, nesmie byť kontrolovanému daňovému subjektu na ujmu bez primeranej kompenzácie. Primeraná kompenzácia preto musí pokryť obdobie zadržiavania nadmerného odpočtu a zohľadniť celú sumu zadržiavaného nadmerného odpočtu. 13. Žalobca argumentoval, že v predmetnom prípade postačuje, aby daňové orgány eurokonformne interpretovali relevantné ustanovenia zákona o DPH a daňového poriadku a teda spôsobom, podľa ktorého budú považovať nadmerný odpočet za daňový preplatok podľa § 79 ods. 3 daňového poriadku, a to odo dňa uplynutia všeobecnej lehoty na jeho vrátenie, keďže od tohto dňa nadmerný odpočet nezákonne zadržiavali a tak zasiahli do vlastníckeho práva spoločnosti žalobcu. Pre úplnosť žalobca dodal, že právna úprava § 79a zákona o DPH, účinná od 01.01.2017 upravuje kompenzáciu (úrok) zo zadržaného nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, ktorá sa považuje za primeranú po dobu 6 mesiacov (úroková sadzba cca 1,5 % ročne). S ohľadom na prechodné ustanovenie k novele zákona o DPH vykonanej zákonom č. 297/2016 Z.z. konštatoval, že túto právnu úpravu nie je možné použiť v prípadoch, kedy daňová kontrola bola skončená pred 01.01.2017 (čo je situácia žalobcu). Ďalej uviedol, že aj v Českej republike vznikla obdobná situácia, pričom súdy sa s novelou vysporiadali tak, že v prípadoch, kedy uplynula primeraná lehota daňovej kontroly pred zmenou zákona, daňové orgány majú postupovať podľa rozhodnutia Najvyššieho správneho súdu ČR č.k. 7Aps/3/2013-34 zo dňa 25.08.2014. 14. Žalobca považoval za potrebné uviesť, že hoci sa oznámenia správcu dane a žalovaného považujú za rozhodnutia, nemožno opomenúť absenciu zákonných náležitostí rozhodnutia podľa § 63 daňového poriadku, t.j. výrok, odôvodnenie, poučenie o opravnom prostriedku, označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, číslo a dátum rozhodnutia, identifikačné údaje osoby, o ktorej právach a povinnostiach sa rozhodovalo, vlastnoručný podpis zamestnanca žalovaného alebo správcu dane a odtlačok úradnej pečiatky. 15. Vzhľadom na vyššie uvedené žalobca navrhol, aby krajský súd napadnuté opatrenie žalovaného vrátane opatrenia Daňového úradu Bratislava zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie. III. Vyjadrenie žalovaného k žalobe 16. Žalovaný sa k žalobe vyjadril v písomnom vyjadrení zo dňa 17.01.2018, v ktorom uviedol, že správca dane vykonal u žalobcu kontrolu oprávnenosti vrátenia nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie máj 2011, ktorá bola ukončená dňa 13.02.2012. Výsledkom kontroly bolo neuznanie a nevrátenie vykázaného nadmerného odpočtu v sume XXX.XXX,XX eura. Nadmerný odpočet na zdaňovacie obdobie máj 2011 bol žalobcovi vrátený až na základe rozsudku NS SR sp. zn. 8Sžf/90/2014 zo dňa 29.09.2016, ktorý potvrdil rozsudok Krajského súdu v Bratislave č.k. 1S/251/2013-106. Krajský súd v Bratislave uvedeným rozsudkom zrušil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava a vec vrátil na ďalšie konanie. Nadmerný odpočet bol vrátený žalobcovi dňa 26.01.2017. 17. Vyjadril názor, že správca dane postupoval v zmysle platnej legislatívy Slovenskej republiky, ktorá do 31.12.2016 nemala právnu úpravu priznania náhrady za zadržiavaný nadmerný odpočet k dani z pridanej hodnoty za dobu vykonávania daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, ktorá začala v lehote na jeho vrátenie. 