Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 2S/102/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019200723 Dátum vydania rozhodnutia: 04. 03. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Jeannette Hajdinová ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1019200723.2 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Jeannette Hajdinovej a členov senátu JUDr. Vlastimila Pavlikovského a JUDr. Michala Dzurdzíka, PhD., v právnej veci žalobcu: Tatranská mliekareň a.s., IČO: 31654363, so sídlom v Kežmarku, Nad traťou 26, zastúpeného advokátom Mgr. Henrichom Schindlerom, IČO: 40887481, so sídlom v Banskej Bystrici, Janka Kráľa 7, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom v Banskej Bystrici, Lazovná 63, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100754252/2019 zo dňa 29.3.2019, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalovanému sa právo na náhradu trov konania n e p r i z n á v a . o d ô v o d n e n i e : I. Priebeh administratívneho konania Žalobca si v zdaňovacom období august 2016 v súvislosti s nákupom tovaru - krmivo pre vtáky - uplatnil nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty na základe faktúr vystavených jeho dodávateľom spoločnosťou RANIM s.r.o.: - č. 2016/0088, interné č. 15160879 zo dňa 9.8.2016, v sume XX.XXX,- €, z toho DPH v sume X.XXX,- €, - č. 2016/0089, interné č. 15160878 zo dňa 10.8.2016, v sume XX.XXX,- €, z toho DPH v sume XX.XXX,- €, - č. 2016/0083, interné č. 15160884 zo dňa 2.8.2016, v sume XX.XXX,- €, z toho DPH v sume X.XXX,- €, - č. 2016/0084, interné č. 15160883 zo dňa 3.8.2016, v sume XX.XXX,- €, z toho DPH v sume XX.XXX,- €, - č. 2016/0085, interné č. 15160882 zo dňa 4.8.2016, v sume XX.XXX,- €, z toho DPH v sume X.XXX,- €, - č. 2016/0086, interné č. 15160881 zo dňa 5.8.2016, v sume XX.XXX,- €, z toho DPH v sume XX.XXX,- €, - č. 2016/0087, interné č. 15160880 zo dňa 8.8.2016, v sume XX.XXX,- €, z toho DPH v sume X.XXX,- €. Žalobca vyššie uvedený tovar následne predal zahraničnému odberateľovi, českej spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o. a vystavil mu faktúry: - č. 6163791 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0089 zo dňa 10.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163790 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0089 zo dňa 10.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163789 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0088 zo dňa 9.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163788 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0087 zo dňa 8.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163787 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0086 zo dňa 5.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163786 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0086 zo dňa 5.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163785 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0085 zo dňa 4.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163784 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0084 zo dňa 3.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163783 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0084 zo dňa 3.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku, - č. 6163782 zo dňa 10.8.2016 na sumu XX.XXX,- €; žalobca nadobudol tovar na základe faktúry č. 2016/0083 zo dňa 2.8.2016 uvedenej v predchádzajúcom odseku. Daňový úrad Bratislava vykonal u žalobcu kontrolu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie august 2016 (aj za ďalšie zdaňovacie obdobia, ktoré nie sú predmetom tohto konania). Daňová kontrola sa začala dňa 8.6.2017 a o jej výsledku správca dane vyhotovil protokol č. 329075/2018 zo dňa 11.6.2018, ktorý doručil žalobcovi dňa 22.6.2016. Žalobca sa k zisteniam z daňovej kontroly písomne vyjadril a správca dane na základe toho vykonal ešte ďalšie dokazovanie výsluchom žalobcom navrhovaných svedkov (Ing. X. M. a W.. O. B.). Pripomienky žalobcu prerokoval na ústnom pojednávaní dňa 5.11.2018 (zápisnica č. 102137745/2018). Správca dane rozhodnutím č. 102261855/2018 zo dňa 15.11.2018 vyrubil žalobcovi rozdiel dane za zdaňovacie obdobie august 2016 v sume XX.XXX,- €. Správca dane zistil, že tovar (krmivo pre vtáky) bol predmetom obchodovania v rámci reťazca slovenských a českých obchodných spoločností: D BAR s.r.o. › RANIM s.r.o. › žalobca › česká spoločnosť ABERATO PARTNER s.r.o. › Speed-Line Transport, s.r.o. Konateľom dodávateľa žalobcu spoločnosti RANIM s.r.o. bol Y. W. (Veľký Meder) a od 14.9.2016 je ním V. M. s bydliskom v Maďarsku. Na adresách uvedených v obchodnom registri konatelia dodávateľa žalobcu zásielky nepreberali a vracali sa správcovi dane nedoručené s poznámkou „adresát je neznámy“. Hoci dodávateľ žalobcu výzvy správcu dane prevzal, nereagoval na ne a požadované doklady správcovi dane vôbec nepredložil. Maďarská daňová správa nemohla V. identifikovať v jej systéme, na adrese Ady Endre utca 4, Kisigmánd 2948 nebol nikto zaregistrovaný a podľa dátumu narodenia sa nikto s meno Szép nenarodil, preto ho nemohla vypočuť ako svedka. Vzhľadom na nekontaktnosť dodávateľa žalobcu správca dane vychádzal zo záverov daňovej kontroly spoločnosti RANIM s.r.o. za zdaňovacie obdobie august 2016, z ktorej vyplýva, že nakúpila krmivo pre vtáky v celkovom množstve 240t na základe faktúr od dodávateľa spoločnosti D BAR s.r.o. Z výpisov z bankového účtu spoločnosti RANIM s.r.o. vedeného vo Všeobecnej úverovej banke, a.s., vyplýva, že dodávateľ žalobcu odosielal peňažné prostriedky na účet odberateľa žalobcu českej spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o. v rovnakých dňoch, kedy prijala platby od žalobcu. Vzhľadom na nekontaktnosť spoločnosti RANIM s.r.o. správca dane vychádzal z jej kontrolného výkazu za zdaňovacie obdobie august 2016 preukazujúceho, že prijala dodávateľské faktúry za tovar od spoločnosti D BAR s.r.o. Ani spoločnosť D BAR s.r.o. nepreberala zásielky správcu dane na adrese uvedenej v obchodnom registri, zásielky sa vracali nedoručené s poznámkou pošty „adresát je neznámy“. Správca dane z vlastnej činnosti (z daňovej kontroly žalobcu za zdaňovacie obdobie február 2016) vie, že na adrese sídla spoločnosti D BAR s.r.o. v obci Bielovce 70 sa nachádza starý, neobývaný a veľmi znehodnotený dom s rozbitými oknami, poškodenou strechou a múrmi, dom sa nachádza na neupravenom pozemku s vysokým trávnatým porastom a burinou, pozemok je oplotený s drevenou poškodenou bránou zaistenou drôtom; už na prvý pohľad bolo zrejmé, že stavba nespĺňa podmienky skladových priestorov alebo prevádzky. Obecný úrad Bielovce správcovi dane oznámil, že na uvedenej adrese sa nachádza starý rodinný dom a spoločnosť D BAR s.r.o. v ňom nemá prevádzku, na uvedenej adrese nie je nikto prihlásený na pobyt a daň z nehnuteľnosti platí iná osoba. Správca dane zistil, že spoločnosť D BAR s.r.o. podáva daňové priznania elektronicky, inak so správcom dane nekomunikuje, vzniknuté daňové povinnosti neuhrádza, zásielky na adrese sídla nepreberá a vracajú sa nedoručené s poznámkou „adresát je neznámy“, rovnako tak konateľ spoločnosti József Gál v Maďarsku nepreberá zásielky a vracajú sa s poznámkou „odsťahovaný“ alebo „nehľadal“. Spoločnosť D BAR s.r.o. je v likvidácii, registrácia DPH jej bola zrušená ku dňu 30.11.2016 ex offo a v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie august 2016 uviedla výhradne hodnotu dodávok a služieb podľa § 8 a § 9 zákona č. 222/2004 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon č. 222/2004 Z.z.), hodnotu odpočítanej dane podľa § 49 až § 54 citovaného zákona a zároveň nízku daňovú povinnosť; uviedla tovary a služby, pri ktorých príjemca platí daň podľa § 69 ods. 2 a ods. 9 až ods. 12 zákona č. 222/2004 Z.z., no z povahy