Text rozhodnutia
Súd: Krajský súd Bratislava Spisová značka: 1S/167/2019 Identifikačné číslo súdneho spisu: 1019201042 Dátum vydania rozhodnutia: 18. 06. 2020 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Marta Barková ECLI: ECLI:SK:KSBA:2020:1019201042.1 ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY Krajský súd v Bratislave v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Marty Barkovej a členiek senátu JUDr. Zuzany Mališovej a JUDr. Renáty Janákovej, v právnej veci žalobkyne: JUDr. Oľga Karásková, so sídlom kancelárie: Bajkalská 21/A, 821 01 Bratislava, správca úpadcu: IRO, s r.o., Cintorínska 22, 811 08 Bratislava, IČO: 34 132 121, zastúpený: Mgr. Michal Kiča, advokát, Bajkalská 21/A, 821 01 Bratislava, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná č. 63, 974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 283914/2019 zo dňa 21.05.2019, takto r o z h o d o l : Krajský súd v Bratislave žalobu z a m i e t a . Žalovanému súd právo na náhradu trov konania voči žalobkyni nepriznáva. o d ô v o d n e n i e : I . Priebeh administratívneho konania 1. Dňa 07.10.2014 súd povolil reštrukturalizáciu obchodnej spoločnosti IRO, s.r.o., so sídlom Cintorínska 22, 811 08 Bratislava, IČO: 34 132 121, DIČ: 2020387083 (ďalej aj ako „daňový subjekt”). 2. Dňa 25.03.2015 súd zastavil reštrukturalizáciu daňového subjektu: IRO, s.r.o., so sídlom Cintorínska 22, 811 08 Bratislava, IČO: 34 132 121, DIČ: 2020387083 a vyhlásil konkurz na jeho majetok a do funkcie správcu úpadcu súd ustanovil JUDr. Oľgu Karáskovú, so sídlom kancelárie: Bajkalská 21/A, 821 01 Bratislava (ďalej aj ako „správca úpadcu”). 3. Správca dane zaslal daňovému subjektu výzvu č. 102380492/2017 zo dňa 14.11.2017, aby mu predložil do 15 dní odo dňa jej doručenia, daňové priznanie za zdaňovacie obdobie od 01.01.2014 do 31.12.2014, nakoľko nebolo podané v lehote do 30.06.2015 s tým, že ak nebude daňové priznanie podané v určenej lehote, správca dane určí daň podľa pomôcok, ktoré má k dispozícii, alebo ktoré si sám zaobstará. 4. Správca úpadcu listom zo dňa 28.11.2017 oznámil správcovi dane, že nedisponuje kompletnou daňovou a účtovnou dokumentáciou úpadcu, a preto nie je možné podať úplné a správne daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby za obdobie pred vyhlásením konkurzu a odkázal ho na postup určenia dane v zmysle ustanovenia § 15 ods. 3 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 595/2003 Z. z.“) podľa pomôcok, ktoré má k dispozícii, alebo, ktoré si sám zaobstará. 5. Správca dane zaslal daňovému subjektu oznámenie č. 100109810/2018 zo dňa 12.01.2018 o určovaní dane podľa pomôcok v zmysle ustanovenia § 48 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (Daňový poriadok) v znení neskorších predpisov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len ako „Daňový poriadok“), s uvedením termínu začatia určovania dane podľa pomôcok dňa 22.01.2018, ktoré mu bolo doručené dňa 23.01.2018. 6. Správca dane vyhotovil protokol o určení dane podľa pomôcok č. 100917530/2018 zo dňa 10.05.2018 (ďalej len ako „protokol o určení dane podľa pomôcok”), v zmysle ktorého bola daňovému subjektu vyrubená daň z príjmov právnickej osoby vo výške XXX XXX,XX eura. 7. Správca dane zaslal daňovému subjektu výzvu č. 100918205/2018 zo dňa 10.05.2018, na vyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok s tým, že sa k nemu môže vyjadriť podľa ustanovenia § 49 ods.2 Daňového poriadku a predmetné vyjadrenie mu predložiť najneskôr do 15 pracovných dní odo dňa doručenia tejto výzvy s upozornením, že meškanie lehoty nemožno odpustiť a ktorá mu bola spolu s predmetným protokolom doručená dňa 14.05.2018. 8. Dňa 31.05.2018 sa daňový subjekt vyjadril k protokolu o určení dane podľa pomôcok s tým, že uviedol, že ho považuje za nezákonný a nepreskúmateľný a žiadal, aby správca dane opätovne vykonal určenie dane podľa pomôcok, avšak tak, aby došlo k dodržaniu všetkých zásad Daňového poriadku ako aj postupu podľa ustanovenia § 48 ods. 5 citovaného zákona. 9. Dňa 13.07.2018 sa dostavila na ústne pojednávanie Daňový úrad Bratislava JUDr. Oľga Karásková - správca úpadcu, za účelom predloženia účtovných dokladov podľa pomôcok (dôkazov) v súvislosti s podanými pripomienkami k určeniu dane za zdaňovacie obdobie roka 2014 a 2015, odovzdala mu účtovné doklady za rok 2014 - 62 ks dodávateľských faktúr, za rok 2015 - 12 ks dodávateľských faktúr, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101356210/2018. 10. Dňa 04.09.2018 sa dostavila na na ústne pojednávanie Daňový úrad Bratislava JUDr. Oľga Karásková - správca úpadcu, za účelom predloženia účtovných dokladov (dôkazov) za zdaňovacie obdobie roka 2014 a odovzdala mu účtovné doklady za rok 2014 - 1 ks šanón, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101709091/2018. 11. Dňa 17.09.2018 sa dostavila na ústne pojednávanie na Daňový úrad Bratislava JUDr. Oľga Karásková - správca úpadcu, za účelom prerokovania pripomienok a dôkazov doručených správcovi dane dňa 04.06.2018 k zisteniam uvedeným v protokole o určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie roka 2014, o čom bola spísaná zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101817258/2018. 12. Daňový úrad Bratislava rozhodnutím č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018 a v súlade s ustanovením § 68 Daňového poriadku, vyrubil daňovému subjektu daň z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2014 v sume XXX XXX, 33 eura. Správca dane na základe uvedených dôvodov daňovým subjektom, zmenil závery uvedené v protokole o určení dane podľa pomôcok a určil daň podľa pomôcok za rok 2014 v sume XXX XXX,XX eura (zohľadnil a uznal ako daňový výdavok mzdy, odvody a bonusy v celkovej sume XXX XXX,XX eura a ďalej zohľadnil a uznal za daňový výdavok uhradenú daň z motorového vozidla uvedenú v daňovom priznaní k dani z motorových vozidiel za rok 2014 v sume X XXX,XX eura). 13. Dňa 01.10.2018 Daňový úrad Bratislava doručil daňovému subjektu rozhodnutie č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018 a správcovi dane dňa 26.10.2018. 14. Daňový subjekt podal proti rozhodnutiu č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018 odvolanie. 15. Daňový úrad Bratislava výzvou č. 102189974/2018 zo dňa 08.11.2018 vyzval daňový subjekt na odstránenie nedostatkov podaného odvolania, na základe čoho daňový subjekt podal dňa 16.11.2018 elektronicky odvolanie č. 6/14812521/2018. 16. Daňový úrad Bratislava postúpil odvolanie proti rozhodnutiu č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018 odvolaciemu orgánu - Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky. 17. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky ako odvolací orgán rozhodnutím č. 100173861/2019 zo dňa 15.01.2019, zrušilo rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018 a vec vrátilo na ďalšie konanie a rozhodnutie. 