Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 6S/138/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017201532 Dátum vydania rozhodnutia: 27. 08. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Otília Belavá ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1017201532.4 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave ako správny súd, v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Otílie Belavej a členov senátu Mgr. Mariána Degmu a JUDr. Andrey Kriškovej, v právnej veci žalobcu: LOJECT 3 s.r.o., so sídlom Šoltésovej 2, 811 08 Bratislava, IČO: 45 476 616, zastúpený: JUDr. Milan Škultéty, so sídlom Hlaváčikova 43, 841 05 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, IČO: 42 499 500, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia -oznámenia č. 1191301/2017 zo dňa 11.07.2017, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave napadnuté rozhodnutie Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 1191301/2017 zo dňa 11.07.2017 ako aj rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 100556466/2017 zo dňa 30.03.2017 z r u š u j e a vec vracia Daňovému úradu Bratislava na ďalšie konanie. Krajský súd v Bratislave priznáva žalobcovi voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania, o výške ktorej rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozsudku samostatným uznesením. o d ô v o d n e n i e : I. Rozhodnutia správnych orgánov. 1. Správca dane vydal oznámenie č. 100556466/2017 zo dňa 30.03.2017, v ktorom žalobcovi oznámil, že zákon č. 563/2009 Z.z. o správe daní (ďalej len „DP“) neupravuje priznanie úroku za dobu vykonávania daňovej kontroly. Úrok podľa § 79 ods. 3 DP správca dane prizná rozhodnutím len v prípade, ak sú splnené zákonné podmienky. Rovnako ani zákon č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“) neupravuje priznanie úroku za obdobie počas vykonávania daňovej kontroly, ktorá bola ukončená do 31.12.2016. Z ust. § 79 ods. 6 zákona o DPH nevyplýva platiteľovi dane nárok na kompenzáciu finančnej straty počas kontroly, ktorá začala v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu. Až za nedodržanie 10-dňovej lehoty od právoplatnosti rozhodnutia prizná správca dane úrok za každý deň omeškania v súlade s DP. Správca dane pri vyplatení nadmerného odpočtu postupoval v súlade s § 79 ods. 6 zákona o DPH, pričom nie je možné priznať úrok za požadované obdobie od 25.08.2011 do 06.02.2017. 2. Žalobca podal proti predmetnému oznámeniu odvolanie, na ktoré reagoval správca dane oznámením č. 100997941/2017 zo dňa 22.05.2017 s tým, že odvolanie proti oznámeniu je neprípustné a preto ho nepostupuje Finančnému riaditeľstvu. S uvedeným postupom žalobca nesúhlasil a požiadal Finančné riaditeľstvo dňa 05.06.2017 o prijatie opatrenia proti nečinnosti správcu dane a preskúmanie oznámenia na základe odvolania. 3. Finančné riaditeľstvo vydalo oznámenie č. 1191301/2017 „Výzva na prijatie opatrenia proti nečinnosti - oznámenie“ zo dňa 11.07.2017, doručené žalobcovi dňa 19.07.2017, v ktorom uviedlo, že správca dane postupoval v zmysle platnej legislatívy Slovenskej republiky, ktorá do 31.12.2016 nemala právnu úpravu náhrady za zadržiavaný nadmerný odpočet k dani z pridanej hodnoty za dobu vykonávania daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, ktorá začala v lehote na jeho vrátenie. Náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly v zmysle § 79a zákona o DPH v znení neskorších predpisov platí od 01.01.2017. Oznámenie správcu dane nie je vydané v rozpore s § 72 a § 73 DP a stotožňuje sa s názorom správcu dane, že proti oznámeniu nie je možné podať odvolanie. Uvedené oznámenie žalovaného ako aj správcu dane, sú predmetom súdneho prieskumu. II. Žaloba. 4. Žalobou doručenou tunajšiemu správnemu súdu dňa 18.09.2017 sa žalobca domáha preskúmania napadnutého oznámenia žalovaného č. 1191301/2017 zo dňa 11.07.2017, ako aj oznámenia správcu dane č. 100556466/2017 zo dňa 30.03.2017, žiadal ich zrušiť a vrátiť vec Daňovému úradu Bratislava na ďalšie konanie, ako aj náhradu trov konania. 5. Žalobca je názoru, že predmetné oznámenia žalovaného ako aj správcu dane, sú rozhodnutiami, ktoré podliehajú súdnemu prieskumu (prípustnosť prieskumu oznámenia správcu dane potvrdil v takmer identickej veci Krajský súd Trnava v rozhodnutí sp. zn. 20S/11/2015), nakoľko týmito oznámeniami a postupom, ktorý ich vydaniu predchádzal, bol ukrátený na svojich právach (vlastníckeho práva, práva na priznanie úroku zo zadržaného nadmerného odpočtu) a právom chránených záujmoch, oznámenia sú nezákonné (nezrozumiteľné, nedostatočne odôvodnené a založené na nesprávnom právnom posúdení). Žalovaný vo veci prijatia opatrenia proti nečinnosti správcu dane, preskúmal administratívny spis (vrátane odvolania a oznámenia správcu dane), keď sa po vecnej stránke vysporiadal s odvolaním žalobcu, ktoré zamietol a súhlasil s argumentáciou správcu dane. Preto žalobca zastáva názor, že oznámenie správcu dane ako aj oznámenie žalovaného sú rozhodnutiami, ktoré zasahujú do práv a právom chránených záujmov žalobcu vo veci práva na úroky zo zadržiavaného nadmerného odpočtu. 6. Žalobca poukázal na právne posúdenie veci a určenie dňa, od ktorého sa má platiteľovi dane priznať úrok (kompenzácia) zo zadržiavaného nadmerného odpočtu, ako aj spôsob určenia výšky úroku (jeho výpočtu), pokiaľ sa v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu začne daňová kontrola a následne nedôjde k jeho včasnému vráteniu, alebo k vráteniu dôjde pre nezákonnosť medzičasom vydaného rozhodnutia až neskôr. 7. Podľa § 79 zákona o DPH, správca dane vráti nadmerný odpočet platiteľovi dane vo všeobecnej lehote 30 dní, ktorá v preskúmavanej veci pripadla na 25.08.2011. A v prípade začatia daňovej kontroly, do 10 dní po skončení daňovej kontroly alebo právoplatnosti príslušného rozhodnutia. Na účely daňového poriadku sa nadmerný odpočet DPH považuje za daňový preplatok. Ustanovenie § 79 ods. 3 zákona o DPH, určuje správcovi dane, ktorý vrátil daňový preplatok po uplynutí zákonných lehôt, povinnosť rozhodnúť o priznaní úroku zo sumy daňového preplatku vo výške minimálne 10% p. a.. 8. Žalobca vo výzve ako aj v odvolaní argumentoval tým, že daňové orgány podľa aplikovateľnej judikatúry a požiadaviek únijného práva mali priznať úrok za obdobie odo dňa uplynutia všeobecnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu, t.j. od 25.08.2011, do dňa faktického vrátenia nadmerného odpočtu, t.j. 03.02.2017, spolu za 1.988 dní (§ 79 ods. 3 DP). Dôvodom pre skorší začiatok plynutia lehoty je, že ho vyžaduje únijná úprava, keďže vnútroštátna úprava je v rozpore s právom únie, ktoré je potrebné použiť prednostne. Žalobca v tejto súvislosti poukázal na rozsudok Krajského súdu Trenčín sp. zn. 13S/1/2017. 9. Žalobca citoval čl. 183 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty (ďalej len „smernica“), podľa ktorého „Ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia, alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia.“ Z citovaného článku smernice podľa žalobcu vyplýva, že platiteľ dane má nárok na vrátenie nadmerného odpočtu. Právny poriadok má určiť buď podmienky jeho prenesenia do nasledujúceho zdaňovacieho obdobia, alebo podmienky jeho vrátenia. Žalobca ďalej poukázal, že článok bol predmetom výkladu Súdneho dvora EÚ (ďalej len „SDEÚ“) vo viacerých prípadoch, kde sa SDEÚ k interpretácii čl. 183 smernice vyjadril napr. v rozhodnutí vo veci C-107/10, Enel Maritsa Iztok 3. Príslušné odseky z rozhodnutia žalobca citoval na str. 6 žaloby. 10. Ďalej žalobca poukázal na SDEÚ vo veci Kovozber s.r.o. proti Daňovému úradu Košice, C-120/15, v ktorom je poskytnutý záväzný výklad smernice v podmienkach právneho poriadku Slovenskej republiky. Príslušné odseky z rozhodnutia žalobca citoval na str. 7 a 8 žaloby. 11. Z uvedených rozhodnutí SDEÚ žalobca vyvodil záver, že podľa únijného práva (smernica interpretovaná rozhodnutiami SDEÚ), aj keď štát má právo vykonávať daňovú kontrolu v primeranom trvaní, daňovým subjektom patria úroky zo súm predstavujúcich zadržané nadmerné odpočty DPH od uplynutia všeobecných lehôt na vrátenie odpočtov (resp. primeranej lehoty trvania daňovej kontroly), a to až do dňa vrátenia zadržiavaných súm nadmerných odpočtov. Tento záver žalobca oprel o zásadu neutrality DPH, v zmysle ktorej, kontrola dane vykonaná orgánmi štátu, spojená so zadržaním oprávneného nadmerného odpočtu, nesmie byť kontrolovanému daňovému subjektu na ujmu bez primeranej kompenzácie. Primeraná kompenzácia preto musí pokryť obdobie zadržiavania nadmerného odpočtu a zohľadniť celú sumu zadržiavaného nadmerného odpočtu. Takýto výklad potvrdil Najvyšší súd Slovenskej republiky sp. zn. 1 Sžf/96/2015, sp. zn. 8Sžf/l14/2014, rozsudok Krajského súdu Prešov sp. zn. 5S/21/2016. Z uvedeného je preto zjavné, že daňové orgány vec nesprávne právne posúdili, keď odmietli rešpektovať okrem iného, právne závery rozhodnutí SDEÚ Kovozber a Enel Maritsa Iztok 3, a úrok zo zadržiavaného nadmerného odpočtu nepočítali odo dňa uplynutia všeobecnej lehoty na jeho vrátenie, ale odmietli sa vecou zaoberať. 12. Žalobca namieta argumentáciu daňových orgánov, ktoré uvádzajú, že vnútroštátna úprava im neumožňuje poskytnúť žalobcovi kompenzáciu vo forme úrokov za nezákonné zásahy do jeho práv a s dôrazom poukazuje na únijné právo, ktoré má prednosť pred vnútroštátnym právom. Rozhodnutia SDEÚ týkajúce sa interpretácie a aplikácie únijného práva sú na území všetkých členských štátoch všeobecne záväzné, nakoľko takéto rozhodnutia sú nástrojom jednotnej interpretácie a aplikácie únijného práva. Povinnosť zabezpečiť dodržiavanie únijného práva majú všetky orgány členského štátu (rozhodnutie SDEÚ vo veci C-2/06). V kontexte priznania úroku má konkrétna komunitáma právna norma (ustanovenie smernice interpretované na základe rozhodnutí SDEÚ) prednosť pred vnútroštátnou normou. Zásada prednosti únijného práva ukladá povinnosť nielen súdnym, ale všetkým orgánom členského štátu umožniť plnú účinnosť únijných noriem (smernice interpretovanej rozhodnutiami; napr. rozhodnutia SDEÚ vo veci C-118/00 alebo C-l01/91). Na základe judikatúry SDEÚ odvodenej z článku 4 ods. 3 Zmluvy o fungovaní EÚ sa povinnosť členských štátov prijať všetky primerané opatrenia všeobecnej alebo osobitnej povahy vyplývajúce z únijného práva vzťahuje na všetky orgány verejnej moci členských štátov, najmä na súdne a správne orgány v rozsahu ich právomoci. Preto žalovaný ako aj správca dane boli povinní pri rozhodovaní o priznaní úroku z vráteného nadmerného odpočtu vykladať a aplikovať ustanovenia zákona o DPH a DP eurokonformne, čiže v súlade s platným únijným právom, t.j. v súlade so smernicou interpretovanou v zmysle judikatúry SDEÚ. To znamená, že boli povinní zaoberať sa otázkou, či je možné eurokonformným výkladom príslušných ustanovení zákonov, resp. ich neaplikovaním, dosiahnuť uspokojenie požiadaviek únijného práva - daňovej neutrality - tak, aby generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania (budú považovať nadmerný odpočet za daňový preplatok podľa § 79 ods. 3 DP odo dňa uplynutia všeobecnej lehoty na jeho vrátenie, keďže od tohto dňa nadmerný odpočet nezákonne zadržiavali, a tak zasiahli do vlastníckeho práva žalobcu). 13. Žalobca argumentáciu potreby eurokonformného výkladu, ako aj správnosti takéhoto postupu podporil i ustálenou judikatúrou českých súdov s dôrazom na „precedentné“ rozhodnutie Nejvyššího správního soudu č.j. 7 Aps 3/2013 - 34 zo dňa 25.08.2014 vo veci žalobcu KORDÁRNA, a.s. v likvidaci, citovaný na strane 12 - 16 žaloby. 14. V závere žalobca poukázal na nemožnosť postupovať podľa zákona č. 297/2016 Z.z., ktorý ako novela účinná od 1. januára 2017, upravuje v § 79a zákona o DPH kompenzáciu (úrok) zo zadržaného nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, ktorá sa považuje za primeranú po dobu šiestich mesiacov (úroková sadzba cca 1,5% ročne). Avšak v zmysle prechodných ustanovení, túto právnu úpravu nie je možné použiť v prípadoch, kedy daňová kontrola bola skončená pred 1. januárom 2017 (čo je situácia žalobcu). Žalobca opäť poukázal na takmer identickú reakciu českého zákonodarcu s odkazom na rozpor s únijným právom a súvisiacu judikatúru českých súdov s tým, že v prípadoch, kedy uplynula primeraná lehota daňovej kontroly pred zmenou zákona, daňové orgány majú postupovať v zmysle citovaného rozhodnutia Nejvyššího správního soudu č.j. 7 Aps 3/2013 - 34 zo dňa 25.08.2014, keďže nárok vznikol v minulosti. Inými slovami, rovnako, ako argumentovali české súdy, žalobca nepovažuje za správne vzťahovať novelu, t.j. „kvázi“ eurokonformný výklad na nárok žalobcu, nakoľko okrem iného, by to viedlo k pravej retroaktivite, ktorá je ospravedlniteľná iba v prospech (in favorem) subjektívnych práv jednotlivca (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/l14/2014 z 25.10.2016). 15. Žalobca namieta absenciu formálnych a obsahových náležitosti preskúmavaných oznámení, ktoré je potrebné považovať za rozhodnutia, a ktoré sú definované v § 63 DP. Aj keď oznámenie správcu dane požiadavky kladené na rozhodnutie v zásade spĺňa, avšak neobsahuje výrok rozhodnutia, vôbec sa nevysporiadava s argumentáciou žalobcu, neuvádza podklady a informácie, ktoré odôvodňujú rozhodnutie a neobsahuje poučenie o možnosti podať opravný prostriedok. Rovnakými vadami je zaťažené aj oznámenie žalovaného a preto sú oznámenia nezrozumiteľné a nezákonné. III. Vyjadrenie žalovaného. 16. Žalovaný sa k žalobe vyjadril podaním doručeným súdu elektronicky dňa 02.03.2018 s tým, že zotrváva na svojom stanovisku uvedenom v oznámení v spojení s oznámením správcu dane a navrhol žalobcu ako nedôvodnú zamietnuť. 17. Žalovaný uviedol, že správca dane vykonal u žalobcu kontrolu oprávnenosti vrátenia nadmerného odpočtu alebo jeho časti za zdaňovacie obdobie máj 2011, ktorá bola ukončená dňa 17.02.2012. Výsledkom kontroly bolo neuznanie a nevrátenie vykázaného nadmerného odpočtu v sume XXX XXX,XX EUR. Nadmerný odpočet za zdaňovacie obdobie máj 2011 bol vrátený žalobcovi až na základe rozsudku Krajského súdu v Bratislave sp.zn. 5S/245/2014 zo dňa 22.11.2016, ktorý zrušil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava a vec vrátil na ďalšie konanie. Nadmerný odpočet bol vrátený žalobcovi dňa 03.02.2017. 