18. Žalovaný potreboval za potrebné uviesť, že samotná smernica Rady 2006/112/ES zo dňa 28.11.2006, ktorá bola transponovaná do vnútroštátneho právneho predpisu - zákona o DPH, nestanovuje konkrétne podmienky vrátenia nadmerného odpočtu a neupravuje ani to, či a ani za akých podmienok platiteľovi dane prislúcha nárok na úrok z omeškania zo strany daňového úradu v prípade, ak je daňový úrad v omeškaní s vrátením nadmerného odpočtu. Mal za to, že členské štáty si môžu konkrétne podmienky upraviť vo svojom vnútroštátnom práve, pričom však musia dodržiavať základné zásady fungovania systému DPH, najmä zásadu neutrality a zásadu proporcionality, ktoré interpretoval vo svojej judikatúre SDEÚ. 19. Žalovaný sa s názorom žalobcu nestotožnil, nakoľko SDEÚ vo svojej početnej judikatúre poukázal na tzv. „primeranú lehotu“, až po uplynutí ktorej, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu, vzniká právo daňového subjektu na vyplatenie úrokov z omeškania. Konštatoval, že v súlade s judikatúrou SDEÚ, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe, po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania. 20. Práve z dôvodu, že priznanie úroku zo zadržania nadmerného odpočtu počas výkonu daňovej kontroly, nebolo vo vnútroštátnej legislatíve Slovenskej republiky do 31.12.2016 upravené, bol novelou zákona o DPH č. 297/2016 Z.z. účinnou od 01.01.2017 zákon o DPH doplnený o ustanovenie - § 79a Náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, ktoré absentujúci právny stav vo veci priznania úroku z nadmerného odpočtu z dôvodu oneskoreného vrátenia, resp. zadržania počas daňovej kontroly v súlade s európskou legislatívou upravilo. 21. Žalovaný konštatoval, že právna úprava výšky úroku zo zadržaného nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly účinná od 01.01.2017 (úroková sadzba 1,5% ročne) sa javí ako zodpovedajúca realite na bankovom trhu a najmä odzrkadľujúca zásadu neutrality dane. Žalovaný bol presvedčený, že s ohľadom na prechodné ustanovenie zákona č. 297/2016 Z.z. o DPH, nie je možné túto právnu úpravu použiť v prípadoch, kedy daňová kontrola bola skončená predo dňom 01.01.2017. 22. Podľa žalovaného z vyššie uvedeného jednoznačne vyplýva, že v Slovenskej republike neexistovala do 01.01.2017 právna úprava na priznanie úrokov za dobu vykonávania daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, a preto Daňový úrad Bratislava podľa jeho názoru pri nepriznaní nároku postupoval v súlade so zákonom. 23. Žalovaný navrhol, aby Krajský súd v Bratislave žalobu ako nedôvodnú zamietol. IV. Replika žalobcu 24. Žalobca vo svojom písomnom vyjadrení doručenom tunajšiemu súdu dňa 26.02.2018, v ktorom reagoval na vyjadrenia žalovaného uviedol, že zotrváva na svojej argumentácii predloženej v žalobe. Poukázal na rozsudok NS SR sp. zn. 4Sžf/57/2016 zo dňa 06.06.2017, ktorý odmietol identické argumenty žalovaného použité vo vyjadrení k žalobe, v právne a skutkovo porovnateľnej situácii a naopak, aprobuje správnosť a dôvodnosť žaloby ako celku. Konštatoval, že právny názor NS SR potvrdzuje správnosť právneho názoru žalobcu ohľadom možnosti a vhodnosti postupu podľa § 79 ods. 3 daňového poriadku. V. Právna úprava 25. Krajský súd v Bratislave, ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 13 ods. 1 Správneho súdneho poriadku, ďalej SSP) preskúmal napadnuté opatrenie a konanie, ktoré jeho vydaniu predchádzalo a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná. Vec rozhodol bez nariadenia pojednávania v zmysle § 107 ods. 2 SSP. Miesto a čas verejného vyhlásenia rozhodnutia bol oznámený na úradnej tabuli a na webovej stránke Krajského súdu v Bratislave v lehote najmenej piatich dní pred jeho vyhlásením (§ 137 ods. 4 SSP). 26. Podľa článku 1 ods. 1 Ústavy SR, Slovenská republika je zvrchovaný, demokratický a právny štát. 27. Podľa článku 7 ods. 2 Ústavy SR, Slovenská republika môže medzinárodnou zmluvou, ktorá bola ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, alebo na základe takej zmluvy preniesť výkon časti svojich práv na Európske spoločenstvá a Európsku úniu. Právne záväzné akty Európskych spoločenstiev a Európskej únie majú prednosť pred zákonmi Slovenskej republiky. 28. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 29. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 30. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu správneho orgánu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. 31. Podľa § 79 ods. 2 daňového poriadku (v znení účinnom do 31.12.2016), ak nemožno daňový preplatok použiť podľa odseku 1 alebo uplatniť postup podľa odseku 9 alebo odseku 10, správca dane na žiadosť daňového subjektu preúčtuje daňový preplatok na nesplatný preddavok na daň, inak daňový preplatok vráti v lehote do 30 dní od doručenia žiadosti o jeho vrátenie, ak je väčší ako 5 eur; daňový preplatok na dani z príjmov a na dani z motorových vozidiel za príslušné zdaňovacie obdobie sa vráti najskôr po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania podľa osobitných predpisov, najneskôr však do 40 dní odo dňa vzniku daňového preplatku. Ak správca dane žiadosti o vrátenie preplatku vyhovie v plnom rozsahu, správca dane rozhodnutie nevydáva. 32. Podľa § 79 ods. 3 daňového poriadku, ak správca dane vráti daňový preplatok po lehote ustanovenej v odseku 2, je povinný v lehote do 15 dní od vrátenia daňového preplatku rozhodnúť o priznaní úroku zo sumy daňového preplatku, ak jeho výška presiahne sumu 5 eur. Pri výpočte úroku sa použije trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v posledný deň lehoty, v ktorej mala byť suma daňového preplatku podľa tohto zákona vrátená; ak trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 10 %, pri výpočte úroku sa namiesto trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 10 %. Úrok sa priznáva za každý deň omeškania. Správca dane tento úrok zaplatí do 15 dní od doručenia rozhodnutia o priznaní úroku. Ak správca dane eviduje voči daňovému subjektu daňový nedoplatok, použije tento úrok alebo jeho časť v lehote na jeho zaplatenie podľa § 55 ods. 6 a 7. Rovnako správca dane zaplatí daňovému subjektu úrok aj v prípadoch oneskoreného vrátenia nadmerného odpočtu a spotrebnej dane, na ktorú bolo uplatnené jej vrátenie, ak sa nadmerný odpočet a spotrebná daň nepoužijú podľa § 55 ods. 6 a 7. 33. Podľa § 79 ods. 1 zákona o DPH (v znení účinnom do 31.12.2016), ak v zdaňovacom období vznikne platiteľovi nadmerný odpočet, odpočíta platiteľ nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období s výnimkou podľa odseku 2. Ak platiteľ nemôže odpočítať nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období, daňový úrad vráti neodpočítaný nadmerný odpočet alebo jeho neodpočítanú časť do 30 dní od podania daňového priznania za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol alebo do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania, ak platiteľ nebol povinný podať daňové priznanie (§ 78 ods. 1) za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol. Ak platiteľovi vznikne nadmerný odpočet v poslednom zdaňovacom období, v ktorom prestal byť platiteľom, nadmerný odpočet daňový úrad vráti do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie. Na účely tohto zákona sa nadmerným odpočtom rozumie prevýšenie celkovej výšky odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie nad celkovou výškou dane za príslušné zdaňovacie obdobie okrem dane pri dovoze tovaru. 34. Podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH, ak daňový úrad v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5 začne daňovú kontrolu, vráti nadmerný odpočet do desiatich dní od skončenia daňovej kontroly, a to vo výške zistenej daňovým úradom; ak bola časť nadmerného odpočtu vrátená podľa odseku 7, vráti daňový úrad rozdiel medzi nadmerným odpočtom vo výške zistenej daňovým úradom a nadmerným odpočtom vráteným podľa odseku 7. Ak po vrátení nadmerného odpočtu vznikne kladný rozdiel medzi nadmerným odpočtom uvedeným v právoplatnom rozhodnutí a vráteným nadmerným odpočtom podľa prvej vety, vráti daňový úrad tento rozdiel