transakcií medzi žalobcom a spoločnosťou D BAR s.r.o. nevyplýva, že by vtáčia kŕmna zmes bola dodávkou tovaru, pri ktorom príjemca platí daň podľa § 69 ods. 2 a ods. 9 až ods. 12 zákona č. 222/2004 Z.z. Z kontrolného výkazu spoločnosti D BAR s.r.o. za zdaňovacie obdobie august 2016 vyplýva, že prijala dodávateľské faktúry od spoločnosti Regionálna investičná, spol. s r.o. Odberateľ žalobcu, česká spoločnosť ABERATO PARTNER s.r.o., nespolupracuje s českým správcom dane, nepodáva daňové priznania k DPH v termíne, posledné daňové priznanie podala za zdaňovacie obdobie február 2017. Spoločnosť je nekontaktná, má len virtuálne sídlo a nemá žiadneho zástupcu. Na písomnú a riadne doručenú výzvu na predloženie dokladov súvisiacich s predmetnými obchodmi nereagovala. Podľa súhrnných hlásení k DPH spoločnosť ABERATO PARTNER s.r.o. uviedla za zdaňovacie obdobie august 2016 ako jediné dodávky tovaru do iného členského štátu - Slovensko - pre spoločnosť Speed-Line Transport s.r.o., no z výpisov z bankových účtov vyplynulo, že česká spoločnosť neprijala žiadne platby od spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. Česká daňová správa nemohla preveriť skutočnosti týkajúce sa reálnosti uskutočnenia dodávok tovaru a potvrdiť uskutočnenie dodávok tovaru na Slovensko pre deklarovaného slovenského odberateľa. Okrem toho, konateľom českej spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o. je slovenský štátny občan Y.t (Malé Dvorníky), ktorý si však z adresy uvedenej v obchodnom registri nepreberá zásielky a vracajú sa správcovi dane neprevzaté s poznámkou pošty „písomnosť neprevzatá v odbernej lehote“ a neskôr „adresát je neznámy“. Správca dane tiež uviedol, že spoločnosť RANIM s.r.o. splnomocnila Y. N. na zastupovanie v plnom rozsahu vo všetkých právnych úkonoch (generálne plnomocenstvo zo dňa 2.5.2016 doručené Daňovému úradu Bratislava elektronicky dňa 8.2.2017). Správca dane preveroval ďalšieho odberateľa tovaru spoločnosť Speed-Line Transport s.r.o. Uvedená spoločnosť má sídliť na adrese Pastovce 27, no na tejto adrese sa nachádzal len prázdny pozemok (miestne zisťovanie). Obecný úrad Pastovce správcovi dane oznámil, že v obci existuje adresa so súpisným číslom 27, no ide o prázdny pozemok a spoločnosť Speed-Line Transport s.r.o. na tejto adrese nie je prihlásená, v obci nemá sídlo podnikania ani prevádzku. Z daňového priznania spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. za zdaňovacie obdobie august 2016 vyplýva, že uviedla výlučne hodnotu nadobudnutia tovaru v tuzemsku podľa § 11, § 11a zákona č. 222/2004 Z.z., rovnakú hodnotu odpočítania dane podľa § 49 až § 54 citovaného zákona a zároveň nulovú daňovú povinnosť. Správca dane preveroval aj finančné toky medzi spoločnosťami zapojenými v reťazci. Z bankového účtu spoločnosti RANIM s.r.o. (dodávateľ žalobcu) boli v auguste 2016 odosielané peňažné prostriedky na účet českej spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o. (odberateľ žalobcu) v rovnakých dňoch a v obdobných sumách, ako spoločnosť RANIM s.r.o. prijímala platby od žalobcu; v tomto kontexte správca dane poukázal na generálne plnomocenstvo, ktoré spoločnosť RANIM s.r.o. udelila Lászlóvi N., ktorý je zároveň konateľom českého odberateľa žalobcu ABERATO PARTNER s.r.o. Spoločnosť RANIM s.r.o. neuhrádzala žiadne platby spoločnosti D BAR s.r.o. Tatra banka, a.s., správcovi dane oznámila, že účet spoločnosti D BAR s.r.o., uvedený na predložených faktúrach, neexistoval; ďalšie bankové účty uvedenej spoločnosti z rokov 2012 a 2013 boli zrušené. Na účte spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. neboli v dotknutom období žiadne pohyby. Odpovede tiež poskytla Tatra banka, a.s. Bankový účet spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. vedený u Československej obchodnej banky, a.s., ktorý nahlásila správcovi dane bol zrušený ku dňu 1.11.2014 a nemá žiadny iný účet. Z hľadiska prepravy tovaru správca dane preveril spoločnosť SUN GROUP ŠPED s.r.o., ktorá uviedla, že nemá vlastné vozidlá, má len zmluvných dopravcov. Pokyny na prepravu (miesto nakládky a vykládky, dátum a čas nakládky a vykládky, množstvo tovaru, či je tovar na paletách) jej zadával žalobca telefonicky alebo e-mailom. Konateľ uvedenej prepravnej spoločnosti sa však nevedel vyjadriť k miestu nakládky a vykládky tovaru, dátumu a času nakládky a vykládky, množstvu tovaru, či bol tovar na paletách, pozná ich len z CMR. Nevie, kto vyhotovil CMR, za spoločnosť SUN GROUP ŠPED s.r.o. nebol nikto prítomný pri nakládke a vykládke tovaru, ani pri preprave tovaru. Ďalší prepravca Cargofleet s.r.o. nemá vlastné vozidlá, prepravu tovaru zabezpečoval prostredníctvom dodávateľov. Pokyny na prepravu mu dával žalobca telefonicky alebo e-mailom v rovnakom rozsahu ako u SUN GROUP ŠPED s.r.o. Za spoločnosť Cargofleet s.r.o. nebol nikto prítomný pri preprave, fyzickej nakládke a vykládke tovaru, nevedel sa vyjadriť k miestu nakládky a vykládky tovaru, druhu tovaru, informácie má len z CMR. Nevie však, kto CMR vyhotovil. Ani zástupca žalobcu nebol prítomný pri preprave, nakládke a vykládke tovaru a pri preberaní tovaru. Skutočnosti známe o preprave pozná len z predložených dokladov, objednávok a CMR. Prepravné spoločnosti a žalobca však nevypisovali CMR. Konečná kontrola tovaru bola vykonávaná spravidla u kupujúceho, ktorý zaplatil zo tovar, skontroloval ho, súhlasil s jeho množstvom a kvalitou. Žalobca si nakúpený tovar (množstvo, kvalitu) osobitne neoveroval a spoliehal sa na to, že jeho obchodný partner tovar fyzicky prevzal a skontroloval a že jeho obchodný partner nereklamoval kvalitu ani množstvo tovaru. Žalobca nevie, kto bol prítomný za spoločnosť RANIM s.r.o. pri odovzdávaní tovaru; uvedená spoločnosť vyhotovovala proforma faktúry na dodaný tovar podľa zmluvných podmienok o mieste dodania a následne už bol tovar prepravený spoločnosťami SUN GROUP ŠPED s.r.o. a Cargofleet s.r.o. priamo k odberateľovi. Žalobca tvrdí, že sa o spoločnosti RANIM s.r.o. dozvedel od svojich dlhodobých obchodných partnerov (Ing. V., s ktorým obchoduje už 13 rokov) a overoval si ho cez stránku www.financnasprava.sk <http:// www.financnasprava.sk/>, cez podnikový informačný systém ESO enterprise/solution a cez obchodný register; začal s ňou obchodovať v júli 2016 tak, že oslovil konateľa Lászla W., na osobnom stretnutí uzatvorili kúpnu zmluvu, obchody za žalobcu dojednával Ing. X. M. a za RANIM s.r.o. Y. W.. Svedok Ing. X. M. uviedol, že pre žalobcu pracuje od roku 2003, v období od marca 2016 do decembra 2016 sa podieľal na realizácii obchodných prípadov deklarovaných žalobcom spočívajúcich v nákupe tovaru od spoločností YETTI, s.r.o. (zdaňovacie obdobie marec a apríl 2016), RANIM s.r.o. (zdaňovacie obdobie júl a august 2016), HorseLand s.r.o. (zdaňovacie obdobie september až december 2016) a následným predajom českej spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o. Nepamätal si, koľkokrát sa fyzicky zúčastnil pri preberaní tovaru od spoločnosti RANIM s.r.o., tovar bol odovzdávaný na základe telefonického preverenia so zriadencami skladu Merkantil, či bol dodaný. Je presvedčený, a verí tomu, že pri každej dodávke išlo o nový tovar, pretože bol naložený na dodanie prepravcovi a odovzdaný, o čom svedčí potvrdenie prepravných spoločností o prevzatí tovaru a následnej preprave odberateľovi žalobcu. R.. X. M. je konateľom spoločnosti DALIJA s.r.o., konateľom tejto spoločnosti je aj PhDr. V. K., ktorý je členom predstavenstva žalobcu. Správca dane vyčítal žalobcovi, že nepreukázal spôsob poverenia Ing. X. M. na jeho zastupovanie v obchodných záležitostiach, pretože Ing. X. M. pracoval na základe mandátnej zmluvy, ktorú uzatvorili spoločnosti DALIJA s.r.o. a Cosmos Transport a.s. Tovar mal byť skladovaný v skladoch spoločnosti MERKANTIL s.r.o. Konateľ Mgr. O. B. nevedel potvrdiť, aký tovar bol nakladaný, len potvrdil, že tovar bol nakladaný. Nevie, pre koho bol tovar skladovaný, ani či tovar v čase skladovania zmenil majiteľa a nevedel uviesť, kto tovar priviezol. Tovar nakladal vozíčkar, no konateľ nevedel, ako bol tovar určený na nakládku. Nevyhotovoval žiadne doklady súvisiace s tovarom, keďže nešlo o vlastný tovar, mohol však použiť firemnú pečiatku na opečiatkovanie CMR. Nevedel uviesť, komu sa odovzdávali doklady týkajúce sa nakladaného tovaru, asi tomu, komu patrili, odovzdávali sa buď zakaždým alebo týždenne, podľa dohody. Nevie, ako bol tovar balený. Väčšinou príde tovar v určitom množstve na kamióne a v priebehu ďalších dvoch dní je to isté množstvo vyskladnené, prípadne dodávka rozdelená do niekoľkých samostatných dodávok podľa pokynov nájomcu. Komunikáciu zabezpečoval jeho syn telefonicky alebo e-mailom. Správca dane nezobral do úvahy výpoveď svedka Ing. Milana V. (ktorý mal byť poverený kontrolou skladu), pretože jeho výpoveď sa týka iného zdaňovacieho obdobia - február 2016. Správca dane doplnil, že žalobca nebol registrovaný ako sprostredkovateľ kŕmnych zmesí. V prípade sprostredkovania kŕmnych zmesí pre zvieratá určených na výrobu potravín aj pre zvieratá neurčené na výrobu potravín, resp. spoločenské zvieratá, je potrebná registrácia tejto činnosti, resp. rozšírenie registrácie pre túto činnosť. Žalobca je registrovaný ako krmivársky podnik na činnosť: výroby kŕmnych surovín živočíšneho pôvodu, sprostredkovateľ kŕmnych surovín, sprostredkovateľ kŕmnych surovín živočíšneho pôvodu na obdobie od 21.12.2015 do 3.4.2019. Podľa správcu dane vznikli dôvodné pochybnosti o skutočnostiach deklarovaných žalobcom, že predmetné obchodné transakcie boli uskutočnené spôsobom uvedeným na preložených dokladoch. Žalobcom deklarovaný nákup a následný predaj toho istého tovaru nebolo možné overiť u dodávateľa a ani u zahraničného odberateľa. Spochybňujú dôveryhodnosť a preukázateľnosť dokladov, ktoré znejú na meno spoločnosti, a odôvodňuje pochybnosť o ich pravosti a pravdivosti údajov v nich uvedených. V prípade, ak sa daňový subjekt správcovi dane vyhýba alebo svojím konaním znemožňuje vykonať úkon, je sám nedôveryhodný a nemožno tak považovať za dôveryhodný dôkazný prostriedok znejúci na takýto subjekt. Žalobca nemal kontrolu nad tovarom, spoluprácu s priamymi dodávateľmi nemožno považovať za dlhodobú a vzhľadom na spôsob preverenia obchodných partnerov nepreukazuje, žeby žalobca vynaložil náležitú starostlivosť v rámci obchodných vzťahov. Žalobca sa nezaujímal o pôvod tovaru ani ho nevedel hodnoverne preukázať, nepreukázal reálnosť deklarovaného spôsobu označenia tovaru, identifikovateľnosť tovaru a nezameniteľnosť jednotlivých dodávok, ani že bol označený v zmysle Nariadenia ES č. 767/2009, nepreukázal skutočný predmet a účel deklarovaných dodávok. Žalobca mohol vedieť o personálnej prepojenosti jeho dodávateľa spoločnosť RANIM s.r.o. v osobe Y. N., ktorý bol aj konateľom českého odberateľa žalobcu ABERATO PARTNER s.r.o. Žalobca nezabezpečil dôslednú a preukázateľnú kontrolu vykonávanej obchodnej činnosti zo svojej strany ako nadobúdateľa tovaru a zároveň dodávateľa tovaru. Nezabezpečil štandardné obchodné podmienky, najmä nezabezpečil legislatívne požiadavky kladené na obchodovanie s kŕmnymi zmesami. Vzhľadom na skutočnosť, že pri odovzdávaní tovaru mali byť za žalobcu prítomné poverené prepravné spoločnosti a ich vodiči, pričom prepravcovia Cargofleet s.r.o. a SUN GROUP ŠPED s.r.o. potvrdili uskutočnenie prepravy len na základe dokladov, ktoré mali k dispozícii od svojich dodávateľov, fyzicky sa na preprave tovaru nezúčastnili a nevedeli sa vyjadriť k nakládke a vykládke tovaru, množstvo tovaru mali overovať zriadenci skladu, no žalobca nemal žiadne zmluvné vzťahy s prevádzkovateľom skladu a poverenými osobami prepravných spoločností, ktoré uskutočnili prepravu tovaru, konečná kontrola tovaru bola vykonaná spravidla u kupujúceho (odberateľa žalobcu). Žalobca si množstvo a kvalitu nakúpeného tovaru neoveroval a spoliehal sa na skutočnosť, že obchodný partner tovar fyzicky prevzal, zaplatil zaň a nereklamoval ho. Žalobca sa nezúčastňoval na fyzickom odovzdaní alebo prevzatí tovaru, dodacie listy si odovzdávali a vzájomne potvrdzovali cca raz za 10 dní pri osobných stretnutiach. Vznikli preto dôvodné pochybnosti, že predmetné transakcie sa uskutočnili spôsobom uvedeným na predložených dokladoch. Správca dane zistil skutočnosti nasvedčujúce tomu, že žalobca bol súčasťou účelovou vytvoreného reťazca spoločností, ktoré deklarovali obchod s tovarom, ktorý niesol znaky karuselového obchodu. Správca dane poukázal aj na personálnu prepojenosť v osobe Ing. X. M., ktorý konal za žalobcu v obchodných vzťahoch so spoločnosťou RANIM s.r.o. aj ABERATO PARTNER s.r.o., a zároveň je s členom predstavenstva žalobcu spojený v spoločnosti DALIJA s.r.o., v ktorej sú obaja konateľmi. Jednotlivé skutočnosti nemusia samé osebe poskytovať zásadný dôkaz o zapojení platiteľa do podvodu, avšak v komplexnom súhrne a vo vzájomných súvislostiach môžu preukázať, že žalobca nekonal s náležitou starostlivosťou a neprijal všetky opatrenia, ktoré od neho nebolo možné požadovať, aby zabránil vlastnej účasti na podvode. Žalobca bol súčasťou umelo vytvoreného reťazca spoločností, ktoré deklarovali obchod s tovarom (tým istým tovarom), ktorý niesol znaky karuselového obchodu; tovar v tom istom množstve a druhu koloval zo Slovenska do Českej republiky a naspäť na Slovensko. Cieľom tohto obchodného reťazca bolo uplatniť si nadmerný odpočet, prípadne znížiť daňovú povinnosť. Správca dane poukázal na účelový charakter deklarovaných obchodov s cieľom získať daňovú výhodu. Samotné predloženie faktúr ešte nezakladá právo na uplatnenie nadmerného odpočtu DPH. Poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veciach C-439/04, C-440/04. Žalovaný napadnutým rozhodnutím č. 100754252/2019 zo dňa 29.3.2019 potvrdil prvostupňové rozhodnutie správcu dane č. 102261855/2018 zo dňa 15.11.2018. Závery správcu dane považoval za správne a súladné so zákonom č. 222/2004 Z.z. a zákonom č. 563/2009 Z.z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len DP alebo Daňový poriadok). Správca dane podľa jeho názoru riadne zistil skutkový stav, dôkazy vyhodnotil jednotlivo aj vo vzájomnej súvislosti, jeho závery zodpovedajú zásadám logického myslenia a správneho uváženia. Podrobne citoval skutkový stav zistený správcom dane a detailne popísaný v prvostupňovom rozhodnutí. Správca dane sa správne vysporiadal s judikatúrou Súdneho dvora EÚ, na ktoré poukazoval žalobca. Podľa názoru žalovaného žalobca nepreukázal splnenie zákonom požadovaných podmienok na uplatnenie nároku na odpočet DPH uvedených v § 49 a § 51 zákona č. 222/2004 Z.z. Ak si žalobca uplatnil v zdaňovacom období august 2016 nárok na odpočítanie dane z dodávateľských faktúr od spoločnosti RANIM s.r.o. a deklaroval dodanie tovaru českému odberateľovi ABERATO PARTNER s.r.o. s oslobodením od dane, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli realizované tak, ako to uviedol v daňovom priznaní a na predložených dokladoch. Žalobca preukazoval nadobudnutie tovaru len listinnými dôkazmi, teda formálnymi dokladmi, ale reálne dodanie tovaru nepreukázal. Z dokazovania vyplynulo, že žalobca bol zapojený do reťazca spoločností, ktoré deklarovali obchod s tovarom, avšak nebolo preukázané, že jednotlivé dodávky predstavovali vždy nové dodávky tovaru a že predmetom obchodovania nebol vždy ten istý tovar, správca dane mal oprávnene dôvodné pochybnosti o vierohodnosti, úplnosti a pravdivosti dokladov a vyzýval žalobcu na preukázanie tvrdení uvedených v daňovom priznaní. Doklady predložené žalobcom nemali takú výpovednú hodnotu, aby ich bolo možné jednoznačne použiť ako