Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/166/2018 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1018201405 Dátum vydania rozhodnutia: 05. 08. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Michal Dzurdzík PhD. ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1018201405.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD. a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Vlastimila Pavlikovského, v právnej veci žalobcu: FOSSIL Energy, s.r.o., so sídlom Hradská 124, 821 07 Bratislava IČO: 46 063 889, zastúpeného JUDr. Karolom Spišákom, advokátom, AK so sídlom Tuhovská č. 1, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica IČO: 42 499 500, v konaní o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101400735/2018 zo dňa 23.07.2018 a rozhodnutia Daňového úradu Bratislava č.100629050/2018 zo dňa 27.03.2018, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu zamieta. Žalovanému sa náhrada trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. administratívne rozhodnutia 1. Žalovaný rozhodnutím č. 101400735/2018 zo dňa 23.07.2018 podľa § 74 ods. 5 Daňového poriadku nevyhovel odvolaniu žalobcu a potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 100629050/2018 zo dňa 27.03.2018, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume XX.XXX,XX € za zdaňovacie obdobie január 2013. 2. Predmetné rozhodnutie bolo odôvodnené tým, že podľa ustanovenia § 74 ods. 5 Daňového poriadku žalovaný preskúmal, či správca dane dodržal zákonné podmienky na určenie dane podľa pomôcok a zistilo, že podmienky stanovené v § 48 Daňového poriadku boli splnené a správca dane oprávnene pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok. Platiteľ neumožnil správcovi dane vykonať daňovú kontrolu, čím bola naplnená zákonná podmienka uvedená v § 48 ods. 1 písm. c) Daňového poriadku, ktorá oprávňuje určiť daň podľa pomôcok. Podľa obsahu predloženého administratívneho spisu, na základe poverenia na výkon daňovej kontroly č. 9104404/5/829525/2014 zo dňa 04.03.2014 boli určení zamestnanci správcu dane poverení vykonaním daňovej kontroly DPH platiteľa za zdaňovacie obdobia 1.Q/2012-4.Q/2012 a január 2013-december 2013. Následne oznámením o daňovej kontrole č. 9104404/5/829528/2014/FraT zo dňa 04.03.2014 správca dane platiteľovi oznámil, že dňa 27.03.2014 začne daňová kontrola DPH za zdaňovacie obdobia 1.Q/2012-4.Q/2012 a január 2013-december 2013. Oznámenie o začatí daňovej kontroly bolo zaslané na sídlo platiteľa. Zásielka sa vrátila správcovi dane s poznámkou pošty neprevzatá v odbernej lehote, dátum vrátenia zásielky poštou správcovi dane bol dňa 01.04.2014. Platiteľ sa so správcom dane neskontaktoval, nepredložil doklady. 3. Po vrátení neprevzatého oznámenia o daňovej kontrole v odbernej lehote, správca dane vydal výzvu na predloženie dokladov č. 9104404/5/1597815/2014/FraT dňa 24.04.2014, v ktorej žiadal predložiť všetky doklady ku kontrole v lehote 15 dní od jej doručenia. Výzva bola zaslaná na sídlo platiteľa. Dňa 20.05.2014 bola zásielka poštou vrátená s poznámkou neprevzatá v odbernej lehote. V určenej lehote neboli platiteľom predložené žiadne doklady ku kontrole. Správca dane dňa 23.07.2014 vydal výzvu na predloženie dokladov č. 2 pod číslom 9104404/5/3584030/2014/FraT, v ktorej opätovne žiadal predložiť doklady ku kontrole DPH v lehote 15 dní od jej prevzatia. Výzva č. 2 bola zaslaná na sídlo platiteľa. Dňa 19.08.2014 sa zásielka vrátila správcovi dane s poznámkou pošty neprevzatá v odbernej lehote. V určenej lehote neboli správcovi dane predložené žiadne doklady ku kontrole. Správca dane z dôvodu neumožnenia začať daňovú kontrolu platiteľovi pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok, preto dňa 11.11.2014 vydal oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok č. 9104404/5/4993868/2014/FraT, ktoré bolo zaslané na sídlo platiteľa. Dňa 09.12.2014 pošta zásielku vrátila neprevzatú v odbernej lehote. správca dane všetky písomnosti súvisiace so začatím daňovej kontroly DPH platiteľa za obdobia 1.Q/2012-4.Q/2012 a január 2013-december 2013 doručoval na jeho sídlo zapísané v obchodnom registri Hradská 124, 821 07 Bratislava. Správca dane postupoval zákonným spôsobom pri zasielaní písomností o začatí daňovej kontroly, výziev na predloženie dokladov a oznámenia o začatí kontroly podľa pomôcok na sídlo platiteľa, pretože inú adresu na doručovanie platiteľ neoznámil. 4. Podľa údajov v informačnom systéme finančnej správy platiteľ až dňa 16.06.2015 v elektronickom podaní č. 6/08784329/2015 uviedol, že oznamuje korešpondenčnú adresu Tuhovská 1, 831 07 Bratislava a až od tohto dátumu správca dane doručoval písomnosti na túto adresu. Všetky písomnosti do oznámenia korešpondenčnej adresy správca dane doručoval platiteľovi na sídlo podľa § 30 ods. 5 Daňového poriadku. Z § 31 ods. 3 Daňového poriadku vyplýva, že ak nebola v mieste doručenia osoba oprávnená prijímať písomnosti právnickej osoby zastihnutá, doručovateľ ju upovedomí vhodným spôsobom, že písomnosť príde znovu doručiť v určený deň a hodinu. Ak bude nový pokus o doručenie bezvýsledný, doručovateľ uloží písomnosť na pošte a právnickú osobu o tom vyrozumie. Ak si právnická osoba nevyzdvihne písomnosť do 15 dní od jej uloženia, považuje sa posledný deň tejto lehoty za deň doručenia, aj keď sa právnická osoba o uložení nedozvedela. Z vyššie uvedeného vyplýva, že aj keď si platiteľ neprevzal zásielky a vrátili sa správcovi dane s poznámkou pošty neprevzaté v odbernej lehote, v zmysle § 31 ods. 3 Daňového poriadku sa považujú 15. deň od ich uloženia na pošte za doručené, aj keď sa platiteľ o ich uložení nedozvedel. Platiteľ bol povinný zabezpečiť preberanie pošty na svojom sídle zapísanom v obchodnom registri napr. ustanovením splnomocneného zástupcu. Prípadne si mohol zabezpečiť zasielanie písomností na inú adresu, alebo si ustanoviť splnomocneného zástupcu na preberanie písomností. To, že v danom období boli spísané s konateľom platiteľa zápisnice s inými zamestnancami správcu dane, je preto irelevantné. Správca dane nebol povinný pri začatí daňovej kontroly kontaktovať platiteľa mailom, alebo telefonicky. Správca dane zasiela písomnosti určené právnickej osobe do vlastných rúk spravidla poštou. Pokiaľ, ako tvrdí platiteľ v odvolaní, mal na adrese svojho sídla poštovú schránku a poštu si preberal a pochybila pošta, keď nezanechala oznámenia o zásielkach, za tieto skutočnosti nenesie zodpovednosť správca dane, ich riešenie je v právomoci platiteľa. V protiklade s uvedeným tvrdením v odvolaní o poštovej schránke a preberaní pošty platiteľom na svojom sídle boli zistené iné skutočnosti. Správca dane vykonal dňa 11.04.2014 miestne zisťovanie na sídle platiteľa Hradská 124, Bratislava, z ktorého spísal úradný záznam č. 9104404/5/1465291/14/FraT, podľa ktorého sa na uvedenej adrese nachádza polyfunkčná budova, vo vstupnej časti sa nenachádzalo označenie platiteľa ani poštová schránka. Správca dane teda nielen zasielal písomnosti o začatí daňovej kontroly na sídlo platiteľa, ale pred vydaním oznámenia o určení dane podľa pomôcok vykonal aj pokus o osobné stretnutie dostavením sa na sídlo platiteľa. 