do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak daňový úrad daňovou kontrolou, ktorú začal v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5, nezistí nadmerný odpočet a právoplatným rozhodnutím sa prizná nadmerný odpočet, vráti daňový úrad nadmerný odpočet uvedený v právoplatnom rozhodnutí do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak platiteľ neumožní vykonanie daňovej kontroly do troch mesiacov odo dňa jej začatia, nárok na vrátenie nadmerného odpočtu zaniká posledným dňom tretieho mesiaca a to vo výške, v akej jeho vznik bol uplatnený v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní. 35. Podľa článku 183 smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. VI. Právne posúdenie veci 36. Krajský súd po preskúmaní žalobou napadnutých opatrení v intenciách námietok vznesených žalobcom dospel k záveru o potrebe zrušenia žalobou napadnutých opatrení, pretože žalovaný ako aj správca dane vec nesprávne právne posúdili, čo malo za následok vydanie nezákonných opatrení. 37. Predmetom súdneho prieskumu v prejednávanej veci bolo preskúmať opatrenia žalovaného č. 1190628/2017 zo dňa 11.07.2017, ktorým oznámil žalobcovi, že vydané oznámenie - opatrenie Daňového úradu Bratislava č. 100559694/2017 zo dňa 31.03.2017 nie je vydané v rozpore s § 72 a § 73 daňového poriadku. Daňový úrad Bratislava pri vyplatení nadmerného odpočtu postupoval v súlade s § 79 ods. 6 zákona č. 222/2004 Z. z., a preto nie je možné priznať úrok žalobcovi za požadované obdobie od 25.08.2011 do 26.01.2017, pričom náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly v zmysle § 79a zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov platí od 01.01.2017. 38. V prvom rade sa súd zaoberal otázkou prípustnosti súdneho preskúmania napadnutých správnych aktov. V systéme správneho súdnictva je právo na prístup k súdnemu preskúmaniu právoplatného orgánu verejnej správy na základe žaloby determinované princípom generálnej klauzuly s negatívnou enumeráciou, z ktorého vyplýva, že súdy v zásade preskúmavajú všetky rozhodnutia alebo opatrenia orgánov verejnej správy, ktorými sa zakladajú, menia, alebo rušia oprávnenia a povinnosti fyzických alebo právnických osôb, alebo ktorými môžu byť práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzických osôb alebo právnických osôb priamo dotknuté, okrem tých, ktoré zákon výslovne z prieskumu vylučuje (§ 7 SSP). Pre účely posúdenia prípustnosti preskúmania veci súdom, nie je rozhodujúce, ako je rozhodnutie alebo opatrenie správneho orgánu označené, alebo, či obsahuje zákonom predpísané náležitosti. 39. V danom prípade je nesporné, že oznámenia správcu dane a žalovaného obsahujú konečnú informáciu o tom, že úrok zo súm predstavujúcich nadmerné odpočty DPH, ktoré správca dane zadržal, po dobu trvania daňovej kontroly, nebudú žalobcovi priznané, pretože podľa názoru žalovaného slovenský právny poriadok takýto postup orgánov správy daní neumožňuje. Napriek tomu, že tieto oznámenia sú reakciou žalovaného na návrh žalobcu na prijatie opatrení proti nečinnosti v zmysle § 66 daňového poriadku, možno ich považovať za správne akty orgánu verejnej správy, ktoré sú opatreniami priamo sa dotýkajúcimi práv, povinností a právom chránených záujmov žalobcu v súvislosti s úrokmi z nadmerného odpočtu DPH zadržaného na čas vykonávania daňovej kontroly, ktoré si žalobca uplatnil voči orgánom správy daní. Žalovaný považoval vydaním týchto oznámení otázku práva žalobcu na uplatnený úrok za uzavretú, bez možnosti napadnutia riadnym opravným prostriedkom. Keďže ide o autoritatívne opatrenia o právach a právom chránených záujmoch žalobcu podľa § 3 ods. 1 písm. c) SSP, nemožno ich vylúčiť zo súdneho preskúmania správnym súdom za súčasnej neexistencie výnimiek z generálnej klauzuly vyjadrených v § 7 SSP. 40. V preskumávanej veci žalobca žiadal priznať úrok zo sumy zadržaného nadmerného odpočtu DPH vo výške 10% ročne s poukazom na ust. § 79 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. a jeho výkladu v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ, s ktorým názorom žalovaný nesúhlasil. 