18. Daňový úrad Bratislava (ďalej aj ako „prvostupňový orgán”), viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu - Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky, vydal rozhodnutie č. 139592/2019 zo dňa 12.03.2019 (ďalej aj ako „prvostupňové rozhodnutie”), ktoré bolo doručené daňovému subjektu dňa 15.03.2019, ktorým vyrubil daňovému subjektu daň z príjmov právnickej osoby vo výške XXX XXX,XX eura, na základe ním ustáleného zisku daňového subjektu vo výške X XXX XXX,XX eura, so základom dane vo výške X XXX XXX,XX eura. 19. Daňový subjekt podal proti prvostupňovému rozhodnutiu Daňového úradu Bratislava č. 139592/2019 zo dňa 12.03.2019, odvolanie zo dňa 08.04.2019. 20. Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej aj ako „druhostupňový orgán”), rozhodnutím č. 283914/2019 zo dňa 21.05.2019 (ďalej aj ako „druhostupňové rozhodnutie”), ktoré bolo doručené žalobcovi dňa 31.05.2019, odvolanie podľa ustanovenia § 74 ods. 5 Daňového poriadku zamietlo a rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 139592/2019 zo dňa 12.03.2019, ktorým prvostupňový orgán podľa ustanovenia 68 ods. 5 Daňového poriadku vyrubil daň z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roku 2014 v sume XXX XXX,XX eura, daňovému subjektu, potvrdilo. II. Žaloba 21. Včas podanou žalobou na Krajskom súde v Bratislave (ďalej aj ako „krajský súd“ alebo aj ako „správny súd“) dňa 26.07.2019, sa žalobkyňa domáhala voči žalovanému - Finančnému riaditeľstvu Slovenskej republiky preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného č. 283914/2019 zo dňa 21.05.2019, doručeného žalobcovi dňa 31.05.2019 (ďalej aj ako „napadnuté rozhodnutie“) v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu Bratislava č. 139592/2019 zo dňa 12.03.2019 a navrhovala, aby ich súd zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. 22. Žalobkyňa uviedla, že správca dane pri určovaní dane podľa pomôcok použil na vyrubenie dane pomôcky - daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty za mesiac 1- 12/2014, t.j. priznanie podané žalobcom, v ktorých žalobca vykázal dodanie tovaru a služieb v celkovej výške X XXX XXX,XX eura, ktoré správca dane vyhodnotil ako výnosy daňového subjektu, daňové priznanie k dani z motorových vozidiel za rok 2014, t.j. priznanie podané žalobcom, pričom uhradenú daň z motorového vozidla v sume X XXX,XX eura uznal správca dane za daňový výdavok, teda za okolnosť, z ktorej vyplýva výhoda pre daňový subject, na základe ktorých určil základ dane vo výške X XXX XXX,XX eura a vyrubil daň vo výške XXX XXX,XX eura. 23. Namietala, že vyššie uvedené nezákonné konanie správcu dane spočívalo najmä v tom, že príslušný daňový úrad pri určovaní dane podľa pomôcok nezohľadnil všetky skutočnosti, ktoré mal k dispozícii zo svojej činnosti a k svojmu rozhodnutiu nevyužil ani podklady získané z činnosti iných osôb, ktoré bol oprávnený požiadať o súčinnosť. 24. Žalobkyňa mala za to, že správca dane mal pri určovaní dane podľa pomôcok využiť aj podklady získané z činnosti iných osôb, teda mal osloviť najmä subjekty uvedené za jednotlivé zdaňovacie obdobia v súhrnnom a kontrolnom výkaze, aby mu poskytli súčinnosť a predložili faktúry, ktorými boli žalobcovi v rozhodnom kontrolovanom období vyúčtované dodania tovaru resp. poskytnuté služby, t.j. mal osloviť najmä subjekty uvedené v súhrnnom výkaze a v kontrolnom výkaze za účelom predloženia dodávateľských faktúr. 25. Zdôraznila, že s ohľadom na definovanie pomôcok, ktoré správca dane využil pri vyrubení dane, je zrejmé, že zohľadnil len uskutočnené zdaniteľné plnenie na výstupe bez zohľadnenia všetkých uskutočniteľných zdaniteľných plnení na vstupe, t.j. rozhodol len na základe faktúr výnosových a náklady nezohľadnil nijako. 26. Žalobkyňa namietala, že správca dane takéto dokazovania nevykonal, a teda nepostupoval riadne a v súlade s Daňovým poriadkom, pričom mal vychádzať aj z údajov získaných v predchádzajúcich účtovných obdobiach a z uskutočnených zdaniteľných plnení a z porovnania takto zistených údajov, čo však neurobil. 27. Zároveň poukázala na to, že v kontrolovanom daňovom období ako aj v ďalších obdobiach mal daňový subjekt v nájme priestory, v ktorých vykonával svoju obchodnú činnosť, pričom aj tieto náklady na nájom nehnuteľností, ktoré má daňový subjekt v nájme od vlastníka nehnuteľnosti spoločnosti U., s.r.o., so sídlom X., IČO: XX XXX XXX mali byť zohľadnené pri určovaní dane podľa pomôcok. Daňový úrad pri rozhodovaní nezohľadnil ani faktúry, ktoré boli v dňoch 13.07.2018 a 04.09.2018 dodatočne predložené zo strany daňového subjektu a ani výdavky na mzdy, odvody, daňové bonusy uvedené v prehľadoch podaných na daňový úrad v roku 2014. 28. Uviedla, že správca dane má povinnosť využiť pomôcky spravodlivo, t.j. je povinný zohľadniť tak skutočnosti, ktoré základ dane zvyšujú ako aj tie, ktoré základ dane znižujú, čo sa v tomto prípade nestalo. 29. Vo vzťahu k vyššie uvedenému namietala, že správca dane tak pri rozhodovaní nevykonal všetky navrhnuté dôkazy, iba využil dôkazy predložené daňovým subjektom, výlučne však na jeho ťarchu, a z tohto dôvodu tak nedostatočne zistil skutkový stav, na základe ktorého dospel k nesprávnym skutkovým zisteniam. 30. Žalobkyňa mala za to, že správca dane v rámci rozhodovania o vyrubení dane z príjmov právnickej osoby za rok 2014 nepostupoval riadne v súlade s Daňovým poriadkom, ale konal v rozpore s účelom a zmyslom predmetného zákona, najmä v rozpore so základnými zásadami daňového konania, v zmysle ktorých je správca dane povinný pri svojej činnosti dbať na právom chránené záujmy daňových subjektov, konať v úzkej súčinnosti nielen s daňovým subjektom, ale aj s inými osobami a za týmto účelom využiť najvhodnejšie prostriedky vedúce k správnemu určeniu a vyrubeniu dane. Správca dane je pritom povinný vykonať úkony aj z vlastného podnetu, a to bez ohľadu na to, či si daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti. 31. Správca dane pritom žiadnym spôsobom nezdôvodnil, prečo na určenie dane nevyužil aj iné pomôcky, iba skonštatoval, ktoré pomôcky použil, a to bez špecifikovania dôvodu daného postupu. Taktiež neodôvodnil, prečo nevykonal navrhnuté dôkazy, prečo, ak už mal (nešpecifikované) podozrenie, neoslovil subjekty uvedené za jednotlivé zdaňovacie obdobia v súhrnnom výkaze a v kontrolnom výkaze, aby poskytli správcovi dane súčinnosť a predložili faktúry, ktorými boli kontrolovanému daňovému subjektu v rozhodnom kontrolovanom období vyúčtované dodania tovaru resp. poskytnuté služby. 32. Poukázala na to, že od roku 2015 je na majetok úpadcu vyhlásený konkurz, čiže je možné odôvodnene predpokladať, že daňovým úradom ustálený zisk úpadcu vo výške X. XXX XXX,XXX eura je zjavne v nesúlade so skutočným stavom (záväzky sú podstatne vyššie ako príjmy), a teda pomôcky, na základe ktorých daňový úrad vyrubil daň boli evidentne nedostatočné pre rozhodnutie vo veci, čoho následkom daňový úrad vyrubil daň v rozpore so skutočným stavom. 