Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/175/2018 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1018201472 Dátum vydania rozhodnutia: 05. 08. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Vlastimil Pavlikovský ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1018201472.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedu senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a členov senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: Distrib Capital, s.r.o., IČO: 36 705 691, Gorkého 6, Bratislava, právne zastúpený: Advokátska kancelária Bugala- Ďurček, s.r.o., IČO: 36 731 544, Miletičova 5B, Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63, Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 101519217/2018 zo dňa 07.08.2018, jednohlasne, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalovanému sa právo na náhradu trov konania nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I. Konanie pred správnymi orgánmi 1. Správca dane (Daňový úrad Bratislava) vykonal u žalobcu daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie október až december 2014. Kontrola bola začatá dňom uvedeným v oznámení o daňovej kontrole č. 21233466/2015/9104401/Slug zo dňa 12.11.2015 - dňom 18.12.2015. Na základe zistení správcu dane pri daňovej kontrole vyhotovil správca dane protokol z daňovej kontroly č. 104385383/2016 zo dňa 30.11.2016, ktorý spolu s výzvou na vyjadrenie k zisteniam uvedeným v protokole prevzala splnomocnená zástupkyňa žalobcu (B.. G. M. G., D.. dňa 15.12.2016). Dňa 09.01.2017 bolo správcovi dane doručené vyjadrenie žalobcu k zisteniam uvedeným v protokole a dňa 28.02.2017 správca dane prerokoval s prokuristom splnomcneného zástupcu žalobcu, spoločnosti ADP Tax, k.s., Ing. B. G. pripomienky k protokolu. 2. Dňa 29.06.2017 vydal správca dane rozhodnutie č. 101461028/2017/9104401/Slug, ktorým vyrubil žalobcovi za zdaňovacie obdobie október 2014 rozdiel dane z pridanej hodnoty (ďalej aj ako „DPH“) v sume 66.374,41 eur. 3. Proti tomuto rozhodnutiu podal žalobca odvolanie, o ktorom rozhodol žalovaný rozhodnutím č. 102209573/2017 zo dňa 18.10.2017, pričom zrušil rozhodnutie správcu dane vydané v prvom stupni dňa 29.06.2017 a vec vrátil správcovi dane na ďalšie konanie a rozhodnutie, zaviazal správcu dane preveriť nové dôkazy, ktoré žalobca predložil k odvolaniu. 4. Po preverení dokladov predložených žalobcom k odvolaniu správca dane uznal žalobcovi nárok na odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti JIMBO invest s.r.o. a nárok na odpočítanie dane z nadobudnutia tovaru od spoločnosti NUEVO PROGRESO s.r.o. a vydal rozhodnutie č. 100634572/2018/9104401/Slug zo dňa 28.03.2018, ktorým žalobcovi vyrubil za zdaňovacie obdobie október 2014 rozdiel dane v sume XX.XXX,XX eur. 5. Žalobca podal proti rozhodnutiu správcu dane odvolanie a žalovaný rozhodnutím napadnutým v žalobe č. 10519217/2018 zo dňa 07.08.2018 rozhodnutie správcu dane potvrdil. 6. Žalovaný vo svojom rozhodnutí uviedol, že správca dane preveroval dodanie tovaru od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o. a interným preverovaním zistil, že dodávateľmi spoločnosti INTERTUB SK boli v zdaňovacom období 2014 spoločnosti STANEX Trade, s.r.o. (od 17.12.2014 s názvom FMB Group s.r.o.) a PresShov H+R, s.r.o.. 7. Jedným z tuzemských odberateľov žalobcu mala byť aj spoločnosť W4, s.r.o.. V súvislosti s výkonom daňovej kontroly u žalobcu zaslal správca dane bývalej konateľke spoločnosti PreShov H+R, s.r.o., p. L. A. predvolanie na výsluch svedka. Zásielka sa vrátila s poznámkou adresát je neznámy. O termíne pojednávania bol žalobca upovedomený listom zo dňa 21.09.2016. 8. V tej istej veci zaslal správca dane bývalému konateľovi spoločnosti STANEX Trade, s.r.o. p. W. G. predvolanie na výsluch svedka zo dňa 21.09.2016, pričom sa zásielka vrátila opäť s poznámkou adresát je neznámy. O termíne pojednávania so svedkom bol žalobca upovedomený listom zo dňa 21.09.2016. Svedkovia a ani žalobca sa na ústne pojednávanie nedostavili. 9. Správca dane neuznal žalobcovi odpočet z faktúr č. 14100001-14100055 od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o. z dôvodu, že prijaté zdaniteľné plnenia neboli reálne uskutočnené tak, ako to subjekt deklaroval, čím boli porušené ustanovenia § 49 ods. 1, § 49 ods. 2 písm. a/ a § 51 ods. 1 a 2 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej aj ako „zákon o DPH“). 10. Z pripojeného administratívneho spisu súd zistil skutočnosti, ktoré neboli medzi účastníkmi sporné tak, ako boli nimi opísané v ich písomných podaniach. Žalovaný a prvostupňový správny v daňovom konaní vydali v úvode odôvodnenia rozsudku opísané rozhodnutia, pričom odôvodnenie rozhodnutia žalovaného je obdobné ako vyjadrenie k žalobe. K jednotlivým častiam tohto rozhodnutia a k skutočnostiam medzi účastníkmi sporným sa súd detailnejšie vyjadril nižšie v odôvodnení v časti V. tohto rozsudku. II. Žaloba 11. Včas podanou žalobou, súdu doručenou dňa 15.10.2018, sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutí žalovaného, považoval ich za nezákonné, žiadal ich zrušiť a vec vrátiť žalovanému na ďalšie konanie. 12. Žalobca namietal porušenie práva na spravodlivý proces v súvislosti so skutočnosťou, že po zrušení pôvodného rozhodnutia správcu dane žalovaným správca dane v zmysle § 65 ods. 2 Daňového poriadku zaslal odvolaciemu orgánu žiadosť o predĺženie lehoty na rozhodnutie, na základe ktorej žalovaný predĺžil lehotu na vydanie rozhodnutia o 90 dní. Následne dňa 23.08.2018 správca dane vydal prvostupňové rozhodnutie č. 100634572/2018/9104401/Slug. Podľa názoru žalobcu v predmetnom prípade nešlo o mimoriadne zložitý prípad a nedošlo ani k žiadnym známym závažným okolnostiam, preto bolo potrebné považovať predĺženie lehoty za nezákonné. Správca dane v predmetnom prípade dokonca ani nerozhodol odvolacím orgánom predĺženej lehote, nakoľko mal v zmysle rozhodnutia doručeného správcovi dane rozhodnúť do 11.03.2018. 13. Žalovaný sa k tejto námietke uvedenej aj v odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane vyjadril len stroho, keď uviedol, že „posúdenie zložitosti prípadu a závažnosti okolností je v kompetencii FR SR, ktorý má právo na základe žiadosti správcu dane túto lehotu predĺžiť“. 14. V tejto súvislosti žalobca uviedol, že správca dane nerozhodol ani odvolacím orgánom predĺženej lehote, k čomu sa žalovaný nevyjadril. Už skutočnosť, že správca dane rozhodol po uplynutí stanovenej lehoty ako aj následne to, že na túto námietku žalobcu žalovaný žiadnym spôsobom rozhodnutie o odvolaní nereagoval podľa žalobcu preukazuje, že došlo nepochybne porušeniu práva žalobcu na spravodlivý proces a jeho práva na riadne odôvodnenie rozhodnutia správneho orgánu, čím sa stáva napadnuté rozhodnutie nepreskúmateľné, diskriminačné a nedôvodné. 15. Žalobca namietal nedodržanie lehoty na rozhodnutie, nakoľko správca dane vydal rozhodnutie dňa 28.03.2018, teda nie v súlade s § 68 ods. 3 Daňového poriadku, kedy správca dane je povinný vydať rozhodnutie do 15 dní odo dňa spísania poslednej zápisnice s daňovým subjektom. V predmetnom kogentnom ustanovení uvedená maximálna lehota na rozhodnutie správcom dane nebola dodržaná, keďže poslednú zápisnicu spísal dňa 07.08.2018. 16. Vyššie uvedenými postupmi boli podľa žalobcu porušené zásady daňového konania a bol zmarený účel tohto konania, pričom existenciu namietaných procesných vád boli podľa jeho názoru takého charakteru a rozsahu, že z jej existenciou sa spája evidentné porušenie zákonnosti. 17. Pokiaľ správca dane v napadnutom rozhodnutí spochybňoval správnosť, pravdivosť a úplnosť dokladov predložených žalobcom a zároveň tvrdil, že dodávky tovaru, tak ako boli deklarované žalobcom neboli zrealizované, a preto neakceptoval dane z faktúr vystavených dodávateľom žalobcu (INTERPUB SK, s.r.o.), ktorého dodávateľmi boli v kontrolovanom zdaňovacom období spoločnosti STANEX Trade, s.r.o. a PreSho H+R, s.r.o., žalobca namietal, že správca dane absolútne iracionálne tvrdil, že žalobca nepredložil dôkazy preukazujúce, že tovar skutočne prijal, napríklad skladovú evidenciu, resp. skladovú kartu, príjemky a výdajky tovaru. Žalobca tvrdil, že uvedené tvrdenie je nepravdivé a naopak správcovi dane doložil všetky evidenciu, ktorá preukázala dodávku tovarov deklarovaného sortimentu. Žalobcove tvrdenie potvrdili aj zamestnanci správcu dane, ktorí ale konštatovali, že ich nebudú považovať za relevantné dôkazy, ak nebudú predložené a spracované v osobitnej spárovanej forme. Závery správcu dane uvedené v prvostupňovom rozhodnutí ako aj závery uvedené v napadnutom rozhodnutí sú podľa žalobcu diskriminačné, nedôvodné a zjavne nezákonné. 