Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/310/2017 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1017202152 Dátum vydania rozhodnutia: 29. 04. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1017202152.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeanette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobkyne: BEST MEAT s.r.o., IČO: 46 645 217, Alejová 5, Košice - mestská časť Juh, právne zastúpený: JUDr. Pavol Gombos, advokát, Letná 45, Košice, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 102164344/2017 zo dňa 12.10.2017, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Krajský súd v Bratislave návrh žalobcu na priznanie odkladného účinku správnej žalobe z a m i e t a. Žalovanému sa náhrada trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : I. Konanie pred správnymi orgánmi 1. Prvostupňový správny orgán, Daňový úrad Bratislava, rozhodol dňa 25.07.2017 pod č. 101630985/2017 podľa § 79a ods. 3 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“ alebo ako „zákon č. 222/2004 Z.z.“) priznal žalobcovi (daňovému subjektu) úrok z nadmerného odpočtu v sume X.XXX,XX eur zo sumy vráteného nadmerného odpočtu vo výške XX.XXX,XX eur. 2. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný žalobou napadnutým rozhodnutím č. 102164344/2017 zo dňa 12.10.2017, ktorým prvostupňové rozhodnutie správcu dane potvrdil. V odôvodnení svojho rozhodnutia žalovaný k zistenému skutkovému stavu a podkladom rozhodnutia uviedol, že správca dane vykonal u žalobu v období od 18.10.2013 do 30.06.2017 daňovú kontrolu na dani z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) za zdaňovacie obdobie júl 2013. Žalobca podal riadne daňové priznanie k DPH za zdaňovacie obdobie júl 2013 dňa 26.08.2013 s výsledným vzťahom k štátnemu rozpočtu nadmerný odpočet XXX.XXX,XX eura. Na základe výsledkov zistených vykonanou daňovou kontrolou za zdaňovacie obdobie júl 2013 Daňový úrad Košice, pobočka Spišská Nová Ves určil v protokole z daňovej kontroly žalobcovi rozdiel v sume nadmerného odpočtu v celkovej výške XXX.XXX,XX eura a priznal nadmerný odpočet vo výške XX.XXX,XX eura. Nadmerný odpočet za kontrolované zdaňovacie obdobie v sume XX.XXX,XX eura bol vrátený po ukončení daňovej kontroly dňa 10.07.2017, t.j. v zákonom stanovenej lehote do 10 dní po ukončení daňovej kontroly. Vzhľadom k tomu, že od uplynutia posledného dňa lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie júl 2013 uplynulo viac ako 6 mesiacov, správca dane priznal rozhodnutím č. 101630985/2017 zo dňa 25.07.2017 žalobcovi úrok z nadmerného odpočtu v sume 3.203,40 eura. Poukazujúc na § 79 ods. 1 a ods. 6 zákona o DPH žalovaný uviedol, že správca dane dňa 18.10.2013, t.j. v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu, začal daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie uplatneného nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie júl 2013, ktorá bola ukončená dňa 30.06.2017. Správca dane vrátil nadmerný odpočet žalobcovi dňa 10.07.2017 v zákonom stanovenej lehote do 10 dní odo dňa ukončenia daňovej kontroly. Podľa žalovaného správca dane na vrátenie nadmerného odpočtu nemohol postupovať v zmysle § 79 ods. 1 zákona o DPH, ale bol povinný postupovať v zmysle § 79 ods. 6 zákona o DPH. Vzhľadom na skutočnosť, že v danom prípade nebol žalobcovi vrátený nadmerný odpočet oneskorene, ale v zákonom stanovenej lehote do 10 dní odo dňa ukončenia daňovej kontroly, úrok zo sumy daňového preplatku vráteného po zákonom stanovenej lehote v zmysle § 79 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov žalobcovi neprináležal. Poukazujúc na § 79a ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH žalovaný uviedol, že základná úroková sadzba Európskej centrálnej banky ku dňu 01.01.2014 predstavovala 0,25% , ku dňu 01.01.2015 predstavovala 0,05 % eura, ku dňu 01.01.2016 predstavovala 0,05% a ku dňu 01.01.2017 predstavovala 0,00 % . Keďže dvojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahol 1,5 % pri výpočte úrok z nadmerného odpočtu sa použila ročná úroková sadzba vo výške 1,5%. Žalobcovi bol priznaný úrok z nadmerného odpočtu za obdobie od 26.04.2014 do 10.07.2017 zo sumy nadmerného odpočtu XX,XXX,XX eura pri sadzbe 1,5%, čo suma sumarum predstavuje X.XXX,XX eur. 3. Ďalej žalovaný vo svojom rozhodnutí argumentoval, že z ustálenej judikatúry vyplýva, že právo zdaniteľných osôb odpočítať z DPH, ktorú majú zaplatiť, DPH už zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli, alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje základnú zásadu spoločného systému DPH zavedenou právnou úpravou Európskej únie. Článok 183 ods. 1 Smernice Rady č. 2006/112/ES zo dňa zo dňa 28.11.2006 (ďalej aj ako „Smerníc o DPH“ stanovuje, že ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. Predpokladom riadneho fungovania spoločného systému DPH je správne vyberanie dane. Členské štáty sú povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, pričom lehota na vrátenie nadmerného odpočtu môže byť na účely vykonania kontroly predĺžená, ak to predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie daňovej kontroly a keďže zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu, toto znevýhodnenie by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je dodržaná zásada neutrality. 4. Žalovaný zdôraznil, že v právnom poriadku SR sa má aplikovať princíp prednosti práva Európskej únie, ale zároveň daňové orgány ako štátne orgány sú povinné postupovať v zmysle zásady zákonnosti, ktorá vyplýva z § 3 Daňového poriadku. V zmysle tejto zásady je správca dane povinný pri správe dani postupovať na základe zákona a zákonom určeným spôsobom. Podľa žalovaného správca dane pri priznaní úrokov z nadmerného odpočtu postupoval v súlade s platnou a účinnou legislatívou. Pokiaľ ide o rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-120/15 Kovozber súdny dvor citoval článok 183 Smernice o DPH a uviedol, že „ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej dane z pridanej hodnoty, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia“. Uvedený článok neobsahuje procesný postup vrátenia nadmerného odpočtu, ale stanovenie podmienok na jeho vrátenie je ponechaný na členské štáty. Taktiež zo znenia tohto článku s určitosťou nevyplýva priznávanie úroku ani lehota odkedy nárok vznikne. Podmienky si určujú členské štáty, čo je potvrdené aj samotným Súdnym dvorom, ktorý v bode 23 svojho rozhodnutia uznáva, že členské štáty s cieľom zabezpečiť na svojom území správne vyberanie splatnej dane v plnej výške sú povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné závierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. Z uvedeného podľa žalovaného vyplýva, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie daňovej kontroly. Až po uplynutí tejto primeranej lehoty má daňový subjekt nárok na priznanie kompenzačného úroku. Je teda nedôvodná námietka žalobcu, že správca dane musí priznať úroky už od momentu, odkedy mal povinnosť nadmerný odpočet vrátiť vo všeobecnej lehote ustanovenej v § 79 ods. 1 zákona o DPH. 5. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že Národná rada Slovenskej republiky schválila dňa 12.10.2016 zákon č. 297/2016 Z.z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o DPH, ktorým okrem iného doplnila do zákona nové ustanovenie § 79a, ktoré upravuje náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu počas daňovej kontroly. Podľa tohto ustanovenia nárok z nadmerného odpočtu platiteľovi vznikne, ak je obdobie zadržania nadmerného odpočtu viac ako 6 mesiacov od uplynutia posledného dňa lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu, ktorá je stanovená v § 79 ods. 1, ods. 2 alebo ods. 5 zákona o DPH. Výpočet úrokov z nadmerného odpočtu sa stanovuje % zo sumy nadmerného odpočtu vrátené platiteľovi dane za každý deň zadržania až do jeho vrátenia. Počiatočným dňom nároku na úrok z nadmerného odpočtu je deň nasledujúci po uplynutí 6 mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu. Nie teda deň, odkedy mal správca dane povinnosť nadmerný odpočet vrátiť vo všeobecnej lehote podľa § 79 ods. 1, ods. 2 alebo ods. 5 zákona o DPH do dňa jeho vrátenia vrátane. Platiteľ má nárok na úrok z nadmerného odpočtu vo výške dvojnásobku základnej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v prvý deň nadmerného kalendárneho roka, za ktorý sa úrok počíta, resp. vo výške 1,5%, ak v danom kalendárnom roku táto sadzba nedosiahne 1,5%. Prechodné ustanovenie § 85k,e zákona č. 297/2016 Z.z. stanovuje, že platiteľ má nárok na úrok z nadmerného odpočtu podľa § 79a, aj keď daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, ods. 2 alebo ods. 5 začala pred 01.01.2017 ak k 01.01.2017 nebola skončená. § 79a sa neuplatní, ak daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, ods. 2 alebo ods. 5 bola skončená do 31.12.2016. Účinnosť § 79a a § 85ke zákona o DPH je od 01.01.2017. Žalovaný pokračoval, že podľa judikatúry Súdneho dvora EÚ aj súdov SR by mal byť žalobcovi priznaný úrok ako kompenzácia za čas, kedy daňový subjekt nemohol disponovať s finančnými prostriedkami. Táto kompenzácia by mala byť primeraná daňový subjekt by priznaním tejto kompenzácie nemal získať nenáležitú finančnú výhodu. Priznanie úroku vo výške 10% od októbra 2013 do júna 2017, ako to požadoval žalobca, by znamenalo také zúročenie, ktoré by na bankovom trhu nebolo možné dosiahnuť. Takéto konštatovanie je uvedené aj v rozsudku Krajského súdu v Bratislave 2S 43/2016-247 zo dňa 07.12.2016. Výška kompenzácie bola zákonom stanovená tak, aby zodpovedala ekonomickej náhrade za nemožnosť disponovať s peňažnými prostriedkami počas daňovej kontroly, pričom uvedená náhrada sa priznáva len na základe splnenia zákonom stanovených podmienok. Preto podľa žalovaného správca dane postupoval v súlade s platnou legislatívou, keď v zmysle § 79 ods. 6 zákona o DPH vrátil nadmerný odpočet v zákonom stanovenej lehote do 10 dní po ukončení daňovej kontroly a žalobcovi tiež priznal úrok z nadmerného odpočtu vo výške v zmysle § 79a zákona o DPH. II. Žaloba 6. Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutí daňových orgánov, považoval ich za nezákonné, žiadal zrušiť rozhodnutie žalovaného č. 102164344/2017 zo dňa 12.10.2017 ako aj jemu predchádzajúce rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 101630985/2017 zo dňa 25.07.2017 a vec vrátiť na ďalšie konanie. 7. Uviedol, že vychádzajúc z princípov práva EÚ a v zmysle judikatúry Súdneho dvora EÚ zásada prednosti komunitárneho práva spočíva v tom, že akákoľvek vnútroštátna právna norma odporujúca komunitárnemu právu je neaplikovateľná, existujúce komunitárne právo znemožňuje prijatie neskoršej vnútroštátnej normy, ktorá by s ním bola v rozpore a vnútroštátny súd je v prípade rozpore bez ohľadu na spôsoby kontroly ústavnosti ustanovené vo vnútroštátnej úprave povinný ignorovať vnútroštátnu normu a aplikovať normu komunitárnu. Prednosť práva EÚ sa dá na základe judikatúry Súdneho dvora EÚ uplatniť pri ktorejkoľvek norme vnútroštátneho práva bez ohľadu na jej právnu silu vrátane ústavy a ústavných zákonov, t.j. nielen proti zákonom členského štátu. Sudca je povinný zabezpečiť úplnú účinnosť ustanovení komunitárneho práva a z úradnej moci odmietnuť aplikovať akékoľvek vnútroštátnej ustanovenie, aj neskoršie, ktoré je v rozpore s komunitárnym právom bez toho, aby musel žiadať alebo čakať na predbežné odstránenie takéhoto ustanovenia legislatívnou cestou alebo iným ústavným postupom. Sudca tak musí rešpektovať zásadu prednosti komunitárneho práva a nemôže sa zbaviť povinnosti uprednostniť komunitárnu normu pred vnútroštátnou odvolávajúc sa na skutočnosť, že o tom môže rozhodovať jedine Ústavný súd SR. 8. V ďalšom žalobca poukázal, že z judikatúry Súdneho dvora EÚ vyplýva, že členské štáty musia pri stanovení podmienok vrátenia nadmerného odpočtu DPH dbať na to, aby tieto podmienky nespochybňovali zásadu neutrality daňového systému DPH tým, že zdaniteľná osoba bude podľa nich povinná v celom rozsahu alebo z časti znášať DPH. Tieto podmienky musia umožniť, aby mohla byť zdaniteľnej osobe za primeraných podmienok vrátená celá suma vyplývajúca z nadmerného odpočtu DPH, čo znamená, že vrátenie sa uskutoční v primeranej lehoty vyplatením finančnej hotovosti alebo porovnateľným spôsobom, pričom prijatý spôsob vrátenia nesmie v nijakom prípade pre zdaniteľnú osobu predstavovať žiadne finančné riziko. Keďže zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami nadmerného odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality. V tejto súvislosti poukázal žalobca na rozsudky Súdneho dvora EÚ Rafinária Steaua Romana, C-431/12, EU: C: 2013:686, bod 21, Komisia/Taliansko, C-78/00, EU:C:L2001:579, body 33 a 34; Sosnowska, C-25/07, EU:C:2008:395, bod 17; Enel Maritsa Iztok 3, C-107/10, EU: C:2011:298, bod 33, Komisia/Maďarsko, C-274/10, EU:C:2011:530, bod 45. 9. Žalobca argumentoval, že keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úroku z omeškania. Žalobca tvrdil, že správa dane nesprávne určil výšku priznaného úroku z nadmerného odpočtu, ktorá predstavuje v nadväznosti na vyššie uvedenú sumu za úrok za obdobie od 26.10.2013 do 10.07.2017 vo výške 10% zo sumy 66.567,78 eur t.j. 24.651,39 eur. Žalobca zdôraznil poukazujúc na vyššie uvedené judikatúru Súdneho dvora EÚ, ktorý daňovým úradom výslovne ukladá povinnosť „rešpektovať zásady ekvivalencie a efektivity, teda nesmú byť nevýhodnejšie ako podmienky pri podobných nárokoch založených na ustanoveniach vnútroštátneho práva, ako ani stanovené takým spôsobom, aby prakticky znemožnili výkon práv priznaných právnym poriadkom únie, alebo tento výkon nadmerne sťažili“. Priznanie úroku žalobcovi vo výške 3.203,40 eur za 1353 dní omeškania s vyplatenia nadmerného odpočtu nie je podľa žalobcu v súlade so zásadou ekvivalencie a efektivity. Pri ekvivalencii výšky predmetného úroku z omeškania je podľa európskej judikatúry potrebné vychádzať z toho, aby podmienky vyplatenia tohto úroku neboli nevýhodnejšie ako pri podobných nárokoch. Z § 79 ods. 3 Daňového poriadku vyplýva, že minimálna výška sankčného úroku je vo výške 10% ročnej úrokovej sadzby. S ohľadom na uvedené úrok z omeškania vyplatený vo výške 1,5% ročnej úrokovej sadzby nie je ekvivalentný, t.j. absolútne neprimeraný v porovnaní s výškou úrokov z omeškania pri podobných nárokoch, tak ako to nariaďuje judikatúra Súdneho dvora EÚ, čo je v priamom rozpore s uvedenou judikatúrou Súdneho dvora EÚ. Úrok z omeškania nie je bežným úrokom dohodnutým medzi zmluvnými stranami, ale má podobou sankcie pre dlžníka, ktorý proti vôli veriteľa zadržuje jeho finančné prostriedky. Z tohto dôvodu výška úroku z omeškania nie je ponechaná na ľubovôľu účastníkov konkrétneho právneho vzťahu, ale je stanovená obvykle právnou úpravou a v danom prípade aj judikatúrou Súdneho dvora EÚ s odkazom na rozhodovanie vnútroštátneho súdu. Právna prax určuje výšku sankčného úroku z omeškania podstatne vyššie ako je to u bežných úrokov. Aj z tohto dôvodu bolo vyplatenie úroku z omeškania vo výške 1,5% ročnej úrokovej sadzby absolútne neadekvátne, nakoľko nedosahuje ani obvyklú výšku zmluvného úroku ani sankčného úroku. 10. Porušenie zásady ekvivalentnosti namietal žalobca aj v tom, že pri situácii, kedy správa dane a žalobca v opačnej situácii je stanovený minimálny úrok z omeškania podľa § 156 a nasl. Daňového poriadku vo výške 15%. Žalobca považoval za absolútne neprimerané, keď dochádza k situácii, že mu ako podnikateľskému subjektu, ktorý pre svoj riadny chod potrebuje všetky finančné prostriedky, na ktoré má zákonný nárok, žalovaný zadržiava tieto prostriedky po dobu 1343 dní a po ich vyplatení prizná žalobcovi 1,5% úrok z omeškania, pričom v opačnej situácii, ak by žalobca riadne neodviedol daň, vyrubil by správca dane žalobcovi úrok z omeškania vo výške minimálne 15%. 11. Pokiaľ ide o určenie samotného obdobia, za ktoré sa vypočítava úrok z nadmerného odpočtu podľa § 79a ods. 1 a 2 zákona o DPH, ten považoval žalobca v rozpore so zásadami v nadväznosti na judikatúru Súdneho dvora EÚ, nakoľko sa úrok z omeškania počíta až od uplynutia 6 mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu, čo znamená, že za obdobie od pôvodnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu, na ktorý má po splnení zákonných podmienok žalobca zákonom priznaný nárok, do uplynutia 6 mesiacov od tohto dňa žalobcovi nebude priznaný žiaden úrok. Zároveň neexistuje žiaden dôvod prečo by po dobu 6 mesiacov mohol správca dane zadržiavať bez akejkoľvek sankcie finančné prostriedky, na ktoré má žalobca zákonný nárok. Takýto postup považoval žalobca za v jasnom rozpore so zásadami vyššie uvedenými a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. III. Vyjadrenie žalovaného 12. Žalovaný sa vyjadril k žalobe písomným podaním doručeným súdu dňa 08.03.2018, zotrval na svojom pôvodnom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadal ju zamietnuť. Argumenty žalovaného boli obdobné, ako tie, ktoré uvádzal v žalobe napadnutom rozhodnutí a ktoré vo vyjadrení parafrázoval. Uviedol, že rozsudok ESD vo veci C-431/12 Rafinária Steaua Romana nemožno aplikovať na preskúmavané rozhodnutie, keďže ide o odlišný prípad, kedy zdaniteľná osoba žiadala od daňového orgánu členského štátu priznať úroky z omeškania za obdobie, počas ktorého boli v platnosti správne akty vylučujúce vyplatenie nadmerného odpočtu, ktoré boli neskôr zrušené súdnym rozhodnutím. Ani rozsudok ESD vo veci C-25/07 Alicja Sosnowska, na ktorý žalobca poukázal vo svojej žalobe, nemožno aplikovať na preskúmavané rozhodnutie, nakoľko v predmetnom rozhodnutí ESD rieši rozdielne pravidlá pre vrátenie nadmerného odpočtu zdaniteľným osobám a to, daňové orgány členského štátu disponujú na účely vrátenia nadmerného odpočtu lehotou 60 dní odo dňa, keď zdaniteľná osoba podala daňové priznanie k DPH, ale táto lehota je predĺžená na 180 dní, pokiaľ, ako je tomu v prípade žalobkyne vo veci samej, nový platitelia DPH neposkytli „zábezpeku“ podľa čl. 97 ods. 2 toho istého zákona. Taktiež aj rozsudok ESD vo veci C-274/10 Európska komisia proti Maďarskej republike, na ktorý sa žalobca vo svojej žalobe odvolával, nesúvisí s vyplatením úroku, nakoľko v predmetnom rozhodnutí ESD rozhodoval o tom, či maďarská právna úprava v oblasti vyplatenia nadmerného odpočtu DPH odporuje čl. 183 Smernice o DPH, resp. či je členský štát oprávnený obmedziť vyplatenie nadmerného odpočtu DPH len na tú časť dane, ktorú zdaniteľná osoba už zaplatila. 13. Ďalej žalovaný uviedol, že súdny dvor vo veci C-107/10 Enel Maritsa Iztok 3 rozhodol, že článok 183 Smernice 2006/112,/ES zmenené a doplnené Smernicou 2006/138, posudzovaný z hľadiska zásady daňovej neutrality, sa má vykladať v tom zmysle, že bráni takej vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje, že všeobecná lehota na vrátenie nadmerného odpočtu dane z pridanej hodnoty, po ktorej uplynutí vzniká nárok na úroky z omeškania zo sumy, ktorá sa má vrátiť, sa v prípade začatia konania o daňovej kontrole predlžuje, pričom toto predĺženie má za následok, že nárok na uvedené úroky vzniká až odo dňa skončenia tejto kontroly, hoci tento daňový odpočet bol už prenesený v priebehu troch zdaňovacích období nasledujúcich po zdaňovacom období, keď k nemu došlo. Naopak skutočnosť, že táto obvyklá lehota je stanovená na 45 dní, nie je v rozpore s uvedeným ustanovením. 14. Žalovaný uviedol, že v súlade s judikatúrou Súdneho dvora EÚ keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania (napr. rozsudok Rafinária Steaua Romana, C-431/12, EÚ:C:2013:686, bod 23 a Uznesenie Delphy Hungary Autoalkatresz Gyarto, C-654/13, EÚ:C:2014:2127, bod 32). 15. S ohľadom na závery ESD je možné konštatovať, že kompenzáciou je potrebné rozumieť úroky z omeškania. Podľa žalovaného rozhodnutie správcu dane bolo v súlade s vyššie uvedenou judikatúrou ESD, na ktorú poukázal žalobca. Z ustálenej judikatúry vyplýva, že právo zdaniteľných osôb odpočítať z DPH, ktorú majú zaplatiť, DPH už zaplatenú na vstupe z tovarov, ktoré nadobudli alebo služieb, ktoré prijali, predstavuje podľa ustálenej judikatúry základnú zásadu spoločného systému DPH zavedeného právnou úpravou únie. Článok 183 prvý odsek Smernice o DPH stanovuje, že ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia, alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. Zároveň sú členské štáty povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, pričom lehota na vrátenie nadmerného odpočtu môže byť na účely vykonania kontroly predĺžená, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie daňovej kontroly. 