33. Zároveň žalobkyňa poukázala na to, že žalovaný v rámci odvolacieho konania rozhodnutím č. 100173861/2019 zo dňa 15.01.2019, zrušil pôvodné rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018 a vec mu vrátil na ďalšie konanie s odôvodnením, že správca dane pri určení daňovej povinnosti podľa pomôcok porušil zákonné podmienky. Porušenie podmienok definoval tak, že daňový úrad, po ukončení procesu určovania dane podľa pomôcok, zohľadnil predložené doklady (dodávateľské faktúry, dobropisy, ťarchopisy) o preukázaní opodstatnenosti zúčtovania nákladových položiek ako výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené v zmysle ustanovenia § 48 ods. 5 Daňového poriadku. Daňový úrad následne na základe právneho názoru žalovaného ako odvolacieho orgánu, že nákladové položky daňového subjektu boli v rozpore s ustanovením § 48 ods. 4 predložené až po ukončení procesu určenia dane podľa pomôcok, rozhodol tak, že faktúry neuznal ako výhodu pre daňový subjekt. 34. S vyššie uvedeným názorom žalovaného sa žalobkyňa nestotožnila, keďže dodatočne predložené doklady daňového subjektu v čase rozhodovania mal k dispozícii tak správca dane, ako aj žalovaný ako odvolací orgán, pričom tieto podklady z vlastnej iniciatívy pri rozhodovacej činnosti vôbec nezohľadnili. Žalobkyňa uviedla, že správca dane mal k dispozícii všetky doklady a informácie z vlastnej činnosti, a teda mal a mohol ich pri určení dane použiť bez ohľadu na to, či ich daňový subjekt predloží alebo nie a v akom čase ich predloží. 35. Ďalej žalobkyňa namietala postup správcu dane, ktorý po tom, čo mu bola vec vrátená žalovaným ako odvolacím orgánom na ďalšie konanie a rozhodnutie, rozhodol bez zopakovania procesu určovania dane podľa pomôcok, pre ktorý odvolací orgán konštatoval, že odvolaním napádané rozhodnutie bolo vydané v rozpore s ustanoveniami § 48 a § 49 Daňového poriadku. Správca dane mal v zmysle žalovaným vydaného rozhodnutia zopakovať celý, podľa žalovaného nesprávne uskutočnený proces určovania dane podľa pomôcok. Daňový úrad však v rámci opakovaného konania len predvolal žalobcu na ústne prerokovanie a následne vydal nové rozhodnutie, avšak nezopakoval najmä úkony smerujúce k určeniu dane podľa pomôcok, čím zjavne porušil práva žalobcu. V rámci konania tak Daňový úrad nevykonal všetky úkony tak, ako mu to predpisuje zákon. 36. Žalobkyňa namietala, že postup správu dane bol žalovaným potvrdený bez akéhokoľvek riadneho odôvodnenia, ktorým by zároveň preukázal súlad daného postupu s príslušnými právnymi predpismi a že napadnuté rozhodnutie je zjavne arbitrárnym rozhodnutím. Poukázala na to, že v napadnutom rozhodnutí absentuje odôvodnenie, v ktorom by žalovaný riadne uviedol, prečo potvrdil prvostupňové rozhodnutie, pričom uviedla, že aj v tomto rozhodnutí absentovalo vysvetlenie, prečo pri určení dane podľa pomôcok neboli správcom dane zohľadnené všetky relevantné skutočnosti, ktoré mu boli známe z vlastnej činnosti, prečo nevyužil všetky dostupné možnosti súčinnosti iných subjektov, najmä, prečo nepožiadal o súčinnosť osoby uvedené v súhrnnom a kontrolnom výkaze za účelom predloženia faktúr a zároveň ani neodôvodnil, prečo pri rozhodovaní zohľadnil len zdaniteľné plnenie na výstupe bez zohľadnenia zdaniteľných plnení a vstupe. 37. Žalobkyňa zastávala názor, že orgány verejnej správy pri rozhodovaní vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, pričom zistený skutkový stav bol nedostatočný na riadne posúdenie veci a že prvostupňové rozhodnutie, ako aj napadnuté rozhodnutie neboli riadne odôvodnené a z tohto dôvodu ich možno považovať za nepreskúmateľné, a preto navrhovala, aby krajský súd na základe ustanovenia § 191 ods. 1 a 3 SSP zrušil napadnuté rozhodnutie ako aj prvostupňové rozhodnutie. III. Vyjadrenie žalovaného 38. Žalovaný sa vyjadril k správnej žalobe písomným vyjadrením zo dňa 31.01.2020, doručeným správnemu súdu dňa 31.01.2020 s tým, že žalobkyňa v žalobe uviedla tie isté dôvody ako v podanom odvolaní proti prvostupňovému rozhodnutiu a navrhol žalobu v plnom rozsahu zamietnuť. 39. Zdôraznil, že v zmysle ustanovenia § 49 ods. 3 Daňového poriadku, je určenie dane podľa pomôcok ukončené dňom doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa odseku 1 citovaného ustanovenia (v danom prípade bol predmetný protokol daňovému subjektu doručený dňa 14.05.2018) a podľa ustanovenia § 69 ods. 3 písm. b) Daňového poriadku sa doručenie protokolu o určení dane podľa pomôcok považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane. 40. Žalovaný uviedol, že účtovné doklady, predložené pri ústnom pojednávaní dňa 13.07.2018 (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101356210/2018) a dňa 04.09.2018 (zápisnica o ústnom pojednávaní 101709091/2018) daňový subjekt (žalobca) odovzdal správcovi dane až po ukončení procesu určovania dane podľa pomôcok, t.j. po dátume doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok, pričom ustanovenie § 48 ods. 4 Daňového poriadku určuje možnosť predkladať účtovné a iné doklady len v priebehu určenia dane správcom dane podľa pomôcok. 41. Z vyššie uvedeného vyplýva, že daňový subjekt nepredložil v procese určovania dane podľa pomôcok doklady, ktorými by preukázali opodstatnenosť zúčtovania nákladových položiek. 42. Žalovaný v rámci odvolacieho konania zistil zo strany správcu dane pri určení daňovej povinnosti podľa pomôcok spoločnosti IRO, s.r.o. porušenie zákonných podmienok, keď po ukončení procesu určovania dane podľa pomôcok zohľadnil predložené doklady (dodávateľské faktúry, dobropisy a ťarchopisy) o preukázaní opodstatnenosti zúčtovania nákladových položiek ako výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené v zmysle ustanovenia § 48 ods. 5 Daňového poriadku. 43. Daňový úrad Bratislava preto v nadväznosti na rozhodnutie odvolacieho orgánu č. 100173861/2019 zo dňa 15.01.2019 doklady (dodávateľské faktúry, dobropisy a ťarchopisy) o preukázaní opodstatnenosti zúčtovania nákladových položiek, predložené daňovým subjektom v rozpore s ustanovením § 48 ods. 4 Daňového poriadku, predložené až po ukončení procesu určenia dane podľa pomôcok (vo vyrubovacom konaní), nemohol vo vyrubovacom konaní uznať ako výhodu pre daňový subjekt. 44. Daňový úrad Bratislava, viazaný právnym názorom odvolacieho orgánu, vydal prvostupňové rozhodnutie, ktorým vyrubil daňovému subjektu daň z príjmov právnickej osoby vo výške XXX XXX,XX eura, na základe ním ustáleného zisku daňového subjektu vo výške X XXX XXX,XX eura so základom dane vo výške X XXX XXX,XX eura. 45. Vzhľadom na zákonné ustanovenie § 49 ods. 2 Daňového poriadku pri procese určovania dane podľa pomôcok nie je možné vykonávať dokazovanie, ale sa daň určuje. 46. Daňový subjekt má v zmysle Daňového poriadku možnosť vyjadriť sa len k dodržaniu zákonných podmienok pre použitie tohto spôsobu určenia dane a k tomu, či správca dane prihliadol na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. Podľa Daňového poriadku správca dane nemá povinnosť zisťovať takéto okolnosti, ale ak sú mu v procese určovania dane podľa pomôcok známe, musí na ne prihliadnuť. 47. Uviedol, že námietka daňového subjektu, že správca dane mal osloviť iné subjekty, aby mu poskytli súčinnosť a predložili faktúry, ktorými boli kontrolovanému daňovému subjektu v rozhodnom kontrolovanom období vyúčtované dodania tovaru, resp. poskytnuté služby, požiadať o súčinnosť príslušné subjekty a vykonať u nich miestne zisťovanie, nie je v súlade s ustanovením § 49 ods. 2 Daňového poriadku. 48. Žalovaný zastával názor, že správca dane pri určení dane podľa pomôcok postupoval v zmysle § 48 ods. 3 Daňového poriadku, podľa ktorého správca dane je oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii, alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pri zisťovaní základu dane správca dane prihliadal v súlade s § 48 ods. 5 daňového poriadku na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. 49. Žalovaný sa vyjadril k bodu (21) žaloby a uviedol, že Daňový poriadok jednoznačne ukladá daňovým subjektom predkladať doklady požadované správcom dane. Daňový subjekt na výzvu správcu dane, aby podal daňové priznanie, odpovedal, že dokladmi nedisponuje a správca dane má pristúpiť k určovaniu dane podľa pomôcok. Ako z uvedeného vyplýva, daňový subjekt nevyvinul žiadnu snahu uvedené doklady zabezpečiť a odkázal na ich zaobstaranie priamo daňový úrad. Zároveň požadoval, aby na základe podaných kontrolných a súhrnných výkazov daňový úrad robil miestne zisťovania, vyžiadal faktúry od firiem v nich uvedených a preveril ich. Nielenže si nesplnil svoje povinnosti vyplývajúce z právnych predpisov, ale chcel zaviazať správcu dane, aby tieto povinnosti za neho riešil. Ako však vyplýva zo súhrnných výkazov, sú v nich uvedené len údaje IČ DPH nadobúdateľa tovaru a jeho hodnota, v kontrolných výkazoch sú uvedené údaje IČ DPH dodávateľa a odberateľa, číslo faktúry, dátum dodania, základ dane a daň. Z uvedených výkazov však nevyplýva, aké tovary alebo služby boli poskytnuté alebo prijaté. Je absolútne neakceptovateľné, aby daňový úrad namiesto daňového subjektu získaval po jeho dodávateľoch a odberateľoch doklady, ktoré by slúžili ako pomôcky a umožnili uplatniť v prospech daňového subjektu výhody. Daňový úrad použil pri určovaní dane pomôcky, ktoré mal k dispozícii. 50. Ďalej sa vyjadril k bodu (33) žaloby a uviedol, že daňový úrad mal v zmysle žalovaným vydaného rozhodnutia zopakovať celý proces určovania dane podľa pomôcok, čo však správca dane neurobil a tým zjavne porušil práva žalobcu. S uvedeným žalovaný v žiadnom prípade nesúhlasí, pretože vo svojom rozhodnutí žiaden takýto názor nevyslovil. Tak, ako už uviedol vyššie, určovanie dane podľa pomôcok bolo ukončené dňom doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok. Uvedený protokol o určení dane podľa pomôcok bol doručený daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie sa a tým bol proces určovania dane ukončený (§ 48 Daňového poriadku). Súčasťou protokolu je aj súpis použitých pomôcok. Daňový subjekt sa môže vyjadriť k dodržaniu zákonných podmienok na určovanie dane podľa pomôcok. Zdôraznil, že ako z uvedeného vyplýva, dôkazy a doklady môže predkladať daňový subjekt v priebehu určovania dane, ktoré však bolo ukončené doručením protokolu o určení dane a správca dane ich môže využiť ako pomôcky. 51. Žalovaný nezistil zo strany správcu dane pri určení daňovej povinnosti podľa pomôcok daňovému subjektu porušenie zákonných podmienok, nakoľko pri určení dane podľa pomôcok prihliadol tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené a rozhodnutie potvrdil. 52. Žalovaný zotrvával na svojom stanovisku, že napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím, bolo vydané v súlade so zákonom, a preto navrhol, aby krajský súd žalobu ako nedôvodnú zamietol. IV. Replika 53. Žalobkyňa v replike zo dňa 14.02.2020 uviedla, že v celom rozsahu zotrváva na skutočnostiach uvedených v žalobe a nesúhlasila s argumentáciou žalovaného. 54. Zdôraznila, že rozhodnutie žalovaného ako aj prvostupňové rozhodnutie považuje za nesprávne, nakoľko orgány verejnej správy pri rozhodovaní vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, pričom zistený skutkový stav bol nedostatočný na riadne posúdenie veci v spojitosti s neúplným odôvodnením oboch rozhodnutí. 55. Namietala, že správca dane pri určovaní dane podľa pomôcok nepostupoval riadne v súlade s Daňovým poriadkom, ale naopak v rozpore s účelom a zmyslom daňového zákona, najmä v rozpore so základnými zásadami daňového konania v zmysle ustanovení § 3 ods. 1, 2 a 5 a § 48 ods. 3, 5 Daňového poriadku. 56. Mala za to, že príslušný správca dane pri určovaní dane podľa pomôcok nezohľadnil všetky skutočnosti, ktoré mal k dispozícii zo svojej činnosti a k svojmu rozhodnutiu nevyužil ani podklady získané z činnosti iných osôb, ktoré bol oprávnený požiadať o súčinnosť, a teda mal využiť podklady získané z činnosti týchto iných osôb, najmä subjektov uvedených v súhrnnom a kontrolnom výkaze, ktoré mal a mohol osloviť so žiadosťou o súčinnosť na predloženie dodávateľských faktúr, ktorými boli daňovému subjektu v rozhodnom kontrolnom období vyúčtované dodania tovaru alebo poskytnutia služieb. 57. Zastávala názor, že prvostupňový orgán mal pri rozhodovaní vychádzať aj z údajov získaných v predchádzajúcich účtovných obdobiach a z uskutočnených zdaniteľných plnení a z porovnania takto zistených údajov, čo však neurobil. 58. Poukázala na to, že v zmysle príslušnej judikatúry by mal správca dane pri určovaní dane podľa pomôcok postupovať precíznejšie, nakoľko ide o nepresný ekvivalent verifikovania daňovej povinnosti daňového subjektu prostredníctvom riadneho dokazovania, s ohľadom na čo považujeme vyššie uvedený postup daňového úradu za nesprávny a nezákonný. 59. Správca dane pri rozhodovaní nepostupoval spravodlivo, nakoľko pri rozhodovaní zohľadnil len skutočnosti, ktoré základ dane zvyšujú, a nie aj tie, ktoré základ dane znižujú, hoci tak mal konať. Zároveň správnosť tých dôkazov, ktoré daňovú povinnosť znižujú, nijako nespochybnil, avšak aj tak ich pri určení daňovej povinnosti nijako nezohľadnil. 60. Za nesprávny postup prvostupňového orgánu považoval aj to, že tento žiadnym spôsobom nezdôvodnil, prečo na určenie dane nevyužil aj iné pomôcky, iba skonštatoval, ktoré pomôcky použil, a to bez špecifikovania dôvodu daného postupu a taktiež neodôvodnil, prečo nevykonal navrhnuté dôkazy, a prečo neoslovil ďalšie osoby so žiadosťou o nevyhnutnú súčinnosť. 61. Žalobkyňa zdôraznila, že daňové orgány sú povinné dodržiavať zákonný postup určovania a vyrubovania dane a v prípade porušenia daného postupu majú príslušné orgány, v súlade so základnými právnymi princípmi, uviesť daný stav do súladu so zákonom. 62. V ostatnom zotrvávala na skutočnostiach uvedených v podanej žalobe. V. Právne posúdenie veci 63. Krajský súd v Bratislave ako súd vecne a miestne príslušný na konanie vo veci (§ 10, § 13 ods. 1 zákona č. 162/2015 Z. z. Správneho súdneho poriadku (ďalej len „SSP“), po preskúmaní žalobou napadnutého rozhodnutia, v rozsahu dôvodov správnej žaloby dospel k záveru, že žalobe nie je možné priznať úspech. 64. Vo veci bol vyhlásený rozsudok bez nariadenia pojednávania postupom podľa ustanovenia § 137 ods. 4 SSP dňa 18.06.2020, nakoľko žalobkyňa a ani žalovaný nežiadali nariadiť pojednávanie (§ 107 ods. 2 SSP). 65. Predmetom súdneho prieskumu je preskúmanie zákonnosti rozhodnutia žalovaného Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky č. 283914/2019 zo dňa 21.05.2019 v spojení s prvostupňovým rozhodnutím Daňového úradu Bratislava č. 139592/2019 zo dňa 12.03.2019. 66. Kto tvrdí, že bol na svojich právach ukrátený rozhodnutím orgánu verejnej správy, môže sa obrátiť na súd, aby preskúmal zákonnosť takéhoto rozhodnutia, ak zákon neustanoví inak. Z právomoci súdu však nesmie byť vylúčené preskúmanie rozhodnutí týkajúcich sa základných práv a slobôd (čl. 46 ods. 2 Ústavy Slovenskej republiky). 67. V prípadoch, v ktorých fyzická alebo právnická osoba tvrdí, že ako účastník administratívneho konania bola rozhodnutím orgánu verejnej správy ukrátená na svojich právach alebo právom chránených záujmoch a žiada, aby súd preskúmal zákonnosť tohto rozhodnutia a postupu orgánu verejnej správy, sa postupuje podľa ustanovení tretej časti SSP o správnych žalobách. 68. Pri preskúmavaní zákonnosti rozhodnutia súd skúma, či žalobou napadnuté rozhodnutie je v súlade s právnym poriadkom Slovenskej republiky, najmä s hmotnými a procesnými administratívnymi predpismi. V intenciách ustanovenia § 6 ods. 1 SSP súd preskúmava aj administratívne konanie, ktorým sa v zmysle ustanovenia § 3 ods. 1 písm. a) SSP rozumie postup orgánu verejnej správy v rámci výkonu jeho pôsobnosti v oblasti verejnej správy pri vydávaní individuálnych správnych aktov a normatívnych správnych aktov. V zákonom predpísanom postupe je orgán verejnej správy oprávnený a súčasne aj povinný vykonať úkony v priebehu administratívneho konania a ukončiť ho vydaním rozhodnutia, ktoré má zákonom predpísané náležitosti. 69. Zákonnosť rozhodnutia orgánu verejnej správy je podmienená zákonnosťou postupu, ktorý predchádzal jeho vydaniu. V rámci správneho súdnictva súd teda skúma aj procesné pochybenia orgánu verejnej správy namietané v žalobe, najmä z toho pohľadu, či toto procesné pochybenie predstavuje takú vadu konania pred orgánom verejnej správy, ktorá by mohla mať vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia. 70. Podľa § 2 ods. 1 SSP, v správnom súdnictve poskytuje správny súd ochranu právam alebo právom chráneným záujmom fyzickej osoby a právnickej osoby v oblasti verejnej správy a rozhoduje v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 71. Podľa § 6 ods. 1 SSP, správne súdy v správnom súdnictve preskúmavajú na základe žalôb zákonnosť rozhodnutí orgánov verejnej správy, opatrení orgánov verejnej správy a iných zásahov orgánov verejnej správy, poskytujú ochranu pred nečinnosťou orgánov verejnej správy a rozhodujú v ďalších veciach ustanovených týmto zákonom. 72. Podľa § 177 ods. 1 SSP, správnou žalobou sa žalobca môže domáhať ochrany svojich subjektívnych práv proti rozhodnutiu orgánu verejnej správy alebo opatreniu orgánu verejnej správy. 73. Podľa § 159 Daňového poriadku, v čase od vyhlásenia konkurzu do zrušenia konkurzu pri správe daní za daňový subjekt koná správca konkurznej podstaty. 74. Podľa § 48 ods. 1 písm. a) Daňového poriadku, správca dane zistí základ dane a určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt a) nepodá daňové priznanie ani na výzvu správcu dane b)nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daň správne zistiť, alebo c) neumožní vykonať daňovú kontrolu; to neplatí, ak ide o daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 2. 75. Podľa § 48 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane oznámi daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, ak nastanú skutočnosti uvedené v odseku 1, pričom dňom začatia určovania dane podľa pomôcok je deň uvedený v oznámení. Určovanie dane podľa pomôcok vykoná správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa prvej vety. 76. Podľa § 48 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckami môžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obcí, záujmových združení, výpisy z účtov vedených u poskytovateľov platobných služieb a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, alebo podobných daňových subjektov. 77. Podľa § 48 ods. 4 Daňového poriadku, ak daňový subjekt v priebehu určenia dane správcom dane podľa pomôcok predloží účtovné doklady a iné doklady, správca dane ich môže využiť ako pomôcky. Na prevzatie a vrátenie zapožičaných dokladov sa primerane vzťahuje § 46 ods. 6 a 7. 78. Podľa § 48 ods. 5 Daňového poriadku, pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. 79. Podľa § 49 ods. 1 Daňového poriadku, o určení dane podľa pomôcok správca dane vyhotoví protokol o určení dane podľa pomôcok, ktorý doručí daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie. Na obsah tohto protokolu sa primerane vzťahuje § 47. Súčasťou protokolu o určení dane podľa pomôcok je aj súpis pomôcok, na základe ktorých správca dane určil daň. 80. Podľa § 49 ods. 2 Daňového poriadku, daňový subjekt je oprávnený písomne sa vyjadriť len k dodržaniu zákonných podmienok na použitie tohto spôsobu určenia dane a k dodržaniu postupu podľa § 48 ods. 5 najneskôr do 15 pracovných dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane na vyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť. 81. Podľa § 49 ods. 2 Daňového poriadku, určenie dane podľa pomôcok je ukončené dňom doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa odseku 1. 82. Podľa § 69 ods. 3 písm. b) Daňového poriadku, za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane alebo uplatnenie nároku na sumu podľa osobitných predpisov sa považuje doručenie protokolu o určení dane podľa pomôcok. 83. Podľa § 74 ods. 5 Daňového poriadku, ak odvolanie smeruje proti rozhodnutiu o dani určenej podľa pomôcok, skúma odvolací orgán dodržanie zákonných podmienok na použite § 48. Ak odvolací orgán zistí, že tieto zákonné podmienky boli dodržané, odvolaniu nevyhovie a napadnuté rozhodnutie potvrdí. 84. Primárnou úlohou správneho súdu bolo preskúmať napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a v kontexte námietok žalobkyne, posúdiť vecnú správnosť napadnutého rozhodnutia v spojení s prvostupňovým rozhodnutím, či správca dane dodržal zákonné podmienky pre určenie dane podľa pomôcok v zmysle ustanovení § 48 a § 49 Daňového poriadku. 85. Správny súd pri preskúmaní zákonnosti žalobou napadnutého rozhodnutia a postupu orgánu verejnej správy, zároveň posudzoval, či prvostupňový orgán vecne príslušný na konanie, si zadovážil dostatok skutkových podkladov pre vydanie rozhodnutia, či konal v súčinnosti s účastníkmi konania, či rozhodnutie orgánu verejnej správy bolo vydané v súlade s hmotnoprávnymi, ako aj s procesnoprávnymi predpismi. 86. V konaní nebolo sporné, že úpadca/daňový subjekt nepodal správcovi dane daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie roka 2014 t.j. za obdobie pred vyhlásením konkurzu. 87. V konaní nebolo sporné, že žalobkyňa ako správca úpadcu/daňového subjektu listom zo dňa 28.11.2017 odkázala správcu dane na postup určenia dane v zmysle ustanovenia § 15 ods. 3 Daňového poriadku podľa pomôcok, ktoré má k dispozícii, alebo ktoré si sám zaobstará, nakoľko nedisponuje kompletnou daňovou a účtovnou dokumentáciou úpadcu, a preto nie je možné podať úplné a správne daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby za obdobie pred vyhlásením konkurzu. 88. Žalobkyňa sa žalobou domáhala zrušenia napadnutého rozhodnutia žalovaného, ako aj prvostupňového rozhodnutia a svoj návrh odôvodňovala tým, že príslušné orgány verejnej správy vychádzali z nesprávneho právneho posúdenia veci, pričom zistený skutkový stav bol nedostatočný na riadne posúdenie veci v spojitosti so skutočnosťou, že rozhodnutie žalovaného i správcu dane neboli riadne odôvodnené a z tohto dôvodu ich možno považovať za nepreskúmateľné. Uviedla, že správca dane ako pomôcku pri určovaní dane podľa pomôcok použil na vyrubenie dane daňové priznania k dani z pridanej hodnoty za mesiac 1 - 12/2014 a daňové priznanie k dani z motorových vozidiel za rok 2014. Zdôraznila, že nezákonné konanie správcu dane spočívalo najmä v tom, že pri určovaní dane podľa pomôcok nezohľadnil všetky skutočnosti, ktoré mal k dispozícii zo svojej činnosti a k svojmu rozhodnutiu nevyužil ani podklady získané z činnosti iných osôb, na ktoré bol oprávnený požiadať o súčinnosť a zastávala názor, že správca dane mal pri určovaní dane podľa pomôcok využiť aj podklady získané z činnosti iných osôb, teda mal osloviť najmä subjekty uvedené za jednotlivé zdaňovacie obdobia v súhrnnom a kontrolnom výkaze, aby mu poskytli súčinnosť a predložili faktúry, ktorými boli dańovému subjektu v rozhodnom kontrolovanom období vyúčtované dodania tovaru resp. poskytnuté služby, t.j. mal osloviť najmä subjekty uvedené v súhrnnom výkaze a v kontrolnom výkaze za účelom predloženia dodávateľských faktúr. Žalobkyňa argumentovala, že vzhľadom na to, že správca dane zohľadnil všetky uskutočnené zdaniteľné plnenia na výstupe bez zohľadnenia všetkých zdaniteľných plnení na vstupe, t.j. rozhodol len na základe faktúr výnosových a nezohľadnil vôbec náklady, nepostupoval v súlade so základnými zásadami daňového konania, a preto považovala obidve rozhodnutia orgánov verejnej správy za nezákonné. 89. Žalovaný sa vyjadril k správnej žalobe, zhodne s odôvodnením napadnutého rozhodnutia a zdôraznil, že v zmysle ustanovenia § 49 ods. 3 Daňového poriadku je určenie dane podľa pomôcok ukončené dňom doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa odseku 1, v danom prípade dňa 14.05.2018 a podľa ustanovenia § 69 ods. 3 písm. b) Daňového poriadku sa doručenie protokolu o určení dane podľa pomôcok považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane a v nadväznosti na všetky uvedené skutočnosti žalovaný navrhol žalobu zamietnuť. 90. Správny súd z obsahu administratívneho spisu zistil, že správca dane zaslal daňovému subjektu výzvu č. 102380492/2017 zo dňa 14.11.2017, aby mu predložil daňové priznanie za zdaňovacie obdobie roka 2014 a že správca úpadcu mu listom zo dňa 28.11.2017 oznámil, že nedisponuje kompletnou daňovou a účtovnou dokumentáciou úpadcu, a preto správca dane zaslal daňovému subjektu v zmysle ustanovenia § 48 ods. 2 Daňového poriadku oznámenie o určovaní dane podľa pomôcok č. 100109810/2018 zo dňa 12.01.2018 s uvedením termínu začatia určovania dane podľa pomôcok dňa 22.01.2018 a ktoré mu bolo doručené dňa 23.01.2018. Ďalej mal súd zistené z administratívneho spisu, že správca dane zaslal daňovému subjektu výzvu č. 100918205/2018 zo dňa 10.05.2018 na vyjadrenie sa k protokolu o určení dane podľa pomôcok, v zmysle ktorého bola daňovému subjektu vyrubená daň z príjmov právnickej osoby vo výške XXX XXX,XX eura, ktorá mu bola spolu s predmetným protokolom doručená dňa 14.05.2018 a že dňa 31.05.2018 sa k uvedenému vyjadril daňový subjekt a že dňa 17.09.2018 sa dostavil správca úpadcu na pojednávanie nariadené správcom dane za účelom prerokovania pripomienok a dôkazov doručených správcovi dane dňa 04.06.2018 k zisteniam uvedeným v protokole o určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie roka 2014, o čom bola spísaná zápisnica č. 101817258/2018. 91. Správny súd mal ďalej zistené z administratívneho spisu, že po vyčíslení výnosov v sume X XXX XXX,XX eura a uznanom daňovom výdavku v sume X XXX,XX eura, správca dane zistil základ dane v sume X XXX XXX,XX eura, z ktorého po uplatnení aktuálnej 22 % sadzby dane v kontrolovanom zdaňovacom období vyplynula daňovému subjektu daňová povinnosť v sume XXX XXX,XX eura a že pri určovaní dane podľa pomôcok použil daňové priznanie k dani z motorových vozidiel za rok 2014 a uhradenú daň v sume X XXX,XX eura uznal za daňový výdavok. 92. V konaní mal súd prekázané, že správca dane použil v zmysle ustanovenia § 48 ods. 3 Daňového poriadku na určenie dane pomôcky - daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty mesiac 1-12/2014, daňové priznanie k dani z motorových vozidiel za rok 2014. Daňový subjekt podal priznania k dani z pridanej hodnoty za rok 2014, v ktorých vykázal za zdaňovacie obdobie január až december 2014 dodanie tovaru vo výške 1 XXX XXX,XX eura. 93. Súd konštatuje, že v danom prípade správca dane oznámil daňovému subjektu určovanie dane podľa pomôcok, nakoľko nastali skutočnosti uvedené v ustanovení § 48 ods. 1 Daňového poriadku, pričom dňom začatia určovania dane podľa pomôcok bol deň uvedený v oznámení a to 22.01.2018, ktoré riadne doručil daňovému subjektu dňa 23.01.2018. 94. K námietke žalobcu, že konanie správcu dane bolo nezákonné a spočívalo najmä v tom, že správca dane pri určovaní dane podľa pomôcok nezohľadnil všetky skutočnosti, ktoré mal k dispozícii zo svojej činnosti a k svojmu rozhodnutiu nevyužil ani podklady získané z činnosti iných osôb, ktoré bol oprávnený požiadať o súčinnosť a že mal osloviť najmä subjekty uvedené za jednotlivé zdaňovacie obdobia v súhrnnom a kontrolnom výkaze, aby mu poskytli súčinnosť a predložili faktúry, ktorými boli daňovému subjektu v rozhodnom kontrolovanom období vyúčtované dodania tovaru resp. poskytnuté služby, t.j. mal osloviť najmä subjekty uvedené v súhrnnom výkaze a v kontrolnom výkaze za účelom predloženia dodávateľských faktúr a že pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené, správny uvádza, že správca dane postupoval správne, keď nezohľadnil účtovné doklady predložené žalobkyňou na ústnom pojednávaní dňa 13.07.2018 (zápisnica o ústnom pojednávaní č. 101356210/2018) a dňa 04.09.2018 (zápisnica o ústnom pojednávaní 101709091/2018), pretože ich správcovi dane odovzdal až po ukončení procesu určovania dane podľa pomôcok, t.j. po dátume doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok, pričom ustanovenie § 48 ods. 4 Daňového poriadku určuje možnosť predkladať účtovné a iné doklady len v priebehu určenia dane správcom dane podľa pomôcok. Z uvedeného vyplýva, že žalobkyňa nepredložila v procese určovania dane podľa pomôcok doklady, ktorými by preukázala opodstatnenosť zúčtovania nákladových položiek. Správny súd zároveň konštatuje, že v danom prípade, správca dane pri určení dane podľa pomôcok postupoval v súlade s ustanovením § 48 ods. 3 Daňového poriadku a podľa ustanovenia § 49 ods. 3 Daňového poriadku, v zmysle ktorého, je určenie dane podľa pomôcok ukončené dňom doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa odseku 1. V danom prípade, táto právna skutočnosť nastala dňa 14.05.2018 t.j. dňom doručenia protokolu o určení dane podľa pomôcok daňovému subjektu. V nadväznosti na ustanovenie § 69 ods. 3 písm. b) Daňového poriadku sa doručenie protokolu o určení dane podľa pomôcok považuje za úkon smerujúci na vyrubenie dane alebo rozdielu dane. Preto správny súd túto námietku žalobkyne považuje za nedôvodnú. 95. V súvislosti s vyššie uvedeným, správny súd poznamenáva, že správca dane je pri určení dane oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii, alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom. Pomôckami môžu byť najmä listiny, daňové priznania, výpisy z verejných zoznamov, daňové spisy iných daňových subjektov, znalecké posudky, výpovede objasňujúce skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, správy a vyjadrenia iných správcov dane, štátnych orgánov a obcí, záujmových združení, výpisy z účtov vedených v bankách a vlastné poznatky správcu dane zo zdaňovania dotknutého daňového subjektu, alebo podobných daňových subjektov. Ak daňový subjekt v priebehu určenia dane správcom dane podľa pomôcok predloží účtovné doklady a iné doklady, správca dane ich môže využiť ako pomôcky. Pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. 96. Správny súd vo vzťahu k vyšie uvedenému poukazuje na ustálenú judikatúru - rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky zo dňa 23.11.2017, sp.zn. 3Sžf/36/2016 (uverejnený v Zbierke stanovísk Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a súdov Slovenskej republiky - stanoviská a rozhodnutia vo veciach správnych 6/2018 - R č. 50/2018), v ktorom Najvyšší súd Slovenskej republiky vyslovil právny názor, že: „V prípade, ak daňový subjekt následne, ako bol informovaný o začatí daňovej kontroly, v jej priebehu, ani po doručení oznámenia o určení dane podľa pomôcok a ani do vyhotovenia protokolu o určení dane podľa pomôcok so správcom dane riadne nespolupracoval, nesplnil svoju povinnosť, ktorú mu ukladá zákon, nemôže sa dovolávať porušenia svojich práv a rozporu v postupe daňových orgánov s daňovými predpismi.“ 97. Správny súd sa nestotožňuje s námietkou žalobkyne, že správca dane mal po vrátení veci žalovaným, v zmysle rozhodnutia Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky, ktoré ako odvolací orgán rozhodnutím č. 100173861/2019 zo dňa 15.01.2019, zrušilo rozhodnutie Daňového úradu Bratislava č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018, zopakovať celý proces určovania dane podľa pomôcok, čo však neučinil a len v rámci opakovaného konania predvolal žalobkyňu na ústne prerokovanie veci a teda, že nezopakoval najmä úkony smerujúce k určeniu dane podľa pomôcok, čím zjavne porušil jej práva a uvádza, že správca dane postupoval v súlade so zákonom, pretože žalovaný v zrušujúcom rozhodnutí č. 101872506/2018 zo dňa 24.09.2018 takýto názor nevyslovil a uvedené by ani nemalo právny význam, keďže daňový subjekt sa mohol vyjadriť iba k dodržaniu zákonných podmienok na určovanie dane podľa pomôcok v priebehu určovania dane, ktoré však bolo ukončené doručením protokolu o určení dane. Súd zastáva názor, že taktiež žalovaný postupoval v súlade so zákonom a to s ustanovením § 74 ods. 5 Daňového poriadku, z ktorého vyplýva, že ak odvolanie smeruje proti rozhodnutiu o dani určenej podľa pomôcok, odvolací orgán skúma iba dodržanie zákonných podmienok na použitie ustanovenia § 48. Odvolací orgán nemôže skúmať meritum daňovej veci, ale naopak, predmetom skúmania je iba zákonnosť postupu správcu dane. Preto správny súd túto námietku žalobkyne považuje za nedôvodnú. 98. K námietke žalobkyne, že správca dane pri rozhodovaní nevykonal všetky navrhnuté dôkazy, iba využil dôkazy predložené daňovým subjektom, výlučne však na jeho ťarchu, a z tohto dôvodu tak nedostatočne zistil skutkový stav, na základe ktorých dospel k nesprávnym skutkovým zisteniam, správny súd uvádza, že pri posudzovaní zákonnosti napadnutého rozhodnutia správca dane vychádzal z ustanovenia § 49 ods. 2 Daňového poriadku, a to, že daňový subjekt má v zmysle Daňového poriadku možnosť vyjadriť sa len k dodržaniu zákonných podmienok pre použitie tohto spôsobu určenia dane a k tomu, či správca dane prihliadol na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. Podľa Daňového poriadku správca dane nemá povinnosť zisťovať takéto okolnosti, musí na ne prihliadnuť iba vtedy, ak sú mu v procese určovania dane podľa pomôcok známe. Pri procese určovania dane podľa pomôcok nie je možné vykonávať dokazovanie, ale sa daň určuje. Preto správny súd túto námietku žalobkyne považuje za nedôvodnú. 99. Najvyšší súd Slovenskej republiky v rozsudku sp.zn. 4Sžf/30/2014 zo dňa 17.02.2015, vyslovil názor, že „aplikácia zásady voľného hodnotenia dôkazov nedáva správcovi dane právo na svojvoľné a účelové nakladanie so zisteniami získanými v rámci daňovej kontroly alebo daňového konania, ale táto podlieha zákonom stanovenému postupu, keď je správca dane povinný hodnotiť každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo v daňovom konaní vyšlo najavo, pričom toto vyhodnotenie zistených skutkových okolností musí zodpovedať zásadám logického myslenia a správnej aplikácie relevantných zákonných ustanovení. Zásada objektívnej pravdy ovládajúca daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia sa tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním, v daňovom priznaní uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností, nakoľko daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom dokazovanie a na jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť, akú dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už má správca dane v priebehu konania k dispozícii. 100. V tejto súvislosti správny súd poukazuje aj na rozsudok Najvyššieho súdu Slovenskej republiky vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009 zo dňa 20.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR, č. k. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi (§ 29 ods. 8 zákona č. 511/1995 Zb. v spojení s § 49 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z. z.). Primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane daňového subjektu žalobcu, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za zákonom stanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty (je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty) a ktorý si aj tento nárok uplatnil; preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“. 101. Súd konštatuje, že z citovaných ustanovení Daňového poriadku, ako aj z rozhodnutí Najvyššieho súdu Slovenskej republiky, či Ústavného súdu Slovenskej republiky vyplýva, že dôkazné bremeno vo vyrubovacom konaní zaťažuje primárne daňový subjekt. 102. Súd dodáva, že určenie dane podľa pomôcok predstavuje náhradný spôsob určenia daňovej povinnosti. Táto forma určenia daňovej povinnosti preto nepredpokladá výkon ďalšieho dokazovania, ale je obmedzená iba na zhodnotenie podkladov, ktoré správca dane má k dispozícii, resp. ktoré si sám zaobstaral. 103. Správny súd zdôrazňuje, že pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt, pričom správca dane dokazovanie vykonáva a vedie dokazovanie. Jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane s tým, že daňové konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne, ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov a zásada objektívnej pravdy. V zmysle týchto zásad sú príslušné orgány verejnej správy povinné postupovať. 104. Preto úloha žalovaného bola v tomto prípade obmedzená iba na skúmanie dodržania zákonných podmienok na použitie tohto spôsobu určenia dane. Zo skutkových zistení nesporne vyplýva, že správca dane v danom prípade k určeniu dane podľa pomôcok pristúpil až po zistení objektívnej nemožnosti určiť daň, z dôvodov chýbajúcich účtovných dokladov. 105. Vo vzťahu k vyššie uvedenému správny súd poznamenáva, že v prípade, ak daň bola určená podľa pomôcok, ktoré má správca dane k dispozícii, prípadne si ich zaobstará, a to aj bez súčinnosti s daňovým subjektom, daňový subjekt nemôže poukazovať na výšku takto určenej dane, resp. na to, že správca dane dostatočne nezistil skutkový stav. 106. Správny súd zároveň poukazuje na to, že orgány verejnej správy v daňových konaniach chránia fiškálne záujmy štátu. Ich úlohou je vykonávať dozor, aby si daňové subjekty splnili v súlade s hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Je povinnosťou daňového subjektu preukázať, že skutočnosti, t.j. rozhodné údaje, ktoré majú vplyv na správne určenie dane, to platí aj pre údaje uvedené v daňovom priznaní, sú úplné a správne. Ak daňový subjekt nesplní svoju dôkaznú povinnosť pri určení výšky dane, daň určí správca dane podľa pomôcok. Správca dane pritom vychádza z dostupných podkladov. Ak daňový subjekt nesplní niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho v súčinnosti s ním nemožno daň určiť (napr. nepodá daňové priznanie, urobí úkon dôsledkom, ktorého je zníženie dane, alebo neumožní vykonať daňovú kontrolu a pod.), správca dane je oprávnený určiť daň sám, pričom vychádza z dokladov, ktoré má k dispozícii, alebo ktoré si sám zaobstará. Daňový subjekt so správcom dane riadne nespolupracoval, nakoľko v priebehu konania do vystavenia protokolu správcom dane o určení dane podľa pomôcok, nepredložil vštky účtovné doklady. 107. Na doplnenie správny súd uvádza, že pri určovaní dane podľa pomôcok nedochádza k preverovaniu alebo zisťovaniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane, ale k samotnému určeniu dane podľa pomôcok. Takýto postup je dôsledkom nesplnenia si povinností daňového subjektu v zákonom určenom rozsahu a zákonom určených lehotách. Správca dane nie je povinný o pomôckach, ktoré má k dispozícii, informovať daňový subjekt, určuje daň podľa pomôcok ako dôsledok nečinnosti a nespolupráce samotného daňového subjektu t.j. bez súčinnosti daňového subjektu. 108. Účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu zisťovania preverovania základu dane alebo iných skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu. 109. Súd zdôrazňuje, že správny súd nie je súdom skutkovým, ale súdom vykonávajúcim prieskum súdnych rozhodnutí z hľadiska hmotného a procesného práva s tým, že úlohou súdov v správnom súdnictve je súdny prieskum rozhodnutí orgánov verejnej moci podľa zákonom stanoveného postupu a nie vyhľadávanie dôkazov, ktoré mal účastník alebo orgán verejnej správy vykonať (uplatniť) v administratívnom konaní. 110. Správny súd nezistil zo strany prvostupňového orgánu pri určení daňovej povinnosti podľa pomôcok daňovému subjektu, porušenie zákonných podmienok, nakoľko pri určení dane podľa pomôcok prihliadol tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. 111. Po preskúmaní napadnutého rozhodnutia v spojení s prvostupňovým rozhodnutím, správny súd dospel k záveru, že žalovaný sa s námietkami žalobcu v napadnutom rozhodnutí riadne vysporiadal a nenechal otvorenú žiadnu spornú otázku, riešenie ktorej by zostalo na správnom súde a vyhodnotil ich ako nedôvodné, ktoré neboli spôsobilé spochybniť vecnú správnosť napadnutého rozhodnutia v spojení s prvostupňovým rozhodnutím a považoval ich za vydané v súlade so zákonom a v celom rozsahu sa stotožnil s ich odôvodnením. 112. Na základe uvedeného, správny súd má za to, že orgány verejnej správy s náležitou zodpovednosťou interpretovali a aplikovali príslušné zákony a dospel k záveru, že napadnuté rozhodnutie v spojení s prvostupňovým rozhodnutím bolo vydané na základe riadne zisteného skutočného stavu veci, pričom jasne a zrozumiteľne dáva odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom konania, preto niet dôvodu na jeho zrušenie. 113. Krajský súd dospel k záveru, že správna žaloba nie je dôvodná, a preto ju s poukazom na ustanovenie § 190 SSP zamietol. 114. O náhrade trov konania rozhodol súd podľa ustanovenia § 168 SSP, avšak vo veci úspešnému žalovanému žiadne trovy konania nevznikli, žiadne si ani neuplatnil, a preto mu súd náhradu trov konania nepriznal. 115. Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Bratislave prijal pomerom hlasov 3 : 0 (§ 3 ods. 9 zákona č. 757/2004 Z. z. v znení zákona č. 33/2011 Z. z.). Poučenie: Proti tomuto rozsudku možno podať kasačnú sťažnosť v lehote do 30 dní od jeho doručenia, na Krajský súd v Bratislave (§ 443 ods. 1 SSP). Ak bolo vydané opravné uznesenie, lehota plynie znovu od doručenia opravného uznesenia len v rozsahu vykonanej opravy. V kasačnej sťažnosti sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 57 SSP) uviesť označenie napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy bolo napadnuté rozhodnutie doručené sťažovateľovi, opísanie rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 SSP sa podáva (sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti. V konaní o kasačnej sťažnosti musí byť sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ v zmysle § 449 ods. 1 SSP zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné podania sťažovateľa alebo opomenutého sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Povinné zastúpenie advokátom v kasačnom konaní sa nevyžaduje, ak a) má sťažovateľ alebo opomenutý sťažovateľ, jeho zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské právnické vzdelanie druhého stupňa; b) ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d); c) je žalovaným Centrum právnej pomoci.