41. Vyššie citovaná smernica Rady 2006/112/ES je prameňom práva únie, ktorá je pre členský štát záväzná a má v zmysle článku 7 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky prednosť aj pred vnútroštátnym právnym poriadkom. Potom všetky vnútroštátne orgány aplikujúce právo (aj daňové orgány) sú povinné posudzujúci právny vzťah vykladať eurokonformne, t.j. v súlade s právom únie. Pokiaľ ustanovenie vnútroštátneho predpisu nemožno vyložiť eurokonformne, je orgán aplikujúci právo povinný takéto ustanovenie nepoužiť. 42. Krajský súd poukazuje na opakovane vyslovený právny názor SDEÚ, podľa ktorého za určitých okolností prednosť pred vnútroštátnou normou majú všetky úniové normy bez ohľadu na ich právnu silu (porovnaj napríklad Costa P Enel, 6/64 z 15.07.1964, Zb. s 1141), všeobecné zásady úniového práva (napr. Wachauf 5/88, 13.07.1989 Zb. s 2609 bod 17), nariadenia (napr. Polity, 437114.12 971 Zb. s 1039 bod 9), smernice (Becker 8/81, 19.01.1982 Zb. s 53), rozhodnutia (Salumificio di Cornuda, 130/78, 8.3971 Zb. s 867) a medzinárodné zmluvy uzatvorené úniou (Kupfenberg, 104/81, 26.10.1982 Zb. s 3641). 43. V zmysle uvedeného možno konštatovať, že úniové právo (akákoľvek jeho právna norma) má vždy prednosť (vyššiu právnu silu) pred všetkými vnútroštátnymi normami bez ohľadu na ich územnú alebo časovú pôsobnosť, t. j. bez ohľadu na to, či boli prijaté vnútroštátnym zákonodarcom alebo jednotkami územnej samosprávy alebo, či sa jedná o normy skoršie alebo neskoršie. 44. SDEÚ tiež potvrdil, že účinnosť úniového práva nemôže byť rozdielna podľa jednotlivých oblastí vnútroštátneho práva, čo znamená, že zásada prednosti úniového práva sa vzťahuje na všetky vnútroštátne právne odvetvia. Povinnosť rešpektovať prednosť úniového práva musia dodržiavať všetky zložky štátnej moci, vláda, štátna správa, zákonodarca aj súdne orgány (Hubbard, C-20/92 01.07.1993, Zb. s. I-3777, bod 19; Sail 82/71, 21.03.1972, Zb. s 119 bod 5). 45. Keďže úniové právo sa na základe jeho bezprostrednej aplikovateľnosti priamo stáva súčasťou právnych poriadkov členských štátov, môže sa dostať do rozporu s vnútroštátnou právnou normou. V takomto prípade má úniové právo podľa prípadovej praxe SDEÚ prednosť pred vnútroštátnym predpisom, ktorý je s ním v rozpore a ktorý by preto nemal byť ďalej aplikovaný. 46. Ak eurokonformný výklad vnútroštátneho práva nie je totožný, je vnútroštátny súd povinný v medziach svojich právomocí a voľnej úvahy aplikovať úniové právo ako celok a chrániť práva, ktoré priznáva toto právo jednotlivcom, a to tak, že vychádzajúc zo zásady prednosti práva únie nesmie aplikovať žiadne skoršie alebo neskoršie ustanovenie vnútroštátneho práva, ktoré by bolo v rozpore s právom únie (ČEZ, C-115/08 z 27.10.2009 bod 138, Luigi, C-357/06, 18.12.2007 Zb. s I-12311, Engelbrecht C-262/97 z 26.09.2000 Zb. s I-7321 bod 39, 40, IN.CO.GE, C-10 22/97, 22.10.1998 Zb. s I-6307, bod 20, Murphy, 157/86 04.02.1988 Zb. s 673, bod 11; Simmenthal, 106/77 z 09.03.1978 Zb. s 629 body 21-20). Vnútroštátny súd teda nesmie aplikovať ustanovenie vnútroštátneho práva, ktoré by bolo v rozpore s právom únie a môže v súlade so zásadami rovnocennosti a účinnosti na ochranu úniových práv použiť a vhodne interpretovať vnútroštátne ustanovenie, ktoré sa pôvodne malo vzťahovať iba na vnútroštátne situácie bez úniového prvku. 