Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/263/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017201808 Dátum vydania rozhodnutia: 20. 03. 2019 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2019:1017201808.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: DS Smith PAckaging Netherlands B.V., daňové identifikačné číslo: 4120039297, identifikačné číslo pre DPH: SK4120039297, so sídlom v Holanskom kráľovstve, Eerbeek, Coldenhovenseweg 130, zastúpený spoločnosťou KPMG Legal s.r.o., IČO: 47238623, so sídlom v Bratislave, Dvořákovo nábrežie 10, za ktorú koná advokát JUDr. Marian Dzuroška, PhD., proti žalovanému: Daňový úrad Bratislava, so sídlom v Bratislave, Ševčenkova 32, o preskúmanie zákonnosti opatrenia žalovaného č. 100466722/2017 zo dňa 14.8.2017, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté opatrenie žalovaného Daňového úradu Bratislava č. 100466722/2017 zo dňa 14.8.2017 z r u š u j e a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie. Žalobca má voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania. o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania 1. Dňa 30.8.2016 bola žalovanému doručená žiadosť žalobcu ako zahraničnej osoby o vrátenie dane z pridanej hodnoty (DPH) s číslom NL2016000000593522, za obdobie od 1.1.2016 do 30.6.2016 v sume XXX.XXX,XX € podľa § 55a až § 55e zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 222/2004 Z.z.). 2. Žalovaný rozhodnutím č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017 žiadosti žalobcu o vrátenie DPH nevyhovel; rozhodnutie bolo žalobcovi doručené dňa 9.2.2017. 3. Žalobca dňa 1.3.2017 podal odvolanie (datované 27.2.2017) proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017, pričom lehota na podanie odvolania uplynula dňa 24.2.2017. Prílohami k odvolaniu boli elektronické kópie faktúr a ďalších dokladov vo formáte pdf. 4. Žalobca podaním zo dňa 1.3.2017 požiadal žalovaného o odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania. Uviedol, že hoci dňa 9.2.2017 prijal e-mail s rozhodnutím žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017, notifikáciu z holandskej finančnej správy v holandskom jazyku prijal až dňa 14.2.2017 a mylne si zaevidoval tento dátum ako dátum doručenia rozhodnutia. Na základe uvedeného sa mylne domnieval, že lehota na podanie odvolania uplynutie 1.3.2017 a v tento deň aj odvolanie podal. Poukázal na § 55d ods. 12 Zákona č. 222/2004 Z.z. upravujúci vznik fikcie doručenia. Rozhodnutie sa považuje za oznámené dňom odoslania dátovej správy na elektronickú adresu uvedenú v žiadosti o vrátenie dane. Vzhľadom na uvedenú formu odoslania nie je v praxi vylúčené, že k dokumentom doručeným prostredníctvom bežnej elektronickej schránky daňové subjekty nepristupujú s náležitou pozornosťou, s akou by bežne pristupovali k písomnosti doručenej v podobe originálu poštou alebo elektronickými prostriedkami podpísaného zaručeným elektronickým podpisom, najmä ak ide o zahraničný subjekt, ktorý nemusí byť schopný ihneď identifikovať povahu zaslaného dokumentu vyhotoveného v slovenskom (pre neho cudzom) jazyku. Fikcia doručenia podľa § 55d ods. 12 zákona č. 222/2004 Z.z. môže viesť k márnemu uplynutiu lehoty. Pri dodržaní zásady úzkej súčinnosti s daňovým subjektom by mal žalovaný vytvoriť také podmienky, ktoré umožňujú daňovým subjektom realizovať svoje práva. Pri zisťovaní podkladov pre rozhodnutie by mal zvoliť také zákonné prostriedky, ktorých výsledkom bude rýchle a objektívne rozhodnutie vo veci. Na základe uvedeného zastáva názor, že žalovaný by mal pripustiť možnosť pokračovať v konaní vo veci žiadosti o vrátenie dane odpustením zmeškanej lehoty na podanie odvolania proti rozhodnutiu žalovaného. Hmotnoprávne podmienky na odpočítanie (vrátenie) splnil. 