16. Keďže zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu, toto znevýhodnenie by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je dodržaná zásada neutrality. 17. Pokiaľ žalobca poukázal na dodržanie Smernice o DPH nadväzne na vnútroštátnu úpravu, žalovaný uviedol, že v bode 3 uznesenia Súdneho dvora EÚ vo veci C-120/15 Kovozber Súdny dvor EÚ citoval článok 183 Smernice o DPH, v ktorej je uvedené, že ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej dane z pridanej hodnoty, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. Uvedený článok neobsahuje procesný postup vrátenia nadmerného odpočtu, ale ustanovenie podmienok na jeho vrátenie je ponechaný na členské štáty. Taktiež zo znenia tohto článku s určitosťou nevyplýva priznávanie úroku ani lehota odkedy nárok vznikne, z čoho vyplýva, že ďalšie podmienky si určujú členské štáty, čo je potvrdené aj samotným Súdnym dvorom EÚ, ktorý v bode 23 svojho rozhodnutia uznáva, že členské štáty s cieľom zabezpečiť na svojom území správne vyberanie splatnej dane v plnej výške sú povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné závierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. Z uvedeného vyplýva, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie daňovej kontroly. Až po uplynutí tejto primeranej lehoty má daňový subjekt nárok na priznanie tzv. kompenzačného úroku. Podľa žalovaného bola teda nedôvodná námietka žalobcu, že správca dane musí priznať úroky už od momentu, odkedy mal povinnosť nadmerný odpočet vrátiť vo všeobecnej lehote ustanovenej v § 79 ods. 1 zákona o DPH. 18. V ďalšom sa argumenty žalovaného nelíšili od tých, ktoré uvádzal v odôvodnení svojho rozhodnutia. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil skutočnosti, ktoré neboli medzi účastníkmi sporné tak, ako boli nimi opísané v ich písomných podaniach. Žalovaný a prvostupňový správny orgán v administratívnom konaní vydali v úvode odôvodnenia rozsudku opísané rozhodnutia, pričom ich odôvodnenia sú obdobné ako vyjadrenie k žalobe. K ich jednotlivým častiam a k skutočnostiam medzi účastníkmi sporným sa súd detailnejšie vyjadril nižšie v odôvodnení v časti V. tohto rozsudku. IV. Relevantné právne predpisy 19. Podľa § 79 ods. 1 zákona o DPH ak v zdaňovacom období vznikne platiteľovi nadmerný odpočet, odpočíta platiteľ nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období s výnimkou podľa odseku 2. Ak platiteľ nemôže odpočítať nadmerný odpočet od vlastnej daňovej povinnosti v nasledujúcom zdaňovacom období, daňový úrad vráti neodpočítaný nadmerný odpočet alebo jeho neodpočítanú časť do 30 dní od podania daňového priznania za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol alebo do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania, ak platiteľ nebol povinný podať daňové priznanie (§ 78 ods. 1 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20170101.html>) za zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom nadmerný odpočet vznikol. Ak platiteľovi vznikne nadmerný odpočet v poslednom zdaňovacom období, v ktorom prestal byť platiteľom, nadmerný odpočet daňový úrad vráti do 30 dní od uplynutia lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie. Na účely tohto zákona sa nadmerným odpočtom rozumie prevýšenie celkovej výšky odpočítateľnej dane za príslušné zdaňovacie obdobie nad celkovou výškou dane za príslušné zdaňovacie obdobie okrem dane pri dovoze tovaru. 20. Podľa § 79 ods. 6 zákona o DPH ak daňový úrad v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5 začne daňovú kontrolu, vráti nadmerný odpočet do desiatich dní od skončenia daňovej kontroly, a to vo výške zistenej daňovým úradom; ak bola časť nadmerného odpočtu vrátená podľa odseku 7, vráti daňový úrad rozdiel medzi nadmerným odpočtom vo výške zistenej daňovým úradom a nadmerným odpočtom vráteným podľa odseku 7. Ak po vrátení nadmerného odpočtu vznikne kladný rozdiel medzi nadmerným odpočtom uvedeným v právoplatnom rozhodnutí a vráteným nadmerným odpočtom podľa prvej vety, vráti daňový úrad tento rozdiel do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak daňový úrad daňovou kontrolou, ktorú začal v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa odseku 1, 2 alebo odseku 5, nezistí nadmerný odpočet a právoplatným rozhodnutím sa prizná nadmerný odpočet, vráti daňový úrad nadmerný odpočet uvedený v právoplatnom rozhodnutí do desiatich dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia. Ak platiteľ neumožní vykonanie daňovej kontroly do troch mesiacov odo dňa jej začatia, nárok na vrátenie nadmerného odpočtu zaniká posledným dňom tretieho mesiaca a to vo výške, v akej jeho vznik bol uplatnený v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní. 21. Podľa § 79a ods. 1 zákona o DPH ak daňový úrad začal daňovú kontrolu v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 a nadmerný odpočet nebol vrátený do uplynutia šiestich mesiacov od posledného dňa lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5, platiteľ má nárok na náhradu za zadržanie nadmerného odpočtu (ďalej len „úrok z nadmerného odpočtu“) podľa odseku 2. 22. Podľa § 79a ods. 2 zákona o DPH platiteľ má nárok na úrok z nadmerného odpočtu vo výške dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej prvý deň kalendárneho roka, za ktorý sa úrok počíta, a ak táto úroková sadzba nedosiahne 1,5 %, pri výpočte úroku z nadmerného odpočtu sa použije ročná úroková sadzba vo výške 1,5 %. Úrok sa vypočíta zo sumy vráteného nadmerného odpočtu, a to za každý deň od uplynutia šiestich mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 do dňa jeho vrátenia vrátane. 23. Podľa § 79a ods. 3 zákona o DPH o priznaní úroku z nadmerného odpočtu podľa odsekov 1 a 2 daňový úrad rozhodne do 15 dní od vrátenia nadmerného odpočtu a úrok z nadmerného odpočtu platiteľovi zaplatí do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia o priznaní úroku z nadmerného odpočtu. 24. Podľa § 79a ods. 3 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“ alebo ako „zákon č. 222/2004 Z.z.“) 25. Podľa § 85ke zákona o DPH platiteľ má nárok na úrok z nadmerného odpočtu podľa § 79a, aj keď daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 začala pred 1. januárom 2017 a k 1. januáru 2017 nebola skončená. Ustanovenie § 79a sa neuplatní, ak daňová kontrola v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 bola skončená do 31. decembra 2016 vrátane. 26. Podľa článku 183 ods. 1 Smernice o DPH ak za dane´ zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské´ státy môžu rozdiel buď preniestˇ do nasleduju´ceho obdobia, alebo ho vra´titˇ v su´lade s podmienkami, ktoré´ určia. V. Posúdenie veci správnym súdom 27. Krajský súd v Bratislave preskúmal napadnuté rozhodnutia v rámci žalobných dôvodov (§ 182 SSP) a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutia vydané správnymi orgánmi v oboch stupňoch ako aj postup správnych orgánov bol v súlade so zákonom, a preto žalobu podľa § 190 SSP zamietol. 