47. Prednosť komunitárnej normy je nutné vnímať tak, že táto má vyššiu právnu silu ako ktorákoľvek vnútroštátna norma. Povaha komunitárneho práva, najmä jeho nezávislosť od vnútroštátnych právnych poriadkov, nevyžaduje jeho transformáciu alebo preberanie do práva členských štátov. Osobitný charakter komunitárneho práva neumožňuje členským štátom voľný výber teórie, ale priamo predpokladá monizmus s prednosťou komunitárneho práva, ktoré sa stáva súčasťou právneho poriadku uplatniteľného na území každého členského štátu. 48. Krajský súd poukazuje na rozsudok SDEÚ C-107/10, ohľadom výkladu čl. 183 smernice o DPH, ktorý sa má vykladať v tom zmysle, že bráni takej vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje, že všeobecná lehota na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty, po ktorej uplynutí vzniká nárok na úroky z omeškania zo sumy, ktorá sa má vrátiť, sa v prípade začatia konania o daňovej kontrole predlžuje, pričom toto predĺženie má za následok, že nárok na uvedené úroky vzniká až odo dňa skončenia tejto kontroly. Aj keď postupy na uplatnenie nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH upraveného článkom 183 smernice o DPH v zásade patria do procesnej autonómie členských štátov, nič to nemení na skutočnosti, že táto autonómia je vymedzená zásadami ekvivalencie a efektivity. Podľa ustálenej judikatúry SDEÚ platí, že členské štáty musia pri uplatňovaní úpravy únie dodržať zásadu ochrany legitímnej dôvery. Právo na odpočítanie je neoddeliteľnou súčasťou mechanizmu DPH a v zásade ho nemožno obmedziť. Toto právo sa predovšetkým okamžite uplatňuje na celkovú výšku daní, ktoré zaťažujú plnenia uskutočnené na vstupe. Pokiaľ ide o možnosť upravenú v článku 183 smernice o DPH stanoviť, aby bol odpočet DPH buď prenesený do nasledujúceho obdobia alebo vrátený, SDEÚ spresnil, že hoci členské štáty majú určitú slobodu pri stanovovaní podmienok vrátenia nadmerného odpočtu DPH, tieto podmienky nemôžu spochybňovať zásadu daňovej neutrality tým, že zdaniteľná osoba bude povinná znášať túto daňovú záťaž v celom rozsahu alebo sčasti. 49. Uvedené podmienky musia najmä umožniť, aby mohla byť zdaniteľnej osobe za primeraných podmienok vrátená celá suma vyplývajúca z nadmerného odpočtu DPH, čo znamená, že vrátenie sa uskutoční v primeranej lehote vyplatením finančnej hotovosti alebo porovnateľným spôsobom a prijatý spôsob vrátenia v nijakom prípade nesmie pre zdaniteľnú osobu predstavovať finančné riziko. 50. Predpokladom riadneho fungovania spoločného systému DPH je správne vyberanie dane, a preto každý členský štát musí prijať všetky legislatívne a právne opatrenia, aby zabezpečil, že splatná DPH bude na jeho území vyberaná v plnej výške. V tejto súvislosti sú členské štáty povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné uzávierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. 51. Z toho vyplýva, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie tejto daňovej kontroly. Keďže však zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov ako istou paušalizovanou náhradou škody, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality. 52. V tejto súvislosti súd poukazuje na rozhodnutie SDEÚ (uznesenie z 21.10.2015 vo veci C-120/15 KOVOZBER s.r.o. proti Daňovému úradu v Košiciach), ktorý posudzoval právnu úpravu Slovenskej republiky týkajúcu sa vrátenia nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty, uvedenú v zákone o DPH, pričom prijal záver, že takáto vnútroštátna právna úprava nie je v súlade s požiadavkami vyplývajúcimi so zásadami daňovej neutrality, podľa ktorej vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty sa musí uskutočniť v primeranej lehote, keďže v prípade začatia daňovej kontroly má za následok zadržanie finančných prostriedkov zodpovedajúce nadmernému odpočtu dane z pridanej hodnoty zdaniteľnej osobe počas podstatného obdobia, ktoré môže byť šesťkrát až dvanásťkrát dlhšie, ako je zdaňovacie obdobie jedného mesiaca (uznesenie SDEÚ C-120/15 bod 25, 26). Zároveň zdôraznil, že ak zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je zaručené dodržiavanie zásady daňovej neutrality. 53. Na základe právneho posúdenia prejudiciálnych otázok Krajského súdu v Košiciach, prijal Súdny dvor Európskej únie záver, že článok 183 ods. 1 Smernice Rady 2006/112/ES sa má vykladať v tom zmysle, že bráni takej vnútroštátnej právnej úprave, ktorá upravuje výpočet úrokov z omeškania pri vrátení nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty až od uplynutia lehoty 10 dní po skončení daňovej kontroly. V súvislosti s úrokmi z omeškania SDEÚ v bode 24 citovaného rozhodnutia uvádza ...“v súlade s judikatúrou Súdneho dvora, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe, po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania“... (pozri rozsudok Rafinaria Steaua Româna, C-431/R, EU: C:2013:686, bod 23 a uznesenie Delphi Hungary Autóalkatrész Gyárto, C-654/13; EU:C2014/2127 bod 32). 54. Krajský súd zastáva názor, že by bolo v rozpore s princípmi právneho štátu, keby tým daňovým subjektom, u ktorých bola uskutočnená daňová kontrola, bol vrátený nadmerný odpočet z dôvodu výkonu daňovej kontroly neskôr, bez akejkoľvek kompenzácie. Práve na tento účel slúži štátom platený úrok zo zadržiavanej sumy za obdobie už odo dňa uplynutia uvedenej všeobecnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu až do jeho vrátenia. Súd je toho názoru, že prístup správcu dane i žalovaného, ktorí právo na takúto kompenzáciu popierajú, je neproporcionálny, nie je ničím opodstatnený ani spravodlivý a znevýhodňuje daňový subjekt len na tom základe, že u neho bola vykonaná daňová kontrola. 55. Keďže však zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov ako istou paušalizovanou náhradou škody, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality. 56. Krajský súd s názorom žalovaného v preskumávanom opatrení, že ustanovenie § 79 ods. 3 daňového poriadku pre tento prípad nie je prijateľné, nesúhlasí. V súvislosti s tým poukazuje na právny názor NS SR prezentovaný rozsudku sp.zn. 4 Sžf/57/2016 zo dňa 06.06.2017: „ Z bodu 30 uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-1120/15 KOVOZBER, s.r.o. vyplýva, že v prípade chýbajúcich právnych predpisov Európskej únie v danej oblasti prináleží vnútroštátnemu právnemu poriadku každého členského štátu stanoviť podmienky, za akých sa majú zaplatiť úroky z omeškania. Ak právny predpis výslovne neupravuje určitú skutkovú podstatu, alebo upravuje ju len neúplne, neznamená to, že takto neriešenú alebo nie úplne riešenú situáciu nie je možné riešiť. V danom prípade je možné použiť analógiu legis a výšku úroku určiť v nadväznosti na ustanovenie § 79 ods. 3 daňového poriadku. Výška tak stanoveného úroku by podľa najvyššieho súdu zodpovedala zásadám ekvivalencie a efektivity, na ktoré poukazuje Súdny dvor EÚ“. 57. Krajský súd vzhľadom na vyššie uvedené skutočnosti dospel k záveru, že žalovaný ako aj prvostupňový orgán posúdili vec po právnej stránke nesprávne, a preto ich opatrenia s poukazom na ustanovenie § 191 ods. 1 písm. c) SSP zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 58. V ďalšom konaní správny orgán vo veci rozhodne v súlade s právnym názorom krajského súdu uvedeným v odôvodnení tohto rozhodnutia, ktorým je správny orgán podľa § 191 ods. 6 SSP v ďalšom konaní viazaný. 59. O náhrade trov konania rozhodol súd v zmysle § 167 ods. 1 SSP tak, že správny súd priznal žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania vzhľadom na skutočnosť, že žalobca mal vo veci plný úspech. Podľa § 175 ods. 2 SSP o výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník. 60. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. v znení zákona č. 33/2011 Z. z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave (§ 443 ods. 2 SSP). V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.