5. Žalovaný rozhodnutím č. 101755288/2017 zo dňa 14.8.2017 nevyhovel žiadosti žalobcu o odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania a zmeškanie lehoty neodpustil. V odôvodnení rozhodnutia poukázal na § 29 ods. 1, ods. 2 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len DP alebo Daňový poriadok) a nevyhovenie žiadosti odôvodnil tým, že žalobca nepreukázal existenciu závažných dôvodov na odpustenie zmeškania lehoty. Krajský súd v Bratislave rozsudkom sp. zn. 2S/261/2017 zo dňa 20.3.2019 zrušil rozhodnutie žalovaného č. 101755288/2017 zo dňa 14.8.2017 podľa § 191 ods. 1 písm. d/ SSP a vec mu vrátil na ďalšie konanie. 6. Žalovaný opatrením č. 100466722/2017 zo dňa 14.8.2017, ktoré je predmetom preskúmavania v predmetnej právnej veci, žalobcovi oznámil, že zamieta jeho odvolanie proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017, pretože smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je odvolanie neprípustné podľa § 72 ods. 8 písm. a/ DP, lebo bolo podané po určenej lehote. II. Zhrnutie argumentov žalobcu 7. Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti opatrenia žalovaného č. 100466722/2017 zo dňa 14.8.2017, jeho zrušenia a vrátenia veci na ďalšie konanie; uplatnil si nárok na náhradu trov konania. Opatrenie považuje za nezákonné pre nesprávne právne posúdenie veci a za nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov. Ako vyplýva z § 55d ods. 12 zákona č. 222/2004 Z.z. rozhodnutie o žiadosti o vrátenie dane sa považuje za oznámené žiadateľovi dňom odoslania elektronickej správy na elektronickú adresu žiadateľa uvedenú v žiadosti o vrátenie dane. Daňový poriadok ani citovaný zákon však žiadnym spôsobom nešpecifikujú, čo treba rozumieť pod výrazom „rozhodnutie sa považuje za oznámené“. 8. Pojem „oznámenie rozhodnutia“ nemožno stotožňovať s pojmom „doručenie rozhodnutia“, pretože zákon č. 222/2004 Z.z. ich sám rozlišuje v § 55d ods. 2 a ods. 12. Pojem „oznámenie rozhodnutia“ nie je všeobecne známy, tak ako „doručenie rozhodnutia“, a nie je zrejmé, aké sú jeho účinky. 9. Aj v súvislosti s lehotou na podanie odvolania Daňový poriadok v § 72 ods. 3 určuje, že je to 15 dní od doručenia (nie oznámenia) rozhodnutia; tomu zodpovedalo aj poučenie v rozhodnutí. Je v rozpore s Legislatívnymi pravidlami tvorby zákonov č. 19/1997 Z.z., ak zákonodarca na označenie toho istého inštitútu použije v jednom zákone dva rôzne pojmy alebo ak ten istý termín použije vo viacerých významoch. Zákon č. 222/2004 Z.z. používa pojem „oznámiť“ vo viacerých ustanoveniach, no nikdy nie vo význame doručiť, ale vo význame splnenia si oznamovacej povinnosti. 10. Dátová správa, ktorú mu žalovaný poslal dňa 9.2.2017, neobsahovala žiadnu podpisovú doložku, nebolo v nej uvedené, že ide o komunikáciu so správcom dane, absentovalo označenie správcu dane a osoby, ktorá s ním za správcu dane komunikovala, nebolo v nej uvedené, že ide o rozhodnutie o nevrátení DPH a ani z textu dátovej správy nevyplývalo, že týmto sa rozhodnutie považuje za doručené. V texte dátovej správy sa uvádzalo len to, že žalovaný mu posiela rozhodnutie podľa § 55d ods. 12 zákona č. 222/2004 Z.z., t.j. že mu žalovaný toto rozhodnutie oznamuje. Vzhľadom na terminologickú nejasnosť, nepresnosť a nejednoznačnosť zákona č. 222/2004 Z.z. aj vzhľadom na obsah dátovej správy mal žalovaný (aplikujúc zásadu in dubio mitius) vykladať termín doručenia rozhodnutia o nevrátení DPH tak, že týmto dňom bolo až doručenie notifikácie z holandskej daňovej správy. 