5. Správca dane postupoval v zmysle zásad správy daní uvedených v § 3 Daňového poriadku. Pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej na vyrubenie alebo vybratie dane. Právom aj povinnosťou daňových subjektov a iných osôb podľa § 4 ods. 2 písm. d) je pri správe daní úzko spolupracovať so správcom dane. V procese určenia dane podľa pomôcok sa nevykonáva dokazovanie, preto podľa názoru Finančného riaditeľstva SR nie je oprávnené poukazovanie na rozsudok Najvyššieho súdu SR č. 3Sžf71/2011, podľa ktorého, keď daňový subjekt disponuje existenciou materiálneho plnenia, faktúrou a prílohami s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných tovarov a služieb od určitého dodávateľa, vyčerpal vlastné dôkazné bremeno a znáša dôkazné bremeno a dôkaznú núdzu správca dane. Čo sa týka poukázania na rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č. 13S/51/2017-78 z 13.12.2017, že právo na odpočítanie dane je možné zamietnuť zdaniteľnej osobe iba keď sa na základe objektívnych skutočností preukáže, že zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že sa prijatím tovaru alebo služieb zúčastňuje transakcie predstavujúcej daňový podvod, pričom poukazuje na rozsudok ESD v spojených veciach C-80/2011 a C-142/2011 Mahagében Krt. a Pétér Dávid, aj táto argumentácia v odvolaní je irelevantná v prípade určenia dane podľa pomôcok. Finančné riaditeľstvo SR má vedomosť, že rozsudok Krajského súdu v Trenčíne číslo 13S/51/2017-78 sa týka platiteľa, ktorému bola vykonaná za zdaňovacie obdobie júl 2014 daňová kontrola a správca dane na základe šetrení nepriznal platiteľovi uplatnenú DPH od dodávateľov z dôvodu, že platiteľ nepreukázal, že mu títo dodávatelia dodali PHM. Krajský súd v Trenčíne zrušil rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR, ktoré potvrdilo rozhodnutie správcu dane. Dôvodom zrušenia nebola nesprávnosť nepriznania DPH, ale podľa súdu sa odvolací orgán nevysporiadal so všetkými námietkami platiteľa. Platiteľovi boli vykonané daňové kontroly napr. aj za september 2014, október 2014, kde tiež správca dane po daňovej kontrole nepriznal právo na odpočítanie dane deklarované od dodávateľov za nákup PHM, pričom platiteľ tieto zdaniteľné obchody nepreukázal, rozhodnutia správcu dane sú právoplatné a vykonateľné. Krajský súd v Trenčíne zastavil súdne konanie na základe podaných žalôb. Z údajov v systéme finančnej správy tak vyplýva, že platiteľ ani pri vykonávaní daňových kontrol za iné zdaňovacie obdobia, kde bolo vykonané aj dokazovanie, nepreukázal dôkazmi nadobudnutie PHM od dodávateľov uvedených na dokladoch, z ktorých si uplatnil právo na odpočítanie dane. 6. Určenie dane podľa pomôcok je určitá forma sankcie voči platiteľovi, ale nielen vtedy, keď si nesplní v procese dokazovania svoju povinnosť, ale aj keď neumožní vykonanie daňovej kontroly, čo bolo aj v prípade platiteľa. Pri určení dane podľa pomôcok je správca dane oprávnený využiť pomôcky, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s platiteľom, je teda na úvahe správcu dane, aké pomôcky využije pri určení dane podľa pomôcok. V danom prípade určenie dane podľa pomôcok začalo dňa 09.12.2014. Konateľ platiteľa p. Martin Hrubý kontaktoval správcu dane dňa 16.01.2015 za účelom predloženia dokladov. V zápisnici o ústnom pojednávaní č. 9104404/5/147465/2015/FraT uviedol, že predmetom činnosti platiteľa je nákup a predaj pohonných hmôt, spoločnosť má prenajaté kancelárske priestory na Tuhovskej 1, Bratislava. Podľa § 48 ods. 4 Daňového poriadku správca dane môže využiť ako pomôcky doklady predložené kontrolovaným platiteľom v priebehu určovania dane podľa pomôcok. Dňa 02.06.2015 sa dostavil správca dane na prevádzku platiteľa na Tuhovskú 1, Bratislava, kde mu boli predložené doklady, faktúry, evidencie DPH, ktoré boli aj s podanými daňovými priznaniami DPH platiteľa použité ako pomôcky pri určení dane, bola spísaná zápisnica o miestom zisťovaní č. 20307255/2015/9104404. Dňa 27.07.2017 správca dane vydal výzvu na predloženie dokladov č. 101649226/2017, v ktorej žiadal platiteľa, aby predložil v nej uvedené doklady k určeniu dane podľa pomôcok, v lehote do 20 dní od jej doručenia. Výzva bola prevzatá dňa 04.08.2017, žiadne doklady neboli správcovi dane predložené platiteľom. Ako vyplýva z protokolu aj z rozhodnutia, daňový úrad vykonal u dodávateľov, od ktorých nebolo platiteľovi priznané uplatnené právo na odpočítanie dane, dožiadania, boli spísané zápisnice s osobami, ktoré boli v čase deklarovaných zdaniteľných obchodov ich konateľmi. Platiteľ bol upovedomený o vypočutí svedkov, pritom ani na jednom pojednávaní sa zástupca platiteľa nezúčastnil bez ospravedlnenia, čím nevyužil svoje právo uvedené v § 25 ods. 4 Daňového poriadku. Správca dane určil platiteľovi daň na základe pomôcok, ktoré si zaobstaral a ktoré podrobne uviedol v protokole aj v rozhodnutí. Pomôckami (dožiadanie, výpoveď konateľa Viri Trade, s.r.o. p. Andráššyho, vyjadrenie spoločnosti SLOVNAFT, a.s.) sa nepotvrdili skutočnosti uvedené na faktúrach vystavených Viri Trade, s.r.o., z ktorých si platiteľ uplatnil právo na odpočítanie DPH. V zmysle zákona je na správcovi dane aké pomôcky pri určení dane použije. Samotné daňové priznania DPH ale nemajú bez predloženia príslušnej evidencie DPH a dokladov vypovedaciu schopnosť. Správca dane prihliadol aj na dodávateľské faktúry predložené platiteľom. Konal podľa § 48 ods. 5 Daňového poriadku, prihliadol na zistené skutočnosti, ktoré boli v prospech platiteľa, keď ako pomôcky využil zistenia z vykonaných dožiadaní, zápisnice a vyjadrenia zástupcov daňových subjektov, ktoré boli dodávateľmi platiteľa, keď bolo potvrdené dodanie predmetu dane platiteľovi. V danom období január 2013 správca dane ponechal platiteľovi uplatnené právo na odpočítanie dane od dodávateľa VianoS s.r.o., IČO: 46544488. Výhody, ktoré neboli platiteľom uplatnené, správca dane nezistil žiadne a v odvolaní neboli ani žiadne uvedené. II. žaloba a námietky 7. Žalobca vo svojej žalobe namietal, že dňa 11.12.2017 mu bol doručený protokol č. 102519125/2017 zo dňa 06.12.2017 o určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie 1.-4. štvrťrok 2012, január - december 2013 spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu v lehote 15 pracovných dní. Dňa 04.01.2018 podal vyjadrenie k protokolu č. 102519125/2017 zo dňa 06.12.2017. Listom zo dňa 22.01.2018 správca dane predvolal žalobcu na ústne pojednávanie vo veci prerokovania pripomienok k protokolu č. 102519125/2017 zo dňa 06.12.2017. Dňa 15.03.2018 sa na Daňový úrad Bratislava, pracovisko Dr. VI. Clementisa 10, Bratislava dostavil právny zástupca žalobcu za účelom prerokovania protokolu. Z ústneho pojednávania bola spísaná zápisnica č. 100492799/2018. Správca dane v rozhodnutí udával, že k určeniu dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 1 písm. d) Daňového poriadku pristúpil z dôvodu, že žalobca ako daňový subjekt si neprevzal zásielky - oznámenie o daňovej kontrole č. 9104404/5/829528/2014/FraT zo dňa 04.03.2014, výzvy na predloženie dokladov k daňovej kontrole č. 9104404/5/1597815/2014/FraT zo dňa 24.04.2014 a č. 9104404/5/3584030/2014/FraT zo dňa 23.07.2017, oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok č. 9104404/5/4993868/2014/FraT zo dňa 11.11.2014. Všetky uvedené zásielky sa správcovi dane vrátili s označením „neprevzaté v odbernej lehote“. Dňa 16.01.2015 konateľ žalobcu sám kontaktoval Správcu dane, nakoľko sa od iného daňového subjektu, u ktorého bola vykonávaná daňová kontrola dozvedel, že je údajne nekontaktný, pričom bolo dohodnuté osobné stretnutie na deň 21.01.2015 za účelom predloženia dokladov k určeniu dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie 1. štvrťrok - 4. štvrťrok 2012, január-december 2013. Na uvedené stretnutie sa štatutárny zástupca žalobcu dostavil a poskytol požadované informácie o podnikateľskej činnosti, o zamestnancoch, o vedení účtovníctva a pod. s tým, že doklady budú preverené priamo v kancelárii žalobcu, nakoľko išlo o veľké množstvo dokladov. Dňa 02.06.2015 sa uskutočnilo miestne zisťovanie, na ktorom boli správcovi dane predložené všetky požadované doklady. 8. V období roka 2014 (v čase daňovej kontroly začatej na základe oznámenia č. 9104404/5/829528/2014/FraT zo dňa 04.03.2014) sa konateľ žalobcu ako daňového subjektu v iných daňových veciach podľa dôkazov nižšie niekoľkokrát osobne dostavil pred správcu dane a komunikoval so správcom dane aj telefonicky, resp. emailom, teda v databázach finančnej správy museli byť evidované kontaktné údaje konateľa daňového subjektu (emailová adresa, telefónne číslo), z uvedeného dôvodu žalobca nemohol byť a ani nebol nekontaktný. Zároveň v období rokov 2014 a 2015 došlo k situácii, kedy v inej daňovej veci správca dane daňovému subjektu doručoval zásielky na nesprávnu adresu, v dôsledku čoho vyhodnotil, že Daňový subjekt so správcom dane nekomunikoval, a preto žalobcovi bola dokonca z úradnej moci zrušená registrácia na DPH. Po zistení, že správca dane pochybil, keď zásielky daňovému subjektu doručoval na nesprávnu adresu bola daňovému subjektu registrácia na DPH obnovená a správca dane sa žalobcovi ospravedlnil. Ako uvádzal správca dane v protokole č. 102519125/2017 zo dňa 06.12.2017, vyššie uvedené zásielky, ktoré správca dane doručoval daňovému subjektu v priebehu roka 2014 sa správcovi dane vrátili ako neprevzaté v odbernej lehote. Ak by žalobca nemal na adrese Hradská 124 v Bratislave označenú schránku, zásielky by sa správcovi dane vrátili s označením adresát neznámy. Daňový subjekt mal a stále má v objekte na adrese Hradská 124 v Bratislave schránku označenú obchodným menom, kanceláriu označenú logom a obchodným menom a poštu si svedomito preberal a preberá, preto evidentne musela pochybiť doručovacia spoločnosť, ktorá daňovému subjektu nezanechala oznámenie o doručovaní zásielok správcu dane. Pokiaľ ide o miestne zisťovanie vykonané zamestnancami správcu dane a konštatovanie, že vo vstupnej časti sa nenachádzalo označenie žalobcu ani poštová schránka z miestneho zisťovania nebola vyhotovená žiadna fotodokumentácia, preto uvedené ostáva iba v rovine tvrdení zamestnancov správcu dane. Daňový subjekt v priebehu určovania dane podľa pomôcok poskytol správcovi dane požadované doklady, viedol a uchovával účtovnú dokumentáciu a bol pripravený správcovi dane predložiť akúkoľvek ďalšiu účtovnú dokumentáciu. Nie je pravdivé tvrdenie správcu dane, že daňový subjekt neumožnil vykonať daňovú kontrolu. Žalobca nevedel, že predmetná daňová kontrola prebieha. Okamžite po tom, ako sa o prebiehajúcej daňovej kontrole dozvedel, kontaktoval správcu dane za účelom vykonania daňovej kontroly a poskytol mu všetky požadované doklady. 9. Protokol o určení dane podľa pomôcok č. 102519125/2017 bol žalobcovi doručený dňa 11.12.2017. Už dňa 16.1.2015 sám konateľ žalobcu kontaktoval správu dane pretože sa prostredníctvom iných osôb dozvedel, že mu správca dane neúspešne doručuje nejaké listiny. Dňa 2.6.2015 bolo správcovi dane predložené kompletné účtovníctvo žalobcu ako daňového subjektu. Napriek všetkým týmto skutočnostiam, správca dane ďalej pokračoval v procese určovania dane podľa pomôcok a daň nakoniec určil podľa pomôcok, čím porušil práva a oprávnené záujmy daňového subjektu, keďže nevykonal daňovú kontrolu podľa dokladov. Žalovaný v rozhodnutí poukazoval na skutočnosť, že zákonodarca ponechal na správnej úvahe správcu dane použitie pomôcok, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. V zmysle rozsudku Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/83/2014 zo dňa 30.11.2016: „Ak sa správca dane s aplikáciou ustanovenia § 48 ods. 3 dostatočným spôsobom nevysporiadal a neuviedol, prečo nepoužil aj iné pomôcky uvedené v citovanom ustanovení, jeho rozhodnutie musel potom považovať za nepreskúmateľné a nepresvedčivé. To, že ustanovenie ý 48 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. správcovi dane neukladá povinnosť, ale iba možnosť využiť tieto pomôcky neznamená, že ich nevyužitie nie je povinný aj odôvodniť. Krajský súd poukázal na to, že z judikátov Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vyplýva, že určenie dane podľa pomôcok je nepresným ekvivalentom verifikovania daňovej povinnosti daňového subjektu prostredníctvom riadneho dokazovania, a preto správca dane pri určovaní dane podľa pomôcok musí postupovať o to precíznejšie, aby obháji! uvedeným spôsobom zistený základ dane. Ak teda žalovaný v napadnutých rozhodnutiach akceptoval uvedený postup správcu dane, podľa názoru súdu porušil ustanovenie § 3 ods. 1 Daňového poriadku. Na zdôraznenie argumentácie krajského súdu odvolací súd uvádza, že správne orgány na úseku daní sú povinné postupovať tak, aby nedošlo k porušovaniu základných zásad daňového konania, pričom jednou zo základných zásad je povinnosť správnych orgánov riadne odôvodniť svoje rozhodnutie tak, aby účastník dostal jasnú a zrozumiteľnú odpoveď na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s prejednávanou vecou, teda, že z odôvodnenia musí vyplývať vzťah medzi skutkovými zisteniami a úvahami pri hodnotení dôkazov na jednej strane a právnymi závermi na strane druhej. Jednou zo zásad daňového konania je aj čo najpresnejšie a najúplnejšie zistenie skutkového stavu a určenie výšky daňovej povinnosti tak, aby vyrubená daň zodpovedala stavu a dôkazom, ktoré vyšli počas konania najavo, pričom správca dane ako aj odvolací orgán musí dbať o to, že postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chráni záujmy štátu a obcí a dbá sa na zachovávanie práva právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Ak takto dôsledne nepostupoval a pri určení dane nevyužil všetko čo vyšlo najavo, potom nepostupoval v súlade s ust, § 3 ods. 1 Daňového poriadku. “ 10. Pokiaľ ide o rozsudok Krajského súdu v Trenčíne sp. zn. 13S/51/2017-78, jediným dôvodom na zrušenie rozhodnutia Finančného riaditeľstva SR nebolo nevysporiadanie sa so všetkými námietkami platiteľa, najpodstatnejším dôvodom zrušenia rozhodnutia správneho orgánu bolo nepreukázanie vedomosti žalobcu o tom, že sa stáva súčasťou daňového podvodu, ktorý predstavuje jediný legálny dôvod odopretia nároku na priznanie odpočtu DPH daňovému subjektu. Inými slovami, Krajský súd v Trenčíne videl nezákonnosť napadnutého rozhodnutia v nepriznaní práva žalobcovi na odpočítanie DPH bez relevantného dôvodu. Čo sa týka daňových kontrol vykonaných u daňového subjektu napríklad za obdobie október 2014, kde tiež správca dane po daňovej kontrole nepriznal právo na odpočítanie dane deklarované od dodávateľov za nákup PHM, rozhodnutie správcu dane je právoplatné a vykonateľné iba z dôvodu, že Krajský súd v Trenčíne zastavil konanie vo veci všeobecnej správnej žaloby pre nezaplatenie súdneho poplatku v lehote uvedenej vo výzve súdu (súdny poplatok bol zaplatený, avšak po lehote určenej vo výzve súdu). Z uvedeného vyplýva, že správny súd nepotvrdil zákonnosť rozhodnutí daňových orgánov, naopak vzhľadom na to, že aj v týchto prípadoch išlo o totožný skutkový stav ako v konaní vedenom Krajským súdom v Trenčíne pod sp. zn. 13S/51/2017 bol žalobca názoru, že výsledok týchto konaní by bol rovnaký ako v konaní sp. zn. 13S/51/2017 a správny súd by žalobám žalobcu vyhovel a napadnuté rozhodnutia daňových orgánov by s najväčšou pravdepodobnosťou zrušil. Konateľ žalobcu dňa 17.8.2018 správcovi dane oznámil, že sa z vážnych zdravotných dôvodov (operácia kľúčnej kosti po dopravnej nehode) nemôže s dokladmi na daňový úrad dostaviť, pričom ako dôkaz predložil lekársku správu. Tieto listiny sú súčasťou administratívneho spisu vedeného správcom dane. Zároveň netreba pozabúdať na skutočnosť, že dňa 02.06.2015 bola správcovi dane v prevádzke žalobcu sprístupnená kompletná účtovná evidencia žalobcu za kontrolované obdobie. 11. Čo sa týka neúčasti žalobcu pri výsluchu svedkov, ide o právo daňového subjektu, nie jeho povinnosť zúčastniť sa výsluchu. Zároveň svedok Peter Andráššy (bývalý konateľ Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658) potvrdil dodanie tovarov daňovému subjektu, preto sa jeho účasť na výsluchu tohto svedka nejaví ako potrebná, nedošlo k protichodným svedectvám, nebolo potrebné vykonávať konfrontáciu. Pomôckami sa nepotvrdili skutočnosti uvedené na dodávateľských faktúrach a tiež že je na správcovi dane, aké pomôcky pri určení dane použije. Správca dane pri určovaní dane prostredníctvom pomôcok vybral iba tie, ktoré sú v neprospech žalobcu, a to bez dostatočného a logického odôvodnenia, pričom tento nezákonný postup žalovaný v rozhodnutí potvrdil, čo žalobca považoval za bezbrehé uplatňovanie svojvôle pri vydávaní správnych aktov, ktoré nemá oporu v zákone. Napadnutým rozhodnutím správca dane neuznal nárok na odpočítanie dane v zmysle § 49 až 51 Zákona o DPH z faktúr prijatých od platiteľ Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658, pričom žalovaný potvrdil správnosť tohto rozhodnutia. Najvyšší súd SR vo svojej ustálenej judikatúre považuje určenie dane podľa pomôcok za osobitný sankčný prostriedok postihujúci daňové subjekty, ku ktorému sa môže správca dane uchýliť iba vtedy, ak daňový subjekt v rámci procesu dokazovania nesplnil niektorú zo svojich povinností, vtom prípade má však správca dane povinnosť prihliadať na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, i keď neboli v konaní uplatnené. Keďže v tomto prípade Správca dane daň dorubil, je potrebné, aby samotné rozhodnutie daňových orgánov obsahovalo rozumné a akceptovateľné dôvody vzniku rozdielu ako podklad pre odlišné rozhodnutie. Zároveň je potrebné, aby si správca dane zabezpečil informácie, ktorými môže zistiť aj okolnosti, z ktorých môžu pre daňový subjekt vyplynúť aj určité výhody, ako to vyplýva z ust. § 48 ods. 5 Daňového poriadku. V napadnutom prvostupňovom rozhodnutí správca dane uviedol, že je presvedčený, že reálne k zdaniteľnému deklarovanému obchodu medzi daňovým subjektom a jeho dodávateľmi nedošlo, a tak kontrolovanému daňovému subjektu nevznikol nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr. Správca dane tiež uviedol, že na splnenie povinnosti v procese daňovej kontroly nestačí len formálne deklarovať dodanie tovaru faktúrou, aleje potrebné preukázať aj vecné naplnenie deklarovanej obchodnej transakcie, a tiež že vykonané šetrenia vedú správcu dane k záveru, že konaním zúčastnených daňových subjektov bola umelo vytvorená situácia s cieľom získania daňovej výhody. Podľa názoru správcu dane dokazovanie preukázalo, že v kontrolovanom období boli simulované obchodné transakcie, ktorých výsledkom je účelové obchádzané daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol subjekt oprávnený alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti. 12. Žalobca ďalej poukázal na na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf/1/2011, týkajúci sa obdobnej veci, na rozsudok Krajského súdu v Trenčíne č.k. 13S/51/2017- 78 zo dňa 13.12.2017 a na judikatúru Európskeho súdneho dvora taktiež vo svojom rozsudku zo dňa 21. júna 2012 v spojených veciach C - 80/2011 a C - 142/2011 (Mahagében Kft a Pélér Dávid). Dodávateľ Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658 potvrdil dodanie tovaru žalobcovi, uviedol, že obchody prebiehali na základe objednávok a zmlúv, že v zdaňovacom období mal platné colné povolenie na distribúciu minerálnych olejov a že dotknuté faktúry boli zaúčtované a zaevidované v účtovníctve a v záznamoch pre účely DPH, pričom daň bola priznaná a odvedená v príslušných zdaňovacích obdobiach. Pán Peter Andráššy, konateľ dodávateľa Viri Trade s.r.o., zároveň označil za jedného zo svojich dodávateľov spoločnosť SLOVNAFT, pričom na mená ostatných dodávateľov si nevedel spomenúť. Nakoľko spoločnosť SLOVNAFT bola dodávateľom spoločnosti Viri SK, s.r.o., IČO: 46733850, ktorej konateľom a spoločníkom bol tiež p. Peter Andráššy, tento si evidentne musel iba pomýliť dodávateľov svojich spoločností. Z prvostupňového rozhodnutia zároveň nie je zrejmé, či správca dane preveril daňové priznania alebo evidenciu DPH podané dodávateľom daňového subjektu za účelom preverenia priznania dodávok tovarov daňovému subjektu, tiež či preveril majiteľa bankového účtu, na ktorý Daňový subjekt zasielal platby za tovar dodaný dodávateľom, ani či preveril pohyby na tomto bankovom účte. Doplnenie takéhoto dokazovania, ktorého výsledok by mal podstatný význam na určení výslednej daňovej povinnosti nevykonal ani žalovaný, obmedzil sa iba na konštatovanie, že daňové priznania bez evidencie DPH a ďalších dokladov majú nízku vypovedaciu hodnotu. Nie je však zodpovednosťou žalobcu ako daňového subjektu strážiť uchovávanie daňovej a účtovnej evidencie jeho dodávateľov. V rámci daňového konania, ktorého predmetom bolo určenie dane za zdafiovacie obdobie 1. -4. štvrťrok 2012 a január-december 2013 daňový subjekt predložil správcovi dane kompletné účtovníctvo vrátane dodávateľských faktúr (ktorých súčasťou sú dodacie a stáčacie listy), zmluvy ako aj potvrdenia o úhrade kúpnej ceny. Preto tvrdenie správcu dane, že daňový subjekt preukazuje existenciu zdaniteľných obchodov iba faktúrou nie je odôvodnené a nie je ani v súlade so skutkovým stavom, nakoľko daňový subjekt existenciu obchodov preukázal faktúrami s podrobným súpisom dodaného tovaru ako aj dodacími a stáčacími listmi, kúpnymi zmluvami a potvrdeniami o úhrade ceny tovaru. Vzhľadom na uvedené nebolo žalobcovi ako daňovému subjektu zrejmé, aká neoprávnená daňová výhoda by mu mala vzniknúť uplatnením práva na odpočet dane z dodávateľských faktúr, nakoľko daňový subjekt daň zaplatil svojmu dodávateľovi. Odopretím práva na odpočet dane vznikne daňovému subjektu majetková škoda, pretože mu bude upreté právo odpočítať si od dane daň, ktorú už raz zaplatil. Skutočnosť, že dodávatelia daňového subjektu si nesplnili svoje povinnosti (nepredložili účtovníctvo, sú nekontaktní a pod.) nie je dôvodom, aby správca dane prenášal vinu za toto konanie dodávateľov na Daňový subjekt alebo aby z tohto dôvodu uprel daňovému subjektu právo na odpočítanie dane, ani aby ako pomôcky nevyužil prijaté (dodávateľské) faktúry, a tým neprihliadol na okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt. 13. Žalobca sa nestotožnil s názorom, že správca dane dodržal všetky zásady daňového konania a už vôbec nie, že získal objektívne dôkazy, že dodávatelia tovar žalobcovi nedodali. Naopak správca dane nezískal žiaden objektívny dôkaz, že k dodaniu tovaru nedošlo, pričom svojvoľné vyhodnocovanie dôkazov výhradne v neprospech daňového subjektu je nezákonné. Subjektívne konštatovanie žalovaného, že správca dane na základe pomôcok zistil, že spoločnosť Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658 nenadobudla PHM, ktoré následne fakturovala daňovému subjektu, ako aj subjektívne konštatovanie správcu dane, že je presvedčený, že reálne k zdaniteľnému obchodu medzi daňovým subjektom a spoločnosťou Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658 nedošlo je absurdné a ničím nepodložené. V zmysle čl. 2 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky, môžu štátne orgány konať iba na základe ústavy, v jej medziach a v rozsahu a spôsobom, ktorý' ustanoví zákon. Žalovaný ani správca dane nepredložili žiaden dôkaz, že k zdaniteľným obchodom medzi žalobcom a jeho dodávateľom nedošlo, tento záver vyvodili iba zo skutočnosti, že spoločnosť SLOVNAFT, a.s. nepotvrdila dodanie tovaru spoločnosti Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658. To však neznamená, že spoločnosť Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658 nenadobudla tovar od iného dodávateľa. Dokazovanie od akého dodávateľa nadobudla spoločnosť Viri Trade, s.r.o., IČO: 46324658 tovar, ktorý následne predala Daňovému subjektu však nie je povinnosťou daňového subjektu a jeho právo na odpočítanie dane nemôže a ani nezávisí iba na preukázaní nadobudnutia tovaru jeho dodávateľom. V súvislosti s odopretím práva na odpočet dane poukázal žalobca na ustálenú judikatúru: rozsudok Súdneho dvora EÚ z 21.6.2012 v spojených veciach C-80/11 a C-142/11: bod 49: „Je povinnosťou daňového orgánu predložiť dostatočné objektívne dôkazy, na základe ktorých by bolo možné dospieť k záveru, že platiteľ dane vedel alebo mal vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce nárok na odpočet dane je súčasťou daňového podvodu zo strany dodávateľa alebo iného predchádzajúceho subjektu dodávateľského reťazca.