28. Podľa § 2 ods. 1 SSP v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 29. Podľa § 6 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 30. Podľa § 177 ods. 1 SSP správnou žalobu sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 31. Úlohou súdu v rámci preskúmania zákonnosti rozhodnutia a postupu správneho orgánu podľa SSP je posudzovať, či správny orgán vecne príslušný na konanie si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či zistil vo veci skutkový stav, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie bolo vydané v súlade so zákonmi a inými právnymi predpismi a či obsahovalo zákonom predpísané náležitosti, teda či rozhodnutie správneho orgánu bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi ako aj s procesnoprávnymi predpismi. 32. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou jeho postupu predchádzajúcemu vydaniu napadnutého rozhodnutia. V rámci správneho prieskumu súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, či uvedené procesné pochybenie správneho orgánu je takou vadou konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Súd preskúmava aj zákonnosť postupu správneho orgánu, ktorým sa vo všeobecnosti rozumie aktívna činnosť správneho orgánu podľa procesných a hmotnoprávnych noriem, ktorou realizuje právomoc stanovenú zákonmi. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré mal zákonom predpísané náležitosti, ak sa na takéto konanie vzťahuje zákon o správnom konaní. 33. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 34. Na tomto mieste je vhodné uviesť, že súd musí nielen rešpektovať právo, ale jeho výklad a aplikácia musia smerovať k spravodlivému výsledku. Súdu prislúcha, aby sa zaoberal otázkou, či mechanická a formalistická aplikácia zákona bez ohľadu na zmysel a účel záujmu chráneného právnou normou, nemôže priniesť absurdné následky a v prípade, že tomu tak je, aby takúto interpretáciu zákona odmietol a zvolil výklad v duchu zákona. 35. Pri výklade právnej normy treba vychádzať z toho, že podstatná je aplikácia materiálneho hľadiska, nakoľko právny formalizmus v podmienkach demokratického právneho štátu nemôže celkom prevládnuť (napr. nález ÚS ČR z 04.02.1997, sp. zn. Pl. ÚS 21/96). Úlohou sudcu v podmienkach materiálneho právneho štátu je nájsť riešenie, ktoré by bolo v súlade so všeobecnou ideou spravodlivosti, resp. v súlade s prirodzeno-právnymi princípmi (napr. nález ÚS ČR z 02.11.2009, sp. zn. II. ÚS 2048/2009). Podľa konštantnej judikatúry nemožno orgánom verejnej moci a predovšetkým všeobecným súdom tolerovať formalistický prístup, pričom je nutné zdôrazniť, že povinnosť súdu nachádzať právo neznamená len vyhľadávať priame a výslovné pokyny v zákonnom texte, ale tiež formulovať, čo je zmyslom a účelom právnych predpisov (napr. nález ÚS ČR z 07.09.2010, sp. zn. Pl. ÚS 34/09). 36. Predmetom preskúmavania správnym súdom je rozhodnutie žalovaného č. 102164344/2017 zo dňa 12.10.2017, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 101630985/2017 zo dňa 25.07.2017, ktorým podľa § 79a ods. 3 zákona o DPH priznal žalobcovi (daňovému subjektu) úrok z nadmerného odpočtu v sume 3.203,40 eur zo sumy vráteného nadmerného odpočtu vo výške 66.567,78 eur. 37. Žalobca poukazujúc na judikatúru Súdneho dvora EÚ tieto interpretoval tak, že členské štáty musia pri stanovení podmienok vrátenia nadmerného odpočtu DPH dbať na to, aby tieto podmienky nespochybňovali zásadu neutrality daňového systému DPH tým, že zdaniteľná osoba bude podľa nich povinná v celom rozsahu alebo z časti znášať DPH, má byť umožnené za primeraných podmienok vrátenie celej sumy vyplývajúcej z nadmerného odpočtu DPH a to vrátením v primeranej lehote buď vyplatením finančnej hotovosti alebo porovnateľným spôsobom, pričom prijatý spôsob vrátenia nesmie v nijakom prípade pre zdaniteľnú osobu predstavovať žiadne finančné riziko. Zároveň žalobca argumentoval, že zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami nadmerného odpočtu DPH, a preto je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality. 38. Vyššie uvedenú argumentáciu správny súd nespochybňuje. Niet pochýb o tom, že úroky daňovému subjektu patria, to súd konštatoval už v rozsudku sp. zn 2S/979/2012 24.04.2013 a tento právny názor potvrdil i NS SR v rozsudku sp. zn. 8Sžf/115/2013 zo dňa 11.12.2014, na ktorých odôvodnenia poukazuje. 39. V demokratickom štáte, ktorý je chápaný predovšetkým ako materiálny právny štát, nemožno pripustiť použitie zákonného alebo podzákonného ustanovenia, ktorý odporuje niektorej z fundamentálnych ústavných zásad. Pri aplikácii ustanovenia pripúšťajúceho viacero výkladov je úlohou všetkých štátnych orgánov interpretovať dané ustanovenia ústavne konformným i eurokonformným spôsobom. 40. Súd poukazuje na viackrát vyslovený právny názor Súdneho dvora EÚ, podľa ktorého za určitých okolností prednosť pred vnútroštátnou normou majú všetky úniové normy bez ohľadu na ich právnu silu: ustanovenia zmluvy (porovnaj napr. Costa p. ENEL, 6/64, 15.7.1964, Zb. s. 1141), všeobecné zásady úniového práva (napr. Wachauf, 5/88, 13.7.1989, Zb. s. 2609, bod 17), nariadenia (napr. Politi, 43/71, 14.12.1971, Zb. s. 1039, bod 9), smernice (Becker, 8/81, 19.1.1982, Zb. s. 53), rozhodnutia (Salumificio di Cornuda, 130/78, 8.3.1979, Zb.s. 867), medzinárodné zmluvy uzatvorené úniou (Kupferberg, 104/81, 26.10.1982, Zb. s. 3641). Zjednodušene povedané, akákoľvek úniová právna norma má bez ohľadu na jej právnu silu v úniovom právnom poriadku a bez ohľadu na jej priamy účinok vyššiu právnu silu ako ktorákoľvek vnútroštátna norma. Úniové právo má prednosť pred všetkými vnútroštátnymi normami bez ohľadu na ich územnú alebo časovú pôsobnosť, t.j. bez ohľadu na to, či boli prijaté vnútroštátnym zákonodarcom alebo jednotkami územnej samosprávy, alebo či sa jedná o normy skoršie alebo neskoršie (napr. Pigs Marketing Board, 83/78, 29.11.1978, Zb. s. 2347, bod 69). Súdny dvor tiež potvrdil, že účinnosť úniového práva nemôže byť rozdielna podľa jednotlivých oblastí vnútroštátneho práva (Hubbard, C-20/92, 1.7.1993, Zb. s. I-3777, bod 19; Sail, 82/71, 21.3.1972, Zb. s. 119, bod 5), čo znamená, že zásada prednosti úniového práva sa vzťahuje na všetky vnútroštátne právne odvetvia. Povinnosť rešpektovať prednosť úniového práva musia dodržiavať všetky zložky štátnej moci: vláda, štátna správa, zákonodarca aj súdne orgány. 