11. Žalovaný odôvodnil oznámenie o zamietnutí odvolania len jedinou vetou: „odvolanie zamieta, nakoľko toto odvolanie smeruje proti rozhodnutiu, proti ktorému je odvolanie neprípustné podľa § 72 ods. 8 písm. a/ zákona č. 563/2009 Z.z. v znení neskorších predpisov - je podané po určenej lehote.“ Z odôvodnenia oznámenia nie je vôbec zrejmé, ako žalovaný dospel k záveru o podaní odvolania po určenej lehote. Mal sa vysporiadať s otázkou, ktorý deň a prečo považoval za deň začatia plynutia lehoty na podanie odvolania a kedy teda lehota na podanie odvolania podľa jeho názoru márne uplynula, čo neurobil. 12. Poukázal na rozhodnutia Ústavného súdu SR sp. zn. I. ÚS 241/07 a Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/4/2009, sp. n. 6Sžf/8/2009 týkajúce sa zásady in dubio mitius. III. Vyjadrenie žalovaného 13. Žalovaný v písomnom vyjadrení navrhol žalobu žalobcu zamietnuť. Uviedol, že vychádzal z platných právnych predpisov a poukázal na § 55a až § 55e zákona č. 222/2004 Z.z., Smernicu Rady 2008/9/ ES, ktorou boli ustanovené podrobné pravidlá pre vrátenie DPH ustanovené v Smernici 2006/112/ES zdaniteľným osobám, ktoré nie sú usadené v členskom štáte vrátenia dane. Nemôže vychádzať z dátových správ finančných správ iných krajín (o čom ani nemá vedomosť), nakoľko pre doručovanie dokumentov je rozhodujúci dátum, kedy sú doručené slovenskou finančnou správou na účely plynutia zákonných lehôt. Žalobcovi oznámil rozhodnutie v zmysle§ 55d ods. 12 zákona č. 222/2004 Z.z., čo je ekvivalentom doručenia rozhodnutia, t.j. jednoznačným okamihom doručenia rozhodnutia. Od nasledujúceho dňa po oznámení začala plynúť 15-dňová lehota na podanie odvolania, ktorú žalobca nedodržal. 14. Žalobca sa k vyjadreniu žalovaného nevyjadril. IV. Pojednávanie 15. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 10 a § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len SSP) rozhodol na pojednávaní dňa 20.3.2019 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil v prítomnosti právneho zástupcu žalobcu a v neprítomnosti žalovaného. Žalovaný bol na pojednávanie riadne a včas predvolaný, svoju neúčasť ospravedlnil, súhlasil, aby správny súd pojednával v jeho neprítomnosti. V. Relevantné právne predpisy 16. Podľa § 3 ods. 1 písm. c/ SSP na účely tohto zákona sa rozumie opatrením orgánu verejnej správy správny akt vydaný orgánom verejnej správy v administratívnom konaní, ktorým sú alebo môžu byť práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti fyzickej osoby a právnickej osoby priamo dotknuté. 17. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 18. Podľa § 29 ods. 1 až ods. 3 DP správca dane zo závažných dôvodov odpustí zmeškanie lehoty, ak o to daňový subjekt požiada najneskôr do 30 dní odo dňa, keď odpadli dôvody zmeškania, a ak v tej istej lehote urobí zmeškaný úkon. Zmeškanie už predĺženej lehoty nemožno odpustiť (ods. 1). Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť, ak uplynul od posledného dňa pôvodnej lehoty jeden rok (ods. 2). Proti rozhodnutiu o žiadosti o odpustenie zmeškania lehoty nie sú prípustné opravné prostriedky (ods. 3). 19. Podľa § 63 ods. 5 DP rozhodnutie obsahuje odôvodnenie, ak tento zákon neustanovuje inak. V odôvodnení sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. 20. Podľa § 63 ods. 9 DP doručené rozhodnutie, proti ktorému nemožno podať odvolanie, je právoplatné. 21. Podľa § 72 ods. 1 až ods. 3 DP proti rozhodnutiu možno podať odvolanie, ak tento zákon neustanovuje inak alebo ak sa účastník konania odvolania nevzdal písomne alebo ústne do zápisnice (ods. 1). Odvolanie sa podáva orgánu, ktorého rozhodnutie je odvolaním napadnuté (ďalej len "prvostupňový orgán") (ods. 2). Odvolanie možno podať do 15 dní odo dňa doručenia rozhodnutia, proti ktorému odvolanie smeruje, ak tento zákon neustanovuje inak; najneskôr do uplynutia tejto lehoty možno podané odvolanie zmeniť alebo doplniť (ods. 3). 