dôkaz o reálnom uskutočnení zdaniteľných obchodov a že boli uskutočnené osobou uvedenou na faktúrach. Povinnosť preukázať opodstatnenosť svojho konania je na daňovom subjekte. Žalobca však ani na výzvu správcu dane nepredložil žiadne ďalšie dôkazy a informácie, ktoré by preukázali správnosť a opodstatnenosť jeho konania vo veci. Bola vytvorená sieť spoločností, prostredníctvom ktorých sa fakturačné toky zneprehľadnili a medzi ktorými boli zistené vzájomné ekonomické väzby, išlo len o formálne vyhotovovanie faktúr, ktoré nezodpovedali skutočnej podnikateľskej činnosti, ale potvrdzovali umelý charakter činnosti zúčastnených spoločností. Žalobca vystupoval ako nárazníková spoločnosť uplatňujúca si nárok na odpočet DPH z nákupu komodít od spoločnosti RANIM s.r.o. (v iných zdaňovacích obdobiach od iných dodávateľov) a zároveň uplatňovania si oslobodenia od dane pri dodávkach tovarov českému odberateľovi ABERATO PARTNER s.r.o. Správca dane aj napriek nekontaktnosti spoločností RANIM s.r.o., D BAR s.r.o. a Speed-Line Transport s.r.o. preveroval ich daňové priznania za zdaňovacie obdobie august 2016. Vyhlásenia prepravnej spoločnosti o naložení tovaru neboli predložené k dodávkam deklarovaným v zdaňovacom období august 2016 a nesúvisia s nimi. Ak aj žalobca poukazoval na preverenie zdaniteľných obchodov u spoločnosti D BAR s.r.o., nemohol naň prihliadnuť, pretože nebola dodávateľom ani odberateľom žalobcu v zdaňovacom období august 2016. Skutočnosť, že český odberateľ ABERATO PARTNER s.r.o. vykázal dodanie tovaru na Slovensko spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. ešte nepreukazuje reálne dodanie tovaru žalobcovi. Z hľadiska finančných prevodov medzi spoločnosťami začlenenými do reťazca možno hovoriť o uzavretom kruhu platieb medzi žalobcom, jeho dodávateľom spoločnosťou RANIM s.r.o. a odberateľom žalobcu českou spoločnosťou ABERATO PARTNER s.r.o. Platba prebehla najskôr od žalobcu dodávateľovi RANIM s.r.o., ktorý platbu odoslal spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o. a tá ju použila na platbu za tovar žalobcovi, atď. V prípade dostatočných kontrolných mechanizmov mohol žalobca vedieť, že spôsob obchodovania nie je v súlade s platnými právnymi predpismi. Z dokladov predložených žalobcom nevyplýva, kto je výrobcom alebo pestovateľom tovaru kŕmna zmes pre vtákov, a teda sa žalobca nezaujímal o pôvod tovaru. Žalobca neuviedol, ako si overil postavenie dodávateľa RANIM s.r.o. a osoby, ktorá mala za túto spoločnosť konať, dôveryhodnosť, spoľahlivosť a možnosti obchodného partnera, ako skontroloval množstvo, druh a kvalitu fakturovaného tovaru, ako preveroval samotnú realizáciu a aké konkrétne opatrenia prijal na zabezpečenie preukázania splnenia zákonom stanovených podmienok pre odpočítanie dane. Žalobca teda nemal kontrolu nad tovarom. Jeho pozícia v obchodných vzťahoch mu musela byť známa. Poukázal na personálne prepojenie Ing. Daniela M. a B.. V. K. v spoločnosti DALIJA s.r.o. a u žalobcu ako aj splnomocneného zástupcu žalobcovho dodávateľa a konateľa žalobcovho odberateľa. Správca dane nepožadoval od žalobcu predložiť doklady, ktoré by nebol schopný predložiť, nie je však povinnosťou správcu dane poučiť daňový subjekt, aké konkrétne dôkazy má ešte predložiť na preukázanie svojho nároku. Správca dane môže vykonávať miestne zisťovania podľa § 37 DP, pri ktorom je kontrolovaná osoba povinná poskytnúť správcovi dane súčinnosť, najmä mu podať vysvetlenia v zmysle § 39 ods. 1 DP. V zápisniciach o miestnych zisťovaniach sa nachádzajú aj vysvetlenia zástupcov kontrolovaných subjektov, ktoré však nemožno považovať za svedeckú výpoveď, o ktorej by musel byť žalobca vopred upovedomený. Miestne zisťovanie je určitým druhom ohliadky a zápisnica o ňom nemá znaky zápisnice o výsluchu svedka (poučenie svedka, pomer svedka k prejednávanej veci a daňovému subjektu); žalobca bol oboznámený so zápisnicami z miestneho zisťovania a mohol sa k nim vyjadriť, preto nebolo porušené jeho právo byť prítomný pri výsluchu svedka a klásť mu otázky. Správca dane vo vyrubovacom konaní vypočul na návrh žalobcu svedkov Ing. X. M. a W.. O. B.. Rozhodnutie správcu dane je riadne odôvodnené v súlade s § 63 ods. 5 DP, preto nemohlo byť porušené právo žalobcu na riadne odôvodnenie prvostupňového rozhodnutia. Poukázal na rozhodnutie Súdneho dvora EÚ vo veci C-78/12. II. Žaloba Žalobca sa včas podanou žalobou domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 100754252/2019 zo dňa 29.3.2019, jeho zrušenia spolu s prvostupňovým rozhodnutím č. 102261855/2018 zo dňa 15.11.2018 a vrátenia veci orgánu verejnej správy prvého stupňa na ďalšie konanie; uplatnil si nárok na náhradu trov konania. Namietal nesprávne právne posúdenie veci, nedostatočne zistený skutkový stav, lebo správca dane neprihliadol na všetko, čo vykonaným dokazovaním vyšlo najavo. Správca dane neprihliadol na výpoveď svedka V. ktorý bol poverený kontrolou pri nakládke a vykládke tovaru a ktorý opísal podrobný priebeh manipulácie s tovarom, tovar bol podľa jeho vyjadrenia jasne identifikovateľný, potvrdil, že išlo o slnečnicu a že keď prišiel na kontrolu, v sklade sa nachádzal už nový tovar. Nesúhlasil so správcom dane, že sa žalobca ani dodávateľ nezúčastňovali pri vzájomnom fyzickom odovzdávaní alebo prevzatí tovaru. Nie je zrejmé, na základe čoho správca dane dospel k záveru, že tovar nebol vyložený na deklarovanom mieste vykládky. Správca dane neprihliadol ani na to, že CMR doklad je dokladom preukazujúcim reálne uskutočnenie obchodov s poukazom na čl. 6, čl. 9 a čl. 12 dohovoru o prepravnej zmluve v medzinárodnej cestnej nákladnej doprave, a nevyhodnotil ich, hoci v protokole tvrdí, že prepravné spoločnosti SUN GROUP ŠPED s.r.o. a Cargofleet s.r.o. potvrdili uskutočnenie prepravy len na základe dokladov od dodávateľov. Pokiaľ správca dane neobjasní nezrovnalosti v právnych vzťahoch, svedčí to o tom, že skutočnosti rozhodujúce pre stanovenie daňovej povinnosti neboli úplne zistené. Žalobca namietal, že počas miestneho zisťovania u prepravných spoločností boli prítomným osobám kladené otázky, a on im nemohol klásť otázky, s čím sa žalovaný nevysporiadal. Odmietol sa zaoberať aj kontrolnými výkazmi dodávateľov žalobcu. Žalobca namietal nezákonnosť napadnutého rozhodnutia žalovaného a tvrdí, že ním bol ukrátený na svojich právach a právom chránených záujmoch. Nebolo mu umožnené byť prítomný pri výsluchu svedka V. zo spoločnosti VM-STAVSPOL s.r.o., pričom jeho výpoveď je zaznamenaná v protokole o kontrole, ktorý je podkladom rozhodnutia. K obchodnej spolupráci pristupoval s náležitou starostlivosťou a v dobrej viere. Svojich priamych obchodných partnerov dlhodobo poznal, nemal ani najmenšiu pochybnosť o ich nedôveryhodnosti. Pokiaľ ide o kŕmnu vtáčiu zmes, vychádzal z čl. 2 ods. 2 písm. c/ Nariadenia (ES) č. 183/2005, a preto mu nevznikla povinnosť viesť záznamy o dodávateľoch a odberateľoch pre zaistenie vysledovateľnosti krmiva. Obchodné transakcie spadali pod rozsah predmetu jeho činnosti zapísaného v živnostenskom registri. Nevyvracia to však reálne dodanie tovaru. Ústredný kontrolný a skúšobný ústav poľnohospodársky uviedol, že sprostredkovateľ nemusí mať vedomosť o konečnom spotrebiteľovi. Pri preberaní tovaru boli viackrát osobne prítomní páni M.. Technicky je vylúčené, aby pri každom preberaní tovaru boli prítomní priamo zástupcovia daných spoločností. Ku konštatovaniu správcu dane, že vyjadrenie konateľa spoločnosti YETTI s.r.o., že bol fyzicky prítomný pri cca 2-3 prípadoch odovzdania tovaru, nepreukazuje, že tomu tak bolo aj v ostatných prípadoch, žalobca uviedol, že toto tvrdenie ani nevyvracia skutočnosť, že sa obchodní partneri a nimi poverené osoby nezúčastňovali na vykládke a nakládke tovaru a že ich náležite nekontrolovali. Spoločnosť ABERATO PARTNER s.r.o. v marci 2016 vykázala dodanie tovaru pre spoločnosť Speed- Line Transport s.r.o., a teda je preukázaná existencia tovaru a jeho dodanie od žalobcu. Bolo potvrdené, že spoločnosť RANIM s.r.o. nakúpila od spoločnosti D BAR s.r.o. predmetný tovar a preprava bola zabezpečená spoločnosťou VM-STAVSPOL s.r.o. Žalobca nemal najmenší dôvod preverovať dodávateľov svojich dodávateľov, napriek tomu mu žalovaný pripísal na ťarchu neplnenie si povinností iným subjektom. Skutočnosť, či žalobca vedel alebo mohol vedieť, že sa prijatím plnenia bude podieľať na plnení spojenom s daňovým únikom, je dôkazným bremenom správcu dane, ten ho však neuniesol. Poukázal na rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp.zn. 3Sžf/1/2011, sp.zn. 6Sžf/10/2012, sp. zn. 6Sžf/28/2012, sp.zn. 6Sžf/32/2012, sp.zn. 6Sžf/34/2012, Ústavného súdu SR sp.zn. I. ÚS 269/2005, sp. zn. III. ÚS 2/2009, Najvyššieho správneho súdu ČR sp.zn. 8 Afs 74/2009 a Súdneho dvora EÚ vo veci C-354/03, C-355/03, C-484/03, C-80/11, C-142/11. III. Vyjadrenie žalovaného Žalovaný v písomnom vyjadrení navrhol žalobu žalobcu zamietnuť. V podrobnostiach sa pridržiaval odôvodnenia napadnutého rozhodnutia a doplnil, že správca dane je povinný pre správne určenie dane komplexne preveriť dodávateľov a odberateľov daňového subjektu. V rámci dokazovania správca dane posudzuje závažnosť jednotlivých dôkazných prostriedkov. Tvrdenie žalobcu, že správca dane prihliadal len na dôkazy v jeho neprospech, považuje za zavádzajúce. Aj keď žalobca predložil formálne bezchybné doklady o nákupe tovaru od tuzemského dodávateľa a o jeho následnom predaji odberateľovi, nie sú dostatočnými dôkazmi, že obchodné transakcie boli uskutočnené tak, ako žalobca deklaroval. Doklady predložené jednotlivými účastníkmi v rámci reťazového obchodu zastierajú skutočný stav a navodzujú dojem legálnych obchodov. Predloženie faktúr s náležitosťami podľa § 71 zákona č. 222/2004 Z.z. ešte nezakladá možnosť uplatnenia práva na nadmerný odpočet. Splnenie formálnej stránky je síce jednou z podmienok, no nie jedinou na uplatnenie práva na nadmerný odpočet. Žalobca mal venovať náležitú pozornosť a pristupovať s odbornou starostlivosťou k integrite svojich dodávateľov aj realizovaných dodávateľských reťazcov. Poukázal na § 135a Obchodného zákonníka. Žalobca mohol vedieť, že obchodné transakcie by mohli byť poznačené podvodom a práve on získal z celého reťazca dodaní finančný prospech. Napriek tomu nevenoval náležitú pozornosť interným kontrolným mechanizmom, aby v prípade odhalenia podvodného správania obchodných partnerov nevznikli pochybnosti o tom, že o podvode vedel alebo mohol vedieť. Nepreukázal konanie v dobrej viere, preto sa nemohol dovolávať svojho nároku na odpočítanie dane. IV. Replika žalobcu Žalobca v písomnej replike zotrval na argumentoch uvedených v žalobe. Žalovaný sa k replike žalobcu písomne nevyjadril. V. Pojednávanie 17. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný podľa § 10 a § 13 zákona č. 162/2015 Z.z. Správny súdny poriadok v znení neskorších predpisov (ďalej len SSP) rozhodol na pojednávaní dňa 4.3.2020 rozsudkom, ktorý verejne vyhlásil v prítomnosti právneho zástupcu žalobcu a člena predstavenstva žalobcu a v neprítomnosti žalovaného. Žalovaný bol na pojednávanie riadne a včas predvolaný, svoju neúčasť na pojednávaní ospravedlnil a súhlasil, aby súd pojednával v jeho neprítomnosti. VI. Relevantné právne predpisy 18. Podľa § 6 ods. 1 SSP správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 19. Podľa § 3 ods. 2 DP správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. 20. Podľa § 3 ods. 6 prvá veta DP pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. 21. Podľa § 44 ods. 1 DP daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných zákonov. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu. 22. Podľa § 45 ods. 2 DP kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane tieto povinnosti umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu (písm. a/), zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly (písm. b/), poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou (písm. c/), predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, a iné doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia (písm. d/), predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia (písm. e/), umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom (písm. f/), zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie (písm. g/), umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov (písm. h/). 23. Podľa § 46 ods. 1 DP daňová kontrola začína dňom určeným v oznámení správcu dane o daňovej kontrole. Oznámenie o daňovej kontrole musí obsahovať deň začatia daňovej kontroly, miesto výkonu daňovej kontroly, druh kontrolovanej dane a kontrolované zdaňovacie obdobie alebo kontrolované účtovné obdobie. Správca dane v oznámení určí aj lehotu na predloženie všetkých dokladov potrebných na vykonanie daňovej kontroly s poučením o následkoch ich nepredloženia. Ak z dôvodu na strane daňového subjektu nemožno daňovú kontrolu začať v deň uvedený v oznámení o daňovej kontrole, je povinný túto skutočnosť oznámiť správcovi dane do ôsmich dní od doručenia oznámenia a dohodnúť s ním nový termín začatia, daňová kontrola však nesmie začať neskôr ako 40 dní od doručenia oznámenia o daňovej kontrole. 24. Podľa § 46 ods. 8 DP zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b/ a c/. Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 15 pracovných dní od jej doručenia, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov nezistí, výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného predpisu. 25. Podľa § 46 ods. 9 DP daňová kontrola je ukončená dňom doručenia protokolu podľa odseku 8 (písm. a/), doručenia oznámenia o určovaní dane podľa pomôcok podľa § 48 ods. 2 (písm. b/), alebo zániku nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa osobitného prepisu (písm. c/). 26. Podľa § 24 ods. 1 DP daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (písm. a/), skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania (písm. b/), vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť (písm. c/). 27. Podľa § 24 ods. 2, ods. 3 DP správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi daňových subjektov (ods. 2). Správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti (ods. 3). 28. Podľa § 24 ods. 4 DP ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim. 29. Podľa § 8 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z., dodaním tovaru je dodanie hmotného majetku, pri ktorom dochádza k zmene vlastníckeho práva, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na slovenskú menu podľa kurzu vyhlasovaného Národnou bankou Slovenska. 30. Podľa § 19 ods. 1, ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník. Pri prevode alebo prechode nehnuteľnosti je dňom dodania deň odovzdania nehnuteľnosti do užívania, ak je tento deň skorší ako deň zápisu vlastníckeho práva k nehnuteľnosti do katastra nehnuteľností. Pri dodaní stavby na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy je dňom dodania deň odovzdania stavby. Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 1 písm. c) je dňom dodania tovaru deň odovzdania tovaru nájomcovi (ods. 1). Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby (ods. 2). 31. Podľa § 49 ods. l zákona č. 222/2004 Z. z. právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť. 32. Podľa § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z. z. platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň, ak je daň voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi dodané (písm. a/), ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 69 ods. 2 až 4, 7 a 9 až 12 (písm. b/), ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a (písm. c/), zaplatená správcovi dane v tuzemsku pri dovoze tovaru (písm. d/). 33. Podľa § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z. z. právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71. VII. Posúdenie veci správnym súdom 34. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Daňový poriadok preto v tej súvislosti zakotvuje oprávnenia daňových orgánov zamerané na zisťovanie splnenia zákonných povinností daňovými subjektmi. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. Dokazovanie vykonáva správca dane, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov vedených daňovým subjektom. 35. Z dikcie § 49 ods. 2 zákona č. 222/2004 Z.z. jednoznačne vyplývajú podmienky, za akých si žalobca môže odpočítať DPH, pričom základnou podmienkou je, aby išlo o tovary alebo služby, ktoré mu naozaj boli dodané konkrétnym platiteľom DPH. Úlohou správcu dane pri posudzovaní opodstatnenosti uplatnených nárokov na odpočítanie DPH je vychádzať nielen z daňových dokladov predložených platiteľom, ale aj zo zistení, či pri predložených dokladoch neabsentuje materiálny podklad. Nie je však jeho povinnosťou zisťovať, od ktorého iného dodávateľa žalobca tovar v skutočnosti prevzal, alebo akým spôsobom tento získal, pokiaľ skutkové zistenia spochybňujú žalobcovo tvrdenie o tom, že predmetný tovar alebo služba mu boli dodané ním uvádzanou spoločnosťou. Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu dane. V prípade, ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len formálna existencia faktúry, ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi, nie sú predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona č. 222/2004 Z.z. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a ods. 2 písm. a/ a v § 51 ods. 1 písm. a/ zákona č. 222/2004 Z.z. sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže to zákon neustanovuje) ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak, zákonodarca požaduje (pre ľahkú zneužiteľnosť), aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, a to práve osobou uvedenou na faktúre (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 5 Sžf 17/2011 zo dňa 23.2.2012 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR sp. zn. IV. ÚS 24/2013 zo dňa 17.1.2013, rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžfk/18/2019 zo dňa 4.2.2020). Správny súd poukazuje aj na rozsudky Najvyššieho súdu SR sp. zn. 8Sžf/108/2014 zo dňa 29.09.2016, sp. zn. 8Sžf/22/2014, 8Sžf/23/2014 a 8Sžf/24/2014 zo dňa 17.09.2015, sp. zn. 3Sžf/125/2013 zo dňa 25.11.2014, podľa ktorých uskutočňovanie zdaniteľných plnení je ekonomickou činnosťou plne pod kontrolou daňového subjektu. Vzhľadom na to daňový subjekt ako platiteľ dane má možnosť si obstarať dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečia preukázateľnosť uskutočneného zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce pre určenie dane. Preukázanie materiálnej existencie zdaniteľného plnenia a jeho použitie platiteľom dane na uskutočňovanie zdaniteľných plnení je esenciálnou podmienkou pre odpočítanie. Pri preukazovaní je významný aj charakter zdaniteľného plnenia. Odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane (pojem „môže“ v § 49 ods. 2 zák. č. 222/2004 Z.z.), ktoré je spojené s dôkaznou povinnosťou platiteľa dane. Prenos dôkaznej povinnosti z daňového subjektu na správcu dane je výnimkou, ktorá je ustálená rozhodovacou činnosťou vnútroštátnych súdov a judikatúrou Súdneho dvora EÚ. 36. Správny súd v tomto kontexte poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 23.6.2010 v spojení s uznesením Ústavného súdu SR č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.2.2011, z ktorých vyplýva, že: „dôkazné bremeno je na daňovom subjekte (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z.z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu, ktorý disponuje právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet DPH (je iniciátorom odpočítania DPH) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet DPH uznaný ako oprávnený“. 37. Pokiaľ ide o rozloženie dôkazného bremena, v daňovom konaní platí zásada, že daňový subjekt preukazuje skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo záznamov ním vedených avšak nie je možné od daňového subjektu požadovať preukázanie skutočností, na ktorých sa sám nepodieľal s následnou satisfakciou v podobe stanovenia výsledku zo strany správcu dane, že „daňový subjekt neuniesol dôkazné bremeno“. Daňový subjekt vyčerpá vlastné dôkazné bremeno, ak disponuje existenciou materiálneho plnenia, má tomu zodpovedajúcu faktúru a prílohy s podrobným položkovitým opisom druhu a ceny dodaných služieb a tovarov od určitého dodávateľa. Na preukázanie opaku v dôsledku skutočností, ktoré nastali u platiteľovho dodávateľa a jeho subdodávateľov znáša dôkazné bremeno i dôkaznú núdzu správca dane. Plnenia, ktoré nie sú samé osebe poznačené podvodom vo vzťahu k DPH, predstavujú dodávku tovarov uskutočnenú osobou podliehajúcou dani konajúcou ako takou a hospodársku činnosť v zmysle čl. 2 bodu 1, čl. 4 a čl. 5 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17.5.1977, ak spĺňajú objektívne kritériá, a to bez ohľadu na úmysel iného subjektu ako dotknutého platiteľa dane, ktorý je súčasťou rovnakého dodávateľského reťazca, a/alebo prípadnú podvodnú povahu iného plnenia, o ktorej tento platiteľ nevedel alebo nemohol vedieť, ktoré je súčasťou tohto reťazca a ktoré predchádza alebo nasleduje po plnení uskutočnenom platiteľom (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 3Sžf/1/2011 zo dňa 15.3.2011, rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-354/03 Optigen, C-355/03 Fulcrum Elektronics a C-484/03 Bond House). 38. V zmysle rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-18/13 zo dňa 13.2.2014 (Maks Pen EOOD) smernica Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty sa má vykladať v tom zmysle, že bráni tomu, aby si zdaniteľná osoba odpočítala daň z pridanej hodnoty, ktorá je uvedená na faktúrach vystavených dodávateľom v prípade, ak sa ukáže, že hoci bolo dodanie uskutočnené, v skutočnosti nebolo vykonané ani dodávateľom, ani jeho subdodávateľom, najmä vzhľadom na skutočnosť, že títo nedisponovali potrebnými zamestnancami, hmotnými prostriedkami a aktívami, že náklady na poskytnutie plnenia neboli zaznamenané v ich účtovníctve a totožnosť osôb, ktoré podpísali niektoré dokumenty ako dodávatelia, sa ukázala ako nejasná, pod dvojitou podmienkou, že táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou tohto podvodu, pričom prislúcha vnútroštátnemu súdu túto skutočnosť overiť. V prípade, ak vnútroštátne súdy majú povinnosť alebo možnosť ex offo vzniesť právne dôvody založené na záväznom pravidle vnútroštátneho práva, musia to robiť vo vzťahu k záväznému pravidlu práva Únie, akým je aj pravidlo, ktoré požaduje, aby vnútroštátne orgány a vnútroštátne súdy zamietli právo na odpočet dane z pridanej hodnoty, ak sa vzhľadom na objektívne skutočnosti preukáže, že sa toto právo nárokuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom. Týmto vnútroštátnym súdom prináleží pri posúdení podvodného alebo zneužívajúceho charakteru tohto nároku na odpočet dane vykladať vnútroštátne právo s čo najväčším ohľadom na znenie a účel smernice 2006/112 s cieľom dosiahnuť ňou sledovaný výsledok, čo vyžaduje, aby urobili všetko, čo je v ich právomoci, berúc do úvahy celé vnútroštátne právo a uplatniac výkladové metódy ním uznané. 39. Podľa judikatúry Súdneho dvora EÚ subjekty, ktoré prijmú všetky opatrenia, ktoré je možné dôvodne od nich požadovať na zabezpečenie, aby ich plnenia neboli poznačené podvodom, bez ohľadu na to, či ide o podvod vo vzťahu k DPH alebo iné podvody, musia mať možnosť spoľahnúť sa na zákonnosť týchto plnení bez toho, aby riskovali, že stratia svoje právo na odpočet DPH zaplatenej na vstupe (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33). Inými slovami, nie je v rozpore s právom Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia, ktoré od neho možno rozumne požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode (rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). Ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka tovaru alebo služby je uskutočnená pre platiteľa dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet tomuto platiteľovi dane (rozsudok v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 61). 40. Určenie opatrení, ktoré možno v tom-ktorom prípade požadovať od zdaniteľnej osoby uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom zo strany predchádzajúceho subjektu, závisí predovšetkým od okolností toho-ktorého prípadu vo veci samej (rozsudok Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-80/11 a C-142/11 Mahagében kft. a Pétér Dávid). 41. O subjekte platí domnienka, že na základe primeraných dôvodov mohol mať podozrenie, že ide o prípad nekonania v súlade so zákonom, ak cena vyžadovaná za predmetné tovary bola nižšia ako najnižšia cena, akú by bolo dôvodné očakávať za tieto tovary na trhu, alebo bola nižšia ako cena vyžadovaná za akúkoľvek predchádzajúcu dodávku tých istých tovarov (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-384/04). Tento predpoklad možno vyvrátiť preukázaním, že nízka cena zaplatená za tovary je spôsobená okolnosťami nezávislými od nezaplatenia DPH. Okrem uvedenej možnosti je akokoľvek inak možné preukázať existenciu primeraných dôvodov pochybností. 42. Podľa názoru správneho súdu správca dane a žalovaný postupovali pri rozložení dôkazného bremena v súlade s rozhodovacou praxou Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ (rozhodnutia citované vyššie). 43. Žalobca k uplatneniu nároku na odpočet DPH za august 2016 predložil faktúry vystavené spoločnosťou RANIM s.r.o., aj faktúry vystavené pre českú spoločnosť ABERATO PARTNER s.r.o., dodacie listy, zmluvu „Sales contract“ zo dňa 18.7.2016, dokumenty označené „zloženie krmiva“, objednávky zo dňa 29.7.2016 a 5.8.2016, CMR doklady. Správca dane oprávnene preveroval reálne dodanie tovaru, tak ako to vyžadujú vyššie uvedené ustanovenia zákona č. 222/2004 Z.z. a Daňového poriadku, judikatúra Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ majúc na zreteli, že označenie dodávateľa a predmetu dodania je základnou náležitosťou faktúr podľa § 71 zákona č. 222/2004 Z.z. predložených žalobcom za účelom preukázania svojich tvrdení o oprávnenosti nároku na nadmerný odpočet DPH, a preto podliehajú kontrole a overovaniu správcom dane. Okrem toho preverovanie dodávateľov a subdodávateľov daňového subjektu vyplýva aj z citovaného rozsudku Súdneho dvora EÚ vo veci C-18/13 (Maks Pen EOOD) zaoberajúcim sa výkladu práva EÚ. Správny súd zdôrazňuje, že rozsudky Súdneho dvora EÚ týkajúce sa prejudiciálnych otázok sú spolu s výkladom alebo posúdením platnosti práva Únie, ktoré sa v ňom nachádzajú, záväzné pre vnútroštátny súd, ktorý podal prejudiciálnu otázku (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci Benedetti, 52/76, 3.2.1977, Zb. s. 163, bod 26), ako aj pre súdy, ktoré budú rozhodovať v tej istej veci (rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci Milch, Fett a Eierkontor, 29/68, 24.6.1969, Zb. s. 165, bod 2). Súdny dvor výkladom úniového ustanovenia objasňuje zmysel a pôsobnosť vykladaného ustanovenia už od okamihu, kedy toto ustanovenie nadobudlo účinnosť. Súdnym dvorom interpretované ustanovenie musia vnútroštátne súdy aplikovať aj na právne vzťahy, ktoré vznikli alebo boli založené pred vynesením prejudiciálneho rozsudku. Prejudiciálny rozsudok teda nemá konštitutívny, ale deklaratórny charakter a pôsobí ex tunc (rozsudky Súdneho dvora EÚ vo veciach Kempter, C-2/06, 12.2.2008, Zb. s. I-411, bod 35; Kühne a Heitz, C-453/00, 13.1.2004, Zb. s. I-837, bod 21; Blaizot, 24/86, 2.2.1988, Zb. s. 379, bod 27). Preto správny súd považoval námietku žalobcu o nesprávnosti preverovania dodania tovaru u jeho dodávateľa spoločnosti RANIM s.r.o., aj subdodávateľa D BAR s.r.o., a českého odberateľa ABERATO PARTNER s.r.o. za právne irelevantnú. 44. Nemožno nechať bez povšimnutia samotné dodanie tovaru (kŕmna zmes pre vtákov) v reťazci spoločností D BAR s.r.o. › RANIM s.r.o. › žalobca › ABERATO PARTNER s.r.o. › Speed-Line Transport s.r.o. 45. Žalobca tvrdí, že tovar nadobudol od spoločnosti RANIM s.r.o., a preukazuje to objednávkami a faktúrami vystavenými spoločnosťou RANIM s.r.o. Správca dane napriek absencii komunikácie zo strany RANIM s.r.o. preveroval daňové priznania aj kontrolné výkazy tejto spoločnosti za zdaňovacie obdobie august 2016 a zistil, že tovar nadobudla od spoločnosti D BAR s.r.o., ktorá takisto nekomunikovala so správcom dane a z tohto dôvodu správca dane preveroval aj jej daňové priznania a kontrolné výkazy za zdaňovacie obdobie august 2016. Preto nie je opodstatnená námietka žalobcu, že správca dane nevychádzal z kontrolných výkazov jeho dodávateľov. 46. Rovnako je neopodstatnená námietka žalobcu, že správca dane nezohľadnil výpoveď svedka Janečka, ktorý mal byť poverený kontrolou pri nakládke a vykládke tovaru, a mal potvrdiť, že išlo o slnečnicu. Predmetom deklarovaného zdaniteľného obchodu v auguste 2016 však nebola slnečnica, ale kŕmna zmes pre vtákov, preto je výpoveď tohto svedka pre posúdenie predmetnej právnej veci nepoužiteľná. Správca dane a žalovaný správne na výpoveď tohto svedka neprihliadli. 47. Správny súd sa stotožnil s názorom žalovaného o miestnom zisťovaní a o súčinnosti kontrolovaných osôb, ktorú sú povinné poskytnúť správcovi dane počas miestneho zisťovania podľa § 39 ods. 1 DP. Ak zástupca kontrolovaného subjektu prítomného na miestnom zisťovaní podá vysvetlenie alebo vyjadrenie, nejde o svedeckú výpoveď, o ktorej by mal byť žalobca vopred upovedomený. Správca dane o miestnom zisťovaní spísal zápisnicu, s ktorej obsahom sa žalobca oboznámil a mal možnosť sa k nej vyjadriť. Jeho právo preto nebolo porušené. 48. Nemožno opomenúť, že daňová kontrola bola u žalobcu vedená za viaceré zdaňovacie obdobia: marec 2016 až december 2016 a bol o nej vyhotovený jeden protokol č. 329075/2018 zo dňa 11.6.2018. Tento jeden protokol je podkladom pre desať rozhodnutí (za každé zdaňovacie obdobie jedna séria prvostupňových a druhostupňových rozhodnutí) a nachádzajú sa v ňom zistenia pre každé jednotlivé zdaňovacie obdobie. Je potom nevyhnutné rozlišovať závery protokolu z hľadiska zdaniteľných období. Inými slovami, aj keď sa v protokole nachádza určité zistenie, no nie je v tejto časti použiteľné pre rozhodnutie v konkrétnom zdaňovacom období, pretože sa týka iného zdaňovacieho obdobia, nie je pochybením správcu dane a žalovaného, ak na takéto zistenie, ktoré má súvis s iným zdaniteľným obdobím s úplne iným okruhom obchodných subjektov a skutkových zistení, v rozhodnutí nepoukážu, pretože nemá vplyv na rozhodnutie. Tak je to aj v prípade námietky žalobcu o nezohľadnení svedeckej výpovede Jozefa Kalmána zo spoločnosti VM-STAVSPOL s.r.o., pretože pre zdaňovacie obdobie august 2016 je to irelevantné, keďže prepravu tovaru v tomto zdaňovacom období nezabezpečoval; prepravu zabezpečovali iné spoločnosti: SUN GROUP ŠPED s.r.o. a Cargofleet s.r.o. 49. Okrem uvedeného, nebolo preukázané, že v reťazci spoločností: D BAR s.r.o. › RANIM s.r.o. › žalobca došlo k dodaniu vždy nového tovaru. Vznikli dôvodné pochybnosti o tom, že išlo o dodanie vždy toho istého tovaru. 