18. Správca dane, na základe výzvy žalobcu o priznanie úrokov, vydal oznámenie č. 100556466/2017, ktorým v súlade s § 79 ods. 6 zákona o DPH nepriznal úrok z preplatku na dani z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011, za požadované obdobie od 25.08.2011 do 03.02.2017. Správca dane postupoval v zmysle platnej legislatívy Slovenskej republiky, ktorá do 31.12.2016 nemala právnu úpravu náhrady za zadržiavaný nadmerný odpočet k dani z pridanej hodnoty za dobu vykonávania daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, ktorá začala v lehote na jeho vrátenie. 19. Žalovaný v ďalšom uviedol, že z postúpeného spisového materiálu vyplýva, že nie je možné postup správcu dane považovať za nezákonný a neštandardný. Preskúmavané oznámenie nie je vydané v rozpore s § 72 ani § 73 DP, keďže náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly v zmysle § 79a zákona o DPH v znení neskorších predpisov, platí od 01.01.2017. Žalovaný sa stotožnil s názorom správcu dane, že proti oznámeniu nie je možné podať odvolanie, že žalovaný je odvolacím orgánom a nemôže konať namiesto správcu dane z dôvodu, že to povaha veci vylučuje. Správca dane správne posúdil žiadosť podľa obsahu, t.j. daňový subjekt požadoval vyplatenie tzv. kompenzačného úroku, a uviedol všetky zistené skutočnosti a relevantné ustanovenia zákona v zmysle ktorých postupoval. Nepriznanie úroku z omeškania správca dane riadne odôvodnil s tým, že legislatíva Slovenskej republiky nemá právnu úpravu priznania a výpočtu úroku za dobu vykonávania kontroly. 20. Žalovaný citoval ust. § 79 zákona o DPH s tým, že v právnom poriadku SR sa má aplikovať princíp prednosti práva Európskej únie, ale zároveň, daňové orgány ako štátne orgány, sú povinné postupovať zmysle zásady zákonnosti, ktorá vyplýva z § 3 DP. Preto správca dane bol v zmysle tejto zásady povinný pri správe daní postupovať na základe zákona a zákonom určeným spôsobom. Táto zásada reprezentuje ústavný princíp, ktorý deklaruje obmedzenie štátnej moci vykonávanej štátnymi orgánmi na rozsah a spôsob ustanovený zákonom. Zásada zákonnosti vychádza z článku 2 ods. 2 Ústavy SR, ktorý stanovuje, že štátne orgány môžu konať iba na základe ústavy, v jej medziach, v rozsahu a spôsobom, ktorý ustanoví zákon. V preskúmavanej veci daňové orgány pri nepriznaní úroku z omeškania z nadmerného odpočtu postupovali v zmysle platnej a účinnej legislatívy v danom čase. 21. K rozhodnutiu SDEÚ vo veci C-120/15 Kovozber, žalovaný uviedol, že samotná smernica Rady 2006/112/ES z 28.11.2006, ktorá bola transponovaná do vnútroštátneho právneho predpisu zákona o DPH, nestanovuje konkrétne podmienky vrátenia nadmerného odpočtu a ani neupravuje za akých podmienok platiteľovi dane prislúcha nárok na úrok z omeškania zo strany daňového úradu v prípade, ak je daňový úrad v omeškaní s vrátením nadmerného odpočtu. Členské štáty si môžu konkrétne podmienky upraviť vo svojom vnútroštátnom práve, pričom musia dodržiavať základné zásady fungovania systému DPH, najmä zásadu neutrality a zásadu proporcionality, ktoré interpretoval vo svojej judikatúre SDEÚ. 22. S právnym názorom žalobcu k judikatúre SDEÚ (C-107/10 Enel Maritsa Iztok 3 AD, C-565/11 Mariana Irimie, C-431/12 Rafinaria Steaua Romana, C-120/15 Kovozber s.r.o.) sa žalovaný nestotožňuje. Podľa názoru žalovaného, judikatúra poukazuje na tzv. „PRIMERANÚ LEHOTU“, až po uplynutí ktorej, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu, vzniká právo daňového subjektu na vyplatenie úrokov z omeškania. V súlade s judikatúrou SDEÚ, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania. Práve z dôvodu, že priznanie úroku zo zadržania nadmerného odpočtu počas výkonu daňovej kontroly nebolo vo vnútroštátnej legislatíve Slovenskej republiky do 31.12.2016 upravené, bol novelou zákona o DPH č. 297/2016 Z.z., účinnou od 01.01.2017, doplnený zákon o DPH o ustanovenie § 79a - náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, ktoré absentujúci právny stav vo veci priznania úroku z nadmerného odpočtu z dôvodu oneskoreného vrátenia, resp. zadržania počas daňovej kontroly, v súlade s európskou legislatívou upravilo. 23. Z rozsudkov SDEÚ vo veci C-120/15 Kovozber s.r.o., C-107/10 Enel Maritsa Iztok 3 AD, C-431/12 Rafinaria Steaua Romana, C-254/16 Glencore Agriculture Hungary Kft., na ktoré poukazuje žalobca, jednoznačne vyplýva, že spoločnosť má nárok na priznanie tzv. kompenzačného úroku na kompenzáciu hospodárskeho znevýhodnenia spojeného s vrátením nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty, avšak až po uplynutí primeranej lehoty (nie všeobecnej lehoty, v ktorej by bol nadmerný odpočet obvykle vrátený, ako tvrdí žalobca). V tejto súvislosti žalovaný poukázal a citoval článok 183 smernice Rady 2006/112/ES, z ktorého vyplýva, že ak vznikne nadmerný odpočet, členské štáty ho môžu preniesť do nasledujúceho obdobia alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré si tieto členské štáty ustanovia vo vnútroštátnej právnej úprave DPH. SDEÚ zdôraznil, že predpokladom riadneho fungovania spoločného systému DPH je správne vyberanie dane. Každý členský štát musí prijať všetky legislatívne a správne opatrenia, aby zabezpečil, že splatná DPH bude na jeho území vyberaná v plnej výške a v tejto súvislosti sú členské štáty povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné závierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. Z toho vyplýva, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie daňovej kontroly (rozsudky C-107/10 bod. 52 a53, C-120/15 bod 23 a iné). SDEÚ v svojej judikatúre uvádza, že len v prípade, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania (rozsudok Rafinaria Steaua Romana C-431/12, bod 23; uznesenie Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó C-654/13, bod 32; uznesenie C-120/15 Kovozber, bod 24; rozsudok C-254/16 Glencore Agriculture Hungary Kft., bod 22 ). S ohľadom na uvedenú judikatúru SDEÚ sa žalovaný nestotožňuje s názorom žalobcu, že na to, aby mohla byť zaručená zásada daňovej neutrality, daňový úrad musí žalobcovi priznať úroky už od momentu, od kedy mal povinnosť nadmerný odpočet DPH vrátiť vo všeobecnej lehote, t.j. bez ohľadu na uskutočnenie daňovej kontroly. 24. V tejto súvislosti žalovaný dal do pozornosti novelu zákona o DPH účinnú od 1. januára 2017, ktorá v § 79a upravuje náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly a priznáva platiteľovi nárok na úrok z nadmerného odpočtu (najmenej vo výške 1,5% ročne zo sumy vráteného nadmerného odpočtu za každý deň) až od uplynutia 6 mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie odpočtu podľa § 79 ods. 1, ods. 2 alebo ods. 5. Zároveň sa žalovaný stotožnil s právnym názorom vyjadreným v rozsudku Krajského súdu v Bratislave sp.zn. 2S/43/2016 zo dňa 07.12.2016, podľa ktorého, zásadu neutrality by mala rešpektovať i výška kompenzácie za zadržanie nadmerného odpočtu DPH po dobu trvania daňovej kontroly. Tak, ako v zmysle citovanej judikatúry súdneho dvora nesmie byť daňový subjekt výkonom daňovej kontroly ekonomicky znevýhodnený, nemôže mu výkon daňovej kontroly spojený so zadržaním nadmerného odpočtu DPH (pri zachovaní neutrality dane) priniesť ekonomickú výhodu. Výška náhrady za toto zadržanie by podľa názoru súdu mohla zodpovedať priemernej úrokovej sadzbe, ktorú by platiteľ dosiahol pri krátkodobom vklade finančných prostriedkov vo výške zadržaného nadmerného odpočtu v peňažnom ústave. Priznanie úrokov vo výške 10% ročne zo zadržiavanej sumy od uplynutia zákonných lehôt na vrátenie nadmerného odpočtu až do jeho vrátenia daňovému subjektu, ktorého sa domáha žalobca, sa javí súdu ako neprimeraná výhoda pre kontrolovaný daňový subjekt v porovnaní s inými daňovými subjektmi, u ktorých kontrola vykonaná nebola. Zúročenie zadržaných finančných prostriedkov sadzbou 10% v priebehu rokov 2011 a 2012 by totiž znamenalo ich ekonomické zhodnotenie, ktoré by v danom čase nebolo možné na bankovom trhu dosiahnuť. Ročná úroková sadzba 10% totiž prevyšuje priemerné úrokové miery nielen z vkladov fyzických a právnických osôb, ale aj z úverov v relevantnom čase na slovenskom bankovom trhu. Z tohto pohľadu sa právna úprava výšky úroku zo zadržaného nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, účinná od 1. januára 2017 (úroková sadzba 1,5% ročne), javí ako zodpovedajúca realite na bankovom trhu a najmä odzrkadľujúca zásadu neurality dane. S ohľadom na prechodné ustanovenie zákona č. 297/2016 Z.z. o DPH nie je možné túto právnu úpravu použiť v prípadoch, kedy daňová kontrola bola skončená predo dňom 01.01.2017. 25. V Slovenskej republike neexistovala do 1. januára 2017 právna úprava na priznanie a výpočet úrokov za dobu vykonávania daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, preto podľa správca dane pri nepriznaní nároku postupoval v súlade so zákonom. Zároveň žalovaný uviedol, že v prípade priznania úroku z omeškania by bol správca dane povinný vydať rozhodnutie s predpísanými náležitosťami ako napr. podľa § 63 ods. 3 písm. d) DP t.j. výrok, s uvedením právneho predpisu, podľa ktorého sa rozhodovalo. Vzhľadom k tomu, že takéto ustanovenie právny predpis účinný do 31.12.2016 neobsahoval, správca dane by predmetný úrok nemohol vypočítať aj z dôvodu neexistencie lehoty od kedy má byť úrok počítaný a aká úroková sadzba má byť pri výpočte použitá. IV. Replika žalobcu. 26. Žalobca sa k vyjadreniu žalovaného vyjadril v replike, doručenej súdu dňa 03.05.2018 s tým, že zotrváva na žalobnom návrhu ako i právnej argumentácii, nakoľko žalovaný vo vyjadrení k žalobe nijakým spôsobom túto argumentáciu nevyvrátil a ani nespochybnil. 27. Žalobca poukázal na skutočnosť, že Najvyšší súd SR už odmietol identické argumenty žalovaného v právne a skutkovo porovnateľnej situácii (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp.zn. 4Sžf/57/2016 zo dňa 06.06.2017, ktorý jednoznačne, presvedčivo a vyčerpávajúcim spôsobom odmietol argumentáciu žalovaného použitú vo vyjadrení, a aprobuje správnosť a odôvodnenosť žalobného návrhu). 28. Podľa ustálenej judikatúry SDEÚ má byť nadmerný odpočet vrátený v rámci všeobecnej lehoty (označovanej aj ako obvyklej lehoty), ktorá môže byť v zásade primerane predĺžená, za účelom kontroly správneho vyberania dane. Výpočet úrokov dlžných zo strany daňového orgánu, kompenzujúcich zadržiavanie finančných prostriedkov, musí vychádzať odo dňa, kedy mal byť nadmerný odpočet DPH obvykle vrátený v súlade so smernicou o DPH a obdobný názor zastáva aj český Najvyšší správny súd v rozhodnutí č.j. 7 Aps 3/2013 - 34 zo dňa 25.08.2014 „Podľa názoru najvyššieho súdu by bolo v rozpore s princípmi právneho štátu, keby tým daňovým subjektom, u ktorých bola uskutočnená daňová kontrola, bol vrátený nadmerný odpočet z dôvodu výkonu daňovej kontroly neskôr a bez akejkoľvek kompenzácie. Práve na tento účel slúži štátom platený úrok zo zadržiavanej sumy za obdobie už odo dňa uplynutia uvedenej všeobecnej lehoty, na vrátenie nadmerného odpočtu až do jeho vrátenia. Najvyšší súd je názoru, že prístup správcu dane i žalovaného, ktorí právo na takúto kompenzáciu popierajú, nie je opodstatnený ani spravodlivý a znevýhodňujúci daňový subjekt. “ 29. S tvrdením žalovaného, že nebolo možné postupovať podľa § 79 DP keďže právny poriadok svoje použitie pre takéto situácie nepredpokladal a nebolo možné toto právne vákuum vyplniť prostredníctvom prednosti práva EÚ, keďže by to bolo neprimerané, žalobca nesúhlasí. Takéto tvrdenie žalovaného je v príkrom rozpore s právnym poriadkom EÚ a SR, ako aj ustálenou judikatúrou SDEÚ, NS SR a ÚSSR podľa ktorej „ ... že ustanovenie § 79 ods. 3 daňového poriadku pre tento prípad nie je prijateľné, nakoľko dôvody vyčíslenia úrokov sa viažu na nedodržanie zákonnej lehoty pre vrátenie preplatku, najvyšší súd k tomuto udáva, že z bodu 30 uznesenia Súdneho dvora EU vo veci C-l 120/15 KOVOZBER, s.r.o. vyplýva, že v prípade chýbajúcich právnych predpisov Európskej únie v danej oblasti prináleží vnútroštátnemu právnemu poriadku každého členského štátu stanoviť podmienky, za akých sa majú zaplatiť úroky z omeškania. Ak právny predpis výslovne neupravuje určitú skutkovú podstatu, alebo upravuje ju len neúplne, neznamená to, že takto neriešenú alebo nie úplne riešenú situáciu nie je možné riešiť. V danom prípade je možné použiť analógiu legis a výšku úroku určiť v nadväznosti na ustanovenie § 79 ods. 3 daňového poriadku. Výška tak stanoveného úroku by podľa najvyššieho súdu zodpovedala zásadám ekvivalencie a efektivity, na ktoré poukazuje Súdny dvor EÚ.“ 30. K nemožnosti postupu podľa § 79a zákona o DPH na ktorý poukázal žalovaný, žalobca dal do pozornosti skutočnosť, že žalovaný na jednej strane uvádza, že § 79a zákona o DPH nemožno v predmetnej situácii aplikovať, avšak súčasne vo vyjadrení naznačuje, že postup podľa tohto ustanovenia by bol z pohľadu úrokovej sadzby primeranejší a de facto výhodnejší pre štát. Žalobca opäť zdôraznil svoju argumentáciu, v zmysle ktorej analógia legis § 79a zákona o DPH na úkor § 79 ods. 3 DP by viedla k pravej retroaktivite, ktorá je ospravedlniteľná iba v prospech (in favorem) subjektívnych práv jednotlivca (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/l14/2014 z 25.10.2016) a vo všeobecnosti sa nemá v porovnateľných situáciách použiť (Krajský soud v Ostravě - pobočka Olomouc, 65 A 62/2016 - 46, [Výběr NSS 952/2017]). V. Administratívne konanie. 31. Z administratívneho spisu súd zistil, že Daňový úrad Bratislava podľa zákona č. 333/2011 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva v znení neskorších predpisov, zákona č. 479/2009 Z.z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, podľa DP a zákona o DPH, ako príslušný správca dane vykonal u žalobcu kontrolu oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty za obdobie máj 2011 a na základe zistení vydal rozhodnutie č. 100126682/2017, 9104408/Hlô zo dňa 20.01.2017, ktorým žalobcovi určil rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie máj 2011 v sume X,-EUR s tým, že rozdiel medzi nadmerným odpočtom priznaným vo vyrubovacom konaní v sume XXX.XXX,XX EUR a nadmerným odpočtom vráteným po kontrole vo výške XXX,XX EUR, vo výške XXX.XXX,XX EUR, bude vrátený podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti tohto rozhodnutia. Podaním doručeným Daňovému úradu elektronicky dňa 25.01.2017 sa žalobca vzdal odvolania voči predmetnému rozhodnutiu. 32. Žalobca dňa 07.03.2017 podal správcovi dane výzvu na vydanie rozhodnutia o priznaní úrokov podľa § 79 DP v súlade s Ústavou SR a v súlade právom Európskej únie, s odôvodnením, že v zmysle § 79 ods. 6 zákona o DPH je kladný rozdiel dane v sume XXX.XXX,XX EUR splatný do 10 dní odo dňa právoplatnosti rozhodnutia. Rozhodnutie č. 100126682/2017, 9104408/Hlô zo dňa 20.01.2017 nadobudlo právoplatnosť dňa 26.01.2017 (nasledujúci deň po doručení 25.01.2017, kedy bolo podané i vzdanie sa odvolania), rozdiel dane bol splatný dňa 04.02.2017. Keďže rozdiel dane bol uhradený až dňa 06.02.2017, t.j. 2 dni po lehote splatnosti, v zmysle § 79 ods. 3 a ods. 7 DP je správca dane povinný v lehote do 15 dní od vrátenia daňového preplatku, rozhodnúť o priznaní úroku. Zákonná lehota na rozhodnutie správcu dane o priznaní úroku, márne uplynula dňa 21.02.2017 (rozdiel dane uhradený dňa 06.02.2017 + 15 dní). Žalobca žiadal priznať úrok z oneskorene vráteného daňového preplatku a poukázal na dôvody, pre ktoré by mal správca dane priznať úroky od 25.08.2011. 33. Následne správca dane vydal oznámenie č. 100556466/2017 zo dňa 30.03.2017, v ktorom žalobcovi oznámil, že DP neupravuje priznanie úroku za dobu vykonávania daňovej kontroly. Úrok podľa § 79 ods. 3 DP správca dane prizná rozhodnutím len v prípade, ak sú splnené zákonné podmienky. Rovnako ani zákon o DPH neupravuje priznanie úroku za obdobie počas vykonávania daňovej kontroly, ktorá bola ukončená do 31.12.2016. Z ust. § 79 ods. 6 zákona o DPH nevyplýva platiteľovi dane nárok na kompenzáciu finančnej straty počas kontroly, ktorá začala v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu. Až za nedodržanie 10-dňovej lehoty od právoplatnosti rozhodnutia prizná správca dane úrok za každý deň omeškania v súlade s DP. Správca dane pri vyplatení nadmerného odpočtu postupoval v súlade s § 79 ods. 6 zákona o DPH, pričom nie je možné priznať úrok za požadované obdobie od 25.08.2011 do 06.02.2017. 34. Žalobca podal proti predmetnému oznámeniu odvolanie zo dňa 20.04.2017, v ktorom uviedol, že v zmysle konštantnej judikatúry platí, že listy, či oznámenie správneho orgánu, môžu mať charakter rozhodnutia, aj keď nemajú niektoré formálne či obsahové náležitosti rozhodnutia, proti ktorému daňový poriadok pripúšťa odvolanie. K uvedenému odvolaniu správca dane vydal oznámenie č. 100997941/2017 zo dňa 22.05.2017, v ktorom uviedol, že odvolanie proti oznámeniu je neprípustné a preto ho nepostupuje Finančnému riaditeľstvu. S uvedeným postupom žalobca nesúhlasil a výzvou zo dňa 05.06.2017 požiadal Finančné riaditeľstvo o prijatie opatrenia proti nečinnosti správcu dane a preskúmanie oznámenia na základe odvolania. 35. Finančné riaditeľstvo žiadosťou č. 971403/2017-1700302/1051 zo dňa 08.06.2017 vyzvalo správcu dane o zaujatie stanoviska vo veci nečinnosti, na čo správca dane reagoval vyjadrením zo dňa 26.06.2017. Následne Finančné riaditeľstvo vydalo oznámenie č. 1191301/2017 „Výzva na prijatie opatrenia proti nečinnosti - oznámenie“ zo dňa 11.07.2017, doručené žalobcovi dňa 19.07.2017, v ktorom uviedlo, že správca dane postupoval v zmysle platnej legislatívy Slovenskej republiky, ktorá do 31.12.2016 nemala právnu úpravu náhrady za zadržiavaný nadmerný odpočet k dani z pridanej hodnoty za dobu vykonávania daňovej kontroly na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu alebo jeho časti, ktorá začala v lehote na jeho vrátenie. Náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly v zmysle § 79a zákona o DPH v znení neskorších predpisov platí od 01.01.2017. Oznámenie správcu dane nie je vydané v rozpore s § 72 a § 73 DP a stotožňuje sa s názorom správcu dane, že proti oznámeniu nie je možné podať odvolanie. Uvedené oznámenie žalovaného ako aj správcu dane, sú predmetom súdneho prieskumu. VI. Verejné vyhlásenie rozsudku 36. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 9 ods. 1 SSP rozhodol vo veci rozsudkom, ktorý verejne prerokoval vec a verejne vyhlásil rozsudok dňa 27.08.2020, postupujúc podľa § 107 ods. 2 a § 137 ods. 4 SSP. Deň vyhlásenia rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke Ministerstva spravodlivosti SR. VII. Právne posúdenie žaloby. 37. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 13 ods.1 SSP) preskúmal napadnuté opatrenie v rozsahu dôvodov uvedených v žalobe, ako aj konanie, ktorému predchádzalo a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná. 38. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 39. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 40. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu, ktorý predchádzal jeho vydaniu. V rámci správneho súdnictva súd skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, najmä z toho pohľadu, či toto procesné pochybenie predstavuje takú vadu konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Preto zistenie súdu musí smerovať k tomu, či objasnenie skutkového stavu správnym orgánom je úplné a jeho postup zákonný. 41. Podľa článku 7 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, Slovenská republika môže medzinárodnou zmluvou, ktorá bola ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, alebo na základe takej zmluvy preniesť výkon časti svojich práv na Európske spoločenstvá a Európsku úniu. Právne záväzné akty Európskych spoločenstiev a Európskej únie majú prednosť pred zákonmi Slovenskej republiky. 42. Podľa § 79 ods. 2 DP (v znení účinnom v čase vydania oznámenia správcu dane), ak nemožno daňový preplatok použiť podľa odseku 1 alebo uplatniť postup podľa odseku 9 alebo odseku10, správca dane na žiadosť daňového subjektu preúčtuje daňový preplatok na nesplatný preddavok na daň, inak daňový preplatok vráti v lehote do 30 dní od doručenia žiadosti o jeho vrátenie, ak je väčší ako 5 eur; daňový preplatok na dani z príjmov a na dani z motorových vozidiel za príslušné zdaňovacie obdobie sa vráti najskôr po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania podľa osobitných predpisov, najneskôr však do 40 dní odo dňa vzniku daňového preplatku. Ak správca dane žiadosti o vrátenie preplatku vyhovie v plnom rozsahu, správca dane rozhodnutie nevydáva. 43. Podľa § 79 ods. 3 DP, ak správca dane vráti daňový preplatok po lehote ustanovenej v odseku 2, je povinný v lehote do 15 dní od vrátenia daňového preplatku rozhodnúť o priznaní úroku zo sumy daňového preplatku, ak jeho výška presiahne sumu 5 eur. Pri výpočte úroku sa použije trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v posledný deň lehoty, v ktorej mala byť suma daňového preplatku podľa tohto zákona vrátená; ak trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 10%, pri výpočte úroku sa namiesto trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 10 %. Úrok sa priznáva za každý deň omeškania. Správca dane tento úrok zaplatí do 15 dní od doručenia rozhodnutia o priznaní úroku. Ak správca dane eviduje voči daňovému subjektu daňový nedoplatok, použije tento úrok alebo jeho časť v lehote na jeho zaplatenie podľa §55 ods. 6 a 7. Rovnako správca dane zaplatí daňovému subjektu úrok aj v prípadoch oneskoreného vrátenia nadmerného odpočtu a spotrebnej dane, na ktorú bolo uplatnené jej vrátenie, ak sa nadmerný odpočet a spotrebná daň nepoužijú podľa § 55 ods. 6 a 7. 44. Podľa § 79 ods. 1 zákona o DPH (v znení účinnom v čase vydania oznámenia správcu dane), ak v zdaňovacom období vznikne platiteľovi nadmerný odpočet, odpočíta platiteľ nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období s výnimkou podľa odseku 2. Ak platiteľ nemôže odpočítať nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období, daňový úrad vráti neodpočítaný nadmerný odpočet alebo jeho neodpočítanú časť do 30 dní od podania daňového priznania za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol alebo do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania, ak platiteľ nebol povinný podať daňové priznanie (§ 78 ods. 1) za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol. Ak platiteľovi vznikne nadmerný odpočet v poslednom zdaňovacom období, v ktorom prestal byť platiteľom, nadmerný odpočet daňový úrad vráti do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie. Na účely tohto zákona sa nadmerným odpočtom rozumie prevýšenie celkovej výšky odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie nad celkovou výškou dane za príslušné zdaňovacie obdobie okrem dane pri dovoze tovaru. 45. Podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH, ak daňový úrad v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5 začne daňovú kontrolu, vráti nadmerný odpočet do desiatich dní od skončenia daňovej kontroly, a to vo výške zistenej daňovým úradom; ak bola časť nadmerného odpočtu vrátená podľa odseku 7, vráti daňový úrad rozdiel medzi nadmerným odpočtom vo výške zistenej daňovým úradom a nadmerným odpočtom vráteným podľa odseku 7. Ak po vrátení nadmerného odpočtu vznikne kladný rozdiel medzi nadmerným odpočtom uvedeným v právoplatnom rozhodnutí a vráteným nadmerným odpočtom podľa prvej vety, vráti daňový úrad tento rozdiel do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak daňový úrad daňovou kontrolou, ktorú začal v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1,2 alebo odseku 5, nezistí nadmerný odpočet a právoplatným rozhodnutím sa prizná nadmerný odpočet, vráti daňový úrad nadmerný odpočet uvedený v právoplatnom rozhodnutí do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak platiteľ neumožní vykonanie daňovej kontroly do troch mesiacov odo dňa jej začatia, nárok na vrátenie nadmerného odpočtu zaniká posledným dňom tretieho mesiaca a to vo výške, v akej jeho vznik bol uplatnený v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní. 46. Podľa článku 183 smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ak zadané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. VIII. Závery správneho súdu. 47. Úlohou správneho súdu v prejednávanej veci bolo preskúmať zákonnosť oznámenia žalovaného č. 1191301/2017 „Výzva na prijatie opatrenia proti nečinnosti - oznámenie“ zo dňa 11.07.2017, ako aj oznámenie správcu dane č. 100556466/2017 zo dňa 30.03.2017, v rozsahu a dôvodov vyplývajúcich z podanej žaloby - nesprávneho právneho posúdenia veci. 48. Súd poukazuje, že skutkovo obdobné právne posúdenie už bolo predmetom súdneho prieskumu napr. rozsudok Krajského súdu v Bratislave sp.zn. 6S/348/2016 zo dňa 02.07.2018, sp.zn. 1S/252/2015 zo dňa 27.10.2016, sp.zn. 2S/979/2012 zo dňa 24.04.2013, sp.zn. 1S/45/2016 zo dňa 12.10.2017, Krajského súdu v Košiciach sp.zn. 6S/31/2012 zo dňa 07.04.2016, rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky sp.zn. 4 Sžf/57/2016 zo dňa 06.06.2017. 49. V prvom rade sa súd zaoberal formou právnych úkonov vydaných správcom dane ako aj žalovaným, ktorými je „Oznámenie“, a v súlade s právnou teóriou i ustálenou súdnou praxou, správny súd „Oznámenie“ správcu dane č. 100556466/2017 zo dňa 30.03.2017, ktorým bol, v zmysle obsahu listiny, bez možnosti opravného prostriedku zamietnutý uplatnený nárok žalobcu na priznanie úrokov z neskoro vráteného nadmerného odpočtu DPH, posudzoval ako rozhodnutie správneho orgánu, ktorým boli dotknuté práva žalobcu ako daňového subjektu a preto podlieha súdnemu prieskumu. Vydané „Oznámenie“ súd vyhodnotil z hľadiska jeho obsahu ako rozhodnutie, ktoré podlieha súdnemu prieskumu, a to napriek tomu, že bolo vydané iba formou „Oznámenia“. Súd vzal do úvahy skutočnosť, že žiadosť žalobcu o priznanie úrokov z neskoro vráteného nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie máj 2011, ktorá bola vybavená správcom dane formou „Oznámenia“, proti ktorému nie je možné podať žiadny opravný prostriedok, aj keď nebolo vydané s náležitosťami rozhodnutia, podlieha súdnemu prieskumu, nakoľko v konečnom dôsledku vydané „Oznámenie“ zakladá, mení oprávnenia a povinnosti právnickej osoby a týmto môžu byť práva, právom chránené záujmy alebo povinnosti žalobcu priamo dotknuté. Uvedené sa rovnako vzťahuje aj na „Oznámenie“ vydané žalovaným pod č. 1191301/2017 zo dňa 11.07.2017. 50. V preskúmavanej veci bolo spornou otázkou, či žalobcovi ako platiteľovi DPH vzniká nárok na úroky z omeškania z neskoro vráteného nadmerného odpočtu DPH - pre nezákonnosť medzičasom vydaného rozhodnutia (finančné prostriedky z nadmerného odpočtu mal daňový úrad vrátiť do 25.08.2011, pričom rozdiel vrátil dňa 03.02.2017). Správca dane pri vrátení nadmerného odpočtu za dotknuté zdaňovacie obdobie postupoval podľa ustanovenia § 79 ods. 6 zákona o DPH a žiadosti žalobcu o úhradu úrokov zo zadržiavaného nadmerného odpočtu nevyhovel, riadiac sa vnútroštátnou právnou úpravou. Daň z pridanej hodnoty je predmetom harmonizácie s právom Európskej únie tak, že v prípade konfliktu s vnútroštátnou úpravou má aplikačnú prednosť. Na uvedené poukázal Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 2Sžfk/20/2017 zo dňa 31.07.2019, „... aj tunajší súd poukazuje na opakovane vyslovený právny názor Súdneho dvora EÚ, podľa ktorého za určitých okolností prednosť pred vnútroštátnou normou majú všetky úniové normy bez ohľadu na ich právnu silu (porovnaj napríklad Costa P Enel, 6/64 z 15.07.1964, Zb. s 1141), všeobecné zásady úniového práva (napr. Wachauf 5/88, 13.07.1989 Zb. s 2609 bod 17), nariadenia (napr. Polity, 437114.12971 Zb. s 1039 bod 9), smernice (Becker 8/81, 19.01.1982 Zb. s 53), rozhodnutia (Salumificio di Cornuda,130/78, 8.3971 Zb. s 867) a medzinárodné zmluvy uzatvorené Úniou (Kupfenberg, 104/81, 26.10.1982Zb. s 3641). Keďže úniové právo sa na základe jeho bezprostrednej aplikovateľnosti priamo stáva súčasťou právnych poriadkov členských štátov, môže sa dostať do rozporu s vnútroštátnou právnou normou. V takom prípade má úniové právo, podľa prípadovej praxe Súdneho dvora EÚ prednosť pred vnútroštátnym predpisom, ktorý je s ním v rozpore a ktorý by nemal byť ďalej aplikovaný.“ 51. Je potrebné konštatovať, že daňové orgány sú oprávnené v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu, začať daňovú kontrolu a peňažné prostriedky vrátiť až po jej skončení (do 10 dní). Nárok na vrátenie nadmerného odpočtu po skončení daňovej kontroly a nárok na úrok z takto zadržiavaných finančných prostriedkov však nemožno stotožňovať. Preto s ohľadom na dodržanie zásady daňovej neutrality boli do zákona o DPH zapracované primerané lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu DPH, ktoré majú zároveň za cieľ preveriť a zabezpečiť správne vyberanie DPH. Zákonné podmienky platia pre všetky daňové subjekty registrované na DPH rovnako, pričom nie je možné takéto preverovanie považovať za znevýhodňujúce riziko. Smernica o DPH obsahuje dispozitívne ustanovenia, ktoré členskému štátu umožňujú zaviesť určité opatrenia, ktoré mu dávajú značný rozhodovací priestor. To však neznamená, že členské štáty majú absolútnu voľnosť k zavedeniu dispozitívneho opatrenia, ako napríklad ustanovenia o počítaní úrokov z omeškania pri vrátení nadmerného odpočtu DPH až od uplynutia lehoty 10 dní po skončení daňovej kontroly. Avšak pokiaľ sa zistí, že opatrenie nadmerne narušuje niektorú zo zásad práva spoločenstva alebo cieľ smernice o DPH, považuje sa takéto opatrenie za opatrenie, ktoré je v rozpore s právom spoločenstva. Smernica o DPH je prameňom práva Únie, ktorá je pre členský štát záväzná a má v zmysle čl. 7 ods. 2 Ústavy SR prednosť aj pred vnútroštátnym právnym poriadkom. Všetky vnútroštátne orgány aplikujúce právo sú povinné toto vykladať eurokomforne, t.j. v súlade s právom Únie. Pokiaľ ustanovenie vnútroštátneho predpisu nemožno vyložiť eurokomformne, je orgán aplikujúci právo povinný toto ustanovenie nepoužiť. Aplikácia vnútroštátnej právnej úpravy, na základe ktorej daňové orgány vydali preskúmavané rozhodnutia, bola v rozpore so záväznou interpretáciou čl. 183 smernice o DPH vyplývajúcej z judikatúry Súdneho dvora EÚ (obdobne viď. rozsudok Najvyššieho súdu SR sp.zn. 2Sžfk/20/2017 zo dňa 31.07.2019). 52. V tejto súvislosti súd poukazuje na uznesenie Súdneho dvora EÚ vo veci C-120/15 Kovozber, s.r.o. zo dňa 21. októbra 2015, z ktorého vyplýva, že „vnútroštátna právna úprava ustanovenia § 79 ods. 6 zákona o DPH nie je v súlade s požiadavkami vyplývajúcimi zo zásady daňovej neutrality, nakoľko článok 183 prvý odsek smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že bráni takej vnútroštátnej právnej úprave, ako je vo veci samej, ktorá upravuje výpočet úrokov z omeškania pri vrátení nadmerného odpočtu DPH až od uplynutia lehoty 10 dní po skončení daňovej kontroly.“ 53. Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 2Sžfk/20/2017 zo dňa 31.07.2019 konštatoval, že „Právny názor žalovaného o neoprávnenosti nároku na úrok uplatnený žalobcom sa nepohybuje v rámci voľnosti priznanej členským štátom EÚ, pokiaľ ide o stanovenie podmienok náhrady nadmerného odpočtu DPH a je v rozpore so zásadami fungovania systému DPH, ako aj so zásadou ochrany legitímnej dôvery, ktorá sa vzťahuje na každú dotknutú osobu v obdobnej situácii. K vráteniu nadmerného odpočtu bežne dochádza vo všeobecnej lehote, čo je lehota, ktorá je sama osebe v súlade s článkom 183 smernice o DPH a povinnosť platiť úroky z omeškania z nevrátenej sumy vzniká až po uplynutí tejto lehoty. Predpokladom riadneho fungovania spoločného systému DPH je správne vyberanie dane, a preto každý členský štát musí prijať všetky legislatívne a právne opatrenia, aby zabezpečil, že splatná DPH bude na jeho území vyberaná v plnej výške. V tejto súvislosti sú členské štáty povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné uzávierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. Z toho vyplýva, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie tejto daňovej kontroly. Keďže však zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov ako istou paušalizovanou náhradou škody, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality. Bolo by v rozpore s princípmi právneho štátu, keby tým daňovým subjektom, u ktorých bola uskutočnená daňová kontrola, bol vrátený nadmerný odpočet z dôvodu výkonu daňovej kontroly neskôr a bez akejkoľvek kompenzácie. Prístup žalovaného, ktorý právo na takúto kompenzáciu popiera, nie je opodstatnený ani spravodlivý a znevýhodňuje daňový subjekt.“ 54. Súdny dvor Európskej únie v uznesení C-120/15 z 21. októbra 2015 vo veci Kovozber s.r.o., v ktorom posudzoval právnu úpravu Slovenskej republiky týkajúcu sa vrátenia nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty, uvedenú v zákone o DPH, prijal záver, že takáto vnútroštátna právna úprava nie je v súlade s požiadavkami vyplývajúcimi zo zásad daňovej neutrality, podľa ktorej vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty sa musí uskutočniť v primeranej lehote, keďže v prípade začatia daňovej kontroly má za následok zadržanie finančných prostriedkov zodpovedajúce nadmernému odpočtu dane z pridanej hodnoty zdaniteľnej osobe, počas podstatného obdobia, ktoré môže byť šesťkrát až dvanásťkrát dlhšie ako je zdaňovacie obdobie jedného mesiaca (uznesenie SDEÚ C-120/15 bod 25,26). 55. V súvislosti s úrokmi z omeškania Súdny dvor EÚ v bode 24 citovaného rozhodnutia uvádza „...v súlade s judikatúrou Súdneho dvora, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe, po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania (pozri rozsudok Rafinaria Steaua Româna, C-431/R, EU: C:2013:686, bod 23 a uznesenie Delphi Hungary AutóalkatrészGyárto, C 654/13; EU:C2014/2127 bod 32)“. 56. Na tomto mieste správny súd zdôrazňuje, že v rozsudkoch Súdneho dvora EÚ sa nejedná o odporúčania, pretože výklad práva spoločenstva podľa článku 267 Zmluvy o fungovaní Európskej Únie Súdnym dvorom EÚ v konaní o prejudiciálnej otázke je záväzným prameňom práva a súčasťou právneho základu rozhodovania vo veci samej. V bode 32 uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-120/15 Kovozber, s.r.o. Súdny dvor EÚ uviedol, že vnútroštátny súd je v rámci svojej právomoci poverený uplatňovať ustanovenia práva únie, má povinnosť zabezpečiť ich plný účinok. Ak smernica o DPH je súčasťou právneho poriadku SR a ak vnútroštátna právna úprava nie je v súlade s uvedenou smernicou, je povinnosťou súdu vykladať vnútroštátne právo v súlade s právom EÚ. Ak existuje medzera vo vnútroštátnej právnej úprave, v tomto prípade je potrebné použiť taký výklad, ktorý by základné právo nielenže neporušoval, ale garantoval a bol v súlade s právom EÚ. Smernica ako akt sekundárneho úniového práva je záväzná pre členský štát, ktorý má zvoliť formy a metódy na dosiahnutie cieľa smernice. 