22. Podľa § 72 ods. 8 písm. a/ DP odvolanie je neprípustné, ak je podané po určenej lehote. 23. Podľa § 73 ods. 4 písm. a/ DP prvostupňový orgán odvolanie zamietne, ak je neprípustné. 24. Podľa § 73 ods. 5 DP prvostupňový orgán bez zbytočného odkladu písomne oznámi účastníkovi konania zamietnutie odvolania podľa odseku 4. 25. Podľa § 55d ods. 12 zákona č. 222/2004 Z.z. na účely § 55c ods. 6 a odsekov 1, 5 a 6 sa rozhodnutie považuje za oznámené dňom odoslania dátovej správy na elektronickú adresu uvedenú v žiadosti o vrátenie dane. VI. Posúdenie veci správnym súdom 26. V predmetnej právnej veci ide o preskúmanie zákonnosti opatrenia žalovaného, ktorým zamietol odvolanie žalobcu proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017 podľa § 72 ods. 8 písm. a/ DP, ako oneskorene podané. Medzi účastníkmi je sporným odôvodnenie napadnutého opatrenia a nesprávne právne posúdenie veci. 27. Úlohou správneho súdu pri preskúmaní zákonnosti rozhodnutia (opatrenia) a postupu správneho orgánu je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie zistil vo veci skutočný stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či opatrenie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti a či bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. 28. Hoci je predmetom preskúmania správnym súdom spomínané opatrenie žalovaného, predbežne je nevyhnutné posúdiť žiadosť žalobcu o odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017. Touto otázkou sa správny súd (Krajský súd v Bratislave) zaoberal v rozsudku sp. zn. 2S/261/2017 zo dňa 20.3.2019. 29. Krajský súd v Bratislave rozsudkom sp. zn. 2S/261/2017 zo dňa 20.3.2019 zrušil rozhodnutie žalovaného č. 101755288/2017 zo dňa 14.8.2017 podľa § 191 ods. 1 písm. d/ SSP a vec mu vrátil na ďalšie konanie. V odôvodnení rozsudku uviedol: „Súčasťou obsahu základného práva na spravodlivé konanie je aj právo účastníka konania na také odôvodnenie rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom súdnej alebo inej právnej ochrany. Najvyšší súd dlhodobo a ustálene judikuje (napríklad R 29/1996), že rozhodnutie súdu, ktorým ako nepreskúmateľné zruší rozhodnutie správneho orgánu pre nedostatočné odôvodnenie, je vecne správne, pričom rozhodnutie správneho orgánu je nepreskúmateľné a treba ho zrušiť aj vtedy, ak správny orgán svoje rozhodnutie neodôvodnil vôbec, hoci dôvody jeho rozhodnutia možno vyvodiť z obsahu administratívneho spisu. Skutočnosť, že rozhodnutie je zrozumiteľné pre orgán, ktorý ho vydal, nepostačuje, lebo rozhodnutie musí byť zrozumiteľné aj pre ostatných účastníkov konania (R 33/2006). Ako ďalšie rozhodnutia, ktoré tiež potvrdzujú ustálenosť judikatúry Najvyššieho súdu v otázke nárokov na náležité odôvodnenie rozhodnutia správneho orgánu možno uviesť aj rozhodnutie R 3/2014, podľa ktorého "za rozhodnutie vydané v súlade so zákonom nemožno považovať rozhodnutie, ktoré je zrozumiteľné iba pre správny orgán, ktorý ho vydal; najmä ak ide o rozhodnutie, ktoré samo osebe znamená prekážku výkonu vybraných činností", a tiež rozhodnutie R 60/2000 podľa ktorého „zákonné požiadavky na konanie o právach a povinnostiach fyzických osôb a právnických osôb stanovené zákonom č. 71/1967 Zb. (prípadne iným procesným predpisom - Daňovým poriadkom), nie sú naplnené tým, že správny orgán v rozhodnutí doslovne paragrafovaným znením alebo voľne uvedie ich znenie a ustálenými formuláciami deklaruje, že sa nimi pri rozhodovaní riadil.“ Absenciu odôvodnenia správneho rozhodnutia nie je možné nahradiť vo vyjadrení k žalobe, resp. v iných vyjadreniach pred správnym súdom, keď správny súd preskúmava zákonnosť rozhodnutia žalovaného a konanie, ktoré mu predchádzalo (napríklad rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8 Sžf 5 zo dňa 12.7.2018). Doplnenie dôvodov vo vyjadrení k správnej žalobe nemôže nahradiť chýbajúcu právnu argumentáciu v odôvodnení napadnutého rozhodnutia (podporne napríklad rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 10Sza/6/2016 zo dňa 18.3.2016, sp. zn. 10Sza/13/2016 zo dňa 21.6.2016). Uvedená judikatúra Najvyššieho súdu je ustálená v názore, že "“vytýkané nedostatky odôvodnenia preskúmavaného rozhodnutia nemôžu byť konvalidované prípadným dodatočným vysvetlením, resp. doplňujúcim vyjadrením správneho orgánu a ani súdu neprislúcha spôsobom presahujúcim akceptovateľnú mieru dopĺňať, resp. absentujúce argumenty správneho orgánu nahrádzať svojimi a vyvodzovať z nich závery, ku ktorým mal dospieť správny orgán, ktorého postup a úvahy mali byť obsahom odôvodnenia jeho rozhodnutia, pretože takáto aktivita presahuje rámec preskúmavacej právomoci súdu a zároveň zasahuje do sféry kompetencie správneho orgánu v agende vymedzenej zákonom", v tomto prípade do sféry kompetencie Daňového úradu Bratislava. Správny súd preskúmava zákonnosť žalobou napadnutého správneho rozhodnutia, resp. skutkové a právne úvahy, na základe ktorých bolo rozhodnutie vydané, výlučne cez odôvodnenie tohto rozhodnutia, a nie prostredníctvom obsahu administratívneho spisu, resp. dôvodov doplňujúcich, ktorými žalovaný dodatočne dopĺňa chýbajúce dôvody v rozhodnutí. V daňovom konaní sú kritériá na obsahové náležitosti rozhodnutia vydávané správcami dane upravené v § 63 DP. Keďže sporným je odôvodnenie napadnutého rozhodnutia, správny súd sa zameral na túto náležitosť rozhodnutia. V odôvodnení rozhodnutia sa uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo (§ 63 ods. 5 DP). V predmetnej veci však samotné odôvodnenie rozhodnutia žalovaného neobsahuje uvedenie žiadnych konkrétnych dôvodov, resp. správnu úvahu žalovaného z ktorej by bolo zrejmé, z akých dôvodov nevyhovel žiadosti žalobcu o odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania proti rozhodnutiu č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017. Žalovaný ani nešpecifikoval, aké skutočnosti považuje za vážne dôvody podľa § 29 ods. 1 DP a či tieto dôvody existovali u žalobcu, nevysporiadal sa žiadnym spôsobom s dôvodmi uvádzanými žalobcom v žiadosti o odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania. Ani marginálne sa žalovaný nevyjadril k spôsobu predchádzajúcej komunikácie so žalobcom (elektronicky, v akom jazyku, a podobne). Nestačí, ak žalovaný v odôvodnení odcituje len paragrafové znenia ustanovení Daňového poriadku a veľmi stručne uvedenie genézu - s poukazom len na dátumy - rozhodnutia, podania odvolania proti tomuto rozhodnutiu a podania žiadosti o odpustenie zmeškanej lehoty. Takéto rozhodnutie je potom nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, vedie k jeho nezákonnosti a následnému zrušeniu a vráteniu veci správnemu orgánu na ďalšie konanie. Takisto nestačí, že žalovaný v písomnom vyjadrení k správnej žalobe demonštratívne uvedie dôvody, ktoré považuje za závažné na odpustenie zmeškania lehoty. Ako už bolo uvedené vyššie, správny súd preskúmava zákonnosť rozhodnutia žalovaného, nie zákonnosť písomného vyjadrenia žalovaného k správnej žalobe. Sumarizujúc správny súd uvádza, že žalobou napadnuté rozhodnutie žalovaného je nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov, čo je dôvodom na jeho zrušenie podľa § 191 ods. 1 písm. d/ SSP a vrátenie veci žalovanému na ďalšie konanie.