18. Správca dane vo svojom rozhodnutí neuviedol jediný úkon, ktorý vykonal a ktorý by preukázal, že výroková časť rozhodnutia je v súlade so zákonom. Podľa názoru žalobcu nestačí všeobecné konštatovanie bez uvedenia konkrétnych písomností, konkrétnych vyjadrení dožiadaných daňových subjektov a podobne. Správca dane podstate vo svojom rozhodnutí tvrdil iba to, že žalobca ako kontrolovaný daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno, nepreukázal uskutočnenie zdaniteľného obchodu ani jeho dodanie, súčasne uviedol, že žalobca v procese kontroly nenavrhol správcovi dane ako by bolo možné zistiť pôvod dotknutých tovarov a reálne uskutočnenie dodávok dotknutého sortimentu. S uvedeným tvrdením správcu dane sa žalobca nemohol v žiadnom prípade stotožniť. 19. Hlavným argumentom správcu dane a žalovaného je skutočnosť vzájomnej prepojenosti žalobcu, jeho dodávateľa INTERPUB SK, s.r.o. a odberateľa W4, s.r.o. prostredníctvom konateľa spoločností. Daňový subjekt v konaní viackrát relevantne vyjadril, že vzájomné prepojenie dodávateľov INTERPUB SK, s.r.o., Distrib Capital, s.r.o, a W4, s.r.o. správcovi dane už niekoľkokrát riadne objasnil, pričom správca dane v protokoloch o kontrolách v uvedených obdobiach riadne uznal, že spoločnosti fungujú samostatne, majú samostatné predmety činnosti a vykonávajú riadnu samostatnú podnikateľskú činnosť. Daňový subjekt preto akýkoľvek odkaz na personálne prepojenie zo strany zamestnancov správcu dane považuje za účelové, s jediným cieľom, aby odkaz na prepojenie automaticky vyvolávalo pravdepodobnosť vytvorenia umelej situácie s cieľom získať daňovú výhodu. Ako už daňový subjekt uviedol, nikdy nepopieral, že tovar, ktorý mu bol dodaný, bol ďalej predaný napríklad aj spoločnosti W4, s.r.o., ktorá v kontrolovanom období zabezpečovala dodávky uvedených tovarov do prevádzok v rámci krajín V4 (spoločnosť mala v danom čase viac ako 60 odberateľov) a svojim ďalším zahraničným odberateľom. 20. V kontrolovanom zdaňovacom období mal žalobvca okolo 15 zamestnancov, a vlastnil viacero skladových priestorov (okrem iného v Trnave, Sládkovičove, Hrnčiarovciach nad Parnou), zároveň mal okolo 100 rôznych odberateľov, najmä kaviarne, bary, bistrá, reštaurácie, ale aj veľkoobchody, veľkosklady, biopotraviny, veľkoobchod Metro a pod.. Niekoľko krát požiadal zamestnancov správcu dane, aby navštívili prevádzky, resp. skladové a výrobné priestory spoločnosti, vrátane odberných miest, a to za účelom preukázania, že deklarovaný tovar sa skutočne nachádza v skladových priestoroch, resp. že reálne dochádza k jeho predaju odberateľom spoločnosti. Je úplne evidentné, že vykonanie takejto kontroly a takéhoto úkonu zo strany zamestnancov správcu dane by preukázalo tvrdenia o pôvode tovarov, o zrealizovaných dodávkach a zrealizovaní ďalšieho predaja odberateľom. Zamestnanci správcu dane vzhľadom na evidentnú zaujatosť vo vzťahu k daňovému subjektu účelovo a nezákonne odmietli zabezpečenie takéhoto dôkazu. Správca dane bezdôvodne odmietol vykonať miestne zisťovanie na prevádzkach odberateľov a v skladových priestoroch daňového subjektu, kde nezmyselne argumentuje, že s časovým odstupom by sa tam uvedený tovar aj tak nenachádzal. K tejto veci je potrebné uviesť, že správca dane má riadnu vedomosť o tom, že daňový subjekt spochybnený tovar nakupuje pravidelne (tzn. že nie iba v kontrolovanom období - október, november, december 2014). Na základe uvedeného by správca dane preveril reálnosť ďalších nákupov tých istých spochybnených položiek od dodávateľov daňového subjektu. V predmetnom prípade správca dane evidentne odmieta vykonávať úkony a zabezpečovať navrhnuté dôkazy, ktoré by nespochybniteľne potvrdili pravdivosť tvrdenia daňového subjektu o zrealizovaní nákupov. Napriek tomu správca dane iba účelovo a vágne zdôvodní dôvod nevykonania takýchto úkonov. 21. Obdobne aj žalovaný sa v napadnutom rozhodnutí vo vzťahu k námietkam žalobcu iba vágne, jednou vetou vyjadril, že správca nebol povinný preveriť existenciu tovarov v jeho skladových priestoroch z dôvodu, že v čase, kedy sa vykonávala daňová kontrola, bol by nakúpený tovar pravdepodobne predaný. Už z uvedeného vyjadrenia je zrejmé, že aj žalovaný ako odvolací orgán nepriamo potvrdil predaj sortimentu odberateľom žalobcu. Správca dane ako aj žalovaný sa však neustále vyjadrujú iba v domnienkach a nezákonne odmietajú zabezpečenie akýchkoľvek objektívnych dôkazov v prospech žalobcu. Je evidentné, že takýto postup správcu dane a následný nezáujem žalovaného zamedziť porušovaniu práv žalobcu je v absolútnom rozpore so zásadami daňového konania, so zásadou zákonnosti, voľného hodnotenia dôkazov a so zásadou rovnosti a je v priamom rozpore s princípmi daňového konania. Takéto správanie správcu dane, žalovaného a ich zamestnancov nemôže byť v právnom štáte akceptovateľné. 22. Žalobca viackrát správcu dane v rámci daňovej kontroly požiadal o výsluch osôb, ktoré by potvrdili reálnosť obchodov (príjem tovaru na sklad, manipuláciu s tovarom, vyskladnenie a predaj tovaru - jeho použitie). V konaní žalobca aj konkretizoval okruh osôb, ktoré by vedeli potvrdiť nákup, distribúciu a predaj deklarovaného sortimentu. 23. Žalobca presne uviedol, že tovar za spoločnosť objednával p. Patrik L., prepravovaný bol priamo do skladu. Miestami prepravu uskutočňoval daňový subjekt prostredníctvom vlastných vozidiel a inokedy, napríklad, ak bola doprava zahrnutá v cene tovaru, prepravoval tovar dodávateľ. Potvrdiť existenciu tovaru, uskutočnenie obchodov, prepravu a úhradu môžu nasledovné osoby: Tibor N., D. L., G. G., N. W., K. L.. Zoznam osôb a kontakt na tieto osoby bol správcovi dane poskytnutý, napriek tomu ich správca dane odmietol vypočuť alebo aspoň si vyžiadať ich písomné vyjadrenie. Napriek uvedenému žalovaný nepravdivo a bez akéhokoľvek odôvodnenia uviedol, cit.: „Vypočutie svedkov, na ktoré sa daňový subjekt odvoláva, nebol zo strany daňového subjektu v rámci daňovej kontroly ani vyrubovacieho konania iniciovaný.“ Uvedené tvrdenie nie len, že je nepravdivé, ale žalovaný sa žiadnym spôsobom nesnažil uviesť, prečo by sa takýmito vyjadreniami nemal zaoberať, prečo nepovažoval za potrebné svedkov v konaní vypočuť, prípadne ich požiadať o písomné vyjadrenie. Uvedené žiadnym spôsobom nezdôvodnil, čo je bez akýchkoľvek pochýb potrebné považovať za opakované porušenie práva žalobcu na riadne odôvodnenie rozhodnutia správneho orgánu. 24. Daňová kontrola je základným a osobitným aktom, z ktorého výsledku sú následne v rozhodnutí priznané práva alebo uložené povinnosti. Daňovou kontrolou správca dane neukladá daňovému subjektu povinnosť ani nerozhoduje o právach daňového subjektu, správca dane daňovou kontrolou len preveruje základ dane, ktorý je uvedený v tomto prípade v daňovom priznaní k dani z pridanej hodnoty. V užšom kontexte sa daňovou kontrolou rozumie podrobné preskúmanie účtovných prípadov a všetkých dokladov potrebných na určenie daňovej povinnosti z hľadiska ich hodnovernosti, úplnosti a správnosti. 25. Správca dane zreteľne opomenul skutočnosť, že zákon o správe daní definuje základné zásady daňového konania, daňovej kontroly, vyrubovacieho konania, platenia a vymáhania daní, ktoré vychádzajú z princípov právneho štátu, Ústavy Slovenskej republiky a medzinárodného kontextu legislatívy a nutnosti aproximácie daňového práva Slovenskej republiky a krajín Európskej únie. V zmysle základných zásad sa v daňovom konaní postupuje v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných zúčastnených osôb v daňovom konaní. 26. Žalobca uviedol, že zamestnancom správcu dane dodal potvrdenie o dodaní tovaru (príjemky na sklad) od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., ďalej boli dodané doklady preukazujúce dodanie tovaru do spoločnosti INTERPUB SK s.r.o. od subdodávateľov spoločnosti. Žalobca teda podľa svojho názoru predložil všetky relevantné dôkazy, že jeho dodávateľ deklarovaný tovar nakúpil, prijal na sklad, riadne zaúčtoval a zaplatil svojim dodávateľom. Preto žalobca nesúhlasil so závermi prvostupňového rozhodnutia správcu dane, ktorý sa vyjadril, že žalobca nepredložil dôkazy preukazujúce, že tovar skutočne prijal, napr. skladovú evidenciu, resp. vkladovú kartu, resp. príjemky a výdajky tovaru. 