“ III. argumenty žalovaného 14. Žalovaný vo svojom písomnom vyjadrení k žalobe uviedol, že v danom prípade určenie dane podľa pomôcok začalo dňa 09.12.2014. Konateľ žalobcu p. Martin Hrubý kontaktoval správcu dane dňa 16.01.2015 za účelom predloženia dokladov. V zápisnici o ústnom pojednávaní č. 9104404/5/147465/2015/FraT dňa 21.01.2015 uviedol, že predmetom činnosti žalobcu je nákup a predaj pohonných hmôt (ďalej PHM), spoločnosť má prenajaté priestory na Tuhovskej 1, Bratislava, na adrese sídla je iba schránka. Podľa § 48 ods. 4 Daňového poriadku správca dane môže využiť ako pomôcky doklady predložené kontrolovaným subjektom v priebehu určovania dane podľa pomôcok. Dňa 02.06.2015 sa dostavil správca dane na prevádzku žalobcu na Tuhovskú 1, Bratislava, kde mu boli predložené v zápisnici uvedené doklady, faktúry, evidencie DPH, ktoré boli aj s podanými daňovými priznaniami DPH žalobcu použité ako pomôcky pri určení dane. Vo výzve na predloženie dokladov č. 101649226/2017 bol žalobca upozornený na svoju dôkaznú povinnosť vyplývajúcu z § 24 Daňového poriadku, správca dane žiadal žalobcu predložiť doklady v nej uvedené v lehote do 20 dní od jej doručenia. Výzva bola prevzatá dňa 04.08.2017, správcovi dane neboli predložené žiadne doklady. Konateľ žalobcu dňa 17.08.2017 zaslal mailom správcovi dane oznámenie aj s lekárskou správou, podľa ktorej bol od 11.08. do 14.08.2017 hospitalizovaný v nemocnici z dôvodu havárie na motorke. To ale nemôže byť dôvodom na nepredloženie požadovaných dokladov. Konateľ žalobcu mohol napr. splnomocniť na konanie so správcom dane inú osobu tak, ako to vyplýva aj zo zápisnice o miestom zisťovaní č. 20307255/2015/9104404 dňa 02.06.2015, keď so správcom dane jednala za žalobcu p. Eva Košíková. Žalobca správcu dane od 17.08.2017 vôbec nekontaktoval, preto tvrdenie v žalobe, že žalobca bol v priebehu vykonávania určenia dane podľa pomôcok pripravený predložiť správcovi dane akúkoľvek účtovnú evidenciu, nie je pravdivé. 15. Aj na predvolanie vo veci oboznámenia s výsledkami určenia dane podľa pomôcok č. 102283955/2017, ktoré malo byť dňa 04.12.2017 o 9.00 hod. a bolo prevzaté dňa 08.11.2017, sa nikto za žalobcu nedostavil. Až po termíne jeho konania dňa 04.12.2017 o 10.34 hod. zaslal konateľ žalobcu správcovi dane mail, v ktorom oznámil, že z dôvodu opätovnej operácie sa nemôže dostaviť. Správcovi dane nebolo zaslané lekárske potvrdenie. K zisteniam uvedeným v protokole žalobca síce podal v určenej lehote námietky, ale neuviedol a nepredložil žiadne dôkazy, ktoré by potvrdzovali vecne deklarované zdaniteľné obchody s PHM s dodávateľmi, od ktorých mu nebola priznaná uplatnená DPH, preto neboli vykonané vo vyrubovacom konaní žiadne šetrenia. Správca dane spísal zápisnicu z prerokovania podaných pripomienok č. 100492799/2018 dňa 15.03.2018 ako poslednú vo vyrubovacom konaní pred vydaním rozhodnutia. Správca dane v procese určenia dane pomôckami vykonal u dodávateľov žalobcu rozsiahle šetrenia, vydal dožiadania, spísal zápisnice s osobami, ktoré boli v čase deklarovaných zdaniteľných obchodov konateľmi obchodných spoločností, ktoré vystupovali ako dodávatelia PHM žalobcovi. Svedok Peter Andráššy, spoločník a jediný konateľ Viri Trade, s.r.o. v čase deklarovaných zdaniteľných obchodov s PHM dňa 16.06.2017 do zápisnice neuviedol žiadne konkrétne skutočnosti, ktoré by preukazovali obchodovanie Viri Trade, s.r.o. s PHM a ich dodanie v takom veľkom finančnom objeme ako vyplýva z evidencie DPH žalobcu, podľa ktorej si uplatnil DPH z faktúr vystavených Viri Trade, s.r.o. v sume 78.362,95 €. Vyjadrenia Petra Andráššyho, že PHM dodané platiteľovi nadobudol od spoločnosti SLOVNAFT, a.s. sa dožiadaním správcu dane nepotvrdili, uvedená spoločnosť nevystavila faktúry za PHM pre Viri Trade, s.r.o. Žalovaný chce upozorniť aj na vyjadrenie p. Andráššyho, že kontakt nadviazal cez spoločnosť GAS product&services a.s., ktorá ho odkázala na žalobcu, ktorý je jej generálnym dodávateľom. Z uvedeného vyjadrenia vyplýva vytvorenie umelého reťazca iba za účelom fakturácie PHM, pretože reálne by si obchodné spoločnosti nefakturovali PHM cez viaceré spoločnosti, to by zbytočne predražovalo cenu PHM. Deklarované zdaniteľné obchody nemali žiadny opodstatnený ekonomický účel. Podľa informačného systému finančnej správy spoločnosť Viri Trade, s.r.o. v podanom daňovom priznaní na DPH za január 2013 uviedla státisícové obraty, pritom výsledkom bola nízka vlastná daňová povinnosť, ale neumožnila vykonanie kontroly, pretože je nefunkčná, zmenila obchodné meno, spoločníkom a konateľom je občan Slovinska, má vysoký nedoplatok po vykonaných kontrolách. Tvrdenie právneho zástupcu, že P. Andráššy musel omylom uviesť dodávateľa SLOVNAFT, a.s., pričom na iných dodávateľov si nevedel spomenúť, je irelevantné. To, že sa nikto za žalobcu výsluchu svedka nezúčastnil, aj keď bol upovedomený o jeho výpovedi, je právom žalobcu ako je uvedené v žalobe, s tým možno súhlasiť, ale týmto svojim postojom žalobca dal jasne na vedomie, že nemá záujem preukázať skutočnosti, ktoré deklaruje na dokladoch od svojich dodávateľov, z ktorých si uplatnil právo na odpočítanie dane. V podstate žalobca nevedel preukázať uskutočnenie deklarovaných zdaniteľných obchodov, pretože tak neurobil ani po oboznámení so zisteniami uvedenými v protokole, nepredložil žiadne dôkazy na svoje tvrdenia. 16. Námietka v žalobe, že správca dane ako pomôcky vybral tie, ktoré sú v neprospech žalobcu, nie je odôvodnená a je nezmysel. Správca dane aj pri riadnych daňových kontrolách preveruje dodávateľov kontrolovaných subjektov. Aj pokiaľ by preveroval všetkých dodávateľov žalobcu, minimálne by vyrubil daň v takej výške ako je vyrubená v súčasnosti. Nie z dôvodu nespolupráce vyššie uvedených spoločností bola žalobcovi vyrubená DPH, ale z dôvodu, že žalobca nepreukázal deklarované zdaniteľné obchody s PHM. Doklady, úhrady, zmluvy atď. nie sú vecným preukázaním zdaniteľných obchodov. Podľa zistených informácií práve žalobca konal svojvoľne a nezákonne, keď si uplatňoval daň z obchodov s PHM s dodávateľmi, ktoré nevie obsahovo preukázať. Dôkazom tom je množstvo vykonávaných daňových kontrol žalobcovi s vysokým vyrubením dane, keď si žalobca ani v iných zdaňovacích obdobiach neplní svoju zákonnú dôkaznú povinnosť, preukázať skutočnosti uvedené na dokladoch, z ktorých si uplatňuje právo na odpočítanie dane. Podľa názoru žalovaného žalobca neoprávnene poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR č. 4Sžfk/52/2017 zo dňa 03.07.2018, pretože ako z neho vyplýva, správca dane svojim postupom neumožnil kontrolovanému daňovému subjektu poskytnúť súčinnosť pri zisťovaní skutočností rozhodujúcich pre určenie dane. V danom prípade žalobcu nejde o totožnú vec. Správca dane doručoval žalobcovi oznámenie o začatí daňovej kontroly (vrátené neprevzaté 01.04.2014), výzvy na predloženie dokladov (vrátené neprevzaté 20.05.2014 a 19.08.2014), aj oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok (vrátené neprevzaté 09.12.2014) na adresu sídla žalobcu, kde si neprebral poštu, správca dane vykonal aj miestne zisťovanie dňa 10.04.2014 na sídle žalobcu za účelom začať daňovú kontrolu, teda nebol pasívny. Až po doručení oznámenia o určení dane podľa pomôcok konateľ žalobcu p. Martin Hrubý 16.01.2015 telefonicky kontaktoval správcu dane za účelom predloženia dokladov, až dňa 16.06.2015 elektronicky nahlásil adresu na doručovanie. Správca dane po predložení dokladov a evidencií žalobcom vykonal z vlastnej iniciatívy dožiadania a výsluchy svedkov za účelom zistiť všetky skutočnosti čo najúplnejšie, pričom všetky zistenia uviedol a vyhodnotil v protokole. 17. V danom prípade bol pasívny žalobca, pretože na výzvu nepredložil požadované doklady (výzva prevzatá 04.08.2017) a vôbec nekontaktoval správcu dane, na predvolanie s oboznámením o výsledkoch určenia dane podľa pomôcok 04.12.2017 sa nedostavil, ale ospravedlnil sa až v deň jeho konania. K námietkam podaným k zisteniam uvedeným v protokole neuviedol a nepredložil žiadne dôkazy na svoje tvrdenia. Aj keď bol žalobca upovedomený o výpovedi svedkov, nezúčastnil sa ich jeho zástupca bez ospravedlnenia. Správca dane žalobcovi umožnil poskytnúť súčinnosť pri zisťovaní skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, ale tento bol pasívny a svoje právo nevyužil. Poukázanie na uvedený rozsudok je nedôvodné. K rozsudku Najvyššieho súdu SR č. 8Sžf/83/2014 zo dňa 30.11.2016 žalovaný uviedol, že s uvedeným názorom súdu sa stotožňuje a v rozhodnutí uviedol, že doklady, faktúry a evidencie DPH predložené žalobcom boli aj s podanými daňovými priznaniami DPH žalobcu použité ako pomôcky pri určení dane, preto tvrdenie, že správca dane sa nevysporiadal s tým, že nevyužil ako pomôcky doklady, z ktorých neuznal právo na odpočítanie dane, nie je pravdivé. Správca dane nemal iné pomôcky k dispozícii, žalobca mu ani na výzvu nepredložil požadované doklady, pritom v žalobe právny zástupca tvrdí, že so správcom dane komunikoval. Všetky zistenia vykonal správca dane z vlastnej iniciatívy a to, že žalobca sa nezúčastnil výsluchov svedkov, nepredložil požadované doklady a nepreukázal dôkazmi deklarované skutočnosti, nie je vinou správcu dane, ale pasivitou a nespoluprácou žalobcu, správca dane žiadnym spôsobom neselektoval doklady, toto tvrdenie nebolo žalobcom odôvodnené. Poukázanie na uvedený rozsudok je nedôvodné. V prospech žalobcu podľa § 48 ods. 5 daňového poriadku , správca dane ako pomôcky využil zistenia z vykonaných dožiadaní, zápisnice a vyjadrenia zástupcov daňových subjektov, ktoré boli dodávateľmi platiteľa, pričom bolo potvrdené, že tieto subjekty dodali predmet dane žalobcovi. V danom období to boli doklady od dodávateľa VianoS s.r.o. Výhody, ktoré neboli žalobcom uplatnené, správca dane nezistil a žalobca žiadne neuviedol. 18. Zisteniami správcu dane nebolo potvrdené a preukázané dodanie PHM dodávateľmi uvedenými na dokladoch, z ktorých si žalobca uplatnil právo na odpočítanie dane. Žalovaný súhlasí s názorom právneho zástupcu v žalobe, že nie je povinnosťou žalobcu dokazovať od akého dodávateľa nadobudol jeho dodávateľ tovar a právo na odpočítanie dane žalobcu nezávisí na preukázaní nadobudnutia tovaru jeho dodávateľmi. Tieto skutočnosti správca dane od žalobcu ani nežiadal preukázať. Žalobcovou povinnosťou bolo riadne preukázať fakturovaný predmet dane a jeho nadobudnutie od deklarovaných dodávateľov, pôvod PHM, nakontaktovanie na dodávateľov, jednanie, preukázať prepravu PHM odkiaľ a kam a všetky skutočnosti s deklarovanými zdaniteľnými obchodmi súvisiace. Žalobca nepreukázal obsahovo vykonávanie zdaniteľných obchodov s dodávateľmi, s ktorými deklaroval zdaniteľné obchody, preto neoprávnene chce preniesť dôkazné bremeno na daňové orgány. Žalobca vedel, vedieť mal a mal povinnosť preukázať ako vykonával obchody, ktoré deklaroval so svojimi dodávateľmi. Vzhľadom na všetky zistenia a nesplnenie dôkaznej povinnosti zo strany žalobcu nebolo preukázané, že zdaniteľné obchody, ktoré deklaroval od svojich dodávateľov, sa uskutočnili tak, ako bolo uvedené na dokladoch a jediným zámerom žalobcu bolo neoprávnene si uplatniť z dokladov právo na odpočítanie dane. Žalobca nepreukázal splnenie podmienok na uplatnenie práva na odpočítanie dane uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a v § 51 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej zákon o DPH), nebol preukázaný vznik daňovej povinnosti u dodávateľov podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH. Vzhľadom na vyššie uvedené nesplnenie dôkaznej povinnosti žalobcu, že predmet dane nadobudol od deklarovaných dodávateľov, je bezpredmetné poukazovať na rozsudky Najvyššieho súdu SR č. 3Sžf/1/2011, č. 5Sžf/49/2010, č. 6Sžf/10/2012, č. 5Sžf/49/2010. Krajský súd v Trenčíne rozsudkom č. 13S/51/2017-78 (týka sa žalobcu za júl 2014) zrušil rozhodnutie Finančného riaditeľstva SR, ktoré potvrdilo rozhodnutie správcu dane z dôvodu nevysporiadania so všetkými námietkami. Proti rozsudku bola podaná kasačná sťažnosť. Žalobca nepreukázal nadobudnutie predmetu dane od dodávateľov uvedených na dokladoch, z ktorých si uplatnil právo na odpočítanie dane, preto neoprávnene poukazuje na rozsudok ESD v spojených veciach C-80/2011 a C-142/2011. Podľa rozsudkov musia byť pri uplatnení práva splnené formálne aj vecné podmienky. IV. verejné vyhlásenie rozsudku 19. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 491 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok (ďalej len SSP) v spojení s § 9 ods. 1 SSP a § 246 ods. 1, rozhodol vo veci rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil dňa 05.08.2020, postupujúc podľa § 107 ods. 2 a § 137 ods. 4 SSP. Žalobca ani žalovaný nežiadali o nariadenie pojednávania vo veci a súdom boli poučení, že ak sa výslovne nevyjadria, že žiadajú o nariadenie pojednávania, bude mať súd za to, že súhlasia s rozhodnutím vo veci bez nariadenia pojednávania. V. Relevantné právne predpisy 20. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom SR, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle § 3 ods. 1 písm. a/ SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je správny orgán oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 21. Daňový poriadok v § 3 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa tohto ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. 22. Zásada zákonnosti daňového konania vyplýva z ústavného princípu zákonnosti ukladania daní, ktorý je vyjadrený v čl. 59 ods. 2 Ústavy SR. Keďže daňové konanie, pre ktoré je zákonom ustanovené, že účastník konania sa proti určeniu dane správcom dane môže odvolať, končí až vydaním rozhodnutia odvolacieho daňového orgánu, je zásadou zákonnosti viazaný v konaní o odvolaní aj odvolací daňový orgán. Z dikcie ustanovenia upravujúceho zásadu zákonnosti teda vyplýva, že daňové orgány v daňovom konaní nemôžu chrániť len fiškálne záujmy štátu ako prioritné, ale sú súčasne povinné zachovávať práva a oprávnené záujmy daňových subjektov. To znamená, že zásada zákonnosti daňového konania predstavuje významnú garanciu právnej istoty daňových subjektov. 23. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 24. Podľa § 3 ods. 6 prvá veta DP pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. 25.Podľa § 30 ods. 1 a ods. 5 DP, správca dane doručuje písomnosť elektronickými prostriedkami. Ak je to účelné a možné, písomnosti doručujú zamestnanci správcu dane (ods. 1). Ak nejde o doručovanie elektronickými prostriedkami, doručuje sa písomnosť na adresu na území členského štátu, ktorú daňový subjekt oznámil správcovi dane; inak sa doručuje písomnosť fyzickej osobe na adresu trvalého pobytu a právnickej osobe na adresu sídla (ďalej len "miesto doručenia"); ustanovenie § 9 ods. 11 tým nie je dotknuté (ods. 5). 26. Podľa § 31 ods. 1 DP, do vlastných rúk sa doručujú písomnosti, o ktorých tak výslovne ustanovuje tento zákon (písm. a/), ak je deň doručenia rozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie by pre adresáta mohlo byť spojené s právnou ujmou (písm. b/), ak tak určí správca dane (písm. c/). 27. Podľa § 31 ods. 3 DP, písomnosti, ktoré sú určené do vlastných rúk právnickej osobe, je oprávnená prijímať osoba, ktorá je oprávnená konať v mene právnickej osoby, alebo osoba, ktorá je ňou poverená na prijímanie takýchto písomností. Ak nebola v mieste doručenia osoba oprávnená prijímať písomnosti zastihnutá, upovedomí ju doručovateľ vhodným spôsobom, že písomnosť príde doručiť znovu v určený deň a hodinu. Ak bude nový pokus o doručenie bezvýsledný, uloží doručovateľ písomnosť na pošte a právnickú osobu o tom vhodným spôsobom vyrozumie. Ak si nevyzdvihne právnická osoba písomnosť do 15 dní od jej uloženia, považuje sa posledný deň tejto lehoty za deň doručenia, i keď sa právnická osoba o uložení nedozvedela. 28. Podľa § 45 ods. 2 písm. d/ DP, kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia. 29. Podľa § 46 ods. 9 písm. b/ DP, daňová kontrola je ukončená dňom doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2. 30. Podľa § 48 ods. 1 písm. c/ DP, správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu; to neplatí, ak ide o daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 2. 31.Podľa § 48 ods. 2 až ods. 5 DP, Správca dane oznámi daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, ak nastanú skutočnosti uvedené v odseku 1, pričom dňom začatia určovania dane podľa pomôcok je deň uvedený v oznámení. Určovanie dane podľa pomôcok vykoná správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa prvej vety. Správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckami môžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obcí, záujmových združení, výpisy z účtov vedených u poskytovateľov platobných služieb a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, alebo podobných daňových subjektov. Ak daňový subjekt v priebehu určenia dane správcom dane podľa pomôcok predloží účtovné doklady a iné doklady, správca dane ich môže využiť ako pomôcky. Na prevzatie a vrátenie zapožičaných dokladov sa primerane vzťahuje § 46 ods. 6 a 7 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/20180101.html>. Pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. 32. Podľa § 49 DP, o určení dane podľa pomôcok správca dane vyhotoví protokol o určení dane podľa pomôcok, ktorý doručí daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie. Na obsah tohto protokolu sa primerane vzťahuje § 47. Súčasťou protokolu o určení dane podľa pomôcok je aj súpis pomôcok, na základe ktorých správca dane určil daň (ods. 1). Daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť len k dodržaniu zákonných podmienok na použitie tohto spôsobu určenia dane a k dodržaniu postupu podľa § 48 ods. 5 najneskôr do 15 pracovných dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane na vyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť (ods. 2). Určenie dane podľa pomôcok je ukončené dňom doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa odseku 1 (ods. 3). 33. Podľa § 8 ods. 1 písm. b/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním tovaru je dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy. 34. Podľa § 9 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa § 8, vrátane prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo inému duševnému vlastníctvu. 35. Podľa § 19 ods. 1, ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník.Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi (ods. 1). Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2). 36. Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 37. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (písm. a/), ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 (písm. b/), ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a (písm. c/), zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (písm. d/). 38. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. VI. Posúdenie veci správnym súdom 39. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, Daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania. Daňový subjekt preukazuje aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov, ktoré vedie. Predmetom súdneho prieskumu bolo posúdiť zákonnosť rozhodnutia žalovaného č. 101400735/2018 zo dňa 23.07.2018, ktorým podľa § 74 ods. 5 Daňového poriadku nevyhovel odvolaniu žalobcu a potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 100629050/2018 zo dňa 27.03.2018, ktorým správca dane podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil žalobcovi rozdiel dane v sume 78.362,95 € za zdaňovacie obdobie január 2013. 40. Z ustanovení § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a/, § 51 ods. 1 zákona č. 222/2004 Z.z. vyplývajú hmotnoprávne podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu boli naozaj dodané konkrétnym platiteľom DPH (t.j. uskutočnenie zdaniteľného plnenia). Na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet DPH. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú bez ďalšieho predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. 41. Obchod je spojovací medzičlánok medzi rôznymi hospodárskymi odvetviami zameranými na uskutočňovanie obehu tovaru. Obchod predstavuje výmenu produktov (statkov, výrobkov, tovaru a služieb) formou kúpy a predaja. Správny súd pri obchodnej činnosti prízvukuje ekonomickú analýzu a zdôvodnenie opodstatnenosti relevantných obchodných transakcií. Vzhľadom na uvedené daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie dane. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s jeho dôkaznou povinnosťou. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 42. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených. Avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov, znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/ alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 43. Subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby daňový subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61). Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft. a Pétér Dávid).Znakom jednej zo zásad obchodného práva, t. j. poctivého obchodného styku, je predpoklad riadneho fungovania obchodnej spoločnosti. Z toho plynie očakávanie, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti má presnú vedomosť o obsahu a rozsahu činností, ktorými spoločnosť napĺňa definíciu pojmu podnikania. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu chýbajú, pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v § 2 ods. 6 zákona č. 511/1992 Zb. oprávnené (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). 44. Súdu prináleží odmietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa preukáže, že platiteľ dane sa svojou participáciou (kúpou) zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy ,ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane a hospodárska činnosť. Nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré možno od neho rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode. Bolo na žalobcovi (on mal dôkazné bremeno), aby preukázal, že vynaložil adekvátne úsilie a prijal všetky opatrenia, a ktoré možno od neho rozumne požadovať a ktoré by účinne viedli k tomu, aby nebol súčasťou fiktívneho obchodu, ktorého účelom bolo získať(neoprávnene) nadmerný odpočet DPH (účasti na daňovom podvode). Osoby podliehajúce súdnej právomoci sa nemôžu podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom dovolávať noriem práva Únie. Z toho dôvodu prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom zamietnuť priznanie práva na odpočet, ak sa s ohľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne. Obchod, o existencií ktorého svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality DPH žalobcom. Z obsahu preskúmavaných rozhodnutí nevyplýva, že by správne orgány od žalobcu požadovali doklady, ktoré by mal on zabezpečiť od iného daňového subjektu (svojho subdodávateľa, resp. odberateľa). Správca dane mal právo preveriť existenciu obchodu, príp. odstrániť vzniknuté pochybnosti, avšak nemal povinnosť žalobcovi napovedať, akým spôsobom má okrem daňových dokladov, ktorých vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov rozsiahleho dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť svojich tvrdení o skutočnom vykonaní deklarovaného zdaniteľného obchodu. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že dodaný tovar aj skutočne bol dodaný tak, ako to deklaroval. Toto však neučinil. 45. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil, že na základe Poverenia na výkon daňovej kontroly č.9104404/5/829525/014 zo dňa 04.03.2014 a v nadväznosti na Oznámenie o daňovej kontrole zo dňa 04.03.2014 bola dňa 27.03.2014 začatá u daňového subjektu daňová kontrola za zdaňovacie obdobie I. štvrťrok - 4. štvrťrok 2012, január - december 2013. Oznámenie o výkone daňovej kontroly bolo zaslané na adresu sídla uvedený vo výpise z obchodného registra. Zásielka bola vrátená správcovi dane s poznámkou „neprevzatá v odbernej lehote.“ Správca dane po nepredložení relevantných dokladov zaslal žalobcovi dve výzvy zo dňa 24.04.2014 a dňa 23.07.2014 a opakovane vyzýval žalobcu na predloženie dokladov. Dňa 10.04.2014 vykonal správca dane miestne zisťovanie na preverenie sídla žalobcu ako daňového subjektu. Podľa zistení správcu dane v polyfunkčnej budove na adrese svojho sídla žalobca nemal vo vstupnej časti budovy označenie ani poštovú schránku s tým, že vstup do budovy bol zamknutý a na zvonenie správcu dane nikto nereagoval. Preto správca dane pristúpil k určovaniu dane podľa pomôcok, ktoré začalo dňa 09.12.2014 v zmysle § 48 ods. 1 písm. d) Daňového poriadku. 46. Pri určovaní dane podľa pomôcok nedochádza k preverovaniu alebo zisťovaniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, ale k samotnému určeniu dane podľa pomôcok. Takýto postup je dôsledkom nesplnenia si povinností daňovníka v zákonom určenom rozsahu a zákonom určených lehotách. Správca dane nie je povinný o pomôckach, ktoré má k dispozícii, informovať daňový subjekt, určuje daň podľa pomôcok bez súčinnosti daňového subjektu. Zákonodarca v § 48 DP zveruje do právomoci správcu dane zistiť základ dane a určiť daň podľa pomôcok v stanovených prípadoch po tom, čo správca dane oznámi daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, pričom dňom začatia určovania dane podľa pomôcok je deň uvedený v oznámení. Je na správnej úvahe správcu dane určenie použitia pomôcok, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom (rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 2Sžf/21/2015 zo dňa 26.8.2016, sp. zn. 8Sžf/5/2012 zo dňa 14.12.2016). Daňová kontrola podľa dokladov (dokladová kontrola) má prednosť pred určením dane podľa pomôcok. Uvedené podčiarkuje aj povaha inštitútu určenia dane podľa pomôcok, ktorý je potrebné chápať ako osobitný sankčný prostriedok postrihujúci daňové subjekty, ku ktorého využitiu má správca dane pristúpiť iba v zákonom predpokladaných prípadoch. Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali pri určení dane podľa pomôcok v súlade s rozhodovacou praxou Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ (rozhodnutia citované vyššie). Dôvodom určenia dane podľa pomôcok bola skutočnosť, že žalobca neumožnil správcovi dane vykonať daňovú kontrolu (pričom nejde o výnimku stanovenú v § 46 ods. 2 DP) tým, že nepreberal písomnosti (oznámenie o daňovej kontrole, výzvy na predloženie dokladov) na adrese uvedenej v obchodnom registri a správcovi dane nepredložil doklady potrebné na vykonanie dokladovej daňovej kontroly. Správny súd dospel k záveru, že postup správcu dane pri doručovaní písomností žalobcovi na adresu sídla zapísanú v obchodnom registri je správny a v súlade s § 30 a § 31 DP. Správca dane svojím konaním vyčerpal všetky prostriedky, ktoré mu zákon priznáva za účelom preverenia relevantnej adresy žalobcu na doručovanie - overil výpis z obchodného registra žalobcu, register finančnej správy a vykonal miestne zisťovanie na adrese sídla žalobcu zapísanej v obchodnom registri. 47. Vo všeobecnosti je potrebné uviesť, že pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena medzi daňový subjekt a správcu dane, nie je úlohou daňových orgánov odstraňovať rozpory vzniknuté v rámci šetrenia správcu dane, ktorým sa overuje pravdivosť tvrdení žalobcu, ako aj pravdivosť skutočnosti uvedených na dokladoch predložených žalobcom. Je povinnosťou daňového subjektu, ktorý si uplatňuje nárok na odpočítanie dane z daňových dokladov preukázať relevantnými dôkazmi, že nim uplatnený nárok bol oprávnený. Dôkazná povinnosť správcu dane spočíva až v overení pravdivosti tvrdení daňového subjektu. Pokiaľ daňový subjekt spoľahlivo nepreukáže pravdivosť svojich tvrdení, nemôže mu byť uznané právo na odpočítanie dane. Právo na odpočítanie dane z tovaru vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare vznikla daňová povinnosť, pričom daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Právo na odpočítanie dane teda vzniká len za predpokladu, že tovar bol i skutočne dodaný a dodanie daňovým subjektom náležite preukázané. Pri posudzovaní správnosti daňového priznania sa nemôže vychádzať len z faktúr a iných písomností ale k tomuto účelu musí byť vykonané dokazovanie na zistenie, či predložené faktúry a písomnosti odrážajú v skutočnosti a či majú i obsahový podklad. Ani doklady so všetkými požadovanými náležitosťami nemusia byť dostatočným podkladom pre uznanie práva odpočítať daň, ak nie je preukázané, že skutočne k uskutočneniu zdaniteľného obchodu došlo tak, ako je na daňových dokladoch deklarované. Nie je úlohou ani povinnosťou daňových orgánov preukazovať v skutočnosti tvrdené daňovým subjektom, táto povinnosť spočíva len na daňovom subjekte. 48. V danom prípade však Protokol o určení dane podľa pomôcok aj rozhodnutia daňových orgánov oboch stupňov obsahujú zdokumentovanie prechodu z procesu dokladovej daňovej kontroly do procesu určovania dane podľa pomôcok. Dokladová daňová kontrola bola ukončená doručením oznámenia o určení dane podľa pomôcok v zmysle § 46 ods. 9 písm. b/ DP, preto nasledovalo štádium určovania dane podľa pomôcok, v rámci ktorého už správca dane rozhoduje bez spolupráce s daňovým subjektom a ním prípadne predložené doklady a dôkazy vyhodnocuje len ako pomôcky (§ 48 ods. 4 DP). Správca dane v predmetnej veci postupoval v súlade s § 48 ods. 4 DP a žalobcom predložené doklady použil ako pomôcky pri určení dane, z uvedeného dôvodu nebolo porušené právo žalobcu. Žalobca poskytol (aj keď oneskorene) určitú súčinnosť a predložil účtovné doklady, to však nezakladá povinnosť správneho orgánu pokračovať v už skončenej dokladovej daňovej kontrole, resp. použiť tieto doklady na daňovú kontrolu. Daňový poriadok neumožňuje vrátiť proces určovania dane podľa pomôcok do riadnej (dokladovej) daňovej kontroly po tom, čo daňový subjekt dodatočne v rámci určovania dane podľa pomôcok predloží účtovné doklady na posúdenie správnosti určenia dane. Tak ako bolo uvedené vyššie, účtovné doklady sa v uvedenej situácii považujú za pomôcky. 49. Z dôkazov založených v administratívnom spise však vyplýva, že nebolo zo strany daňového subjektu riadne preukázané dodanie tovaru od deklarovaných dodávateľov. Správca dane určil platiteľovi daň na základe pomôcok, ktoré si zaobstaral a ktoré podrobne uviedol v protokole aj v rozhodnutí. Pomôckami (dožiadanie, výpoveď konateľa Viri Trade, s.r.o. p. Andráššyho, vyjadrenie spoločnosti SLOVNAFT, a.s.) sa nepotvrdili skutočnosti uvedené na faktúrach vystavených Viri Trade, s.r.o., z ktorých si platiteľ uplatnil právo na odpočítanie DPH. Súd nezistil žiadne namietané porušenia zásad daňového konania, daňové orgány vykonali riadne dokazovanie, v zodpovedajúcom rozsahu, náležite zistili skutkový stav veci a žalovaný v napadnutom rozhodnutí prihliadol na všetko, čo vyšlo v daňovom konaní najavo. Napadnuté rozhodnutie obsahuje všetky zákonom naň kladené náležitosti a je riadne odôvodnené. Žalovaný sa v rozhodnutí vyrovnal so všetkými relevantnými námietkami uvedenými v odvolaní žalobcu, podrobne rozobral predložené dôkazy aj skutkový stav, ktorý správne právne vyhodnotil. S poukazom na vyššie uvedené dôvody dospel súd k záveru, že napadnuté rozhodnutie žalovaného, ako aj rozhodnutie správcu dane, je vecne správne, a preto žalobu ako nedôvodnú v súlade s § 190 SSP zamietol. 50. O nároku na náhradu trov konania rozhodol súd podľa § 168 v spojení s §175 ods.1 SSP, avšak vo veci úspešnému žalovanému žiadne dôvodne vynaložené trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil, ide o orgán štátnej správy a preto mu súd náhradu trov konania nepriznal. 51. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).