41. Keďže úniové právo sa na základe jeho bezprostrednej aplikovateľnosti priamo stáva súčasťou právnych poriadkov členských štátov, môže sa dostať do rozporu s vnútroštátnou právnou normou. V takom prípade má úniové právo podľa prípadovej praxe Súdneho dvora EÚ prednosť pred vnútroštátnym predpisom, ktorý je s ním v rozpore a ktorý by nemal byť ďalej aplikovaný (Simmenthal, 106/77, 9.3.1978, Zb. 629, bod 17). Zásada prednosti práva únie ukladá povinnosť nielen súdnym, ale všetkým orgánom členského štátu umožniť plnú účinnosť úniových noriem (Larsy, C-118/00, 28.6.2001, Zb. s. I-5063, bod 52; Komisia p. Taliansku, 48/71, 13.7.1972, Zb. s. 529, bod 7; Komisia p. Taliansku, 19.1.1993, C-101/91, Zb.s. I-191, bod 24). Na základe judikatúry Súdneho dvora odvodenej z čl. 4 ods. 3 ZFEÚ (bývalý článok 10 ZES) sa povinnosť členských štátov prijať všetky primerané opatrenia všeobecnej alebo osobitnej povahy vyplývajúce z práva únie vzťahuje na všetky orgány verejnej moci členských štátov, najmä na súdne a správne orgány v rozsahu ich právomocí. 42. Vnútroštátny súd sa stáva všeobecným súdom aplikácie úniového práva, pretože je povinný v rámci svojich právomocí zabezpečiť úplný účinok úniových právnych noriem a chrániť práva, ktoré tieto normy priznávajú jednotlivcom (Francovych a Bonifaci, C-6 a 9/90, 19.11.1991, Zb. s. I-5357, bod 32; Factortame, C-213/89, 19.6.1990, Zb. s. I-2433, bod 19; Simmenthal, 106/77, 9.3.1978, Zb. s. 629, bod 16). Ak eurokonformný výklad vnútroštátneho práva nie je možný, je vnútroštátny súd povinný v medziach svojich právomocí a voľnej úvahy aplikovať úniové právo ako celok a chrániť práva, ktoré priznáva toto právo jednotlivcom a to tak, že vychádzajúc zo zásady prednosti práva únie nesmie aplikovať žiadne skoršie alebo neskoršie ustanovenie vnútroštátneho práva, ktoré by bolo v rozpore s právom únie (ČEZ, C-115/08, 27.10.2009, bod 138; Luigi, C-357/06, 18.12.2007, Zb. s. I-12311, body 28 a 29; Engelbrecht, C-262/97, 26.9.2000, Zb. s. I-7321, bod 39 až 40; IN.CO.GE., C-10 a 22/97, 22.10.1998, Zb. s. I-6307, bod 20; Murphy, 157/86, 4.2.1988, Zb. s. 673, bod 11; Simmenthal, 106/77, 9.3.1978, Zb. s. 629, body 21 až 20). Vnútroštátny súd teda nesmie aplikovať ustanovenie vnútroštátneho práva, ktoré by bolo v rozpore s právom únie a môže v súlade so zásadami rovnocennosti a účinnosti na ochranu úniových práv použiť a vhodne interpretovať vnútroštátne ustanovenie, ktoré sa pôvodne malo vzťahovať iba na vnútroštátne situácie bez úniového prvku (Vereniging Nationaal Overlegoggaan Sociale Werkvoorziening, C-383 až 385/06, 13.3.2008, Zb. s. I-1561, bod 49; Leffler, C-443/04, 8.11.2005, Zb. s. I-9611, bod 51). Judikatúra Súdneho dvora priznáva úniovej norme vo vzťahu k vnútroštátnemu právu abrogačný účinok, pretože prednosť úniového práva spôsobuje neaplikovateľnosť či už skorších alebo neskorších vnútroštátnych noriem, ktoré sú v rozpore s úniovými normami a nepriamo núti vnútroštátne orgány, aby takéto vnútroštátne normy zrušili (Simmenthal, 106/77, 9.3.1978, Zb. s. 629, bod 17). 43. Súd dáva po pozornosti, že základnými vlastnosťami komunitárneho práva sú jeho priama uplatniteľnosť a prednosť. Priama uplatniteľnosť spočíva v bezprostrednej aplikovateľnosti (norma komunitárneho práva sa stáva automaticky súčasťou vnútroštátneho pozitívneho práva členských štátov) a v priamom účinku ako materiálnej stránky priamej uplatniteľnosti, kedy komunitárna norma môže sama osebe zakladať práva a povinnosti pre jednotlivcov. Prednosť komunitárnej normy je nutné vnímať tak, že táto má vyššiu právnu silu ako akákoľvek vnútroštátna norma. Povaha komunitárneho práva, najmä jeho nezávislosť od vnútroštátnych právnych poriadkov, nevyžaduje jeho transformáciu alebo preberanie do práva členských štátov. Osobitný charakter komunitárneho práva neumožňuje členským štátom voľný výber teórie, ale priamo predpokladá monizmus s prednosťou komunitárneho práva, ktoré sa stáva „súčasťou (...) právneho poriadku uplatniteľného na území každého členského štátu. Bezprostredná uplatniteľnosť sa týka v prvom rade primárneho práva, ktoré musí vnútroštátny sudca aplikovať ako právo komunitárne a nie vnútroštátne. „Na rozdiel od bežných medzinárodných zmlúv vytvorila Zmluva o založení Európskeho spoločenstva vlastný právny poriadok, ktorý sa okamihom nadobudnutia jej platnosti stal súčasťou právnych poriadkov členských štátov a ktorý je záväzný pre vnútroštátne súdne orgány”. Bezprostredne aplikovateľné sú však aj nariadenia, rozhodnutia a medzinárodné zmluvy uzavreté spoločenstvami a samozrejme aj rozsudky súdnych inštitúcií EÚ. 44. Podľa čl. 183 smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, ak za dané zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane prevyšuje výšku splatnej DPH, členské štáty môžu rozdiel buď preniesť do nasledujúceho obdobia, alebo ho vrátiť v súlade s podmienkami, ktoré určia. Stotožňovanie nároku na vrátenie nadmerného odpočtu po skončení daňovej kontroly s nárokom na úrok z takto zadržiavaných finančných prostriedkov nevyplýva ani zo zákona o DPH ani z daňového poriadku, pričom je i je v rozpore s judikatúrou Súdneho dvora EÚ (uvádzanou v ods. 8 odôvodnenia tohto rozsudku). Smernica o DPH je prameňom práva únie, ktorá je pre členský štát nielenže záväzná, ale má v zmysle čl. 7 ods. 2 Ústavy SR prednosť aj pred vnútroštátnym právnym poriadkom. Všetky vnútroštátne orgány aplikujúce právo sú povinné toto vykladať eurokonformne, t.j. v súlade s právom únie. Pokiaľ ustanovenie vnútroštátneho predpisu nemožno vyložiť eurokonformne, je orgán aplikujúci právo toto ustanovenie nepoužiť. Najvyšší súd vo svojom rozsudku sp. zn. 8Sžf/115/2013 zo dňa 11.12.2014 poukázal na zodpovednosť členského štátu za dodržiavanie európskeho práva, pričom z judikatúry SDEÚ vyplýva, že k porušeniu práva EÚ môže dôjsť, okrem rozhodnutia orgánu verejnej moci, aj rozhodnutím súdnej moci, a to prijatím súdneho rozhodnutia, ktoré jasne protirečí judikatúre SD (pozri rozsudok z 30.09.2003, Köbler v. Rakúsko, C-224/01, ECR 2003, s. 10239, ods. 56). 45. Spornou medzi účastníkmi a zároveň podstatou právneho posúdenia v danej veci je bola aplikovateľnosť ustanovenia § 79a zákona o DPH na daný skutkový stav, pričom žalobca bol toho názoru, že táto vnútroštátna právna norma odporuje komunitárnemu právu a je preto neaplikovateľná. 46. Žalobca namietal výšku priznaného úroku z pozdržanej sumy nadmerného odpočtu a za správny považoval úrok vo výške 10 %, pričom správcom určený vo výške 1,5% ročnej úrokovej sadzby označil za neekvivalentný a absolútne neprimeraný v porovnaní s výškou úrokov z omeškania pri podobných nárokoch, ako to určuje judikatúra Súdneho dvora EÚ. Rozpor s judikatúrou Súdneho dvora EÚ spočíval v tom, že z nej vyplýva, že predmetné úroky nesmú byť nevýhodnejšie ako podmienky pri podobných nárokoch založených na ustanoveniach vnútroštátneho práva, ani stanovené takým spôsobom, aby prakticky znemožnili výkon práv priznaných právnym poriadkom únie, alebo tento výkon nadmerne sťažili. Svoju argumentáciu žalobca oprel aj o to, že z § 79 ods. 3 Daňového poriadku vyplýva, že minimálna výška sankčného úroku je vo výške 10% ročnej úrokovej sadzby. Úrok z omeškania má byť sankciou pre dlžníka, ktorý proti vôli veriteľa zadržuje jeho finančné prostriedky. Z tohto dôvodu výška úroku z omeškania nie je ponechaná na ľubovôľu účastníkov konkrétneho právneho vzťahu, ale je stanovená obvykle právnou úpravou a v danom prípade aj judikatúrou Súdneho dvora EÚ s odkazom na rozhodovanie vnútroštátneho súdu. Právna prax určuje výšku sankčného úroku z omeškania podstatne vyššie ako je to u bežných úrokov, a preto aj bolo vyplatenie úroku z omeškania vo výške 1,5% ročnej úrokovej sadzby absolútne neadekvátne, keďže nedosahuje ani obvyklú výšku zmluvného úroku ani sankčného úroku. 