50. Správny súd uvádza, že je nepravdepodobné, aby žalobca a jeho personálne prepojený zamestnanec Ing. X. týchto skutočnostiach nevedeli. Ing. X. zastupoval žalobcu v obchodných vzťahoch s jeho dodávateľom (RANIM, s.r.o.) aj českým odberateľom (ABERATO PARTNER s.r.o. s konateľom Lászlóm Krisztom), ktorí sú personálne prepojení práve v osobe Lászla Kriszta. Spoločnosť RANIM s.r.o. ako dodávateľ žalobcu totiž dňa 2.5.2016 udelila generálnu plnú moc na všetky úkony za spoločnosť Y., ktorý by mal v zmysle nej v zdaňovacom období august 2016 rokovať aj so zástupcom žalobcu v obchodných vzťahoch. Y. je zároveň konateľom českého odberateľa žalobcu spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o., a teda Ing. Daniel Soltýs by mal rokovať za obe spomenuté zmluvné strany vždy s tým istým človekom. Ak aj žalobca tvrdí, že mal od svojich dlhodobých partnerov pozitívne referencie na dodávateľa RANIM s.r.o., nevyplýva z toho, žeby sa zaujímal napríklad o konateľa dodávateľa Y. a napokon aj svojho odberateľa ABERATO PARTNER s.r.o. a jeho konateľa Y.. Nezaoberal sa tým, od koho má jeho dodávateľ tovar, či je schopný ho vyprodukovať, preukázať jeho nadobudnutie a zaručiť sa za jeho originalitu, resp. dodávateľov. II. mohol tieto skutočnosti uviesť žalobcovi, resp. členovi jeho predstavenstva PhDr. V. K., keďže sú konateľmi spoločnosti DALIJA s.r.o. (odhliadnuc od toho, žeby tak mal urobiť na základe mandátnej zmluvy, na základe ktorej vykonával činnosť pre žalobcu). 51. Žalobca ani z tohto pohľadu neuniesol dôkazné bremeno na preukázanie oprávnenosti svojho nároku na nadmerný odpočet DPH. 52. Žalobcovi možno vytknúť nedostatok opatrnosti a odbornej starostlivosti (§ 135a Obchodného zákonníka) pri výbere obchodného partnera (RANIM s.r.o.), s ktorým obchodne spolupracoval. Zo žiadneho vyjadrenia žalobcu nevyplýva, žeby si preveroval svojich obchodných partnerov, či sú dôveryhodní z hľadiska plnenia záväzkov, odvádzania daní, poskytnutí zákonnej súčinnosti, nadobúdania tovaru a preukazovania reálneho dodania tovaru. Všetky spoločnosti, okrem žalobcu, zapojené v obchodnom reťazci sú nekontaktné, nekomunikujú so správcom dane a nepreukazujú reálne dodanie tovaru, sídlia na virtuálnych adresách alebo na prázdnom pozemku bez prevádzky prípadne v schátranom dome na spustnutom pozemku. Žalobca teda nevynaložil dostatočnú starostlivosť na preverenie svojho zmluvného partnera, jeho reputáciu na trhu a následky svojho konania spočívajúce v pochybnostiach, kto, kedy a ako tovar dodal a nadobudol, musí znášať sám (k tomu pozri rozsudky Súdneho dvora EÚ v spojených veciach C-439/04, C-440/04 Axel Kittel a Recolta Recycling, bod 51; vo veci C-384/04, bod 33; rozsudky zo dňa 27.9.2007, Teleos a i., C-409/04 Zb. s. I-7797, body 65 a 68; Netto Supermarkt, bod 24, ako aj zo dňa 21.12.2011, Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10, bod 25). 53. Dodanie tovaru subdodávateľmi žalobcu nie je vylúčené, je však potrebné poukázať na vyššie uvedené závery dokazovania spočívajúce aj v personálnom prepojení dodávateľa žalobcu (RANIM s.r.o.) a českého odberateľa žalobcu (ABERATO PARTNER s.r.o.), pričom vstup tretieho článku medzi tieto spoločnosti, a to žalobcu, racionálne nevysvetlili z pohľadu ekonomickej výhody. Inými slovami, vznikajú dôvodné pochybnosti, prečo personálne prepojené spoločnosti nemohli obchodovať medzi sebou priamo a vyžadovali vo svojom obchodnom vzťahu ešte vstup tretieho subjektu (žalobcu). Na tomto mieste je potrebné poukázať aj na uzavretý kruh platieb v reťazci obchodných spoločností, medzi ktoré patril aj žalobca. Správca dane zistil, že žalobca za dodanie tovaru zaplatil svojmu dodávateľovi spoločnosti RANIM s.r.o., ktorá platbu ihneď poslala českej spoločnosti ABERATO PARTNER s.r.o., s ktorou však nebola v obchodnom vzťahu, keďže išlo o odberateľa žalobcu, len s ňou bola personálne prepojená v osobe Y. Spoločnosť ABERATO PARTNER s.r.o. následne zaplatila žalobcovi za dodanie tovaru, a ten opäť spoločnosti RANIM s.r.o., postup medzi týmito tromi spoločnosťami sa opakoval. Spoločnosť RANIM s.r.o. za dodanie tovaru neplatila svojmu dodávateľovi D BAR s.r.o. a spoločnosť ABERATO PARTNER s.r.o. neprijímala platby od svojho odberateľa spoločnosti Speed-Line Transport s.r.o. Aj táto skutočnosť preukazuje účelovosť reťazca obchodných spoločností zapojených do obchodovania s kŕmnou zmesou pre vtáky v zdaňovacom období august 2016. 54. Na úspešné uplatnenie práva na nadmerný odpočet DPH nestačí, ak tovar ako taký existuje. V zmysle ustálenej judikatúry Najvyššieho súdu SR a Súdneho dvora EÚ je totiž nevyhnutné preveriť aj materiálne dodanie tovaru, t.j. aby reálne dodanie tovaru zodpovedalo fakturačnému toku, čo sa v predmetnej právnej veci nestalo. Nestačí len predloženie faktúr, pretože „ide o písomnosti, ktoré je možné pomerne ľahko vyhotoviť na počítači s tlačiarňou, ich vierohodnosť je potom podporená osobou ich vystaviteľa, ktorý ich spravidla podpisuje, ale aj podnikateľským zázemím a minulosťou dodávateľa. V prípade, že zistené okolnosti nasvedčujú tomu, že takéto písomnosti naozaj odrážajú (a teda dokladujú) uskutočnené zdaniteľné plnenie, je možné v nich obsiahnuté informácie považovať za relevantný či rozhodujúci dôkaz. (...) správca dane svojimi zisteniami dôvodne spochybnil, že zdaniteľné plnenia boli realizované tak, ako to je uvedené v predložených faktúrach“ (rozsudok Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžfk/18/2019 zo dňa 4.2.2020). 55. Správca dane postupoval správne a začal preverovať reálnosť obchodných transakcií (ich rozsah, obdobie a subjekt, ktorý ich vykonal) a v rámci svojho dôkazného bremena preveroval vyššie uvedené skutočnosti. Správca dane správne vyžadoval predloženie ďalších dôkazov o reálnom dodaní tovaru, pretože faktúry, kúpna zmluva, objednávky, dodacie listy a CMR preukazujú len formálnu stránku obchodného vzťahu, nie aj jeho materiálnu časť (reálne dodanie nového tovaru). Z preložených faktúr vystavených spoločnosťou RANIM s.r.o. vyplýva, že v zdaňovacom období august 2016 bol tovar krmivo pre vtáky dodávaný žalobcovi vždy v tej istej sume XX.XXX,.- € (4x) alebo v dvojnásobku tejto sumy XX.XXX,- € (3x), čomu zodpovedá aj rovnaké množstvo tovaru v tonách (buď 24t alebo 48t, spolu 240t). Žalobca následne tovar predával českému odberateľovi ABERATO PARTNER s.r.o. v rovnakom množstve 24t a v rovnakej sume 35.544,- € (10x, spolu 240t). V kontexte ostatných skutkových zistení sa potom môže dotvárať obraz o účelovosti obchodovania s tým istým tovarom v rámci reťazca obchodných spoločností. Žalobca preto neuniesol dôkazné bremeno o preukázaní svojho nároku na odpočet DPH, tak ako to vyžaduje § 49 ods. 1, ods. 2 a § 51 zákona č. 222/2004 Z.z. K tomuto záveru prispieva aj skutočnosť, že žalobca neprijal všetky opatrenia, ktoré bolo možné a dôvodné od neho požadovať, na zabezpečenie, aby jeho plnenie nebolo poznačené podvodom, čím riskoval stratu svojho práva na odpočet DPH. 56. Vychádzajúc z uvedených skutočností, citovaných právnych predpisov a rozhodnutí Najvyššieho súdu SR, Ústavného súdu SR a Súdneho dvora EÚ správny súd dospel k záveru, že konanie aj rozhodnutie žalovaného sú v súlade s Daňovým poriadkom a zákonom č. 222/2004 Z.z., rozhodnutia správnych orgánov oboch stupňov obsahujú podrobné odôvodnenie, ktoré oprávnene vyústilo do ich výrokov, preto žalobu zamietol ako nedôvodnú podľa § 190 SSP. 57. O náhrade trov konania správny súd rozhodol podľa § 168 SSP a úspešnému žalovanému nepriznal právo na náhradu trov konania, pretože nezistil dôvody, na základe ktorých možno od žalobcu spravodlivo požadovať, aby znášal trovy žalovaného. 58. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 139 ods. 4 SSP). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote 30 dní od jeho doručenia na Krajský súd v Bratislave. Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa (písm. a/); ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c/ a d/ (písm. b/); je žalovaným Centrum právnej pomoci (písm. c/).