“ 30. Žalovaný napadnutým opatrením č. 100466722/2017 zo dňa 14.8.2017 zamietol odvolanie žalobcu, pretože smerovalo proti rozhodnutiu, proti ktorému nie je odvolanie prípustné podľa § 72 ods. 8 písm. a/ DP, nakoľko bolo podané po určenej lehote. Žalovaný v opatrení neuviedol, že žalobca s podaním odvolania požiadal aj o odpustenie zmeškania lehoty na podanie tohto odvolania proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017, ani časový sled jednotlivých úkonov od vydania rozhodnutia dňa 3.2.2017 až po podanie odvolania a žiadosti o odpustenie zmeškania lehoty na jeho podanie. Účastník konania sa preto môže len domnievať, čo bolo dôvodom pre zamietnutie odvolania. Hoci Daňový poriadok osobitne neupravuje náležitosti odôvodnenia opatrenia (§ 72 ods. 9), základným a nevyhnutným štandardom je aspoň v stručnosti pomenovať skutočnosti vedúce k vydaniu opatrenia, tak aby bolo preskúmateľné a skutočnosti v ňom uvedené verifikovateľné, čo sa v predmetnej právnej veci nestalo. Tento nedostatok spôsobuje nepreskúmateľnosť opatrenia pre nedostatok dôvodov. 31. Krajský súd v Bratislave rozsudkom sp. zn. 2S/261/2017 zo dňa 20.3.2019 zrušil rozhodnutie žalovaného č. 101755288/2017 zo dňa 14.8.2017, ktorým nevyhovel žiadosti žalobcu o odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017 a zmeškanie lehoty neodpustil, pre jeho nepreskúmateľnosť spôsobenú nedostatkom dôvodov podľa § 191 ods. 1 písm. d/ SSP a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Uvedená skutočnosť má za následok predčasnosť zamietnutia odvolania ako oneskorene podaného podľa § 72 ods. 8 písm. a/ DP opatrením žalovaného č. 100466722/2017 zo dňa 14.8.2017, a teda nesprávne právne posúdenie veci. Žalovaný pred oznámením o vybavení odvolania musí najskôr posúdiť opodstatnenosť dôvodov na odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania a až potom môže urobiť záver o včas alebo oneskorene podanom odvolaní. 32. Z uvedených dôvodov je opatrenie žalovaného č. 100466722/2017 zo dňa 14.8.2017 v tomto štádiu nepreskúmateľné pre nedostatok dôvodov a trpí vadou nesprávneho právneho posúdenia veci, čo vedie k jeho zrušeniu podľa § 191 ods. 1 písm. c/ a písm. d/ SSP a vráteniu veci žalovanému na ďalšie konanie. 33. Právnym názorom, ktorý vyslovil správny súd v zrušujúcom rozsudku, je orgán verejnej správy v ďalšom konaní viazaný. Ak orgán verejnej správy v ďalšom konaní nepostupoval v súlade s právnym názorom správneho súdu a správny súd opätovne zrušil rozhodnutie orgánu verejnej správy alebo opatrenie orgánu verejnej správy z tých istých dôvodov, môže správny súd i bez návrhu v zrušujúcom rozsudku uložiť orgánu verejnej správy pokutu (§ 191 ods. 6 SSP). V ďalšom konaní správny orgán najskôr posúdi žiadosť žalobcu o odpustenie zmeškania lehoty na podanie odvolania proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017 v intenciách rozsudku Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 2S/261/2017 zo dňa 20.3.2019 a až následne posúdi včasnosť podaného odvolania proti rozhodnutiu žalovaného č. 106162/2017 zo dňa 3.2.2017 a vo veci rozhodne podľa príslušných ustanovení Daňového poriadku. 34. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 SSP a úspešnému žalobcovi priznal právo na náhradu trov konania v plnom rozsahu voči neúspešnému žalovanému. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti rozhodnutia, ktorým sa konanie končí, samostatným uznesením, ktoré vydá súdny úradník (§ 175 ods. 2 SSP). 35. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).