47. Za rozporné so zásadami judikatúry Súdneho dvora EÚ považoval žalobca aj určenie obdobia vypočítava úrok z nadmerného odpočtu podľa § 79a ods. 1 a 2 zákona o DPH a sporoval, že priznaný úrok z omeškania mu bol počítaný až od uplynutia 6 mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu. Spochybňoval dôvodnosť, prečo po dobu 6 mesiacov mohol správca dane zadržiavať bez akejkoľvek sankcie žalobcovi patriace finančné prostriedky, na ktoré má žalobca zákonný nárok. 48. Bolo by v rozpore s princípmi právneho štátu, keby tým daňovým subjektom, u ktorých bola uskutočnená daňová kontrola, bol vrátený nadmerný odpočet z dôvodu výkonu daňovej kontroly neskôr bez akejkoľvek kompenzácie. Práve na tento účel slúži novelou zákona o DPH, zákonom č. 297/2016 Z.z. účinným od 01.01.2017), zavedený úrok zo zadržiavanej sumy za obdobie a vo výške ustanovenej v § 79a ods. 1 a ods. 2 tohto zákona (zákona o DPH). Možno tiež konštatovať, že uvedená novelizácia zákona o DPH bola podmienená práve judikovaným právnym názorom vyslovený v rozhodnutiach Krajského súdu v Bratislave a Najvyššieho súdu Slovenskej republiky týkajúcich sa relevantnej oblasti. 49. Predpokladom riadneho fungovania spoločného systému DPH je správne vyberanie dane a každý členský štát musí prijať všetky legislatívne a právne opatrenia, aby zabezpečil, že splatná DPH bude na jeho území vyberaná v plnej výške. V tejto súvislosti sú členské štáty oprávnené ale aj povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné uzávierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. Z toho vyplýva, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie tejto daňovej kontroly. 50. Článok 183 DPH smernice, posudzovaný z hľadiska zásady daňovej neutrality, sa má vykladať v tom zmysle, že bráni takej vnútroštátnej právnej úprave, ktorá stanovuje, že všeobecná lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH, po ktorej uplynutí vzniká nárok na úroky z omeškania zo sumy, ktorá sa má vrátiť, sa v prípade začatia konania o daňovej kontrole predlžuje, pričom toto predĺženie má za následok, že nárok na uvedené úroky vzniká až odo dňa skončenia tejto kontroly. 51. Je však nevyhnutné pripomenúť (s ohľadom na spomenutý rozsudok ESD C-107/10), že Smernica o DPH priamo neurčuje dĺžku trvania všeobecnej lehoty na vrátenie DPH, neurčuje ani výšku kompenzácie, ktorá patrí daňovému subjektu, u ktorého bola uskutočnená daňová kontrola, a teda mu bol vrátený nadmerný odpočet z dôvodu výkonu daňovej kontroly neskôr a ani čas za ktorý sa kompenzácia má tomuto subjektu zaplatiť. Techniku a detaily tejto úpravy úniové právo zverilo členským štátom, ktorým v tomto smere ponechalo určitú voľnosť, pričom podľa ustálenej judikatúry platí všeobecné pravidlo, že členské štáty musia pri uplatňovaní právnej úpravy únie dodržiavať zásadu ochrany legitímnej dôvery (pozri rozsudok ESD - Marks & Spencer, C-62/00). 52. Priamo z článku 183 ods. 1 Smernice o DPH aproximovaného v § 79 zákona o DPH vyplývajú dve možnosti pre členský štát, ako bude postupovať v prípade, že za dane´ zdaňovacie obdobie výška odpočítanej dane daňového subjektu prevyšuje výšku splatnej DPH. Jednou z možností je nadmerný odpočet vra´titˇ v su´lade s podmienkami určenýmim členským štátom a druhou z možností je rozdiel preniestˇ do nasleduju´ceho obdobia. Aj z uvedeného vyplýva okrem voľnosti pre členský štát iná možnosť ako úhrada nadmerného odpočtu. Zároveň určenie všeobecnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu je tiež vecou úpravy členským štátom, z čo podľa názoru súdu vyplýva aj možnosť pre členský štát upraviť osobitne výšku kompenzácie, ktorá patrí daňovému subjektu, u ktorého bola uskutočnená daňová kontrola, a teda mu bol vrátený nadmerný odpočet z dôvodu výkonu daňovej kontroly neskôr a ani čas za ktorý sa kompenzácia má tomuto subjektu zaplatiť za súčasného rešpektovania princípu proporcionality, opodstatnenosti a spravodlivosti pre takto znevýhodňuje daňový subjekt, u ktorého došlo k neskoršiemu vyplateniu nadmerného odpočtu z dôvodu, že u neho bola vykonaná daňová kontrola. 53. Právnym posúdením je činnosť, pri ktorej sa zo skutkových zistení vyvodzujú právne závery a aplikuje sa konkrétna právna norma na zistený skutkový stav. Nesprávne právne posúdenie je chybnou aplikáciou práva na zistený skutkový stav. Dochádza k nej vtedy, ak sa nepoužil správny právny predpis, alebo ak sa síce aplikoval správny právny predpis, ale nesprávne sa interpretoval alebo ak sa zo správnych skutkových záverov vyvodili nesprávne právne závery. V tejto súvislosti je vhodné uviesť, že súd musí nielen rešpektovať právo, ale jeho výklad a aplikácia musia smerovať k spravodlivému výsledku. Súdu prislúcha, aby sa zaoberal otázkou, či mechanická a formalistická aplikácia zákona bez ohľadu a zmysel na účel záujmu chráneného právnou normou, nemôže priniesť absurdné následky a v prípade, že tomu tak je, aby takúto interpretáciu zákona odmietol a zvolil výklad v duchu zákona. 54. Súd sa neprisvedčil argumentácii žalobcu (zhrnutej v odsekoch 45 až 47 odôvodnenia rozsudku) týkajúcej sa právneho posúdenia predmetnej otázky a v zhode so žalovaným dospel posúdením veci a s ohľadom na spomínanú judikatúru k právnemu záveru, že nie je v súlade s právom tvrdenie žalobcu, že správca dane musí priznať úroky už od momentu, odkedy mal povinnosť nadmerný odpočet vrátiť vo všeobecnej lehote ustanovenej v § 79 ods. 1 zákona o DPH. Taktiež zo znenia článku 183 ods. 1 Smernice o DPH s určitosťou nevyplýva priznávanie úroku v konkrétnej výške ani lehota odkedy nárok na jeho priznanie vznikne, ale, ako už súd vysvetlil vyššie, podmienky uplatnenia kompenzácie smernica ponecháva na autonómne riešenie jednotlivým členskom štátom. 