27. Žalobca dodal, že aj v podanom odvolaní voči rozhodnutiu správcu dane opätovne predložil svoju kompletnú skladovú evidenciu, osobitne skladovú evidenciu vo vzťahu k jeho dodávateľovi a tiež zaslal kópie ďalších dokladov (zoznam pohybov tovarov na sklad spoločnosti INTERPUB SK od svojich dodávateľov, ďalej zoznam faktúr spárovaných s príjemkami na sklad a úhradami faktúr). Z doložených dôkazov malo byť bez pochýb preukázané skutočné dodanie tovarov, ich zaúčtovanie a úhrada faktúr za dovezený tovar. Napriek tomu, že boli tieto dôkazy doplnené k odvolaniu voči prvostupňovému rozhodnutiu, správca dane ich v napadnutom rozhodnutí vôbec nespomína. Žalovaný ani len čiastočne neuviedol, prečo sa touto dokumentáciou nezaoberal, prečo ju nepovažoval za nedostatočnú, prečo na základe dokumentácie nebolo preukázané dodanie deklarovaných tovarov. Podľa názoru žalobcu ide o zásadné porušenie povinnosti žalovaného riadne odôvodniť svoje rozhodnutie, a teda porušenie práva žalobcu na také odôvodnenie rozhodnutia, ktoré jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky. Ak mal správca dane zato, že nebolo dostatočne preukázané dodanie tovaru, resp. služieb, mal v súlade s príslušnými ustanoveniami zákona o správe daní vykonať dokazovanie v dostatočnom rozsahu, aby boli všetky skutočnosti zistené čo najúplnejšie. To, že si správca dane nedokázal zabezpečiť skutočnosti potrebné ohľadne plnenia subdodávateľov ešte neznamená neunesenie dôkazného bremena na strane žalobcu. V tejto súvislosti žalobca poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.03.2011, rozsudok NSSR sp. zn. 5Sžf/108/2009 a rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci Mahagében Kft (C-80/11) a Péter Dávid (C-142/2011). 28. Žalobca tiež poukázal na ustálenú judikatúru , konkrétne na rozhodnutie NSSR sp. zn. 7Sžf/4/2013, v ktorom Najvyšší súd SR konštatoval, že „... daňový subjekt nemôže predpokladať, že u určitých dodávateľov by mal nadštandardne zabezpečovať dôkazy o zdaniteľnom plnení pre prípad, že u týchto subjektov nebude účtovná evidencia riadne vedená. Ustanovenie § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov upravuje rozsah dôkazného bremena daňového subjektu. Daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní, hlásení a vyúčtovaní. V danom prípade správca dane a žalovaný vychádzali z nesprávneho výkladu § 29 ods. 8 zákona o správe daní a poplatkov o rozložení dôkazného bremena. Z jeho znenia jednoznačne vyplýva, že dôkazné bremeno daňového subjektu nie je absolútne. Daňový subjekt je povinný preukázať len skutočnosti, ktoré sa vzťahujú výlučne len na jeho daňovú povinnosť, ktoré bol povinný uviesť v daňovom priznaní. Nemožno ho rozširovať na preukázanie akýchkoľvek skutočností, na ktoré nemá vôbec vplyv a týkajú sa povinností iného subjektu, ktoré ani nemôže ovplyvniť. Správca dane nemôže od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností týkajúcich sa daňovej povinnosti iného subjektu. Nesprávny je právny záver žalovaného a súdu prvého stupňa, že žalobca neuniesol dôkazné bremeno, že fakturované práce boli uskutočnené dodávateľom uvedeným na predložených dokladoch, ktorý záver vyvodil len zo svedeckých výpovedí konateľa - dodávateľa ním označeného konateľa -subdodávateľa. Z ustanovení § 29 ods. 9 zákona o správe daní a poplatkov a § 49 ods. 1 a ods. 2 zákona o dani z pridanej hodnoty nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné bremeno daňového subjektu a ani nemôže za týchto skutočností daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu. V tejto súvislosti poukázal NSSR aj na rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 (Optigen), C-355/03 (Fulcrum Electronics) a C-484/03 (Bond House), kde súdny dvor vyslovil, že nárok na odpočet DPH nemôže byť dotknutý skutočnosťou, že v reťazci dodávok je iná predchádzajúca alebo následná transakcia zaťažená daňovým podvodom, o ktorom platca nevie alebo nemôže vedieť. Každá transakcia musí byť posudzovaná sama o sebe a charakter jednotlivých transakcií nemôže byť zmenený predchádzajúcimi alebo následnými udalosťami. Najvyšší súd dospel k záveru, že ak subjekt sa preukázal existenciou materiálneho plnenia, faktúrami s opisom druhu a ceny dodaných tovarov od určitého dodávateľa, tak vyčerpal vlastné dôkazné bremeno. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností , ktoré nastali u dodávateľa a jeho prípadného subdodávateľa znáša dôkazné bremeno aj dôkaznú núdzu správca dane.“ 29. Podľa žalobcu správca dane ako aj žalovaný opreli dôvodné uznania odpočítania DPH v konečnom dôsledku iba o skutočnosť, že subdodávatelia dodávateľa tovarov nespolupracujú so správcom dane. Za týmto účelom správca dane v prvostupňovom rozhodnutí iba odkázal na podklady Kriminálneho úradu Finančnej správy, ktoré správca dane obdržal dňa 27.102.016, konkrétne zápisnicu z ústneho pojednávania zo dňa 28.10.2015 s Františkom Mrúzom, bývalým konateľom spoločnosti STANEX Trade, s.r.o.. Správca dane použil výpoveď W. G. s úplne iného prípadu, kde konateľ očividne účelovo vypovedal tak, ako mu to v prípade tohto iného prípadu vyhovovalo, načo má právo napr. v prípade ak by sám seba mohol uviesť do nebezpečenstva trestného stíhania. V danom prípade nemohol žalobca konateľa G. konfrontovať a vyvrátiť jeho účelové klamstvá. Žalobca pripomenul, že vo vzťahu k spoločnosti PreSho H +R, s.r.o. správca dane nepoukázal na žiadne tvrdenie, vyjadrenie ani iný doklad, ktorý by preukazoval, že nedošlo k dodávke tovarov, ale iba všeobecne skonštatoval porušenie zákona o DPH. V nadväznosti na uvedené mal žalobca za to, že správca dane namiesto toho, aby riadne viedol dokazovanie v zmysle § 24 ods. 2 zákona o správe daní, jednoducho prevzal jeden poznatok od iného orgánu a na tomto poznatku urobil vo vzťahu k jednému subdodávateľovi v reťazci subdodávateľov faktické závery. 30. Podľa žalobcu rozhodnutie obsahuje veľmi malé množstvo zistení, evidentne chýba jednoznačný záver správcu dane, z ktorého je možné vyvodiť aj urobiť si úsudok, že deklarovaný obchod sa medzi jednotlivými spoločnosťami neuskutočnil z presne zisteného a popísaného dôvodu. V konečnom dôsledku správca dane ani nekonštatoval, že by nemal preukázané dodanie tovaru niektorým dodávateľom v reťazci obchodných partnerov, iba sa zmohol na skonštatovanie, že má pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti dokladov. Pokiaľ mal správca dane tieto skutočnosti dostatočne zistené, je potrebné tieto skutočnosti presne a zrozumiteľne uviesť v rozhodnutí s odvolaním sa na zdroj tohto zistenia a poukázanie na porušenie jednotlivých ustanovení zákona o DPH. V napadnutom rozhodnutí chýba akékoľvek chronologické zhodnotenie zistených skutočnosti od prvého až po posledného obchodného partnera v reťazci. Správca dane a následne žalovaný boli povinný zaujať stanovisko ku všetkým relevantným skutočnostiam, oboznámiť s nimi žalobcu a uviesť všetky skutočnosti, ktoré boli preukázané a sú podkladom na jeho vydanie, vrátane jeho zákonného a zrozumiteľného odôvodnenia. III. Vyjadrenie žalovaného 31. Žalovaný sa vyjadril k žalobe písomným podaním doručeným súdu dňa 04.01.2019, zotrval na svojom doterajšom právnom názore, žalobu považoval za nedôvodnú a žiadaj ju zamietnuť. Uviedol, že argumenty a námietky v žalobe, sú takmer totožné s námietkami uvedenými v odvolaní proti rozhodnutiu správcu dane, s ktorými sa žalovaný v rozhodnutí č. 101519217/2018 vysporiadal. 32. Žalobca len veľmi všeobecne argumentoval, že rozhodnutie žalovaného je v rozpore so zákonom, že bol ukrátený na svojich právach, že neúplne zistil skutkový stav, cituje ustanovenia daňového poriadku, v rozpore s ktorými bolo podľa jeho názoru vydané rozhodnutie žalovaného, a uvádza, v rozpore s ktorými právnymi predpismi bolo rozhodnutie správcu dane vydané. Konkrétne však neuviedol, v čom je rozhodnutie žalovaného nezákonné, a svoje námietky podrobnejšie nerozvinul. S tvrdením žalobcu o porušení právnych predpisov sa žalovaný nestotožnil, pretože správca dane pri daňovej kontrole a vyrubovacom konaní, ako aj žalovaný v rámci odvolacieho konania postupovali v zmysle daňového poriadku a súvisiacimi právnymi predpismi. 33. K námietke žalobcu o hrubom porušení zákona o správe daní, žalovaný uviedol, že trvá na svojom závere, že pri výkone daňovej kontroly, vyrubovacom konaní aj v rámci odvolacieho konania postupoval správca dane aj žalovaný v zmysle daňového poriadku, získal dôkazy o nedodržaní podmienok na odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH, skutkový stav posúdil a vyhodnotil na základe získaných dôkazov v zmysle § 3 ods. 3 daňového poriadku, pri výkone daňovej kontroly nebol nečinný, ako to vyplýva z prehľadu vykonaných úkonov počas daňovej kontroly a vyrubovacieho konania a samozrejme využil dôkazy získané u platiteľov dane, ktorí sa mali na jednotlivých transakciách zúčastňovať. Zákonom stanovená lehota nebola prekročená (takúto námietku žalobca v odvolaní neuplatnil, ani nemohol uplatniť, pretože zákonom stanovená lehota na vykonanie daňovej kontroly bola dodržaná). Daňová kontrola bola začatá 18.12.2015 a ukončená dňa 15.12.2016, čiže netrvala ani rok. Správca dane nebol pri daňovej kontrole nečinný, čo je preukázané úkonmi, ktoré v rámci daňovej kontroly vykonal. 34. Pokiaľ žalobca namietal, že nešlo o mimoriadne zložitý prípad a nedošlo ani k žiadnym známym závažným okolnostiam, preto bolo podľa jeho názoru potrebné považovať predĺženie lehoty za nezákonné, a že správca dane mal rozhodnúť najneskôr do 11.03.2018, žalovaný uviedol, že námietku žalobcu žalovaný nemôže akceptovať. Daňový subjekt predložil k odvolaniu nové dôkazy, ktorými preukazoval nárok na odpočítanie dane (zmluvu o prenájme nebytových priestorov uzatvorenú medzi žalobcom a spoločnosťou JIMBO invest s.r.o. a dohodu o platbách za služby spojené s užívaním nebytových priestorov), ktoré neboli počas daňovej kontroly správcovi dane predložené. Zároveň predložil aj dôkaz o nadobudnutí tovaru od spoločnosti NUEVO PROGRESO s.r.o.. Žalovaný preto v rozhodnutí č. 102209573/2017 zo dňa 18.10.2017, ktorým zrušil rozhodnutie správcu dane č. 101461028/2017/9104401/Slug zo dňa 29.06.2017 o vyrubení rozdielu dane za zdaňovacie obdobie október 2014, zaviazal správcu dane preveriť oprávnenosť nároku žalobcu na odpočet dane z faktúr vystavených spoločnosťami JIMBO invest s.r.o., NUEVO PROGRESO s.r.o. a INTERPUB SK, s.r.o. Preverenie týchto skutočností vyžaduje určitý časový priestor, takže žalovaný na základe žiadosti správcu dane predĺžil lehotu na rozhodnutie o 90 dní. 35. Žalovaný poukázal na to, že rozhodnutie č. 102209573/2017 zo dňa 18.10.2017 bolo správcovi dane doručené dňa 03.11.2017. V zmysle § 65 ods. 2 daňového poriadku mal správca dane na vydanie rozhodnutia 60 dní, t. j. do 03.01.2018. Žalovaný na základe žiadosti správcu dane predĺžil lehotu na vydanie rozhodnutia o 90 dní, z čoho vyplýva, že správca dane mal rozhodnúť do 03.04.2018. Správca dane vydal rozhodnutie číslo 100634572/2018/9104401/Slug dňa 28.03.2018, čiže ešte pred uplynutím predĺženej lehoty na vydanie rozhodnutia. Posúdenie zložitosti prípadu a závažnosti okolností je v kompetencii žalovaného, ktorý má právo na základe žiadosti správcu dane túto lehotu predĺžiť. 36. Na námietku žalobcu, že v odvolaní namietal, že správca dane už dňa 07.02.2018 spísal poslednú zápisnicu, a k poukazovaniu na § 68 ods. 3 daňového poriadku, žalovaný odpovedal, že túto námietku akceptoval čiastočne, pretože správca dane vetu o spísaní poslednej zápisnice uviedol omylom. V žiadnom prípade však správca dane nevydával rozhodnutie po lehote, a v žiadnom prípade žalovaný neskonštatoval, že správca dane môže bezdôvodne porušiť záväzné ustanovenia daňového poriadku, ako v žalobe tvrdí žalobca. Ako vyplýva zo zápisnice o ústnom pojednávaní č. 100312575/2018/9104401/Slug zo dňa 07.02.2018, v opatreniach boli uvedené doklady, ktoré mal splnomocnený zástupca žalobcu v lehote do 21.02.2018 predložiť. Okrem toho je v zápisnici uvedené, že splnomocnený zástupca sa k predmetnej veci vyjadrí dodatočne, a zároveň bol určený ďalší termín ústneho pojednávania na 21.02.2018, na ktorom sa splnomocnený zástupca žalobcu zúčastnil. Žalovaný preto námietku žalobcu považoval za zavádzajúcu. 37. K námietkam žalobcu týkajúcim sa uplatnenia odpočítania dane z faktúr vystavených spoločnosťou INTERPUB SK, s.r.o., prepojenosti spoločností INTERPUB SK, s.r.o., žalobcu a W4, s.r.o., žalovaný uviedol, že správca dane preveroval dodanie tovaru od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o. a zistil, že dodávateľmi spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o. boli v zdaňovacom období október 2014 spoločnosti STANEX Trade, s.r.o. (od 17.12.2014 s názvom FMB Group s.r.o.) a PreShov H+R, s.r.o. 38. V súvislosti s výkonom daňovej kontroly u žalobcu zaslal správca dane bývalej konateľke spoločnosti PreShov H+R, s.r.o., pani Kataríne Raševovej predvolanie na výsluch svedka č. 103955015/2016/9104401/Slug zo dňa 21.09.2016, a v tej istej veci zaslal správca dane bývalému konateľovi spoločnosti STANEX Trade, s.r.o., pánovi W. predvolanie na výsluch svedka číslo 103954522/2016/9104401/Slug zo dňa 21.09.2016. Obidve upovedomenia o vypočutí svedka prevzal žalobca dňa 26.09.2016, ale ani jeden zo svedkov a ani žalobca sa na ústne pojednávanie nedostavili. Správca dane si overoval miesto trvalého pobytu obidvoch svedkov v registri obyvateľstva, čiže predvolania na výsluch svedkov boli zasielané na adresy v ňom uvedené. Napriek tom sa zásielky vrátili s poznámkou „adresát neznámy“. 39. Správca dane zaslal žalobcovi výzvu č. 104153436/2016/9104401/2016/Slug zo dňa 21.10.2016, v ktorej ho požiadal, aby vysvetlil rozdiely medzi údajmi, ktoré uviedol v časti A1 kontrolných výkazov za zdaňovacie obdobia október - december 2014, a údajmi uvedenými v daňových priznaniach za uvedené zdaňovacie obdobia, aby predložil doklady o úhradách dodávateľských faktúr prijatých v uvedených zdaňovacích obdobiach a aby predložil doklady a dôkazy k dodávateľským faktúram prijatým od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o.. Žalobca na výzvu správcu dane nereagoval a požadované doklady a dôkazy správcovi dane do ukončenia daňovej kontroly nepredložil, dôkazy a zistenia správcu dane nespochybnil a pochybnosti správcu dane neodstránil. 40. K argumentom, že žalobca predložil všetku evidenciu, ktorá preukázala dodávky tovarov deklarovaného sortimentu, žalovaný uviedol, že počas daňovej kontroly ani vyrubovacieho konania žalobca aj napriek výzvam správcu dane kompletné požadované doklady nepredložil. Skladovú kartu predložil žalobca až v odvolacom konaní. Správca dane zistil, že podľa evidencie výdavkových pokladničných dokladov mali byť platby spoločnosti INTEPUB SK, s.r.o. uhrádzané v hotovosti. Kontrolou výpisov z účtu žalobcu neboli zistené úhrady v prospech spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o.. Čísla faktúr uvedených na pokladničných dokladoch sa nezhodujú s číslami faktúr vystavených spoločnosťou INTERPUB SK, s.r.o.. Žalobca v rámci vyrubovacieho konania nepredložil kompletnú evidenciu zásob (skladová karta, príjemky, výdajky), len časť dokladov, príjemiek, ktoré pochádzali z účtovníctva spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., ktorá medzitým zanikla zlúčením dňa 24.04.2015 a jej právnym zástupcom sa stala spoločnosťou SLOVRESPPO, s.r.o. V rámci odvolacieho konania žalobca predkladal ďalšie doklady, ktoré počas daňovej kontroly ani počas vyrubovacieho konania správcovi dane napriek výzvam nepredložil. Navyše sa jednalo o doklady zaniknutej spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o.. Z účtovníctva poskytol žalobca jediný doklad, a to zoznam pohybov za obdobie 01.10.2014 až 31.12.2014. Správca dane žalobcu vyzýval, aby predložil také doklady, dôkazy a vyjadrenia, ktorými by preukázal, že tovar skutočne prijal od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., t. j. zmluvy, objednávky, dodacie listy, doklady o preprave a uskladnení tovaru, prípadne vysvetlenie, ako vznikol obchodný vzťah medzi žalobcom a spoločnosťou INTERPUB SK, s.r.o., ale žalobca požadované doklady nepredložil. 41. K tvrdeniu žalobcu, že zamestnanci správcu dane skonštatovali, že predložené dôkazy nebudú považovať za relevantné, ak nebudú predložené a spracované v osobitnej spárovanej forme, žalovaný uviedol, že toto tvrdenie sa nezakladá na pravde. Skladová evidencia, výdajky a príjemky tovaru neboli žalobcom v rámci daňovej kontroly ani vyrubovacieho konania správcovi dane predložené, preto nemohol niečo také konštatovať. 42. K tvrdeniu žalobcu, že správca dane v odôvodnení rozhodnutia neuviedol jediný úkon, ktorým by preukázal, že výroková časť rozhodnutia je v súlade so zákonom o správe daní a so zákonom o DPH, žalovaný uviedol, že toto tvrdenie je taktiež zavádzajúce. Správca dane v rozhodnutí uviedol všetky úkony a zistenia, ktoré získal počas daňovej kontroly, z ktorých vyplynulo, že žalobca svoje dôkazné bremeno neuniesol. 43. K námietkam žalobcu týkajúcim sa prepojenia spoločností INTERPUB SK, s.r.o. a W4, s.r.o., žalovaný uviedol, že uvedené spoločnosti, ktoré si mali vzájomne dodávať tovary, vrátane daňového subjektu, mali v kontrolovaných zdaňovacích obdobiach toho istého konateľa, Ing. Andreja Sabovčíka, čo daňový subjekt nepoprel. Uvedené spoločnosti si vzájomne vystavovali faktúry o dodaní tovarov, ktoré však postrádali materiálnu realitu. Žalobca v rámci vyrubovacieho konania predkladal pokladničné doklady vystavené spoločnosťou STANEX Trade s.r.o. a PreShow H+R s.r.o., ale z týchto dokladov nie je možné zistiť, pre koho a za aký tovar alebo služby boli vystavené. Odvolanie, vrátane príloh, dokladov spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., ktoré majú preukázať dodanie tovarov žalobcovi, bolo elektronicky podané dňa 21.05.2018, t. j. 3 roky po zániku spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., ale žalobca nepredložil doklady preukazujúce nákup tovaru od tejto spoločnosti ani počas daňovej kontroly ani v rámci vyrubovacieho konania. Na tieto fakty poukazoval žalovaný už vo svojom rozhodnutí. Ani jeden z bývalých konateľov spoločností PreShov H+R, s.r.o. a STANEX Trade, s.r.o. sa na ústne pojednávanie nedostavil a nepotvrdil dodanie tovarov spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o.. Absencia výpovede jediných konateľov týchto spoločností znamená absenciu dôkazov potvrdzujúcich tvrdenie žalobcu, že k zdaniteľnému plneniu došlo, aj z toho dôvodu, že túto skutočnosť nepreukázal ani žalobca. 44. Správca dane využil aj podklady získané od Kriminálneho úradu finančnej správy, ktorých súčasťou bola zápisnica o ústnom pojednávaní č. 21104820/2015 zo dňa 28.10.2015 a zápisnica o podaní vysvetlenia, spísaná s bývalým konateľom spoločnosti FMB Group s.r.o. (predtým STANEX Trade, s.r.o.), pánom W. ktorý o spoločnosti a jej ekonomickej činnosti nemal žiadne vedomosti, bývalého konateľa spoločnosti nepoznal, žiadne obchody nevykonával a žiadne doklady mu neboli odovzdané. Pri nahliadnutí do spisu spoločnosti PreShov H+R, s.r.o. správca dane zistil, že v tejto spoločnosti bola začatá daňová kontrola, ale keďže splnomocnený zástupca so správcom dane nespolupracoval, daňové doklady nepredložil, pristúpil správca dane k určeniu dane podľa pomôcok. Všetky tieto dôkazy a zistenia správcu dane vedú k pochybnosti o dodaní tovarov a k záveru, že v tomto prípade išlo o reťazec spoločností, ktoré si medzi sebou vystavovali faktúry bez reálneho plnenia, t. j. bez reálnych dodávok tovarov, ktoré boli fakturované, s cieľom uplatňovať si odpočty dane z pridanej hodnoty. 45. K námietkam žalobcu, že zamestnanci správcu dane nevykonali kontrolu v prevádzkach, resp. v skladových a výrobných priestoroch žalobcu, žalovaný uviedol, že v čase, kedy sa vykonávala daňová kontrola, mal byť nakúpený tovar od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o. predaný, ako sa žalobca vyjadril, a k čomu predkladal doklady o predaji tovaru. Celá transakcia, ako sa zistilo šetrením správcu dane, nebola uskutočnená, k reálnemu dodaniu tovarov nedošlo, čiže tovary, ktoré mali byť nakúpené od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., sa na sklade ani v prevádzkach žalobcu nemohli nachádzať. Spoločnosti, ktoré mali tovary dodávať spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., nevykonávali v tom čase žiadnu ekonomickú činnosť, čo zistil správca dane interným preverovaním týchto spoločností. 46. Vypočutie svedkov nebolo zo strany žalobcu v rámci daňovej kontroly ani vyrubovacieho konania iniciované. V odvolaní žalobca tvrdil, že predkladá požiadavku na výsluch osôb ako dôkaz k odvolaniu, ale v prílohách k odvolaniu sa takáto požiadavka nenachádzala a ani v žalobe žalobca neuvádza konkrétne, kedy požiadal správcu dane o vypočutie svedkov. 47. Pokiaľ vo svojej žalobe žalobca poukazuje na zásady upravené zákonom o správe daní, žalovaný argumentoval, že správca dane aj žalovaný uvedené zásady dodržal, ustanovenia daňového poriadku pri vykonávaní daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní neporušil ani ich neopomenul. Žalovaný na základe vyššie uvedeného nesúhlasil ani s tvrdením žalobcu, že žalovaný aj správca dane sa v odôvodneniach len všeobecne, nesystematicky, miestami až chaoticky vyjadrujú k zdaniteľným plneniam a vyjadrujú svoj vlastný subjektívny názor. Správca dane aj žalovaný v rozhodnutiach uviedli všetky úkony, zistenia a dôkazy, ktoré preukázali, že k zdaniteľným plneniam nedošlo, a žalobca ich závery nevyvrátil. 48. Pokiaľ žalobca poukázal na rozsudky Najvyššieho súdu SR č. 5Sžf/108/2009, 3 Sžf 1/2011 a 7Sžf/4/2013, ktoré poukazujú aj na rozsudky Súdneho dvora EÚ, žalovaný uvádza, že trval na svojich vyjadreniach uvedených v rozhodnutí číslo 101519217/2018 zo dňa 07.08.2018, kde sa s rozsudkami Najvyššieho súdu SR aj s rozsudkami Súdneho dvora EÚ v súvislosti s preverovaním svojich obchodných partnerov a dôkazným bremenom vysporiadal. V tejto súvislosti žalovaný súhlasil s tvrdením žalobcu, že žiadny právny predpis neprikazoval overovať si svojho obchodného partnera, avšak zároveň trval na tom, že žalobca mal prijať všetky rozumné opatrenia, aby zabránil tomu, že sa stane súčasťou fiktívnych obchodov, zneužívajúcich systém dane z pridanej hodnoty. Žalovaný poukázal na rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/97/2009, citovaný v rozsudku Krajského súdu v Bratislave sp. zn. 1S 86/2014-91, podľa ktorého „Základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie (viď § 2 ods. 1 Obchodného zákonníka), ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takéto vedomosti štatutárnemu orgánu obchodnej spoločnosti chýbajú, potom v danom prípade ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 264 Obchodného zákonníka právnu ochranu, tzn. pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v ustanovení § 2 ods. 6 zák. č. 511/1992 Zb. oprávnené“. Žalovaný v rozhodnutí uviedol, že zo spisového materiálu nevyplýva, že by správca dane preniesol dôkazné bremeno iba na žalobcu, nakoľko správca dane si zabezpečoval dôkazy vo svojej kompetencii. Požiadavky správcu dane, aby žalobca preukázal nákup tovaru od dodávateľskej spoločnosti, nie je možné považovať za nadštandardné požiadavky správcu dane, resp. povinnosť žalobcu nadštandardne zabezpečovať dôkazy. V zmysle § 24 ods. 1 daňového poriadku je dôkazné bremeno predovšetkým na daňovom subjekte, ktorý si uplatňuje odpočet dane v zmysle § 49 až 51 zákona o DPH. 49. Žalovaný poukázal na skutočnosť, že v tomto prípade bola spochybnená reálnosť nákupu a predaja tovarov, ktoré mali byť predmetom zdaniteľných obchodov medzi platiteľmi dane. Takýto obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania. V takom prípade by sa dalo hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane všetkými vyššie uvádzanými článkami obchodného reťazca. Z dôvodu ľahkej zneužiteľnosti práva na odpočet dane z pridanej hodnoty zákonodarca požaduje, aby platiteľ, ktorý si uplatňuje nárok na odpočet dane, preukázal existenciu podmienok na jeho uplatnenie, teda aby preukázal, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (zneužitie práva je definované v rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C - 255/02 Halifax plc.). 50. Žalobca si svoju dôkaznú povinnosť nesplnil, postupoval v rozpore § 24 ods. 1 daňového poriadku. V prípade, ak niektoré skutočnosti daňový subjekt nepreukáže, musí znášať dôsledky. Z rozsudkov Európskeho súdneho dvora (napr. rozsudok ESD C-37/95, C-268/83, C-98/98, C-169/04, C-16/00) vyplýva, že daň z pridanej hodnoty môže byť odpočítaná iba v prípade, že prijaté zdaniteľné plnenia priamo a bezprostredne súvisia s uskutočňovanými plneniami, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane. Nárok na odpočet dane na vstupe u prijatého tovaru alebo prijatých službách vzniká iba v situácii, ak sú tieto prijaté plnenia súčasťou nákladov na uskutočnené plnenia, s ktorými je spojený nárok na odpočet dane na vstupe. Moment vzniku práva na odpočítanie dane je spojený so vznikom daňovej povinnosti. Ak nedôjde k vzniku daňovej povinnosti podľa § 19 zákona o DPH, nemôže vzniknúť ani nárok na odpočet dane. Deň, kedy vznikne právo na odpočet dane, je totožný s dňom, kedy vznikla daňová povinnosť (daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru alebo dňom poskytnutia služby alebo, ak bola prijatá platba vopred, daňová povinnosť vzniká dňom prijatia platby). Uvedené vyplýva aj z judikatúry ESD (napr. rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-342/87 - Genius Holding). Podľa rozsudku právo na odpočet sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná len z dôvodu jej uvedenia na faktúre, teda právo na odpočet dane nevzniká tým, že daň je uvedená na faktúre. 51. Žalobca predložil faktúru, z ktorej bol dodávateľ povinný DPH v nej uvedenú priznať a odviesť do štátneho rozpočtu, ale samotnú faktúru možno považovať za dôkaz iba v prípade, ak bolo zdaniteľné plnenie v nej uvedené, reálne uskutočnené. 52. Žalovaný nesúhlasil s tvrdením žalobcu, že správca dane aj žalovaný opreli dôvod neuznania odpočítania DPH v konečnom dôsledku iba o skutočnosť, že subdodávatelia dodávateľa tovarov nespolupracujú so správcom dane. V rozhodnutí správcu dane je jasne a zreteľne uvedené, na základe akých dôkazov správca dane neuznal žalobcovi odpočítanie dane z faktúr od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o. 53. K námietkam žalobcu, že nie je možné umelo prevziať poznatky z iných úradov a orgánov a prihliadať na ne ako na dôkazy, v tomto prípade použitie podkladov Kriminálneho úradu finančnej správy v súvislosti s vypočutím bývalého konateľa spoločnosti STANEX Trade, s. r. o. W. žalovaný uviedol, že keďže sa bývalí konatelia spoločností PreShov H+R, s.r.o. a STANEX Trade, s.r.o. ani na základe výzvy správcu dane na výsluch svedka nedostavili, pre preverenie zdaniteľných plnení využil správca dane podklady získané od Kriminálneho úradu finančnej správy, ktorých súčasťou bola zápisnica o ústnom pojednávaní č. 21104820/2015 zo dňa 28.10.2015 spísaná s bývalým konateľom spoločnosti FMB Group s.r.o. (predtým STANEX Trade, s.r.o.), ktorý o spoločnosti a jej ekonomickej činnosti nemal žiadne vedomosti, bývalého konateľa spoločnosti nepozná, žiadne obchody nevykonával a žiadne doklady mu neboli odovzdané. Pri nahliadnutí do spisu spoločnosti PreShov H+R, s.r.o. správca dane zistil, že v tejto spoločnosti bola začatá daňová kontrola, ale keďže splnomocnený zástupca so správcom dane nespolupracoval, daňové doklady nepredložil, pristúpil správca dane k určeniu dane podľa pomôcok. V zmysle § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Vypočutie pána Mrúza vykonával Kriminálny úrad finančnej správy, účelovosť jeho výpovede nie je možné posúdiť či žalobcom alebo žalovaným a už vôbec nie je možné vyvodiť záver, že pán Mrúz klamal a vypovedal tak, aby mu to vyhovovalo, aby sám seba neuviedol do nebezpečenstva trestného stíhania. 54. Žalobca mal možnosť sám predložiť dôkazy o reálnosti zdaniteľných plnení, ale dôkaznú povinnosť si nesplnil. Podľa výpovede pána Mrúza, v období od 02.07.2014 do 04.08.2015, kedy bol konateľom v spoločnosti STANEX Trade, s.r.o., nevedel o žiadnych obchodoch, ktoré by táto spoločnosť realizovala, nevedel ani to, že je konateľom spoločnosti. Aj keď je to výpoveď uskutočnená v súvislosti s preverovaním dodávok v iných obdobiach, toto obdobie zahŕňa aj zdaniteľné obdobie, kedy mala táto spoločnosť dodávať tovar spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., a jednoznačne z nej vyplýva, že pán G.emal vedomosť o žiadnych dodávkach tovarov. Závery žalobcu o tom, že správca dane nepreukázal, že sa deklarovaný obchod neuskutočnil, vyjadrujú subjektívny názor žalobcu a nie sú podložené reálnymi dôkazmi, resp. protiargumentmi. Jeho námietky sú zväčša vo všeobecnej rovine, nešpecifikujú, v čom je rozhodnutie žalovaného nepreskúmateľné, prečo je skutkový stav nepostačujúci, keď v rozhodnutí žalovaného sú podrobne uvedené všetky zistenia a získané dôkazy, na základe ktorých správca dane prijal závery uvedené v rozhodnutí o vyrubení rozdielu dane za zdaňovacie obdobie október 2014. 55. Záverom žalovaný dodal, že spoločnosť INTERPUB SK, s.r.o. zanikla zlúčením dňa 24.04.2015 a jej právny nástupcom sa stala spoločnosť SLOVRESPO, s.r.o., ktorá zanikla zlúčením dňa 14.05.2015, a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť K-2 - R-A, s.r.o. Spoločnosť K-2 - R-A, s.r.o. zanikla zlúčením dňa 18.06.2015 na základe dobrovoľného výmazu. Priamym dodávateľom tovarov spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o. mala byť spoločnosť STANEX Trade, s.r.o., ktorej právnym nástupcom sa od 05.08.2015 stala spoločnosť VENON Group s.r.o., ktorej právnym nástupcom sa od 26.07.2016 stala spoločnosť BANDREAL Ba, s.r.o. Spoločnosť PreShov H+R, s.r.o. zanikla zlúčením dňa 07.10.2015, jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť Tronador s.r.o., ktorý zanikla zlúčením, a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť PUBLI PRO s.r.o. 56. Žalovaný dal do pozornosti rozsudky Najvyššieho súdu SR, napr. sp. zn. 5Sžf 16/2012, 8Sžf/34/2015, 5Sžf 60/2014, ktorými boli zamietnuté odvolania proti rozsudkom Krajského súdu v Bratislave, ktorými boli zamietnuté žaloby spoločnosti W4, s.r.o.. Uvedené rozsudky Najvyššieho súdu SR sa týkajú iných zdaňovacích období a dodania iných tovarov, avšak jedná sa o porušenia zákona o DPH v obdobných prípadoch, kedy nebolo preukázané, že spoločnosť W4, s.r.o. reálne nadobudla tovary od svojich dodávateľov. V prípade žaloby vo vyššie uvedenej veci spoločnosť W4, s.r.o. vystupuje ako odberateľ žalobcu, ktorému mal byť dodaný tovar nakúpený od spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o.. IV. Relevantné právne predpisy 57. Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. 58. Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 59. Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 60. Podľa § 3 ods. 6 daňového poriadku pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon, viacero právnych úkonov alebo iné skutočnosti uskutočnené bez riadneho podnikateľského dôvodu alebo iného dôvodu, ktorý odráža ekonomickú realitu, a ktorých najmenej jedným z účelov je obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, sa pri správe daní neprihliada. 61. Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku Daňový subjekt preukazuje a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania, c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť. 62. Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov. 63. Podľa § 24 ods. 3 daňového poriadku správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti. 64. Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 65. Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 66. Podľa § 45 ods. 2 daňového poriadku Kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti: a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu, b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly, c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou, d) predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia, e) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, f) umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom, g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie, h) umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov. 67. Podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 68. Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2009/563/20180901.html> nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 69. Podľa § 46 ods. 9 daňového poriadku daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8 (písm. a/), doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2 (písm. b/), alebo zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu (písm. c/). 70. Podľa § 8 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí. 71. Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20200101> je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi. 72. Podľa § 49 ods. l zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 73. Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané, b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20200101> a § 69 ods. 2 až 4 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20200101>, <https://www.slov-lex.sk/ pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20200101> a 9 až 12 <https://www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ ZZ/2004/222/20200101>, c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 <https:// www.slov-lex.sk/pravne-predpisy/SK/ZZ/2004/222/20200101> a § 11a <https://www.slov-lex.sk/pravne- predpisy/SK/ZZ/2004/222/20200101>, d) zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru. 74. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a/ má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. V. Posúdenie veci správnym súdom 75. Daňový poriadok v § 3 zakotvuje základné zásady daňového konania. Jednou z týchto zásad je zásada zákonnosti. Podľa tohto ustanovenia pri správe daní postupuje správca dane v konaní o daniach v súlade so všeobecne záväznými právnymi predpismi, chráni záujmy štátu a obcí a dbá pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a ostatných osôb zúčastnených na daňovom konaní. 76. Predmetom preskúmavania správnym súdom je rozhodnutie žalovaného, ktorým bolo potvrdené prvostupňové rozhodnutie správcu dane o neuznaní práva na odpočet DPH žalobcovi a vyrubenie vlastnej daňovej povinnosti. Žalobca v žalobe namieta, že splnil všetky hmotnoprávne podmienky vyplývajúce z § 19, § 49 a § 51 zákona o DPH na uplatnenie práva na odpočet DPH za zdaňovacie obdobie október 2014 a splnenie podmienok aj riadne preukázal. 77. Pokiaľ žalobca vo svojej správnej žalobe (ods. 11 až 15 odôvodnenia rozsudku) porušenie práva na spravodlivý proces tým, že správca dane predĺžil lehotu na rozhodnutie, hoci to nebolo potrebné a dokonca nerozhodol v tejto predĺženej lehote, súd túto námietku považoval za nedôvodnú, resp. právne bezvýznamnú z hľadiska možnosti zrušiť súdom rozhodnutie žalovaného podľa § 191 ods. 1 písm. g) SSP. 78. Zákonnosť rozhodnutia správneho orgánu je podmienená zákonnosťou postupu, ktorý predchádzal jeho vydaniu. V rámci správneho súdnictva súd teda skúma aj procesné pochybenia správneho orgánu namietané v žalobe, najmä z toho pohľadu, či toto procesné pochybenie predstavuje takú vadu konania pred správnym orgánom, ktorá mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. Pokiaľ správny orgán vydá rozhodnutie vo veci samej, pričom sa v priebehu konanie dopustí procesného pochybenia, môže to byť dôvodom na zrušenie takéhoto rozhodnutia, avšak iba za predpokladu, že došlo k podstatnému porušeniu ustanovení o konaní pred orgánom verejnej správy, ktoré zároveň mohlo mať za následok vydanie nezákonného rozhodnutia. 79. V prvom rade lehota na rozhodnutie ustanovená v § 68 ods. 2 a 3 daňového poriadku je lehotou poriadkovou, teda jej nedodržanie nemá vplyv na posúdenie zákonnosti resp. nezákonnosti rozhodnutia správcu dane. Zákon s nedodržaním lehoty na rozhodnutie nespája žiadne následky, rozhodnutie, hoci vydané po vyššie uvedenej lehote, pôsobí rovnakými účinkami, ako k prekročeniu nedošlo. 80. Zároveň, vychádzajúc z dikcie § 68 daňového poriadku, nie je možné akceptovať výklad, že prekročenie lehoty na rozhodnutie mohlo mať, a to akýkoľvek, vplyv na zákonnosť rozhodnutia správcu vo veci samej. Nezákonnosť rozhodnutia správcu dane nie je nijako podľa daňového poriadku závislá či kauzálne spojiteľná s dodržaním lehoty podľa § 68 ods. 2, 3 daňového poriadku. 81. Žalobca popieral závery správcu dane o tom, že by obchody deklarované v súvislosti s podaným daňovým priznaním na DPH za zdaňovacie obdobie október 2014 sa neuskutočnili. Namietal nedostatočne zistený skutkový stav, jeho nesprávne právne posúdenie a nepreskúmateľnosť napadnutého rozhodnutiapre nedostatok dôvodov. Základnou spornou otázkou pre posúdenie veci bolo naplnenie podmienok na uplatnenie nároku na odpočítanie dane upravené v § 49 až § 51 zákona o DPH. 82. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 83. Z dikcie § 49 ods. 2 zákona o DPH jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu naozaj boli dodané konkrétnym platiteľom DPH. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č o DPH. 84. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5 Sžf 17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zákona o DPH), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 85. Pre prípad preukázania vzniku práva na odpočítanie dane z pridanej hodnoty pri dodaní tovaru je žalobca zaťažený dôkazným bremenom, že v zdaniteľnom obchode došlo od dodávateľa tovaru na žalobcu k prevodu práva reálne nakladať s hmotným majetkom ako vlastník. Pri určení toho, či bolo uskutočnené dodanie tovaru, nie je rozhodujúce nadobudnutie právneho vlastníctva v zmysle Obchodného zákonníka k tovaru žalobcom ako kupujúcim, napríklad tvrdením o odovzdaní a prevzatí tovaru podloženým príslušnými protokolmi, ale pre uskutočnenie zdaniteľného obchodu dodaním tovaru je rozhodujúce, aby kupujúci získal právo disponovať s tovarom ako vlastník (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 1Sžf/72/2015 zo dňa 11.4.2017 publikovaný v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu SR a súdov SR pod č. R 4/2018). 86. Žalobca si uplatnil nároku na odpočet DPH za príslušné zdaňovacie obdobe z dôvodu faktúr vystavených jeho dodávateľom - spoločnosťou INTERPUB SK, s.r.o.. V daňovom konaní však z dôkazov produkovaných žalobcom alebo zabezpečených správcom dane nebolo preukázané, že žalobca nadobudol tovar od ním označeného dodávateľa značeného na predložených faktúrach. 87. Správca dane po predložení listín zo strany žalobcu a po vzniku pochybností o existencii tovaru, postupoval správne a začal preverovať reálnosť dodania tovaru v rámci svojho dôkazného bremena. Správca dane správne preveroval dodávateľa žalobcu, pretože riadne označenie dodávateľa je jednou z náležitostí faktúry a slúži na verifikáciu vierohodnosti faktúry podľa § 71 ods. 1 písm. c/ zákona č. 222/2004 Z.z. Správca dane dospel k záveru, že spoločnosť INTERPUB SK, s.r.o. žalobcovi fakturovaný tovar nedodal, čím neboli naplnené podmienky na uplatnenie nároku na odpočítanie dane upravené v § 49 až § 51 zákona o DPH. 88. Za dôležitú skutočnosť považoval súd, že žalobcom ani iným spôsobom v konaní nebolo preukázané reálne uskutočnenie dodávok tovaru ako jedného zo základných atribútov pre konštatovanie reálnosti daňovým subjektom deklarovaných zdaniteľných plnení (obchodných transakcií). Priami dodávatelia dodávateľa žalobcu boli boli v zdaňovacom období október 2014 spoločnosti STANEX Trade, s.r.o. (od 17.12.2014 s názvom FMB Group s.r.o.) a PreShov H+R, s.r.o.. 89. Pre dôvodnú pochybnosť o reálnosti obchodov so spoločnosťou PreShov H+R, s.r.o. bolo relevantným zistením, že po začatí daňovej kontroly tento daňový subjekt so správcom dane nespolupracoval a ani nepredložil požadované daňové doklady a z toho dôvodu bola správcom dane určená daň podľa pomôcok. Celkove išlo o nekontaktnú spoločnosť, u ktorej nebolo možné preveriť deklarované dodávky tovaru, v roku 2014 nevykázala žiadne tržby a ktorá dňa 07.10.2015 zanikla zlúčením a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť Tronador s.r.o., ktorý zanikla zlúčením a jej právnym nástupcom sa stala spoločnosť PUBLI PRO s.r.o. (neskôr s obchodným menom Sterhader Trade s.r.o. ). Správny súd zistil, že uznesením Okresného súdu Trenčín č. k. 22K/12/2017-349 zo dňa 28. mája 2019, ktoré nadobudlo právoplatnosť dňa 21.06.2019, súd zrušil konkurz na majetok úpadcu Sterhader Trade s.r.o. so sídlom Palackého 90/12, 911 01 Trenčín, IČO 36 351 377, zapísanú v obchodnom registri Okresného súdu Trenčín v oddiele Sro vo vložke číslo 16441/R pre nedostatok majetku. Následne bola spoločnosť ex offo vymazaná z obchodného registra. 90. Pokiaľ ide o ďalšieho dodávateľa, spoločnosť STANEX Trade, s.r.o., jej konateľom bol v čase rozhodnom pre posúdenie veci W., ktorý bol konateľom spoločnosti od 13.06.2014 do 04.08.2015. František Mrúz vo svojej výpovedi zo dňa 28.10.2015 uskutočnenej pred Kriminálnym úradom finančnej správy nepotvrdil uskutočnenie dodávok pre INTERPUB SK, s.r.o.. O spoločnosti a jej ekonomickej činnosti, v ktorej bol obchodným registrom evidovaný ako konateľ, nemal W. žiadnu vedomosť. Uviedol, že nevykonával ani žiadne obchody a ani mu neboli odovzdané žiadne doklady. 91. V tejto súvislosti správny súd poukazuje na ustanovenie § 24 ods. 4 daňového poriadku, podľa ktorého ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Uvedené ustanovenie je potrebné vykladať tak, že daňový orgán vo výbere dôkazných prostriedkov nie je nijako obmedzený a jedinou obmedzujúcou podmienkou pre neho je, že dôkazy, ktoré chce v konaní použiť nesmú byť získané contra legem, Zákonodarca dôkazné prostriedky použiteľné v daňovom konaní príkladmo vymenúva v druhej vete § 24 ods. 4. Ako dôkaz spomína podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. Keďže ide o fakultatívny výpočet, s použitím výrazového prostriedku „najmä“ v texte tohto zákonného ustanovenia, nemožno uvedenú množinu dôkazov považovať za uzavretú. Z tohto vyplýva, že pokiaľ ide o zákonne získaný dôkaz, ktorý je spôsobilý prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, nie je vylúčené jeho použitie, hoci sa vo výpočte druhej vety § 24 ods. 4 daňového poriadku explicitne nemenuje. Preto pokiaľ žalobca namietal, že správca dane nebol oprávnený ako dôkaz použiť výpoveď W. spísaná v zápisnici č. 21104820/2015 zo dňa 28.10.2015 Kriminálnym úradom finančnej správy, túto námietku súd nemohol považovať za právne relevantnú. 92. Skutočnosťou hodnou zreteľa vyplynuvšou z dokazovania vykonaného v daňovom konaní bolo, že subdodávatelia žalobcu, teda spoločnosti, ktoré mali tovar dodávať jeho dodávateľovi - spoločnosti INTERPUB SK, s.r.o., nevykonávali v rozhodnom čase žiadnu ekonomickú činnosť. 93. Ďalšou skutočnosťou zásadne spochybňujúcou reálnosť obchodov deklarovaných žalobcom v predmetnej veci bolo personálne prepojenie spoločností INTERPUB SK, s.r.o. a W4, s.r.o., teda spoločností, z ktorých jedna (INTERPUB SK, s.r.o.) bola žalobcom deklarovaná ako jeho dodávateľ a druhá, o ktorej žalobca tvrdil, že jej tovar dodal. 94. Bez ohľadu na žalobcovo tvrdenie o možnej neobjektívnosti a účelovosti tvrdení W. v jeho výpovedi, je nespochybniteľnou skutočnosťou, že František Mrúz bol konateľom oboch spoločností, z ktorých jedna fakturovala žalobcovi dodanie tovaru na vstupe a žalobca druhej z nich fakturoval dodanie toho istého tovaru. Personálne prepojenie zistené nad všetky pochybnosti v dodávateľsko- odberateľských spoločnostiach okrem už vyššie uvedených nezrovnalostí vo všeobecnosti samo o sebe postráda ekonomický zmysel i racionalitu. V rozpore s logikou medzi personálne prepojené osoby bol pri predmetnom reťazci obchodov implementovaný žalobca ako medzičlánok, ktorého prítomnosť v deklarovanej obchodnej transakcii nebola nijako odôvodnená, žiadúca ani potrebná. 95. Všetky tieto vyššie uvedené dôkazy a zistenia správcu dane viedli k dôvodnej pochybnosti o dodaní tovarov a k záveru, že v tomto prípade išlo o reťazec spoločností, ktoré si medzi sebou vystavovali faktúry bez reálneho plnenia, t. j. bez reálnych dodávok tovarov, ktoré boli fakturované, s cieľom uplatňovať si odpočty dane z pridanej hodnoty. Na základe nich (podrobnejšie sú opísané v časti III. odôvodnenia tohto rozsudku) správca dane dôvodne dospel k záveru, že dodávateľ žalobcu predmetný tovar nemohol nadobudnúť od jeho dodávateľov a zároveň, že predmetný tovar nebol dodaný ani žalobcovi. 96. V prípade, že daňové orgány oprávnene a dôvodne spochybnia existenciu a pôvod tovaru, ktorý mal byť predmetom obchodovania, je namieste otázka, s akou odbornou starostlivosťou daňový subjekt pristupoval k realizácii zdaniteľného obchodu, keď obchodoval s niečím, čo neexistovalo. Obchod, o ktorom svedčí len existencia formálnych dokladov, nevystihuje reálnu podstatu a ekonomický účel podnikania, naopak, dá sa hovoriť o podieľaní sa na zneužití práva vyplývajúceho zo zásady neutrality dane z pridanej hodnoty všetkými zúčastnenými článkami v obchodnom reťazci. Správca dane je oprávnený v prípade spochybnenia reálneho obchodu v rámci obchodného reťazca žiadať od daňového subjektu, aby preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosiahnutie účelu jeho hospodárskej činnosti. Správca dane má právo preveriť pôvod tovaru ako aj doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti, ak vierohodnosť vo vzťahu k ich obsahu bola vyhodnotením výsledkov dokazovania spochybnená, preukázať pravdivosť tvrdení daňového subjektu, že so sporným tovarom skutočne obchodoval. Dôkazné bremeno spočíva na daňovom subjekte, aby predložil dôkazy potvrdzujúce, že predmet obchodu skutočne existoval (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/30/2017 zo dňa 31.1.2018 publikovaný v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu SR a súdov SR pod č. R 39/2018). 97. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 2Sžf 4/2009 zo dňa 23.06.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu Slovenskej republiky č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 98. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených, avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani konajúcou ako takou a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá, a to bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3 Sžf 1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 99. V tomto smere správca dane vykonal dostatočné dokazovanie, žalobcom produkované dôkazy neboli dostatočne presvedčivé na preukázanie správnosti ním vypočítanej DPH, preto hoci žalobca namietal nedostatočne zistený skutkový stav z dôvodu nevypočutia ním navrhnutých svedkov alebo z dôvodu nevykonania miestneho zisťovania, ani s touto námietkou sa správny súd nestotožnil. 100. Je potrebné zdôrazniť, že vyššie uvedené argumenty boli dostatočne preukazujúce neuskutočnenie predmetných zdaniteľných obchodov, z ktorých v príslušnom zdaňovacom období nemohlo vzniknúť právo na odpočítanie DPH. 101. Pokiaľ žalobca namietal nevykonanie kontroly v prevádzkach, resp. v skladových a vo výrobných priestoroch žalobcu, z vlastných tvrdení žalobcu vyplynulo, že predmetný tovar bol predaný, teda sa nedalo predpokladať, že miestne zisťovanie môže priniesť akúkoľvek novú a právne významnú informáciu majúcu vplyv na zistený skutkový stav. 102. Pokiaľ žalobca namietal napr. nevypočutie svedkov, túto požiadavku takisto považoval súd za nadbytočnú a nespôsobilú prispieť k spoľahlivému zisteniu skutkového stavu, a to z rovnakého dôvodu, ako uviedol v ods. 100 odôvodnenia tohto rozsudku. Súd tiež poukazuje na vyjadrenie žalovaného, že vypočutie svedkov nebolo zo strany žalobcu v rámci daňovej kontroly, vyrubovacieho konania a fakticky ani v odvolacom konaní iniciované. Dôkazy vykonané správcom dane opísané vyššie v odôvodnení tohto rozsudku a z nich plynúce závery negovali potrebu vykonania ďalších dôkazov a celkom určite by ho nemohla spochybniť výpoveď prepravcu alebo zamestnancov žalobcu. 103. Žalobca namietal, že správca dane ako aj žalovaný opreli dôvodné uznania odpočítania DPH v konečnom dôsledku iba o skutočnosť, že subdodávatelia dodávateľa tovarov nespolupracujú so správcom dane. Inými slovami, žalobca poukázal na to, že nemožno od neho spravodlivo požadovať zodpovednosť za nekontaktnosť jeho obchodných partnerov alebo za to, že ich konanie bolo v rozpore s právnymi predpismi. 104. Správny súd zdôrazňuje, že subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61). 105. Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft. a Pétér Dávid). 106. O daňovom subjekte platí domnienka, že na základe primeraných dôvodov mohol mať podozrenie, že ide o prípad podvodu, resp. nezákonného konania, ak tovar fyzicky nevidel, neskontroloval ho, nemá dôkaz o jeho pôvode, predchádzajúcom pohybe a taktiež nemá od dodávateľa doklad o jeho vlastnostiach, prípadne kvalite. Tento predpoklad nemožno vyvrátiť preukázaním, že nevedomosť o týchto pre obchod nevyhnutných otázkach bola spôsobená okolnosťami nezávislými od nezaplatenia DPH. Okrem uvedenej možnosti je akokoľvek inak možné preukázať existenciu primeraných dôvodov pochybností. 107. Je tiež dôležitou skutočnosťou, že výber dôveryhodných obchodných partnerov je primárnou záležitosťou daňového subjektu, ktorý je zodpovedný za dôsledky svojich rozhodnutí, keď znalosť obchodných partnerov nie je nadštandardnou požiadavkou správcu dane, ale základným predpokladom riadneho obchodného styku. V záujme predchádzania právnej neistote a v záujme uzatvárania jasných a korektných záväzkových vzťahov, je povinnosťou každej zmluvnej strany dbať o to, aby sa pri úprave zmlúv odstránilo všetko, čo by mohlo viesť k vzniku rozporov (§ 43 OZ), to zahŕňa i povinnosť overiť si informácie a skutočnosti ohľadne svojho obchodného partnera. Inak sa napr. aj v podnikateľskej sfére, následky nedostatočnej pozornosti pri vstupe do právnych vzťahov s inými právnymi subjektmi prejavia vo forme znášania väčšieho podnikateľského rizika, ktoré samozrejme zahŕňa aj následky vyplývajúce zo správnych konaní vedených v súvislosti s podnikateľskou činnosťou tej-ktorej zmluvnej strany (napríklad uznesenie Ústavného súdu SR č. k. IV. ÚS 104/2012-89 zo dňa 1.3.2012, rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5Sžf/25/2011 zo dňa 27.10.2011, sp. zn. 4Sžf/25/2011 zo dňa 13.9.2011 a sp. zn. 2Sžf/42/2012 zo dňa 18.4.2013). 108. Podľa názoru správneho súdu bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy svedčiace o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného kontraktu a spôsob jeho prevedenia ako i komunikácia s dodávateľom sa reálne uskutočnili. Správny súd na tomto mieste poukazuje nielen na základnú zásadu obchodného práva, a to poctivého obchodného styku, ale aj na tú skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie (§ 2 ods. 1 ObZ), ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak robí. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu obchodnej spoločnosti chýbajú, potom ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva v zmysle § 265 ObZ právnu ochranu a pochybnosti správcu dane o pravdivosti údajov uvádzaných daňovým subjektom sú oprávnené (napríklad rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžfk/54/2017 zo dňa 23.1.2019). 109. Správny súd s poukazom na § 24 ods. 1 daňového poriadku opätovne pripomína, že dôkazné bremeno preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte, pričom nemožno opomenúť, že cieľom uznaným a podporovaným šiestou smernicou Rady Európskej únie o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty je boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadom zneužívania (pozri najmä rozsudky z 29. apríla 2004, Gemeente Leusden a Holin Group, C- 487/01 a C-7/02, Zb. s. I-5337, bod 76, ako aj z 21. februára 2006, Halifax, a i., C-255/02, Zb. s. I. 1609, bod 71). V tomto smere preto dôkazná povinnosť v daňovom konaní jednoznačne spočívala na daňovom subjekte - žalobcovi, ktorému daňové orgány poskytli dostatok priestoru, aby svoje tvrdenia a dôvodnosť odpočtu DPH i dostatočným a vierohodným spôsobom preukázal (nielen formálnymi dokladmi). Žalobca však nepreukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti, aby zabránil tomu, že reálne uskutočnenie obchodu, čo do osoby dodávateľa, nebude spochybnené. 110. Žalobcovi možno vytknúť aj nedostatok opatrnosti a odbornej starostlivosti (§ 135a, § 194 ObZ) pri výbere obchodného partnera a rovnako je v danom prípade badať nedostatočné preverovanie svojich obchodných partnerov, o ktorých mal žalobca minimálnu vedomosť. Z pohľadu daňovej uplatniteľnosti, a to súd zdôrazňuje, nemôže obstáť neschopnosť žalobcu preukázať sa komunikáciou s obchodnými partnermi o dodávke, o tovare, o zmluve, o fakturácii a nedostatok (aspoň základnej) vedomosti o obsahu obchodovania s predmetnou komoditou len dokresľuje pochybnosti o reálnosti posudzovanej obchodnej činnosti. Správny súd dospel k záveru, že z uvedených indícií by bolo v rozpore s logikou sa domnievať, že žalobca nemohol mať vedomosť o tom, že sa zúčastňuje na plneniach, ktoré môžu byť poznačené podvodom. 111. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutí Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ správny súd dospel k záveru, že konanie aj rozhodnutie žalovaného sú v súlade s Daňovým poriadkom a zákonom o DPH, oba správne orgány správne a podrobne zistili skutkový stav a vec správne právne posúdili, preto správny súd žalobu zamietol ako nedôvodnú podľa § 190 SSP. 112. O náhrade trov konania súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvod, podľa ktorého možno spravodlivo požadovať od žalobcu, aby mu nahradil trovy konania. Navyše, žalovaný nebol v konaní právne zastúpený, keďže zamestnáva zamestnancov s právnickým vzdelaním, ktorí ho v konaní pred súdom zastupujú. 113. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).