57. V predmetnej veci vnútroštátna úprava § 85ke zákona č. 297/2016 Z.z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o DPH s účinnosťou od 01.01.2017 (prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 01.01.2017), posledná veta v zmysle ktorého „ustanovenie § 79a sa neuplatní, ak daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 bola skončená do 31. decembra 2016 vrátane“, bráni priznať nárok na úrok z omeškania zo zadržiavaného nadmerného odpočtu z už ukončenej daňovej kontroly do 31.12.2016. Predmetné ustanovenie je však v zjavnom rozpore s uznesením Súdneho dvora EÚ vo veci C-120/15. Ako konštatoval Najvyšší súd SR v rozsudku sp.zn. 6Sžfk/59/2018 zo dňa14.11.2019 „dostatočne určité pravidlo pre priznávanie úrokov zo zadržiavaného nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly v právnom poriadku Slovenskej republiky existuje a je vyjadrené ako „náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly podľa § 79a zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty“ v znení zákona č. 297/2016 Z.z. V tomto prípade však existuje riziko možného „zacyklenia veci“, kedy správca dane i žalovaný poukazujú na právnu úpravu § 85ke zákona o DPH a nerešpektujú uznesenie Súdneho dvora EÚ C-120/15 Kovozber, s.r.o., ktoré má v danom prípade aplikačnú prednosť. 58. V zmysle uvedeného správny súd uzatvára, že právny názor žalovaného (aj správcu dane) o neoprávnenosti nároku na uplatnený úrok žalobcom, nie je v súlade s voľnosťou priznanej členským štátom EÚ, pokiaľ ide o stanovenie podmienok náhrady nadmerného odpočtu DPH a je v rozpore s vyššie opísanými zásadami fungovania systému DPH ako aj so zásadou ochrany legitímnej dôvery, ktorá sa vzťahuje na každú dotknutú osobu v obdobnej situácii. K vráteniu nadmerného odpočtu bežne dochádza vo všeobecnej lehote, čo je lehota, ktorá sama osebe, v súlade s článkom 183 DPH smernice stanovuje povinnosť platiť úroky z omeškania z nevrátenej sumy a vzniká po uplynutí tejto lehoty. Keďže zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované. Preto podľa názoru súdu, žalovaný je povinný priznať žalobcovi (platiteľovi DPH), ktorý si uplatnil nadmerný odpočet, úrok z omeškania zo zadržiavaných finančných prostriedkov. 59. Pokiaľ ide o spôsob výpočtu úrokovej sadzby, súd v súlade s názorom najvyššieho súdu vyslovený rozsudku sp. zn. 6Sžfk/59/2018 zo dňa 14.11.2019, neprisvedčil žalobcovi (aplikácia § 79 ods. 3 DP, t.j. trojnásobok základnej úrokovej sadzby ECB platnej v posledný deň lehoty, v ktorej mal byť daňový preplatok vrátený, resp. ak základná úroková sadzba nedosahuje 10%, použije sa ročná úroková sadzba 10%). Súd vychádza z novely zákona o DPH účinnej od 01.01.2017, ktorá v § 79a upravuje náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly a priznáva platiteľovi nárok na úrok z nadmerného odpočtu (najmenej vo výške 1,5% ročne zo sumy vráteného nadmerného odpočtu za každý deň) od uplynutia 6 mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie odpočtu podľa § 79 ods. l, 2 alebo 5. Kompenzáciu, ktorá patrí daňovníkovi po dobu zákonného preverovania údajov uvedených v jeho daňovom priznaní, je nutné odlíšiť od úroku za oneskorené vrátenie nadmerného odpočtu a spotrebnej dane podľa § 79 ods. 3 DP. 60. V tejto súvislosti súd poukazuje na zjednocujúce stanovisko správneho kolégia Najvyššieho súdu SR sp.zn. Snj 36/2019 vo veci náhrady za zadržiavanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly, v zmysle ktorého ustanovenie § 79a zákona o DPH v znení účinnom od 01.01.2017 (Náhrada za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly) je v pomere špeciality k ust. § 79 ods. 3 (daňové preplatky a úrok) DP v znení účinnom od 01.01.2012.Vnútroštátna úprava právneho poriadku SR spočívajúca v § 85ke vety druhej zákona o DPH v znení účinnom od 01.01.2017 (prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 01.01.2017) v znení „ustanovenie § 79a sa neuplatní, ak daňová kontrola v lehote navrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 bola skončená do 31. decembra 2016 vrátane.“, nie je v súlade s právom Európskej únie, a to uznesením Súdneho dvora Európskej únie vo veci C-120/2015 Kovozber, s.r.o., ktoré má aplikačnú prednosť s účinkom ex tunc. Na zabezpečenie súladu s právom Európskej únie sú orgány verejnej správy a súdy povinné zdržať sa aplikácie tohto ustanovenia. 61. Ako konštatoval Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 6Sžfk/59/2018 zo dňa 14.11.2019, „... súd nemôže sám určiť podmienky, za akých sa majú zaplatiť úroky z omeškania a nahrádzať tak legislatívu. Je však zrejmé, že nárok na úroky z omeškania nevzniká automaticky od prvého dňa po uplynutí všeobecnej lehoty (na základe podaného daňového priznania), v ktorej by bol nadmerný odpočet obvykle vrátený. Daňová kontrola môže trvať najviac 12 mesiacov bez ohľadu na to, či ide o kontrolu malého alebo veľkého podniku, či ide o podnik, ktorý vykonáva výlučne tuzemské dodania tovarov a služieb alebo vykonáva dodávky tovarov a služieb prevažne do iných štátov. Ak je kontrola začatá v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu, tak vrátenie nadmerného odpočtu je odložené až do skončenia kontroly a výška nadmerného odpočtu na vrátenie závisí od výsledku kontroly. Keďže platiteľ dane počas výkonu kontroly nemôže dočasne disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu, od 01.01.2017 platí, aby za obdobie zadržania nadmerného odpočtu bola platiteľovi dane priznaná peňažná náhrada (úrok z nadmerného odpočtu). Nárok na úrok z nadmerného odpočtu sa platiteľovi prizná, ak obdobie zadržania nadmerného odpočtu je viac ako šesť mesiacov odo dňa uplynutia lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu. Štát má teda šesť mesiacov na to, aby uplatnil svoju právomoc kontrolovať oprávnenosť nadmerného odpočtu bez toho, aby sa na toto obdobie zadržania finančných prostriedkov vzťahoval inštitút nároku na úrok z nadmerného odpočtu. Počítaním úroku z nadmerného odpočtu po uplynutí všeobecnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu na základe podania daňového priznania, bez stanovenej primeranej lehoty na výkon daňovej kontroly, by bola popretá zásada ekvivalencie a efektivity a bol by obmedzený výkon práva štátu na zabezpečenie riadneho výberu daní prostredníctvom daňovej kontroly.“ 62. Krajský súd v Bratislave s poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel k záveru, že žaloba je dôvodná a napadnuté rozhodnutia žalovaného ako aj správcu dane podľa § 191 ods. 1 písm. c) SSP ako nezákonné zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie. Správca dane je viazaný vysloveným právnym názorom súdu (§ 191 ods. 6 SSP), vo veci bude postupovať v naznačenom smere a opätovne rozhodne. IX. Trovy konania. 63. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 167 ods. 1 v spojení s § 175 ods.1 a ods. 2 SSP tak, že úspešnému žalobcovi priznal voči žalovanému právo na úplnú náhradu trov konania. O výške náhrady trov konania rozhodne správny súd po právoplatnosti tohto rozhodnutia samostatným uznesením 64. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť. Kasačná sťažnosť musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozsudku. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy (§ 443 ods. 2 písm. a), § 145 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a inépodania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).