55. Za nezanedbateľný fakt považuje súd aj to, že v oblasti verejného práva nemožno hovoriť o tom, že štát (orgán ktorý ho reprezentuje) pri výkone svojho mocenského oprávnenia tvorí spolu s účastníkom konania obdobný vzťah ako ho vnímame pri subjektoch súkromného práva a už vôbec nemožno uvažovať v tomto kontexte rovnoprávnosti účastníkov právnych vzťahoch. Súkromnoprávne vzťahy sú založené na princípoch právnej rovnosti ich subjektov, práva a povinnosti, ktoré sú obsahom právnych vzťahov tejto povahy, vznikajúce na základe prejavov vôle vyplývajúcich z princípu autonómie vôle ich subjektov. Naopak verejnoprávne vzťahy sú založené na nerovnom právnom postavení ich účastníkov a v ktorých orgány verejnej moci rozhodujú o právach a povinnostiach účastníkov na báze autoritatívnosti. Kompenzácia vo forme úroku zo zadržaných finančných prostriedkov po dobu trvania daňovej kontroly nemôže mať preto povahu sankcie pre kontrolujúci orgán správy dane resp. pre štát, pretože počas daňovej kontroly ešte nie je jasné, či bude táto ukončená bez nálezu a nadmerný odpočet bude vrátený, alebo bude platiteľovi vyrubený rozdiel dane. 56. Preto nemožno súhlasiť so žalobcom, ktorý tvrdil, že predmetné úroky nesmú byť nevýhodnejšie ako podmienky pri podobných nárokoch založených na ustanoveniach vnútroštátneho práva, ani stanovené takým spôsobom, aby prakticky znemožnili výkon práv priznaných právnym poriadkom únie, alebo tento výkon nadmerne sťažili. Hovoriť a reciprocite a vyváženosti vzájomných povinností, aká je nepochybne súčasťou súkromnoprávneho záväzkového vzťahu, nie je možné v oblasti verejného práva. Prípustným v tomto prípade je vyžadovanie nanajvýš spravodlivý a vzájomný prístup v oblasti uplatňovania práv a povinností. Iné chápanie proporcionality, podsúvané žalobcom v jeho žalobných námietkach, nie je súladné s verejnoprávnym charakterom predmetnej medzi účastníkmi konania spornej otázky a správny súd takúto argumentáciu žalobcu neakceptoval. 57. Podľa názoru súdu nebolo v rozpore s vyššie opísanými zásadami fungovania systému DPH, ako aj so zásadou ochrany legitímnej dôvery, ktorá sa vzťahuje na každú dotknutú osobu v obdobnej situácii a nebolo ani v rozpore s princípmi právneho štátu, kedy zákonodarca osobitným ustanovením (§ 79a zákona o DPH) upravil výšku kompenzácie, obdobie, za ktoré daňovému subjektu, u ktorého bola uskutočnená daňová kontrola a bol mu vrátený nadmerný odpočet z dôvodu výkonu daňovej kontroly neskôr. Nemožno konštatovať, a teda ani súhlasiť so žalobcom, že v intenciách § 79a zákona o DPH upravený štátom platený úrok zo zadržiavanej sumy vo výške dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej prvý deň kalendárneho roka, za ktorý sa úrok počíta (minimálne vo výške 1,5 %) počítaný zo sumy vráteného nadmerného odpočtu, a to za každý deň od uplynutia šiestich mesiacov odo dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 79 ods. 1, 2 alebo ods. 5 do dňa jeho vrátenia vrátane, by bol v rozpore s judikatúrou Súdneho dvora EÚ. Taktiež, vzhľadom na už podané vysvetlenie (odseky ž odôvodnenia tohto rozsudku), takáto zákonná úprava nie je v rozpore so Smernicou o DPH neprieči sa ani cieľom tejto smernice, pričom v intenciách a na základe žalobných argumentov správny súd nedospel k takému možnému záveru, že by sa predmetná zákonná úprava nepohybovala v rámci voľnosti priznanej členským štátom EÚ Smernicou o DPH. 58. Zásadu daňovej neutrality musí rešpektovať i výška kompenzácie za zadržanie nadmerného odpočtu DPH po dobu trvania daňovej kontroly. Podobne ako daňový subjekt nesmie byť výkonom daňovej kontroly ekonomicky znevýhodnený, nemôže mu výkon daňovej kontroly spojený so zadržaním uplatneného nadmerného odpočtu DPH (pri zachovaní neutrality dane) priniesť neadekvátnu ekonomickú výhodu. Zadržanie finančných prostriedkov po dobu nevyhnutnú na vykonanie daňovej kontroly je aj podľa judikatúry súdneho dvora oprávnené a legitímne, nakoľko slúži na preverenie skutočností potrebných pre správne určenie dane a na predchádzanie a odhaľovanie daňových podvodov. Za objektívnu a zároveň adekvátnu súd považuje aktuálnu zákonnú úpravu, ktorá reflektuje, že výška náhrady za zadržanie nadmerného odpočtu zodpovedá priemernej úrokovej sadzbe, ktorú by platiteľ dosiahol pri krátkodobom vklade finančných prostriedkov rovnajúcich sa výške zadržaného nadmerného odpočtu v peňažnom ústave. 59. Naproti tomu priznanie úrokov vo výške 10% ročne zo zadržanej sumy od uplynutia zákonných lehôt na vrátenie nadmerného odpočtu až do jeho vrátenia daňovému subjektu, ktorého sa domáha žalobca, sa súdu javí ako neprimeraná výhoda pre kontrolovaný daňový subjekt v porovnaní s inými daňovými subjektmi, u ktorých kontrola vykonaná nebola. Zúročenie zadržaných finančných prostriedkov sadzbou 10% by znamenalo také ekonomické zhodnotenie, ktoré by v danom čase nebolo možné na bankovom trhu dosiahnuť. Ročná úroková sadzba 10% totiž prevyšuje priemerné úrokové miery nielen z vkladov fyzických a právnických osôb (viacnásobne), ale aj z úverov (vrátane krátkodobých) v relevantnom čase na slovenskom bankovom trhu. Trvanie daňovej kontroly by tak eventuálne mohlo znamenať pre kontrolované daňové subjekty bezdôvodný ekonomický prospech, čo by nakoniec mohlo viesť aj k oslabeniu ich motivácie účinne spolupracovať počas kontroly so správcom dane. Nepodložená požiadavka na výšku úrokov by nie len že nebola adekvátnou paušálnou náhradou za znevýhodnenie daňového subjektu z dôvodu pozdržania platby nadmerného odpočtu DPH, ale naopak by znamenala zvýhodnenie pre kontrolovaný daňový subjekt oproti iným subjektom na relevantnom trhu. 60. Možno dodať, že k vráteniu nadmerného odpočtu bežne dochádza vo všeobecnej lehote 30 dní. Pokiaľ je táto lehota sama osebe v súlade s článkom 183 smernice o DPH, pričom jej dĺžka rovnako nebola vopred predpísaná smernicou, ale bola ponechaná na určenie členským štátom, potom i úprava § 79a zákona o DPH ustanovujúca platenie úrokov z omeškania z pozdržanej sumy nadmerného odpočtu v jasných a reálnych intenciách nemôže byť považovaná za rozpornú s týmto článkom Smernice o DPH. 61. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a judikatúry Súdneho dvora EÚ správny súd dospel k záveru, že správne orgány oboch stupňov správne zistili skutkový stav a vec správne právne posúdili v intenciách právnej úpravy a v ich konaní sa nevyskytli vady, ktoré by mali vplyv na zákonnosť ich rozhodnutí. Správny súd preto podľa § 190 SSP žalobu žalobcu ako nedôvodnú zamietol. 62. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil podmienky, na základe ktorých to možno spravodlivo požadovať. Žalovanému nevznikli ani trovy právneho zastúpenia. 63. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť. Kasačná sťažnosť musí byť podaná v lehote 30 dní od doručenia rozhodnutia súdu. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy (§ 443 ods. 2 písm. a/, § 145 ods. 2 SSP). Kasačná sťažnosť sa podáva na krajskom súde, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal. Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa. V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania podľa § 57 SSP uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh).